Reforma Tributaria

Tabla de contenido
Presentacin ............................................................................................................................................................................................ 3
Prlogo .................................................................................................................................................................................................... 4
1. Anlisis del artculo 100 bis y otras modificaciones al Cdigo Tributario del proyecto de Reforma Tributaria................................. 5
1.1
Establecimiento del artculo 100 bis ........................................................................................................................................ 5
1.2
Modificacin al artculo 11 del Cdigo Tributario .................................................................................................................. 10
1.3
Modificacin al artculo 13 del Cdigo Tributario .................................................................................................................. 11
1.4
Modificacin al artculo 17 ..................................................................................................................................................... 11
1.5
1.6
1.7
1.8
Modificacin al artculo 59 bis ............................................................................................................................................... 13
1.9
Reemplazo del inciso primero del artculo 60 ........................................................................................................................ 13
1.10 Nuevo inciso 2 del artculo 60 ............................................................................................................................................... 13

1.11 Incorporacin del artculo 60 bis ............................................................................................................................................ 14
1.12 Incorporacin del artculo 60 ter ........................................................................................................................................... 15
1.13 Incorporacin del artculo 60 quater ..................................................................................................................................... 15
1.14 Modificaciones al artculo 69 ................................................................................................................................................. 16
1.15 Incorporacin del artculo 84 bis nuevo ................................................................................................................................. 17
1.19 Modificaciones al artculo 171 ............................................................................................................................................... 19
1.20 Modificacin al art. 185 ......................................................................................................................................................... 19
1.21 Modificacin al artculo 192 ................................................................................................................................................... 19
1.22 Modificacin al artculo 195 ................................................................................................................................................... 20
2. Problemas de Constitucionalidad del Proyecto ley Reforma Tributaria....................................................................................... 21
2.1
Rentas Atribuidas ................................................................................................................................................................... 22
2.2
Clausula general antielusiva ................................................................................................................................................... 27
2.3
Conclusiones .......................................................................................................................................................................... 33
3. Principales modificaciones a la ley del sobre impuesto a las ventas y servicios.............................................................................. 34

3.1
Introduccin ........................................................................................................................................................................... 34
3.2
Modificaciones al dl 825 de 1974 (livs) .................................................................................................................................. 34
3.3
Otros antecedentes del protocolo de acuerdo. ..................................................................................................................... 48
3.4
Conclusiones .......................................................................................................................................................................... 48
4. Anlisis sobre la reforma tributaria en la modificacin al artculo 14 de la ley sobre impuesto a la renta ..................................... 50
4.1
Introduccin ........................................................................................................................................................................... 50
4.2
Nuevo concepto de renta atribuida anlisis y problemticas ................................................................................................ 52
4.3
Mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema integrado total FUT v/s RUA ........................................................ 59
4.4
Nuevo mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema integrado parcial. ............................................................. 67
4.5
Paralelo entre el sistema actual y los 2 nuevos sistemas propuestos segn protocolo de acuerdo: .................................... 68
4.6
Conclusin ............................................................................................................................................................................. 68
5. Proyecto de reforma Ganancias de Capital en Acciones, Derechos Sociales y Bienes Races. ........................................................ 69
5.1
Introduccin .......................................................................................................................................................................... 69
5.2
Tributacin del mayor valor en la enajenacin de acciones y derechos sociales. ................................................................. 69
5.3
Tributacin del mayor valor en la enajenacin de bienes races. .......................................................................................... 73
5.4
Ejercicios sobre ganancias de capital..................................................................................................................................... 75
5.5
Protocolo de Acuerdo: Reforma Tributaria para un Chile ms inclusivo. .............................................................................. 77
5.6
Conclusiones. ......................................................................................................................................................................... 83
6. Regmenes de tributacin simplificada de los artculos 14 bis y 14 ter del D.L N 824 de 1974. .................................................... 84
6.1
Introduccin. ......................................................................................................................................................................... 84
6.2
Requisitos que deben cumplir cuando opten por ingresar al rgimen simplificado: ............................................................ 84
6.3
Situaciones especiales al ingresar al rgimen simplificado. .................................................................................................. 85
6.4
Determinacin de la base imponible y su tributacin. .......................................................................................................... 86
6.5
Conclusin. ............................................................................................................................................................................ 90
7. Revisin de la ley sobre impuesto a la renta, incluidos en el mensaje presidencial y protocolo de acuerdo. ................................ 91
7.1
Introduccin .......................................................................................................................................................................... 91
7.2
Modificaciones propuestas al impuesto global complementario en mensaje presidencial n 24-362 y protocolo de. ........ 91
7.3
Modificaciones propuestas a las normas de depreciacin, contribuciones y crdito por impuesto territorial. ................. 100
7.4
Modificaciones propuestas de incentivo al ahorro e inversin para las personas naturales y protocolo de acuerdo. ....... 110
7.5
Modificaciones propuestas a las rentas presuntas y protocolo de acuerdo. ...................................................................... 114
7.6
Conclusin ........................................................................................................................................................................... 118
7.7
Bibliografa .......................................................................................................................................................................... 119
8. Currculo de los profesores participantes ..................................................................................................................................... 120

8.1
Carolina Silva Correa............................................................................................................................................................ 120
8.2
Esteban Escalona Caba ........................................................................................................................................................ 120
8.3
Jaime Garcia Escobar ........................................................................................................................................................... 120
8.4
Juan Carlos Pardo Vergara ................................................................................................................................................... 120
8.5
Rene Galindo vila............................................................................................................................................................... 120
Presentacin
Nuestra Escuela, en sus ms de treinta aos de vida en el rubro de la educacin superior, se ha empeado en fomentar y
difundir el conocimiento de la disciplina contable y auditora, impartiendo en nuestras aulas, todas aquellas asignaturas y
actividades que acompaan la formacin integral de nuestros profesionales. Sin embargo, esta labor se limita muchas veces
solo a nuestros estudiantes, sin hacerse extensiva a importantes miembros de nuestra comunidad, como nuestros egresados,
nuestros profesores y los profesionales de las diferentes empresas de Santiago, con quienes no tenemos la oportunidad de
compartir nuestra constante y enriquecedora discusin acadmica.
Con todo, nuestra institucin siempre ha dado cabida y estimulado el desarrollo de las actividades que amplen y divulguen el
conocimiento, como este importante estudio realizado por el Departamento Tributario de nuestra Escuela, que nos permitir
analizar e internalizar los cambios, en la forma y fondo, del proyecto de ley sobre Reforma Tributaria planteada por el
gobierno. Sin duda, cobra mayor relevancia si consideramos que el proyecto involucra trascendentales cambios en la forma
de enfrentar los impuestos, sin obviar el desconocimiento e incertidumbre que est provocando en nuestra sociedad.
Aun cuando este proyecto ha sido comentado en diferentes medios y con diversos alcances, creemos que siempre existe
espacio de sntesis tcnica para el estudio de los principales contenidos y aspectos del proyecto de ley que permita efectuar
presentaciones y resolver consultas de mejor forma.
La discusin est en curso en el parlamento, con acuerdos que abrirn nuevas posibilidades de debate que, se espera,
enriquezcan y mejoren el proyecto original de Reforma Tributaria presentado.
Rodrigo Cern Prandi

Rector
Prlogo
El proyecto de Ley sobre Reforma tributaria que modifica el sistema de tributacin de la renta, e introduce diversos ajustes
en el sistema tributario, enviado en abril a la Cmara de Diputados, por la Presidente de la Repblica S.E. Michel Bachelet
Jeria, es uno de los ms importantes de las ltimas dcadas. Ello no es casualidad. Se desenvuelve en un contexto de
innegable desigualdad social, que adems se refleja en nuestro sistema tributario. No es casualidad que los impuestos
regresivos como el I.V.A., sigan siendo el soporte de las siempre exigidas arcas fiscales, mientras que la evasin del Impuesto
a la Renta se encuentra al borde del cincuenta por ciento. Los altos niveles de evasin y elusin en los impuestos a la renta,
se deben principalmente a los elementos de su compleja estructura, pensada para un contexto social y econmico
desventajoso, muy diferente al actual.
Los diferentes artculos, que abarcan los principales aspectos contenidos en el proyecto de ley sobre Reforma Tributaria, han
sido elaborados por los profesores del Departamento Tributario de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago (ECAS),
quienes analizando en forma independiente los diferentes efectos que traera a nuestro sistema tributario, nos entregan una
eficaz herramienta, simple y til por lo dems, para comenzar a entender esta gran reforma.
Como elemento de investigacin, esta publicacin resultar muy interesante para quienes buscan interiorizarse en el
progreso de la misma, pues comprende desde el mensaje original enviado por el Ejecutivo a la Cmara de Diputados, con
anlisis de comentarios de los diferentes actores durante el proceso, hasta las modificaciones realizadas mediante el
protocolo de acuerdo de los miembros de la Comisin de Hacienda del Senado, que fue votado en el Senado el da 15 de julio
recin pasado.
Si bien, an quedan trmites pendientes, creemos que es conveniente entregar una ayuda para quienes desean anticiparse y
participar de forma ms activa, en esta discusin de gran importancia para el futuro de nuestro pas.
Esteban Escalona Caba

Prof. Derecho Tributario
1. Anlisis del artculo 100 bis y otras modificaciones al Cdigo

Tributario del proyecto de Reforma Tributaria
JAIME GARCIA ESCOBAR
Profesor de Derecho Tributario
El presente documento tiene por objeto analizar la nueva norma que pretende establecerse al alero de la Reforma Tributaria,
contenida en el artculo 100 bis, que permite aplicar una sancin de hasta 100 UTA a la persona natural o jurdica respecto de
quien se acredite haber diseado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulacin. Tambin
se analizan las otras modificaciones que el Proyecto pretende realizar al Cdigo Tributario.
1.1 Establecimiento del artculo 100 bis

1.1.1
Artculo enviado a la Cmara de Diputados por la Presidenta de la Repblica
El asesor, abogado, contador, auditor, sociedad o empresa, que participe en el diseo, planificacin o implementacin de
los actos, contratos o negocios, constitutivos de abuso o simulacin, segn lo dispuesto en los artculos 4 ter y 4 quter de
este Cdigo, ser sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberan haberse enterado en arcas
fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente, podr, adems, ser aplicada a sus
directores, o representantes legales.
Esta norma fue modificada en la Cmara de Diputados, quedando con el siguiente tenor:
Artculo 100 bis.- La persona natural o jurdica respecto de quien se acredite haber diseado o planificado los actos,
contratos o negocios constitutivos de abuso o simulacin, segn lo dispuesto en los artculos 4 ter y 4 quter de este
Cdigo, ser sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberan haberse enterado en arcas fiscales,
de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podr superar las
100 unidades tributarias anuales.
Para estos efectos, en caso que la infraccin haya sido cometida por una persona jurdica, la sancin sealada ser aplicada a
sus directores o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de direccin y supervisin.
Para efectos de lo dispuesto en el presente artculo, el Servicio slo podr aplicar la multa a que se refieren los incisos
precedentes cuando, en el caso de haberse deducido reclamacin en contra de la respectiva liquidacin, giro o resolucin,
ella se encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada, o cuando no se haya deducido reclamo y los plazos para
hacerlo se encuentren vencidos. La prescripcin de la accin para perseguir esta sancin pecuniaria ser de seis aos
contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos..
1.1.2
Origen, fundamento, aplicacin y eficacia de normas anlogas en el derecho

comparado.
El actual proyecto de reforma tributaria ha trado cidas crticas tanto de forma como de fondo, sobretodo, en lo relativo a la
constitucionalidad de algunas de sus normas.
Una de las tantas novedades de la citada iniciativa se centra en la incorporacin a nuestro ordenamiento jurdico de
1
CLUSULAS GENERALES ANTIELUSIVAS, contenidas principalmente en los artculos 4 TER y siguientes . Si bien estas son una
rplica casi exacta de la legislacin espaola, no existe registro en que establezca una sancin a los asesores, llmense
abogados, contadores o auditores que participen en la realizacin de una o ms de las conductas descritas en el artculo 15
de la Ley General Tributaria Espaola, por lo menos no en forma expresa y haciendo alusin a las conductas abusivas ms si,
sern responsables solidariamente quien colabore en una infraccin tributaria, conforme a los trminos sealados en el
artculo 41 de la Ley General Tributaria Espaola.
1
No nos extenderemos en el anlisis de las clusulas antielusivas, pues son materia de otro artculo del presente libro.
No obstante, donde se intent aplicar la sancin a los mencionados autores de conductas presuntamente abusivas, fue en la
propuesta de reforma tributaria mexicana del ao 2006, mediante la cual se pretenda incorporar clusulas generales anti
abusivas dentro del siguiente contexto:
Originalmente, se propuso la siguiente adicin al artculo 5o. del referido Cdigo:
Artculo 5o. []
Cuando se realicen actos que, en lo individual o en su conjunto, sean artificiosos o impropios para la obtencin del resultado
conseguido, las consecuencias fiscales aplicables a las partes que en dichos actos hayan intervenido, sern las que
correspondan a los actos idneos o apropiados para la obtencin del resultado que se haya alcanzado.
Para aplicar lo dispuesto en el prrafo anterior, los actos artificiosos o impropios debern producir los efectos siguientes:
I.
II.
Que dichos actos produzcan efectos econmicos iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos
idneos o apropiados. Se considera que se producen efectos iguales o similares cuando los efectos econmicos,
distintos de los fiscales, no tengan diferencias relevantes.
Que los efectos fiscales que se produzcan como consecuencia de los actos artificiosos o impropios, consistan en
cualquiera de los siguientes:
a) La disminucin de la base o del pago de una contribucin.
b) La determinacin de una prdida fiscal o de un crdito fiscal, en cantidad mayor a la que legalmente
corresponda.
c) La obtencin de un estmulo o de cualquier otro beneficio fiscal, presente, pasado o FUTuro.
Tambin se aplicar lo dispuesto en el tercer prrafo de este artculo a los actos artificiosos o impropios que, en lo individual
23
o en su conjunto, slo tengan como efecto un beneficio fiscal sin que se produzca otro tipo de beneficios econmicos.
Asimismo, en dicho mismo proyecto se inclua el artculo 26, relacionado estrechamente con el artculo 5o, el cual prescriba
que:
XVI. Los contadores, abogados o cualquier otro profesionista, que emitan opinin que conduzca a los contribuyentes a la
realizacin de los actos artificiosos o impropios a que se refieren los tres ltimos prrafos del artculo 5o de este Cdigo, por
4
las contribuciones que sean determinadas por la aplicacin de dichas disposiciones.
Finalmente, los intentos de reformas a los preceptos aludidos fueron desechados. Claramente, al no prosperar las clusulas
antielusivas contenidas en el artculo 5o del proyecto, malamente podra prosperar aqul en que se estableca la
responsabilidad de los asesores por el desarrollo de las conductas descritas en la ya citada norma.
Si bien, las clusulas generales anti elusivas o denominadas en su sigla en ingls GAAR (General Anti Abuse Rules) se han
aplicado en legislaciones escritas a lo largo de Latinoamrica y Espaa, stas tienen su base en el Derecho Consuetudinario
2
ROA JACOBO, JUAN CARLOS (2008), Algunos acercamientos al control de la elusin fiscal en la jurisprudencia norteamericana, p.8 y ss.
Disponible para su consulta en: https://www.scjn.gob.mx/Transparencia/Lists/Becarios/Attachments/91/Becarios_091.pdf
3
Posteriormente, la redaccin de dicho artculo fue modificada, quedando de la siguiente manera: Artculo 5o. []; todas, por supuesto,
finalmente fueron intentos fallidos.
En la aplicacin de las disposiciones fiscales deber prevalecer la forma, salvo que este principio lleve a una interpretacin extensiva
contraria a lo dispuesto en el primer prrafo de este artculo. No se considerar que existe interpretacin extensiva cuando la ley se aplique
a hechos en los que se adopten formas jurdicas inadecuadas que nicamente tengan como efecto la eliminacin o disminucin de
obligaciones fiscales, en cuyo caso, la obligacin fiscal nacer con arreglo a la configuracin jurdica adecuada a los hechos econmicos. El
contribuyente podr demostrar que la forma jurdica adoptada fue elegida por motivos distintos a los meramente fiscales, en cuyo supuesto
no se aplicar la consecuencia mencionada.
Entre otros casos, conforme al principio de preeminencia del fondo sobre la forma, no se privar de efectos fiscales a las operaciones que
realicen los contribuyentes, siempre que las mismas estn debidamente registradas en su contabilidad, en su caso, el pago se haya realizado
de conformidad con las disposiciones fiscales y en los comprobantes respectivos se contenga el monto de los impuestos que deban
trasladarse, as como los datos que permitan identificar y localizar a su emisor. Lo dispuesto en este prrafo no libera a las personas que
expidan el comprobante de las sanciones que correspondan por las infracciones a que haya lugar.
Artculo 5o.-A. Cuando se realicen actos o contratos simulados, las consecuencias fiscales aplicables a las partes que en ellos hayan
intervenido, sern las que corresponda a los actos o contratos realmente realizados.
4
ROA JACOBO, JUAN CARLOS (2008), p.11.
Norteamericano, los cuales se fundan en principios como: Prevalencia de la sustancia sobre la forma (substance over form),
Propsito de negocios y sustancia econmica (business purpose and economic substance), entre otros. En atencin a lo
anterior, no cabe duda que en la aplicacin de la norma existir un conflicto prctico de trascendencia pues el alcance de la
precisin de la conducta abusiva a las cuales se encontraran eventualmente sometidos los asesores, en caso de participacin
en los trminos redactados en el actual artculo 100 bis, se entregara ntegramente al rgano administrativo impositivo y
quienes, por un error y falta de observacin emprica del legislador tributario, se encargarn, finalmente, de dirimir qu
conductas son abusivas y cuales simuladas y, en definitiva, precisar las conductas reprochables sern los tribunales de
justicia.
Todo lo mencionado, evidentemente contraviene nuestra Carta Fundamental, adoleciendo la incorporacin de dicha norma
de claros vicios de inconstitucionalidad al no encontrarse tipificada la conducta que se sanciona, en los trminos establecidos
en el artculo 19 N 3 inciso 8 de la Constitucin Poltica de la Repblica.
1.1.3
Juridicidad de la propuesta a la luz de los principios que informan el derecho

sancionatorio chileno.
El proyecto de Reforma Tributaria, ha generado una gran cantidad de crticas, positivas y negativas. Sin embargo, han sido
pocos los que asocian el proyecto a un asunto tan descabellado como el presentado, que genera una evidente una
vulneracin de los principios y garantas que nuestra Constitucin establece y asegura a todas las personas.
Es as, conforme reza el artculo 6 de nuestra Carta Fundamental:
Los RGANOS DEL ESTADO deben SOMETER SU ACCIN A LA CONSTITUCIN Y A LAS NORMAS DICTADAS CONFORME A
ELLA, y garantizar el orden institucional de la Repblica.
Los preceptos de esta Constitucin obligan tanto a los titulares o integrantes de dichos rganos como a toda persona,
institucin o grupo.
La infraccin de esta norma generar las responsabilidades y sanciones que determine la ley (el destacado y maysculas son
nuestras).
Agrega el artculo 7 de la Constitucin que:
Los rganos del Estado actan vlidamente previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la
forma que prescriba la ley. Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personas pueden atribuirse, ni aun a pretexto
de circunstancias extraordinarias, otra autoridad o derechos que los que expresamente se les hayan conferido en virtud de la
Constitucin o las leyes. Todo acto en contravencin a este artculo es nulo y originar las responsabilidades y sanciones que
la ley seale. (El destacado es nuestro).
En otras palabras, los rganos del Estado, incluidos los poderes legislativo, ejecutivo, judicial y, en general, todos los rganos
de la administracin del Estado se encuentran compelidos constitucionalmente a observar en forma irrestricta las normas
contenidas en la Carta Magna y en las leyes dictadas conforme a ella. La inobservancia de stas, acarrear no slo la nulidad
del acto sino tambin, las responsabilidades correspondientes.
Siguiendo la misma lnea, la administracin del Estado, en este caso especfico, el Servicio de Impuestos Internos, en ejercicio
de la actividad sancionadora del Estado como una manifestacin de ius puniendi del mismo, debe enmarcarse dentro del
cumplimiento de ciertos principios penales rectores, los cuales, necesariamente deben extrapolarse al derecho
administrativo, cuales son, entre otros: LEGALIDAD, TIPICIDAD, CULPABILIDAD, IRRETROACTIVIDAD Y UN JUSTO Y RACIONAL
PROCESO. De desconocerse esta tesis, la aplicacin de la actividad sancionadora del Estado, sin dudas, podra implicar una
vulneracin sistemtica y grosera de las garantas constitucionales. Sobre el mismo, el Tribunal Constitucional en sentencia
Rol N 244 de 1996, en su considerando noveno seala: Que, los principios inspiradores del orden penal contemplados en la
Constitucin Poltica de la Repblica han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que
ambos son manifestaciones del ius puniendi propio del Estado.
a.- VULNERACIN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y TIPICIDAD

Sobre este punto, nuestra Carta Fundamental en su artculo 19 N 3 inciso 8, garantiza a todas las personas que: Ninguna
ley podr establecer penas sin que la conducta que se sanciona EST EXPRESAMENTE DESCRITA EN ELLA (el destacado es
nuestro) y, se entiende por expreso, segn la R.A.E.: CLARO, PATENTE, ESPECIFICADO
As, por mandato de la Constitucin y, en virtud del principio de legalidad y juridicidad, los procedimientos administrativos
que tengan por objeto establecer multas, como de la norma que nos convoca, que se encuadren dentro de las facultades
sancionadoras del Estado, se encuentran compelidos constitucionalmente a observar en su ejercicio tres requisitos:
a)
b)
c)
Tipificacin previa de una infraccin administrativa.

Tipificacin previa de una sancin administrativa.
Existencia de un procedimiento administrativo sancionador.
El Tribunal Constitucional en la sentencia aludida en el punto anterior, seala que los rganos del Estado en ejercicio de la
actividad sancionadora, deben observar los principios orientadores de orden penal. As, en su considerando dcimo seala:
Que, entre ellos, es necesario destacar los PRINCIPIOS DE LEGALIDAD Y DE TIPICIDAD La legalidad se cumple con la
previsin de los delitos e infracciones y de las sanciones en la ley, pero la tipicidad requiere de algo ms, que es la PRECISA
DEFINICIN DE LA CONDUCTA que la ley considera reprochable, garantizndose as el principio constitucional de seguridad
jurdica y, haciendo realidad, junto a la exigencia de una ley previa, la de una ley cierta. El mismo tribunal entiende que
corresponde a la ley y solo a ella establecer al menos el NCLEO ESENCIAL de las conductas que se sancionan, materia que
es as, de exclusiva y excluyente reserva legal, en trminos tales, que no procede a su respecto ni siquiera la delegacin de
facultades legislativas al Presidente de la Repblica, en conformidad con lo que dispone el artculo 61, inciso segundo, de la
Constitucin Poltica
Siguiendo la misma lnea de argumentacin, es dable preguntarse: Se cumplen efectivamente estas condiciones segn los
trminos en que se encuentra redactada la norma? Puede una descripcin general, amplia y difusa, considerarse como
ncleo esencial en los trminos descritos por el Tribunal Constitucional? Si se estima que no - es lo que creemos - nace una
interrogante ms importante an: quin ser el encargado de PRECISAR la descripcin amplsima de la conducta que se
sanciona el artculo 100 BIS?... Diseo, planificacin o implementacin de actos, contratos o negocios, constitutivos de abuso
o simulacin, qu conductas son abusivas? Cules simuladas? Sin lugar a dudas, quien ser el encargado de precisar la
conducta que se reprocha ser el DIRECTOR, quien mediante instrucciones o circulares, discrecionalmente, tendr la facultad
de precisar, describir y complementar dicha norma, irrogndose facultades legislativas bajo el alero de la nebulosa
prerrogativa de interpretar la ley tributaria.
Con todo, nos parece tremendamente reprochable que la ambigedad de la ley no slo conduzca a que el Director interprete
de un modo general y obligatorio la norma, sino que adems, se convierta en un verdadero legislador debiendo no slo
complementarla sino tambin, precisarla y describirla, atentando no slo con la seguridad y certeza jurdica sino tambin,
afectando GRAVEMENTE las garantas que nuestra Constitucin establece y que asegura a todas las personas pues, entrega,
en forma ntegra, la TIPICIDAD de la conducta generadora de infraccin a un rgano que carece de facultades para ello y que
adems, materializa dicha descripcin mediante una norma de RANGO INFERIOR DE LEY, cuales son instrucciones o
circulares, cuestin ABIERTA Y EVIDENTEMENTE INCONSTITUCIONAL.
Como corolario, insistimos, la ley DEBE contener una determinacin suficiente de los elementos esenciales de la conducta
jurdica y de la naturaleza y lmites de las sanciones a imponer; condiciones que, claramente carece la redaccin del citado
artculo.
b.- VULNERACIN AL DEBIDO PROCESO.
Otro problema grave de vulneracin, que se observa de la redaccin de la norma, es la inexistencia de un procedimiento que
permita a quien se le imputa la participacin en un acto abusivo o simulado, defenderse de tales imputaciones.
Es as que en inciso final del articulo 4 Ter, prescribe que: El Servicio podr DECLARAR LA EXISTENCIA DEL ABUSO de las
formas jurdicas a que se refiere este artculo, conforme a lo dispuesto en el artculo 4 Quinquies. Ahora bien, en el inciso
primero del citado artculo prescribe que la existencia del abuso o de la simulacin ser DECLARADA
ADMINISTRATIVAMENTE POR EL SERVICIO EN LA CORRESPONDIENTE LIQUIDACIN, GIRO O RESOLUCIN, previa
autorizacin del Director Regional, Director de Grandes Contribuyentes o Subdirector de Fiscalizacin. Agrega en su inciso
sexto que La autorizacin y los dems actos dictados en aplicacin de lo dispuesto en este artculo NO SERN SUSCEPTIBLES
de recurso o reclamacin, sin perjuicio del derecho del contribuyente a RECLAMAR DE LA LIQUIDACIN, GIRO O RESOLUCIN
que en definitiva se dicte o practique, conforme a las reglas generales.
En esta somera descripcin, resulta del todo obvio cuestionarse: En qu oportunidad el contribuyente ejercer las garantas
que la Constitucin establece? y ms an, Se puede asegurar que el legislador tributario efectivamente ha protegido,
conforme al mandato constitucional y al principio de legalidad al que se encuentra sometido, las garantas de un
procedimiento y una investigacin racional y justa en los trminos sealados en el artculo 19 N 3 inciso 5? Se han
considerado dentro del procedimiento administrativo de declaracin de conducta abusiva, presupuestos tales como: derecho
a la accin, la bilateralidad de la audiencia, examen y objecin de pruebas rendida, emplazamiento? Para nuestro pesar, la
respuesta es negativa. El contribuyente o, en este caso, el o los asesores, sin lugar a dudas, se encuentran en una situacin de
indefensin total frente a la declaracin de conductas abusivas decretadas por el Servicio. Es ms, el inciso sexto del artculo
4 Quinquies prescribe que La autorizacin y los dems actos dictados en aplicacin de lo dispuesto en este artculo no sern
susceptibles de recurso o reclamacin. El nico mecanismo de consuelo que franquea la ley es la posibilidad del
contribuyente o el asesor de reclamar la liquidacin, giro o resolucin, conforme a las reglas generales. Sobre este punto,
podr el contribuyente reclamar la liquidacin pero respecto de la declaracin de conducta abusiva? De acuerdo al
proyecto, ello no es posible.
El proyecto tampoco contempla la siguiente situacin: Qu sucede si el contribuyente no reclama en contra de la liquidacin
o giro o resolucin que determina diferencias de impuestos, originada en una conducta abusiva o simulada? O bien, el
contribuyente interpone un reclamo tributario que segn el asesor, no resulta ser adecuado. Podr el asesor participar en
este proceso, sea reclamar, si es que el contribuyente no lo hace, o interponer otro reclamo que mejore aquel deducido por
el contribuyente? Desde un punto estrictamente procesal, pareciera que el asesor carecera de la titularidad de la accin para
reclamar, toda vez que no sera parte afectada por la liquidacin, giro o resolucin dictada en contra del contribuyente. Esta
situacin resulta ser realmente alarmante, toda vez que, como no se puede reclamar del acto presuntamente abusivo o
simulado, la liquidacin, giro o resolucin sera la nica alternativa para que el asesor ejerciese los derechos, esto es, se
aplicaren a su respecto, los principios del debido proceso. Por lo tanto, urge que la ley aclare esta situacin.
En conclusin, y en el entendido que estamos frente una actividad jurisdiccional de un rgano del Estado, que se manifiesta
en la dictacin de una resolucin o fallo que afecta a una persona y bienes ajenos, estimamos que la presente reforma, tanto
en lo relativo a los artculos 4 Ter, 4 Quinquies, as como al artculo 100 Bis constituyen una vulneracin a las garantas
contempladas en la Constitucin, la cual asegura a todas las personas en su artculo 19 N 3 inciso 5, que Toda sentencia de
un rgano que ejerza jurisdiccin debe fundarse en un proceso previo legalmente tramitado. Corresponder al legislador
establecer siempre las garantas de un nico procedimiento y una investigacin racionales y justos
1.1.4
Problemas prcticos que puedan derivarse de su instauracin.
Se vulneran las siguientes garantas y principios Constitucionales:

a)
b)
c)
d)
e)
De Tipicidad (19 N 3 inciso 8)

De Legalidad y Juridicidad (artculos 6 y 7)
De Debido Proceso (19 N 3 inciso 5)
La Libertad de trabajo. (19 N 16)
La Libertad de desarrollar cualquier actividad econmica (19 N 21)
La vulneracin de estos principios y garantas, autorizan a los afectados a concurrir a tribunales ordinarios de justicia
mediante interposicin de Recurso de Amparo Econmico o, en su defecto, Recuso de Proteccin o bien, a cualquier persona
para accionar ante el Tribunal Constitucional de Inaplicabilidad por Inconstitucionalidad de la citada norma.
Por otro lado, estimamos y con justa razn, que ante tamaa arbitrariedad, evidentemente existir un atochamiento en los
Tribunales Tributarios Aduaneros frente la avalancha de reclamacin de las liquidaciones, giros o resoluciones con ocasin de
la declaracin de conducta abusiva o simulada.
Con todo, nos parece que se limita el ejercicio de la profesin por cuanto, debido a la sancin contenida en la norma, los
profesionales sern renuentes a asesorar a un contribuyente, en atencin a la aplicacin de la multa, originada en una
declaracin de una conducta abusiva o simulada, sobre todo, considerando que stas sern calificadas al arbitrio y discrecin
del Servicios de Impuestos Internos.
Ahora bien, nos parece en extremo reprochable que el Fisco no se sienta satisfecho ya con liquidar, girar a fin de determinar
las diferencias del impuesto supuestamente eludido por el contribuyente, para adems, establecer una sancin para los
asesores de hasta un 100% de todos los impuestos que deberan haberse enterado en arcas fiscales.
Finalmente, debemos hacer presente que en el Protocolo firmado con fecha 08 de Julio de 2014, suscrito en representacin
del Gobierno por el Sr. Ministro de Hacienda y por los Senadores que integran la Comisin de Hacienda, no se hace mencin
alguna al artculo 100 bis.
1.2 Modificacin al artculo 11 del Cdigo Tributario

Esta norma regula las formas en que el Servicio de Impuestos Internos notifica sus actuaciones al contribuyente. Una de ellas
es por correo electrnico, ms ella opera solo cuando el contribuyente lo solicita. Si el contribuyente no lo solicita se le debe
notificar personalmente, por cdula o por carta certificada. Se propone modificar esta norma agregando lo siguiente:
La solicitud del contribuyente para ser notificado por correo electrnico, regir para todas las notificaciones que en lo
sucesivo deba practicarle el Servicio, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso final de ste artculo. Asimismo, el Servicio
siempre podr notificar por correo electrnico a los contribuyentes obligados a emitir documentos tributarios en formato
distinto al papel, utilizando para stos efectos las mismas direcciones de correo electrnico que el contribuyente use para la
emisin de tales documentos o las que hubiere sealado en sus declaraciones de impuesto. Una copia de la notificacin y de
la actuacin se entregar digitalmente al contribuyente o su representante a la direccin de correo electrnico antes
indicada..
Anlisis de la norma propuesta:
a.- No parece razonable que si el contribuyente solicita ser notificado de una determinada actuacin del Servicio de
Impuestos Internos por correo electrnico, esa decisin acarree como consecuencia que ente fiscalizador pueda notificarle
cualquier otra actuacin que dicte a su respecto, incluidas liquidaciones, giros y resoluciones. Ello puede significar un
problema de seguridad para el contribuyente, lo que en definitiva puede afectar el ejercicio de sus derechos.
b.- De otro lado, tampoco es razonable que el Servicio siempre pueda notificar por correo electrnico a los contribuyentes
obligados a emitir documentos tributarios en formatos distintos al papel, puesto que de esta forma, implcitamente se est
derogando las dems formas de notificacin establecidas en el citado artculo 11, pudindose afectar los derechos del
contribuyente, toda vez que estas formas de notificacin son ms seguras que la notificacin por correo electrnico.
Aumenta la indefensin del contribuyente, cuando se pretende agregar que:
La falta de direccin de correo electrnico del representante o la no recepcin de la notificacin por parte de ste ltimo no
invalidarn la notificacin enviada a la direccin de correo electrnico utilizada o sealada en las declaraciones de impuesto.
. La verdad es que esta norma cae en lo absurdo, pues tendramos que concluir que la notificacin por correo sera vlida, a
pesar que falta la direccin de correo del representante o del contribuyente, o cuando no se recibe la notificacin. El
perjuicio que puede causar esta norma a los contribuyentes resulta ser realmente. Insospechado.
Finalmente, la modificacin agrega que:
El Servicio deber tener y conservar un registro donde conste la no recepcin de las notificaciones electrnicas cuando la
direccin de correo electrnico utilizada por el contribuyente para emitir documentos o aquella sealada en sus
declaraciones de impuestos presente fallas o problemas de recepcin. El Servicio, adems, mantendr en su pgina web y a
disposicin del contribuyente en su sitio personal, una imagen digital de la notificacin y actuacin realizadas..
Esta norma no significa ningn avance en cuanto a mejorar la norma anterior, pues obliga al el contribuyente a estar
permanentemente revisando en el sitio web del Servicio de Impuestos Internos las posibles notificaciones que dicho
organismo le haya practicado.
Debemos hacer presente que en el Protocolo firmado el 08 de julio de 2014, se seala que se limitar la validez de las
notificaciones por correo electrnico que efecte el SII a los contribuyentes slo en los casos en que stos, hayan consentido
en ser notificados por esta va. Nos parece una saludable modificacin, pues la norma tal como estaba primitivamente
establecida, poda generar un tremendo problema de falta de seguridad para los contribuyentes.
1.3 Modificacin al artculo 13 del Cdigo Tributario

Se propone incorporar el siguiente inciso final:
El Servicio podr notificar a travs de su pgina web al contribuyente que no concurra o no fuere habido en el domicilio o
domicilios declarados cuando, en un mismo proceso de fiscalizacin, se hayan efectuado al menos dos intentos de
notificacin sin resultado, hecho que certificar el ministro de fe correspondiente. Para estos efectos, entre un intento de
notificacin y otro deben transcurrir al menos quince das corridos. En estos casos, la notificacin se har a travs del sitio
personal del contribuyente disponible en la pgina web del Servicio y comprender una imagen digital de la notificacin y
actuacin respectivas. El Jefe de oficina dispondr adems, mediante resolucin, la publicacin de un resumen de la
actuacin por contribuyente o grupos de ellos. Un extracto de la resolucin se publicar en un diario de circulacin nacional y
en formato papel, indicando el rol nico tributario del contribuyente respectivo, su nombre o razn social, el tipo y folio de
actuacin realizada, el folio y fecha de la notificacin electrnica. En ningn caso se indicarn valores o partidas revisadas.
Tambin se publicar en la pgina web del Servicio la referida resolucin o un extracto de ella cuando comprenda a grupos
de contribuyentes.
Si bien, estamos de acuerdo con la norma en cuestin, pues se trata de notificar a un contribuyente que no ha concurrido o
no es habido, despus de intentrsele la notificacin a travs de dos intentos, cuestin que aparece adecuada. Pero no
parece razonable que se haga aplicacin de la disposicin respecto de grupos de contribuyentes, sta slo debe aplicarse
para contribuyentes individualmente considerados.
1.4 Modificacin al artculo 17

Se reemplaza el inciso cuarto por el siguiente:
El Director Regional podr autorizar la sustitucin de los libros de contabilidad y, o registros auxiliares por hojas sueltas,
escritas a mano o en otra forma, consultando las garantas necesarias para el resguardo de los intereses fiscales. Cuando el
contribuyente opte por llevar sus libros contables principales y, o auxiliares en hojas sueltas en base a aplicaciones
informticas o medios electrnicos que permiten la generacin impresa de esos documentos, su examen y fiscalizacin se
podr realizar conforme a lo dispuesto en el artculo 60 bis..
Nos parece correcta la norma, sin generar mayores comentarios.

Se incorporan los siguientes incisos tercero, cuarto y quinto, nuevos:
El Servicio podr llevar, respecto de cada contribuyente, uno o ms expedientes electrnicos de las actuaciones que realice
y los antecedentes aportados por el contribuyente en los procedimientos de fiscalizacin. El contribuyente podr acceder a
dicho expediente a travs de su sitio personal, disponible en la pgina web del Servicio, y ser utilizado en todos los
procedimientos administrativos relacionados con la fiscalizacin y las actuaciones del Servicio, siendo innecesario exigir
nuevamente al contribuyente la presentacin de los antecedentes que el expediente electrnico ya contenga. A juicio
exclusivo del Servicio, se podrn excluir del expediente electrnico aquellos antecedentes que sean calificados como
voluminosos, debiendo siempre contener un resumen o ndice que permita identificar las actuaciones realizadas y
antecedentes o documentos aportados. El expediente electrnico podr incluir antecedentes que correspondan a terceros,
siempre que sean de carcter pblico o que no se vulneren los deberes de reserva o secreto establecidos por ley, salvo que
dichos terceros o sus representantes expresamente lo hubieren autorizado.
Los funcionarios del Servicio que accedan o utilicen la informacin contenida en los expedientes electrnicos debern
cumplir con lo dispuesto en el artculo 35 de este Cdigo, la ley sobre Proteccin de la Vida Privada, as como con las dems
leyes que establezcan la reserva o secreto de las actuaciones o antecedentes que obren en los expedientes electrnicos.
Los antecedentes que obren en los expedientes electrnicos podrn acompaarse en juicio en forma digital y otorgrseles
valor probatorio conforme a las reglas generales..
Estimamos que sta resulta ser especialmente pertinente, pues no es extrao que el Servicio solicite los mismos
antecedentes en ms de una ocasin al contribuyente.

Se agrega el siguiente inciso final, nuevo:
Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos precedentes, el Servicio publicar anualmente en su sitio web, informacin y
estadstica relativas al universo total de contribuyentes y al cumplimiento de las obligaciones tributarias, de acuerdo a la
informacin existente en sus bases de datos hasta el ao anterior. La publicacin incluir informacin sobre el total de
utilidades declaradas, ingresos brutos declarados, ingresos afectos a impuesto a la renta, retiros efectivos, remesas o
distribucin de utilidades, gastos aceptados y rechazados, as como monto de las devoluciones de impuestos efectuadas. La
publicacin a que se refiere este inciso no podr contener informacin que permita identificar a uno o ms contribuyentes en
particular. El Servicio determinar mediante resolucin la forma en que se dar cumplimiento a lo dispuesto en este inciso..
Esta no presenta objeciones, en la medida que no se individualicen a contribuyentes, de lo contrario se afectara la obligacin
de secreto que afecta a todos los funcionarios del Servicio.

a)
b)
c)
En el inciso primero, se elimina la palabra fatal.

En el inciso tercero, agregase a continuacin del punto final, que pasa a ser punto seguido, lo siguiente:
Tampoco se aplicarn estos plazos en los casos a que se refieren los artculos 4 bis, 4 ter, 4 quter y 4 quinquies, y
los artculos 41 G y 41 H de la ley sobre Impuesto a la Renta..
Se sustituye el inciso final por el siguiente:
Los Jefes de oficina podrn ordenar la fiscalizacin de contribuyentes o entidades domiciliadas, residentes o
establecidas en Chile, aun si son de otro territorio jurisdiccional, cuando stas ltimas hayan realizado operaciones o
transacciones con partes relacionadas que estn siendo actualmente fiscalizadas. El Jefe de oficina que actualmente
lleva la fiscalizacin comunicar la referida orden mediante resolucin enviada al Jefe de oficina del territorio
jurisdiccional del otro contribuyente o entidad. Dicha comunicacin radicar la fiscalizacin del otro contribuyente o
entidad ante el Jefe de oficina que emiti la orden, para todo efecto legal, incluyendo la solicitud de condonaciones.
Tanto el reclamo que interponga el contribuyente inicialmente fiscalizado como el que interponga el contribuyente o
entidad del otro territorio jurisdiccional, deber siempre presentarse y tramitarse ante el Tribunal Tributario y Aduanero
correspondiente al territorio jurisdiccional del Jefe de oficina que emiti la orden de fiscalizacin referida en este inciso.
Para efectos de establecer si existe relacin entre el contribuyente o entidad inicialmente sujeto a fiscalizacin y
aquellos contribuyentes o entidades del otro territorio jurisdiccional, se estar a las normas del artculo 41 E de la ley
sobre Impuesto a la Renta..

Si entendemos que el artculo 59 constituye una limitacin a las facultades de fiscalizacin del Servicio, en cuanto les seala
plazos a los fiscalizadores dentro de los cuales ellos deben citar, liquidar o girar, no se entiende por qu motivo el legislador
estima que el plazo que tiene stos, para realizar sus actuaciones no debe ser fatal. Ello significa que deber exigirse una
certificacin respecto al vencimiento del plazo? Esto no aparece razonable.
Tampoco existe motivo para que en el tema de las clusulas anti elusin (criticadas en otro artculo del presente trabajo), no
se aplique el artculo 59. En atencin a lo discutible que resulta ser la clusula antielusiva, es que justamente en este caso,
debiera aplicarse a todas luces la limitacin que establece el artculo en comento. Otro tanto, sucede con las normas relativas
a los precios de transferencia.
1.8 Modificacin al artculo 59 bis

Se agrega a continuacin de la coma que sigue al guarismo 18.320, la frase un requerimiento de acuerdo a lo dispuesto en
el artculo 59.
Esta modificacin no genera comentarios.
1.9 Reemplazo del inciso primero del artculo 60

Se reemplaza por el siguiente:
Artculo 60.- Con el objeto de verificar la exactitud de las declaraciones o de obtener informacin, el Servicio podr
examinar los inventarios, balances, libros de contabilidad, o sistemas tecnolgicos que los sustituyan en conformidad al
inciso final del artculo 17, y documentos del contribuyente, en todo lo que se relacione con los elementos que deban servir
de base para la determinacin del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaracin. Con iguales
fines podr el Servicio examinar los libros y documentos, o sistemas tecnolgicos que los sustituyan, de las personas
obligadas a retener un impuesto. Sin perjuicio de lo anterior, para establecer si procede iniciar una fiscalizacin en los
trminos que establece el artculo 59, el Servicio podr requerir a los contribuyentes toda la informacin y documentacin
referida al correcto cumplimiento tributario. El requerimiento podr realizarse telefnicamente o por la va ms expedita
posible, sin perjuicio de notificar, conforme a las reglas generales, la peticin de antecedentes al contribuyente o su
representante, indicando las materias consultadas y el plazo otorgado para aportar la informacin requerida, el que no podr
exceder de un mes contado desde el envo de la notificacin electrnica. En caso de deficiencias, el contribuyente podr
subsanarlas dentro de ste procedimiento sin que sea aplicable el inciso segundo del nmero 11 del artculo 97 de este
Cdigo. Conforme lo establecido en el inciso tercero del artculo 21 de este Cdigo, el Servicio dispondr la creacin de un
expediente electrnico que contendr el mbito de la informacin requerida, aquella aportada por el contribuyente y una
indicacin del resultado obtenido. La falta de respuesta solamente se considerar como un antecedente adicional en el
proceso de seleccin de contribuyentes para fiscalizacin. El Director, mediante resolucin, fijar el procedimiento para el
ejercicio de esta facultad..
Estimamos que no resulta aconsejable pues no protege al contribuyente, el hecho que el Servicio de Impuestos Internos
pueda requerir a ste, toda la informacin y documentacin referida al correcto cumplimiento tributario telefnicamente o
por la va ms expedita. Esto ltimo es tan impreciso, que puede drsele cualquier alcance, afectndose le seguridad y
certeza jurdicas.
Por el contrario, dado el alcance que puede tener este requerimiento, su notificacin debe ser realizada en alguna de las
formas previstas por el artculo 11 del Cdigo Tributario, esto es, personalmente, por cdula o por carta certificada.
1.10 Nuevo inciso 2 del artculo 60

El Servicio tambin podr requerir a los contribuyentes la informacin que estime necesaria para la realizacin de estudios
sobre recaudacin de los impuestos, el comportamiento tributario de determinados sectores econmicos, como asimismo,
realizar encuestas con el fin de disear, implementar o mejorar las medidas que disponga para facilitar el cumplimiento
tributario y sus procedimientos de fiscalizacin y aplicacin de los impuestos. El Servicio deber velar porque los
requerimientos de informacin que impongan a los contribuyentes los menores costos de cumplimiento posibles,
privilegiando el uso de las tecnologas de la informacin por sobre otros medios..

No cabe incorporar al Cdigo Tributario una disposicin que permita al Servicio requerir de los contribuyentes la informacin
que estime necesaria para: Realizar estudios sobre la recaudacin de los impuestos; Comportamiento tributario de
determinados sectores econmicos; o, Realizar encuestas con el fin de disear, implementar o mejorar las medidas que
disponga para facilitar el cumplimiento tributario y los procedimientos de fiscalizacin y aplicacin de los impuestos.
No es el contribuyente quien deba soportar el costo de tiempo y recursos que necesariamente le implicar cumplir con estos
requerimientos. Por otra parte, la calificacin de la informacin, evidentemente queda entregada al Servicio, en
circunstancias que ella pudiera no estar al alcance del contribuyente.
1.11 Incorporacin del artculo 60 bis

La norma que se pretende incorporar, es la siguiente:
Artculo 60 bis. En el caso de contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en
forma computacional y en los casos del inciso final del artculo 17, el Servicio podr realizar los exmenes a que se refiere el
artculo anterior accediendo o conectndose directamente a las referidas aplicaciones informticas, medios electrnicos, o
cualquier otro sistema tecnolgico, incluyendo los que permiten la generacin de libros o registros auxiliares impresos en
hojas sueltas. Asimismo, el Servicio podr ejercer esta facultad con el objeto de verificar, para fines exclusivamente
tributarios, el correcto funcionamiento de dichos sistemas tecnolgicos, a fin de evitar la manipulacin o destruccin de
datos necesarios para comprobar la correcta determinacin de bases imponibles, rebajas, crditos e impuestos.
Para el ejercicio de la facultad referida en el inciso anterior, el Servicio podr requerir al contribuyente, su representante o al
administrador de dichos sistemas tecnolgicos, los perfiles de acceso o privilegios necesarios para acceder o conectarse a
ellos. Una vez que acceda o se conecte, el funcionario a cargo de la fiscalizacin podr examinar la informacin, realizar
validaciones y ejecutar cualquier otra operacin lgica o aritmtica necesaria para los fines de la fiscalizacin.
En caso que el contribuyente, su representante o el administrador de las aplicaciones informticas o medios electrnicos
impida, entrabe o de cualquier modo interfiera en la fiscalizacin, el Servicio podr, mediante resolucin fundada y con el
mrito de los antecedentes que obren en su poder, declarar que la informacin requerida es sustancial y pertinente para la
fiscalizacin, de suerte que dicha informacin no ser admisible en un posterior procedimiento de reclamo que incida en la
misma accin de fiscalizacin que dio origen al requerimiento, de conformidad a lo dispuesto en el artculo 132 de este
Cdigo. La determinacin efectuada por el Servicio podr impugnarse junto con la reclamacin de la citacin, liquidacin,
giro o resolucin respectiva.
Los resultados del procesamiento y fiscalizacin informticos constarn en un informe foliado suscrito por los funcionarios
que participaron en la accin de fiscalizacin, el que formar parte del expediente que se abra al efecto. Se entregar al
contribuyente un acta detallada donde conste la informacin accedida o copiada o sistemas fiscalizados
computacionalmente. La informacin copiada ser desechada al trmino de la revisin, sin perjuicio que en el expediente se
incluir un resumen de la informacin procesada. Se comunicar al contribuyente la circunstancia de haberse desechado la
informacin electrnica en el plazo que se establezca en la resolucin referida en el inciso siguiente. El resultado de estas
actividades de fiscalizacin informtica se notificar slo en forma de citacin, liquidacin, giro o resolucin, segn proceda.
El Director, mediante resolucin, fijar el procedimiento, la forma y los plazos para el ejercicio de sta facultad. Sern
aplicables las normas del artculo 35 a los funcionarios que participen en las actuaciones que se realicen en el ejercicio de la
facultad otorgada en este artculo, incluidos los funcionarios que accedan, reciban, procesen y administren la informacin
recopilada o copiada. Para estos efectos, el jefe de oficina ordenar identificar a los funcionarios en los respectivos
expedientes quienes debern suscribirlos mediante firma e individualizar las actividades informticas realizadas..
No nos parece razonable que si a juicio del Servicio, se le impida, entrabe o de cualquier modo se interfiera en la fiscalizacin,
ello sea sancionado con la exclusin probatoria, de que trata el inciso 11 del artculo 132 del Cdigo Tributario, pues el
entrabamiento ya est sancionado, segn lo dispuesto en el artculo 97 N 6 del Cdigo. Por cuanto, el interferir de
cualquier modo en la fiscalizacin, que hasta ahora no estaba castigado, quedara sancionado con la inadmisibilidad
probatoria, sancin que solamente puede reservarse para hechos concretos y especficos, de acuerdo al actual texto del
inciso 11 del artculo 132 del Cdigo Tributario. De otro lado, la exclusin probatoria, est establecida slo para casos muy
especficos, en circunstancias que la norma que se pretende agregar se refiere de situaciones totalmente indeterminadas.
Ello pugna con el tenor del inciso 11 del artculo 132 del Cdigo, que seala: No sern admisibles aquellos antecedentes
que, teniendo relacin directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y especficamente por el
Servicio al reclamante en la citacin a que se refiere el artculo 63, y que este ltimo, no obstante disponer de ellos, no haya
acompaado en forma ntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artculo.
1.12 Incorporacin del artculo 60 ter

El Servicio podr autorizar o exigir la utilizacin de sistemas tecnolgicos de informacin que permitan el debido control
tributario de ciertos sectores de contribuyentes o actividades tales como juegos y apuestas electrnicas, comercio digital de
todo tipo, aplicaciones y servicios digitales, las que podrn llevar, a juicio del Servicio, una identificacin digital en papel o en
medios electrnicos, segn proceda. Para estos efectos, el Ministerio de Hacienda, mediante norma general contenida en un
Decreto Supremo, establecer el tipo de actividades o sectores de contribuyentes sujetos a la exigencia de implementar y
utilizar los referidos sistemas, lo que en ningn caso podr afectar el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente.
El Servicio, a su juicio exclusivo y de manera individualizada, establecer mediante resolucin fundada los contribuyentes
sujetos a stas exigencias y las especificaciones tecnolgicas respectivas. Para tales efectos, el Servicio deber notificar al
contribuyente sobre el inicio de un procedimiento destinado a exigir la utilizacin de sistemas de control informtico con al
menos 2 meses de anticipacin a la notificacin de la citada resolucin. Los contribuyentes dispondrn del plazo de 6 meses
contados desde la notificacin de la resolucin para implementar y utilizar el sistema respectivo. El Servicio podr, a peticin
del contribuyente, prorrogar el plazo hasta por seis meses ms en casos calificados. En ningn caso se ejercer sta facultad
respecto de los contribuyentes a que se refieren los artculos 18 ter y 22 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El
incumplimiento de la obligacin de utilizar estos sistemas o impedir o entrabar la revisin de su correcto uso ser sancionado
de conformidad al artculo 97 nmero 6, de este Cdigo..
Estimamos que debera entregarse al Ministerio de Hacienda, no solo la determinacin del tipo de actividades o sectores de
contribuyentes sujetos a la exigencia de implementar y utilizar estos sistemas, sino que tambin la de establecer cules sern
las especificaciones tecnolgicas respectivas.
1.13 Incorporacin del artculo 60 quater

El Director Regional podr ordenar el diseo y ejecucin de cualquier tipo de actividad o tcnica de auditora de entre
aquellas generalmente aceptadas, sin afectar el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente. En el ejercicio de
esta facultad el Servicio podr, en especial, realizar actividades de muestreo y puntos fijos.
El Servicio podr utilizar los resultados obtenidos para efectuar las actuaciones de fiscalizacin que correspondan, siempre
que las actividades de auditora, de muestreo o punto fijo, segn el caso, cumplan los siguientes requisitos:
a)
b)
c)
d)
Haberse repetido, en forma continua o discontinua, dentro de un perodo mximo de seis aos calendarios contados
desde que se realice la primera actividad de auditora, muestreo o punto fijo, segn corresponda.
Recoger las estacionalidades e hiptesis de fuerza mayor o caso fortuito que puedan afectar los resultados,
Guardar relacin con el ciclo econmico o con el sector econmico respectivo, y
Los resultados obtenidos deben ser consistentes con los resultados obtenidos en otras actividades o tcnicas de
auditora, aplicados durante la misma revisin, incluyendo chequeos de consumos elctricos, insumos, servicios,
contribuyentes o entidades comparables o de la plaza, o certificaciones emitidas por entidades tcnicas reconocidas por
el Estado.
En caso de detectarse diferencias relevantes respecto de lo registrado, informado o declarado por el contribuyente, el
Servicio, sobre la base de los resultados que arrojen las actividades o tcnicas de auditora, podr tasar la base imponible de
los impuestos que corresponda, tasar el monto de los ingresos y, en general, ejercer todas las facultades de fiscalizacin
dispuestas por la ley.
Cumpliendo los requisitos sealados en el inciso segundo de este artculo, la muestra o resultado obtenido servir de
antecedente para liquidar y girar los impuestos que correspondan, conforme las reglas generales.
La metodologa empleada as como los resultados de las actividades o tcnicas de auditora a que se refiere este artculo, no
sern reclamables ni susceptibles de recurso alguno, sin perjuicio del derecho del contribuyente de impugnar, conforme a las
reglas generales, la liquidacin, resolucin o giro que el Servicio practique en base a ellas."
La disposicin que se propone facultara al Servicio para tasar la base imponible, y por lo tanto, liquidar y girar los impuestos
que correspondan, de acuerdo a dicha tasacin, prescindiendo de los tributos determinados en las declaraciones de
impuestos presentadas por los contribuyentes, sin que estas declaraciones hayan sido declaradas como no fidedignas. Esta
tasacin se basa en meros supuestos, y ello genera un marco de falta de seguridad y certeza para el contribuyente.
1.14 Modificaciones al artculo 69

Se introducen las siguientes modificaciones en el artculo 69, relativo al trmino de giro:
a)
Se agrega, a continuacin del inciso final que pasa a ser cuarto, lo siguiente:
Tambin se deber dar este aviso en el caso de las disminuciones de capital o cuotas de fondos de inversin o en
general patrimonios de afectacin.
Respecto de esta norma, no tenemos comentarios que realizar.
b) Se incorporan los siguientes incisos quinto al octavo:
i.
Inciso 5:
El Servicio, previa citacin efectuada conforme a lo dispuesto en el artculo 63 del Cdigo Tributario y transcurrido
el plazo de un mes sin que medie respuesta por parte del contribuyente o su representante, podr ordenar el
trmino del giro comercial o industrial, o de las actividades del contribuyente, o patrimonios de afectacin, cuando
no d el aviso que establece el inciso primero.
ii.
Inciso 6:
En tales casos, los plazos de prescripcin del artculo 200, se entendern aumentados en un ao contado desde
que se notifique legalmente la citacin referida, respecto de la empresa, comunidad, patrimonio de afectacin o
sociedad respectiva, as como de sus propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.
iii.
Inciso 7.
El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso quinto proceder especialmente en los casos en que las
personas y entidades o agrupaciones referidas, que estando obligadas a presentar declaraciones mensuales o
anuales de impuesto u otra declaracin obligatoria ante el Servicio, no cumpla con dicha obligacin o, cumpliendo
con ella, no declare rentas, operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un perodo de
dieciocho meses seguidos, o dos aos tributarios consecutivos, respectivamente. Asimismo, esta norma se aplicar
en caso que, en el referido perodo o aos tributarios consecutivos, no existan otros elementos o antecedentes que
permitan concluir que contina con el desarrollo del giro de sus actividades.
iv.
Inciso 8:
Los propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas tendrn el carcter de fiadores de las obligaciones
tributarias de la empresa, comunidad, patrimonio de afectacin o sociedad respectiva, en la proporcin que
corresponda de acuerdo al nmero 4, del artculo 38 bis de la ley sobre impuesto a la renta. La citacin, liquidacin
y giro correspondientes a las diferencias de impuestos que se determinen, debern notificarse a la empresa o
sociedad y a los propietarios, comuneros, aportantes socios o accionistas. Tratndose del trmino de giro de la
comunidad operarn las mismas reglas anteriores, pero los comuneros respondern solidariamente..
Anlisis de las normas que se pretenden incorporar:

Esta norma, resulta ser especialmente grave y perjudicial a los derechos de los contribuyentes, toda vez que permite al
Servicio hacer trminos de giro a los contribuyentes y, adems, presume legalmente que el contribuyente ha cesado en sus
actividades, cuando ste no ha presentado declaraciones de impuestos estando obligado a hacerlo o cuando, cumpliendo
con dicha obligacin, no ha declarado rentas, operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un perodo
de 18 meses seguidos o 2 aos tributarios consecutivos.
Resulta especialmente grave por cuanto, de acuerdo al art. 38 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los contribuyentes
obligados a declarar su renta segn contabilidad completa que pongan trmino a su giro, debern considerar como retiradas
o distribuidas las rentas o cantidades determinadas a dicha fecha, afectndose con el impuesto establecido en la referida
disposicin.
Esta norma resulta ser derechamente inconstitucional, toda vez que viola la garanta que la Constitucin otorga a todas las
personas, en cuanto a realizar cualquier actividad econmica, que no sea contraria a la moral, al orden pblico o a la
seguridad nacional. Pues bien, esta garanta abarca el derecho a emprender, a desarrollar las actividades y a ponerles fin
cuando las personas as lo estimen. Con la modificacin que se propone, el Estado a travs del Servicio de Impuestos
Internos, decide por s y ante s, ordenar el trmino de las actividades del contribuyente. Ello resulta ser totalmente
inconstitucional.
1.15 Incorporacin del artculo 84 bis nuevo

La norma que se pretende incorporar, seala lo siguiente:
Artculo 84 bis. La Superintendencia de Valores y Seguros y la de Bancos e Instituciones Financieras remitirn por medios
electrnicos u otros sistemas tecnolgicos, al Servicio, en mayo de cada ao, la informacin que indique de los estados
financieros que les haya sido entregada por las entidades sujetas a fiscalizacin o sujetas al deber de entregar informacin.
Proceder tambin el envo de aquellos estados financieros que hayan sido modificados con posterioridad o los producidos
con motivo del cese de actividades de la empresa o entidad respectiva. A la misma obligacin quedarn sujetas las dems
entidades fiscalizadoras, que conozcan de dichos estados financieros.
La Comisin Chilena del Cobre, el Servicio Nacional de Geologa y Minera y los Conservadores de Minas remitirn en la forma
y plazo que seale el Servicio, la informacin sobre la constitucin, traspaso y cierre de pertenencias, sobre obras de
desarrollo y construccin, ingresos y costos mineros, entre otros antecedentes. Igualmente estarn obligados a remitir la
informacin que el Servicio les solicite, los conservadores o entidades registrales que reciban o registren antecedentes sobre
derechos de agua, derechos o permisos de pesca, de explotacin de bosques y pozos petroleros. En estos casos el Servicio
pondr a disposicin de quienes deban informar, un procedimiento electrnico que debern utilizar para el envo de la
informacin.
El Director del Servicio, mediante resolucin, impartir las instrucciones para el ejercicio de esta facultad..
Slo podemos puntualizar, que en atencin a esta norma, el Servicio aumentar la informacin que tiene de los
contribuyentes.

Se establecen las siguientes normas:
a)
b)
c)
Agrgase, a continuacin de la expresin ley N 18.010, la frase y los administradores de sistemas tecnolgicos o
titulares de la informacin, segn corresponda,.
Agrgase, a continuacin de la palabra otorgamiento la frase as como tambin de las transacciones pagadas o
cobradas mediante medios tecnolgicos, tales como tarjetas de crdito y de dbito,.
Reemplzase la oracin final por la siguiente: En caso alguno se podr solicitar informacin nominada sobre las
adquisiciones efectuadas por una persona natural mediante el uso de las tarjetas de crdito o dbito u otros medios
tecnolgicos..
Anlisis de las modificaciones propuestas:

En primer trmino, mueve a asombro y estupor como nuestro legislador pretende modificar normas, que muy recientemente
han sido cambiadas. En efecto, esta disposicin acaba de ser modificada a travs de la Ley N 20.715, de 13 de diciembre de
2013.
La norma en comento, ampla las facultades de fiscalizacin del Servicio de Impuestos Internos, fundamentalmente respecto
de las transacciones pagadas o cobradas mediante medios tecnolgicos, esto es, tarjetas de crdito y de dbito.
Estimamos que el agregado final, protege adecuadamente al contribuyente, cuando establece que en modo alguno el
Servicio podr solicitar informacin respecto de las adquisiciones que stos realicen a travs de sus tarjetas de crdito o de
dbito.

La modificacin consiste en que en el artculo 88, se incorpora el siguiente inciso cuarto, nuevo, pasando el actual inciso
cuarto a ser quinto, y as sucesivamente:
Asimismo, la Direccin podr exigir la emisin de facturas especiales o boletas especiales en medios distintos del papel, en
la forma que establezca mediante resolucin..
Anlisis de la modificacin propuesta:
Esta norma le permite a la Direccin del Servicio, exigir la emisin de facturas o boletas, especiales, en medios distintos del
papel, todo ello regulado a travs de una resolucin.

Se proponen las siguientes modificaciones en el artculo 97:
a.- Incorpora como nuevos incisos segundo y tercero del nmero 6 los siguientes:
El que incumpla o entrabe la obligacin de implementar y utilizar sistemas tecnolgicos de informacin conforme al artculo
60 ter, con una multa de diez unidades tributarias anuales a cien unidades tributarias anuales, con un lmite equivalente al
10% del capital propio tributario o el 15% del capital efectivo.
Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma computacional y
aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de
carcter tributario mediante aplicaciones informticas, medios electrnicos u otros sistemas tecnolgicos, que entraben,
impidan o interfieran de cualquiera forma la fiscalizacin ejercida conforme la ley, con una multa equivalente de una unidad
tributaria anual a cien unidades tributarias anuales, con un lmite equivalente al 5% del capital propio tributario o el 10% del
capital efectivo..
Respecto del inciso segundo que se propone incorporar, resulta ser una sancin absolutamente exagerada, pues parte en 10
UTA, pudiendo llegar a 100 UTA, con un lmite del 10% del capital propio tributario o el 15% del capital efectivo. Lo anterior,
especialmente si se compara esta sancin con la que establece el inciso primero de la referida norma, esto es, una sancin
que oscila entre una UTM a una UTA.
En cuanto al nuevo inciso tercero, presenta la misma crtica, se trata de una sancin exagerada, sin que se entienda porqu
razn no se aplica la misma multa que la ley establece para el acto de entrabar la fiscalizacin.
b.- En el nmero 20, Agrgase a continuacin del punto final (.) que pasa a ser punto seguido (.) las siguientes
expresiones:
La misma multa se aplicar cuando el contribuyente haya deducido los gastos o hecho uso del crdito fiscal, respecto de los
vehculos y aquellos incurridos en supermercados y comercios similares, a que se refiere el artculo 31, de la Ley sobre
Impuesto a la Renta, sin cumplir con los requisitos que dicha disposicin establece.
Anlisis de la norma que se propone:

Estimamos que resulta ser totalmente excesivo sancionar con una multa de hasta el 200% de todos los impuestos que
deberan haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar la deduccin indebida, por el hecho de haber realizado compras
en supermercados o comercios similares que excedan de 1 UTM, cuando lo que exceda de dicho monto es rechazado como
gasto necesario para producir la renta.

Se le introducen las siguientes modificaciones:
a.- En el inciso primero, agrega a continuacin del punto aparte (.), que pasa a ser seguido, los prrafos siguientes:
"Tratndose de impuesto territorial, el Servicio de Tesoreras podr determinar adems la Empresa de Correos ms
apropiada para el despacho de la citada carta y ser tambin hbil para su envo, el domicilio indicado en el inciso cuarto de
este artculo para efectos de notificar vlidamente cualquier otra resolucin recada en este procedimiento que no tenga
asignada expresamente otra forma de notificacin, se podr utilizar como medio idneo para dicho fin, el remitir una carta
certificada o un correo electrnico, a la cuenta que haya registrado el contribuyente ante el Servicio de Impuestos Internos,
debiendo quedar constancia de aquellas actuaciones en el expediente, por medio de certificacin de recaudador fiscal."
b.- En el inciso cuarto, se agrega a continuacin de la palabra cobra, y antes del punto aparte (.), lo siguiente, precedido
de una coma (,):
en el ltimo domicilio que el contribuyente haya registrado ante el Servicio de Impuestos Internos..
Anlisis de la norma que se pretende incorporar:
La disposicin que se propone viene a aumentar la indefensin del contribuyente deudor del impuesto territorial, ya que
permite notificar por carta certificada a travs de la empresa de correos que el Servicio de Tesoreras disponga, esto es, una
empresa distinta de la Empresa de correos de Chile; y, permite notificar vlidamente por correo electrnico en la cuenta que
el contribuyente haya registrado en el Servicio de Impuestos Internos, o sea, ante otro organismo y sin exigir que dicha
cuenta se encuentre activa. Con estas normas, resulta evidente que no se protegen debidamente los derechos de los
contribuyentes.
1.20 Modificacin al art. 185

En el inciso segundo del artculo 185, se reemplaza la oracin inicial por la siguiente:
Los avisos a que se refiere el artculo 489 del Cdigo de Procedimiento Civil se reducirn en estos juicios a dos publicaciones
en un diario que tenga circulacin con alcance de carcter nacional, independientemente que su soporte sea electrnico o
digital, o en un peridico de los de mayor circulacin de la provincia, o de la capital de la regin si en aquella no lo hay..
Esta norma viene a agilizar el procedimiento de remate en el juicio de cobro ejecutivo de obligaciones tributarias.

Se reemplazan los incisos primero y segundo del artculo 192 por los siguientes:
El Servicio de Tesoreras podr otorgar facilidades hasta de dos aos, en cuotas peridicas, para el pago de los impuestos
adeudados, facultad que ejercer mediante normas o criterios de general aplicacin que el Tesorero General determinar
mediante resolucin.
Facltase al Tesorero General para condonar total o parcialmente los intereses y sanciones por la mora en el pago de los
impuestos sujetos a la cobranza administrativa y judicial, mediante normas o criterios objetivos y de general aplicacin, que
se determinarn por dicho Servicio..
Anlisis de las normas propuestas:

Estimamos que, tratndose de un beneficio para los contribuyentes, el plazo de dos aos resulta ser insuficiente, debiendo
alcanzar a tres aos.

Se reemplaza por el siguiente:
Las Instituciones pblicas y privadas, bancos, instituciones financieras, administradoras de fondos de pensin u otras
personas y entidades, que mantengan informacin que pueda contribuir al esclarecimiento y control de la cobranza o de los
derechos que el Fisco haga valer en juicio, debern proporcionar oportunamente la documentacin e informacin que se les
solicite..
La norma que se propone resulta ser tan amplia, que puede afectar a disposiciones tales como, la reserva de la cuenta
corriente bancaria y secreto profesional, entre otras.
2. Problemas de Constitucionalidad del Proyecto ley Reforma

Tributaria
JAIME GARCIA ESCOBAR
El presente artculo tiene por objeto analizar algunos de los problemas de constitucionalidad que presenta el
proyecto de Reforma Tributaria enviado por la Presidenta de la Repblica al Congreso Nacional. Lo anterior,
toda vez que varias de sus normas, podran afectar principios bsicos reconocidos por nuestra Constitucin
Poltica, entre otros: La consagracin del respeto al Derecho de Propiedad; del Debido Proceso; y los principios
de seguridad y certeza jurdica, establecidos como principios generales del Derecho.
Antes de hacernos cargo de los problemas de constitucionalidad de la propuesta de Reforma, debe tenerse presente un
elemento fundamental: Se pretende cambiar el sistema de tributacin sobre rentas retiradas o distribuidas o remesadas a
uno en base a RENTAS ATRIBUIDAS, lo que significa la muerte del Fondo de Utilidades Tributables, que pareciera ser el
origen de todos los males de Chile. Todos olvidan que parte importante de la inversin interna del pas, proviene de rentas
reinvertidas, esto es, provenientes del vilipendiado FUT. Se critica que parte de estos recursos, estaran invertidos en
sociedades de inversin, y cul es el problema de ello? Toda vez que las utilidades de stas, deben, a su vez, estar
reinvertidas en el mercado de capitales. Por otra parte, el Servicio de Impuestos Internos posee las facultades suficientes (sin
necesidad de las exorbitantes facultades que se pretende entregarle a travs del Proyecto en estudio), para haber impedido
el mal uso que, sin duda, algunos hicieron del FUT. La pregunta es: Por qu motivo no se utilizaron dichas atribuciones?
De otro lado, se ha insistido que las medidas que se pretende implementar no afectaran la inversin. No existe ningn
estudio, que demuestre tal aserto. En esta materia, el Ex Ministro de Hacienda de un Gobierno de la Concertacin, ms
contemporneamente, de la Nueva Mayora, don Eduardo Aninat, en entrevista a El Mercurio, de 27 de abril de 2014, seala
que:
Es cierto que el sistema tributario tiene un sesgo pro inversin, pero si ese sesgo lo neutralizo a cero, decir no pasar nada
con la inversin es un supuesto muy fuerte. Me gustara, a lo menos, conocer los estudios de Hacienda para fundamentar
que la inversin es inmutable, porque en la academia y el Banco Central dicen que s afecta.
Entonces usted s piensa que afectar la inversin, como dicen los privados?
Si, porque el argumento del Gobierno se da en un escenario de inversin inmutable, con crecimiento y circunstancias de
acompaamiento inmutables, me gustara conocer los estudios de hacienda para fundamentar que la inversin es inmutable,
porque en la Academia y en el Banco Central dicen que s afecta. Qu hierba estn fumando? Porque siendo muy buenos
economistas de repente desconocieron que este es dinmico a travs del tiempo, con riesgos..
Por su parte, el destacado economista de la Universidad Catlica, Klaus Schimdt Hebbel, en artculo publicado en El Mercurio,
de 20 de mayo de 2014, manifiesta que:
Lamentablemente, el Gobierno no ha encargado estudios serios sobre los efectos de la reforma. Por lo tanto, solo se
pueden realizar inferencias parciales a partir de estudios internacionales de reformas tributarias y de los pocos estudios de
cambios tributarios realizados en Chile. Pero no hay estudio alguno que considere las mltiples aristas de este proyecto
especfico que el Congreso analizar y votar..
Siendo la carga tributaria actual en Chile algo inferior que la de pases de similares ingresos, la reforma dejara a Chile con
una carga algo mayor que la de dichos pases. He revisado 31 estudios publicados que reportan evidencia internacional sobre
los efectos de cambios tributarios en el mundo. 29 de ellos concluyen que los aumentos en impuestos tienen efectos
negativos y significativos sobre el ahorro, la inversin, el nivel de PIB y/o el crecimiento del PIB. Un aumento de la carga
tributaria equivalente a tres pp del PIB reduce en promedio la inversin a en 17,6% y el PIB en 4,6%. En el estudio ms citado
de todos (Romer y Romer AER 2012), el PIB de EE.UU. disminuira en 9,9%, si se le aplicara la reforma propuesta en Chile.
2.1 Rentas Atribuidas

El artculo 1 de Proyecto establece una serie de modificaciones a las disposiciones contenidas en la Ley de la Renta, y en su
numeral cuarto, seala lo siguiente:
Sustituyese el artculo 14 por el siguiente: Artculo 14.- Las rentas que se determinen a un contribuyente sujeto al impuesto
de la primera categora, se gravarn respecto de ste de acuerdo con las normas del Ttulo II, sin perjuicio de las partidas que
deban agregarse a la renta lquida imponible de esa categora de acuerdo a este artculo.
A) Contribuyentes obligados a declarar segn contabilidad completa.
Para aplicar los impuestos global complementario o adicional, segn corresponda, sobre las rentas o cantidades obtenidas
por dichos contribuyentes o que les hayan sido atribuidas de acuerdo a este artculo, se aplicarn las siguientes reglas:
1.
2.
3.
Los empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58 nmero 1, comuneros, socios y accionistas de empresas
que declaren renta efectiva segn contabilidad completa, quedarn gravados en el mismo ejercicio sobre las rentas o
cantidades de la empresa, comunidad, establecimiento o sociedad que les sean atribuidas conforme a las reglas del
presente artculo, y sobre los retiros, remesas o distribuciones que efecten segn lo establecido en los nmeros 5 y 6
siguientes.
Las entidades o personas jurdicas que sean a su vez comuneros, socios o accionistas de otras empresas que declaren su
renta efectiva segn contabilidad completa, atribuirn a sus propios propietarios, socios o accionistas tanto las rentas
propias que determinen conforme a las reglas de la Primera Categora, como aquellas que les sean atribuidas en su
calidad de comunero, socio o accionista, y as sucesivamente, hasta que tales rentas o cantidades sean atribuidas en el
mismo ejercicio a un contribuyente de los impuestos global complementario o adicional, segn sea el caso, sin perjuicio
de lo dispuesto en el nmero siguiente.
Para determinar el monto de la renta o cantidad atribuible, afecta a los impuestos global complementario o adicional de
los contribuyentes sealados en el nmero 1.- anterior, se considerar la suma de las siguientes cantidades al trmino
del ao comercial respectivo:
a) El saldo positivo que resulte en la determinacin de la renta lquida imponible, conforme a lo dispuesto en los
artculos 29 al 33.
Las rentas exentas u otras cantidades que no forman parte de la renta lquida imponible, pero igualmente se
encuentren gravadas con los impuestos global complementario o adicional.
b) Las rentas o cantidades atribuidas a la empresa en su carcter de propietario, socio, comunero o accionista de otras
empresas, comunidades o sociedades, sea que stas se encuentren obligadas o no a determinar su renta efectiva
segn contabilidad completa, o se encuentren acogidas a lo dispuesto en el artculo 14 ter, y siempre que no
resulten absorbidas conforme a lo dispuesto en el nmero 3, del artculo 31.
Para atribuir las rentas o cantidades sealadas en el nmero anterior, a los contribuyentes del nmero 1. precedente, se
aplicarn, al trmino de cada ao comercial, las siguientes reglas:
a) La atribucin de tales rentas deber efectuarse en la forma que los socios, comuneros o accionistas hayan
acordado, siempre y cuando se haya dejado expresa constancia del acuerdo respectivo en el contrato social, los
estatutos, o, en el caso de las comunidades, en una escritura pblica, todo ello en forma previa a la fecha en que
debe llevarse a cabo la atribucin a que se refiere este artculo, y se haya informado de ello al Servicio, en la forma
y plazo que ste fije mediante resolucin.
b) La atribucin de tales rentas podr efectuarse en la misma proporcin en que el contribuyente haya suscrito y
pagado o enterado efectivamente el capital de la sociedad, negocio o empresa. En el caso de los comuneros ser
en proporcin a su cuota o parte en el bien de que se trate.
Con todo, el Servicio podr impugnar fundadamente la forma de atribucin acordada o llevada a cabo por los contribuyentes,
atribuyendo la renta de acuerdo a la forma en que sta se habra distribuido o asignado en condiciones normales de
mercado, es decir, en la forma que hayan o habran acordado u obtenido partes independientes en condiciones y
circunstancias comparables, considerando por ejemplo, las funciones o actividades efectivamente asumidas o llevadas a cabo
por los socios en el desarrollo del giro de la sociedad u otros elementos de juicio, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 41
E, en lo pertinente.
El Servicio podr tambin impugnar fundadamente la atribucin que los socios, comuneros o accionistas hayan establecido
conforme a las letras a) y b), y liquidar o girar los impuestos de que se trate, o resolver conforme a dicha atribucin, cuando
se haya incorporado directa o indirectamente en la sociedad respectiva, al cnyuge o conviviente de alguno de los socios,
comuneros o accionistas, sus ascendientes o descendientes, sus parientes colaterales hasta el segundo grado de
consanguinidad o afinidad, su pupilo o su guardador, su adoptante o adoptado, y el Servicio establezca que dicha
incorporacin se ha llevado a cabo con el fin de disminuir la renta atribuida que hubiera correspondido al o los socios,
comuneros o accionistas de que se trate, de no mediar tales incorporaciones.
Podr tambin el Servicio impugnar la atribucin efectuada, y atribuir fundadamente la renta y liquidar o girar los impuestos
de que se trate, o resolver conforme a dicha atribucin de rentas, cuando determine que el contribuyente enajen las
acciones o derechos dentro de los 30 das previos al trmino del ejercicio, con el fin de eludir la atribucin de rentas que le
hubiere correspondido de no mediar dicha enajenacin. Se presumir que la enajenacin de las acciones o derechos se
efectu con el fin sealado, cuando dentro del plazo referido hayan sido adquiridas por un contribuyente o entidad, que al
trmino del ejercicio de la enajenacin, determine prdidas conforme lo dispuesto en esta ley, o no deba tributar por tales
rentas atribuidas, y el enajenante, dentro de los primeros 6 meses del ejercicio siguiente, adquiera una cantidad equivalente
o mayor de las mismas acciones o derechos originalmente enajenados, considerando el conjunto de adquisiciones efectuadas
durante dicho plazo por el mismo contribuyente, sus controladores, empresas relacionadas y las del mismo grupo
empresarial, segn lo dispuesto en los artculos 96 al 100 de la Ley N 18.045, sobre Mercado de Valores.
ANLISIS DE LA NORMA PROPUESTA
Entrando al estudio de la norma en cuestin, como sealbamos, sta cambia el hecho gravado establecido en el propio
Programa de Gobierno de Bachelet, desde una renta devengada a una renta atribuida. En efecto, en el citado documento, se
lee:
El mecanismo del FUT con que hoy cuenta Chile, no existe en ninguna parte del mundo. Se trata de una frmula surgida en
los aos 80, posterior a la crisis vivida en esa dcada, que obedece a las condiciones econmicas especficas de ese momento
en nuestro pas, en especial, debido a las restricciones financieras que enfrentaron las empresas en dicha dcada en Chile
Los dueos de las empresas debern tributar por la totalidad de las utilidades de sus empresas y no slo sobre las utilidades
que retiran (el sistema operar a base de renta devengada). Esta medida ser implementada a partir del cuarto ao de la
5
reforma. De esta forma, se termina con el actual mecanismo del Fondo de Utilidades Tributables (FUT) . (el destacado es
nuestro).
Pues bien, el Proyecto, cambiando el programa de Bachelet, ordena que, cada empresa deber atribuir la totalidad de las
rentas de sta a sus dueos, socios o accionistas. De esta forma, podra suceder que un socio o accionistas que no ha recibido
participacin social o dividendo alguno, deba tributar por estas sumas, siendo obligado a pagar un global complementario, en
circunstancias que su patrimonio no se ha incrementado.
El artculo 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, en su numeral 1, entiende por renta:
los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e
incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin.
El Proyecto no define el concepto de Renta Atribuida, por lo tanto, debemos recurrir al diccionario de la Real Academia de
la Lengua, en que la palabra atribuir, significa: Aplicar, a veces sin conocimiento seguro, hechos o cualidades a algunas
persona o cosa.
Vale decir, si no existe incremento de patrimonio, y por lo tanto no existe renta, no puede haber tributacin, al menos a la
renta. Pues bien, con el artculo 14 propuesto, se rompe escandalosamente este principio bsico, debiendo un contribuyente
tributar en casos en que no existe aumento de patrimonio, esto es, no existiendo renta. Se le atribuir una renta, de acuerdo
a lo que estimen las partes, o al aporte de capital, o, lo ms grave, como el Servicio de Impuestos Internos determine.
www.programatributariodeBachelet.cl
Evidentemente esta situacin afecta gravemente a la garanta del Derecho de Propiedad, cautelado por el numeral vigsimo
cuarto del artculo diecinueve de la Constitucin Poltica de la Repblica, que seala:
La Constitucin asegura a todas las personas: 24 El derecho de propiedad en sus diversas especies sobre toda clase de
bienes corporales o incorporales..
6
El destacado profesor de Derecho Civil, don Juan Andrs Orrego en su pgina web, en sus explicaciones sobre los Derechos
Reales, nos ensea lo siguiente acerca de las facultades del dominio:
El contenido de todo derecho subjetivo est formado por sus facultades. Estas son las posibilidades o poderes
que, al ejercitarse, permiten el aprovechamiento econmico del derecho. No constituyen en s mismas derechos
subjetivos, sino poderes secundarios de actuacin que dependen del derecho o poder principal. La doctrina
moderna estima ilimitados, y por ende no susceptibles de enumeracin, los poderes o facultades que el derecho
de propiedad otorga al titular. Por otra parte, se agrega que el dominio no es una suma de facultades (como
postulan las definiciones analticas) sino que un derecho unitario y abstracto, siempre igual en s mismo y
distinto de sus facultades (como postulan las definiciones sintticas).
La doctrina clsica, en cambio, seala uno a uno dichos poderes. Desde el Derecho Romano, se indican tres
facultades al dominio: la de uso (usus); la de goce o disfrute (fructus); y la de consumo o disposicin (abusus).
Las facultades del dominio pueden clasificarse en materiales y jurdicas. Son materiales las que se realizan
mediante actos materiales que permiten el aprovechamiento del objeto del derecho (uso, goce y consumo fsico
de la cosa); son facultades jurdicas las que se realizan mediante actos jurdicos. Entre estos se encuentran los
actos de disposicin, que requieren precisamente de la facultad de disposicin.
a) Facultades materiales.
a.1) Facultad de uso.
a.1.1) Concepto.
El Ius Utendi significa que el propietario puede utilizar o servirse de la cosa. La facultad de uso se traduce en
aplicar la cosa misma a todos los servicios que es capaz de proporcionar, sin tocar sus productos ni realizar una
utilizacin que implique su destruccin inmediata. Si se llega hasta la apropiacin de los productos, el uso se
transforma en goce; y si la primera utilizacin de la cosa envuelve su destruccin, el uso se confunde con el
consumo
a.1.3) Amplitud y restricciones a la facultad de uso.
Puesto que las atribuciones del propietario son de gran magnitud, en principio puede usar la cosa de la que es
dueo con cualquier fin, incluso aunque sea contrario al destino natural de la cosa (el dueo de una vivienda o
casa-habitacin, podra por ejemplo destinarla a oficinas o bodegas). Las facultades del propietario slo estn
limitadas por la ley y el derecho ajeno.
a.1.4) El uso y su relacin con la facultad de goce.
En la prctica, es inusual que la facultad de uso se manifieste aisladamente. Suele ir acompaada con la facultad
de goce, con la cual se refunde. Por eso, en la definicin del dominio en nuestro CC. (art. 582) al igual que en su
modelo francs, no se menciona separadamente esta facultad, lo que ha llevado a la doctrina a entender que el
legislador la incluye en la facultad de goce. En otros preceptos el uso tambin est comprendido dentro de la
facultad de goce: arts. 764 (definicin de usufructo); 1915 (definicin de arrendamiento); y 811 (definicin del
derecho real de uso). Pero lo anterior no significa que tal supuesto sea un hecho necesario, que siempre ocurra.
a.2) Facultad de goce.
a.2.1) Concepto.
Llamada tambin Ius Fruendi, es la que habilita para apropiarse los frutos y los productos que da la cosa.
a.2.2) Fundamentos de la adquisicin de los frutos.
Precisamente en virtud de la facultad de goce el dueo de la cosa pasa a serlo de los productos y frutos de ella.
www.juanandresorrego.cl
a.3) Facultad de abuso o disposicin material.

El Ius Abutendi es el que habilita para destruir materialmente la cosa, transformarla o degradarla. La facultad de
disposicin material representa la facultad caracterstica del dominio. Los dems derechos reales, si bien
autorizan a sus titulares para usar y gozar de una cosa ajena de una manera ms o menos completa, jams dan
poder para destruirla o transformarla; siempre implican la obligacin de conservar su forma y sustancia.
La facultad de abuso o disposicin material tiene limitaciones sin embargo, sea para proteger el inters del
mismo propietario (por ejemplo, privando al prdigo de la administracin de sus bienes), sea para cautelar el
derecho de los terceros o de la sociedad en general (por ejemplo, la legislacin protectora de las obras de arte y
de los monumentos histricos, que sin extraer del patrimonio de un particular estos bienes, impone la obligacin
de mantenerlos en determinadas condiciones; o tratndose de la legislacin relativa a la proteccin
medioambiental).
b) Facultades jurdicas: facultad de disposicin jurdica.
En un sentido restringido, es el poder del sujeto para desprenderse del derecho que tiene sobre la cosa, sea o
no en favor de otra persona, y sea por un acto entre vivos o por un acto por causa de muerte. Son formas de
disposicin la renuncia, el abandono y la enajenacin..
Pues bien, a travs de las normas propuestas, se estara privando de una de las facultades esenciales del dominio, esto es, la
de usar los bienes. Los socios y accionistas son libres para decidir cmo quieren usar los bienes que aportan a sus sociedades,
y esta facultad discrecional que se le otorgara al Servicio de Impuestos Internos, de atribuir rentas, sin duda afecta la
referida garanta constitucional. Esta nueva forma de tributacin, esto es, sobre rentas atribuidas, tambin afecta la facultad
de disposicin, en la medida que obliga al contribuyente a pagar impuestos, por rentas que no han ingresado a su
patrimonio.
Pareciera que lo que desea el ejecutivo es gravar a este ltimo. Por lo tanto, si lo que se quiere es afectar el patrimonio, no es
en la Ley de la Renta donde debe verificarse un hecho gravado como el descrito. Debiere establecerse, con la
correspondiente discusin previa, (cuestin que en el caso de marras no ha sucedido, pues no puede se puede pretender que
ha habido una discusin real y seria de las modificaciones a la Ley de la Renta, cuando todas estas fueron aprobadas en la
Comisin de Hacienda de la Cmara de Diputados, despus de un profundo debate de doce horas; esperamos que la
discusin se genere en el Senado de la Repblica), una norma legal que establezca un tributo al patrimonio y no intentar
normarlo, subrepticiamente, a hurtadillas, so pretexto de un impuesto a la renta.
El Proyecto de ley, permite que en un contrato de sociedad, vlidamente celebrado por las partes, en que stas, en aplicacin
del principio de la autonoma de la voluntad y de la libre contratacin, deciden que a cada socio se le atribuya (en la nueva
nomenclatura del proyecto) una renta en una proporcin distinta a la que seala el estatuto social. Pues bien,
posteriormente esta atribucin podra ser objetada por el Servicio, lo que significa, como sealaba, afectar sensiblemente
los referidos principios. Esta impugnacin del ente fiscalizador no registra un control previo por el Juez, es el Servicio, por s y
ante s, quien desconoce la voluntad de las partes.
En efecto, el Proyecto establece que: Con todo, el Servicio podr impugnar fundadamente la forma de atribucin acordada o
llevada a cabo por los contribuyentes, atribuyendo la renta de acuerdo a la forma en que sta se habra distribuido o
asignado en condiciones normales de mercado, es decir, en la forma que hayan o habran acordado u obtenido partes
independientes en condiciones y circunstancias comparables, considerando por ejemplo, las funciones o actividades
efectivamente asumidas o llevadas a cabo por los socios en el desarrollo del giro de la sociedad u otros elementos de juicio, de
acuerdo a lo dispuesto en el artculo 41 E, en lo pertinente.
Resulta evidente preguntarse Cules son las condiciones normales de mercado? Normales para quien, para el
contribuyente o para el Servicio?
Aparece de manifiesto, que en esta materia, adems, se est afectando la garanta constitucional de la libertad de asociacin,
consagrado en el numeral dcimo quinto del artculo 19 de la Constitucin Poltica de la Repblica, as como el principio de la
autonoma de los cuerpos intermedios, de que da cuenta el inciso tercero del artculo 1 del texto constitucional.
La norma del Proyecto sin duda afecta a la autonoma de la voluntad de los contratantes en una sociedad. Las partes
contratantes en un contrato de sociedad, no tiene ms limitaciones que la no afectacin de la moral, el orden pblico y la
seguridad nacional. La norma de la renta atribuida segn le parece razonable el Servicio de Impuestos Internos, afecta
seriamente la garanta del derecho de asociacin.
De otro lado, la Constitucin Poltica, reconoce y ampara los cuerpos intermedios, pudiendo regirse y organizarse por s
mismos, sin que la autoridad pueda inmiscuirse en ellos. Cuando el Servicio puede desconocer los pactos entre los socios,
claramente est afectando dicha normativa constitucional.
Tambin estimamos que el proyecto est afectando los principios de libertad contractual y de autonoma de la voluntad, con
la gravedad que ello conlleva. Dicho efecto se produce pues, cuando se permite que el Servicio de Impuestos Internos
atribuya rentas a su real saber y entender, en forma distinta a lo que estimaron los dueos, socios o accionistas, se est
pasando por sobre la libertad contractual y autonoma de la voluntad, toda vez que facultades que la Constitucin y la ley las
radicada en la persona (individualmente considerada o asociada), el Proyecto las entregada a la autoridad administrativa, al
Servicio de Impuestos Internos. En definitiva, se pretende que los contribuyentes ordenen y desarrollen sus negocios, como
ms le conviene al Fisco, adecundose a la voluntad del ente fiscalizador, vale decir, en la decisin de cmo tributar, el
contribuyente debiera necesariamente estarse a las interpretaciones internas que realiza el ente fiscalizador, a travs de sus
Circulares y Oficios. Lo anterior, repugna a los principios ms bsicos en la interpretacin de la Ley Tributaria, toda vez que
las interpretaciones de la Ley realizadas por el Director del Servicio de Impuestos Internos, slo obligan a los funcionarios de
ste, y en general, a los funcionarios pblicos, mas no a los contribuyentes.
7
Como bien seala el distinguido tributarista, don Ricardo Walker : En este anlisis, no hay, como sealan algunos, un odio a
los impuestos. Nada ms errado. Lo que hay es una natural resistencia a la ilegalidad del tributo. Que el tributo y todos y
cada uno de sus elementos deba ser establecido por la ley, es una garanta que nuestra Constitucin consagra, no por
antojo, sino porque ella accede entre otras razones al derecho de los contribuyentes para organizar sus actividades en
condiciones jurdicamente previsibles, esto es, con los efectos que el ordenamiento jurdico y no la autoridad establezca. La
norma ser previsible cuando el resultado de su aplicacin a un caso concreto sea predecible. Y esa aplicacin ser previsible
cuando el contenido de la propia norma impida la existencia de un margen de apreciacin por la administracin que acente
la incertidumbre.
En nuestro ordenamiento jurdico existen desde hace muchos aos normas que permiten impugnar contratos y negocios
cuando ellos sean artificiosos, como asimismo para recalificarlos cuando los elementos que los distinguen sean los propios de
otro contrato o negocio. La declaracin anterior, por cierto, la hace un juez en una sentencia, no un funcionario del SII en un
proceso administrativo previo conocimiento y prueba de los hechos. Cabe destacar que en la ponderacin de estos ltimos
los hechos nicamente caben elementos objetivos y no otros ntimos, subjetivos o relativos, como aquellos que incorpora el
proyecto.
La legalidad del tributo como la seguridad jurdica (esto es, el derecho del contribuyente a saber tributariamente a qu
atenerse de acuerdo con lo que dispone le ley, y no a los criterios interpretativos de la autoridad administrativa), constituyen
la base sobre la cual se apoya el Estado de Derecho. Por muy legtimas que sean las aspiraciones del Ejecutivo y de los
legisladores por querer recaudar ms, dichas polticas deben hacerse con observancia al derecho. El fin no justifica los
medios.
8
A este respecto, el Instituto Libertad y Desarrollo , seala:

Pues bien, la norma expuesta constituye una clara intromisin a la autonoma de la voluntad de los contratantes, quienes se
ven afectados por la prescindencia que el SII puede hacer de su voluntad. En efecto, los contratantes pueden organizarse de la
forma y con las reglas que estiman convenientes, no teniendo ms limitaciones que la moral, el orden pblico y la seguridad
del Estado. En este sentido, la norma de la renta atribuida al permitirle al SII poder prescindir de la voluntad de las partes y
alterarlas, est vulnerando la esencia del derecho a la libertad de asociacin. Parte de la libertad de asociacin implica que los
asociados no tienen el deber de explicar a la autoridad el por qu formaron la asociacin, en la medida que cumplan los
requisitos que disponen la CPR y las leyes. Esto ltimo cambia diametralmente con la norma propuesta.
9
Algunos han pretendido justificar el concepto de renta atribuida , entendiendo que no existe problema de constitucionalidad
toda vez que a la Constitucin Poltica le bastara, para dar debido cumplimiento al principio de legalidad, el hecho que la ley
7
8
Diario Financiero de 24 de abril de 2014

Libertad y Desarrollo, N 1.155, 25.04.2014
tributaria estableciere: El hecho gravado, la base imponible, el sujeto obligado, la relacin entre el hecho y el sujeto obligado,
la cuanta de la obligacin y el respeto por el principio de no confiscatoriedad. Dicha interpretacin olvida el principio bsico
establecido en el numeral vigsimo cuarto del artculo 19 de nuestra Constitucin: La proteccin el Derecho de Propiedad.
Pues bien, la tributacin sobre rentas atribuidas afecta justamente a dicha garanta constitucional, al obligar al contribuyente
a pagar impuestos a la renta, sobre rentas que no ha recibido, esto es, sin que exista incremento de patrimonio.
Evidentemente, no basta ser titular de ttulos que generan valor econmico (acciones, derechos, etc.), para que exista
obligacin tributaria y se genere impuesto a la renta, es necesario que dichos ttulos produzcan incrementos de patrimonio
para estar en la necesidad de dar dinero al Fisco, esto es, para que nazca la obligacin tributaria. De lo contrario, de no existir
sta, obviamente el contribuyente no debiere estar compelido al pago de ningn tributo a la renta, toda vez, que, como
tantas veces hemos sealado, no existe incremento de patrimonio, base del referido tributo.
2.2 Clausula general antielusiva

La norma en estudio, establecida en el Artculo 7 del proyecto, seala:
1.- Incorprese el artculo 4 bis nuevo, del siguiente tenor:
Artculo 4 bis. Las obligaciones tributarias nacern y exigirn con arreglo a la naturaleza jurdica de los hechos, actos o
negocios realizados, cualquiera sea la forma o denominacin que los interesados le hubieren dado, y prescindiendo de los
vicios o defectos que pudieran afectarles.
Incorprese el artculo 4 ter nuevo, del siguiente tenor: Artculo 4 ter. Las leyes tributarias no podrn ser eludidas mediante
el abuso de las posibilidades de configuracin jurdica. En caso de abuso nacer la obligacin tributaria correspondiente a la
configuracin jurdica adecuada a los hechos econmicos.
Para estos efectos, se entender que existe abuso cuando se evite total o parcialmente la realizacin del hecho gravado, o se
disminuya la base imponible o la obligacin tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligacin, mediante
actos o negocios, incluyendo fusiones, divisiones, transformaciones y otras formas de reorganizacin empresarial o de
negocios, en los que concurran las siguientes circunstancias copulativas:
a)
b)
Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean artificiosos o impropios para la consecucin del resultado
obtenido y,
Que de su utilizacin no resulten efectos jurdicos o econmicos relevantes, distintos de los meramente tributarios a
que se refiere este inciso, y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.
El Servicio podr declarar la existencia del abuso de las formas jurdicas a que se refiere este artculo, conforme a lo
dispuesto en el artculo 4 quinquies.
El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso anterior, slo ser procedente si el monto de las diferencias de impuestos
que conforme a ella puedan determinarse al contribuyente, exceden de la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias
mensuales a la fecha de la emisin del informe de fiscalizacin en que se proponga la aplicacin de lo dispuesto en el
presente artculo..
Incorprese el artculo 4 quter nuevo, del siguiente tenor: Artculo 4 quter. En los actos o negocios en los que exista
simulacin, el hecho gravado con los impuestos ser el efectivamente realizado por las partes, con independencia de los actos
o negocios simulados.
El Servicio desestimar y no le sern oponibles los actos y negocios jurdicos practicados con la finalidad de disimular la
configuracin del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los elementos constitutivos de la obligacin tributaria, o su
verdadero monto o data de nacimiento, con arreglo al artculo siguiente.
Incorprese el artculo 4 quinquies nuevo, del siguiente tenor: Artculo 4 quinquies. La existencia del abuso o de la
simulacin a que se refieren los artculos 4 ter y 4 quter, precedentes, ser declarada administrativamente por el Director del
Servicio en la correspondiente liquidacin, giro o resolucin, previo informe favorable de los Subdirectores Jurdico, Normativo
y de Fiscalizacin, conforme a lo dispuesto en los incisos siguientes, sin que dicha calificacin produzca otros efectos que los
9
Luis Cordero Vega, Mercurio Lunes 9 de Junio de 2014
exclusivamente relativos a las materias de tributacin fiscal interna que sean, segn ley, de la competencia del Servicio de
Impuestos Internos.
El informe a que se refiere este artculo, ser emitido por los funcionarios indicados en el inciso precedente, quienes debern
actuar de consuno para estos efectos, a requerimiento de la unidad del Servicio que est conociendo los antecedentes o
efectuando la fiscalizacin respectiva. La solicitud deber fundarse en la concurrencia de las circunstancias previstas en los
artculos 4 ter y/o 4 quter, y efectuarse antes de emitirse la liquidacin, giro o resolucin, segn corresponda.
El plazo para emitir el informe ser de dos meses contados desde la recepcin de la solicitud y el expediente completo por
los subdirectores indicados, circunstancia esta ltima de la cual se deber dejar constancia en dicho expediente. Este plazo
podr ser ampliado fundadamente por dichas autoridades, hasta por un mes.
Transcurrido el plazo a que se refiere el inciso anterior, y la prorroga en su caso, sin que se haya comunicado una decisin, se
entender denegada la solicitud, reanudndose el computo del plazo para efectuar las actuaciones de fiscalizacin o dictar
las resoluciones que correspondan, segn las reglas generales.
Durante el tiempo transcurrido desde que se solicite el informe hasta su emisin, o hasta el vencimiento del trmino para
emitirlo sin que se haya efectuado, se suspender el cmputo del plazo para liquidar, girar o resolver.
El contribuyente siempre tendr derecho a reclamar conforme a las normas del Libro III de este Cdigo de la liquidacin, giro
o resolucin que se haya practicado o dictado en virtud de la declaracin administrativa que constate la existencia de abuso
o simulacin a que se refiere el inciso primero.
En todos los casos en que, conforme a este artculo, se declare la existencia de abuso o simulacin, sus fundamentos de
hecho y de derecho debern constar expresamente en la resolucin del Director, acompaada del informe favorable a que se
refiere el inciso primero, quedando de ello constancia en la respectiva liquidacin, giro o resolucin..
Con el informe favorable a que se refiere este artculo, el Servicio determinar los impuestos que correspondan conforme a
los antecedentes de que disponga, aplicando adems los intereses penales y multas respectivos..
2.2.1
Origen de las normas antielusivas
No cabe duda alguna que las clusulas antielusivas que pretenden incorporar a nuestra legislacin, no son sino rplicas casi
exactas de la las clusulas generales antielusivas denominadas Conflictos en la aplicacin de la Ley Tributaria, contenidas
en los artculos 15 y siguientes de la Ley General Tributaria Espaola. A continuacin, efectuamos el siguiente comparativo:
Artculo 4 Ter Reforma Tributaria Chile
Artculo 15 Ley General Tributaria Espaa
Las leyes tributarias no podrn ser eludidas mediante el abuso de las

posibilidades de configuracin jurdica. En caso de abuso nacer la
obligacin tributaria correspondiente a la configuracin jurdica adecuada
a los hechos econmicos.
1.
Para estos efectos, se entender que existe abuso cuando se evite total o
parcialmente la realizacin del hecho gravado, o se disminuya la base
imponible o la obligacin tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento
de dicha obligacin, mediante actos o negocios, incluyendo fusiones,
divisiones, transformaciones y otras formas de reorganizacin
empresarial o de negocios, en los que concurran las siguientes
circunstancias:
a)
b)
Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean

artificiosos o impropios para la consecucin del resultado obtenido.
Que de su utilizacin no resulten efectos jurdicos o econmicos
relevantes, distintos de los meramente tributarios a que se refiere
este inciso, y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos
o negocios usuales o propios.
El Servicio podr declarar la existencia del abuso de las formas jurdicas a

que se refiere este artculo, conforme a lo dispuesto en el artculo 4
quinquies.
2.
3.
Se entender que existe conflicto en la aplicacin de la

norma tributaria cuando se evite total o parcialmente la
realizacin del hecho imponible o se minore la base o la
deuda tributaria mediante actos o negocios en los que
concurran las siguientes circunstancias:
a) Que, individualmente considerados o en su conjunto,
sean notoriamente artificiosos o impropios para la
consecucin del resultado obtenido.
b) Que de su utilizacin no resulten efectos jurdicos o
econmicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y
de los efectos que se hubieran obtenido con los actos
o negocios usuales o propios.
Para que la Administracin Tributaria pueda declarar el
conflicto en la aplicacin de la norma tributaria ser
necesario el previo informe favorable de la Comisin
consultiva a que se refiere el artculo 159 de esta ley.
En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo
dispuesto en este artculo se exigir el tributo aplicando
la norma que hubiera correspondido a los actos o
negocios usuales o propios o eliminando las ventajas
fiscales obtenidas, y se liquidarn intereses de demora,
sin que proceda la imposicin de sanciones.
Con todo, ambas se remiten a determinadas normas para efectos de establecer el procedimiento que corresponda a la
declaratoria de abuso. No obstante lo anterior, la gran diferencia es que la Ley General Tributaria Espaola no establece ms
sancin al abuso, que: exigir el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los negocios usuales o propios o
10
11
eliminando las ventajas fiscales obtenidas en la liquidacin correspondiente . Por el contrario, la inclusin de las normas
antielusivas incorporadas el Proyecto de Reforma Tributaria, establecen claramente una sancin al remitirse al citado artculo
4 quinquies en su inciso sexto: Con la autorizacin a que se refiere este artculo, el Servicio determinar los impuestos que
correspondan conforme a los antecedentes de que disponga, aplicando adems los intereses penales y multas respectivos,
ergo, no slo se liquidar el impuesto que corresponda, sino que adems, se aplicarn intereses y multas.
Al efecto, es menester indicar que la conducta que sanciona la Ley General Tributaria Espaola es la SIMULACIN, y as se
encarga de prescribir el artculo 16 de la citada norma, la cual establece que: 1. En los actos o negocios en los que exista
simulacin, el hecho imponible gravado ser el efectivamente realizado por las partes. 2. La existencia de simulacin ser
declarada por la administracin tributaria en el correspondiente acto de liquidacin, sin que dicha calificacin produzca otros
efectos que los exclusivamente tributarios. 3. En la regularizacin que proceda como consecuencia de la existencia de
simulacin se exigirn los intereses de demora y, en su caso, la sancin pertinente.
2.2.2
Anlisis de las normas antielusivas que se pretenden establecer en el Codigo

Tributario
Las disposiciones as proyectadas, generan el siguiente anlisis:

1.
2.
3.
4.
5.
10
Se observa una deficiente redaccin, cacofona y uso de terminologa ajena a la realidad nacional.
En esta materia, el artculo utiliza la expresin abuso de las posibilidades de configuracin jurdica, que es una
expresin totalmente vaca de contenido en nuestro Derecho.
Se trata, como sealbamos, de una copia de normas alemanas y espaolas, insertas en otros sistemas jurdicos y,
especialmente, en lo que ms interesa, inmersas en sistemas de fiscalizacin y entes fiscalizadores distintos al nuestro,
que dan cuenta de otras necesidades, dismiles instrumentos de fiscalizacin, y, finalmente, se encuentran en realidades
muy distintas a la nuestra.
En el inciso primero del artculo proyectado se seala: Leyes tributarias no podrn ser eludidas mediante el abuso.
Se verifica un error, pues no son las leyes las que se eluden, stas se cumplen o no se cumplen, lo que se elude es el
tributo.
El artculo no define un concepto bsico: el de ABUSO, ello es fundamental, pues toda la disposicin gira en torno a l.
Posteriormente, la norma tampoco precisa otra idea fundamental, al sealar: En caso de abuso nacer la obligacin
tributaria correspondiente a la configuracin jurdica adecuada a los hechos econmicos.
Cul es la configuracin ADECUADA a los hechos econmicos? Cul es la NO ADECUADA?
El inciso segundo del artculo 4 ter, resulta ser tan amplio, que conductas evidentemente lcitas, podran caer dentro de
la rbita de lo ilcito. En efecto, dicha disposicin entiende que existe abuso cuando, por ejemplo, se evite total o
parcialmente la realizacin del hecho gravado. Un agricultor que tributa con renta presunta, podra, legtimamente,
decidir vender sus productos hasta 7999 UTM, para as no tener que tributar con renta efectiva. Decisin adoptada
dentro de los principios de la autonoma de la voluntad, de la libertad de contratacin, y en definitiva, a la luz de la
garanta constitucional regulada en el artculo 19 N 21 de la Constitucin Poltica de la Repblica, esto es, la libertad
para desarrollar actividades econmicas. Pues bien, de acuerdo al proyecto, esta conducta lcita, podra constituir
abuso, ya que tendra como efecto el evitar total o parcialmente la realizacin del hecho gravado, lo que resulta ser
absolutamente absurdo.
En la celebracin de una promesa de venta de un inmueble, de nuevo, manifestacin de voluntad totalmente lcita
obviamente enmarcada en los principios antes referidos, el Servicio de Impuestos Internos, gozara de facultades para
CALATAYANO PRATS, IGNACIO, (sine data) Comentarios al artculo 15 de la nueva Ley General Tributaria. Conflictos en la aplicacin de la
norma tributaria, p. 21. Disponible para su consulta en: www.gobiernodecanarias.org
11
Constituye una especie de aplicacin analgica del tributo que corresponda; cuestin tambin reprochable y discutida en la doctrina
espaola. Ahora bien, el proyecto que nos convoca es doblemente reprochable pues no slo contiene una aplicacin del tributo por analoga
sino adems, establece una sancin; sancin, por lo dems totalmente incierta pues no se hace precisin de la cuanta de la multa o bien, de
cual ser efectivamente la sancin aplicable.
6.
7.
8.
estimar que se est frente a un abuso, ya que podra pensarse que se est intentando diferir el nacimiento de la
obligacin tributaria.
El proyecto utiliza trminos tan amplios, que, insistimos, pueden afectar la celebracin de contratos establecidos por
nuestra normativa. En efecto, se pretende establecer que se entiende que existe abuso incluyendo fusiones,
divisiones, transformaciones y otras formas de reorganizacin empresarial o de negocios,, vale decir, una asociacin o
cuentas en participacin (contrato regulado en el Cdigo de Comercio), podra quedar afectado de acuerdo a la norma
en estudio.
En las letras a) y b) del inciso segundo del artculo 4 ter, se utilizan expresin tan abstractas, poco claras, e indefinidas
que necesariamente generan falta de certeza y seguridad jurdica. En efecto, los trminos: artificiosos (Cules son los
no artificiosos?), impropios (Cules son los propios?), relevantes (Para quin? Para el Servicio? Para las partes?),
usuales (Cules son los no usuales?), propios (Cules son los impropios?), evidentemente resultan ser tan poco
claros, que la determinacin de la existencia de un abuso, puede ser indefinible de antemano.
De otro lado, todos estos conceptos lgicamente debieren ser declarados por la autoridad jurisdiccional, en el caso, los
Tribunales Tributarios y Aduaneros, por la sencilla razn que generan efectos jurdicos que se encuentran en la rbita de
lo jurisdiccional.
Esta misma problemtica se verifica en el inciso segundo del artculo 4 quter, al disponer esta norma que: El Servicio
desestimar y no le sern oponibles los actos y negocios jurdicos practicados. La inoponibilidad es una sancin
establecida en nuestro Derecho Civil, y como tal, necesariamente debe ser declarada por un Juez. Evidentemente,
cuando se le entregan facultades jurisdiccionales al Servicio, se agrede el imperio de los jueces.
En el inciso segundo del artculo 4 quinquies, se hace referencia a un informe que emitiran diversas autoridades del
Servicio, respecto a la existencia del abuso o de la simulacin, pues bien, este informe, en los hechos, pasa a ser una
resolucin jurisdiccional que autoriza a declarar algo.
Finalmente, la amplsima y difusa redaccin de la norma obliga a analizar la constitucionalidad de la misma.
Como bien expresa Libertad y Desarrollo, Por otro lado, el artculo 63 N 14 seala que solo son materias de ley: las dems
que la Constitucin seale como leyes de iniciativa exclusiva del Presidente de la Repblica. Esta ltima disposicin unida al
artculo 65 inciso 4 N 1 dan cuenta que es materia de ley la imposicin, supresin, reduccin o condonacin de tributos, as
como sus exenciones, su forma, proporcionalidad y progresin.
En consecuencia, no puede un reglamento, un decreto, ni menos una resolucin administrativa o circular los que definan y
determinen los elementos del tributo, que por mandato de la Constitucin, le competen exclusivamente a la ley. As lo ha
sealado el TC en su jurisprudencia al disponer que el ejercicio de la facultad reglamentaria debe limitarse a la aplicacin de
la ley, limitndose las facultades discrecionales, de manera que siempre exista solo una solucin jurdicamente procedente.
El mbito de ejercicio de esta facultad se limita a desarrollar aspectos tcnicos que la ley no puede determinar, siempre
dentro de contornos claramente definidos por el legislador. La ley debe, al menos hacer determinable el tributo. Estos
contornos no estn claramente definidos en la propuesta de reforma tributaria, ni menos determina solo una sola solucin
jurdicamente procedente. Muy por el contrario, se habilita al SII para que discrecionalmente determine por va
administrativa diferentes resultados en cada caso, sin perjuicio del recurso de reclamacin que se contempla..
De esta forma, se afecta el PRINCIPIO DEL DEBIDO PROCESO.
Ahora bien, es de pblico conocimiento que el establecimiento de los Tribunales Tributarios Aduaneros - como garante de la
imparcialidad - y la calidad de parte que ostenta el rgano impositivo en los procedimientos tributarios han venido a
subsanar la sistemtica vulneracin en materia tributaria de los principios que inspiran las garantas del debido proceso, en
los tiempos aciagos en el que los Directores Regionales del Servicio de Impuestos Internos, las oficiaban de jueces tributarios,
verificndose una evidente situacin de juez y parte. No obstante lo anterior y, a pesar de las notorias diferencias y
escenarios diversos, y aun cuando cremos erradamente - que nuestros legisladores jams incurriran en una arbitrariedad
similar, no deja de causar asombro y resquemor los trminos siniestros en que ha sido redactados el artculo 4 ter y 4
quinquies, pues han llevado a remontarnos a aquellos tiempos de la monarqua absoluta del Servicio de Impuestos Internos,
como decamos, como juez y parte y, frente a l, un contribuyente en evidente estado de indefensin ante la maquinaria
impositiva. Es tanto as que, del cotejo de incisos de ambos artculos es posible visualizar un panorama jurdico que vulnera
las garantas de un debido y justo proceso y de una investigacin racional y justa, en los trminos y forma establecidas en la
Constitucin.
Es as que el inciso final del artculo en cuestin, prescribe: El Servicio podr DECLARAR LA EXISTENCIA DEL ABUSO de las
formas jurdicas a que se refiere este artculo, conforme a lo dispuesto en el artculo 4 quinquies. Ahora bien, el mencionado
artculo 4 quinquies planteado en el proyecto, en su inciso primero, establece que: La existencia del abuso o de la
simulacinser DECLARADA ADMINISTRATIVAMENTE POR EL DIRECTOR DEL SERVICIO EN LA CORRESPONDIENTE
LIQUIDACIN, GIRO O RESOLUCIN, previo informe favorable de los Subdirectores Jurdico, Normativo y de Fiscalizacin.
(el destacado es nuestro).
De esta forma, nos encontramos con la facultad de Servicio de determinar discrecionalmente las conductas ABUSIVAS y
declararlas sin ms en las liquidaciones, giros o resoluciones. Al respecto, procede preguntarse: Estos actos administrativos
en s mismos tienen la calidad de sentencia en los trminos sealados en el artculo 19 N 3 inciso quinto de la Constitucin
Poltica de la Repblica? Es una actividad jurisdiccional la ejercida por el Servicio de Impuestos Internos? Toda duda queda
despejada mediante la historia fidedigna de dicho artculo. El comisionista, seor Diez seal que todo rgano que tenga la
facultad de dictar una resolucin o fallo, llmese como se llame, que afecte la situacin de una persona, debe entenderse
como un rgano que ejerce jurisdiccin. Asimismo, el profesor Jos Luis Cea, en su tratado de la Constitucin de 1980 (pg.
275), seala que sentencia de un rgano que ejerza jurisdiccin es aquella que abarca todas las resoluciones que, por
cualquier motivo o circunstancia un rgano o autoridad que ejerza jurisdiccin dicta afectando la persona o bienes ajenos.
En el mismo sentido, Miguel ngel Fernndez, seala que: el artculo 19 N 3 inciso 5 de la Constitucin se aplica a
12
cualquier rgano que ejerza jurisdiccin, sea o no integrante del poder judicial
En esta somera descripcin, es de Perogrullo cuestionarse en qu oportunidad el contribuyente ejercer las garantas que la
Constitucin establece? y ms an, el legislador tributario efectivamente ha asegurado, conforme a los artculos 6 y 7 de la
Constitucin, a los cuales se encuentra sometido, la garanta de un procedimiento y una investigacin racional y justa? Se
consideran dentro del procedimiento administrativo de declaracin de conducta abusiva, presupuestos tales como: derecho
a la accin, la bilateralidad de la audiencia, examen y objecin de pruebas rendida, emplazamiento? Para nuestro pesar, la
respuesta es negativa. El contribuyente, sin lugar a dudas, se encuentra en una situacin de indefensin total frente a la
declaracin de conductas abusivas decretadas por el Servicio. El nico mecanismo de consuelo que franquea la ley es la
posibilidad del contribuyente de reclamar la liquidacin, giro o resolucin, conforme a las reglas generales. Sobre este punto,
el contribuyente podr reclamar la liquidacin, pero, y respecto de la declaracin de conducta abusiva? La respuesta es, no.
Desde la ptica del derecho constitucional, no existe duda que nos encontramos con un procedimiento manifiesta y
groseramente inconstitucional. Independiente que el legislador prevea mecanismos de impugnacin de las partidas de las
liquidaciones, giros o resoluciones, dicha situacin no alteran en lo absoluto los vicios de inconstitucionalidad contenidos en
el procedimiento contemplado en el artculo que nos convoca. As tambin lo ha estimado el Tribunal Constitucional, en
sentencia Rol 389, del ao 2003, cuyo considerando trigsimo sexto, seala: Que, no obsta a lo anteriormente expuesto, el
que el propio artculo 8, en su inciso tercero, seale que el afectado puede deducir recurso de reposicin ante el Director de
la Unidad y que, en caso que dicho recurso sea denegado, tiene la facultad de reclamar ante la Corte de Apelaciones
respectiva. Ello no altera la inconstitucionalidad de las normasen estudio, en atencin a que no subsana el hecho de que antes
de la aplicacin de la sancin por la autoridad administrativa, el afectado carece del derecho a defensa jurdica que el artculo
19, N 3, inciso segundo contempla agrega que,el derecho a defenderse debe poder ejercerse en plenitud, en todos y
cada uno de los estadios en que se desarrolla el procedimiento, a travs de los cuales se pueden ir consolidando situaciones
jurdicas muchas veces irreversibles.
El hecho de que se hable de informe y no de autorizacin, es una cuestin ms bien semntica, que en nada alteran los
vicios de constitucionalidad detectados, as como, la conculcacin manifiesta de las garantas constitucionales del debido
proceso.
Por otra parte, que sean autoridades de mayor entidad del Servicio, las que adopten las resoluciones que declaran los actos
abusivos o simulados, en nada modifican la indefensin en que se encuentran los contribuyentes, pues no constituye ninguna
garanta, no asegura el derecho a la accin, la bilateralidad de la audiencia, examen y objecin de pruebas rendidas,
emplazamiento o legtima defensa.
12
FERNNDEZ GONZALEZ, MIGUEL NGEL, Derecho a la Jurisdiccin y al Debido Proceso Revista de centro de Estudios Constitucionales,
Universidad de Talca, sine data., pg. 10.
La gran problemtica de la norma, permanece inalterada: La facultad que posee el Servicio de decretar el abuso o simulacin,
sin que el contribuyente puede interponer un reclamo tributario en contra de dichos actos administrativos. Slo se puede
reclamar de la liquidacin, giro o resolucin que recaen como consecuencia del abuso o de la simulacin. As la norma no
resguarda el debido proceso ni los principios rectores contemplados en la Constitucin.
2.2.3
Protocolo de acuerdo
Con fecha 08 de Julio de 2014, entre el Gobierno, representado por el Seor Ministro de hacienda y los cinco senadores que
integran la Comisin de Hacienda del Senado.
En lo referido a la clusula antielusiva, se seala que: Se precisar la norma general anti-elusin/anti-simulacin (primaca
de la sustancia sobre forma), reconociendo el principio de buena fe y la autonoma y libertad contractual del contribuyente,
resguardando la posibilidad de ejercer la economa de opcin (posibilidad de elegir entre alternativas lcitas y legtimas sin ser
recalificado en la medida que su objetivo no haya sido la elusin de impuestos, concepto que se definir legalmente) y
ajustando su nomenclatura a la terminologa de nuestro ordenamiento jurdico.
El peso de la prueba corresponder, en una potencial recalificacin, al SII y no al contribuyente.
Para la aplicacin de la norma general anti-elusin/anti-simulacin, ser el tribunal tributario y aduanero competente el que
deber realizar, mediante un procedimiento de caractersticas similares al general de reclamacin, la calificacin jurdica del
acto potencialmente elusivo o simulado conforme al requerimiento que le efecte el Director del SII. Conjuntamente con la
calificacin jurdica, el referido tribunal conocer de la aplicacin de las sanciones correspondientes y emitir las rdenes
respectivas a la administracin tributaria.
La norma general anti-elusin/anti-simulacin slo aplicar para actos, contratos, transacciones FUTuras, esto es, ocurridos
a partir de la entrada en vigencia de la norma.
En relacin a estas ideas, podemos sealar lo siguiente:
1.
2.
3.
4.
5.
En cuanto al reconociendo del principio de buena fe y la autonoma y libertad contractual del contribuyente, y de la
posibilidad de ejercer la economa de opcin, se trata de declaraciones totalmente inoficiosas, toda vez que la
Constitucin Poltica de la Repblica y la ley, reconocen todos estos principios, de forma tal que dichos asertos a nivel de
Protocolo, no significan ninguna contribucin real.
Nos parece muy saludable que se ajuste la nomenclatura a la terminologa de nuestro ordenamiento jurdico.
Al igual que el punto anterior, parece del todo razonable que el peso de la prueba corresponda, en una potencial
recalificacin, al SII y no al contribuyente. Lo contrario sera presumir la mala fe, y ello es totalmente improcedente en
nuestro derecho.
De seguro la modificacin ms importante en esta materia es la que se relaciona con que para aplicar la norma general
anti-elusin/anti-simulacin, ser el tribunal tributario y aduanero competente el que deber realizar, mediante un
procedimiento de caractersticas similares al general de reclamacin, la calificacin jurdica del acto potencialmente
elusivo o simulado, conforme al requerimiento que le efecte el Director del SII. Se trata de un cambio realmente
trascedente, toda vez, que tal como estaba el Proyecto, se produca una escandalosa violacin al principio del debido
proceso, toda vez que el Servicio, por si y ante s, dictaba la resolucin que declaraba el abuso o la simulacin, sin que el
contribuyente la pudiere controvertir.
Finalmente, en cuanto a que la norma general anti-elusin/anti-simulacin slo aplicar hacia el futuro, esto es, a partir
de su entrada en vigencia, ello no es ms que aplicacin de las reglas generales del Derecho.
2.3 Conclusiones
Estimamos que la tributacin sobre rentas atribuidas, en la medida que otorga facultades al Servicio de Impuestos Internos
para atribuirlas por s y ante s, viola el Derecho de Propiedad, consagrado en la Constitucin Poltica. Por otra parte, el
establecimiento de la clusula antielusiva, infringe el Principio del Debido Proceso, tambin establecido por nuestra Carta
Fundamental. Tambin nos parece que el Servicio de Impuestos Internos en la actualidad posee un importante cmulo de
facultades, a travs de la cuales podra ejercer una mejor fiscalizacin, sin que sea necesario otorgarle estas exorbitantes
facultades antielusivas, que ponen en evidente riesgo los principios de seguridad y certeza jurdica, fundamentales para la
adecuada proteccin de los Derechos de los contribuyentes.
3. Principales modificaciones a la ley del sobre impuesto a las ventas y

servicios
Esteban Escalona Caba
3.1 Introduccin
La propuesta de reforma tributaria, considera interesantes cambios a la normativa de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y
Servicios (DL N 825 de 1974, en adelante LIVS), que se enfocan, principalmente, en atacar distintos focos de evasin y
elusin. De estos, el principal corresponde a la venta de bienes corporales inmuebles. La propuesta busca gravar toda venta
de dichos bienes realizadas por un vendedor y sobre esto no hay dobles lecturas: dejar gravada las ventas realizadas por las
empresas inmobiliarias. Este es un antiguo anhelo de muchos legisladores, adems el de reducir o quitar los beneficios
tributarios respecto de la franquicia establecida en el artculo 21 del DL 910. La propuesta tambin incluye modificaciones
en el cambio de sujeto del artculo 3 de la Ley, que busca favorecer aquellas empresas de menor tamao respecto del pago
del I.V.A., aumentar la recaudacin mediante la subida de tasas en los impuestos correctivos o regulatorias como a las
bebidas alcohlicas y a las bebidas no alcohlicas azucaradas que provocan externalidades negativas, como tambin en las
tasas de los impuestos ligados al cuidado del medio ambiente, entre otras.
El presente estudio analiza tanto el proyecto original (mensaje 24-362 de fecha 01 de abril de 2014) enviado por la
presidenta de la repblica Sra. Michelle Bachelet, a la Cmara de Diputados, como tambin las modificaciones realizadas al
proyecto original por la Comisin de Hacienda del Senado, mediante el protocolo de acuerdo de fecha 08 de julio de 2014,
y que fue ratificado por el Senado el da 15 de Julio, recin pasado, en su segundo trmite constitucional.
3.2 Modificaciones al dl 825 de 1974 (livs)

Las principales modificaciones propuestas al DL N 825 de 1974, afectan a los Ttulos I y II, como tambin al Impuesto
Adicional del Ttulo III y al impuesto al petrleo diesel; sin embargo, el presente estudio abordar solamente cinco
modificaciones, de las cuales, las tres primeras han sufrido modificaciones mediante el protocolo de acuerdo, ratificado
13
mediante una amplia mayora en el Senado .
Proyecto Original(01 de abril de 2014)
Protocolo de Acuerdo(08 de Julio de

2014)
1.1 Venta de inmuebles.
Modificada
1.2 Gastos de supermercado y comercio similares.
Modificada
1.3 Modificaciones al impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, analcohlicas

y similares.
Modificada.
1.5 Venta de bienes muebles e inmuebles del activo inmovilizado.
No Modificada
1.6 Cambio de sujeto.
No Modificada
Como se observa del cuadro anterior, de las modificaciones a tratar, solamente fueron afectados con cambios del protocolo
de acuerdo la venta de inmuebles, gastos de supermercados y el impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, analcohlicas
y similares. Los dos restantes no han sufrido modificacin alguna.
13
33 votos a favor, 1 en contra de la senadora Lily Prez y una

http://www.senado.cl/appsenado/templates/tramitacion/index.php?boletin_ini=9290-05#
abstencin
del
senador
Ivn
Moreira.
3.2.1
Venta de inmuebles
Anlisis de la situacin actual

La incorporacin de la actividad de la construccin al rgimen del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), y por ello la venta de
14
bienes corporales inmuebles por parte de una empresa constructora, se llev a cabo en el ao 1987 . Hasta ese ao, el
hecho gravado bsico de venta establecido en el artculo 2 N 1 de la LIVS, no consideraba las operaciones sobre inmuebles
15
y el artculo 8 letra e), gravando solamente los Contratos de instalacin o confeccin de especialidades , al sealar
explcitamente que: En ningn caso este impuesto afectar a los contratos generales de construccin o edificacin. Todo
ello fue revertido mediante la publicacin de la Ley N 18.630, que incluy, adems, a los contratos generales de
construccin. De esta forma, a partir del ao 1987, las empresas constructoras dejaron de ser consumidores finales frente al
I.V.A., cuyo efecto inmediato, fue el de no incluir dentro de sus costos el impuesto soportado en los insumos, bienes de
capital y contratacin de servicios, traspasndolo al consumidor final.
Posterior a la modificacin en el ao 1987 y hasta la fecha, el hecho gravado bsico de venta es el siguiente:
Artculo 2- Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entender:
1) Por "venta", toda convencin independiente de la designacin que le den las partes, que sirva para transferir a ttulo
oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa
constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una
cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o
contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.
Para mitigar el aumento del precio en las viviendas por efecto del I.V.A., en la actividad de la construccin, el artculo 5 de la
Ley N 18.630 de 1987, modific adems el artculo 21 del DL 910 de 1975, incorporando a dicha franquicia tributaria a las
16
empresas constructoras que construyeran y vendieran inmuebles con destino habitacional , construido mediante contrato
general de construccin, que no sea por administracin. La rebaja del 65% del I.V.A., dbito fiscal establecido en dicha
franquicia, permite que solamente se traspase un 35% del dbito fiscal al comprador final (ver figura N1). Adems permite
apoyar financieramente a las empresas constructoras mediante el derecho a deducir de sus pagos provisionales mensuales
de la ley de la renta, el 65% del I.V.A., dbito fiscal restante generado en dichas ventas.
Sin embargo, la ley dejo un inexcusable vaco: no consider en el hecho gravado a las empresas inmobiliarias.
Y es precisamente sta una de las principales razones del cambio propuesto en la redaccin del hecho gravado bsico de
venta indicado en el proyecto de reforma tributaria. Debido a que el uso de la ley por parte de las empresas constructoras,
que desvirtuaron su objetivo original a favor del consumidor final como consecuencia de la amplitud y ambigedad de la
expresin que le serva de base, permiti que no se viera reflejado ese menor precio o ahorro tributario a los compradores
finales debido a la intermediacin de las empresas inmobiliarias. En resumidas cuentas, esta franquicia estaba significando
un alto costo para el erario nacional (3% de la recaudacin efectiva del I.V.A, y un 0,5% del PIB), no deriv en un menor
precio al consumidor final, y finalmente no se ha demostrado ser un elemento que incentive la industria de la construccin.
Analicemos esto ltimo con mayor detalle:
Figura 1: Venta directa constructora propietario.
Empresa Constructora
14
35 % IVA
Comprador Final
Ley N 18.630 publicada en el Diario Oficial el da 23 de julio de 1987.

Circular N 33 del 15 de marzo de 1976.
16
Segn la Circular 26 de 1987, debe entenderse por inmueble para la habitacin, aquellos que principalmente se construyen como vivienda
aceptndose dentro de sta calificacin, en forma restrictiva, otro tipo de dependencias con que cuente dicho inmueble, siempre que sean
necesarias y tengan relacin directa con la habitacin propiamente tal.
15
Como se puede apreciar en la figura N 1, al vender directamente la empresa constructora al consumidor final (segn el
artculo 21 del DL 910), le traspasara solo un 35% del I.V.A., dbito fiscal.
Figura 2: Venta con intermediacin de inmobiliaria.
Empresa
Constructora
35 %
IVA
Empresa
Inmobiliaria
No
Afecta
a IVA
Comprador
Final
En el caso de la figura N 2, al estar intermediando una empresa inmobiliaria, es sta la que recibe el beneficio de la
franquicia tributaria, y adems al no estar afecta a I.V.A., por sus operaciones de venta (art. 2 N 1), traspasar como costo al
comprador final todos los crditos fiscales no recuperados. Sin considerar que le traspasa sus propios costos de gestin, su
margen de comercializacin, todo ello recarga actualmente un 25% ms (aproximadamente) el valor del inmueble.
Ante esto, no sera ms recomendable entregar un subsidio directo a los que compran sus viviendas que seguir
entregndoles la administracin de estos recursos a las empresas inmobiliarias?
En el ao 2008 se trat de revertir este escenario de completo e innecesario beneficio para las empresas constructoras,
mediante la publicacin de la Ley N 20.259 , que restringi el acceso a la franquicia slo para aquellos inmuebles con destino
habitacional cuyo valor de venta no exceda de 4.500 UF. Por su parte, para la empresa constructora, se limit el derecho a
deducir como crdito a sus pagos provisionales mensuales de la ley de la renta, el 65% del I.V.A., dbito fiscal, hasta el tope
de 225 UF.
Respecto a las franquicias tributarias, si bien son un elemento que debe ayudar a vigorizar algn sector de la economa, no
deben extenderse en forma ilimitada (en el caso de la construccin lleva 27 aos aplicndose) en favor de un sector en
particular de la economa. Deben ir alternndose a los diferentes sectores que la realidad nacional lo necesite para su
desarrollo; como por ejemplo, actualmente se debera apoyar a los sectores que estn impulsando la creacin nuevas
tecnologas, como tambin en la preparacin y educacin de profesionales y mano de obra calificada, como por ejemplo
potenciar centros de educacin de nuevos profesionales y tcnicos, como tambin aquellas reas ligadas a la cultura.
Modificacin propuesta al Hecho Gravado Bsico de Venta.
La modificacin propuesta por el ejecutivo, quita de la definicin del hecho gravado bsico de venta, del artculo 2 de la
LIVS, el requisito de que el inmueble sea de: propiedad de un empresa constructora construidos totalmente por ella o que en
parte hayan sido construidos por un tercero para ella.
El objetivo de esta modificacin a la norma, es el dejar gravada la venta de inmuebles, principalmente por parte de las
empresas inmobiliarias, quedando de esta forma la propuesta de Hecho Gravado Bsico de venta:
Artculo 2- Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entender:
Por venta, toda convencin independiente de la designacin que le den las partes, que sirva para transferir a ttulo
oneroso el dominio de bienes corporales muebles, de bienes corporales inmuebles, de una cuota de dominio sobre dichos
bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o
que la presente ley equipare a venta.
Adems, modifica el concepto de vendedor, del N 3 del artculo 2 de la LIVS, eliminado todas las menciones relacionadas con
empresa constructora, como su calidad exclusiva de vendedora de bienes corporales inmuebles, quedando redactada de la
siguiente forma:
3) Por vendedor cualquiera persona natural o jurdica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se
dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia produccin o
adquiridos de terceros. Corresponder al Servicio de Impuestos Internos calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad.
Se considerar tambin vendedor al productor, fabricante o empresa constructora que venda materias primas o
insumos que, por cualquier causa, no utilice en sus procesos productivos.
Sin embargo, bajo el actual tenor de la ley, para determinar si una persona es vendedora para efectos del I.V.A., debe ser
Habitual en la compra y venta de los bienes corporales muebles afectados. El concepto de habitual se encuentra
establecido en el artculo 4 del reglamento del Impuesto a las ventas y servicios, que contempla para su definicin la
cantidad, naturaleza y frecuencia, segn se expone a continuacin:
ARTICULO 4 Para calificar la habitualidad a que se refiere el N 3 del artculo 2 de la ley, el Servicio considerar la
naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice las ventas de los bienes corporales muebles de que se trate
y, con estos antecedentes, determinar si el nimo que guio al contribuyente fue adquirirlos para su uso, consumo o para
la reventa.
Corresponder al referido contribuyente probar que no existe habitualidad en sus ventas y/o que no adquiri las especies
muebles con nimo de revenderlas.
Se presume habitualidad respecto de todas las transferencias y retiros que efecte un vendedor dentro de su giro.
La propuesta de reforma original no establece cambios al artculo 4 del reglamento del Impuesto a las ventas y servicios, la
cual debiera agregar adems de los bienes corporales muebles, a los bienes inmuebles, para as dejar menos espacio a la
interpretacin de habitualidad. Sin perjuicio de ello, el inciso final del artculo mencionado, seala la presuncin de
habitualidad respecto a las transferencias y retiros que efecte un vendedor dentro de su giro.
Por su parte, el oficio N 587 del ao 2000, establece que: las empresas inmobiliarias no son contribuyentes del Impuesto
al valor Agregado por la venta de inmuebles, aun cuando sta sea una actividad habitual, slo en la medida que tales
inmuebles no hayan sido construidos en todo o parte por ellas. De lo anterior es posible interpretar que la habitualidad
tambin se aplica a los bienes inmuebles a pesar que el artculo 4 no los incluya?
La propuesta de reforma original, tambin incluye modificaciones al artculo 21 del DL 910 de 1975, rebajando el tope para
acceder a la franquicia tributaria de empresas constructoras, de 4.500 UF a 2.000 UF, y el crdito de 200 UF a 100 UF, lo cual
se har en forma proporcional hasta su aplicacin total en el ao 2017.
Normas transitorias respecto de los inmuebles.
Un antecedente importante a destacar, es la fecha de inicio de aplicacin de los cambios y que segn lo establecido en las
normas transitorias, las Promesa de Venta de Inmueble o Contrato de leasing, celebrados en escritura pblica o
instrumento privado protocolizado antes del 31.12.2015, no sern afectados por los cambios a la norma, continuando as con
los beneficios del crdito establecido en el artculo 21 del DL 910, segn el Artculo Sexto transitorio. Adems los cambios
sern efectuados en forma gradual, segn el siguiente parmetro:
FECHA
VALOR VIVIENDA UF
TOPE CRDITO UF
01/01/2015
4.000
200
01/01/2016
3.000
150
01/01/2017
2.000
100
Modificaciones establecidas mediante el protocolo de acuerdo.

El punto nmero 5, del protocolo de acuerdo, dispone las modificaciones a las viviendas. En ella se propone analizar el
concepto de vendedor, acotando la definicin de la habitualidad en las operaciones realizadas con inmuebles,
circunscribiendo este gravamen a aquellas operaciones propias del giro inmobiliario. El protocolo seala, adems, que se
busca evitar adems que la liquidacin de inmuebles, como consecuencia de la ejecucin de garantas hipotecarias, sean
gravadas con I.V.A.
Sin duda una acertada modificacin, toda vez que, como habamos analizado, el no modificar el concepto de habitualidad,
incluyendo a dicho concepto los bienes inmuebles, podra traer consecuencias impositivas a una serie de operaciones
realizadas por personas distintas al negocio inmobiliario.
Respecto de la franquicia tributaria establecida en el artculo 21 del DL 910 de 1975, el protocolo repuso el tope de 100 UF a
225 UF, para el crdito especial a la construccin en aquellas viviendas de hasta 2.000 UF en el valor de venta. Esto se debi a
que bajar el beneficio en 125 UF, segn algunos estudios ligados a empresas de la construccin, sera traspasado de igual
forma al consumidor final.
Sin embargo, la primera estrofa del nmero 5 del protocolo de acuerdo, establece un extrao objetivo, que es el de
clarificar la mantencin del crdito especial del I.V.A., a las empresas constructoras, mediante una revisin general de las
normas de modo que no haya duda que se pueda traspasar los descuentos respectivos. A que apunta esta indicacin de la
comisin de Hacienda del Senado? Buscar asegurar que el objetivo de la franquicia tributaria del artculo 21 del DL 910 se
cumpla de una vez por todas? Habr que esperar las indicaciones programadas para el da 7 de agosto prximo.
Finalmente, una medida acertada fue la de agregar en el prrafo quinto, que aquellas viviendas financiadas en todo o en
parte por subsidios habitacionales entregados para el Segmento Vulnerable, Segmento Emergente y Clase Media (DS N49 y
DS N01 del Ministerio de Vivienda y Urbanismo), no estarn sujetas a la aplicacin del I.V.A.
Modificaciones al Artculo 8, relacionadas con la venta de inmuebles.
Las principales modificaciones propuestas al artculo 8 de la LIVS, estn dirigidas a eliminar toda mencin de empresa
constructora para configurar el hecho gravado de las letras k) y l) y acomodar el hecho gravado especial de inmuebles en los
conceptos de aportes, adjudicaciones, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades. De
esta forma, se propone derogar la letra K), y modificar completamente la letra L) del actual artculo 8, que dice:
K) Los aportes y otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades, que
comprendan o recaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora,
L) Las promesas de venta de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora de su giro y los
contratos de arriendo con opcin de compra que celebren estas empresas respecto de los inmuebles sealados y las
comunidades por inmuebles construidos total o parcialmente por ellas. Para los efectos de la aplicacin de esta ley, estos
ltimos contratos se asimilarn en todo a las promesas de venta.
La eliminacin de la letra k), tiene sentido ya que los conceptos de aportes, adjudicaciones, retiros y ventas de
establecimientos de comercio y otras universalidades, que se encuentran en las letras de las letras b); c); d) y f), y que en el
tenor actual de la ley solo hacen mencin a los bienes muebles, la propuesta seala agregarles la expresin e inmuebles,
dejando gravadas dichas operaciones realizadas por las personas que ellas sealan.
Segn lo anterior, las mencionadas letras del artculo 8, quedaran redactadas de la siguiente forma:
Art. 8 Letra b) Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales muebles e inmuebles,
efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasin de la constitucin, ampliacin o modificacin de sociedades,
en la forma que lo determine, a su juicio exclusivo, la Direccin Nacional de Impuestos Internos;
Por esta modificacin, los aportes de inmuebles que realice, por ejemplo, una empresa inmobiliaria en la constitucin de una
sociedad, quedara gravada con I.V.A., ya que cabra dentro del concepto vendedor; sin obviar, lo que he comentado
respecto al concepto de habitualidad, establecido en el artculo 4 del reglamento del impuesto a las ventas y servicios.
Art. 8 Letra c) Las adjudicaciones de bienes corporales muebles e inmuebles de su giro, realizadas en liquidaciones de
sociedades civiles y comerciales. Igual norma se aplicar respecto de las sociedades de hecho y comunidades, salvo las
comunidades hereditarias y provenientes de la disolucin de la sociedad conyugal;
La propuesta de reforma, incluye la eliminacin completa del inciso segundo de la letra c), que seala lo siguiente:
En la liquidacin de sociedades que sean empresas constructoras, de comunidades que no sean hereditarias ni
provengan de la disolucin de la sociedad conyugal y de cooperativas de vivienda, tambin se considerar venta la
adjudicacin de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por la sociedad, comunidad o cooperativa.
Al tenor de la actual normativa y a las diferentes interpretaciones que ha realizado el Servicio, como por ejemplo en el Oficio
N 1.874 del ao 2006, la adjudicacin de un bien corporal inmueble realizada por una inmobiliaria, no se encuentra gravada
con I.V.A., toda vez que la letra k) establece que deben dicho bien debe ser construido total o parcialmente por una empresa
constructora. Bajo la propuesta sealada, las adjudicaciones de bienes corporales inmuebles realizadas por las inmobiliarias,
si quedaran gravadas con I.V.A.
Art. 8 letra d) Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles efectuados por un vendedor o por el dueo, socios,
directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de su familia, ya sean de su propia produccin
o comprados para la reventa, o para la prestacin de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurdica de la empresa.
Para estos efectos, se considerarn retirados para su uso o consumo propio todos los bienes que faltaren en los
inventarios del vendedor o prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pudiere justificarse con documentacin
fehaciente, salvo los casos fortuitos o de fuerza mayor, calificados por el Servicio de Impuestos Internos, u otros que
determine el Reglamento.
Igualmente sern considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles destinados a rifas y
sorteos, aun a ttulo gratuito, y sean o no de su giro, efectuados con fines promocionales o de propaganda por los
vendedores afectos a este impuesto.
Lo establecido en el inciso anterior ser aplicable, del mismo modo, a toda entrega o distribucin gratuita de bienes
corporales muebles e inmuebles que los vendedores efecten con iguales fines.
Los impuestos que se recarguen en razn de los retiros a que se refiere esta letra, no darn derecho al crdito
establecido en el artculo 23;
Respecto al devengamiento del impuesto en los retiros, el proyecto de ley propone modificar el artculo 9 letra c),
agregando e inmuebles, quedando la redaccin de la siguiente forma:
c) En los retiros de mercaderas e inmuebles previstos en la letra d) del artculo 8, en el momento del retiro del bien
respectivo
Art. 8 Letra f) La venta de establecimientos de comercio y, en general la de cualquier otra universalidad que comprenda
bienes corporales muebles e inmuebles de su giro. Este tributo no se aplicar a la cesin del derecho de herencia;
El hecho gravado con I.V.A., en la propuesta, es el valor de los bienes corporales muebles e inmuebles propios del giro del
establecimiento comercial o industrial que se encuentre comprendido dentro de la universalidad que se vende. Entonces los
requisitos para que ocurra el hecho gravado, segn la propuesta de reforma tributaria, son:
Realizacin de una venta que verse sobre establecimiento de comercio u otra universalidad.
La universalidad debe comprender bienes corporales muebles e inmuebles del giro (Activo Realizable), que son aquellos
respecto de los cuales la sociedad o comunidad era vendedora (Artculo N 9 del Reglamento)
No quedan gravados otros Activos (maquinarias, herramientas, patentes, etc) a no ser que cumplan con los requisitos
establecidos en el artculo 8 letra M)
Sobre la Base Imponible del impuesto, el artculo 16 letra d), tambin agrega e inmuebles en sus tres incisos, quedando la
redaccin de la siguiente forma:
En el caso contemplado en la letra f) del artculo 8, el valor de los bienes corporales muebles e inmuebles
comprendidos en la venta, sin que sea admisible deducir de dicho valor el monto de las deudas que puedan afectar a
tales bienes.
Si la venta de las universalidades a que se refiere el inciso anterior se hiciere por suma alzada, el Servicio de Impuestos
Internos tasar, para los efectos de este impuesto, el valor de los diferentes bienes corporales muebles e inmuebles del
giro del vendedor comprendidos en la venta.
Lo dispuesto en el inciso anterior ser aplicable, asimismo, respecto de todas aquellas convenciones en que los
interesados no asignaren un valor determinado a los bienes corporales muebles e inmuebles que enajenen o el fijado
fuere notoriamente inferior al corriente en plaza;
Respecto al tenor de la propuesta, en caso de la venta de una universalidad que comprenda bienes corporales inmuebles de
su giro, la base imponible ser el valor de venta, sin considerar lo establecido en el artculo 15 de la ley. Por lo anterior, la
propuesta derogara el actual artculo 16 letra g), que determinaba la base imponible para aquellas operaciones sealadas
en la letra k) del artculo 8.
Art. 8 Letra L) Las promesas de venta y los contratos de arriendo con opcin de compra que recaigan sobre bienes
corporales inmuebles realizadas por un vendedor.
Esta letra se modificara completamente eliminando todas las referencias a las empresas constructoras, simplificando todo a
que toda promesa de venta o arrendamiento de bienes corporales inmuebles, sea realizada por un vendedor.
Otras modificaciones relacionadas con Inmuebles.
Adems de las modificaciones sealadas, se agregaron los inmuebles a las operaciones de permutas o cuando se dieren en
pago de un servicio bienes corporales inmuebles, siendo la siguiente redaccin propuesta para los artculos 18 y 19:
Artculo 18. En los casos de permutas o de otras convenciones por las cuales las partes se obligan a transferirse
recprocamente el dominio de bienes corporales muebles o inmuebles, se considerar que cada parte que tenga el
carcter de vendedor, realiza una venta gravada con el impuesto de este Ttulo, tenindose como base imponible de cada
prestacin, si procediere, el valor de los bienes comprendidos en ella. Lo dispuesto en este inciso ser igualmente
aplicable a las ventas en que parte del precio consiste en un bien corporal mueble o inmueble, y a los prstamos de
consumo.
Si se tratare de una convencin que involucre el cambio de bienes gravados por esta ley, el impuesto de este Ttulo se
determinar en base al valor de los bienes corporales muebles e inmuebles incluidos en ella, sin perjuicio de la aplicacin
de los tributos establecidos en sta u otras leyes que puedan gravar la misma convencin.
Artculo 19. Cuando se dieren en pago de un servicio bienes corporales muebles o inmuebles, se tendr como precio del
servicio, para los fines del impuesto de este Ttulo, el valor que las partes hubieren asignado a los bienes transferidos o el
que en su defecto, fijare el Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo.
En los casos a que se refiere este artculo, el beneficiario del servicio ser tenido como vendedor de los bienes para los
efectos de la aplicacin del impuesto cuando proceda.
Igual tratamiento se aplicar en los casos de ventas de bienes corporales muebles o inmuebles que se paguen con
servicios.
3.2.2
Crdito fiscal por compras en supermercados y similares.
El nmero 1 del artculo 23 de la Ley, establece los requisitos que deben cumplir los contribuyentes para tener derecho a
crdito fiscal. Las compras o adquisicin de servicios, adems de las importaciones, que tiene derecho a su uso, son aquellas
por operaciones de compras destinadas a formar parte del activo realizable o fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo
general, que tengan relacin con el giro o actividad del contribuyente.
ACTIVO REALIZABLE, existencias
ACTIVO FIJO, aquellos que la empresa compra con la finalidad de usarlos
en la explotacin social de su giro, sin el nimo de revenderlos.
1.
2.
Que digan relacin DIRECTA con el GIRO o

ACTIVIDAD de la empresa
Estn destinados a GENERAR Hechos
Gravados
GASTOS GENERALES, desembolsos en que incurre normalmente una

empresa y que afectan los resultados del ejercicio. Ej: Luz, agua telfono,
fotocopiado.
Por su parte, el nmero 2 del artculo 23 de la Ley, seala que dichas compras deben guardar directa relacin con la
actividad del vendedor. Por su parte el artculo 41 nmero 3 del Reglamento (D.S. N 55) seala que las operaciones
sealadas en el inciso anterior no guarden relacin directa con la actividad o giro del contribuyente cuando se destinen a fines
diferentes de aquellos que constituyen su giro o actividad habitual
Respecto al concepto de Relacin directa con el giro, la Corte Suprema ha sealado que el adjetivo directo, significa
derecho o el lnea recta; es decir, no importa la conveniencia econmica de la empresa, o el mayor o menor xito
17
comercial, sino nicamente la actividad productora de un dbito fiscal . En fallo de la Ilustrsima Corte de Apelaciones de
18
Concepcin , nos entrega otro elemento. Respecto a los gastos de fiestas patrias realizados por la empresa Valmar S.A., a
sus trabajadores, seal que: no obedecen a adquisiciones que sean inevitables u obligatorias para llevar a cabo la gestin o
actividad desarrollada.
Sin embargo, es muy comn que se utilice como crdito fiscal las compras por consumo personal y familiar, lo cual en
muchos casos corresponde a una verdadera prctica evasiva ya institucionalizada. Es cosa de ver las filas de factura de
supermercado los fines de semana. La propuesta de reforma pretende frenar este abuso por compras con facturas en
supermercados y similares, incluyendo en el nmero 4 del artculo 23, un tope para este tipo de compras, gravando como
gasto rechazado el exceso.
Modificacin propuesta al nmero 4 del artculo 23, la redaccin propuesta en el mensaje original es la siguiente:
No darn derecho a crdito las importaciones, arrendamiento con o sin opcin de compra y adquisicin de
automviles, station wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantencin,
ni las de productos o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor, de acuerdo a la facultad
del artculo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes,
segn corresponda, salvo en aquellos casos en que se ejerza la facultad del inciso primero del artculo 31 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta. Tampoco darn derecho a crdito los gastos incurridos en supermercados y comercios similares
que no cumplan con los requisitos que establece el inciso primero, del artculo 31, de la Ley sobre impuesto a la
Renta
El artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, establece un tope de 1 UTM ($42.178 a julio) por mes, siendo ese el tope
de las compras por concepto de supermercado y comercio similares, siempre que tengan relacin directa con el giro o
19
actividad de la empresa. La RAE define la palabra similar como Que tiene semejanza o analoga con algo, entonces habr
que esperar la interpretacin que har el organismo fiscalizador, respecto del concepto y alcance de comercio similares,
toda vez que muchos tipos de negocios, por su organizacin y estructura no se pueden identificar solamente como
supermercados, principalmente por lo tipos de bienes que venden.
Para aquellos contribuyentes, que por el giro o actividad que realizan, tengan compras por sobre el tope indicado, debern
solicitar autorizacin especial al Servicio de Impuestos Internos, sealando con antecedentes justificables, las razones por las
cuales debe realizar compras por montos superiores al de 1UTM.
Modificaciones del protocolo de acuerdo.
El nmero 15 (Otros) del protocolo, establece una modificacin al tope sealado en el proyecto original. De esta forma se
propone elevar el lmite de 1 a 5 UMT, para la deduccin de gastos incurridos en supermercados y comercios similares.
Adems, busca simplificar el trmite o solicitud especial al Servicio de Impuestos Internos, por aquellas compras superiores a
5 UTM, por un trmite de presentacin de una declaracin informativa.
3.2.3
Modificaciones al impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, analcohlicas y

similares.
Los impuestos correctivos, son aquellos aplicados a bienes cuyo consumo en exceso generan consecuencias negativas para el
20
individuo o la sociedad en general, provocando las conocidas externalidades negativas , buscando reducir su consumo a un
nivel socialmente ptimo. Por lo anterior, el monto del impuesto debe ser igual al costo de la externalidad negativa; as por
ejemplo, si cada paquete de cigarrillos cuesta a la sociedad $10, el impuesto a los cigarrillos debe medir 10 dlares por
17
Emilfork Soto, Elkizabeth, Impuesto al Valor Agregado, el crdito fiscal y otros estudios. Edit Jurdica Congreso. 1 edic. 1999. Pg. 216
Rol N303-1997, Corte de Apelaciones de Concepcin. 28/08/2001
19
Real Academia Espaola
20
Externalidades son efectos econmicos colaterales de las acciones de unas personas sobre otras que no se expresan en un precio, es decir,
que son externos al mercado. Las externalidades negativas son los costos sociales creados por el consumo de un bien; por ejemplo, Por
ejemplo, fumar cigarrillos causa daos a la salud a otros debido a humo de segunda mano. Conducir un coche crea emisiones, lo que
perjudica el medio ambiente.
18
paquete. Este anlisis es sumamente importante, toda vez que de aplicar impuestos demasiado altos, la actividad del
mercado negro y el contrabando puede dar y contrarrestar los intentos de mitigar las externalidades negativas.
El proyecto sobre reforma tributaria, incluye impuestos correctivos a las bebidas alcohlicas y no alcohlicas azucaradas,
21
generando gran polmica entre la industria y ciertos parlamentarios que han defendido la produccin local . El diputado
Matas Walker, ha sealado que un alza en el impuesto al pisco, iba a generar muchos problemas en la industria, o el
22
diputado Sergio Gahona quien dijo el alza es un golpe letal a la industria pisquera . Por su parte, el Gobierno no ha
aclarado si existe estudio alguno que justifique las alzas propuestas en una proporcin relacionada con la externalidad
negativa, pero indudablemente, un impuesto a los alcoholes y bebidas azucaradas, no solo buscan compensar el gasto que
23
produce su consumo , o generar un mayor efecto recaudatorio; adems, es una seal sobre el rol del Estado como
responsable de la salud colectiva. Esto toma mayor importancia cuando las estadsticas nos sealan que en nuestro pas la
segunda causa de muerte entre los jvenes, son el producto de accidentes de trnsito donde el alcohol ha sido su
24
protagonista. O peor an, cuando ms de doce mil chilenos mueren por sus causas. Una negra estadstica de la cual poco o
nada tenemos que enorgullecernos. Otro dato lo entreg el Senador Orpis en medio de las discusiones sobre este punto, al
sealar que: El 25% de la desercin escolar se relaciona con el alcoholismo, por lo que aplaudo el enfoque preventivo del
25
proyecto .
En la otra vereda, los productores de cerveza, argumentan que esta subida de impuestos perjudicar en forma directa a los
consumidores de ingresos medios y bajos (mayores consumidores de cerveza) y motivar el desempleo por una menor
demanda. La Asociacin de Productores de Pisco de Atacama y Coquimbo, sealan que es un impuesto discriminatorio por el
26
ILA variable por grado y adems el pago de 3 UTM por cada 100 litros de alcohol puro. Adems argumentan una menor
produccin y menores ingresos para los productores agrcolas, considerando adems las constantes sequas que han
amotinado la economa de dicha zona.
Si lugar a dudas son dos visiones distintas, que se deben complementar con mayor educacin.
Modificaciones Propuestas
27
La propuesta contempla una modificacin al artculo 42 del DL 825 de 1974 , aumentando el impuesto especfico a las
bebidas alcohlicas y a las bebidas no alcohlicas en el caso que presenten la composicin nutricional a que se refiere el
artculo 5 de la ley N 20.606 (por ejemplo, elevados contenidos de azcares). El impuesto tendr tanto un componente ad
valorem, como un componente en proporcin al alcohol incluido en cada tipo de bebida.
El actual Artculo 42, seala: Sin perjuicio del impuesto establecido en el Ttulo II de esta ley, las ventas o importaciones,
sean estas ltimas habituales o no, de las especies que se sealan en este artculo, pagarn un impuesto adicional con la tasa
que en cada caso se indica, que se aplicar sobre la misma base imponible que la del Impuesto al Valor Agregado:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
21
Licores, piscos, whisky, aguardientes y destilados, incluyendo los vinos licorosos o aromatizados similares al vermouth,
tasa del 27%;
Suprimida
Vinos destinados al consumo, comprendidos los vinos gasificados, los espumosos o champaa, los generosos o
asoleados, chichas y sidras destinadas al consumo, cualquiera que sea su envase, cervezas y otras bebidas alcohlicas,
cualquiera que sea su tipo, calidad o denominacin, tasa del 15%;
Bebidas analcohlicas naturales o artificiales, jarabes y en general cualquier otro producto que las sustituya o que sirva
para preparar bebidas similares, tasa del 13%;
Aguas minerales o termales a las cuales se les haya adicionado colorante, sabor o edulcorantes, tasa del 13%, y
Suprimida.
Productores pisqueros del Valle del Elqui.

http://www.chileb.cl/noticias/diputados-de-zona-pisquera-el-alza-en-la-reforma-tributaria-es-un-golpe-letal-a-la-industria/
23
Gasto pblico en diagnstico, tratamientos y rehabilitacin de enfermedades como diabetes, cardiovasculares, cirrosis, etc.
24
Organizacin Panamericana de la Salud (OPS).
25
www.senado.cl
26
Impuesto Adicional a las Bebidas Alcohlicas, Analcohlicas y similares
27
Ttulo III sobre Impuestos especiales a las ventas y servicios, del DL 825.
22
Para los efectos de este impuesto se considerarn tambin ventas las operaciones sealadas en el artculo 8 de la presente
ley, sindoles aplicables, en lo que corresponda, todas las disposiciones referidas a ellas.
El artculo 2 N 9 del proyecto, establece la siguiente modificacin:
En el artculo 42 reemplcese su inciso primero por los siguientes: Artculo 42.- Sin perjuicio del impuesto establecido en el
Ttulo II de esta ley, las ventas o importaciones, sean estas ltimas habituales o no, de las especies que se sealan en este
artculo, pagarn un impuesto adicional con la tasa que en cada caso se indica, que se aplicar sobre la misma base imponible
que la del Impuesto al Valor Agregado:
a)
b)
Bebidas analcohlicas naturales o artificiales, energizantes o hipertnicas, jarabes y en general cualquier otro producto
que las sustituya o que sirva para preparar bebidas similares, y aguas minerales o termales a las cuales se les haya
adicionado colorante, sabor o edulcorantes, tasa del 13%.
En el caso que las especies sealadas en esta letra, presenten la composicin nutricional a que se refiere el artculo 5 de
la ley N 20.606, la tasa ser del 18%.
Licores, piscos, whisky, aguardientes y destilados, incluyendo los vinos licorosos o aromatizados similares al vermouth;
vinos destinados al consumo, comprendidos los vinos gasificados, los espumosos o champaa, los generosos o
asoleados, chichas y sidras destinadas al consumo, cualquiera que sea su envase, cervezas y otras bebidas alcohlicas,
cualquiera que sea su tipo, calidad o denominacin, tasa del 18%, ms un 0,5% extra por cada grado alcohlico (Gay
Lussac a 20 C). Con todo, sobre las tasas as determinadas, se aplicar una sobretasa de beneficio fiscal de 0,03
Unidades Tributarias Mensuales por cada litro de alcohol puro que contengan dichas especies o la proporcin
correspondiente.
28
Cabe sealar que el artculo 5 de la ley N 20.606 , se refiere a los alimentos que por su unidad de peso o volumen, o por
porcin de consumo, presenten en su composicin nutricional elevados contenidos de caloras, grasas, azcares, sal, entre
otros ingredientes.
Segn la modificacin propuesta, el aumento del impuesto especfico a las bebidas a que se refiere el prrafo anterior,
operar de la siguiente forma:
Se aplica una tasa adicional a la actual, para las bebidas analcohlicas, de 5% por presencia de composicin nutricional a
que se refiere el artculo 5 de la ley N 20.606.
Se aplica una tasa de 18% por el hecho de que una bebida contenga alcohol.
Se incrementa la tasa ad-valorem de acuerdo al contenido de alcohol a razn de un 0,5% por cada grado de alcohol.
Adicionalmente, se introduce una sobretasa de beneficio fiscal de 0,03 Unidades Tributarias Mensuales por cada litro de
alcohol puro que contengan dichas bebidas o la proporcin correspondiente.
El proyecto se hace cargo del vaco que existe en la actual legislacin, sobre el contenido de azcares en las bebidas no
alcohlicas, ya que no hace diferencia en trminos impositivos, sobre dichos niveles. Esta es una medida importante, si
consideramos que este tipo de bebidas, participan entre un 25% y hasta un 50% en el aumento de peso anual de las
personas. Por lo anterior se aumenta el impuesto especfico a las bebidas alcohlicas y a las bebidas no alcohlicas
azucaradas, hasta un 18%.
Por su parte el impuesto a las bebidas alcohlicas tendr tanto un componente ad-valorem como un componente en
proporcin al volumen de alcohol puro incluido en cada tipo de bebida. Desde el punto de vista del consumo, los impuestos
toman importancia cuando gravan a los alcoholes caros, ya que la gente disminuye su consumo, comportamiento que no es
igual cuando nos referimos a tragos baratos como la cerveza, donde la elasticidad de la demanda es muy inelstica, no
afectando la produccin ni el consumo. Por lo anterior habra que considerar otras medidas de tipo educativas respecto al
consumo responsable de este tipo de bebidas.
28
Ley sobre composicin nutricional de los alimentos y su publicidad. Publicada en el Diario Oficial el da 06 de julio de 2012.
Segn informe de la Asociacin de Productores de Pisco A.G., se estima que los precios de las bebidas alcohlicas,
analcohlicas y similares, se veran afectados en los siguientes porcentajes:
CERVEZA
VINO
PISCO 35
PISCO 40
: +16%
: +23%
: +27%
: +30%
Modificaciones del protocolo de acuerdo.

El punto nmero 11 del protocolo, establece una tasa comn para el impuesto especfico a los alcoholes de los vinos y
cervezas de un 22,5%, ms el 0,5% por cada grado alcohlico. Respecto a los restantes licores, se mantendr la frmula que
se ha propuesto en el proyecto de ley. Respecto a las tasas para los alcoholes, en su exposicin de la votacin del protocolo
de acuerdo, el senador Letelier seal: llama la atencin que para los destilados, que provoca mayores impactos en salud,
el alza tributaria llegar solo a 30 por ciento, mientras que para los alcoholes de menor graduacin, como el vino y la cerveza,
se plantea un incremento que ascender a ms de 50 por ciento
No obstante lo anterior, el protocolo de acuerdo establece crear una comisin de expertos coordinada por el Ministerio de
Hacienda, con el apoyo tcnico del Ministerio de Salud, que elaborar un informe que deber presentarse a las comisiones
de Hacienda y Salud de ambas cmaras del H. Congreso Nacional, dentro del plazo de 60 das contados desde la constitucin
de la comisin, con propuestas para gravar con impuestos, adems de los ya establecidos para las bebidas gaseosas
azucaradas, a otros alimentos con alto contenido en azcar
Respecto de las bebidas analcohlicas, el protocolo de acuerdo propone tener un impuesto base de 10% y respecto de las
bebidas analcohlicas con azcar adicionada, la tasa ser de un 18%.
El senador Alfonso De Urresti, en su presentacin durante la votacin del protocolo de acuerdo, el da 15 de julio recin
pasado, seal que dentro de las indicaciones se deber considerar las propuestas que correspondan para mejorar la
situacin de los cerveceros artesanales, quienes a su parecer, si son pequeos productores y no debiesen tener el mismo
gravamen que los grandes productores cerveceros
3.2.4
Venta de bienes muebles e inmuebles del activo inmovilizado
Respecto de la venta de bienes muebles e inmuebles, que forman parte del activo inmovilizado, establecido en la letra m) del
artculo 8, se modifican en su totalidad los requisitos del hecho gravado especial, simplificndolos y dejando un tratamiento
especial para los contribuyentes acogidos al 14 Ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Cabe recordar que el actual artculo 8 letra m), es una norma de control de la evasin del impuesto a travs de la compra y
posterior venta de activos fijos, muebles como inmuebles. Los requisitos para configurar el hecho gravado especial, son los
siguientes:
1.
2.
3.
Que se trate de un contribuyente de I.V.A.

Que la venta sean antes de 4 aos o no se encuentre depreciada en el caso de los bienes corporales muebles; y de 12
meses en el caso de bienes corporales inmuebles y establecimiento de comercio, plazos contados desde su fecha de
adquisicin.
Que el vendedor hubiese tenido derecho al crdito fiscal al adquirir, fabricar o construir los bienes.
La actual redaccin del artculo 8 letra m), es la siguiente:

m) La venta de bienes corporales muebles que realicen las empresas antes de que haya terminado su vida til normal, de
conformidad a lo dispuesto en el N 5 del artculo 31 de la Ley de la Renta o que hayan transcurrido cuatro aos contados
desde su primera adquisicin y no formen parte del activo realizable efectuada por contribuyentes que, por estar sujetos a
las normas de este Ttulo, han tenido derecho a crdito fiscal por la adquisicin, fabricacin o construccin de dichos
bienes. La venta de bienes corporales inmuebles o de establecimientos de comercio, sin perjuicio del impuesto que afecte
a los bienes de su giro, slo se considerar comprendida en esta letra cuando ella se efecte antes de doce meses
contados desde su adquisicin, inicio de actividades o construccin segn corresponda.
La redaccin propuesta en el proyecto de reforma, cambiara completamente dichos requisitos, creando una norma general
para los bienes muebles e inmuebles, y una excepcin para aquellos bienes corporales muebles vendidos por, o para una
empresa 14Ter, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Cabe destacar que esta modificacin es la segunda de importancia que
29
sufre letra m) del artculo 8, desde su creacin en el ao 1995 , ya que en el ao 2001, fueron creados los actuales
30
requisitos mediante la publicacin de la Ley N 19.738 (Ley de Evasin Tributaria).
La letra m) del artculo 8, propuesta en el proyecto, es la siguiente:
Art. 8 Letra m) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles que formen parte del activo inmovilizado de la
empresa, efectuada dentro del plazo de 36 meses contados desde su adquisicin, fabricacin o trmino de construccin,
segn proceda, siempre que, por estar sujeto a las normas de este ttulo, el contribuyente haya tenido derecho a crdito
fiscal por su adquisicin, importacin, fabricacin o construccin.
No obstante lo dispuesto en el prrafo precedente, no se considerar, para los efectos del presente artculo, la venta de
bienes corporales muebles que formen parte del activo inmovilizado de la empresa, efectuada despus de transcurrido
un plazo de treinta y seis meses contado desde su adquisicin, importacin, fabricacin o trmino de construccin, segn
proceda, siempre que dicha venta haya sido efectuada por o a un contribuyente acogido a lo dispuesto en el artculo 14
ter de la ley sobre Impuesto a la Renta, a la fecha de dicha venta. Si la venta se lleva a cabo antes del vencimiento del
plazo sealado, y no se soport el impuesto al valor agregado en la adquisicin, la base imponible de dicho tributo ser la
diferencia entre el precio de compra y el de venta. Para estos efectos deber reajustarse el valor de adquisicin del bien
mueble de acuerdo con el porcentaje de variacin que experimente el ndice de precios al consumidor en el perodo
comprendido entre el mes anterior al de la adquisicin y el mes anterior a la fecha de la venta.
Segn lo anterior, la Regla General del hecho gravado establecida en el inciso primero, sera:
REQUISITOS:
REQUISITOS DEL HECHO
GRAVADO
1. Compra y venta dentro de 36 MESES

2. Ser del Activo inmovilizado
3. Haber tenido derecho al IVA crdito fiscal al momento de la
adquisicin
BASE IMPONIBLE:
Precio de Venta
VENTA BS. CORPORALES

MUEBLES E INMUEBLES
REQUISITOS
NO GRAVADO CON IVA
1. Compra y venta despus de 36 MESES,o

2. NO haber tenido derecho al IVA crdito fiscal al momento de
la adquisicin.
Como se puede apreciar, la Regla General elimina el requisito de la depreciacin, toda vez que entre las propuestas de
reforma que afectan a la Ley sobre Impuesto a la Renta, se plantea crear un nuevo artculo sobre Depreciacin Instantnea
(el art. 31 N5 bis), que permitira depreciar los bienes del activo (nuevo o usados) en un solo ao. La base imponible para
estas operaciones es el precio de venta establecido para el bien del activo fijo.
29
Ley N 19.398, publicada en el Diario Oficial el da 04 de agosto de 1995

Publicada en el Diario Oficial del da19 de Junio de 2001, que en su artculo 5, letra a), introdujo diversas modificaciones al D.L. 825, de
1974.
30
El inciso segundo establece una excepcin a la Regla General, dirigida slo a la venta de Bienes Corporales Muebles, que haya
sido realizada por o para una empresa acogida al rgimen de 14Ter.
REQUISITOS:
REQUISITOS DEL HECHO
GRAVADO
1. Compra y venta dentro de 36

MESES
2. Ser del Activo Inmovilizado
BASE IMPONIBLE:
Precio compra - Precio Venta
EMPRESA ACOGIDA AL
RGIMEN 14TER
REQUISITOS:
NO GRAVADO CON IVA
1. Compra y venta despus de 36

MESES
2. Ser realizada por o para una
empresa 14 TER
Respecto a las diferencias en el Hecho Gravado Especial General y el de Excepcin, (Art. 14 Ter), primero tenemos que para
estos ltimos no existe el requisito de haber utilizado el I.V.A., crdito fiscal para quedar gravados. La segunda diferencia
ocurre en la Base Imponible, que para estas empresas (que no utilizaron el I.V.A. crdito fiscal), ser la diferencia entre el
precio de venta y de compra.
Sin embargo, la redaccin del nuevo artculo 8 letra m), puede parecer confusa, en especial en lo que respecta al inciso
segundo, y habra que esperar o estar atentos a las discusiones que se realicen en el senado, para ver si ocurre una nueva
redaccin que no deje espacios a interpretaciones o dudas respecto a su aplicacin.
3.2.5
Modificaciones al cambio de sujeto
Las grandes empresas como del retail o supermercados, tienen una nociva prctica habitual y que es el pagar a sus
proveedores a los treinta, sesenta y hasta noventa das despus de haberse devengado el impuesto. Digo nociva, pues sus
proveedores, a pesar de no recibir pago alguno, deben cargar con el pago del I.V.A., dbito fiscal por las ventas a ellos
realizadas, sufriendo por varios meses desfinanciamientos o incluso solicitar prstamos para hacer frente al pago del I.V.A.
Este es uno de los problemas que se quiere atacar mediante el cambio de sujeto.
El artculo 3 de la LIVS, precisa la calidad de contribuyente o sujeto pasivo del I.V.A., quien es la persona que tiene la
obligacin de cumplir con la obligacin tributaria principal, que es la de declarar y enterar el impuesto al fisco, adems de
cumplir con otras obligaciones accesorias (timbrar documentos, llevar libros de compras y ventas, iniciar actividades, etc.) En
su inciso primero y segundo, seala quienes son los contribuyentes para efectos de la LIVS:
Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales o jurdicas, incluyendo las comunidades y las
sociedades de hecho, que realicen ventas, que presten servicios o efecten cualquier otra operacin gravada con los
impuestos establecidos en ella. En el caso de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios sern
solidariamente responsables de todas las obligaciones de esta ley que afecten a la respectiva comunidad o sociedad de
hecho.
Art.3 Inciso tercero.
El cambio de sujeto, es una facultad del Servicio de Impuestos Internos, establecida en el artculo 3 Inciso tercero y
siguientes de la LIVS, y por el artculo 6 Letra A) N 1 del Cdigo Tributario. Esta facultad permite al Servicio de Impuestos
Internos cambiar el sujeto pasivo del impuesto, trasladando la obligacin de su pago y emisin de documentos, entre otras
obligaciones, al comprador o beneficiario del servicio. Actualmente es utilizada como instrumento de apoyo a la fiscalizacin
del Servicio de Impuestos Internos), ya que es aplicada a los contribuyentes de difcil fiscalizacin o aquellos que representan
31
un riesgo al ser fuertemente evasores .
La modificacin propuesta al inciso segundo del artculo 3 de la Ley, establece afectar con dicho cambio de sujeto a las
grandes empresas con ms de 100.000 UF en ventas, quienes asumirn como sujeto pagador del tributo, conforme a las
facultades del SII, liberando con ello del pago del impuesto a sus proveedores.
La redaccin propuesta es la siguiente: No obstante lo dispuesto en el inciso primero, el tributo afectar al adquirente,
beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o inclusin en los casos que lo determine esta ley o las
normas generales que imparta la Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo, para lo cual
podr considerar, entre otras circunstancias, el volumen de ventas y servicios o ingresos registrados, por los vendedores y
prestadores de servicios y/o los adquirientes y beneficiarios o personas que deban soportar el recargo o inclusin. En
virtud de esta facultad, la Direccin referida podr disponer el cambio de sujeto del tributo tambin slo por una parte de
la tasa del impuesto, como asimismo autorizar a los vendedores o prestadores de servicios, que por la aplicacin de lo
dispuesto en este inciso no puedan recuperar oportunamente sus crditos fiscales, a imputar el respectivo impuesto
soportado o pagado a cualquier otro impuesto fiscal incluso de retencin o de recargo que deban pagar por el mismo
perodo tributario, a darle el carcter de pago provisional mensual de la ley de la renta, o a que les sea devuelto por el
Servicio de Tesoreras en el plazo de treinta das de presentada la solicitud, la cual deber formularse dentro del mes
siguiente al de la retencin del tributo efectuada por el adquirente o beneficiario del servicio; pero en todos los casos
hasta el monto del dbito fiscal correspondiente.
Esta modificacin, que entrega facultades al Servicio de Impuestos Internos para definir el cambio de sujeto considerando,
entre otras circunstancias, el volumen de ventas y servicios o ingresos registrados, por los vendedores y prestadores de
servicios y/o los adquirentes y beneficiarios o personas que deban soportar el recargo o inclusin del impuesto, beneficiar a
los pequeos proveedores, quienes se vern liberados de declarar y pagar el I.V.A., dbito fiscal por las ventas que ellos
realicen.
Cabe destacar que un cambio de esta envergadura afectar a una gran cantidad de contribuyentes, siendo un gran desafo
desde el punto de fiscalizacin del Servicio de Impuestos Internos. Los contribuyentes sustituidos, al no declarar dbitos
fiscales, se vern afectados con la acumulacin de remanentes de crdito fiscal por sus compras (artculo 27 de la LIVS), el
cual debern recuperar mediante solicitudes administrativas (Formulario 2117) al organismo fiscalizador, tal cual lo hacen
actualmente, por ejemplo, los contratistas de empresas constructoras. Las interrogantes que nace respecto a esta propuesta
son, si el Servicio de Impuestos Internos, tendr la capacidad de fiscalizar todas esas nuevas solicitudes que llegarn a sus
oficinas y facilitar la devolucin en forma expedita y oportuna a los contribuyentes vendedores. De no ser as, la modificacin
no surtir mucho efecto en la liquidez de ellos.
De aprobarse esta modificacin, habr que estar atento a las instrucciones que imparta el rgano administrador respecto de
las obligaciones accesorias que involucren estas nuevas solicitudes, cuyos trmites debieran ser ms simples que los
aplicados actualmente a los contribuyentes afectos al cambio de sujeto. Sin lugar a dudas la aplicacin u obligatoriedad de
32
emitir facturas de compras electrnicas, a partir de noviembre de este ao (Ley N 20.272 ), ayude a simplificar este trmite
al Servicio de Impuestos Internos y facilitar as la devolucin del remanente de crdito fiscal a los proveedores.
Finalmente, y como elemento meramente histrico, debemos recordar que ya en el ao 2001, mediante la publicacin de la
Ley N 19.738, publicada en el Diario Oficial el da 19 de junio de 2001, se trat de solucionar el problema de los pequeos
proveedores con las grandes tienda de supermercados y Retail, respecto del pago del I.V.A., pero sin positivos resultados. En
efecto, el inciso primero del artculo 23 del DL 825, se modific agregando la condicin, para quienes hacan uso del I.V.A.,
crdito fiscal, el pago de al menos el I.V.A., a sus proveedores. Dicha ley dej expresada en los siguientes trminos dicho
artculo:
"ARTICULO 23.- Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Ttulo tendrn derecho a un crdito fiscal contra el
dbito fiscal determinado por el mismo periodo tributario en que el contribuyente pague una fraccin del precio o
31
Actualmente, existe cambio de sujeto, entre otros para los productos de arroz, carne, especies hidrobiolgicas, ganado vivo, trigo berries,
harina, productos silvestres, madera y la venta de chatarra y a los contratistas.
32
Publicada en el Diario Oficial el da 31 de enero de 2014.
remuneracin a lo menos equivalente al monto del impuesto que grave la operacin respectiva, independientemente del
plazo o condicin de pago convenidos con el vendedor o prestador del servicio, el que se establecer en conformidad a las
normas siguientes: ..."
Sin embargo, el artculo 6 de la Ley N19.747 publicada en el Diario Oficial el da 28 de julio de 2001, suspendi la aplicacin
33
de la norma recin introducida, debido a lo poco practicable y complicado de su fiscalizacin .
3.3 Otros antecedentes del protocolo de acuerdo.

3.3.1
Aplazamiento en el pago del I.V.A.
Entre las sorpresas que aparecen en el protocolo de acuerdo, se encuentra el aplazamiento o prrroga en el pago del I.V.A.,
en dos meses. Este beneficio se har aplicable para aquellas empresas cuyas ventas del giro sean de hasta 100.000 UF. Esta
modificacin apunta directamente a las pequeas y medianas empresas (PYME), las cuales carecen de los recursos
necesarios para financiar sus actividades. Sin embargo, esta medida que puede ser efectiva en los primeros dos o tres meses
de aplicacin para aquellos contribuyentes morosos, no me parece que tenga el efecto esperado en el largo plazo, pues el
contribuyente al trmino del plazo, o a los meses siguientes, de igual forma deber pagar el impuesto con dineros que quizs
ya se haya consumido.
3.3.2
Importacin de vehculos de bomberos exentas de I.V.A.
Se incluye adems un beneficio para el Cuerpo de Bomberos de Chile, al considerar una exencin en el pago del I.V.A., y de
los derechos aduaneros, a la importacin de carros bomba y otros vehculos especializados para el desarrollo de las funciones
de esta institucin.
3.4 Conclusiones
Sin lugar a dudas, el proyecto de reforma tributaria, por lo menos en lo que al I.V.A., respecta, no es la gran reforma
esperada. Considerando que la nica gran reforma a este tipo de impuestos de los ltimos cuarenta aos, ocurri a mediados
de los aos setenta con la eliminacin del impuesto a las compra-ventas (Ley N 12.120 de 1956), y que quizs, la segunda
reforma de importancia fue la incorporacin de la actividad de la construccin en el ao 1987 (Ley N 18.630), a esta reforma
el nombre le queda grande.
Son simples enmiendas tributarias.
En efecto, las propuestas planteadas por ejecutivo mediante el proyecto de Reforma Tributaria enviada a la Cmara de
Diputados en abril pasado, buscan evitar la evasin y elusin del I.V.A., mediante cambios simples o parches que, sin
perjuicio de estar dirigidos en la direccin correcta, no atac problemas ms esenciales de la Ley sobre Impuesto a las Ventas
y Servicios (LIVS) y que se arrastran por ms de treinta aos. La primera propuesta a considerar, por su importancia
contributiva y por el nmero de personas afectadas, es la de modificar el hecho gravado en la venta de bienes corporales
inmuebles (artculo 2 N 1, que busca afectar a las empresas inmobiliarias en la venta de inmuebles). Sin embargo, si se
deseaba dejar de beneficiar a las empresas inmobiliarias y constructoras, ms que cambiar el hecho gravado, hubiese sido
apropiado delimitar el beneficio del artculo 21 del DL 910 de 1975, solo para aquellos casos de venta directa que realicen
las empresas constructoras al consumidor final. Ello quizs hubiese evitado subir el precio de los inmuebles por efecto de
intermediacin de las inmobiliaria y el I.V.A. O una medida ms radical hubiese sido la de entregar el beneficio directamente
a los compradores de las viviendas, que seguir entregando los recursos a las empresas inmobiliarias, que como hemos visto,
no traspasan el beneficio al consumidor final. Creo que el ejecutivo quiso evitar dejar nuevos espacios a interpretacin
mediante una solucin salomnica: dejar toda la cadena gravada.
Respecto del agregado en el nmero 4 del artculo 23 de la LIVS, en vez de precintar con un tope el uso del crdito fiscal, se
debi redactar una mejor definicin en su artculo 23, respecto del uso del crdito fiscal por compras en supermercado y
similares. Las empresas tienen diversas estructuras de organizacin, movimiento financiero, como tambin de trabajadores y
por ello, diferentes necesidades de consumo. Por otra parte, el hecho de crear nuevos trmites para el Servicio de Impuestos
33
En Circular 84 del 14 de noviembre de 2001, se instruy sobre dichas modificaciones.
Internos, solo hace que el sistema de atencin, fiscalizacin y otros procesos realizados por el organismo fiscalizador, se
tornen ms lentos, en desmedro de labores ms importantes.
Sin lugar a dudas, la medida que ms beneficiar a los pequeos contribuyentes, es el cambio de sujeto del artculo 3 de la
LIVS. Al buscar traspasar la obligacin de pagar el I.V.A., dbito fiscal a los compradores grandes empresas, como los mega
supermercados o empresas del retail, alivianar la pesada carga de sus pequeos proveedores quienes, en su mayora, deben
hacerse cargo de un I.V.A., dbito fiscal que no percibirn hasta despus de treinta o sesenta das de efectuada la venta. Sin
embargo, un cambio de sujeto siempre es una medida muy impopular para los afectados, en el sentido de las nuevas
obligaciones que deben contraer con el organismo fiscalizador. El comprador debe hacerse responsable del impuesto I.V.A.,
dbito fiscal de sus proveedores (en lo que respecta a la declaracin y pago), adems de tener que emitir y controlar facturas
de compras. Por su parte los proveedores, al no tener dbitos fiscales generarn remanentes de crditos fiscales, los cuales
debern presentarse peridicamente al Servicio de Impuestos Internos, para que revise su devolucin ante la Tesorera
General de la Repblica, recargando nuevamente al organismo fiscalizador.
Finalmente, resulta inexplicable que una reforma de esta envergadura, no busque solucionar un problema tan urgente en el
Impuesto al Valor Agregado, como lo es la definicin del hecho gravado bsico de servicio (artculo 2 N 2 de la LIVS). En
efecto, este es uno de los mayores obstculos a que se enfrentan los contribuyentes y tambin el Servicio de Impuestos
Internos, toda vez que su redaccin defectuosa, que hace alusin a otra ley (artculo 20 N 3 y N 4 de la Ley Sobre Impuesto
a la Renta), genera una serie de pronunciamientos variables y contradictorios. Ello crea gran incertidumbre tributaria, y
atenta directamente contra uno de los principios bsicos de los impuestos: la simplicidad. Cabe citar algunos de los cambios
en el pronunciamiento sobre el hecho gravado en los servicios, como en la actividad de los gimnasios o del suministro de
servicios, o ms antiguo an, el hecho gravado en los servicios prestados por los casinos de juegos o laboratorios. Otro
ejercicio es el de visitar la pgina del Servicio de Impuestos Internos (Legislacin Normativa y Jurisprudencia) los oficios
publicados (Jurisprudencia administrativa), para constatar que la mayora de las consultas realizadas por los contribuyentes,
tienen directa relacin con aclarar si por las operaciones de servicios que realizan, se encuentran gravados con I.V.A.
Esta modificacin es una de las grandes ausentes de la reforma tributaria, que de haberse realizado, la hubiese catapultado
sin duda alguna, como una verdadera reforma tributaria al Impuesto a las Ventas y Servicios, que nuestro pas hace ya
muchos aos necesita y se merece.
4. Anlisis sobre la reforma tributaria en la modificacin al artculo 14

de la ley sobre impuesto a la renta
CAROLINA SILVA CORREA
Profesora de Derecho Tributario
Boletn N 9290-05
El presente artculo tiene por objeto analizar y comentar la modificacin al artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el
cual establece el cambio de tributacin de base percibida a base atribuida y con ello la eliminacin del Libro tributario
denominado Fondo de Utilidades Tributables (en adelante FUT) como tambin la eliminacin del beneficio que tienen las
sociedades de personas respecto de los retiros en excesos.
Esta modificacin est contenida en el artculo 1 del Proyecto de Ley de la Reforma Tributaria y en las Disposiciones
Transitorias en sus artculos primero, segundo y tercero del mismo cuerpo legal, que fue enviada a travs de mensaje de S.E.
la Presidenta de la Repblica el da 01 de Abril del 2014.
Adems, se analizara el cambio que sufri este proyecto de Reforma Tributaria, a travs del Protocolo de Acuerdo firmado en
la comisin de Hacienda del Senado el da 08 de Julio del 2014, en el cual se cambian diversas disposiciones del proyecto
original.
Solo queda esperar las indicaciones finales al Proyecto de Reforma Tributaria, las cuales debern estar el da 07 de agosto del
2014 con cual conoceremos en forma ms detallada lo que se propone en el Protocolo de acuerdo; pues como su nombre lo
indica, es solo un informe bastante general de lo que ser realmente esta Reforma Tributaria.
4.1 Introduccin
El Libro FUT tiene su origen en el ao 1984 con la Ley N 18.293, publicada en el Diario Oficial el da 31.01.1984, la cual fue
conocida como la Reforma Tributaria. Claramente as fue, ya que cambio en forma radical el sistema de tributacin en
Chile, especficamente, el sistema en que tributan las personas naturales respecto a las utilidades que produzcan las
empresas en que ellos participen ya sea como accionistas o socios, es decir en Sociedades Annimas o Sociedades de
Responsabilidad Limitada.
El cambio consisti en pasar de un sistema de tributacin en base a una renta DEVENGADA, a un sistema de tributacin en
base a una renta PERCIBIDA para las personas naturales. El segundo cambio, fue establecer el impuesto de 1 Categora
como un Crdito para el pago del impuesto de las personas naturales, Impuesto llamado Global Complementario (en
adelante IGC) o Impuesto Adicional (en adelante IA) dependiendo del domicilio o residencia de esta persona natural (El
contribuyente final).
Es as como el sistema tributario chileno paso de tener una doble tributacin respecto a una misma renta (la empresa pagaba
impuestos sobre su utilidad y al mismo tiempo los accionistas o socios pagaban impuesto sobre estas utilidades cuando eran
generadas), a tener un sistema nico de tributacin en donde la empresa paga el impuesto de 1 Categora sobre las
utilidades generadas (tasa inicial del Impuesto de 1 Categora fue del 10%, tasa actual 20%). Por su parte el accionista o
socio tributa en el Global Complementario o Adicional, cuando estas utilidades sean distribuidas o retiradas (el cual tiene una
escala de tasas progresiva del 0% al 40% dependiendo de la Renta generada o Impuesto Adicional el cual tiene una nica tasa
de impuesto del 35%), y a este impuesto se le rebajara el impuesto de 1 Categora pagado por la empresa, constituyndose
as un crdito contra este impuesto. Esta situacin incluso ha dado origen a devoluciones de impuesto de 1 Categora,
cuando por ejemplo, la tasa del Impuesto Global Complementario a aplicar sea inferior a este impuesto.
Es decir, en Chile tenemos un sistema de tributacin integrado en donde el impuesto de 1 categora que pagan las empresas
se les otorga como crdito a descontar de los impuestos personales (IGC o IA) cuando los socios o accionistas retiren o se les
distribuya sus utilidades. Se le denomina un Sistema de Tributacin Integrado parcial, ya que este segundo hecho de
imputar el crdito, no ocurre en la misma fecha del pago del impuesto de la empresa si no que en el eventual retiro o
distribucin de utilidades.
El PILAR del Proyecto de Ley de la Reforma Tributaria, es cambiar este sistema, ya que se considera que no es necesario
mantenerlo dado que las razones de su creacin fue ayudar a superar la crisis econmica vivida al inicio de la dcada de los
80, siendo la Ley 18.293 uno de los pilares de la recuperacin econmica, generando el incentivo a la creacin de empresas
nacionales y al mismo tiempo recibir inversin extranjera.
Los cuestionamientos son variados para ambos sectores, tanto para los que apoyan la eliminacin de este sistema y los que
quieren mantenerlo. Pero entre ambos existe un punto en comn; el no poder demostrar tan fcilmente en los efectos
econmicos de su eliminacin o permanencia, principalmente en lo que respecta a los efectos en la recaudacin fiscal.
Algunos podramos preguntarnos se desmotivar la creacin en empresas en Chile? Se generarn grandes salidas de
capitales de extranjeros? Qu tan importante es nuestro sistema tributario para los inversionistas extranjeros al momento
de decidir en qu pas invertir sus recursos? Qu pasara si se elimina el Libro FUT?, y as podemos enumerar muchsimas
dudas que nos podemos aclarar ante la aprobacin del actual proyecto.
As con las cosas, durante el ao 2012 el Libro FUT fue mencionado en bastantes debates nacionales, era un tema muy
relevante ya que se estaba presentado un proyecto de ley que modificara nuestro sistema tributario. Uno de los temas
relevantes en el proyecto de Ley presentado en ese ao fue proponer la ELIMINACIN DE LOS RETIROS EN EXCESO, lo cual no
fue considerado. El proceso termin con la publicacin de la Ley 20.630 en el diario oficial el 27.09.2012 la llamada Mini
Reforma Tributaria por algunos. Esta Ley modifico varios aspectos tributarios, siendo el principal el nuevo sistema de
tributacin para los Gastos Rechazados del artculo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, lo que significo en trminos
prcticos, que desde el 01.01.2013 la tributacin de los Gastos Rechazados depender de quien fue beneficiado con dicho
Gasto:
Cuadro N 1: Resumen de tributacin de los Gastos Rechazados
Gastos Rechazados
Que benefician al Socio, Accionista o Empresario

Individual
Que NO benefician al Socio, Accionista o

Empresario Individual
Impuesto Aplicable
IGC o IA + tasa 10%
Impuesto nico Tasa 35%
Fuente: elaboracin propia
Estos Gastos Rechazados y Pagados no sern base imponible en la determinacin de la Renta Lquida Imponible y por ende
no debern ser descontados del Libro FUT a contar del 01.01.2013
Y comenz el ao 2013. En pleno proceso de campaa presidencial, nuestra actual Presidenta de la Repblica la seora
Michelle Bachelet, propuso en su programa de gobierno una REFORMA TRIBUTARIA indicando Cambios a la Estructura
Tributaria especficamente al Impuesto a la Renta.
El mecanismo del FUT con que hoy cuenta Chile, no existe en ninguna parte del mundo. Se trata de una frmula surgida en
los aos 80, posterior a la crisis vivida en esa dcada, que obedece a las condiciones econmicas especficas de ese momento
en nuestro pas, en especial, debido a las restricciones financieras que enfrentaron las empresas en dicha dcada en Chile.
El sistema de impuesto a la renta se caracteriza por tener una tributacin de las rentas del capital baja, con algunas
franquicias tributarias mal diseadas, que se superponen entre s. Una parte dela estructura de incentivos, como es el caso del
FUT, algunos regmenes especiales o el tratamiento del ahorro, se han desviado sustancialmente de sus objetivos iniciales y se
han convertido en fuentes de elusin e incluso de evasin de impuestos.
Para corregir lo anterior, se implementarn las siguientes modificaciones a la Ley de Impuesto a la Renta:
Elevaremos, en forma gradual, la tasa del impuesto a las empresas de 20% a 25% en un plazo de 4 aos. sta seguir
operando como un anticipo de los impuestos personales, mantenindose as la integracin de impuestos entre empresas y
personas.
Los dueos de las empresas debern tributar por la totalidad de las utilidades de sus empresas y no slo sobre las utilidades
que retiran (el sistema operar en base devengada). Esta medida ser implementada a partir del cuarto ao de la reforma.
De esta forma se termina con el actual mecanismo del Fondo de Utilidades Tributables (FUT).
Reduciremos, en forma gradual, la tasa mxima de los impuestos personales, del 40% actual a un 35%, en el plazo de cuatro
aos.
Respecto del FUT acumulado o histrico, se propone mantener la regla impositiva vigente. Esto quiere decir que, a partir del
ao en que comienza el nuevo rgimen de tributacin, al cuarto ao de la reforma, estas utilidades tributarn en la medida
34
en que sean retiradas
Y lleg el da 01 de abril de 2014 en donde a travs del Mensaje de S.E La Presidenta de la Repblica, se presenta el Proyecto
de Ley de Reforma Tributaria que modifica el Sistema de Tributacin de la Renta e introduce diversos ajustes en el sistema
Tributario. Proyecto que actualmente se est tramitando en el SENADO con el nmero de Boletn 9290-05.
Se estima que el Proyecto de Ley ser aprobado entre agosto y septiembre del presente ao dado que la recaudacin de este
proyecto debe estar incluida en el presupuesto de la nacin para el ao 2015. Mi opinin al respecto es que no se puede
cambiar el sistema tributario en forma tan radical en pocos meses de anlisis y debate. Como sabemos solo en el SENADO se
realiz una discusin ms tcnica respecto de las implicancias de esta propuesta de reforma, en comparacin a lo sucedido
en la Cmara de Diputados. Pero mucho se ha ventilado en la prenda que SOLO se estaba escuchando a las distintas
presentaciones que se le han hecho a la Comisin de Hacienda del SENADO (que a la fecha 08.07.2014 son aproximadamente
91 presentaciones ante la Comisin de Hacienda) sin tener una real disposicin de cambio o reflexin de las problemticas
que generara este proyecto si es aprobado tal como se envi el 01.04.2014. Problemas como por ejemplo, la compleja
aplicacin prctica de este nuevo sistema, consecuencias internacionales, nuevas sanciones anti elusin que resultan
excesivas e inconstitucionales, nuevas facultades al Servicio de Impuestos Internos que tambin resultan inconstitucionales y
muy poca claridad en general.
Pero al fin primo la cordura y el bien comn. El da 08 de Julio de 2014 se firm el Protocolo de Acuerdo, quedando a la
espera de sus indicaciones para el da 07 de agosto del presente. Este protocolo es un GRAN PASO ya que al parecer el PILAR
de la Reforma Tributaria ya no es tal, dado que se crea un sistema MUY PARECIDO al sistema FUT es decir mantiene la regla
de ser un sistema integrado parcial pero con ciertos CASTIGOS si se elige este sistema de tributacin, aunque segn todos los
comunicados a travs de los medios de prensa se dice se cumpli con el objetivo de eliminar el FUT, es decir no es
polticamente correcto decir que se mantiene un sistema parecido. Ahora se habla ms bien de un FUTITO, pero solo lo
tendremos mayores detalles respecto de este nuevo sistema, una vez que se den a conocer las indicaciones del Proyecto el
da 07 de Agosto del presente.
El proyecto de Ley propone varios cambios tributarios abarcando todos los cuerpos legales. En el presente artculo me
enfocare en lo que se ha denominado como EL PILAR DE LA REFORMA TRIBUTARIA, me refiero a la modificacin del artculo
14 de la Ley sobre impuesto a la Renta. Dividir mi anlisis en tres partes:
1.
2.
3.
Nuevo concepto de renta atribuida anlisis y problemticas

Nuevo mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema integrado total
Nuevo mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema integrado parcial segn protocolo de acuerdo
4.2 Nuevo concepto de renta atribuida anlisis y problemticas

Actualmente el Artculo 2 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta indica:
Artculo 2.- Para los efectos de la presente ley se aplicarn, en lo que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas
en el Cdigo Tributario y, adems, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entender:
1.
34
Por renta, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios,
utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o
denominacin.
http://michellebachelet.cl/programa/
2.
3.
Para todos los efectos tributarios constituye parte del patrimonio de las empresas acogidas a las normas del artculo 14
bis, las rentas percibidas o devengadas mientras no se retiren o distribuyan.
Por renta devengada, aqulla sobre la cual se tiene un ttulo o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y
que constituye un crdito para su titular.
Por "renta percibida", aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe asimismo,
entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto
al pago.
El Proyecto de Ley en su Artculo 1 indica:

Artculo 1. Introdcense las siguientes modificaciones a la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artculo 1 del
Decreto Ley N 824, de 1974:
1)
En el artculo 2:
a. Dergase el inciso segundo, del nmero 1;
b. Agrgase el siguiente inciso segundo, en el nmero 2: Por renta atribuida, aquella que corresponda al
contribuyente conforme a lo dispuesto en el artculo 14.
Para comenzar a analizar este GRAN CAMBIO en las reglas del juego de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo primero que
podemos decir es Qu tipo de definicin es esta? Es realmente una definicin? Claramente no lo es, es todo menos una
definicin, y este nuevo concepto es el PILAR del cambio Tributario que se implementara en Chile. Un pilar sin ningn tipo de
sustento jurdico o de justicia tributaria.
Nos preguntamos: Qu sucede si revisamos lo propuesto en el Programa de Gobierno?
Claramente el Programa no contena este nuevo concepto, cito textual el sistema operar en base devengada
Cuando en el programa de gobierno nos indican que el nuevo sistema tributario operara en base devengada, lo ms probable
es que se pens en que volveramos al sistema antes de la creacin del FUT. Lo cual fue lejos de esa realidad
En resumen, actualmente contamos con 2 conceptos de renta para efectos tributarios:
RENTA DEVENGADA: aqulla sobre la cual se tiene un ttulo o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que
constituye un crdito para su titular.
RENTA PERCIBIDA: aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe asimismo, entenderse que
una renta devengada se percibe desde que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto al pago.
Y el nuevo concepto es RENTA ATRIBUIDA de la cual NO SE ENTREGA NINGN TIPO DE DEFINICIN
En preciso entender que lo principal de una Ley es que sea clara. Y este no es el caso. Al no definir el nuevo concepto de
Renta Atribuida quedamos en la absoluta incertidumbre tributaria, no tendremos campo de accin, campo de discusin,
campo de apoyo ante eventuales fiscalizaciones por parte del Servicio de Impuestos Internos.
Comencemos a buscar una definicin
Para comenzar la mejor opcin es ir a la REAL ACADEMIA ESPAOLA donde nos dice:
Atribuir.
1.
2.
Aplicar, a veces sin conocimiento seguro, hechos o cualidades a alguien o algo.

35
Sealar o asignar algo a alguien como de su competencia.
Qued claro a que se refiere este nuevo concepto? Parece que no, tratemos de entender segn esta definicin, La nueva
renta atribuida ser por la cual el contribuyente tributar sin conocimiento seguro, hecho o cualidad. Exactamente esto es
lo que est transmitiendo el Proyecto de Ley UNA ABSOLUTA INCERTIDUMBRE de estimacin de la RENTA tributable.
35
www.rae.es
El trmino RENTA ATRIBUIDA es una FICCIN LEGAL, ya que mediante la ley se toma por verdadero algo que no existe o que
podra existir, pero se desconoce, para fundamentar en l un derecho, que deja de ser ficcin para conformar una realidad
jurdica.
El nuevo sistema de tributacin pretende pasar de un sistema de base percibida, donde se tributa sobre los dividendos o
utilidades que materialmente ingresan al patrimonio del accionista o socio, a un sistema de base devengada donde se tributa
sobre dividendos o utilidades sobre los que se tiene una mera expectativa pero que an no ingresan materialmente al
patrimonio de dicho contribuyente. Con esto se da cumplimiento al objetivo planteado en el programa de gobierno de
eliminar el FUT dando paso al denominado Registro de Utilidades Atribuibles (en adelante RUA), incorporando el trmino de
la Renta Atribuida para establecer la base de tributacin y no Renta Devengada
Es decir, los contribuyentes de los impuestos finales ya sea Impuesto Global Complementario o Adicional, segn corresponda
tributaran por:
Todas aquellas rentas que les sean atribuidas desde las sociedades en las cuales tengan participacin,
Todos los retiros, remesas o distribuciones que dichas sociedades les efecten en un ejercicio comercial determinado,
Tambin debern considerarse como atribuidas, en caso que la sociedad sea a su vez accionista o socia de otra
sociedad, las rentas propias de esta ltima, hasta que estas rentas sean finalmente atribuidas a un contribuyente de los
impuestos Global Complementario o Adicional.
A su vez las sociedades en el momento en que efecten la atribucin de las rentas segn lo indicado anteriormente, debern
36
aplicar una retencin con una tasa de un 10% sobre el total de las rentas atribuidas.
Al analizar la norma propuesta podemos distinguir 3 posibles problemas de:
1.
2.
3.
INCONSTITUCIONALIDAD DEL NUEVO SISTEMA

NDOLE INTERNACIONAL: Contradiccin con recomendaciones de la OCDE sobre rentas atribuidas y vulneracin de los
convenios de doble tributacin suscritos por Chile.
AUMENTO DE COMPLEJIDAD: del sistema tributario y genera problemas de aplicacin en la prctica.
4.2.1
Inconstitucionalidad del nuevo sistema
Al incorporar el concepto de renta atribuida a la Ley sobre Impuesto a la Renta, traer como consecuencia la vulneracin a
los derechos asegurados por la Constitucin Poltica de la Repblica, ya que son afectados los siguientes artculos:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
Igualdad ante la ley (Artculo 19 N 22),

No discriminacin arbitraria en el trato por parte del Estado en materia econmica (Artculo 19 N 22),
Derecho de Propiedad (Artculo 19 N 24), ya que cada empresa deber atribuir a sus dueos, socios o accionistas la
totalidad de las rentas que sta genere, independientemente del hecho de que dichas personas naturales puedan o no
tener derecho alguno sobre las mismas, vindose obligado a pagar impuestos en todo evento, las retire o no,
Igualdad ante Cargas Tributarias (Artculo 19 N 20), ya que el sistema de atribucin previsto por el legislador no
presenta un incremento efectivo del patrimonio o de la renta, tal como lo ha exigido la jurisprudencia del Tribunal
Constitucional, como s ocurre tratndose de las rentas percibidas o devengadas,
Principio de Reserva Legal (Artculo 19 N 20),
Debido Proceso (Artculo 19 N 3, inciso sexto),
Derecho de Asociacin (Artculo 19 N 15), ya que al aumentar las facultades del Servicio de Impuestos Internos, incluso
est podr impugnar la forma de atribucin realizada por los contribuyentes,
Libertad de Emprendimiento de Actividades Econmicas (Artculo 19 N 21) y
Contenido Esencial de los Derechos (Artculo 19 N 26).
Resumiendo, y como ya hemos sealado anteriormente se tributar sobre una mera expectativa de renta, ya que la
atribucin ser exclusivamente para aquellos que detenten tal calidad en la sociedad al trmino del ejercicio
correspondiente. Como por ejemplo, que un accionista por solo hecho de tener acciones al 31.12 de un ao determinado,
36
Nuevo Artculo 74 N8 del Proyecto de Ley de la Reforma Tributaria. Esta retencin fue eliminada en el Protocolo de Acuerdo del
08.07.2014
deber tributar por los dividendos de stas. Pero si antes del reparto de dividendos en el ao siguiente vende las acciones,
jams recibir los dividendos por los cuales tribut.
En este escenario nos enfrentaramos a la eventualidad que, al ser diferente el titular de las acciones cuando las utilidades
sean distribuidas, se reciban por un accionista rentas por las cuales ya tribut otro accionista, lo que se ver reflejado
negativamente en el precio de las acciones. Esto se da puesto que la atribucin no considera la permanencia del accionista
en la sociedad durante el ao en que la utilidad fue efectivamente generada. Ante esto surge la interrogante sobre qu
pasar con aquellos accionistas que decidan vender sus acciones antes del cierre del ao.
Cabe aclarar que el Nuevo Artculo 74 N 8 que refiere a la retencin del 10% del Proyecto de Ley de la Reforma Tributaria
fue eliminado mediante el Protocolo de Acuerdo del 08.07.2014 firmado por la Comisin de Hacienda del Senado.
4.2.2
ndole Internacional
Se genera contradiccin con las recomendaciones de la Organizacin para la Cooperacin y Desarrollo Econmico (en
adelante OCDE) sobre Rentas Atribuidas, pues al incorporar el concepto de Renta Atribuida se estar vulnerando las
recomendaciones que este organismo ha realizado sobre el tema, ya que al referirnos a los accionistas el hecho de atribuir
una renta es un concepto que no existe en otro sistema en el mundo. Debemos tener claro que Chile como miembro est
obligado a seguir el modelo y comentarios del comit fiscal de la OCDE
La recomendacin que indica en su artculo 10 del Modelo de tratados para evitar la doble tributacin:
Con el accionista ocurre otra cosa; no es empresario y los beneficios de la sociedad no son los suyos propios, por ello no se
le pueden atribuir. Tales beneficios no pueden gravarse como renta del accionista hasta que no son distribuidos por la
sociedad (con excepcin de las disposiciones de ciertas legislaciones relativas a la imposicin de beneficios no distribuidos en
casos especiales). Para los accionistas, los dividendos son rentas del capital aportado a la sociedad como tales accionistas.
El Director del Servicio de Impuestos Internos, en su presentacin ante la Comisin de Hacienda, el da lunes 30 de junio del
presente, al ser consultado sobre este tema indica que la OCDE no prohbe el concepto de RENTA ATRIBUIDA si no que
solamente est proponiendo BUENAS PRCTICAS, adems agreg que si fuera el caso que la renta atribuida no corresponda
a las rentas que indican los tratados internacionales, esta renta atribuida podr ser clasificada en OTRAS RENTAS que el
mismo modelo de tratados internacionales indica.
Y por ltima sealo que ninguno de los 25 pases con los que tenemos tratados para evitar la doble tributacin internacional,
estn pensando es como salirse de los tratados a consecuencia de este nuevo concepto de RENTA ATRIBUIDA, sino que por
el contrario se buscaran los mecanismos necesarios para mantener los tratados.
En mi parecer estas respuestas carecen de sustento, ya que no queda claro si se ha considerado el real impacto en los
acuerdos internacionales y la eventual disposicin de estos pases a corregir los cambios que implementar Chile.
Se genera vulneracin de los convenios para evitar la doble tributacin suscritos por Chile, actualmente con 25 pases. Es
decir, se podra generar un gran riesgo de que los impuestos pagados en Chile, con base atribuida, no sean reconocidos como
crdito para pagar todo o parte de los impuestos correspondientes a dicha renta en el pas de residencia; ya sea porque la
renta an no ha sido distribuida al inversionista extranjero o porque el impuesto pagado por concepto de dividendo
corresponde a una renta que le ha sido atribuida en un ejercicio distinto al del pago efectivo del dividendo.
Tambin puede suceder que el accionista extranjero, en el ao de la atribucin de la renta, sea distinto respecto de quien sea
dueo de las acciones en la poca del pago efectivo de dividendo proveniente de la utilidad atribuida. Esto es porque puede
ocurrir que se haya realizado una venta o enajenacin de la inversin que el accionista mantena en Chile y por ende el
accionista que vende, pag todos los impuestos y no us el crdito y el accionista comprador no tendr derecho a crdito
porque no soport la carga econmica del mismo.
Y si nos referirnos al 10% de retencin, Chile podra infringir los convenios para evitar la doble tributacin internacional que
se encuentran vigentes, ya que el artculo 10 de los tratados establece que no se pueden gravar los dividendos que no se
hayan distribuido o pagado, por lo que dicha retencin no podra ser efectuada por la respectiva sociedad sin contravenir los
convenios de doble tributacin.
4.2.3
AUMENTO DE COMPLEJIDAD: del sistema tributario y genera problemas de

aplicacin en la prctica
En cuanto a su implementacin y aplicacin prctica, podemos imaginar que sucedera si una de las empresas comete un
error en la cadena de atribucin. Qu suceder con la tributacin del contribuyente de impuestos finales? Se producir
una cadena de rectificaciones ante el Servicio de Impuestos Internos?
Y ms an, nos podemos preguntar si actualmente el Servicio de Impuestos Internos no cuenta con la dotacin para fiscalizar
adecuadamente Cmo fiscalizar la Renta Atribuida?
En la prensa nacional se comenta:
Existen aprensiones fundadas respecto de la factibilidad de implementar el sistema de renta atribuida a empresas con
estructuras de propiedad complejas, ya que todo indica que los contribuyentes no podrn verificar de manera independiente
los tributos que el Servicio de Impuestos Internos les informar deben cancelar, lo cual constituye un problema serio. La
complejidad de este sistema tampoco es una caracterstica deseable.
El pasivo del proyecto de reforma tributaria ms inquietante es la renta atribuida, un mecanismo complejo, poco prctico,
costoso de administrar, injusto desde la perspectiva de la aplicacin tributaria y que puede afectar el adecuado
funcionamiento de los mercados.
Respecto a estos cuestionamientos, se refiri el Director del Servicio de Impuestos Internos, en su presentacin ante la
Comisin de Hacienda, el lunes 30 de junio del presente ao indicando:
Propuesta operativa del SII para implementar el nuevo sistema:
1)
2)
3)
4)
5)
Las empresas entregarn una declaracin jurada al SII identificando a cada uno de sus socios o accionistas y su
porcentaje de participacin en las utilidades.
Esta informacin quedar a disposicin de los socios o accionistas y sociedades en el sitio web (www.sii.cl), para que
pueda ser revisada y rectificada por las partes involucradas.
Las empresas debern informar al SII, mediante declaracin jurada, el monto de su renta lquida imponible.
El SII procesar la informacin entregada por las empresas para preparar una propuesta de declaracin a cada socio o
accionista, informacin que estar disponible en el sitio web (www.sii.cl).
Las empresas debern validar la informacin generada por el SII y enviar los certificados a cada uno de sus socios o
accionistas. En el certificado se indicar la renta atribuida propia y la renta atribuida de terceros.
Es decir, segn lo que indica el Director del Servicio de Impuestos Internos, la propuesta es que cada empresa deber
informar a travs de una Declaracin Jurada el porcentaje de participacin en la sociedad o cantidad de acciones de esta en
el mes de Marzo de cada ao, para luego a travs de otra Declaracin Jurada, entregar el monto de su Renta Lquida
Imponible (informacin que deber ser entregada antes del Proceso de Renta es decir antes del 01 de abril de cada ao), y el
Servicio de Impuestos Internos con estas dos declaraciones juradas haga una propuesta al contribuyente indicando cual es el
monto de su atribucin, con lo cual cada empresa y contribuyente deber ratificar dicha informacin para luego emitir los
correspondientes certificados a los socios o accionistas, es decir el Servicio de Impuestos Internos FACILITAR este proceso
de Declaracin de Renta.
Al analizar este proceso de declaracin en forma tcnica y prctica, de acuerdo a mi experiencia, concluyo que es
impracticable. Por un lado es cierto que actualmente las empresas realizan la declaracin jurada de Retiros y Dividendos en
el mes de Marzo de cada ao, para lo cual es necesario conocer el monto de la Renta Lquida Imponible, tambin es cierto
que esta Declaracin Jurada en muchos casos se realiza en forma provisoria, pero actualmente se realiza sobre un flujo de
dinero efectivo y no una PRESUNCIN DE RENTA que es lo que en resumen es la RENTA ATRIBUIDA y que en todos los
escenarios futuros que podamos imaginar, este nuevo concepto involucrara una mayor BASE DE IMPUESTOS.
Si bien es cierto que en el escenario que se hubiera mantenido la propuesta de retencin del 10% la cual le servir al socio o
accionista para pagar sus impuestos personales y adems estos tienen a favor el Impuesto de Primera Categora pagado por
la Empresa, ya que nuestro sistema de tributacin es un SISTEMA INTEGRADO, y que siendo la nueva tasa del IMPUESTO DE
PRIMERA CATEGORA un 25%, el contribuyente PERSONA NATURAL llegar a la determinacin de su impuesto personal con
la premisa de tener un 35% de crdito a descontar de este impuesto personal, ya sea IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO
(nueva tasa progresiva desde un 0% al 35%) o IMPUESTO ADICIONAL ( tasa del 35%). Es decir en ningn caso se producir un
mayor pago de impuesto y se podra dar el hecho de producirse una eventual devolucin de impuestos.
Esta es la realidad del nuevo sistema tributario que se est proponiendo, claramente lo que se busca es que el actual
SISTEMA INTEGRADO PARCIAL se convierta un SISTEMA INTEGRADO TOTAL. Al indicarnos que en el PEOR DE LOS CASOS
ante ERRORES EN LA ATRIBUCIN DE RENTAS no habr un mayor PAGO DE IMPUESTOS, sino que por el contrario existe una
eventual devolucin de impuestos.
Esto en mi opinin, no corresponde a una SOLUCIN REAL ante errores de atribucin, ya que si bien es cierto que no habr
mayor pago de impuestos, tambin es cierto que cada PERSONA no estar declarando el real monto de su RENTA, no solo
por un error de atribucin, sino que todo el sistema de RENTA ATRIBUIDA trae incorporado un gran sesgo: las PERSONAS
declararn rentas que quizs NUNCA PERCIBAN. Ello porque de acuerdo a como est planteado el sistema, se pueden dar las
siguientes situaciones y problemticas:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
La renta ser ATRIBUIDA a la persona que figure al 31 de diciembre de cada ao, siendo que en la realidad puede ocurrir
que esta persona adquiera estas acciones o derechos en esta fecha y no que las haya mantenido durante todo el ao, al
cual les estn indicando que debe tributar ellas.
Puede ocurrir que la persona a la cual se le ATRIBUYE una renta en un Ao Tributario no sea la misma persona que en
otro Ao Tributario PERCIBA las rentas por las cuales ya se TRIBUTO.
La atribucin de utilidad opera sobre UTILIDADES TRIBUTARIAS y el flujo de dinero que se entrega a los socios o
accionistas por regla general se entrega sobre UTILIDADES FINANCIERAS, por ende no solo hay diferencias entre quien
tributa por dicha renta sino que adems est la problemtica de descontar la retencin del 10% al momento de realizar
el FLUJO DE DINERO REAL.
Respecto a las fechas en la cual se deben efectuar las Declaraciones de Impuesto, resulta bastante complicado visualizar
que se puedan realizar en las mismas fechas actuales; es decir, entre el 01 de abril y 30 de abril de cada ao, cuando
haya un pago de impuestos o hasta el 09 de mayo cuando no haya pago de impuesto, ya que al existir el concepto de
ATRIBUCIN, esta involucra una atribucin en CADENA cuando una sociedad tiene participacin en otras sociedades y
as sucesivamente hasta llegar al contribuyente final. Una propuesta seria que las PERSONAS NATURALES tengan plazo
de declaracin en Mayo de cada ao y las EMPRESAS en Abril de cada ao.
Respecto a las DECLARACIONES JURADAS nuevas, resulta complejo realizarlas, segn lo que indica el Director del
Servicio de Impuestos Internos, ya que indicar el monto real de la RENTA LIQUIDA IMPONIBLE, en ningn caso puede ser
antes de la fecha en que deben realizar su DECLARACIN DE IMPUESTOS DE PRIMERA CATEGORA.
De haberse mantenido la retencin del 10% propuesta en el mensaje original que deben hacer las empresas en el
momento de la atribucin y luego en forma posterior descontar al momento del FLUJO EFECTIVO DE DINERO (Retiros o
Distribucin de Dividendos), hubiese ocurrido que este socio o accionista no est de acuerdo con este descuento, ya que
al socio o accionista inicial se le retuvo el 10% del 100% de la UTILIDAD DE LA EMPRESA y cuando ocurra el flujo de
dinero efectivo, por ejemplo en el caso de una Sociedad Annima Abierta, la distribucin de utilidades solo ser el 30%
de la UTILIDAD DE LA EMPRESA.
Respecto de la retencin del 10% en una CADENA de sociedades, hubiese resultado muy engorroso la aplicacin prctica
de esta CUENTA POR COBRAR con el socio o accionista.
Son mltiples los cuestionamientos que se pueden hacer respecto a su aplicacin, recordando adems que el actual sistema
FUT que tiene actualmente 30 aos de aplicacin, demor aproximadamente 15 aos tener las reglas claras en su aplicacin.
El director del Servicio de Impuestos Internos, en la presentacin ante la Comisin de Hacienda, indica que el Servicio de
Impuestos Internos NUNCA HAN SIDO CAPACES DE CONTROLAR el Libro FUT, esta es una de las razones de su eliminacin
pero a que costo?
En contra posicin a mis cuestionamientos, podemos identificar los cuestionamientos que fueron resueltos por el Director
del Servicio de Impuestos en la presentacin ante la Comisin de hacienda, el da 30 de Junio del presente ao:
Se han planteado diferentes interrogantes y afirmaciones sobre las dificultades operativas de la atribucin de rentas entre los
contribuyentes, las que se pueden agrupar en cuatro reas:
Pregunta N 1
El sistema tiene una complejidad extrema, lo que hace que la determinacin de las rentas atribuidas sea imposible o, en el
mejor de los casos, asegura que se producirn errores que perjudicarn al contribuyente.
Respuesta:
a)
b)
c)
En primer lugar, el 85% de las personas con rentas empresariales no participan en cadenas de sociedades. Es decir, la
eventual complejidad se restringira al 15% restante, los que generalmente tienen mejores procesos de informacin.
Estas crticas suponen que para realizar la atribucin dentro de una cadena, una empresa deber esperar a que las
anteriores le informen su participacin en la RLI. Este proceso podra tomar mucho tiempo.
Con la propuesta operativa, el SII procesa la informacin de todas las empresas simultneamente y luego stas la
validan. Con esto la atribucin es absolutamente factible.
Analizando las respuestas del seor Director, se identifica claramente que se est tratando de minimizar las consecuencias de
la implementacin de este nuevo sistema, en vez de hacerse cargo de ellas, que es lo que debiera hacer la ADMINISTRACIN
TRIBUTARIA al respecto.
Pregunta N 2
El contribuyente no podr saber el origen de sus rentas si hay muchas capas de sociedades.
Respuesta:
a)
b)
En la actualidad, la renta de un socio (retiros) puede haberse generado en cualquier ao anterior y en cualquier
sociedad de la cadena. En general, el socio no sabe cules son las sociedades fuentes ni el ao de origen de sus rentas
indirectas.
Con el sistema propuesto habr ms informacin que hoy.
En la actualidad ni en el futuro el socio o accionista podr conocer el origen de sus rentas cuando existen capas de
sociedades. En este punto estoy de acuerdo con los planteamientos del Director del Servicio de Impuestos Internos, pero en
cuando a que en el nuevo sistema habr ms informacin, no creo que sea posible.
Pregunta N 3
Cuando una sociedad rectifique su renta se producir un efecto domin (todas las sociedades relacionadas y socios y
accionistas debern rectificar)
Respuesta:
a)
b)
Con renta atribuida la sociedad deber corregir el impuesto respectivo y la retencin del 10%. El SII podr proponer las
rectificatorias a las personas naturales involucradas. Los efectos se ven en un solo perodo de tiempo.
Esta situacin no es ms compleja de lo que ocurre hoy. En la actualidad la rectificatoria de una empresa implica
cambios en la calidad de los retiros o dividendos distribuidos y los crditos por impuesto de primera categora
asociados. Eso puede implicar cambios en el FUT de todas las empresas aguas abajo y perodos futuros, en las
declaraciones de las personas naturales que recibieron flujos directos o indirectos (por ej. en un reclculo de crditos
asociados a utilidades que ya retiraron socios personas naturales).
Actualmente es complejo el tema de rectificar informacin sobre todo en el caso de cadena de sociedades. Pero con el nuevo
sistema se ve an ms complejo ya que la informacin que se entregar al Servicio de Impuestos Internos ser en mayor
cantidad. Sin considerar el hecho de que ser una PRESUNCIN y no una REALIDAD
Pregunta N 4
Los cinco nuevos registros son complejos de llevar.
Respuesta:
a)
Se trata de un solo registro (planilla) que tiene cinco columnas, bajando considerablemente la complejidad respecto del
registro complementario que hoy existe (FUT)
b)
c)
d)
Los registros complementarios son mecanismos de control necesarios bajo cualquier sistema de tributacin, por lo que
NO se pueden considerar propiedad del sistema de atribucin de renta.
Esta planilla permite controlar la distribucin de flujos disponibles que no estn representados en utilidades tributables
de la RLI de la empresa o Ingresos No Renta.
Busca evitar la doble tributacin.
El nuevo sistema de Registro de Utilidades Atribuibles denominado RUA, si bien en la teora, es menos extenso ya que en un
solo periodo se CONSUME la renta que se est generando, en la prctica no lo es tan as. Esto porque no debemos olvidar
que existirn los saldos de FUT histricos que debern mantener y controlar, pero adems debemos tener presente que el
nuevo registro no solo contempla la RENTA ATRIBUIDA, sino que adems un control de la RENTA DISTRIBUIDA. Este punto es
sumamente complejo y serio ya como veremos ms adelante, explicaremos que una renta distribuida que no tenga un saldo
de Renta Lquida Imponible, al cual ser descontada, debe ser agregada a la determinacin de la Renta Lquida Imponible y
pagar el respectivo Impuesto de Primera Categora, por ende en teora el sistema es ms simple de implementar, pero en la
prctica lleva un control muy parecido al sistema actual.
Adems el nuevo sistema contempla un registro de Diferencias temporales entre los resultados determinados conforme a la
presente ley y los que el contribuyente haya determinado de acuerdo a las normas contables o financieras que deba aplicar.
El cual, en simples palabras, es la diferencia entre la normativa contable bajo Normas Internacionales de Informacin
Financiera (NIIF /IFRS) y las NORMAS TRIBUTARIAS cuando esta diferencia tiene el carcter temporal, lo cual claramente es
bastante complejo de determinar y generara ms de una diferencia en su implementacin.
4.3 Mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema integrado total

FUT v/s RUA
4.3.1
Fondo de Utilidad Tributable (FUT)
El sistema integrado parcial de tributacin que actualmente se utiliza, comenz a regir desde el 01.01.1984, donde el
Impuesto de Primera Categora (Empresas) es un crdito contra el Impuesto Global Complementario o Impuesto Adicional
(Personas Naturales).
La base de tributacin de la EMPRESA es sobre base devengada, determinada segn la Renta Lquida Imponible establecida
en los Artculos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la cual esta afecta al Impuesto de Primera Categora.
Por su parte la base de tributacin de las PERSONAS NATURALES, es sobre base percibida, es decir cuando reciben los flujos
de dinero de la EMPRESA en la cual son socios o accionistas. El impuesto aplicable es el Global Complementario o Adicional,
dependiendo si estas personas tienen domicilio o residencia en Chile
Nuestro actual sistema de tributacin para las personas naturales opera sobre FLUJO DE DINERO
Y cuando las utilidades de las empresas no son RETIRADAS o DISTRIBUIDAS se deben registrar en el libro FUT, para controlar
en forma detallada cual es el monto del crdito que tendr derecho este socio o accionista al momento de PERCIBIR estas
Utilidades Tributables. Todo esto se debe a como hemos mencionado anteriormente a que nuestro sistema de tributacin es
un SISTEMA INTEGRADO.
4.3.2
Registro de Utilidad Atribuible (RUA)
Para comenzar a explicar, es importante destacar que desde el actual ao comercial 2014 al 2017, estaremos frente a tres
sistemas de tributacin diferentes:
1)
2)
Ao Comercial 2014
Se mantiene el sistema actual de tributacin para las personas, es decir, con base PERCIBIDA, cambiando algunos
conceptos en los gastos para determinar la Renta Lquida Imponible
Ao Comercial 2015 y 2015 estaremos en un SISTEMA DE TRANSICIN
Se mantiene el sistema actual de tributacin para las personas, es decir, con base PERCIBIDA, pero se elimina el
beneficio para los socios de Sociedades de Personas conocido como RETIROS EN EXCESO, beneficio que consiste en que
estos socios solo tributan cuando estos retiros se puedan imputar al Libro FUT, es decir, tributan hasta el TOPE DEL FUT
3)
no siendo as la tributacin de los accionistas de Sociedades Annimas, ya que los dividendos tributan a TODO EVENTO
sin importar el saldo del Libro FUT
A contar del Ao Comercial 2017
Comienza a regir plenamente el nuevo sistema de tributacin, el cual mantiene la premisa de ser un SISTEMA
INTEGRADO DE TRIBUTACIN
Tambin mantiene la base de tributacin de la EMPRESA, sobre base devengada, determinada segn la Renta Lquida
Imponible establecida en los Artculos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la cual esta afecta al Impuesto de Primera
Categora.
Y el GRAN CAMBIO es la base de tributacin de las PERSONAS NATURALES. Ahora una alternativa es que sea sobre BASE
ATRIBUIDA, es decir, se tributar segn los porcentajes de participacin o cantidad de acciones que se tengan en la empresa
como socio o accionista, sin discriminar si esta utilidad de la EMPRESA fue un FLUJO DE DINERO O NO. El impuesto aplicable
es el Global Complementario o Adicional, dependiendo si estas personas tienen domicilio o residencia en Chile.
La base atribuida se determinar mediante un certificado que emita la empresa en la cual sea socio o accionista la persona
natural, para lo cual el Servicio de Impuestos Internos ha indicado que existirn dos declaraciones juradas que harn la
correcta aplicacin de este sistema.
Adems, el proyecto original agreg una retencin del 10% en su Artculo 74 N 8 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, para
efectos de anticipar el impuesto que deben pagar los socios o accionistas y que no se encuentren ante la situacin de no
tener el flujo necesario para pagar sus impuestos personales
El Articulo 74 N 8 indica:
Los contribuyentes que determinen rentas o cantidades que deban ser atribuidas conforme a los artculos 14, 14 ter, 17
nmero 7 y 38 bis, segn corresponda, debern practicar al trmino de cada ao comercial, una retencin del 10%, sobre el
total de las rentas que deba atribuir conforme a las normas sealadas en el ejercicio respectivo.
No obstante lo anterior, los contribuyentes que no sean sociedades annimas abiertas, que al momento en que deban
atribuir las rentas o cantidades sealadas slo tengan propietarios, comuneros, socios o accionistas que sean personas
naturales domiciliados o residentes en el pas, no debern efectuar esta retencin.
Con todo, la tasa de retencin sealada en este artculo se efectuar con una tasa equivalente a la diferencia entre la tasa de
35%, y la tasa de crdito por impuesto de primera categora a que tengan derecho las rentas o cantidades que deban ser
atribuidas a contribuyentes no domiciliados ni residentes en el pas.
Lo anterior es sin perjuicio del derecho del retenedor a recuperar o provisionar los montos retenidos o que deba retener con
cargo a los dividendos, retiros, remesas o distribuciones efectivas efectuadas a los accionistas
4.3.3
Reglas aplicables al nuevo sistema de tributacin
Estas reglas estn establecidas en el Artculo 1 del Proyecto de Ley el cual seala: Sustityase el artculo 14 por el siguiente:
Artculo 14.- Las rentas que se determinen a un contribuyente sujeto al impuesto de la primera categora, se gravarn
respecto de ste de acuerdo con las normas del Ttulo II, sin perjuicio de las partidas que deban agregarse a la renta lquida
imponible de esa categora de acuerdo a este artculo.
Contribuyentes obligados a declarar segn contabilidad completa.
Para aplicar el impuesto global complementario o adicional, segn corresponda, sobre las rentas o cantidades obtenidas por
dichos contribuyentes o que les hayan sido atribuidas de acuerdo a este artculo, se aplicarn las siguientes reglas:
1.
Los empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58 nmero 1, comuneros, socios y accionistas de empresas
que declaren renta efectiva segn contabilidad completa, quedarn gravados en el mismo ejercicio sobre las rentas o
cantidades de la empresa, comunidad, establecimiento o sociedad que les sean atribuidas conforme a las reglas del
presente artculo, y sobre los retiros, remesas o distribuciones que efecten segn lo establecido en los nmeros 5 y 6
siguientes.
2.
Las entidades o personas jurdicas que sean a su vez comuneros, socios o accionistas de otras empresas que declaren su
renta efectiva segn contabilidad completa, atribuirn a sus propios propietarios, socios o accionistas tanto las rentas
propias que determinen conforme a las reglas de la Primera Categora, como aquellas que les sean atribuidas en su
calidad de comunero, socio o accionista, y as sucesivamente, hasta que tales rentas o cantidades sean atribuidas en el
mismo ejercicio a un contribuyente de los impuestos global complementario o adicional, segn sea el caso, sin perjuicio
de lo dispuesto en el nmero siguiente.
Para determinar el monto de la renta o cantidad atribuible, afecta a los impuestos global complementario o adicional de
los contribuyentes sealados en el nmero 1.- anterior, se considerar la suma de las siguientes cantidades al trmino
del ao comercial respectivo:
a) El saldo positivo que resulte en la determinacin de la renta lquida imponible, conforme a lo dispuesto en los
artculos 29 al 33.
Las rentas exentas u otras cantidades que no forman parte de la renta lquida imponible, pero igualmente se
encuentren gravadas con los impuestos global complementario o adicional.
b) Las rentas o cantidades atribuidas a la empresa en su carcter de propietario, socio, comunero o accionista de otras
empresas, comunidades o sociedades, sea que stas se encuentren obligadas o no a determinar su renta efectiva
segn contabilidad completa, o se encuentren acogidas a lo dispuesto en el artculo 14 ter, y siempre que no
resulten absorbidas conforme a lo dispuesto en el nmero 3, del artculo 31.
Es decir, la UTILIDAD que se le va a ATRIBUIR al SOCIO o ACCIONISTA tiene dos componentes:
Renta Lquida Imponible PROPIA
Renta Lquida Imponible de TERCEROS
Es decir, en la cual tiene directa participacin, ya sea

como Socio o Accionista.
Es decir, sobre la cual tiene indirecta participacin, ya

sea como Socio o Accionista.
Ya que la sociedad en la cual el Socio o Accionista es
sta a su vez Socio o Accionista de OTRA Sociedad
3.

Para atribuir las rentas o cantidades sealadas en el nmero anterior, a los contribuyentes del nmero 1.- precedente,
se aplicarn, al trmino de cada ao comercial, las siguientes reglas:
a) La atribucin de tales rentas deber efectuarse en la forma que los socios, comuneros o accionistas hayan
acordado, siempre y cuando se haya dejado expresa constancia del acuerdo respectivo en el contrato social, los
estatutos, o, en el caso de las comunidades, en una escritura pblica, todo ello en forma previa a la fecha en que
debe llevarse a cabo la atribucin a que se refiere este artculo, y se haya informado de ello al Servicio, en la forma
y plazo que ste fije mediante resolucin.
AC NACE UNA DECLARACIN JURADA, que segn indic el Director del Servicio de Impuestos Internos, en la
presentacin ante la Comisin de Hacienda el da Lunes 30 de junio recin pasado, deber ser presentada en Marzo de
cada ao.
b)
La atribucin de tales rentas podr efectuarse en la misma proporcin en que el contribuyente haya suscrito y
pagado o enterado efectivamente el capital de la sociedad, negocio o empresa. En el caso de los comuneros ser
en proporcin a su cuota o parte en el bien de que se trate.
Con todo, el Servicio podr impugnar fundadamente la forma de atribucin acordada o llevada a cabo por los contribuyentes,
atribuyendo la renta de acuerdo a la forma en que sta se habra distribuido o asignado en condiciones normales de
mercado, es decir, en la forma que hayan o habran acordado u obtenido partes independientes en condiciones y
circunstancias comparables, considerando por ejemplo, las funciones o actividades efectivamente asumidas o llevadas a cabo
por los socios en el desarrollo del giro de la sociedad u otros elementos de juicio, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 41
E, en lo pertinente.
El Servicio podr tambin impugnar fundadamente la atribucin que los socios, comuneros o accionistas hayan establecido
conforme a las letras a) y b), y liquidar o girar los impuestos de que se trate, o resolver conforme a dicha atribucin, cuando
se haya incorporado directa o indirectamente en la sociedad respectiva, al cnyuge o conviviente de alguno de los socios,
comuneros o accionistas, sus ascendientes o descendientes, sus parientes colaterales hasta el segundo grado de
consanguinidad o afinidad, su pupilo o su guardador, su adoptante o adoptado, y el Servicio establezca que dicha
incorporacin se ha llevado a cabo con el fin de disminuir la renta atribuida que hubiera correspondido al o los socios,
comuneros o accionistas de que se trate, de no mediar tales incorporaciones.
Podr tambin el Servicio impugnar la atribucin efectuada, y atribuir fundadamente la renta y liquidar o girar los impuestos
de que se trate, o resolver conforme a dicha atribucin de rentas, cuando determine que el contribuyente enajen las
acciones o derechos dentro de los 30 das previos al trmino del ejercicio, con el fin de eludir la atribucin de rentas que le
hubiere correspondido de no mediar dicha enajenacin. Se presumir que la enajenacin de las acciones o derechos se
efectu con el fin sealado, cuando dentro del plazo referido hayan sido adquiridas por un contribuyente o entidad, que al
trmino del ejercicio de la enajenacin, determine prdidas conforme lo dispuesto en esta ley, o no deba tributar por tales
rentas atribuidas, y el enajenante, dentro de los primeros 6 meses del ejercicio siguiente, adquiera una cantidad equivalente
o mayor de las mismas acciones o derechos originalmente enajenados, considerando el conjunto de adquisiciones efectuadas
durante dicho plazo por el mismo contribuyente, sus controladores, empresas relacionadas y las del mismo grupo
empresarial, segn lo dispuesto en los artculos 96 al 100 de la Ley N 18.045, sobre Mercado de Valores.
El contribuyente podr reclamar de la liquidacin, giro o resolucin en que el Servicio haya atribuido rentas conforme a las
reglas anteriores, y de los impuestos, intereses y multas respectivos, de acuerdo al procedimiento general establecido en el
Libro III del Cdigo Tributario.
Los prrafos anteriores indican que el Servicio de Impuestos Internos estar FACULTADO para impugnar los porcentajes de
atribucin estipulados en el PACTO SOCIAL. Estamos frente a la facultad abusiva que tendr el Servicio de Impuestos Internos
y segn creo, apunta especficamente a las EMPRESAS CON CARCTER FAMILIAR; es decir, cuando entre los socios de la
empresa figuran HIJOS, PADRES, HERMANOS, que en la realidad no tienen relacin con el negocio y solo figuran en el PACTO
SOCIAL, para efectos de aminorar los impuestos PERSONALES, pero algunos estiman que esta nueva facultad del Servicio de
Impuestos Internos va mucho ms all.
4.3.4
Nuevo registro de utilidad atribuible: tendr 5 columnas
Los contribuyentes del impuesto de primera categora obligados a declarar su renta efectiva segn contabilidad completa,
debern efectuar y mantener, para el control de la tributacin que afecta a los contribuyentes sealados en el nmero 1
anterior, el registro de las siguientes cantidades:
a)
Rentas atribuidas propias: Se deber registrar al trmino del ao comercial respectivo, el saldo positivo de las
cantidades sealadas en la letra a), del nmero 2 anterior, con indicacin de los dueos, socios, comuneros o accionistas
a quines se les haya atribuido dicha renta, y la proporcin en que sta se efectu.
De este registro, se rebajarn al trmino del ejercicio, pudiendo incluso producirse un saldo negativo, las cantidades
sealadas en el inciso segundo del artculo 21, reajustadas de acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre
el mes que precede a aquel en que se efectu el retiro de especies o el desembolso respectivo y el mes anterior al trmino
del ejercicio.
b)
c)
Rentas atribuidas de terceros: Se deber registrar al trmino del ao comercial respectivo, el saldo positivo de las
cantidades sealadas en la letra b), del nmero 2 anterior, con indicacin de los dueos, socios, comuneros o accionistas
a quines se les haya atribuido dicha renta y la proporcin en que sta se efectu, as como la identificacin de la
sociedad, empresa o comunidad desde la cual, a su vez, le hayan sido atribuidas tales rentas.
Rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta: Debern registrarse al trmino del ao comercial, las rentas
exentas de los impuestos global complementario o adicional y los ingresos no constitutivos de renta obtenidos por el
contribuyente, as como las que perciba de terceros en calidad de retiros o dividendos, cuando tales cantidades resulten
imputadas al registro que establece esta letra en la empresa, sociedad o comunidad desde la cual se efecta el retiro o
distribucin. Tambin se incorporarn en este registro, en una columna separada, las cantidades percibidas de terceros
cuando en la empresa respectiva resulten imputados al registro sealado en la letra a) anterior.
De este registro, se rebajarn los costos, gastos y desembolsos imputables a los ingresos de la misma naturaleza, segn lo
dispuesto en la letra e), del nmero 1, del artculo 33.
d)
Diferencias temporales entre los resultados determinados conforme a la presente ley y los que el contribuyente haya
determinado de acuerdo a las normas contables o financieras que deba aplicar: Conformado por aquellas partidas que
provengan de la imputacin anticipada de costos y/o gastos, o del reconocimiento diferido de ingresos, o de ajustes que
de acuerdo a las normas de la presente ley inciden en la determinacin de una menor renta lquida imponible del
ejercicio, y en un mayor resultado tributario del ejercicio siguiente o subsiguientes, siempre que correspondan a
cantidades susceptibles de ser retiradas, remesadas o distribuidas por corresponder a flujos efectivos disponibles en la
empresa. Estas partidas debern anotarse al trmino del ao comercial respectivo, y se rebajarn en la parte que
corresponda, en los ejercicios siguientes, siempre que el efecto temporal sea revertido en dichos ejercicios y no se haya
efectuado una imputacin de retiros, remesas o distribuciones, conforme a lo establecido en el nmero 5 siguiente, que
haya disminuido o agotado el saldo de este registro, caso en el cual, el ajuste se realizar solo por el saldo no imputado
por los retiros, remesas o distribuciones.
Entre las partidas que deben anotarse en este registro, se pueden mencionar:
1.
2.
3.
Diferencias por aplicacin entre depreciacin normal y depreciacin acelerada o instantnea, conforme a lo dispuesto
en el nmero 5, del inciso 4, del artculo 31;
Ingresos diferidos por diferencias generadas en la fusin de sociedades, conforme a lo dispuesto en los incisos cuarto al
quinto, del artculo 15 y
Otras que produzcan el efecto sealado en el prrafo anterior.
El Servicio podr impugnar fundadamente los valores contables o financieros contabilizados y declarados por el
contribuyente, cuando stos no sean consistentes con las normas y prcticas contables o financieras generalmente
aceptadas de acuerdo a lo dispuesto en los artculos 16 y siguientes del Cdigo Tributario, ajustando el saldo de las
diferencias temporales a que se refiere esta letra, de acuerdo al valor que hubiese correspondido. Esta impugnacin solo
podr ser reclamada conjuntamente con la liquidacin, giro o resolucin que se dicten conforme a ella, de acuerdo al
Procedimiento General establecido en el Libro III, del Cdigo Tributario, de la liquidacin, giro o resolucin que se haya
practicado o dictado y que se funde en dicha impugnacin.
e)
Retiros, remesas o distribuciones efectuadas desde la empresa, establecimiento permanente o sociedad: Deber
registrarse el monto de los retiros, remesas o distribuciones que se efecten durante el ejercicio, reajustados de
acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre el mes que precede a aquel en que se efecte el retiro,
remesa o distribucin y el mes anterior al trmino del ejercicio. En este mismo registro, pero en una columna separada,
deber dejarse constancia de aquellos retiros, remesas o distribuciones que hayan resultado imputados al registro
sealado en la letra d) anterior, y que, por tanto, correspondan a utilidades contables o financieras en exceso de las
tributables.
Deber considerarse como saldo inicial de los registros sealados en las letras a), c) y d) anteriores, el remanente de las
cantidades que all se indican provenientes del ejercicio anterior, el cual se reajustar de acuerdo a la variacin del ndice de
precios al consumidor entre el mes anterior al trmino de ese ejercicio y el mes que precede al trmino del ejercicio
siguiente.
El Servicio determinar mediante resolucin, la forma en que debern llevarse los registros de que trata este nmero.
N 1 a)
N 2 b)
N 3 c)
N 4 d)
N 5 e)
Rentas atribuidas
propias
Rentas atribuidas de
terceros
Rentas exentas e
ingresos no
constitutivos de renta
Diferencias
temporales
Retiros, remesas o
distribuciones
efectuadas desde la
empresa,
establecimiento
permanente o
sociedad:
Compuesto de:
Compuesto de:
Compuesto de:
Compuesto de:
Compuesto de:
Renta Lquida
Imponible PROPIA
Renta Lquida
Imponible AJENA
De las partidas que

actualmente van al
registro del Fondo de
Utilidades no
Tributarias (FUNT)
Operaciones que, de
acuerdo con las
disposiciones legales,
afectan la base
imponible de un
ejercicio y el resultado
contable de otro.
Los Flujos de Dinero

REAL

Para entender el nuevo sistema debemos dividirlo en dos partes:
1)
2)
A cada SOCIO o ACCIONISTA se le deber ATRIBUIR de acuerdo a sus porcentajes de participacin, en el monto que
indique la Renta Lquida Imponible PROPIA y/o la Renta Lquida Imponible de TERCEROS
Sin ser relevante que existan FLUJOS de DINERO

Al trmino de cada ao se debern imputar los FLUJOS de DINERO al nuevo Registro de acuerdo al ORDEN DE
IMPUTACIN
Este sistema de imputacin es parecido al sistema FUT, en el sentido de que debemos seguir reglas para imputar. Pero quizs
algunos se preguntarn Por qu debemos imputar los flujos de dinero, si a cada SOCIO o ACCIONISTA ya le fue atribuida la
utilidad por la cual debe tributar?
Debemos realizar el mecanismo de Imputacin de los Flujos de Dinero ya que el nuevo sistema lo que busca es que no ocurra
la situacin de estar frente a un MAYOR Retiro o Distribucin de Utilidades. Por qu?
Porque si ocurre esta situacin, se deber tributar por este monto, siendo su forma de tributacin:
1.
Agregar a la Renta Lquida Imponible esta diferencia (Es decir, esta diferencia pagar el Impuesto de Primera
Categora)
2.
Atribuirla a los socios o accionistas
Es muy parecido a lo que en el sistema actual denominaramos como DIVIDENDOS EN EXCESO o RETIROS EN EXCESO. Los
dividendos en exceso, en el sistema actual, tributan a TODO EVENTO sin ser agregados a la Renta Lquida Imponible como lo
estipula el nuevo sistema tributario, y los retiros en exceso actualmente no tributan. Es decir, el nuevo sistema tributario
contempla todos estos escenarios.
Las reglas para el ORDEN DE IMPUTACIN de los retiros o distribucin de utilidad REAL (Flujo de Dinero) son:
ESCENARIO N 1: Sin saldos de FUT histrico
1.
a) Rentas atribuidas propias
2.
c) Rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta
3.
d) Diferencias temporales
No olvidar que todas las imputaciones realizadas a estos registros NO TRIBUTAN dado que ya fueron atribuibles a los Socios o
Accionistas o lo sern en el Futuro como es el caso de la Columna de Diferencias Temporales
ESCENARIO N 2: Con saldos de FUT histrico
1.
a) Rentas atribuidas propias
2.
c) Rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta
3.
Los Saldos de FUT histrico que queden al 31.12.2016 (lo que se impute a este saldo es tributable)
4.
d) Diferencias temporales
No olvidar que las imputaciones realizadas a los registros 1, 2 y 4 NO TRIBUTAN, dado que ya fueron atribuibles a los
Socios o Accionistas o lo sern en el Futuro, como es el caso de la Columna de Diferencias Temporales
5.
Al trmino de cada ao comercial, debern rebajarse de los registros sealados en las letras a), c) y d), del nmero
4 anterior, los retiros, remesas o distribuciones en el orden cronolgico en que se efecten, imputndose reajustados de
acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre el mes anterior al retiro, remesa o distribucin y el mes que
precede al trmino del ao comercial respectivo, comenzando por las cantidades anotadas en el registro que establece la
letra a), y luego las anotadas en el registro sealado en la letra c), en este ltimo caso, comenzando por las rentas exentas,
luego los ingresos no constitutivos de renta y finalmente las dems cantidades all registradas. En caso que resulte un exceso,
ste se imputar a las rentas o cantidades anotadas en el registro establecido en la letra d), del nmero 4 anterior.
Cuando los retiros, remesas o distribuciones efectivos resulten imputados a las cantidades sealadas en los registros
establecidos en las letras a) y c), del nmero 4, dichas cantidades no se afectarn con impuesto alguno, considerndose en
todo caso aquellos efectuados con cargo a las rentas exentas del impuesto global complementario, para efectos de la
progresividad que establece el artculo 54.
En caso que los retiros, remesas o distribuciones efectuados en el ejercicio resulten imputados a las cantidades anotadas en
el registro que establece la letra d), del nmero 4 anterior, se considerar que corresponden a diferencias temporales entre
las utilidades contables o financieras y las rentas tributables, debiendo imputarse en los ejercicios posteriores a los saldos
que se mantengan en los registros sealados en las letras a) y c), del nmero 4 precedente, siguiendo el mismo orden de
prelacin sealado anteriormente y con el mismo efecto. En caso que el todo o una parte de tal diferencia temporal se
mantenga hasta el trmino de giro de la empresa o sociedad, se gravar en la forma establecida en el nmero 1, del artculo
38 bis. Para estos efectos, la referida diferencia se reajustar segn la variacin que experimente el ndice de precios al
consumidor entre el mes anterior al del cierre del ejercicio en que se efectuaron los retiros, remesas o distribuciones, y el
mes anterior al del cierre del ejercicio en que se imputen o al trmino de giro, segn corresponda.
6.
Sin perjuicio de lo sealado, los contribuyentes del nmero 1 anterior, quedarn tambin gravados con los
impuestos global complementario o adicional, segn proceda, por las rentas o cantidades que se les deban atribuir
adicionalmente en caso que los retiros, remesas o distribuciones efectuados no resulten imputados por exceder a las
cantidades anotadas en los registros establecidos en las letras a), c) y d), del nmero 4 anterior.
En tal caso, se considerar que los retiros, remesas o distribuciones, corresponden a rentas tributables y, por tanto, dichas
sumas se incluirn en la base imponible del impuesto de primera categora de la empresa, establecimiento permanente o
sociedad desde la cual se han efectuado, reajustndose segn la variacin del ndice de precios al consumidor entre el mes
anterior al retiro, remesa o distribucin y el mes que precede al trmino del ao comercial respectivo, en conformidad a lo
dispuesto en la letra h), del nmero 1, del artculo 33, para afectarse con el citado tributo y atribuirse en conformidad a lo
sealado en los nmeros 2 y 3 anteriores, salvo que correspondan a una devolucin del capital y sus reajustes, cuando se
hayan imputado a ste con ocasin de una disminucin del mismo que cumpla con los requisitos que establece el nmero 7,
del artculo 17.
7.
En la divisin de sociedades, el saldo de las cantidades que deban anotarse en los registros sealados en las letras
a), c) y d), del nmero 4 anterior, as como las cantidades retiradas, remesadas o distribuidas que no hayan sido imputadas a
los citados registros, o que resulten imputadas al registro establecido en la letra d), de dicho nmero, se asignar cada una
de ellas en proporcin al capital propio tributario respectivo, debiendo mantenerse el registro y control de dichas cantidades.
En el caso de la conversin de un empresario individual o de la fusin de sociedades, entendindose dentro de esta ltima la
disolucin producida por la reunin del total de los derechos o acciones de una sociedad en manos de una misma persona, la
empresa o sociedad continuadora tambin deber mantener el registro y control de las cantidades anotadas en los registros
sealados en las letras a), c) y d), del nmero 4 anterior. En estos casos, la empresa o sociedad que se convierte o fusiona
deber atribuir la renta que determine por el perodo correspondiente al trmino de su giro, conforme a lo dispuesto en los
nmeros 2 y 3 anteriores. Cuando la empresa o sociedad que termina su giro registre retiros, remesas o distribuciones que se
hayan imputado al registro de utilidades contables o financieras sealado en la letra d), del nmero 4 anterior, dichas
cantidades no se afectarn con la tributacin que contempla el nmero 1, del artculo 38 bis, sino que se mantendrn
registradas y controladas en la empresa o sociedad continuadora, aplicndose en sta, el mismo tratamiento tributario
sealado en el nmero 5, de la letra A), de este artculo.
8.
Los contribuyentes del impuesto de primera categora obligados a declarar su renta efectiva segn contabilidad
completa, debern informar anualmente al Servicio, en la forma y plazo que ste determine mediante resolucin:
a)
b)
c)
d)
e)
El mtodo de atribucin de rentas o cantidades que haya utilizado en el ao comercial respectivo, con indicacin de la
parte de la renta o cantidad generada por el mismo contribuyente o atribuida desde otras empresas, comunidades o
sociedades, que a su vez se atribuya a los dueos, socios, comuneros o accionistas respectivos, de acuerdo a lo
establecido en el nmero 3 anterior.
El monto de los retiros, remesas o distribuciones efectivas que se realicen en el ao comercial respectivo, con indicacin
de los beneficiarios de dichas cantidades, la fecha en que se hayan efectuado y el registro al que resultaron imputados.
El remanente proveniente del ejercicio anterior, aumentos o disminuciones del ejercicio, as como el saldo final que se
determine para los registros sealados en las letras a), b), c), d) y e) del nmero 4 anterior.
El monto de los retiros, remesas o distribuciones efectuados en el mismo ejercicio, y en ejercicios anteriores, que hayan
resultado imputados al registro sealado en la letra d), del nmero 4 anterior, y aquellos que excedan y no resulten
imputados a las cantidades anotadas en los registros establecidos en las letras a), c) y d), del mismo nmero, con
indicacin de los beneficiarios de dichas cantidades y la fecha en que se han efectuado.
El detalle de la determinacin del saldo anual del registro que establece la letra d), del nmero 4 anterior, identificando
los valores contables o financieros y tributarios de los activos, pasivos, ingresos, costos o gastos respectivos, y su
incidencia en las utilidades contables o financieras que se originan por las diferencias temporales que all se indican.
Los contribuyentes tambin estarn obligados a informar y certificar a sus propietarios, comuneros, socios y accionistas, en la
forma y plazo que establezca el Servicio mediante resolucin, el monto de las rentas o cantidades que se les atribuyan,
retiren, remesen o distribuyan, conforme a lo dispuesto en este artculo.
Otros contribuyentes.
En el caso de contribuyentes afectos al impuesto de primera categora que declaren rentas efectivas y que no las determinen
sobre la base de un balance general, segn contabilidad completa, las rentas establecidas en conformidad con el Ttulo II,
ms todos los ingresos o beneficios percibidos o devengados por la empresa, incluyendo las rentas que se le atribuyan en
conformidad a este artculo por participaciones en sociedades que determinen en igual forma su renta imponible, o la
determinen sobre la base de contabilidad completa, o se encuentren acogidos a lo dispuesto en el artculo 14 ter, se gravarn
respecto del empresario individual, socio, comunero o accionista, con el impuesto global complementario o adicional, en el
mismo ejercicio al que correspondan, atribuyndose en la forma establecida en los nmeros 2 y 3, de la letra A) anterior.
Las rentas presuntas se afectarn con los impuestos de primera categora, global complementario o adicional, en el mismo
ejercicio al que correspondan, atribuyndose al cierre de aquel. En el caso de los comuneros, la atribucin se efectuar en
proporcin a sus respectivas cuotas en el bien de que se trate.
Normas especiales de prescripcin.
Cuando el Servicio impugne la atribucin de rentas o cantidades efectuada por la empresa, comunidad o sociedad respectiva,
o bien, determine diferencias que incidan sobre el monto de la renta o cantidad atribuible a los propietarios, comuneros,
socios o accionistas de la misma, deber citar a la empresa, comunidad o sociedad segn corresponda, de acuerdo con el
artculo 63 del Cdigo Tributario. En estos casos, los plazos de prescripcin establecidos en los incisos primero al tercero del
artculo 200 del Cdigo Tributario, para perseguir el cumplimiento de las obligaciones tributarias que afecten a los
propietarios, comuneros, socios o accionistas, derivadas de las actuaciones de fiscalizacin que se efecten a la empresa,
comunidad o sociedad respectiva, se entendern aumentados por el trmino de nueve meses desde que se cite a estas
ltimas.
Para finalizar mi anlisis del nuevo sistema de tributacin, conociendo el mecanismo de la atribucin de utilidad al Socio o
Accionista, y el segundo paso de Imputacin de los Flujos de Dinero, es relevante ejemplificar este sistema mediante un
esquema, que detallo a continuacin:
Situacin propuesta:
El Socio de la Sociedad A tiene un 50% de participacin en ella de acuerdo al estatuto social. A su vez la Sociedad A es socia
de la Sociedad B en un 50% de participacin, y sta es socia de la sociedad C en un 50% de participacin.
Pregunta
Con el nuevo sistema de Tributacin cual ser la Renta Atribuida al Socio?
La atribucin se realiza en cadena y la Renta Atribuida al Socio ser de $875.-
RENTA ATRIBUIDA
$875.-
Sociedad C
RLI PROPIA $1.000.-
Sociedad A
RLI PROPIA $1.000.- (+)
RLI de TERCEROS $750.-
Sociedad B
RLI PROPIA $1.000.- (+)
RLI de TERCEROS $500.-
4.4 Nuevo mecanismo del registro de la utilidad tributaria, sistema

integrado parcial.
En el Protocolo de Acuerdo firmado en la Comisin de Hacienda el da 08 de Julio del presente, establece que existirn 2
sistemas opcionales de tributacin para el contribuyente partiendo siempre de la base que en Chile el sistema tributario es
un SISTEMA INTEGRADO; es decir, el Impuesto que paga la empresa sirve de crdito para los impuestos personales de los
socios o accionistas. Los sistemas alternativos sern:
1)
Sistema Integrado Total: sistema de atribucin de rentas tratado en el captulo anterior, sistema de tributacin en base
a lo devengado para las empresas y las personas naturales, con todos los cuestionamientos y problemticas
planteadas.
2)
Sistema Integrado Parcial: sistema de tributacin en base a lo devengado para las empresas y Sistema de tributacin en
base a lo percibido para las personas naturales, en resumen el sistema FUT actual que tenemos, pero con ciertos
castigos y desventajas al sistema actual.
Al ser solo un PROTOCOLO, es decir un resumen de lo que se espera que sea la Reforma Tributaria, quedan varios temas
pendientes de mencionar y de aclarar respecto al actual sistema FUT como:
1)
2)
3)
4)
Se mantendr el beneficio de la reinversin?

Qu suceder con las prdidas de arrastre?
Qu suceder con el mecanismo del PPUA?
Cul ser el orden de imputacin de las utilidades distribuidas o retiradas en el nuevo sistema integrado parcial?
4.5 Paralelo entre el sistema actual y los 2 nuevos sistemas propuestos

segn protocolo de acuerdo:
Sistema de Tributacin Integrado:
Parcial
ACTUAL FUT
Total RUA
Parcial FUT
reformado
Tasa Impuesto 1 Categora
20%
25%
27%
% de Crdito de Impuesto de 1 Categora para el Socio o

Accionista
100%
100%
65%
NO
SI
SI
Actual
01.01.2017
01.01.2017
(AT 2018)
(AT 2018)
Tributan lo retiros en Exceso?

Cundo comienza a regir?
4.6 Conclusin
Finalizando el anlisis, podemos indicar que se mantiene el SISTEMA DE TRIBUTACIN INTEGRADO establecido en actual
legislacin. Pero ahora pasamos de un sistema PARCIAL de INTEGRACIN, a tener dos alternativas a eleccin del
contribuyente: INTEGRACIN TOTAL o INTEGRACIN PARCIAL. Integracin total se refiere a cuando las EMPRESAS como las
PERSONAS, tributan en el ao en que se origen las UTILIDADES. Integracin parcial se refiere a cuando las EMPRESAS tributan
en el ao en que se origen las UTILIDADES, y respecto de las PERSONAS, cuando exista flujo de dinero es decir al momento de
su percepcin.
El sistema integrado total es lo ms complejo de explicar o entender, y de lo cual el legislador ya ha tomado las medidas
pertinentes al establecerlo como una opcin y no el nico rgimen tributario. Ya que la tributacin en base a la ATRIBUCIN
de utilidad de las cuales NO SE TIENE un TITULO o DERECHO es bastante extrao, principalmente en el caso de las sociedades
annimas abiertas las cuales solo estn obligadas a distribuir el 30% de sus utilidades financieras y el accionista tributar por
el 100% de las utilidades tributables de la sociedad. Tambin es relevante volver a mencionar la situacin que puede ocurrir
cuando el socio o accionista, al cual se le ATRIBUYA la utilidad, no sea el mismo que el que finalmente PERCIBA dicha utilidad
Sin conocer an las indicaciones finales al Proyecto de la Reforma Tributaria, claramente el PILAR de esta Reforma, no es tal,
ya que el FUT no se elimin sino que cambiar de nombre (an no sabemos cul) y tendr dos castigos al elegir el sistema
integrado parcial: mayor tasa de Impuesto de 1 Categora respecto al sistema de renta atribuida, tasa 27% versus 25%, y en
este sistema solo se tendr derecho a utilizar el 65% del impuesto que pague la empresa para rebajar el impuesto personal
del socio o accionista, y en el sistema de renta atribuida se tendr derecho al 100%.
A mi parecer el sistema tributario en Chile se hizo ms complejo y por ende ms difcil de fiscalizar, quizs existen mejores
alternativas pero al final del da lo ms importante es que se mantiene el sistema de tributacin parcial en Chile.
5. Proyecto de reforma Ganancias de Capital en Acciones, Derechos

Sociales y Bienes Races.
Ren Galindo vila
5.1 Introduccin
La reforma tributaria enviada en Abril pasado por el Gobierno de la Presidente Michel Bachelet, ha generado una serie de
incomodidades a quienes han sabido aprovechar las bondades del actual paraso tributario que es nuestro pas. Esto se debe,
principalmente, a que muchos de los beneficios construidos en los ltimos treinta y ocho aos, como el Incentivo de la
Inversin, entrarn en conflicto al tenor de las modificaciones propuestas en el proyecto de reforma.
Este captulo concentra sus anlisis en los pro o en contra, que el proyecto pretende realizar a las Ganancias de Capital
obtenidas por las personas al momento de enajenar acciones o derechos sociales en una Sociedad Annima o Sociedad de
Personas, respectivamente. Tambin se abordar el anlisis a la enajenacin de bienes races, que como veremos ms
adelante, generar una serie de complicaciones al momento de pagar los impuestos que emanen de su nuevo rgimen.
Para entender las incidencias y sobre cmo la reforma lograr recaudar mayores impuestos, mediante el castigo de los
beneficios existentes, se realizar un anlisis comparativo o paralelo entre la norma actual versus la reforma tributaria.
Para un mayor entendimiento se desarrollarn anlisis prcticos sobre cmo aplicar la norma analizada en este captulo.
Finalmente, se comenta un protocolo de acuerdo firmado el da 8 de julio del 2014 entre el Ministro de Hacienda Alberto
Arenas y el Presidente de la Comisin de Hacienda del Senado Ricardo Lagos Weber, que deja en evidencia modificaciones
relacionado con la materia expuesta.
Por tanto se invita a tomar lectura de las novedades al sistema de Ley de la Renta, y dejar en sus manos vuestra
interpretacin de los hechos vertidos.
5.2 Tributacin del mayor valor en la enajenacin de acciones y derechos

sociales.
5.2.1
Tributacin Vigente antes de la publicacin de la Reforma.
Es preciso mencionar que en la Reforma Tributaria del ao 2012, realizada durante el Gobierno del Presidente Sebastin
Piera (Ley N 20.630, publicada el 27 de Septiembre del 2012 en el Diario Oficial), se igualaron los criterios de los regmenes
de tributacin y determinacin del costo de las acciones y derechos sociales, que a continuacin se mencionan:
Regmenes de Tributacin.
La tributacin de las acciones que no cumplen los requisitos del artculo 107 del D.L. N 824 de 1974 (No ser renta el mayor
valor) y de los derechos sociales, considera dos tipos:
1)
2)
Rgimen General que se encuentra afecto a Primera Categora y Global Complementario o Adicional), o
Rgimen Especial, que se encuentra afecto al Impuesto de Primera Categora en su calidad de nico.
Para identificar la tributacin de uno u otro rgimen, se deben considerar las siguientes variables:
a)
b)
Requisitos para tributar con el Impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, que:
a. Entre la fecha de adquisicin y enajenacin haya transcurrido menos de un ao;
b. Las personas que enajenen a empresas en las que tengan intereses. (Norma de relacin);
c. Las operaciones realizadas por las personas sean una actividad recurrente o habitual;
d. Su iniciacin de actividades sea la compra y venta de tales bienes, y
e. Otras circunstancias que puedan calificar de habitual segn el Servicio de Impuestos Internos, con el derecho del
contribuyente de probar lo contrario.
Requisitos para tributar con la Primera Categora en calidad de nico. Que no cumpla con algunos de los requisitos
mencionados en la letra a) anterior.
Determinacin del Costo.

El costo de las acciones y derechos sociales, se determinarn considerando el valor de adquisicin reajustado de acuerdo al
ndice de Precios al Consumidor (I.P.C.)
Sobre el clculo anterior, se debern considerar los incrementos o disminuciones, segn el caso, por los aumentos o
disminuciones de capital posteriores a dicha adquisicin efectuados por los enajenantes, reajustados segn el I.P.C.
En caso que las personas que enajenan las acciones o derechos sociales a empresas en las cuales tengan una relacin, al
costo determinado en los prrafos anteriores se debern deducir todas aquellas partidas adquiridas por cantidades cuyo
origen en rentas no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de esta ley; por ejemplo, las que provienen por retiros
reinvertidos.
La frmula es la siguiente:
Mayor valor de enajenacin:
+ Precio de Enajenacin
- Valor adquisicin, reajustado
- Incremento por aumentos de capital, reajustado
+ Disminuciones de capital, reajustados
= Mayor valor de enajenacin.
Enajenen a un relacionado
- Aquellas partidas que no han pagado total o parcialmente los impuestos, reajustados.
Ejemplo: Retiros reinvertidos.
= Mayor valor despus de rebajar aquellas partidas que no han pagado total o parcial el
impuesto.
5.2.2
Proyecto de la Reforma Tributaria
El actual mensaje del Gobierno que se encuentra en el Congreso, hace mencin a tres regmenes de tributacin para el
enajenante de las acciones o derechos sociales, que son:
1) Primera Categora y Global Complementario o Adicional,
2) Global Complementario o Adicional en calidad de nico, o
3) Ingreso No Constitutivo de Renta.
Para identificar la tributacin de un rgimen u otro, se debe tomar en cuenta las siguientes variables:
a)
Requisitos para tributar con el Impuesto de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, que:
Entre la fecha de adquisicin y enajenacin haya transcurrido menos de un ao;
Las personas que enajenen a empresas en las que tengan intereses. (Norma de relacin). Adems, incluye al
concepto de relacin: al cnyuge o conviviente, sus ascendientes o descendientes, sus parientes colaterales hasta
el segundo grado de consanguinidad o afinidad, su pupilo o su guardador, su adoptante o adoptado.
b)
c)
Las operaciones realizadas por las personas sean una actividad recurrente o habitual;
Su iniciacin de actividades sea la compra y venta de tales bienes, y
Otras circunstancias que puedan calificar de habitual segn el Servicio de Impuestos Internos, con el derecho del
contribuyente de probar lo contrario.
Requisitos para tributar con el Global Complementario o Adicional en calidad de nico. Que no cumpla con algunos de
los requisitos mencionados en la letra a) anterior.
Mayor valor de la enajenacin que ser considerado como un Ingreso No Constitutivo de Renta, sus requisitos son:
Recaiga sobre contribuyentes que no se encuentren obligados a declarar su renta efectiva.
Los mayores valores determinados de las operaciones no exceda el equivalente a $5.046.240.- (10 UTA a Junio del
2014)
Determinacin del Costo sin contabilidad.

El costo de las acciones y derechos sociales, se determinarn considerando el valor de adquisicin reajustado de acuerdo al
ndice de Precios al Consumidor (I.P.C.) a la fecha de enajenacin.
Sobre el clculo anterior, se deber adems considerar los incrementos o disminuciones, segn el caso, por los aumentos o
disminuciones de capital posteriores a dicha adquisicin efectuada por el enajenante, reajustada segn el I.P.C.
Adems de lo anterior, para determinar el mayor valor, se podr rebajar a ella una cantidad equivalente a la parte de las
Rentas Atribuibles Propias (R.A.P.) asignada al contribuyente que no hayan sido retiradas al trmino del ejercicio anterior al
de la enajenacin, descontando a ste previamente el valor de los retiros que haya efectuado o percibido, durante el mismo
ejercicio en que se efecta la enajenacin.
La frmula propuesta es la siguiente:
- Valor adquisicin, reajustado
- Incremento por aumentos de capital, reajustado
+ Disminuciones de capital, reajustados
Si existe R.A.P., que asignar al enajenante de las acciones o derechos sociales, se deber al valor determinado anteriormente
adicionar:
- R.A.P. al 31 diciembre ao anterior a su enajenacin, en la parte correspondiente al
enajenante.
+ Retiros del ejercicio de la enajenacin.
= Mayor valor despus de aplicar sistema R.A.P.
Determinacin del Costo con Contabilidad.
El valor de adquisicin de las acciones o derechos sociales, se reajustar de acuerdo a la variacin del ndice de precios al
consumidor (I.P.C.) al 31 de Diciembre de cada ejercicio. Tambin formarn parte del costo, todos los intereses y dems
gastos financieros, que provengan de crditos destinados a la adquisicin de tales bienes, reajustados en la forma sealada
en el presente prrafo. (Art. 31 N 1 LIR)
Sobre el clculo anterior, se deber adems considerar los incrementos o disminuciones, segn el caso, por los aumentos o
disminuciones de capital posterior a dicha adquisicin, reajustado segn el I.P.C. al 31 de Diciembre de cada ao.
Una vez realizado lo anterior, las acciones o derechos sociales, que se encuentren en los activos del balance al 31 de
diciembre, debern al 01 de enero efectuar ajustes, en la proporcin que corresponda al capital suscrito y pagado por el
accionista o socio en el total de estos, aplicado sobre las Rentas Atribuidas Propias (R.A.P.), que no hayan sido distribuidas o
retiradas al termino del ejercicio anterior. Las diferencias que se produzcan de este ajuste se contabilizarn, segn
corresponda, con cargo o abono a la cuenta Revalorizacin del Capital Propio
La frmula propuesta es la siguiente:

Si existe R.A.P
enajenante.(*2)
- Valor adquisicin (*1)
- Intereses y Gastos Financiamiento (*1)
- Incremento por aumentos capital (*1)
+ Disminuciones de capital (*1)
- R.A.P. al 31 diciembre ao anterior a su enajenacin, en la parte correspondiente al
+ Retiros del ejercicio de la enajenacin.(*2)
= Mayor valor despus de aplicar sistema R.A.P.
1 Los reajustes del costo debern ser actualizados al 31 de diciembre de cada ao de su permanencia en el activo.
2 Los ajustes se realizan al 01 de Enero de cada ao de permanencia en el activo.
Opcin de valorizar otro costo.

El proyecto de ley permite optar en determinar otro valor de costo, que consiste al valor de los derechos o acciones
determinados y contabilizados al 31 de diciembre. Reflejando adems los aumentos o disminuciones de capital entre el 01 de
Enero y la fecha de enajenacin.
Del costo determinado segn el prrafo anterior, se rebajar al precio de enajenacin, generando un nuevo mayor valor.
Posteriormente, al nuevo mayor valor se rebajar una cuanta equivalente al R.A.P., de la otra empresa, de acuerdo al
porcentaje de participacin que tenga sobre ella, hasta la concurrencia de dicho mayor valor. La parte de este ajuste que no
pueda ser deducido en la forma sealada, se contabilizar con cargo a la cuenta Revalorizacin del Capital Propio
Forma de calcular el impuesto cuando el mayor valor queda afecto al Global Complementario en calidad de nico.
El mayor valor determinado se devengar durante los aos que estuvo en poder del accionista o socio, hasta un tope de 10
aos. Es decir, se ubicarn en los aos en que se devengaron con el objeto de reliquidar el Impuesto Global Complementario.
Por tanto, ser necesario contar con las 10 ltimas declaraciones de Impuestos a la Renta (F22) para calcular la reliquidacin
en caso supere el tope mencionado.
Procedimiento para determinar el Impuesto:
a)
b)
c)
d)
e)
Determinar el Mayor Valor en pesos chilenos.

Dividir el Mayor Valor por el nmero de aos de tenencia. Reajustado a diciembre.
La cantidad determinada en la letra anterior se expresar en U.T.M. de diciembre y se ubicarn en los aos que se
devengaron, con el objeto de reliquidar el impuesto considerando la U.T.M. de diciembre de esos aos.
La cuota ubicada en cada ao se sumar a la base imponible de Global Complementario y aplicar nuevamente la tabla
vigente de esa poca.
Determinar la diferencia de Impuestos y expresarlas nuevamente en U.T.M. de diciembre de los aos respectivos para
llevarlas a diciembre del ao de la enajenacin.
En mi opinin, esta forma de reliquidar el Impuesto Global Complementario, generar complicaciones al momento de
realizar operaciones de enajenacin de acciones, en la cual tiene detrs de ellas sucesivas compras en distintos aos de
permanencia. Generando registros adicionales de control para ello y respaldar declaraciones de rentas de hasta los ltimos
10 aos.
5.3 Tributacin del mayor valor en la enajenacin de bienes races.

5.3.1
Tributacin vigente antes de la publicacin de la Reforma.
Recae sobre la enajenacin de bienes races que se encuentre ubicados en Chile, y sus regmenes de tributacin depende de
ciertos factores, siempre que no tributen bajo renta efectiva con contabilidad completa con Impuesto de Primera Categora.
El mayor valor determinado en la enajenacin de bienes races tiene dos regmenes de tributacin:
a) No constitutivo de Renta; y
b) Afecto a Primera Categora y Global Complementario o Adicional.
Para identificar la tributacin de un rgimen u otro, se debe tomar en cuenta los siguientes factores:
a)
b)
Requisitos para que la operacin sea un Ingreso No Constitutivo de Renta, debe ocurrir que:
Sean efectuados por personas naturales y si es una sociedad de personas que estn formadas exclusivamente por
socios personas naturales;
Entre la fecha de adquisicin o construccin y enajenacin haya transcurrido un plazo inferior a un ao;
Las personas enajenen a empresas en las que tengan intereses. (Norma de relacin);
Las operaciones realizadas por las personas sean una actividad recurrente o habitual;
Su iniciacin de actividades sea la compra y venta de tales bienes, y
En las subdivisiones de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre
que la enajenacin se produzca dentro de los cuatro aos siguientes a la adquisicin (fecha de inscripcin en el
Conservador de Bienes Races) o construccin, en su caso.
Requisitos para tributar con la Primera Categora y Global Complementario. Que no cumpla con algunos de los
requisitos mencionados en la letra a) anterior.

El costo del bien raz, para aquellos contribuyentes que no lleven renta efectiva en base a una contabilidad completa, se
determinarn considerando el valor de adquisicin reajustado de acuerdo al ndice de Precios al Consumidor (I.P.C.) a la
fecha de enajenacin, debiendo deducirse las depreciaciones correspondientes al perodo respectivo. (Inciso 2 del Artculo
41 de la Ley de Renta)
Para aquellos contribuyentes que llevan contabilidad completa ser el valor libro determinado a la fecha de enajenacin. (N
2 del Art. 41 de la Ley de Renta)
5.3.2
Tributacin con Reforma Tributaria
Enajenacin de Bienes Races situados en Chile, tendr distintos regmenes de tributacin dependiendo del tipo de
contribuyentes. Es decir, podr quedar afecto a:
a)
Primera Categora y Global Complementario o Adicional;
b)
Global Complementario o Adicional;
c)
Ingresos No Constitutivo de Renta.
Se hace nfasis que esta reforma no considera en el anlisis, si el contribuyente lleva regmenes de renta presunta, renta
efectiva con contabilidad completa o simplificada, slo los factores que se mencionan en el punto 2.2.1.- siguiente.
Como se mencion, la tributacin depender del tipo de contribuyente que este enajenando el bien raz, si es:
a)
b)
c)
d)
e)
Sociedades de personas, sociedades annimas, empresa individual de responsabilidad limitada (E.I.R.L.) y sociedades
por acciones (S.P.A.).
Su tributacin quedar afecta a los Impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional.
Persona Natural que no tengan domicilio ni residencia en Chile.
La tributacin por los bienes races situados en Chile, se gravarn con el Impuesto de Primera Categora y Adicional.
Persona natural con domicilio o residencia en Chile, que sean contribuyentes del Impuesto Global Complementario o
Impuesto nico de Segunda Categora.
El mayor valor de enajenacin del bien raz, ser No Constitutivo de Renta, sobre la parte que no exceda de $191.786.320.(8.000 UF al 09.06.14). Ello, siempre y cuando sea el nico bien con destinacin habitacional y sea habitado por el mismo
enajenante o su familia. (Incluye dentro de la operacin las bodegas y estacionamientos relacionados al inmueble). La
cantidad que exceda de tope sealado, quedarn afectas a los regmenes de tributacin mencionados en el punto 1.2.1.-, sin
considerar su letra c).Tratndose de bienes races distintos a lo sealado en el prrafo anterior, se afectarn bajo las mismas normas del punto
1.2.1.-, sin considerar su letra c). As como tampoco, el tope de las 8.000 UF.
El costo de los bienes races, se determinar considerando el valor de adquisicin reajustado de acuerdo al ndice de Precios
al Consumidor (I.P.C.)
Sobre el clculo anterior, adems se deber considerar el valor de las mejoras que hayan aumentado el valor del bien, ya sea
que hayan sido efectuadas por el enajenante o un tercero.
Se hace distincin, si la mejora es realizada por un tercero, la exigencia de que formen parte de la propiedad del enajenante y
declaradas oportunamente ante el S.I.I., e incorporados dentro del clculo del avalo fiscal para los fines del impuesto
territorial antes de su fecha de enajenacin.
De lo anterior, es necesario mencionar el concepto de mejoras que hayan aumentado el valor del bien, que ha sido
interpretado por el Servicio de Impuestos Internos, como Mejoras tiles en la Circular N 53 de 4 de Mayo de 1978, que la
define como: Aquellas necesarias y considerables, que tienen por objeto habilitar, remodelar o acondicionar un inmueble,
agregando un valor importante al mismo. Este mayor valor que adquiere el inmueble y que aparece representado por las
instalaciones de muros o paredes divisorias para separar ambientes, cambios de ventanales, arreglos de pavimentos
interiores y exteriores, cambios de caeras, instalacin de ductos y otros, constituyen propiamente las mejoras tiles
introducidas al inmueble que aumentan su valor comercial
Tambin a este costo se deber aplicar el concepto de depreciacin del bien, segn lo prescrito en el inciso 2 del artculo 41
de la Ley de la Renta, que no ha sufrido ningn tipo de alteracin por la Reforma Tributaria.
5.4 Ejercicios sobre ganancias de capital.

5.4.1
Mayor valor en la enajenacin de derechos sociales.
Antecedentes para realizar los siguientes ejercicios.

a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
Precio de Enajenacin de derechos sociales de la empresa X al 30 de Agosto del AOX4 $40.000.000.Derechos sociales adquiridas en el ao AOX1, reajustado a la fecha de enajenacin $3.000.000.Aumentos efectivos de capital reajustados posterior a la adquisicin $7.000.000.Disminuciones de capital reajustados posterior a la adquisicin $2.000.000.Registro de Rentas Propias Atribuidas (R.A.P.) de la empresa X al 31.12.AOX3, asignada a cada socio:
1. Socio A
$ 23.000.000
2. Socio B
$ 25.000.000
3. Socio C
$ 2.000.000
Retiros ocurridos durante el ao AOX4 del socio A antes de la enajenacin, reajustados $4.000.000.El socio A sus rentas anuales caen en la afectacin de tasa mxima en Global Complementario en los ltimos cuatro
aos. (tasa del 35%)
Ejercicio N 1. Determinacin del Mayor Valor Bajo Reforma Tributaria

Montos
$
Precio de Enajenacin
Menos:
Precio de Adquisicin, Reajustado
Aumentos efectivos de capital, reajustado
Disminuciones de capital, reajustados
40.000.000
-3.000.000
-7.000.000
2.000.000
Mayor Valor de la Enajenacin

Menos:
Renta Atribuida Propias Socio "A"
Retiros durante el ao 2014. reajustado
32.000.000
-23.000.000
4.000.000
Nuevo Mayor Valor Considerado R.A.P.
13.000.000
Tributacin sobre Norma General

Primera Categora
Global Complementario
Reforma
25%
Reforma
35%
Carga Tributaria
Tributacin sobre Impuesto nico

MAYOR VALOR
AOX1
AOX2
AOX3
AOX4
13.000.000
3.250.000
3.250.000
3.250.000
3.250.000
35%
35%
35%
35%
IMPUESTO
1.137.500
1.137.500
1.137.500
1.137.500
4.550.000
3.250.000
4.550.000
4.550.000
Ejercicio N 2: Clculo comparativo de norma vigente y reforma tributaria.
Menos:
Aumentos efectivos de capital, reaj.
(Para fines comparativas no se trabajar sobre el R.A.P)
Primera Categora

Primera Categora
(Reliquidado Impuesto Aos anteriores)
Vigente
Reforma
Vigente
Reforma
Carga Tributaria
20%
25%
40%
35%
Vigente
Reforma
Carga Tributaria
20%
35%
Sin Reforma
40.000.000
Con Reforma
40.000.000
-3.000.000
-7.000.000
2.000.000
-3.000.000
-7.000.000
2.000.000
32.000.000
32.000.000
Diferencia
6.400.000
8.000.000
12.800.000
12.800.000
11.200.000
11.200.000
1.600.000
11.200.000
11.200.000
-4.800.000
6.400.000
6.400.000
3.1.3. Ejercicio N 3: Clculo comparativo de las normas. Incluye renta atribuida propia (R.A.P.)
Sin Reforma
40.000.000
Con Reforma
40.000.000
- 3.000.000
- 7.000.000
2.000.000
- 3.000.000
- 7.000.000
2.000.000

Renta Atribuida al enajenante
32.000.000
32.000.000
- 23.000.000
Mayor Valor de la enajenacin con R.A.P.
32.000.000
9.000.000
Menos:
Aumentos efectivos de capital, reaj.

Primera Categora

Primera Categora
(Reliquidado Impuesto Aos anteriores)
Vigente
Reforma
Vigente
Reforma
Carga Tributaria
20%
25%
40%
35%
Vigente
Reforma
Carga Tributaria
20%
35%
Diferencia
6.400.000
2.250.000
12.800.000
12.800.000
3.150.000
3.150.000
9.650.000
3.150.000
3.150.000
3.250.000
6.400.000
6.400.000
5.4.2
Mayor valor en la enajenacin de bienes races.
Antecedentes:
1)
2)
3)
4)
Con fecha 15 Enero 2015 un trabajador dependiente vende su nica propiedad en $85 millones. La cual es habitada por
l y su familia.
La propiedad fue adquirida el ao 1977 sin el beneficio del DFL-2, que reajustado a la fecha de enajenacin asciende a
$56 millones.
Durante su estancia en el lugar realiz dos ampliaciones, habilitando dos piezas ms para sus hijos. Una realizada en el
ao 1990 por un valor de $3.400.000 reajustados y la otra en 1997 por un valor de $4.600.000 reajustados.
Depreciacin determinada entre los perodos involucrado $20.500.000, considerado dentro de ellas la parte de las
mejoras realizadas en los aos 1990 y 1997.
Desarrollo: (Aplicando Reforma Tributaria)

Como es el nico bien raz su rgimen de tributacin ser no renta la parte que no exceda de 8.000 UF. El exceso quedar
afecto al Impuesto Global Complementario en Calidad de nico.
Precio de Venta
Costo de Venta
a) Valor Adquisicin
b) Mejora til ao 1990
c) Mejora til ao 1997
d) Depreciacin del bien
85.000.000
:
:
:
:
(56.000.000)
(3.400.000)
(4.600.000)
20.500.000
Mayor valor de enajenacin $41.500.000.- (Inferior a las 8.000 UF)

En esta situacin todo el mayor valor generado ser considerado como un ingreso no constitutivo de renta.
Desarrollo: (Aplicando norma vigente antes de la Reforma)
Los costos determinados anteriormente son los mismos. Lo cual, el mayor valor determinado sigue siendo los $41,5 millones,
con la diferencia que no tiene tope de 8.000 UF, dado que su operacin en su totalidad es un ingreso no constitutivo de
renta.
5.5 Protocolo de Acuerdo: Reforma Tributaria para un Chile ms inclusivo.

Con fecha 8 de julio de 2014, se firm un acuerdo de protocolo entre el Gobierno y Senado que perfecciona y modifica la
actual propuesta de la Reforma Tributaria. De ello, es importante exponer los nuevos acuerdos concernientes a las ganancias
de capital tanto a nivel de bienes races como en derechos sociales y acciones.
5.5.1
Acuerdos sobre bienes races.
En los bienes races no constituir renta hasta por un monto de 8.000 UF, el mayor valor de la enajenacin de dichos bienes,
sin importar el nmero de inmuebles que tenga o enajene el contribuyente afecto al impuesto global complementario o
impuesto nico de segunda categora. Es decir, la reforma ya no contempla el requisito de vivienda nica donde habite el
enajenante.
Para la aplicacin del impuesto de la ley de la renta, se configura la opcin de determinar el costo de adquisicin entre:
a)
b)
c)
El valor de compra actualizado ms las mejoras que hayan aumentado su valor, o

El avalo fiscal vigente al 01 de enero de 2017, o
El valor de mercado acreditado fehacientemente por el contribuyente, a la fecha de publicacin de la ley.
Del mayor valor determinado que quede afecto al impuesto de la ley de renta, se dar la opcin a las personas naturales
entre pagar el impuesto conforme a las reglas de la reforma tributaria visto en el punto 2.2.1) de este captulo o una tasa
nica del 10%.
Si la persona natural enajena una propiedad heredada, entonces el impuesto a la herencia que tuvo que soportar constituir
crdito respecto del impuesto a la Renta.
Ahora, si el bien o los bienes del contribuyente fueron adquiridos con 10 aos de anterioridad al ao 2014, para efectos de
determinar si tienen o no pago de impuestos, se aplicarn las normas vigentes antes de la publicacin en el Diario Oficial de
esta reforma tributaria.
5.5.2
Acuerdo sobre las acciones y derechos sociales.
En cuanto a la determinacin del costo de las acciones o derechos sociales, se incluir a dicho concepto los intereses
provenientes de crditos destinados para su adquisicin siempre que cumplan ciertos requisitos que a la fecha no ha sido
definido por el legislador, donde incluir en ella normas de control.
5.5.3
Acuerdos sobre las ganancias de capital.
Se deja expresamente establecido que las ganancias de capital ya sea sobre bienes races, derechos sociales o acciones que
realicen slo las personas naturales que no sean contribuyentes de primera categora, su tributacin ser en base a ingresos
percibidos y no devengados.
Extracto de la Ley de la Renta, antes y despus de la reforma tributaria:
1) Letra a), nmero 8 del artculo 17 de la Ley de Renta
Artculo 17.- No constituye renta:
8.- El mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en las siguientes operaciones, sin perjuicio de lo
dispuesto en el artculo 18:
Norma sin reforma tributaria.
a) Enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas, encomandita por acciones o de derechos sociales en
sociedades de personas, siempre que entre la fecha de adquisicin y enajenacin haya transcurrido a lo menos un ao;
Norma con reforma tributaria.
a) Enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas, en comandita por acciones o de derechos sociales en
sociedades de personas.
i.
No constituir renta aquella parte que se obtenga hasta la concurrencia del valor de aporte o adquisicin del bien
respectivo, incrementado o disminuido, segn el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores
efectuados por el enajenante. Para estos efectos, los valores indicados debern reajustarse de acuerdo al porcentaje de
variacin experimentado por el ndice de precios al consumidor entre el mes anterior a la adquisicin, aporte, aumento o
disminucin de capital y el mes anterior al de la enajenacin.
ii. Para determinar el mayor valor, se podr rebajar una cantidad equivalente a la parte de las rentas a que se refiere la letra
a), del nmero 4, de la letra A), del artculo 14, que no hayan sido retiradas, remesadas o distribuidas al trmino del
ejercicio comercial anterior al de la enajenacin, en la proporcin que corresponda a los derechos sociales o acciones que
se enajenan, descontando previamente de esta suma, el valor de los retiros, remesas o distribuciones que el enajenante
haya efectuado o percibido desde la sociedad, durante el mismo ejercicio en que se efecta la enajenacin y hasta antes
de sta.
Para tal efecto, dichas rentas, retiros, remesas o distribuciones, debern reajustarse de acuerdo al porcentaje de
variacin experimentado por el ndice de precios al consumidor entre el mes anterior al del ltimo balance de la
sociedad, o del retiro, remesa o distribucin respetiva, y el mes anterior al de enajenacin, segn corresponda.
iii. Si entre la fecha de adquisicin y enajenacin de los bienes sealados ha transcurrido un plazo inferior a un ao, el mayor
valor que se determine conforme a los numerales i) y ii) anteriores, se afectar con los impuestos de primera categora y
global complementario o adicional, segn corresponda.
iv. Si entre la fecha de adquisicin y enajenacin ha transcurrido a lo menos un ao, el citado mayor valor slo se afectar
con los impuestos global complementario o adicional, segn corresponda.
Para el clculo del impuesto que afecta a los contribuyentes del impuesto global complementario, en estos casos, se
aplicarn las siguientes reglas:
Dicho mayor valor se entender devengado durante el perodo de aos comerciales en que las acciones o derechos
sociales que se enajenan han estado en poder del enajenante, hasta un mximo de diez aos, en caso de ser superior a
ste. Para tal efecto, las fracciones de meses se considerarn como un ao completo.
La cantidad correspondiente a cada ao se obtendr de dividir el total del mayor valor obtenido, reajustado en la forma
indicada en el prrafo siguiente, por el nmero de aos de tenencia de las acciones o derechos sociales, con un mximo
de 10.
Para los efectos de efectuar la declaracin anual, respecto del citado mayor valor, sern aplicables las normas sobre
reajustabilidad del nmero 4, del artculo 33.
Las cantidades reajustadas correspondientes a cada ao, se convertirn a unidades tributarias mensuales, segn el valor
de esta unidad en el mes de diciembre del ao en que haya tenido lugar la enajenacin, y se ubicarn en los aos en que
se devengaron, con el objeto de liquidar el impuesto global complementario de acuerdo con las normas vigentes y segn
el valor de la citada unidad en el mes de diciembre de los aos respectivos.
Las diferencias de impuestos resultantes se expresarn en unidades tributarias mensuales del ao respectivo y se
solucionarn en el equivalente de dichas unidades en el mes de diciembre del ao en que haya tenido lugar la
enajenacin.
El impuesto que resulte de lo establecido precedentemente, se deber declarar y pagar en el ao tributario que
corresponda al ao calendario o comercial en que haya tenido lugar la enajenacin.
v. De los mayores valores, podrn deducirse las prdidas provenientes de la enajenacin de los bienes sealados en esta
letra, en el ejercicio respectivo. Para estos efectos, dichas prdidas se reajustarn de acuerdo con el porcentaje de
variacin del ndice de precios al consumidor en el perodo comprendido entre el mes anterior al de la enajenacin que
produjo esas prdidas y el mes anterior al del cierre del ejercicio.
vi. Cuando el conjunto de los mayores valores a que se refiere esta letra, obtenidos por contribuyentes que no se
encuentren obligados a declarar su renta efectiva, no exceda del equivalente a 10 unidades tributarias anuales, segn su
valor al cierre del ejercicio en que haya tenido lugar la enajenacin, se considerarn para los efectos de esta ley como un
ingreso no constitutivo de renta. En caso que excedan dicha suma, el total de los mayores valores se afectarn con la
tributacin sealada.
vii. Las reglas precedentes no se aplicarn cuando las acciones de sociedades annimas, en comandita por acciones o de
derechos sociales en sociedades de personas, formen parte del activo de contribuyentes que deban declarar el impuesto
de primera categora sobre la base de sus rentas efectivas, caso en el cual se gravarn conforme a las reglas del Ttulo II.
2) Letra b), nmero 8, del artculo 17 de la Ley de Renta
b) Enajenacin de bienes races situados en Chile, efectuada por personas naturales o sociedades de personas formadas
exclusivamente por personas naturales, excepto aquellos que formen parte del activo de empresas que declaren cualquier
clase de rentas efectivas de la primera categora sobre la base de un balance general segn contabilidad completa. Tampoco
se aplicar lo dispuesto en esta letra, cuando la sociedad de personas haya estado obligada, en el ejercicio inmediatamente
precedente a la enajenacin, a determinar sus rentas efectivas en la forma sealada, o bien, resulte de la divisin de una
sociedad que deba declarar tales rentas efectivas en la forma sealada, en el ejercicio en que haya tenido lugar la
enajenacin o en el inmediatamente anterior a sta. En este ltimo caso, la sociedad resultante de la divisin podr acogerse
a lo dispuesto en esta letra, siempre que haya estado acogida a lo menos durante un ao calendario a un rgimen de
presuncin o de declaracin de rentas efectivas segn contrato o contabilidad simplificada, respecto de tales bienes, excepto
cuando exista una promesa de venta o arriendo con opcin de compra sobre el bien raz respectivo, en cuyo caso sern dos
los aos calendarios en que deber estar acogido a los citados regmenes para dichos efectos.

b)
Enajenacin de bienes races situados en Chile o de derechos o cuotas respecto de tales bienes races posedos en
comunidad, efectuada por personas naturales que sean contribuyentes del impuesto global complementario, o del artculo
42, nmero 1. Se aplicarn, en cuanto sea procedente, las reglas sealadas en la letra a) de este nmero, con excepcin de lo
dispuesto en el numeral vi). Sin perjuicio de lo anterior, en este caso formar parte del valor de adquisicin, el valor de las
mejoras que hayan aumentado el valor del bien, ya sea que hayan sido efectuadas por el enajenante o un tercero, pero, que
en este ltimo caso, hayan pasado a formar parte de la propiedad del enajenante y hayan sido declaradas en la oportunidad
que corresponda, y siempre con anterioridad a la enajenacin, para ser incorporadas en la determinacin del avalo fiscal de
la respectiva propiedad para los fines del impuesto territorial.
No obstante lo indicado, no constituir renta el mayor valor que se determine conforme a las reglas sealadas, cuando
provenga de la enajenacin del nico bien raz de propiedad del enajenante destinado a la habitacin a la fecha de
enajenacin, y siempre que se trate del inmueble en que habita ste o su familia. Proceder el beneficio que establece este
prrafo, aun cuando en la venta de departamentos se incluya la de las respectivas bodegas y/o estacionamientos. En todo
caso, no constituir renta slo aquella parte del mayor valor que no exceda de 8.000 unidades de fomento segn su valor a la
fecha de enajenacin, quedando el exceso, gravado conforme a las reglas precedentes.
3) Inciso primero del nmero 8 del artculo 17 de la Ley de Renta.
En los casos sealados en las letras a), c), d), e), h) y j), no constituir renta slo aquella parte del mayor valor que se obtenga
hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin del bien respectivo el porcentaje de
variacin experimentada por el ndice de precios al consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del mes
anterior al de la adquisicin y el ltimo da del mes anterior al de la enajenacin, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el
artculo 18. Por fecha de enajenacin se entender la del respectivo contrato, instrumento u operacin. En el caso de la
enajenacin de acciones de sociedades annimas, encomandita por acciones o derechos en sociedades de personas, su valor
de aporte o adquisicin, deber incrementarse o disminuirse, segn el caso, por los aumentos o disminuciones de capital
posteriores efectuados por el enajenante. Para estos efectos, los valores indicados debern reajustarse de acuerdo al
porcentaje de variacin del ndice de precios al consumidor entre el mes anterior a la adquisicin o aporte, aumento o
disminucin de capital, y el mes anterior a la enajenacin. Cuando se trate de la enajenacin de bonos y dems ttulos de
deuda, su valor de adquisicin deber disminuirse por las amortizaciones de capital recibidas por el enajenante, reajustadas
en la misma forma sealada precedentemente. Tratndose de la enajenacin de derechos en sociedad de personas o de
acciones emitidas con ocasin de la transformacin de una sociedad de personas en sociedad annima, 10% o ms de las
acciones, a la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, para los efectos de determinar el mayor valor
proveniente de dicha operacin, debern deducir del valor de aporte o adquisicin de los citados derecho o acciones, segn
corresponda, aquellos valores de aporte, adquisicin o aumentos de capital que tengan su origen en rentas que no hayan
pagado total o parcialmente los impuestos de esta ley. Para estos efectos, los valores indicados debern reajustarse de
acuerdo a la variacin del ndice de precios al consumidor entre el ltimo da del mes anterior a la adquisicin o aporte,
aumento o disminucin de capital, y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin.
Tratndose de las enajenaciones sealadas en las letras a), b), c), d), y e), no constituir renta el mayor valor que se produzca
hasta concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisicin del bien respectivo, el porcentaje de variacin
experimentado por el ndice de precios al consumidor en el perodo comprendido entre el mes anterior al de la adquisicin y
el mes anterior al de la enajenacin.
4) Inciso segundo, nmero 8 del artculo 17 de la Ley de Renta.
La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravar con el impuesto de primera
categora en el carcter de impuesto nico a la renta, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el
artculo 18. Estarn exentas de este impuesto las cantidades obtenidas por personas que no estn obligadas a declarar su
renta efectiva en la Primera Categora y siempre que su monto no exceda de diez unidades tributarias mensuales por cada
mes, cuando el impuesto deba retenerse y de diez unidades tributarias anuales al efectuarse la declaracin anual, ambos
casos en el conjunto de las rentas sealadas. Para los efectos de efectuar la citada declaracin anual, sern aplicables las
normas sobre reajustabilidad que se indican en el nmero 4 del artculo 33.
Inciso derogado.
5) Inciso tercero, nmero 8 del artculo 17 de la Ley de Renta.
Tratndose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k) que hagan los
socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas, o accionistas de sociedades annimas
abiertas dueos del 10% o ms de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se
aplicar lo dispuesto en el inciso segundo de este nmero, gravndose en todo caso, el mayor valor que exceda del valor de
adquisicin o de aporte, reajustado, con los impuestos de Primera Categora, Global Complementario o Adicional, segn
corresponda.
Norma con reforma tributaria
No obstante lo dispuesto en las letras precedentes, constituir siempre renta el mayor valor obtenido en las enajenaciones
de toda clase de bienes que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades annimas cerradas, o
accionistas de sociedades annimas abiertas dueos del 10% o ms de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o
en las que tengan intereses, o aquellas que se lleven a cabo con el cnyuge o conviviente, sus ascendientes o descendientes,
sus parientes colaterales hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, su pupilo o su guardador, su adoptante o
adoptado. Se aplicarn en lo que corresponda, las reglas contenidas en la letra a) de este nmero.
Nota: pasa ser inciso segundo
6) Artculo 18 de la Ley de Renta.
Norma sin reforma tributaria
En los casos indicados en las letras a), b), c), d), i) y j) del N 8 del artculo 17, si tales operaciones representan el resultado de
negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estar afecto a los
impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda.
Cuando el Servicio determine que las operaciones a que se refiere el inciso anterior son habituales, considerando el conjunto
de circunstancias previas o concurrentes a la enajenacin o cesin de que se trate, corresponder al contribuyente probar lo
contrario.
Se presumir de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisin de terrenos urbanos o rurales y en la venta de
edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenacin se produzca dentro de los cuatro aos siguientes a la
adquisicin o construccin, en su caso. Asimismo, en todos los dems casos se presumir la habitualidad cuando entre la
adquisicin o construccin del bien raz y su enajenacin transcurra un plazo inferior a un ao.
De igual modo, se presumir de derecho que existe habitualidad en el caso de enajenacin de acciones adquiridas por el
enajenante de conformidad a lo previsto en el artculo 27 A de la ley N 18.046.
Para los fines de establecer el mayor valor afecto a impuestos en los casos de bienes no sometidos al sistema de reajuste del
artculo 41, se aplicarn las normas sobre actualizacin del valor de adquisicin contempladas en el N 8 del artculo 17.
Para los efectos de esta ley, las cras o acciones liberadas nicamente incrementarn el nmero de acciones de propiedad del
contribuyente, mantenindose como valor de adquisicin del conjunto de acciones slo el valor de adquisicin de las
acciones madres. En caso de enajenacin o cesin parcial de esas acciones, se considerar como valor de adquisicin de cada
accin la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el nmero total de acciones de
que sea dueo el contribuyente a la fecha de la enajenacin o cesin.
Derogado artculo 18.7) Nmero 8, inciso primero del artculo 41 de la Ley de Renta.
8.- El valor de las acciones de sociedades annimas se reajustar de acuerdo con la variacin del ndice de precios al
consumidor, en la misma forma que los bienes fsicos del activo inmovilizado. Para estos efectos se aplicarn las normas
sobre determinacin del valor de adquisiciones establecidas en el inciso final del artculo 18.
8.- El valor de adquisicin de las acciones de sociedades annimas o de sociedades en comandita por acciones se reajustar
de acuerdo con la variacin del ndice de precios al consumidor, en la misma forma que los bienes fsicos del activo
inmovilizado. Para estos efectos se aplicarn las normas sobre determinacin del valor de adquisicin establecidas en el
artculo 17, nmero 8.
El valor as determinado, deber ajustarse al inicio de cada ao comercial, en la proporcin que corresponda al capital
suscrito y pagado por el accionista en el total de ste, aplicado sobre las rentas a que se refiere la letra a), del nmero 4, de la
letra A), del artculo 14, que no hayan sido distribuidas al trmino del ejercicio anterior. Las diferencias que se produzcan de
este ajuste se contabilizarn, segn corresponda, con cargo o abono a la cuenta Revalorizacin del Capital Propio.
8) Nmero 9, inciso primero del artculo 41 de la Ley de Renta.
9.Los derechos en sociedades de personas se reajustarn de acuerdo con las variaciones del ndice de Precios al
Consumidor, en la misma forma indicada en el nmero anterior.
9.- Los derechos en sociedades de personas se reajustarn en la misma forma indicada en el nmero anterior, considerando
en el caso del ajuste que establece el prrafo segundo de dicho numeral, el capital suscrito y pagado por el socio en el total
de ste.
Cuando los contribuyentes a que se refiere el inciso primero de este artculo enajenen los derechos a que se refiere este
nmero o las acciones sealadas en el nmero anterior, podrn deducir como costo para los fines de esta ley, el valor de
adquisicin reajustado conforme a lo dispuesto en el prrafo primero del referido nmero 8, al trmino del ejercicio anterior
a la fecha de enajenacin, considerando adems los aumentos y disminuciones de capital que se efecten durante el
ejercicio respectivo, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 17, nmero 8, sin considerar reajuste alguno sobre dichas
cantidades. El valor de ajuste que establece el prrafo segundo del nmero 8, y que aplica tambin para este nmero, slo
podr ser deducido del mayor valor que se determine con ocasin de la enajenacin y hasta la concurrencia de ste. La parte
de este ajuste que no pueda ser deducido en la forma sealada, se contabilizar con cargo a la cuenta Revalorizacin del
Capital Propio.
9) Inciso segundo del artculo 41 de la Ley de la Renta.
Norma con y sin reforma tributaria.
Los contribuyentes que enajenen ocasionalmente bienes y cuya enajenacin sea susceptible de generar rentas afectas al
impuesto de esta categora y que no estn obligados a declarar sus rentas mediante un balance general, debern para los
efectos de determinar la renta proveniente de la enajenacin, deducir del precio de venta el valor inicial actualizado de
dichos bienes, segn la variacin experimentada por el ndice de precios al consumidor en el perodo comprendido entre el
ltimo da del mes que antecede al de la adquisicin del bien y el ltimo da del mes anterior al de la enajenacin, debiendo
deducirse las depreciaciones correspondientes al perodo respectivo.
5.6 Conclusiones.
Como se puede observar a lo largo de este anlisis, los regmenes de tributacin vertidos buscan aumentar la carga
tributaria, recayendo su mayor cambio en la enajenacin de bienes races, al limitar el alcance de los contribuyentes
beneficiarios para no constituir renta los mayores valores obtenidos sobre tal operacin. Dentro del mismo tema, el
concepto de nico bien raz habitacional y en la cual habite l y su familia, fue eliminado por el acuerdo protocolo, debido a
que el Gobierno se dio cuenta que afectaba a la clase media emprendedora que puede tener ms de un bien raz, lo que
significa una mejora de condicin para este tipo de contribuyente.
En relacin a la determinacin de los mayores valores en los derechos sociales o acciones, se deber tener un mayor control
sobre los nuevos registros de utilidades (R.U.) que las empresas obtengan y que posteriormente atribuyan a los socios o
accionistas para su deduccin y determinacin del nuevo mayor valor. Tema que deber el Servicio de Impuestos Internos
(S.I.I.) controlar mediante nuevas declaraciones juradas y sobre todo, lo cual significa un mayor problema para el
contribuyente que utilice este concepto para rebajar utilidades.
La presencia del acuerdo de protocolo realmente genera numerosos cambios que beneficia a las personas naturales en
cuanto a determinacin de costos y opcin de tributacin. Esto implica, que el Gobierno ha prestado mayor atencin a las
incidencias que contrae su reingeniera tributaria por las demandas de los contribuyentes y presin de los medios de
comunicacin.
6. Regmenes de tributacin simplificada de los artculos 14 bis y 14

ter del D.L N 824 de 1974.
Ren Galindo vila
6.1 Introduccin.
El rgimen del artculo 14 bis del D.L. N 824, permite a los contribuyentes tributar en base a renta distributiva en vez de
devengada, debiendo llevar contabilidad completa, logrando este sistema diferir a futuro los pagos de impuesto de Primera
Categora e impuestos de Global Complementario o Adicional.
Por el contrario, el rgimen del artculo 14 ter del D.L. N 824, tiene el sistema de tributar en el mismo ejercicio las utilidades
generadas en el ao con los impuestos antes mencionado, considerando como base la renta devengada, determinada por la
diferencia entre los ingresos y egresos, liberando a dichos contribuyentes de llevar contabilidad completa.
La propuesta del actual Gobierno (Reforma Tributaria), es derogar el diferimiento de la renta distributiva (14 bis) y fomentar
el uso de la renta devengada (14 ter) ampliando su adopcin a otros contribuyentes.
En este artculo, comenzaremos a ver los nuevos requisitos para ingresar al rgimen del 14 ter, y su emigracin de dicho
sistema al rgimen general que es llevado en base a contabilidad completa.
Posteriormente, veremos las incidencias de converger del rgimen del 14 bis a un rgimen de 14 ter o al rgimen general con
contabilidad completa, debido a su derogacin a partir del 01 de Enero del 2015.
Finalmente comento la incorporacin del Protocolo de Acuerdo firmada entre el Ministro de Hacienda Alberto Arenas y la
Comisin de Hacienda del Senado presidida por Ricardo Lagos Weber, el cual modifica la reforma inicial sobre el tema
expuesto, para su mayor entendimiento.
6.1.1
Rgimen del artculo 14 Ter del D.L N 824.
Este rgimen consiste hacer tributar en el mismo ao en que se genera la renta a los impuestos de primera categora y global
complementario o adicional, siendo su base imponible la diferencia entre los ingresos y egresos del mismo periodo.
Actualmente, el rgimen del artculo 14 ter del D.L. N 824, es utilizado por los empresarios individuales, ya sea como
persona natural o E.I.R.L., que sean contribuyentes del IVA. Aunque en la prctica los funcionarios del S.I.I., acogen a
cualquier empresario individual sin importar si es o no contribuyente del IVA, atribuyndolo a un desconocimiento negligente
o simplemente en beneficiar a los contribuyentes de ahorras costas de contratar un contador y simplificar los registros
contables a un libro de ingresos y egresos.
6.2 Requisitos que deben cumplir cuando opten por ingresar al rgimen
simplificado:
En este punto se describir los requisitos que se exigen actualmente para ingresar a este rgimen del 14 ter del D.L. N 824,
vigentes hasta el 31 de diciembre del 2014. Luego se mostrar los nuevos requisitos que se incorporarn producto de la
reforma que entrarn en vigencia a partir del 01 de enero del 2015.
El objeto de esta forma de presentacin, es lograr que usted visualice y analice las variables que hay que considerar al
momento de optar por entrar a este rgimen ya sea por los aos 2014 2015.
Requisitos a cumplir para ingresar al rgimen simplificado. Cita textual de la norma vigente hasta el 31 de diciembre del
2014:
a)
b)
c)
d)
e)
Ser empresario individual o estar constituido como empresa individual de responsabilidad limitada;
Ser contribuyente del Impuesto al Valor Agregado (D.L N 825 de 1974)
No tener por giro o actividad cualquiera de las descritas en el artculo 20 nmeros 1 y 2, del D.L. N 824, ni realizar
negocios inmobiliarios o actividades financieras, salvo las necesarias para el desarrollo de su actividad principal;
No poseer ni explotar a cualquier ttulo derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de contratos de
asociacin o cuentas en participacin en calidad de gestor, y
Tener un promedio anual de ingresos de su giro, no superior a 5.000 unidades tributarias mensuales en los tres ltimos
ejercicios. Para estos efectos, los ingresos de cada mes se expresarn en unidades tributarias mensuales segn el valor
de sta en el mes respectivo. En el caso de tratarse del primer ejercicio de operaciones, debern tener un capital
efectivo no superior a 6.000 unidades tributarias mensuales, al valor que stas tengan en el mes del inicio de las
actividades.
Requisitos a cumplir para ingresar al rgimen simplificado a partir del 01 de enero del 2015:
a)
b)
c)
d)
e)
Tener un promedio anual de ingresos de su giro, no superior a 25.000 UF en los tres ltimos aos comerciales anteriores
al ingreso al rgimen. Si la empresa que se acoge tuviere una existencia inferior a 3 ejercicios, el promedio se calcular
considerando los ejercicios de existencia efectiva de sta.
No superar a 30.000 UF del capital efectivo al ingresar cuando se inicie actividades.
No podrn acogerse los contribuyentes que posean a cualquier ttulo derechos sociales, acciones de sociedades o cuotas
de fondos de inversin.
Tampoco podrn acogerse los que realicen explotacin de bienes races no agrcolas, operaciones del mercado de
capitales y participaciones en contratos de asociacin o cuentas en participacin, que representen los ingresos de stos
en su conjunto ms del 35% de los ingresos brutos totales del ao comercial.
Tampoco podrn acogerse las sociedades cuyo capital pagado pertenezca en ms del 30% a socios o accionistas que
sean sociedades que emitan acciones con cotizacin burstil, o que sean empresas filiales de stas ltimas.
De lo anterior, se puede apreciar que a partir de la entrada en vigencia de la reforma, podrn ingresar a este rgimen
cualquier contribuyente con renta efectiva con contabilidad completa afecto a primera categora, con las salvedades
estipuladas anteriormente.
6.3 Situaciones especiales al ingresar al rgimen simplificado.

Los contribuyentes que se incorporen al rgimen del 14 ter del D.L. N 824, debern realizar ciertos ajustes al 01 de enero del
ao entrante a este rgimen sobre los activos ya sean existencias o activos fijos que existan al 31 de diciembre, como
asimismo considerar los ajustes a realizar sobre los resultados acumulados tributarios existentes a esa misma fecha.
Los ajustes a realizar sobre las partidas mencionadas anteriormente depender de la fecha en que se realice su
incorporacin, dado que la reforma contempla normas transitorias que hacen la distincin segn su fecha de incorporacin,
lo cual las expreso en tres perodos que son: a) Hasta el 31 de diciembre del 2014, b) Entre el 01 de enero del 2015 hasta el
31 de diciembre del 2016 y c) Desde el 01 de enero del 2017.
A continuacin, se expresan las normas que se requieren en cada perodo:
a)
Contribuyentes que ingresen antes del 31 de diciembre del 2014.

i.
Las rentas contenidas en el F.U.T., debern considerarse ntegramente retiradas al trmino del ejercicio anterior al
ingreso al rgimen simplificado,
ii. Las prdidas tributarias acumuladas, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio inicial sujeto
a este rgimen,
iii. Los activos fijos fsicos, a su valor neto tributario, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio
inicial sujeto a este rgimen, y
iv. Las existencias de bienes del activo realizable, a su valor tributario, debern considerarse como un egreso del
primer da del ejercicio inicial sujeto a este rgimen.
b)
c)
Contribuyentes que ingresen desde el 01 de enero del 2015 hasta el 31 de diciembre del 2016.
i.
Las rentas contenidas en el F.U.T., debern considerarse ntegramente retiradas al trmino del ejercicio anterior al
ingreso al rgimen simplificado,
ii. Se entendern retiradas, remesadas o distribuidas al trmino del ejercicio, las cantidades que correspondan a la
diferencia de la suma del Capital Propio Tributario al 31 de diciembre y retiros excesivos si existen con la sumatoria
de los aportes de capital efectivamente enterado y registro de F.U.N.T. si existiese. Tal cantidad determinada se
entender afecta a los impuesto global complementario o adicional, sin derecho a crdito de primera categora,
iii. Las prdidas tributarias acumuladas, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio inicial sujeto
a este rgimen,
iv. Los activos fijos fsicos, a su valor neto tributario, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio
v. Las existencias de bienes del activo realizable, a su valor tributario, debern considerarse como un egreso del
Contribuyentes que ingresen desde el 01 de enero del 2017.
i.
Se entendern atribuidas al trmino del ejercicio anterior a aquel en que ingresan al nuevo rgimen, las rentas
atribuidas propias y ajenas, para afectarse con los impuestos global complementario o adicional en dicho periodo,
las cantidades que correspondan a la diferencia de la suma del capital propio tributario y los retiros, remesas o
distribuciones de utilidades financieras que se hayan imputado a las diferencias temporales de la letra d) N4 letra
A) del Art. 14, que se mantengan a la fecha del cambio de rgimen, y la sumatoria de los aportes de capital
efectivamente enterado y registro de F.U.N.T., si existiese,
ii. Las prdidas tributarias acumuladas, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio inicial sujeto
a este rgimen,
iii. Los activos fijos fsicos, a su valor neto tributario, debern considerarse como un egreso del primer da del ejercicio
iv. Las existencias de bienes del activo realizable, a su valor tributario, debern considerarse como un egreso del
6.4 Determinacin de la base imponible y su tributacin.

La tributacin de quienes se acojan a este rgimen simplificado, ser en forma anual con la afectacin del impuesto de
primera categora y, adems, con los impuestos de global complementario o adicional, segn corresponda. La base imponible
corresponder a la diferencia entre los ingresos y egresos del contribuyente.
De lo anterior, se mostrar la forma de determinar los ingresos y egresos en los distintos perodos que a continuacin se
indican:
a)
Norma vigente hasta el 31 de diciembre del 2014.Se considerarn ingresos las cantidades provenientes de las operaciones de ventas, exportaciones y prestaciones de
servicios, afectas o exentas del IVA, que deban registrarse en el libro de compras y ventas, como tambin todo otro
ingreso relacionado con el giro o actividad que se perciba durante el ejercicio correspondiente, salvo los que provengan
de activos fijos fsicos que no puedan depreciarse.
Se entendern egresos las cantidades por concepto de compras, importaciones y prestaciones de servicios, afectos o
exentos de I.V.A., que deban registrarse en el libro de compras y ventas; pagos de remuneraciones y honorarios;
intereses pagados; impuestos pagados que no sean los de esta ley, las prdidas de ejercicios anteriores, y los que
provengan de adquisiciones de bienes del activo fijo, salvo los que no puedan depreciarse de acuerdo a esta ley.
Asimismo, se aceptar como egreso de la actividad el 0,5% de los ingresos del ejercicio, con un mximo de 15 U.T.M., y
un mnimo de 1 U.T.M., vigentes al trmino del ejercicio, por concepto de gastos menores no documentados, crditos
incobrables, donaciones y otros, en sustitucin de los gastos sealados en el artculo 31.
b)
Norma transitoria entre el 01 de enero del 2015 al 31 de diciembre del 2016.Se considerarn ingresos percibidos o devengados, siempre que sean exigibles, los provenientes de las operaciones de
ventas, exportaciones y prestaciones de servicios, afectas, exentas o no gravadas con el I.V.A., como tambin todo otro
ingreso relacionado con el giro o actividad que se perciba o devengue en la misma forma durante el ejercicio
correspondiente, salvo los que provengan de la enajenacin de activos fijos fsicos que no puedan depreciarse por esta
ley.
Se considerarn egresos las cantidades por concepto de compras, importaciones y prestaciones de servicios, afectos,
exentos o no gravados con el I.V.A., pagos de remuneraciones y honorarios; intereses pagados; impuestos pagados que
no sean los de la ley de renta, las prdidas de ejercicios anteriores, y los que provengan de adquisiciones de bienes del
activo fijo, salvo los que no puedan ser depreciados de acuerdo a esta ley. Sin perjuicio de lo anterior, las deducciones
referidas debern cumplir con los requisitos generales establecidos para cada caso en el artculo 31 del D.L. N 824.
Asimismo, se aceptar como egreso de la actividad el 0,5% de los ingresos del ejercicio, con un mximo de 15 U.T.M. y
un mnimo de 1 U.T.M., vigentes al trmino del ejercicio por concepto de gastos menores no documentados.
c)
Norma que rige desde el 01 de enero del 2017.Se considerarn ingresos percibidos o devengados, siempre que sean exigibles, provenientes de las operaciones de
ventas, exportaciones y prestaciones de servicios, afectas, exentas o no gravadas con el IVA, como tambin todo otro
ingreso relacionado con el giro o actividad que se perciba o devengue en la misma forma durante el ejercicio
correspondiente, salvo los que provengan de la enajenacin de activos fijos fsicos que no puedan depreciarse de
acuerdo al D.L. N 824.
Se considerarn egresos las cantidades por concepto de compras, importaciones y prestaciones de servicios, afectos,
exentos o no gravados con el IVA; pagos de remuneraciones y honorarios; intereses pagados; impuestos pagados que no
sean los de esta ley, las prdidas de ejercicios anteriores, y los que provengan de adquisiciones de bienes del activo fijo,
salvo los que no puedan ser depreciados de acuerdo a esta ley, y los crditos incobrables castigados durante el ejercicio,
todos los cuales debern cumplir con los requisitos establecidos para cada caso en el artculo 31 de esta ley.
Asimismo, se aceptar como egreso de la actividad el 0,5% de los ingresos del ejercicio, con un mximo de 15 U.T.M. y
un mnimo de 1 U.T.M., vigentes al trmino del ejercicio por concepto de gastos menores no documentados.
6.4.1
Rgimen del artculo 14 bis del D.L. N 824, vigente hasta el 31 de diciembre del
2014.-
Los contribuyentes acogidos al rgimen del artculo 14 bis del D.L. N 824, debern a partir del 01 de enero del 2015,
incorporar en forma optativa al rgimen de contabilidad completa del artculo 14 o al rgimen de contabilidad simplificada
del artculo 14 ter, ambas de la Ley sobre Impuesto a la Renta (D.L.N 824 de 1974).
Si opta por llevar contabilidad completa del artculo 14 del D.L N 824, deber realizar los siguientes pasos al 31 de Diciembre
del 2014:
a)
Determinar la diferencia entre el capital propio inicial y sus aumentos posteriores con el capital propio determinado al
31 de diciembre del 2014, para ser incorporado del fondo de utilidades tributarias (F.U.T.), en la misma fecha y se
afectarn con los impuestos de global complementario o adicional, sin derecho a crdito del Impuesto de Primera
Categora.
Para estos efectos el capital propio inicial y sus aumentos, se reajustarn de acuerdo al porcentaje de variacin
experimentado por el ndice de precios al consumidor (I.P.C.), en el perodo comprendido entre el ltimo da del
segundo mes anterior al de iniciacin del ejercicio o del mes anterior a aqul en que se efectu la inversin o aporte,
segn corresponda, y el ltimo da del mes anterior al 31 de diciembre del 2014.
b)
Determinar la valorizacin de los siguientes activos existentes al 31 de diciembre del 2014.

Bienes Fsicos del activo inmovilizado, se determinar reajustando su valor de adquisicin de acuerdo con el porcentaje
de variacin experimentada por el ndice de precios al consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del
mes anterior al de adquisicin y el ltimo da del mes anterior al 31 de diciembre del 2014 y aplicando la depreciacin
normal en la forma sealada en el N 5 del artculo 31 de la Ley de Renta.
Bienes fsicos del activo realizable, se fijar respecto bienes en que exista factura, contrato, convencin o importacin
para los de su mismo gnero, calidad y caractersticas en los doce meses calendario, anteriores al 31 de diciembre del
2014, considerando el precio ms alto que figure en dicho documento o importacin; respecto de aquellos bienes a los
cuales no se les puede aplicar la norma anterior, se considerar el precio que figure en el ltimo de aquellos
documentos o importacin, reajustado en la misma forma sealada en el prrafo precedente.
Productos terminados o en proceso, su valor actual se determinar aplicando a la materia prima las normas de los
bienes fsicos del activo realizable y considerando la mano de obra por el valor que tenga en el ltimo mes de
produccin, excluyndose las remuneraciones que no correspondan a dicho mes.
c)
Se deber informar al Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), en la forma y plazo que establezca mediante resolucin, las
diferencias entre capital propio tributario determinado al 31 de diciembre de 2014 y el capital propio inicial. Por tanto,
debera nacer una nueva declaracin jurada a presentar en marzo o junio del 2015.-
Si opta por llevar contabilidad simplificada del artculo 14 ter del D.L. N 824, deber realizar los siguientes pasos al 31 de
Diciembre del 2014:
Se aplicarn los mismos pasos vertidos anteriormente, con la salvedad que la diferencia determinada entre el capital propio
inicial y sus aumentos posteriores con el capital propio determinado al 31 de diciembre del 2014, se gravarn con la tasa del
35% segn lo dispuesto en el artculo 38 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta, como si realizara un trmino de giro.
El motivo del gravamen anterior, es porque el rgimen de contabilidad simplificada esta liberado de llevar el registro de
fondo de utilidades tributarias (F.U.T.) no as la contabilidad completa que se encuentra obligada.
Crdito de Primera Categora proveniente del artculo 1 transitorio de la Ley N 18.775.El contribuyente del artculo 14 bis del D.L. N 824, que opt por entrar al rgimen de contabilidad completa del artculo 14
de la misma ley, y que registra un remanente del crdito a que se refiere el artculo 1 de las disposiciones transitorias de la
Ley N 18.775, se considerar como crdito por impuesto de primera categora respecto de las rentas que deban
incorporarse al registro de fondo de utilidades tributarias (F.U.T.). Para tal efecto, se aplicarn los siguientes procedimientos:
i)
ii)
iii)
iv)
El remanente de crdito existente al 31 de diciembre de 2014, deber asignarse al todo o a una parte de las utilidades
que deban incorporarse al registro sealado, dividindolo para este efecto por 0,20. El resultado que se determine,
corresponder al saldo de utilidades con derecho a crdito por impuesto de primera categora, con tasa de 20%.
Si el sado de utilidades con derecho al crdito que se determine por aplicacin de lo dispuesto en el literal i.- anterior,
excede del monto de rentas o cantidades determinadas por el contribuyente al salir del rgimen del artculo 14 bis, slo
se registrarn utilidades con derecho a crdito hasta concurrencia de estas ltimas, extinguindose la parte del crdito
por impuesto de primera categora que no forme parte de las utilidades que deban as registrarse.
Si el saldo de utilidades con derecho al crdito que se determine por esta va es inferior a las rentas determinadas por el
contribuyente al salir del rgimen del artculo 14 bis, slo se considerarn utilidades con derecho a crdito por impuesto
de primera categora, el monto de las utilidades determinadas conforme al literal i.- anterior. La diferencia
corresponder a la utilidad sin derecho a crdito.
Al momento en que dichas rentas sean retiradas, remesadas o distribuidas, el contribuyente podr optar por imputar las
utilidades con o sin derecho al crdito sealado, segn estime conveniente.
Para un mayor entendimiento de lo expuesto anteriormente, se presenta los siguientes ejemplos sobre asignacin de crdito
de primera categora.
Antecedentes:
- Capital propio inicial, reajustado al 31 de diciembre 2014:
$ 1.200.000.-
- Capital propio final determinado al 31 de diciembre 2014:
$150.000.000.-
- Crdito del Art. 1 transitorio Ley 18.775 existente al 31 de diciembre 2014:

Caso 1: Remanente $ 24.000.000.Caso 2: Remanente $ 36.000.000.-
Desarrollo caso 1:
a) Determinacin del monto a asignar: Remanente = 24.000.000.- = 120.000.000.Tasa 1 Cat 0,20
b) Asignacin al F.U.T del crdito de 1 Categora determinado anteriormente:
Saldo de FUT al 31 de diciembre 2014 = Capital Propio 31/12/2014 menos Capital propio inicial reajustado.
Saldo de FUT = 150.000.000 1.200.000 = 148.800.000.Saldo de FUT con crdito = 120.000.000.-, monto crdito asociado $24.000.000.Saldo de FUT sin crdito = 28.800.000.Desarrollo caso 2:
a) Determinacin del monto a asignar: Remanente = 36.000.000.- = 180.000.000.Tasa 1 Cat 0,20
b) Asignacin al F.U.T del crdito de 1 Categora determinado anteriormente:
Saldo de FUT al 31 de diciembre 2014 = Capital Propio 31/12/2014 menos Capital propio inicial reajustado.
Saldo de FUT = 150.000.000 1.200.000 = 148.800.000.Saldo de FUT con crdito = 148.800.000-, monto crdito asociado $29.760.000.En este caso al remanente de crdito de $36.000.000 pudo ser asignado al FUT un monto de $29.760.000 y el diferencial de
$6.240.000 no asignado se dar por extinguido. Esto implica a juicio del autor que el legislador esta apropindose y
desconociendo indebidamente el derecho de los contribuyentes de los impuestos que fueron pagados en aos anteriores, y
transgrediendo la norma del sistema integrado de impuestos que mantiene incluso en esta propuesta de reforma.
Protocolo de Acuerdo sobre la Reforma Tributaria.
Con fecha 8 de Julio se firma un acuerdo entre el Ministro de Hacienda Alberto Arenas y la Comisin de Hacienda del Senado,
realizando modificaciones al actual reforma tributaria. Dentro de los variados cambios al proyecto de ley, se expondr slo
aquellos puntos concernientes a este artculo.
Cambios al Rgimen del 14 Ter.
Unos de los cambios al momento de entrar al rgimen del 14 ter es la ampliacin del promedio anual de ingresos del giro del
contribuyente de 25.000 UF a 50.000 UF. As tambin, al momento de ingresar cuando se inicie actividades el capital efectivo
no deber superar las 60.000 UF, en vez de las 30.000 UF que se exiga anteriormente.
Adems, de lo anterior se lleg al acuerdo que los contribuyentes que ingresen a este rgimen podrn poseer cualquier ttulo
de derechos sociales, acciones de sociedades o cuotas de fondos mutuos. Dado que originalmente no aceptaba contar con
dichos ttulos.
Ahora, sobre la determinacin de la base imponible para efectos de aplicar los impuestos de primera categora y global
complementario, se efectuar sobre las diferencias entre los ingresos percibidos y egresos pagados. Criterio que comparto
plenamente por su coherencia al sistema, dado que anteriormente el proyecto consideraba tanto los ingresos devengados
como percibidos, generando disparidad en los gastos que consideraba que estos fueran solamente pagados y no adeudados.
Cambios al Rgimen del 14 bis.
Se ampla la continuidad a aquellos contribuyentes acogidos al rgimen del 14 bis hasta el 31 de diciembre del 2016, en
comparacin a la iniciativa que originalmente fue hasta el 31 de diciembre del 2014.
6.5 Conclusin.
La derogacin del rgimen 14 bis del D.L 824, y el fortalecimiento del sistema 14 ter de la misma ley, tiene como objetivo
evitar la elusin de diferir las rentas generadoras afectas al impuesto global complementario o adicional de un ao comercial
hasta al momento de ser retiradas o distribuidas en el futuro. Dado que el actual gobierno de la presidente Michelle
Bachelet, quiere precisamente que las rentas tributen a todo evento el mismo perodo que se generan, convirtiendo la
reforma tributaria solamente un criterio de flujos de caja para el Estado en tener el dinero en arcas fiscales hoy da y no en el
futuro, para as cumplir con sus proyectos educacionales, de salud y previsional.
Por tanto, los contribuyentes que optan por este rgimen del 14 ter del D.L N 824, tienen el beneficio de simplificar no tan
solo los registros contables, sino tambin de tributar slo por sus rentas percibidas y no devengadas, criterio este ltimo que
aplica a la norma general del artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que trata sobre rentas atribuidas.
7. Revisin de la ley sobre impuesto a la renta, incluidos en el mensaje

presidencial y protocolo de acuerdo.
Juan Carlos Pardo
7.1 Introduccin
A lo largo del presente artculo revisaremos una serie de tpicos de importancia significativa sobre el proyecto de reforma
tributaria, que son actualmente objeto de discusin en el congreso nacional.
En la primera parte analizaremos los cambios propuestos al Impuesto Global Complementario en el mbito mensaje
presidencial. En un principio veremos los cambios tericos, para luego ver mediante ejemplos, el impacto de la propuesta de
reforma tributaria a nivel cuantitativo. Finalmente veremos los cambios al proyecto presidencial, establecidos en el protocolo
de acuerdo emanado de la comisin de hacienda del congreso nacional.
En la segunda parte revisaremos una serie de conceptos que la propuesta de reforma tributaria integra y que afectan la
determinacin de impuesto de primera categora, entre estos se incluyen; la depreciacin acelerada, las contribuciones de
bienes races y el crdito por adquisiciones del activo fijo (el actual artculo 33 bis)
Posteriormente en la parte tres, mostraremos uno de los mecanismos de ahorro e inversin propuestos por el mensaje
presidencial para reemplazar el actual 57 bis de la ley sobre impuesto a la renta, nos referimos al denominado 54 bis.
La ltima parte mostrara los cambios propuestos a la tributacin de rentas presuntas desde la perspectiva del mensaje
presidencial y el protocolo de acuerdo de la comisin de hacienda aprobado en general en el congreso nacional.
7.2 Modificaciones propuestas al impuesto global complementario en

mensaje presidencial n 24-362 y protocolo de.
Mediante el envo por parte de la Presidente de la Republica del Mensaje N 24-362 al congreso Nacional se dio inicio la
discusin del proyecto de Reforma Tributaria. Uno de los proyectos ms relevantes y sustanciales de los ltimos 30 aos. Una
propuesta transversal que afecta principalmente a los Impuestos existentes en el D.L. 824 y 825. La propuesta afecta a la Ley
sobre Impuesto Renta (D.L. N824 de 1974), modificando de manera importante la determinacin de la base imponible del
Impuesto Global Complementario que afecta a las personas naturales. Esta propuesta, tambin integra conceptos como el
devengamiento y la atribucin de rentas que establecen la metodologa como los contribuyentes de primera categora con
renta efectiva, deben asignar el crdito de primera categora hacia los contribuyentes, personas naturales, para su
tributacin final.
En primer lugar revisaremos los cambios propuestos al mensaje presidencial N 24-362 y a continuacin los cambios
expresados en el protocolo de acuerdo de fecha 8 de Julio de 2014, firmado por los senadores de la comisin de hacienda y
el Ministro de Hacienda.
7.2.1
Modificaciones al Impuesto Global Complementario segn mensaje presidencial
El sistema de tributacin de las rentas del capital y del trabajo en Chile, se caracteriza por ser integrado, para efecto de la
determinacin de los impuestos. La tributacin se inicia desde las empresas a travs del pago del Impuesto sobre las Rentas
de Primera Categora, hasta su tributacin final, donde encontramos el Impuesto Global Complementario y Adicional
afectando a las personas naturales socias o accionistas, o de alguna asimilacin en particular.
El proyecto de reforma tributaria, presenta como protagonistas a los contribuyentes del Impuesto Global Complementario,
debido a que sern ellos quienes soportaran el aumento de la carga tributaria. A travs de esta visin el fisco busca financiar
un proyecto educacional que requiere una fuerte inversin y una alta disponibilidad de capital financiero. Para poder medir
que cambios ocurren al Impuesto Global Complementario, analizaremos de forma integral los cambios que sufrir la
tributacin a nivel de las empresas hasta la tributacin final en las personas naturales.
En primer lugar veremos la base sobre cual se efecta el clculo de los impuestos. En segundo trmino revisaremos a que
tasa se determinan los impuestos y, en ltimo lugar, analizaremos los crditos que permiten rebajar el Impuesto Global
Complementario. Observaremos adems los cambios que sufrir el impuesto global complementario y en la ltima parte
efectuaremos casos prcticos integrados
7.2.2
Base Imponible del Impuesto Global Complementario previo a la Reforma

Tributaria.
De acuerdo al Artculo 54 de la Ley sobre impuesto a la Renta, la base imponible del Impuesto Global Complementario es
conocida como Renta Bruta Global, la cual es el conjunto de renta gravadas por el artculo 54 de la LIR que ha obtenido un
contribuyente en un ao tributario.
7.2.3
Transcripcin del Art 54 de la LIR37 propuesto en el Proyecto de Reforma

Tributaria
Las partidas que componen la Renta Bruta Global son:

1.- Las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente que correspondan a las rentas imponibles determinadas de
acuerdo con las normas de las categoras anteriores. En el caso de rentas efectivas de primera categora determinada en base
a contabilidad simplificada, se comprender en la base imponible de este impuesto tambin la renta devengada que le
corresponde al contribuyente.
Las cantidades retiradas de acuerdo al artculo 14 bis y las cantidades determinadas de acuerdo al artculo 14 ter.
Las cantidades a que se refieren los literales i) al iv), del inciso tercero, del artculo 21, en la forma y oportunidad que dicha
norma establece, gravndose con el impuesto de este ttulo el que se aplicar incrementado en un monto equivalente al 10%
sobre la citadas partidas.
Se comprender tambin la totalidad de las cantidades distribuidas a cualquier ttulo por las sociedades annimas y en
comandita por acciones, constituidas en Chile, respecto de sus accionistas, salvo la distribucin de utilidades o fondos
acumulados que provengan de cantidades que no constituyan renta, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 29 respecto de
los nmeros 25 y 28 del artculo 17, o que stas efecten en forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el
aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de una capitalizacin equivalente y de la distribucin de
acciones de una o ms sociedades nuevas resultantes de la divisin de una sociedad annima. Tratndose de socios de
sociedades de personas, cuyas empresas determinan su renta imponible a base de renta efectiva de acuerdo con las normas
del Ttulo II, comprendern en la renta bruta global todos los ingresos, beneficios, utilidades o participaciones que les
corresponda en la respectiva sociedad de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 14, cuando hayan sido retiradas de la empresa,
siempre que no estn excepcionados por el artculo 17, a menos que deban formar parte de los ingresos brutos de la sociedad
de conformidad al artculo 29.
Se incluirn tambin las rentas o cantidades percibidas de empresas o sociedades constituidas en el extranjero, las rentas
presuntas determinadas segn las normas de esta ley y las rentas establecidas con arreglo a lo dispuesto en los artculos 70 y
71. En el caso de sociedades de personas constituidas en Chile el total de sus rentas presuntas se entendern retiradas por los
socios en proporcin a su participacin en las utilidades.
Las rentas del artculo 20, N 2, y las rentas) referidas en el nmero 8 del artculo 17, percibidas por personas que no estn
obligadas a declarar segn contabilidad, podrn compensarse rebajando las prdidas de los beneficios que se hayan derivado
de este mismo tipo de inversiones en el ao calendario. Tratndose de las rentas referidas en el inciso cuarto del nmero 8 del
artculo 17, stas se incluirn cuando se hayan devengado.
37
Ley Sobre Impuesto a la Renta (D.L. N824 de 1974)
Segn lo establecido en el artculo 54 de la LIR podemos concluir que existe una serie de ingresos que forman la renta bruta
del contribuyente para efectos del Impuesto Global Complementario, entre ellos encontramos siguientes:
Cuadro N 5 Rentas del Artculo 54 de la Ley sobre Impuesto a la Renta Vigentes al 01.01.2014
Artculo 54
Ejemplo de Rentas de
la Renta Bruta Global
Condiciones de
Tributacin
Genera Flujo de
Efectivo
Base Percibida o
devengada
Inciso Primero
Renta Efectiva en
Contabilidad
Simplificada
Renta devengada que

le corresponde al
contribuyente.
No
Devengada
Inciso Segundo
Retiros Efectivos
Rgimen Artculo 14
Bis y 14 ter
Si
Percibida
Inciso Tercero
Gastos Rechazados
por desembolsos de
Efectivo
Gasto no aceptado
afecto al Artculo 21
de la LIR
Si
Erogada
Inciso Cuarto Primer

Punto Seguido
Dividendos
distribuidos
Sociedades Annimas
Articulo 14 LIR
Tributacin de
dividendos a todo
evento
Si
Percibida
Inciso Cuarto Punto

Aparte
Retiros de Sociedad de
Personas Articulo 14
LIR
Tributacin hasta tope

de Saldo FUT.
Si
Percibida
Inciso Quinto
Rentas Presuntas y
Dividendos de
Sociedad Constituidas
en el Extranjero
Tributacin a todo
evento de los
Dividendos, y la Renta
presunta
Si para los
dividendos. No para
la Renta Presunta.
Percibida para los

dividendos. Devengada
en base al porcentaje de
participacin para las
Rentas presuntas
Inciso Sexto
Capitales Mobiliarios
Intereses Bancarios se
hayan rescatados los
fondos o no.
No
Fuente: Elaboracin del Autor

Para efectos del cuadro anterior, podemos concluir que la tributacin del contribuyente del Impuesto Global
Complementario tiene una base esencialmente percibida; esto es, que el impuesto global complementario se aplica sobre
flujos de efectivo.
7.2.4
Tasas del Impuesto Global Complementario previo a la Reforma Tributaria.
En la actualidad las tasas de impuesto global complementario, se resumen mediante el siguiente cuadro:
TRAMOS RENTA BRUTA GLOBAL AT 2014
TASA DE IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO AT 2014
6.605.064,01
14.677.920,00
4,00%
14.677.920,01
24.463.200,00
8,00%
24.463.200,01
34.248.480,00
13,50%
34.248.480,01
44.033.760,00
23,00%
44.033.760,01
58.711.680,00
30,40%
58.711.680,01
73.389.600,00
35,50%
73.389.600,01
Y MAS
40,00%
El Impuesto Global Complementario, es un impuesto progresivo; esto es, que a mayor renta de un contribuyente, mayor ser
su carga tributaria. Podemos observar por lo tanto que un contribuyente tributar con este impuesto si dentro de un ao
percibe a lo menos $ 6.605.064. Las tasas, de acuerdo a los ingresos de cada tramo, se gravaran con una mnima del 4% hasta
el tope un 40% para los contribuyentes de mayores ingresos.
7.2.5
Crditos que permiten rebajar el impuesto Global Complementario
La ley sobre Impuesto a la Renta D.L. 824 de 1974 (L.I.R.), establece una serie de crditos que permiten rebajar el monto a
pagar del impuesto Global Complementario. El ms relevante es el crdito por Impuestos de Primera Categora, segn lo
establecido en el artculo 56 N 3).
Articulo 56 N 3, en lo pertinente:
"La cantidad que resulte de aplicar a las rentas o cantidades que se encuentren incluidas en la renta bruta global, la misma
tasa del impuesto de primera categora con que se gravaron".
Segn lo anterior, para opere el crdito de Impuesto de Primera Categora en contra del Impuesto Global Complementario,
no exige que el primero haya sido pagado, y por lo tanto si un socio de una sociedad de personas efectu un retiro,
independientemente si el Impuesto de Primera Categora haya sido pagado o no, de igual forma podr imputar el crdito en
contra del Impuesto Global Complementario y, si as lo determina, solicitar la devolucin del exceso del crdito.
Dentro de la Ley de Impuesto sobre la Renta y algunas leyes especiales, se detallan una serie de crditos imputables al
Impuesto Global Complementario, como las siguientes, sobre las cuales no profundizaremos su aplicacin:
a)
Dbito Fiscal por Ahorro Neto Negativo

Referencia N5 letra A y ex letra B Art. 57 bis LIR.
b) 10% Tasa Adicional de Impuesto Global Complementario
Referencia Inc. 3, art. 21 LIR.
c) Crdito Fomento Forestal
Referencia D.L. N701/74.
d) Crdito proporcional por rentas exentas
Referencia Art. 56 N2 LIR
e) Crdito por rentas de Fondos Mutuos sin derecho a devolucin.
f) Crdito por Impuesto Tasa Adicional
Referencia ex. Art. 21. LIR
g) Crdito por donaciones para fines culturales
Referencia Art. 8 Ley N18.985/90
h) Crdito por donaciones para fines deportivos
Referencia Art. 62 y sgtes. Ley N19.712/2001
i) Crdito por Impuesto de Primera Categora sin derecho a devolucin Referencia Arts. 41 A letra D N7 y 56 N3 LIR
j) Crdito por Gasto en Educacin
Referencia Art. 55 ter LIR.
k) Crdito por donaciones para fines sociales
Referencia Art. 1 bis Ley N 19.885/2003
l) Crdito por donaciones a Universidades e Institutos Profesionales Referencia Art.69 Ley N18.681/87
m) Crdito por Impuesto nico de Segunda Categora
Referencia Art. 56 N 2 LIR.
n) Crdito por Ahorro Neto Positivo
Referencia N4 letra A y ex letra B Art. 57 bis LIR
o) Crdito por Impuesto de Primera Categora con derecho a devolucin Referencia Art. 56 N 3 LIR
p) Crdito por impuestos pagados o retenidos en el exterior
Referencia Arts. 41 A letra A y 41 C LIR
q) Crdito por donaciones al Fondo Nacional de Reconstruccin
Referencia Art. 5 y 9 Ley N 20.444/2010
7.2.6
Situacin del impuesto Global Complementario de acuerdo al Proyecto de Ley.
A partir de ahora comenzaremos a analizar de forma integral, las modificaciones que propone el Proyecto de Reforma
Tributaria.
La propuesta enviada al congreso, establece cambios a la tasa mxima marginal del impuesto de las personas, para un grupo
especfico de contribuyentes. Esta disminucin de tasa marginal beneficia a contribuyentes cuyas rentas, en conjunto, sumen
en un ejercicio tributario un monto mayor a 120 U.T.A . En la actualidad, para este grupo de contribuyentes la tasa a la cual
estn afectos, es como sigue:
Aquellos con una renta anual total sobre 120 UTA y menor a 150 UTA es un 35,5% de tasa.
Para aquellos contribuyentes con una renta anual superior a 150 UTA la tasa es de un 40%.
Con el proyecto de reforma tributaria, la tasa de 40% y 35,5% son reemplazadas por la nica tasa de 35%. De este modo las
rentas de un ejercicio tributario que sumen en total sobre 120 U.T.A., pagaran una tasa nica de un 35%, y en el caso de
Rentas totales sobre 150 U.T.A., pagaran de igual forma una tasa de un 35%. Esta modificacin a la Ley sobre Impuesto a la
renta se concretara mediante el siguiente texto.
En el artculo 52, reemplzase las oraciones Sobre la parte que exceda de 120 y no sobrepase las 150 unidades tributarias
mensuales, 35,5%; y, Sobre la parte que exceda de 150 unidades tributarias mensuales, 40%. por Sobre la parte que exceda
de 120 unidades tributarias mensuales, 35%.
Visto lo anterior, es evidente que el proyecto adolece de un error de forma, esto es, que donde se establecen Unidades
Tributarias Mensuales, debiese decir Unidades Tributarias Anuales, para mantener el sentido de la tributacin del Impuesto
Global Complementario.
A continuacin, revisaremos una serie de preguntas que estimo sern frecuentes, para dar mayor facilidad al entendimiento
de algunas temticas relacionadas con el impuesto global complementario.
a)
b)
c)
Qu contribuyentes se encuentran beneficiados con la rebaja de la tasa del Impuesto Global Complementario?
Los contribuyentes que obtengan rentas del Articulo 54 de la Ley sobre impuesto a la Renta.
Los contribuyentes del Impuesto nico de segunda categora alteran su tributacin de igual forma que los
contribuyentes del impuesto global complementario?
S, en efecto, mediante la modificacin del Artculo 43 inciso primero, en el cual se elimina la tasa mxima de 40%, y la
tasa de 35,5% siendo reemplazadas por la tasa nica de 35% para los ingresos superiores a 120 Unidades Tributarias
Mensuales.
Qu sucede con las rentas obtenidas por El Presidente de la Repblica, los Ministros de Estado, los Subsecretarios, los
Senadores y los Diputados en la propuesta de Reforma Tributaria?
Quedan sujetos a una tributacin mensualizada o anualizada de acuerdo a la propuesta de inclusin de un nuevo
Artculo 52 Bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta el que establece un mnimo de tasa de global complementario de un
4% y un mximo de 40%, con un crdito de un 5% para casos excepcionales.
De esta forma, hemos podido entender los cambios a las tasas de impuesto global complementario. Ahora corresponde
revisar sobre que monto se aplicaran las tasas de impuesto; esto es, la forma como se determina base imponible del
impuesto global complementario de acuerdo a lo que propone la reforma tributaria.
Cuando revisamos las rentas afectas al Impuesto Global Complementario, bajo la actual Ley sobre Impuesto a la Renta (D.L.
N824 de 1974), se pudo concluir que su base imponible, es determinada esencialmente bajo el criterio de rentas percibidas
y que por lo tanto las rentas se generan por la existencia de flujos de efectivo.
El proyecto de reforma tributaria tiene un criterio diferente para la determinacin de la Base imponible, siendo intensiva en
el criterio de la renta devengada. Esto se concreta mediante la propuesta de reemplazo del Articulo 54 de la Ley de Impuesto
sobre la renta, se transcribe a continuacin:
1.- Las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente que correspondan a las rentas imponibles determinadas de
acuerdo con las normas de las categoras anteriores.
Las rentas o cantidades atribuidas por la empresa, comunidad, o sociedad respectiva, y las rentas o cantidades retiradas, o
distribuidas por las mismas, segn corresponda, en conformidad a lo dispuesto en el artculo 14, 14 ter, 17 nmero 7 y 38 bis
de esta ley.
Las cantidades a que se refieren los numerales i) al iv), del inciso tercero, del artculo 21, en la forma y oportunidad que dicha
norma establece, gravndose con el impuesto de este ttulo el que se aplicar incrementado en un monto equivalente al 10%
sobre la citadas partidas.
Se incluirn tambin las rentas o cantidades percibidas de empresas o sociedades constituidas en el extranjero y aquellas que
resulten de la aplicacin de lo dispuesto en el artculo 41 G, las rentas presuntas determinadas segn las normas de esta ley y
las rentas establecidas con arreglo a lo dispuesto en los artculos 70 y 71. En el caso de comunidades el total de sus rentas
presuntas se atribuirn en la forma dispuesta en el nmero 2, de la letra B), del artculo 14.
Las rentas del artculo 20, nmero 2, y las rentas referidas en el nmero 8 del artculo 17, obtenidas por personas que no
estn obligadas a declarar segn contabilidad, podrn compensarse rebajando las prdidas de los beneficios que se hayan
derivado de este mismo tipo de inversiones en el ao calendario.
Tratndose de las rentas referidas en el nmero 8 del artculo 17, stas se incluirn cuando se hayan percibido o devengado.
Se incluirn tambin, todas las dems rentas que se encuentren afectas al impuesto de este ttulo, y que no estn sealadas
de manera expresa en el presente nmero o los siguientes.
Cuadro N6 Rentas del Artculo 54 segn Propuesta Reforma Tributaria
Articulo 54
Ejemplo de Rentas de la
Renta Bruta Global
Condiciones de
Tributacin
Genera Flujo de
Efectivo
Base Percibida o
devengada
Inciso Primero
Dividendos y retiros
Rentas imponibles
Si
Percibida
Inciso Segundo
Rentas Atribuidas
Registro Utilidades
Tributarias Art 14 , 14 Ter
No
Devengada
Inciso Tercero
Gastos Rechazados por

desembolsos de Efectivo
Gasto no aceptado afecto

al Artculo 21 de la LIR
Si
Erogada
Inciso Cuarto
Rentas Presuntas y
Dividendos de Sociedad
Constituidas en el
Extranjero
Tributacin a todo evento

de los Dividendos, y la
Renta presunta
Si para los dividendos.

No para la Renta
Presunta.
Percibida para los

dividendos.
Inciso Quinto
Capitales Mobiliarios
Intereses Bancarios se
hayan rescatados los
fondos o no.
No
Inciso Sexto
Rentas Articulo 17 N 8
Se hayan percibido o
devengado
Toda renta afecta a global

no clasificada
Se hayan percibido o
devengado
Inciso Sptimo
Fuente: Elaboracin del Autor.
7.2.7
Efectos de las modificaciones a la base imponible del Impuesto Global

Complementario.
Como hemos visto en el resumen anterior, se incorpora un nuevo concepto a la determinacin de la base imponible del
Impuesto Global complementario de socios, accionistas y dueos de empresas que tienen participacin en estas sociedades.
Este concepto es el contemplado en el inciso segundo del Artculo 54 de la L.I.R., propuesto en la reforma tributaria, de renta
atribuida. La renta atribuida, es la porcin de renta devengada obtenida por la sociedad al cierre de su ejercicio ajustado
previamente a la normativa de la ley sobre impuesto a la renta que se le atribuye a un socio u accionista en razn de su
porcentaje de participacin o nmero de acciones adquiridas por el accionista. Esta atribucin de rentas devengadas
constituye la base imponible del impuesto global complementario.
Cmo se determina el monto de la renta atribuible, afecta al impuesto global complementario definido en el Artculo 54
Inciso segundo?
Se determina de acuerdo a la suma de los siguientes conceptos:
Cuadro N 7 Determinacin de las Rentas Atribuidas
Concepto segn LIR
Base para Atribucin
Renta Atribuida
El saldo positivo que resulte en la

determinacin de la renta lquida imponible,
conforme a lo dispuesto en los artculos 29 al
33.
Renta
Lquida
Imponible.
Renta
atribuidas propias
Porcentaje de Participacin en el caso de Socios

de Sociedad de Personas, o N de acciones en
casos de S.A. y otras formas societarias u otra
forma definida en la escritura social para la
atribucin de rentas. Cuestionables por el SII
Dividendos Percibidos
de Sociedad Annima
Chilena (renta atribuida
ajena)
Regla anterior
Ej.: Monto de la Renta

Lquida
Imponible.
(rentas
atribuidas
ajenas)
Porcentaje de Participacin en el caso de Socios

de Sociedad de Personas, o N de acciones en
casos de S.A. y otras formas societarias u otra
forma definida en la escritura social para la
atribucin de rentas. Cuestionables por el SII
LLas rentas exentas u otras cantidades que

no forman parte de la renta lquida
imponible, pero igualmente se encuentren
gravadas con los impuestos global
complementario o adicional.
Las rentas o cantidades atribuidas a la

empresa en su carcter de propietario, socio,
comunero o accionista de otras empresas,
comunidades o sociedades
Fuente: Elaboracin del Autor

Cules son las normas para la atribucin de las rentas para los Contribuyentes del Articulo 14 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta?
1.- De acuerdo a constancia respectiva en el contrato social por parte de los socios, accionistas y otra forma de propiedad del
porcentaje de participacin.
2.- En la proporcin en que el contribuyente haya suscrito y pagado o enterado efectivamente el capital de la sociedad y en el
caso de los comuneros la cuota respectiva.
7.2.8
Registro de UTILIDADES TRIBUTARIAS ATRIBUIDAS y su relacin con la Base

Imponible del Impuesto Global Complementario.
Los contribuyentes del impuesto de primera categora obligados a declarar su renta efectiva segn contabilidad completa, de
acuerdo a la propuesta de reforma tributaria debern llevar un control de la tributacin que afecta a los contribuyentes
sealados en el nmero 1 del artculo 14; esto es, los empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58 nmero 1,
comuneros, socios y accionistas de empresas.
Elementos del Registro de Utilidades Atribuidas (RUA) segn orden de imputacin

1)
Rentas Atribuidas Propias
Se debern a anotar en el RUA las rentas atribuidas propias con indicacin de los dueos, socios, comuneros o accionistas a
quines se les haya atribuido dicha renta, y la proporcin en que sta se efectu.
Ejemplo de determinacin de la Base Imponible del Impuesto Global Complementario para contribuyente con Rentas
Atribuidas Propias y Crdito de Impuesto de Primera Categora al cual tiene derecho de imputacin.
Renta Lquida de
Primera Categora
Base de Atribucin
segn Articulo 14 N 2
LIR
Tipo de Relacin de
Contribuyente
Persona Natural
Norma de Atribucin
segn Articulo 14 N3
Renta Atribuida Propia

y Base Imponible del
Impuesto
Global
Complementario
$25.000.00
25.000.000
accionista
Escritura Social con

porcentaje
de
participacin de un
35%
$8.750.000
Paga impto. de tasa

25% Retencin de
10%
Determinacin del impuesto Global Complementario a pagar por el contribuyente Persona Natural.
Base imponible Impto. Global Complementario
$ 8.750.000
Impuesto segn tabla hipottica (AT 2018)
$ 85.797
Crdito Por Impuesto de Primera Categora
$ (2.187.500)
Devolucin calculada
$ (2.101.703)
Del ejemplo anterior, podemos concluir que el contribuyente sin haber percibido el monto de $ 8.750.000, esta afecto al
Impuesto Global Complementario, anotacin que se efecta en el Registro de Utilidades Atribuidas. Este sera un cambio
relevante en comparacin al fondo de utilidades tributables existente previo al proyecto de reforma tributaria, debido que
para efectos del ejemplo, el accionista bajo el Actual Articulo 14 de la L.I.R ., no habra sido gravado con el Impuesto Global
Complementario de acuerdo al Artculo 54 de la L.I.R., que presenta principalmente componentes percibidos y no
devengados.
2)
Rentas Atribuidas Ajenas
Se debe registrar en el RUA al trmino del ao comercial respectivo, el saldo positivo de las rentas o cantidades atribuidas a
la empresa en su carcter de propietario, socio, comunero o accionista de otras empresas, comunidades o sociedades, sea
que stas se encuentren obligadas o no a determinar su renta efectiva segn contabilidad completa, o se encuentren
acogidas a lo dispuesto en el artculo 14 ter, y siempre que no resulten absorbidas conforme a lo dispuesto en el nmero 3,
del artculo 31. Se debe indicar los dueos, socios, comuneros o accionistas a quines se les haya atribuido dicha renta y la
proporcin en que sta se efectu, as como la identificacin de la sociedad, empresa o comunidad desde la cual, a su vez, le
hayan sido atribuidas tales rentas.
Ejemplo de Determinacin de la Base Imponible del Impuesto Global Complementario para contribuyente con Rentas
Atribuidas Ajenas. Con Crdito y retencin.
i.
ii.
iii.
iv.
v.
Sociedad WXYZ S.A, presenta como accionistas a dos Sociedades Annimas

Sociedad WX tiene una participacin de un 50% sobre Sociedad WXYZ
Sociedad YZ Limitada tiene una participacin de un 50% sobre Sociedad WXYZ.
La Sociedad WXYZ presento una Renta Lquida Imponible del ejercicio por un monto ascendente a $ 35.000.000.
Pago tasa de Primera Categora de 25%
La Sociedad WX tiene dos accionistas personas naturales con una participacin de un 50% cada uno segn contrato
social.
Determinar la Base imponible del Impuesto Global Complementario de los accionistas de WX.
La Sociedad WXYZ debe atribuir rentas a las Sociedades WX y YZ en porciones iguales sobre su Renta Lquida Imponible,
esto es, una atribucin de $17.500.000, para cada una.
La Sociedad WX objeto de anlisis del Ejercicio deber anotar en su RUA el monto de 17.500.000 por concepto de
Utilidades atribuidas ajenas y atribuir estas rentas a sus accionistas. Para este ejemplo corresponde atribuir un 50% para
cada accionista persona natural, esto es, 8.750.000 para cada uno. Este monto determinado corresponde a la base
imponible del impuesto global complementario de cada accionista.
$ 8.750.000
Impuesto segn tabla hipottica (AT 2018)
$ 85.797
Crdito Por Impuesto de Primera Categora
$ (2.187.500)
Menos retencin 10% efectuada por Sociedad WXYZ

Devolucin calculada
$(875.000)
$ (2.976.703)
Del ejemplo anterior, podemos concluir que el contribuyente sin haber percibido el monto de $ 8.750.000, esta afecto al
Impuesto Global Complementario, esta anotacin se efecta en el Registro de Utilidades Atribuidas. Esto sera un cambio
relevante en comparacin al Fondo de utilidades tributables existente previo al proyecto de reforma tributaria, debido que
para efectos del ejemplo, el accionista bajo el Actual Articulo 14 de la L.I.R., no habra sido gravado con el Impuesto Global
Complementario de acuerdo al Artculo 54 de la L.I.R., que presenta principalmente componentes percibidos y no
devengados. A diferencia del ejemplo anterior el contribuyente recibe como rebaja de su impuesto global complementario
una retencin ascendente al 10% de la renta atribuida ajena, en la proporcin atribuible al socio.
Ejemplo de Determinacin de la Base Imponible del Impuesto Global Complementario para contribuyente con Rentas
Atribuidas Ajenas. Con Crdito, retencin y con Prdida Tributaria del Ejercicio.
Sociedad AX S.A. presenta una Perdida Tributaria del Ejercicio por $ 200.000.000.
Sociedad AX S.A. es duea del 50% de las Acciones de SYY S.A. la cual tuvo una Renta Lquida Imponible de $
150.000.000.
Sociedad SYY S.A. pago impuesto con tasa 25% y retuvo un 10% siendo, 37.500.000 y 15.000.000 respectivamente.
Sociedad AX por lo tanto se le atribuyo una renta de $ 75.000.000, un crdito de primera categora de $ 18.750.000 y
una retencin de $7.500.000.
Sociedad AX atribuyo a su accionista dueo del 50% de las acciones las rentas atribuidas ajenas.
Resolucin:
Perdida del Ejercicio AX
Mas Utilidades Atribuidas Ajenas
Saldo Perdida para el periodo siguiente
$ (200.000.000)
$ 75.000.000
$ (125.000.000)
Por esto la renta atribuida ajena no llega al Impuesto Global complementario, sino ms bien es absorbida por la Sociedad.
El crdito de primera categora por $18.750.000 y la retencin de $ 7.500.000 podrn ser recuperados para este caso en su
totalidad como pago provisional a nivel de empresa.
Al nivel del accionista la tributacin quedara como sigue:
Rentas Atribuidas Propias
$0
Rentas Atribuidas Ajenas
$0
$0
Explicacin: Segn lo expresado en el Artculo 31 de la LIR presente en la Propuesta de Reforma Tributaria se establece que
cuando una sociedad tenga perdida en el ejercicio, esta absorber las utilidades atribuidas.
7.2.9
Crditos que permiten rebajar el impuesto Global Complementario.
Para efectos del Impuesto Global Complementario, en trminos resumidos, se deroga el Artculo 57 Bis de la L.I.R., y se
establece un nuevo incentivo al ahorro e inversin mediante el Artculo 54 Bis de la L.I.R., mantenindose los crditos
detallados en la primera parte de este artculo. Asimismo, la determinacin del crdito de primera categora se encuentra
explicada en los ejercicios anteriormente detallados.
7.2.10 Vigencia de la norma propuesta mediante mensaje Presidencial.

La propuesta de reforma tributaria, establece que el Artculo 52 de la L.I.R., en lo pertinente al cambio de la tasa mxima del
Impuesto Global Complementario, comenzar a regir a partir del 01.01.2017. Con respecto a las modificaciones del Artculo
54 de la L.I.R., esto es, cambios en los componentes de la base imponible del impuesto global complementario, estar
vigente a partir del primer da del primer mes posterior al de la publicacin de la Ley, esto podra ocurrir durante el ao 2014.
Respecto del Registro de Utilidades Atribuidas (R.U.A), tendr vigencia cuando el artculo 14 de la L.I.R., permanente entre en
operacin esto es a partir del 01.01.2017. La propuesta tiene considerado en su artculo segundo transitorio un artculo 14
transitorio, el cual establece el uso del FUT como registro hasta el 31.12.2016; sin embargo, este mecanismo de control
seguir vigente en la medida que existan utilidades acumuladas pendientes de tributar con el Impuesto Global
Complementario.
7.2.11 Cambios propuestos al MENSAJE INICIAL de acuerdo a PROTOCOLO DE ACUERDO.

El protocolo de acuerdo que fue votado el dia 15 de Julio de 2014 propone:
a) El rgimen de Renta Atribuida sea de carcter voluntario, estableciendo un nuevo mecanismo de tributacin del Impuesto
Global complementario y adicional opcional, que se ha denominado sistema parcialmente integrado.
b) Propone eliminar la retencin del 10% que se deba efectuar conforme a las Rentas Atribuidas Ajenas y el cumplimiento de
ciertos requisitos.
7.3 Modificaciones propuestas a las normas

contribuciones y crdito por impuesto territorial.
7.3.1
de
depreciacin,
Modificaciones a las contribuciones de bienes races. (Basado en el Mensaje

Presidencial N 24-362)
El crdito por el pago de contribuciones de bienes races es una herramienta muy utilizada por los contribuyentes para
disminuir su carga impositiva. El universo de contribuyentes que pueden utilizar este beneficio de rebajar de su
determinacin de Impuesto de Primera Categora el pago de contribuciones de bienes races es muy amplio, entre ellos
podemos encontrar a:
a)
b)
c)
d)
e)
Contribuyentes que posean o exploten en calidad de propietario o usufructuario bienes races agrcolas independiente
del rgimen de tributacin.
Contribuyentes que sean propietarios o usufructuarios que den en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra
forma de cesin o uso temporal bienes races agrcolas.
Contribuyentes que exploten en calidad de propietario o usufructuario bienes races no agrcolas mediante su
arrendamiento o entrega en usufructo a ttulo oneroso, incluida las empresas inmobiliarias que no sean sociedades
annimas y cuando la renta de arrendamiento total anual obtenida, sea superior al 11% del avalo fiscal.
Sociedades annimas que posean o exploten a cualquier ttulo bienes races no agrcolas que mantengan rentas
efectivas incluidas las empresas inmobiliarias que den en arrendamiento bienes races no agrcolas.
Empresas constructoras en general y las empresas inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden a construir
para su venta posterior.
Vistas las caractersticas de los contribuyentes beneficiarios del crdito por contribuciones de bienes races, definidos en el
Articulo 20 N1 de la Ley sobre la Renta, es posible determinar de manera concreta cual es la cantidad de predios o bienes
races existentes al 31 de Diciembre 2013, su destino de uso y el monto de contribuciones pagadas durante el ao comercial
2013 se detallan en el siguiente cuadro:
Cuadro N 1 Catastro Bienes Races Ao 2013
Destino
N de predios totales
Total contribucin girada m$
1.895
796.388
827.700
26.608.015
638
323.266
Bodega y almacenaje
304.577
12.349.848
Comercio
146.647
82.942.640
Culto
10.049
85.643
Deporte y recreacin
3.523
1.287.063
Educacin cultura
16.354
4.282.644
Estacionamiento
407.870
10.133.496
Forestal
10.464
2.550.863
Habitacional
4.539.605
135.184.971
Hotel, motel
6.272
7.689.281
Industria
19.330
38.649.270
Minera
265
2.600.117
Oficina
73.940
37.557.413
Otros no considerados
15.312
7.188.761
Salud
3.675
3.822.654
301.421
57.889.024
1.948
3.055.251
6.691.485
434.996.608
Administracin pblica y defensa

Agrcola
Agrcola por asimilacin
Sitio eriazo
Transporte y telecomunicaciones
Total
Fuente: www.sii.cl Departamento de Estudios
Si acotamos el listado anterior a los actuales beneficiarios del crdito por el pago del impuesto territorial, de acuerdo al
destino de los bienes races bajo la actual normativa de la Ley sobre impuesto a la renta, el listado quedara como sigue:
Cuadro N2 Catastro Bienes Races Ao 2013

Artculo de la Ley de impuesto
sobre la Renta
Destino
N de Predios Totales
Total de Contribuciones
Giradas por el SII M$
Artculo 20 N1 Letra a), b) y c)
AGRCOLA
827.700
26.608.015
Artculo 20 N1 Letra a), b) y c)
AGRCOLA POR ASIMILACIN
638
323.266
Articulo 20 N d), e) y f)
BODEGA Y ALMACENAJE
304.577
12.349.848
COMERCIO
146.647
82.942.640
DEPORTE Y RECREACIN
3.523
1.287.063
ESTACIONAMIENTO
407.870
10.133.496
HABITACIONAL
4.539.605
135.184.971
INDUSTRIA
19.330
38.649.270
OFICINA
73.940
37.557.413
6.323.830
345.035.982
TOTAL
Para el ao 2013, el fisco presupuest como gasto tributario por concepto de crdito por impuesto territorial pagado y
utilizado por empresas agrcolas e inmobiliarias en contra del impuesto de primera categora, un monto ascendente a MM$
144.242 de pesos, lo cual equivale a un 0,1% del Producto Interno Bruto. Este crdito busca beneficiar al segmento de
Pequeas y Medianas Empresas, con el objetivo de mejorar sus flujos de caja en razn del ahorro que significa la menor
carga tributaria por la imputacin de las contribuciones de bienes races pagadas trimestre tras trimestre.
El crdito por contribuciones de bienes races, bajo la forma actual, permite que muchas empresas de diversas actividades
econmicas deduzcan el crdito para rebajar sus impuestos. Dentro de este universo encontramos un uso intenso de este
crdito en las empresas agrcolas dedicadas a la produccin y venta de productos agrcolas, empresas dedicadas al
arrendamiento de predios agrcolas, empresas dedicadas a la explotacin de bienes races no agrcolas, entre los cuales
encontramos contribuyentes con giro de arrendamiento y subarrendamiento de locales comerciales existentes en los
llamados centros comerciales o malls, o empresas que construyen sus edificios corporativos y arriendan sus oficinas
restantes.
El proyecto de ley propone excluir del beneficio del uso de contribuciones como crdito en contra del impuesto de primera
categora a una parte de los beneficiarios actuales definidos en el Articulo 20 N1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. (En
adelante L.I.R.)
El artculo 20 N 1 de la L.I.R., propuesto en la reforma tributaria, en lo pertinente con la modificaciones de los beneficiarios
del crdito por contribuciones de bienes races, es el siguiente.
Articulo 20 N1 Letra a) inciso segundo de la L.I.R.
En el caso de los bienes races agrcolas, del monto del impuesto de esta categora podr rebajarse el impuesto territorial
pagado por el perodo al cual corresponde la declaracin de renta. Slo tendr derecho a esta rebaja el propietario o
usufructuario. Si el monto de la rebaja contemplada en este inciso excediera del impuesto aplicable a las rentas de esta
categora, dicho excedente no podr imputarse a otro impuesto ni solicitarse su devolucin. Tampoco dar derecho a
devolucin conforme a lo dispuesto en los artculos 31 nmero 3, 56 nmero 3 y 63, ni a ninguna otra disposicin legal, el
impuesto de primera categora en aquella parte que se haya deducido de dicho tributo el crdito por el impuesto territorial. El
Servicio, mediante resolucin impartir las instrucciones para el control de lo dispuesto en este inciso.
La modificacin legal excluye a una serie de beneficiarios del crdito por contribuciones de bienes.
a)
Modificaciones sobre los destinatarios del beneficio por el uso del Crdito por Contribuciones de Bienes races.
A partir de estas modificaciones legales, solo tendrn derecho al uso del impuesto territorial pagado como crdito, los
contribuyentes propietarios o usufructuarios de bienes races agrcolas, excluyendo como beneficiarios del crdito, a los
contribuyentes que explotan bienes races no agrcolas, independientemente de la calidad en que los exploten. En razn de
esto, las rentas obtenidas del arrendamiento, subarrendamiento o usufructo u otras forma de cesin de bienes races no
agrcolas, no darn derecho al uso del crdito por contribuciones de bienes races.
Constituye la excepcin a la regla sobre bienes races no agrcolas, el uso de contribuciones de bienes races pagadas sobre
bienes races no agrcolas por empresas constructoras en general, y las empresas inmobiliarias por los inmuebles que
construyan o manden a construir para su venta posterior. Adicionalmente, se establece en el mismo artculo 20 N1 de la
L.I.R., que el uso del crdito podr ser reconocido a la fecha de la recepcin definitiva de las obras por parte del municipio
respectivo.
Del cuadro 2, el proyecto de Ley solo permitira el uso de contribuciones de bienes races como crdito para el siguiente
universo de contribuyentes.
Cuadro N3 Catastro de bienes races con derecho al uso de contribuciones como crdito.
Artculo de la Ley de impuesto sobre la Renta (Proyecto de Ley)
Destino
N de Predios
Totales
Total de
Contribuciones
Giradas por el
SII M$
Artculo 20 N1 Letra a), en la medida que lo explote como

propietario o usufructuario.
AGRCOLA
827.700
26.608.015
Artculo 20 N1 Letra a), en la medida que lo explote como

propietario o usufructuario da derecho al uso del Crdito
AGRCOLA POR
ASIMILACIN
638
323.266
El arrendamiento, subarrendamiento u otro tipo de cesin de este

tipo de bienes no da derecho al crdito. Excepcin Art. 20 Letra c)
BODEGA Y
ALMACENAJE
304.577
12.349.848

COMERCIO
146.647
82.942.640

DEPORTE Y
RECREACIN
3.523
1.287.063

ESTACIONAMIENTO
407.870
10.133.496

HABITACIONAL
4.539.605
135.184.971

INDUSTRIA
19.330
38.649.270

OFICINA
73.940
37.557.413
6.323.830
345.035.982
TOTAL
Las empresas inmobiliarias son las mayormente afectadas con los cambios establecidos en el proyecto de reforma tributaria.
Ellos no podrn utilizar como crdito las contribuciones de bienes races, en la medida que exploten bienes races no
agrcolas para el arrendamiento, subarrendamiento u otra forma de cesin.
El fisco, producto de estas medidas, disminuir de manera considerable el gasto destinado al tem de contribuciones de
bienes races, por lo tanto podr redestinar estos fondos a otros beneficios establecidos en el Proyecto de Reforma
Tributaria, entre los cuales encontramos la denominada depreciacin instantnea, crdito por adquisiciones del activo
inmovilizado, entre otros beneficios tributarios que incentivan el ahorro y la inversin.
7.3.2
Vigencia de la norma propuesta mediante mensaje presidencial.
La propuesta de Reforma tributaria establece que la vigencia de las modificaciones al Artculo 20 N1 de la LIR estarn en
plena aplicacin a partir del ao comercial 2015.
7.3.3
Cambios propuestos mediante mensaje presidencial segn protocolo de acuerdo.
El protocolo de acuerdo modifica los plazos para la caducidad en el uso de las contribuciones de bienes races como crdito
en contra del impuesto de primera categora, y establece una eliminacin gradual del beneficio tributario. De esta manera,
propone que para el ao tributario 2015, se puedan utilizar las contribuciones en un 100% y para el ao tributario 2016 el
uso se rebajara a un 50% de las contribuciones pagadas. Siendo eliminada completamente, a partir del ao tributario 2017.
7.3.4
Modificaciones al crdito del activo fijo del artculo 33 BIS de la L.I.R.
(Basado en el Mensaje Presidencial N 24-362)

El beneficio, que otorga un crdito tributario en contra del Impuesto de Primera Categora, tuvo su origen en el Ao 1990, a
travs de la Ley N 18.985 del 28/06/1990, la cual establece una serie de reformas al sistema tributario chileno. En el Artculo
13 de esta Ley se establece la creacin del Artculo 33 Bis el cual se transcribe a continuacin:
Anlisis de la Norma publicada en la Reforma Tributaria de 1990.
Los contribuyentes que declaren el impuesto de primera categora sobre renta efectiva determinada segn contabilidad
completa, tendrn derecho a un crdito equivalente al 2% del valor de los bienes fsicos del activo inmovilizado, adquiridos
nuevos o terminados de construir durante el ejercicio. Respecto de los bienes construidos, no darn derecho a crdito las
obras que consistan en mantencin o reparacin de los mismos. Tampoco darn derecho a crdito los activos que puedan ser
usados para fines habitacionales o de transporte, excluidos los camiones, camionetas de cabina simple y otros destinados
exclusivamente al transporte de carga.
El crdito establecido en el inciso anterior se deducir del impuesto de primera categora que deba pagarse por las rentas del
ejercicio en que ocurra la adquisicin o trmino de la construccin, y, de producirse un exceso, no dar derecho a
devolucin.
Para los efectos de calcular el crdito, los bienes se considerarn por su valor actualizado al trmino del ejercicio, en
conformidad con las normas del artculo 41 de esta ley, y antes de deducir la depreciacin correspondiente.
En ningn caso, el monto anual del crdito podr exceder de 500 unidades tributarias mensuales, considerando el valor de la
unidad tributaria mensual del mes de cierre del ejercicio.
El crdito establecido en este artculo no se aplicar a las empresas del Estado ni a las empresas en las que el Estado, sus
organismos o empresas o las municipalidades tengan una participacin o inters superior al 50% del capital.
Tampoco se aplicar dicho crdito respecto de los bienes que una empresa entregue en arrendamiento con opcin de
compra.
Para los efectos de lo dispuesto en este artculo se entender que forman parte del activo fsico inmovilizado los bienes
corporales muebles nuevos que una empresa toma en arrendamiento con opcin de compra. En este caso el crdito se
calcular sobre el monto total del contrato.".
La reforma tributaria del Ao 1990 fue concebida con el objeto de financiar una serie de proyectos sociales en un contexto
de transicin hacia la democracia, y a la vez generar mecanismos que incentivasen a las empresas al ahorro e inversin. Un
instrumento relevante es la creacin del artculo 33 bis del L.I.R., la cual consiste en un mecanismo que opera como incentivo
para que los contribuyentes inviertan en la adquisicin de activo fijo en la medida que sean adquiridos nuevos o terminados
de construir durante el ejercicio, en esta definicin por lo tanto podemos incluir tanto bienes muebles y bienes inmuebles en
trminos generales. Por lo tanto, una empresa textil con escasos bienes de capital en el ao 1991, podra invertir en la
adquisicin de mquinas de tejido y de costura nuevas y en definitiva obtener el 2% sobre el valor neto actualizado de los
bienes adquiridos como crdito tributario en contra del Impuesto de Primera Categora y esto en consecuencia mejorara el
nivel de Disponible para el contribuyente en trminos marginales, reflejado en el menor pago de impuestos.
En contraste, si un contribuyente deseaba modificar su domicilio para atraer o captar mayores clientes a travs de una nueva
oficina, o con la proyeccin de aumentar su nivel de almacenaje de stock, poda obtener a travs de la adquisicin de bienes
inmuebles terminados de construir durante el ejercicio comercial en el cual se invocase el crdito, el derecho a un 2% sobre
el valor neto actualizado del activo fijo respectivo, provocando en efecto un menor pago de impuestos por la imputacin del
crdito.
En la creacin del Artculo 33 bis de la L.I.R., a la vez se establecieron una serie de prohibiciones con el fin de que el beneficio
se utilizase con el fin para el cual fue concebido el cual es fomentar la Inversin que se traduce en el aumento de bienes de
capital por parte de los contribuyentes;
Inciso primero del Artculo 33 Bis vigente en el Ao 1990.
a)
b)
Si se efectan obras que consisten en mantencin o reparacin bienes ya construidos estos no dan derecho a la
utilizacin del Crdito. Las razones de ser de esta prohibicin en el uso del crdito del Artculo 33 bis, tiene una serie de
fundamentaciones.
i.
Contable: La reparacin o mantencin son gastos del perodo para el contribuyente y por lo tanto no
aumentan el valor de la vida til del activo fijo sino ms bien repone las condiciones normales de
funcionamiento
ii.
Financiera: Al considerar que el activo fijo producto de la reparacin o mantencin no aumenta su valor
financiero ni tributario, en efecto no provocara un aumento de los flujos futuros de efectivo producto de su
uso normal, ni tampoco aumentara los ingresos medidos en la reduccin de ingresos mediante gastos
(depreciacin) debido a que este no aumento su vida til.
Si los activos fijos son destinados con fines habitacionales o con fines diferentes al transporte de carga no se dar
derecho al crdito del Artculo 33 bis. Esta norma de prohibicin pretenda que los contribuyentes destinaran sus fondos
exclusivamente para invertir en bienes que fuesen a ser utilizados en la generacin de rentas de primera categora, y
que por ejemplo ni la adquisicin de una casa en el litoral central, ni la compra de un automvil particular provocaran
que el contribuyente presentara un crecimiento en sus ingresos ordinarios y en la generacin de flujos de efectivo.
Inciso segundo del Artculo 33 Bis vigente en el Ao 1990.

El inciso segundo del Artculo 33 bis de la L.I.R., establece que el crdito tributario es de carcter no acumulable; es decir,
slo puede ser utilizado en el periodo en el cual tuvo su origen la adquisicin del activo fijo respectivo y que slo se puede
imputar sobre el Impuesto determinado de Primera Categora hasta su tope, siendo el exceso un crdito no acumulable y por
lo tanto no utilizable en los siguientes periodos tributarios.
La razn de no establecer la acumulacin del crdito del Artculo 33 Bis, para los periodos tributarios siguientes, corresponde
a una norma de control para evitar el mal uso del crdito. La revisin de los crditos por la autoridad tributaria es de carcter
anual, relacionado exclusivamente por las adquisiciones del periodo.
Inciso Tercero del Artculo 33 Bis vigente en el Ao 1990.
Para los efectos de calcular el crdito, los bienes se considerarn por su valor actualizado al trmino del ejercicio, en
conformidad con las normas del artculo 41 de esta ley, y antes de deducir la depreciacin correspondiente.
En trminos concretos en virtud de la fecha en la cual se adquiriera el activo fijo, este se deba actualizar hasta el 31 de
Diciembre del ao de la incorporacin del bien, de acuerdo a las normas del artculo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, y
sobre este valor neto actualizado previo a la aplicacin de la depreciacin del ejercicio se aplicara el porcentaje del crdito
que para el ao 1990 corresponda a un 2%.
Inciso Cuarto del Artculo 33 Bis vigente en el Ao 1990.
En ningn caso, el monto anual del crdito podr exceder de 500 unidades tributarias mensuales, considerando el valor de la
unidad tributaria mensual del mes de cierre del ejercicio.
El artculo 33 bis, en su inciso primero, establece una proporcionalidad del crdito, el cual corresponde a un 2% sobre el valor
actualizado del bien adquirido al 31 de diciembre del ao respectivo; ahora bien, este crdito segn lo descrito en el inciso
cuarto del referido artculo, establece que el crdito tiene un tope, y que por lo tanto este no puede exceder las 500 U.T.M.
La pregunta, por tanto, es por qu existe un lmite para el crdito, y no puede ser utilizado este sin tope. La respuesta es muy
sencilla, y es que el tope de las 500 U.T.M. es lo que el fisco en trminos concretos est dispuesto a dejar de percibir como
mximo con la finalidad de financiar las actividades generadoras de empleo y de ingresos al pas mediante el fortalecimiento
de las empresas en lo referente a sus bienes de capital y mejorar los niveles de disponible. Bajo este anlisis el crdito
cumple con una funcin social, y lo podemos graficar mediante el siguiente ejemplo: si una empresa dedicada al desarrollo
informtico adquiere 200 computadores, esto se traducir en 200 nuevos puestos de trabajo, por lo tanto el crdito del
artculo 33 bis de la L.I.R., habra cumplido con uno objetivo de su creacin el cual es el rol social; ahora bien, para cubrir los
200 nuevos sueldos el contribuyente requerir flujos de caja, por lo tanto el ahorro por parte del contribuyente de pagar un
menor impuesto con un tope de 500 U.T.M., lo podr destinar al pago de los sueldos de los trabajadores en el ao de
adquisicin del activo fijo, en los periodos siguientes, la empresa se debera financiar con el producto de la explotacin de los
bienes adquiridos.
Inciso Sptimo del Artculo 33 Bis vigente en el Ao 1990.
Lo dispuesto en este artculo se entender que forman parte del activo fsico inmovilizado los bienes corporales muebles
nuevos que una empresa toma en arrendamiento con opcin de compra. En este caso el crdito se calcular sobre el monto
total del contrato.".
Para estos efectos la Ley en este inciso sptimo incorpora al beneficio el denominado leasing financiero, el cual luego del
pago de una serie de cuotas de arrendamiento estipula una ltima cuota la cual una vez pagada traspasa la propiedad desde
el arrendador al arrendatario del bien arrendado. Ahora bien, para dar derecho al crdito el artculo 33 bis solo exige que
exista un bien corporal mueble, que se tome en arrendamiento, y que dentro de las clusulas del contrato se establezca la
opcin de compra. Por lo tanto al primer ao de la suscripcin del contrato de leasing se deber calcular el crdito sobre el
valor total del contrato, independientemente se pague o no las cuotas sucesivas o se pague la ltima cuota adquisitiva,
debido a que este crdito no es objeto de restitucin por estas causales. Por lo tanto bajo este prisma el control en la
utilizacin del crdito es congruente al no ser acumulable a periodos posteriores, debido a que el contribuyente puede
interrumpir el contrato de leasing financiero en aos posteriores. Junto con ello el tope de 500 U.T.M. tambin es una norma
de control presupuestario para el fisco bajo el riesgo de que el contribuyente no concluya el contrato y que por lo tanto el
incentivo a la inversin se podra ver diluido al no ser adquirido el activo fijo, convirtindose las 500 U.T.M. en una prdida de
incentivo esperada. Claramente bajo la modalidad de leasing financiero no se cumple cabalmente con el objetivo del Artculo
33 bis para el cual fue diseado, el cual es que las empresas adquieran bienes de capital para promover la actividad
econmica en el pas y slo cumplira con el rol de mejorar a disponibilidad de fondos para el contribuyente.
7.3.5
Modificaciones al Artculo 33 Bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta
El 9 de septiembre de 1993, se promulg la Ley N 19.247, que entre sus acotados cambios a la legislacin tributaria,
modific la tasa de crdito del artculo 33 bis de la LIR, aumentndola del 2% inicial a un 4%,(Manteniendo el tope Anual de
500 U.T.M) y por lo tanto mejorando el incentivo creado en el ao 1990.
Luego de 8 aos desde la ltima modificacin al artculo 33 bis de la L.I.R., Chile se encontraba en una situacin
econmicamente desmejorada, con una tasa de Inflacin de 7,8% y un crecimiento econmico de slo un 4,8 %. En forma
previa y en un esfuerzo por elevar el crecimiento econmico, el 2 de Febrero del Ao 2007 se promulga la Ley N 20.171, la
cual viene a mejorar el incentivo existente desde el Ao 1990.
En el Artculo 2 de la Ley N 20.171, se establece que el crdito del Artculo 33 Bis de la L.I.R., aumenta de un 4 % a un 6% , y
el tope del crdito aumenta de 500 U.T.M. a 650 U.T.M., pero slo por los bienes del activo fijo adquiridos nuevos,
terminados de construir o recibidos en arrendamiento con opcin de compra entre el da 1 de enero de 2007 y el da 31 de
diciembre de 2009, razn por la cual, el beneficio del aumento en la proporcionalidad del crdito y aumento del tope es de
carcter transitorio, y a partir del 1 de Enero de 2010 el crdito volvera a una proporcin de un 4% con un tope de 500
U.T.M.
Con fecha 27 de Septiembre de 2008, se public en el diario oficial la Ley N 20.289 la cual modific el Artculo 33 Bis de la
L.I.R., en lo siguiente:
a)
b)
Incorpora como beneficiario del crdito del activo fijo a los contribuyentes que adquieran buses que presten servicios
interurbanos o rurales de transporte pblico remunerado de pasajeros, inscritos como tales en el Registro Nacional de
Servicios de Transporte de Pasajeros, que lleva el Ministerio de Transportes y Telecomunicaciones. La vigencia de esta
norma de incorporacin fue a partir del 01 de enero del Ao 2009.
El crdito aumenta de un 6% (que proviene de la norma transitoria de la Ley N20.171), a un 8% mantenindose el tope
anual de 650 U.T.M. Esta tasa y tope rige slo por los bienes del activo fijo adquiridos nuevos, terminados de construir o
recibidos en arrendamiento con opcin de compra entre el da 1 de enero de 2008 y el da 31 de diciembre de 2011.
Ahora bien, este aumento de tasa slo podr ser impetrado por aquellos contribuyentes cuyos ingresos anuales por
ventas y servicios del giro no hayan superado, ninguno de los dos aos anteriores a aqul en que pretendan imputar el
crdito, el equivalente a cien mil unidades de fomento. Tambin se aplicar a los contribuyentes que no registren ventas
en los dos aos anteriores, en la medida que en el ao en que pretendan impetrar el crdito tampoco superen dicho
lmite. Para estos efectos, los ingresos por ventas y servicios se considerarn por sus valores descontados el impuesto al
valor agregado. Asimismo, las cantidades expresadas en unidades de fomento se calcularn de acuerdo al valor de dicha
unidad para el ltimo da hbil del perodo respectivo.
7.3.6
Proyecto Reforma Tributaria
El crdito descrito en el artculo 33 bis de la L.I.R., corresponde a uno de los crditos tributarios imputables al impuesto a la
renta de primera categora de mayor significancia por parte de los contribuyentes. Es de un uso intensivo por la cantidad de
activos fijos adquiridos en un periodo tributario, por empresas dedicadas al transporte de pasajeros, de carga, por las
empresas productivas en las diversas etapas de la cadena y de otras industrias con uso intensivo de bienes de capital. Dentro
del presupuesto del gasto del fisco este crdito es un tem relevante. Durante el ao 2007 el tem de los crditos en contra
del impuesto de primera categora dentro de los cuales se encuentra el crdito del artculo 33 bis, le cost al Fisco el 0,22%
del producto interno bruto, para el ao 2014 el gasto tributario proyectado por crdito en contra del impuesto de primera
categora corresponde a un 0,24% del producto interno bruto, estos porcentajes en definitiva es lo que el fisco deja de
percibir por la existencia del beneficio del artculo 33 bis ms la existencia de otros beneficios existentes en la ley sobre
impuesto a la renta pertenecientes a este grupo.
Propuesta de la reforma tributaria mediante mensaje 24-362 de la Presidente de la republica
El artculo 33 bis, desde su creacin el ao 1990, ha tenido una serie de modificaciones relacionados con el porcentaje al cual
da derecho el crdito siendo en un principio un 2% aumentndose en forma posterior a un 4%, 6% y hasta un 8% y
modificaciones relacionadas con el tope mximo a utilizar expresado en U.T.M. Gran parte de estos cambios, se han visto
materializados a travs de artculos transitorios cuya vigencia se encuentra definida, en razn de esto el gasto fiscal se
encontraba acotado a ciertos periodos tributarios. Uno de los grandes costos para el fisco fue el de incorporar en forma
permanente a los beneficios establecidos en el artculo establecidos en el artculo 33 bis. El crdito por la adquisicin de
buses que presten servicios interurbanos o rurales de transporte pblico.
El proyecto de Reforma tributaria propone mantener el artculo 33 bis, en forma ntegra como marco referencial, porcentaje
de crdito y tope por default, pero define nuevos porcentajes y limites mediante un nuevo artculo, en especfico, el artculo
33 ter de la L.I.R.
En una primera parte del proyecto de Ley, se establece el agregar un Articulo 33 Ter de forma transitoria con vigencia por el
plazo de un ao a contar del primer da del mes siguiente a la fecha de publicacin de la ley. En trminos concretos define
dos numerales:
1.
2.
En el Numeral primero del artculo transitorio 33 ter de la LIR se define que el contribuyente podr utilizar un crdito
con tasa 8% siempre y cuando sus ingresos en los tres ejercicios anteriores al comienzo del uso del bien no superen las
25.000 U.F. en promedio por lo tanto para este tramo de ingresos el contribuyente aumenta su tasa de crdito por
activo fijo de un 4% que establece el artculo 33 bis como regla general a un 8% como regla excepcional.
En el Nmero 2 del artculo 33 ter de la L.I.R., se define que los contribuyentes que registren un promedio de ventas
anuales superior a 25.000 U.F., y que no supere las 100.000 U.F., tendrn derecho al crdito establecido en dicho
artculo con el porcentaje que resulte de multiplicar 8%, por el resultado de dividir, 100.000 U.F. menos los ingresos
anuales, sobre 75.000 U.F.
Veamos el siguiente ejemplo:

Si un contribuyente tuviese en promedio de sus tres ltimos ejercicios ANTERIORES al uso del bien o los bienes adquiridos
para su activo fijo, ingresos equivalentes a 80.000 U.F.
Segn el clculo de la frmula del Articulo 33 Ter N 2 debemos considerar los siguientes elementos:
(A) Tope mximo del segmento Medianas Empresas = 100.000 U.F.
(B) Constante de Formula= 75.000 U.F.
(C) Variable de Ingresos Promedio tres ltimos ejercicios= 80.000 U.F.
(D) Tasa de Crdito Articulo 33 Ter Transitoria= 8%
Para obtener la tasa de crdito a utilizar debemos aplicar la siguiente formula:
Mediante reemplazo de datos obtenemos un valor de 26,67%. Luego sobre este valor debemos aplicar la tasa transitoria de
un 8% segn el procedimiento establecido en el Articulo 33 Ter. De esto obtenemos una tasa de uso de crdito de un 2,13%;
sin embargo, el proyecto de ley establece que el mnimo de crdito por defecto no ser menor a un 4% razn por la cual para
este caso la tasa de crdito a utilizar ser de un 4% pese al resultado obtenido utilizando la formula.
Ejemplo 2
Caso en que un contribuyente tuviese en promedio de sus tres ltimos ejercicios anteriores al uso del bien o los bienes
adquiridos para su activo fijo, ingresos equivalentes a 26.000 U.F.
En la aplicacin de la frmula del caso anterior, el contribuyente obtendra una tasa de crdito a utilizar de un 7,89%, la cual
es menor al tope de 8% y mayor al mnimo a utilizar de crdito establecido en el artculo 33 bis, de un 4% razn por la cual la
tasa a utilizar efectivamente corresponde un 7,89% como beneficio tributario.
De la aplicacin del procedimiento establecido 33 ter de la L.I.R., se puede concluir que el crdito, si bien otorga un mismo
tope global de 500 U.T.M., independientemente si el contribuyente es pequea, mediana o gran empresa, solo se diferencia
en la tasa a aplicar sobre las adquisiciones de activo fijo. Por lo tanto si la empresa que adquiere sus activos fijos es pequea
empresa, obtendr el derecho a la mxima tasa contemplada de un 8% segn lo descrito en el numeral 1 del artculo 33 ter
de la L.I.R. Si el contribuyente es mediana empresa el tema se vuelve interesante, debido a que se debe efectuar el clculo de
la formula establecido en los ejemplos anteriores, y reglado por el numeral N 2 del artculo 33 ter. Entre ms se acerque la
mediana empresa a los niveles de ingresos promedios de una empresa pequea, mayor ser la tasa de crdito a utilizar. Por
el contrario entre ms se acerque la empresa mediana a los niveles de ingresos promedios de una gran empresa menor ser
la tasa a utilizar siendo la tasa mnima un 4%. Para la gran empresa la tasa siempre ser de un 4% de beneficio.
En resumen, lo que propone el artculo 33 bis de la L.I.R., y el nuevo artculo 33 ter de la misma ley en su rgimen transitorio,
es otorgar un crdito a los contribuyentes que flucta entre el 4% como mnimo y un 8% como mximo. El porcentaje
efectivo depender de los ingresos obtenidos por el contribuyente en los tres ejercicios anteriores en promedio.
Recordemos que el Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), efecta una segmentacin de los contribuyentes en virtud de sus
ingresos medidos en U.F. En razn de esta categorizacin, son empresas pequeas aquellas que venden entre 2.400 U.F. y
25.000 U.F. al ao y como empresas medianas las que venden ms de 25.000 U.F., al ao pero menos que 100.000 U.F.
En razn de lo anterior el objetivo de la creacin del Artculo 33 ter de la L.I.R., es dar un mayor incentivo a las empresas
pequeas a las cuales se le otorga slo por ser de su categora una tasa de crdito de un 8%. Luego se otorga en razn de una
proporcionalidad para las medianas empresas una tasa de crdito por adquisiciones de activo fijo que flucta entre un 4% y
un 8%, como mximo y para las grandes empresas el crdito siempre ser de un 4%, siendo el tope de 500 U.T.M., el mximo
monto a ser utilizado por cualquiera sea el tipo de categorizacin del contribuyente.
En una segunda parte del proyecto, esto es, a partir del segundo ao de la vigencia de la reforma tributaria, se establece un
artculo 33 ter, permanente el cual solo modificar el guarismo establecido en el N1 y N2 de este artculo, pasando por lo
tanto de un 8% transitorio a ser reemplazado por un 6% en calidad de permanente. La creacin de ste, de manera concreta,
busca ponderar de mayor manera las compras de activo fijo de los contribuyentes Pequeas y Medianas Empresas para as
fomentar que las empresas de estos segmentos tengan mayores niveles de flujos de caja y a la vez constituirse en una
herramienta promovedora de inversin en bienes de capital. Esto cobra aun mayor importancia al considerar que este
crdito es el nico que puede ser utilizado en contra del impuesto de primera categora por aquellos contribuyentes que se
acogen al rgimen simplificado 14 ter.
7.3.7
La vigencia de esta norma entrar en operacin a partir del 01.01.2015.
7.3.8
Modificaciones a las normas de DEPRECIACIN tributaria.
La depreciacin se define como la disminucin del valor o precio de algo. Acercndonos a la definicin de la depreciacin
bajo trminos financieros y econmicos, se tiene que la depreciacin afecta a bienes o activos especficos, estos son
denominados activos inmovilizados o activo fijo. En el mbito de la contabilidad y economa, se reconoce que estos bienes
tienen una reduccin peridica de su valor siendo la causa de esta disminucin el desgaste por el uso del bien y el transcurso
del tiempo. La normativa tributaria bajo la normas del artculo 31 N 5 de la L.I.R., tambin reconoce que los bienes del activo
fijo estn sujetos depreciacin, pero un gran diferencia con la normativa financiera y econmica, es que la normativa
tributaria define sus propias vidas tiles asignadas a los activos fijos por lo tanto el reconocimiento de la reduccin de valor
difiere anualmente entre el resultado tributario y financiero.
Para efectos tributarios, se establecen dos tipos de vidas tiles que pueden ser utilizadas segn la voluntad del contribuyente
para depreciar tributariamente sus activos fijos: la vida til normal y la vida til acelerada. La vida til normal difiere el gasto
por depreciacin en mayor nmero de periodos y se aproxima a la vida til financiera y econmica. La normativa tributaria
tambin establece una vida til especialsima, la cual se define como depreciacin acelerada, y que consiste en una vida til
menor a la normal, y por lo tanto, aumenta el gasto tributario anual por depreciacin pero utilizado por un tiempo o plazo
significativamente menor, siendo por regla general un tercio de la vida til normal tributaria. Por ello la depreciacin
acelerada responde a un fin tributario y no contable; este es, disminuir la carga tributaria del contribuyente y as invertir este
ahorro de impuestos en nuevos activos fijos. De esta manera se establece que la depreciacin tributaria es una herramienta
de incentivo enfocada a la inversin.
Bajo esta premisa, de que la depreciacin tributaria es una potente herramienta tributaria que incentiva la inversin hacia la
empresa en activos fijos, el proyecto de Ley de Reforma Tributaria, establece un nuevo mecanismo adicional a la
depreciacin normal y acelerada, con el fin de suplir la eliminacin del Fondo de Utilidades Tributables la cual es considerada
una de las principales herramientas de ahorro e inversin.
Lo primero que define el proyecto de ley de reforma, es que los bienes adquiridos o construidos con anterioridad a la
vigencia de la reforma tributaria, respecto de los cuales se est aplicando depreciacin acelerada, podrn continuar
deprecindose de igual manera, por lo tanto a este universo no son aplicables las normas de depreciacin instantnea.
Por tanto, el mbito de la depreciacin se referir este artculo ser en lo sucesivo por los bienes adquiridos a partir de la
vigencia de la reforma tributaria.
A partir de este punto apuntaremos a dos hitos, a) Situacin de la depreciacin por el primer ao de vigencia del proyecto de
reforma tributaria y b) Situacin de la depreciacin a partir del segundo ao de vigencia de la Reforma Tributaria.
a) Situacin de la depreciacin por el primer ao de vigencia del proyecto de reforma tributaria

El proyecto de ley de reforma tributaria, establece una regla de carcter transitoria que permite a los contribuyentes de los
segmentos de pequeas, medianas y grandes empresas, por el plazo de un ao, depreciar los bienes del activo fijo con una
vida til de un ao denominndose este beneficio tributario como depreciacin instantnea. La vigencia de este beneficio es
a partir del da primero del mes siguiente a la publicacin de la ley y comprende los bienes fsicos del activo inmovilizado
adquiridos nuevos o terminados de construir a partir de esa fecha.
Los activos fijos depreciables de forma instantnea, para efectos de las pequeas empresas, se entendern tanto los bienes
nuevos como usados para efectos de las empresas medianas y grandes solo se refiere a los bienes nuevos.
b) Situacin de la depreciacin a partir del segundo ao de vigencia de la Reforma Tributaria.
A partir del segundo ao de la vigencia de la reforma tributaria, el beneficio tributario de la depreciacin instantnea sigue
vigente en forma ntegra para el segmento denominado pequeas empresas; esto es, aquellos contribuyentes que en los tres
ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilizacin del bien, sea que se trate de bienes nuevos o usados, registren un
promedio anual de ingresos del giro igual o inferior a 25.000 unidades de fomento.
Qu sucede si el contribuyente no registra ingresos en los aos anteriores, puede utilizar a depreciacin instantnea?
S, siempre y cuando tengan un capital efectivo no superior a 30.000 unidades de fomento, valorizado al primer da del mes
del inicio de las actividades.
Qu sucede si el contribuyente tiene una vida inferior a tres ejercicios comerciales, se tiene derecho a la depreciacin
instantnea?
Si, para ello deber comprobar si en el promedio de los ejercicios donde mantuvo ingresos estos no superan los 25.000 UF en
promedio.
Las medianas empresas Podrn utilizar la depreciacin instantnea?
No, pero podrn efectuar una depreciacin con una vida til equivalente a un dcimo de la vida til normal fijada por el
servicio.
Las grandes empresas Podrn utilizar la depreciacin instantnea?
No, solo podrn seguir utilizando la vida til normal o acelerada.
7.3.9
La vigencia de esta norma entrara en operacin a partir del primer da del primer mes posterior al de publicacin de la ley,
esto podra ocurrir el ao presente 2014.
7.3.10 mbitos propuestos al mensaje presidencial de acuerdo a protocolo de acuerdo.

El protocolo de acuerdo establece dejar sin efecto la norma transitoria de depreciacin instantnea la cual dispona que
tanto las empresas pequeas, medianas y grandes podran utilizar la depreciacin instantnea por el primer ao de vigencia
de la Reforma.
7.4 Modificaciones propuestas de incentivo al ahorro e inversin para las

personas naturales y protocolo de acuerdo.
7.4.1
Modificaciones a los incentivos al AHORRO E INVERSIN destinados a personas

naturales.
El proyecto de reforma tributaria propone reemplazar el actual beneficio del artculo 57 bis de la L.I.R., por otro incentivo al
ahorro. Cabe recordar que bajo la actual legislacin, a los contribuyentes se les permite imputar segn su eleccin un crdito
contra el impuesto global complementario o el impuesto nico de segunda categora. La metodologa de clculo se basa en
aplicar la tasa de un 15% de crdito sobre el denominado ahorro neto positivo obtenido por un contribuyente durante cada
ao.
7.4.2
Ahorro NETO Positivo.
Es la suma de todos los saldos netos de ahorro de un contribuyente, excluidos los intereses o utilidades obtenidas de esta
inversin.
El ahorro Neto positivo, se produce por el uso de recursos financieros de manera unipersonal y nominativa, en depsitos a
plazo, cuentas de ahorro del sistema bancario, cuotas de fondos mutuos, las cuentas de ahorro 2 y las cuentas de ahorro
asociadas a los seguros de vida.
El ahorro neto positivo se obtiene en la medida que el ahorro efectuado en un ao por un contribuyente, sea mayor que los
rescates que el mismo haya realizado.
Esta forma de incentivo a la inversin promueve que las personas dediquen menos de sus fondos al consumo y los trasladen
a inversin y ahorro.
Cuadro N4 Resumen Anual del ahorro neto positivo
AO COMERCIAL
NMERO DE CONTRIBUYENTES
INFORMADOS
AHORRO NETO POSITIVO
2008
41.158
70.796,03
2009
47.261
67.370,50
2010
57.002
91.553,51
2011
67.483
108.291,52
2012
80.544
108.016,28
Fuente: www.sii.cl Departamento de estudios

En el cuadro resumen, se detallan los ahorros netos positivos obtenidos en millones de pesos por los contribuyentes durante
los aos tributarios 2009 al 2013. Razn por la cual el fisco slo para el ao 2013 tributario, tendra un gasto potencial de
MM$ 9.011 de pesos, siendo un beneficio muy costoso para el fisco.
El proyecto de ley de reforma tributaria establece un nuevo paradigma. A diferencia del Artculo 57 bis de la L.I.R.,, el cual
estableca el crdito en base al ahorro neto positivo definido por los flujos de capital, la norma propuesta establece que el
incentivo estar dado por las rentas o utilidades que generen los instrumentos de ahorro. De esta forma, el proyecto
establece que aquellas personas que mantengan ahorros en depsitos a plazo, cuentas de ahorro y otros instrumentos que
determine el Ministerio de Hacienda, tendrn un beneficio tributario no en base al capital ahorrado, sino ms bien, en
relacin a las utilidades o intereses generados por el uso de tal capital al ahorro o inversin.
7.4.3
Derogacin del ARTCULO 57 BIS y creacin del ARTICULO 54 BIS
El proyecto de ley propone la eliminacin del artculo 57 bis de la L.I.R., a partir del ao comercial 2017, principalmente por el
alto costo del beneficio y adems porque los beneficiarios del crdito por el ahorro neto positivo, son contribuyentes con los
mayores ingresos en el pas.
En subsidio de la eliminacin del Artculo 57 bis, se propone la creacin del artculo 54 bis de la L.I.R., que intenta beneficiar a
un mayor nmero de contribuyentes independientemente de su nivel de ingresos.
El beneficio tributario del Artculo 54 bis de la L.I.R., opera desde la voluntariedad del contribuyente al momento del ahorro o
la inversin para gozar del beneficio. Por lo tanto, el contribuyente debe informar a la entidad donde efectu su depsito o
inversin su voluntad de acogerse a la franquicia.
En qu instrumentos puedo ahorrar o invertir para obtener el crdito del Artculo 54 bis de la LIR?
Para tener derecho al beneficio, el contribuyente puede ahorrar o invertir en depsitos a plazo y cuentas de ahorro,
instrumentos determine mediante Decreto Supremo del Ministerio de Hacienda, emitidos por las entidades sometidas a la
fiscalizacin de la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras (SBIF), de la Superintendencia de Valores y Seguros
(SVS), de la Superintendencia de Seguridad Social y de la Superintendencia de Pensiones.
De qu trata el beneficio establecido en el Artculo 54 Bis de la LIR y cules son sus requisitos?
El beneficio consiste en que los contribuyentes que mantengan un ahorro o inversiones establecidos en los instrumentos
definidos en el punto anterior, en relacin con los intereses generados, se entendern como no percibidos por ellos y en
consecuencia no se gravaran con el impuesto global complementario en la medida que tales ahorros e inversiones no sean
retirados y se mantengan en instrumentos de la misma clase emitidos por la misma institucin. En resumen, el primer
requisito se establece en el tipo de instrumento de ahorro o de inversin en la cual el contribuyente efectu la aplicacin de
sus recursos financieros. El segundo requisito es que el mismo contribuyente manifieste su voluntad de adherencia al
beneficio informndole a la institucin donde efectu su ahorro e inversin. El tercer requisito plantea un lmite global, el
cual establece que el monto ahorrado o invertido por el contribuyente en su conjunto de instrumentos no podr superar el
equivalente a 100 Unidades Tributarias Anuales (U.T.A.) Razn por la cual si el contribuyente excede en su monto invertido o
ahorrado las 100 U.T.A., quedara gravado con el Impuesto Global Complementario por el total de los intereses o utilidades
generadas por tales instrumentos, no procediendo proporcionalidad alguna. El cuarto y ltimo requisito establece que los
instrumentos en los cuales el contribuyente invirti o efectu su ahorro deben ser extendidos de forma unipersonal y
nominativa.
Qu sucede si en un mismo ao el contribuyente mantiene ahorro e inversiones bajo el beneficio 57 bis y 54 bis ambos de la
L.I.R.?
Si un contribuyente mantiene ahorro e inversin en ambas franquicias tributarias, deber considerar el lmite de 100 U.T.A.,
expresado en el artculo 54 bis, sumando el capital invertido en la totalidad de los instrumentos, siendo el orden de
prelacin, en primer lugar, las inversiones y ahorro bajo el artculo 57 bis de la LIR y luego la suma de los ahorros e
inversiones por el artculo 54 bis de la misma Ley.
Ejemplo:
Caso A.
i)
Depsitos en Cuenta 2 acogidos al Artculo 57 Bis en UTA: 50 U.T.A.
ii)
Ahorro Neto Positivo generado por Depsitos acogidos al Artculo 57 Bis: 10 U.T.A.
iii)
Intereses generados por Depsitos en cuenta 2 acogidos al Art 57 Bis en pesos: 1.000.000
iv)
v)
Intereses generados por cuenta 2 acogidos al Artculo 54 Bis en pesos: 1.000.000
Bajo esta figura el contribuyente tendra los siguientes resultados:

Depsitos acogidos al Artculo 57 bis
1)
Contribuyente Tributara por los intereses generados por los Depsitos acogidos al artculo 57 bis y tendra un
crdito correspondiente al 15% del Ahorro Neto positivo, esto es, un crdito ascendente a 1.5 U.T.A.
Depsitos acogidos al Artculo 54 Bis

2)
Contribuyente no tributaria por los intereses generados en los depsitos en cuenta 2 acogidos al Artculo 54 Bis, en
razn de que la totalidad de los depsitos tomados por el contribuyente expresados en U.T.A., no superan el lmite global de
100 U.T.A.
Depsitos Cuenta 2 acogidos al Artculo 57 Bis
50 U.T.A.
49 U.T.A.
Total
99 U.T.A.
Caso B
i)
Depsitos en Cuenta 2 acogidos al Artculo 57 Bis en U.T.A.: 50 U.T.A.
ii)
Ahorro Neto Positivo generado por Depsitos acogidos al Artculo 57 Bis: 10 U.T.A.
iii)
Intereses generados por Depsitos en cuenta 2 acogidos al Art 57 Bis en pesos: 1.000.000
iv)
v)
Intereses generados por cuenta 2 acogidos al Artculo 54 Bis en pesos:1.000.000
Bajo esta figura el contribuyente tendra los siguientes resultados:

Depsitos acogidos al Artculo 57 bis
1)
Contribuyente Tributara por los intereses generados por los Depsitos acogidos al artculo 57 bis y tendra un
crdito correspondiente al 15% del Ahorro Neto positivo, esto es, un crdito ascendente a 1.5 U.T.A.
Depsitos acogidos al Artculo 54 Bis
2)
Contribuyente tributara por los intereses generados en los depsitos en cuenta 2 acogidos al Artculo 54 Bis, en
razn de que la totalidad de los depsitos tomados por el contribuyente expresados en U.T.A., superan el lmite global de
100 U.T.A.
50 U.T.A.
51 U.T.A.
Total
101 U.T.A.
En el ejemplo como se puede observar los valores de ahorro e inversin son expresados en U.T.A., esto se ajusta a lo
establecido en el inciso quinto del Artculo 54 Bis de la L.I.R.
Se pueden reinvertir los fondos mantenidos en instrumentos beneficiados con el artculo 54 bis?
En efecto, si es posible reinvertir tales fondos en otras instituciones habilitadas. Para concretarla, el contribuyente interesado
deber instruir a la respectiva institucin en que mantiene su cuenta o depsito, mediante un poder que deber cumplir las
formalidades y contener las menciones mnimas que el Servicio de Impuestos Internos establecer mediante resolucin.
Como consecuencia de esta reinversin, no se considerar percibido el inters con motivo de la reinversin; y por lo tanto,
tal inters no estar afecto al Impuesto Global Complementario en esta instancia.
7.4.4
La propuesta de reforma tributaria establece que el Artculo 57 Bis no regir a partir del 01.01.2017 y el artculo 54 bis
comenzara su vigencia a partir del primer da del primer mes posterior al de publicacin de la ley, lo cual podra ocurrir
durante el presente ao 2014.
7.4.5
Cambios propuestos al mensaje presidencial de acuerdo a protocolo de acuerdo.
En el protocolo de acuerdo se establece que el mecanismo del artculo 54 Bis de la LIR se perfeccionar estableciendo, que el
lmite de ahorro para ser beneficiario, corresponder a 100 Unidades Tributarias Anuales, y aumentando el universo de
instrumentos y oferentes en los cuales se podr invertir aproximndolo al sistema actual ahorro previsional voluntario.
7.5 Modificaciones propuestas a las rentas presuntas y protocolo de

acuerdo.
El sistema tributario chileno define dos formas de determinacin del impuesto de primera categora. La primera es la Renta
Efectiva, que se determina en base libros de contabilidad, balances, libros de compras y ventas, libros auxiliares y el fondo de
utilidades tributables. La segunda es la renta presunta, donde la determinacin del impuesto de primera categora se efecta
de acuerdo una suposicin de la base imponible.
El proyecto de reforma tributaria, no slo modifica las normas de determinacin de impuestos sobre la base de renta
efectiva, sino tambin, las normas de determinacin y sujetos de las rentas presuntas. Para tal propsito, el proyecto de ley,
establece un cambio integral del artculo 34 de la ley sobre impuesto a la renta D.L. 824 de 1974.
7.5.1
Las rentas presuntas dentro de la actual Ley de impuesto sobre la renta.
La ley de impuesto sobre la renta, actualmente contempla la presuncin de rentas para un conjunto de contribuyentes. En el
siguiente cuadro se resumen aquellos artculos que sufrirn modificaciones:
Tipo de Rentas
Referencia
Explotacin por parte de contribuyentes

propietarios o usufructuarios de bienes
races agrcolas, que no sean sociedades
annimas
Articulo 20 N 1
Letra b)
Las rentas derivadas de la actividad

minera
Articulo 34 LIR
Mineros que no tengan el carcter de pequeos mineros

artesanales, de acuerdo con la definicin, contenida en el
artculo 22, N 1, y con excepcin de las sociedades annimas
y en comandita por acciones y de los contribuyentes
sealados en el nmero 2 del artculo 34 de la LIR.
Las rentas derivadas de la actividad del

transporte terrestre
34 Bis LIR
Contribuyentes cuyos ingresos por servicios de transporte

terrestre de pasajeros al trmino del ejercicio no excedan de
3.000 unidades tributarias mensuales. Para establecer si el
contribuyente cumple con este lmite, deber sumar a sus
servicios facturados el total de servicios facturados por las
sociedades o comunidades con las que est relacionado y que
realicen actividades de transporte de pasajeros.
Las rentas de los bienes races no

agrcolas respecto del propietario o
usufructuario
Articulo 20 N 1
letra d) de la LIR
Fuente: Elaboracin propia
Base para la presuncin en trminos generales
El proyecto de reforma tributaria propone lo siguiente:

a)
b)
c)
Derogar el artculo 34 Bis de la L.I.R.

Modificar el Artculo 34 de L.I.R., integrando las normas de tributacin en base a renta presunta del rubro de la minera,
agricultura y transporte.
Modificar el Artculo 20 N1, de la L.I.R., eliminado la presuncin de renta para los bienes races no agrcolas.
7.5.2
Situacin de los Contribuyentes acogidos al rgimen de renta presunta al

31.12.2014
Los contribuyentes que se encuentren acogidos al rgimen de renta presunta al 31.12.2014, y que al cierre del ejercicio no
cumplan con los requisitos establecidos en el artculo 34 de la L.I.R., establecido en el proyecto de reforma tributaria,
debern tributar a partir del 01.01.2015, en base a sus rentas efectivas. De igual forma, tributar en base a renta efectiva a
opcin del contribuyente de abandonar el rgimen de presuncin.
Cuadro de Transicin de Renta Presunta a Renta Efectiva
Actividad
Contribuyente
del
Contribuyentes
que
exploten bienes races
agrcolas
Forma de transicin a la Renta Efectiva
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
Contribuyentes
que
desarrollan actividades
mineras.
Los terrenos agrcolas se registrarn por su avalo fiscal a la fecha de balance inicial o por
su valor de adquisicin reajustado de acuerdo a la variacin del ndice de precios al
consumidor entre el ltimo da del mes anterior a la adquisicin y el ltimo da del mes
anterior al balance inicial, a eleccin del contribuyente.
Los dems bienes fsicos del activo inmovilizado se registrarn por su valor de adquisicin o
construccin, debidamente documentado y actualizado de acuerdo a la variacin del ndice
de precios al consumidor entre el ltimo da del mes anterior al de la adquisicin o
desembolso y el ltimo da del mes anterior al del balance, deduciendo la depreciacin
normal que corresponda por el mismo perodo en virtud de lo dispuesto en el nmero 5,
del artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, segn su texto vigente a contar del 1
de enero de 2015.
El valor de costo de los bienes del activo realizable se determinar en conformidad con las
normas del artculo 30 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de acuerdo con la
documentacin correspondiente, y se actualizar a su costo de reposicin segn las normas
contenidas en el artculo 41, nmero 3, de la misma ley.
Las plantaciones, siembras, bienes cosechados en el predio y animales nacidos en l, se
valorizarn a su costo de reposicin a la fecha del balance inicial, considerando su calidad,
el estado en que se encuentren, su duracin real a contar de esa fecha, y su relacin con el
valor de bienes similares existentes en la misma zona.
Los dems bienes del activo se registrarn por su costo o valor de adquisicin, debidamente
documentado y actualizado en conformidad con las normas del artculo 41 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta, segn su texto vigente a contar del 1 de enero de 2015.
Los pasivos se registrarn segn su monto exigible, debidamente documentado y
actualizado de acuerdo con las normas del artculo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Los pasivos que obedezcan a operaciones de crdito de dinero slo podrn registrarse si se
ha pagado oportunamente el impuesto de timbres y estampillas, a menos que se
encuentren expresamente exentos de ste.
La diferencia positiva que se determine entre los activos y pasivos registrados en la forma
antes indicada, se considerar capital para todos los efectos legales. Si la diferencia es
negativa, en ningn caso podr deducirse en conformidad con el artculo 31, nmero 3, de
la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Estos contribuyentes debern aplicar las normas establecidas en las letras a) a la h), del nmero
1) anterior, a excepcin de lo establecido en la letra d).
Lo sealado en la letra a) se aplicar respecto de los terrenos de propiedad del contribuyente,
que hayan sido destinados a su actividad de explotacin minera.
Contribuyentes
que
desarrollan la actividad
de transporte.
Estos contribuyentes debern aplicar las normas establecidas en las letras a) a la h), del nmero
1 anterior, a excepcin de lo establecido en la letra d), con las siguientes modificaciones:
Lo sealado en la letra a), se aplicar respecto de los terrenos no agrcolas, de propiedad del
contribuyente, que hayan sido destinados a su actividad de transporte.
Respecto de lo indicado en la letra b), opcionalmente podrn registrar los vehculos motorizados
de transporte terrestre de carga o de pasajeros de acuerdo con su valor corriente en plaza,
fijado por el Servicio en el ejercicio anterior a aquel en que deban determinar su renta segn
contabilidad completa. Ese valor deber actualizarse por la variacin del ndice de precios al
consumidor entre el ltimo da del mes anterior a la publicacin de la lista que contenga dicho
valor corriente en plaza en el Diario Oficial y el ltimo da del mes anterior al del cierre del
ejercicio en que esa lista haya sido publicada.
Normas
comunes.
(Aspectos relevantes)
a) Para todos los efectos tributarios, se presumir, que los activos incluidos en el balance inicial
han sido adquiridos con ingresos que tributaron con anterioridad a la vigencia de esta ley. El
Servicio podr rebajar los valores registrados en el balance inicial, haciendo uso del
procedimiento establecido en el artculo 64 del Cdigo Tributario, en todos aquellos casos en
que la valorizacin del contribuyente no cumpla los requisitos sealados en este numeral IV) o
no se acredite fehacientemente. Las diferencias que se determinen por aplicacin de dicha
facultad, no se afectarn con lo dispuesto en el artculo 21, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
b) Los contribuyentes a que se refiere este numeral, respecto de los bienes fsicos del activo
inmovilizado existentes a la fecha del balance inicial, podrn aplicar el rgimen de depreciacin
acelerada establecido en el nmero 5, del artculo 31, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en
tanto cumplan los requisitos para tal efecto, segn su texto vigente a contar del 1 de enero de
2015.
c) El primer ao comercial en que deban declarar su renta efectiva mediante balance general,
segn contabilidad completa, los contribuyentes debern dar aviso de esta circunstancia al
Servicio, en la forma y plazo que ste establezca mediante resolucin, debiendo acompaar el
balance inicial mencionado en el inciso primero de este numeral. La falta de este aviso har
aplicable el plazo de prescripcin a que se refiere el inciso segundo del artculo 200 del Cdigo
Tributario.
Fuente: Elaboracin propia basado en mensaje presidencial.

El objetivo principal de las modificaciones sobre la determinacin de las rentas presuntas es limitar, y enfocar al segmento de
las microempresas el uso de tal rgimen tributario, en las actividades de agricultura, transporte, minera y explotacin de
bienes races.
7.5.3
Calificacin como micro-empresa y requisitos para la tributacin en base a renta

presunta.
Para optar a alguno de los regmenes de renta presunta del artculo 34 propuesto en el proyecto, es necesario que el
contribuyente califique como micro empresa. Para tal calificacin debe cumplir con los siguientes requisitos del artculo 2,
de la ley N 20.416:
Poseer una actividad de explotacin de bienes races agrcolas, minera o el transporte terrestre de carga o pasajeros,
Que el contribuyente ejerza la opcin de presuncin de renta a que se refiere el inciso anterior deber ejercerse dentro
de los dos primeros meses de cada ao comercial, entendindose que las rentas obtenidas a contar de dicho ao
tributarn en conformidad con el rgimen de renta presunta. Sin perjuicio de la regla anterior, tratndose de
contribuyentes que inicien actividades, la opcin deber ejercerse dentro del plazo que establece el artculo 68 del
Cdigo Tributario, siempre que no registren a esa fecha un capital efectivo superior a 3.000 unidades de fomento, segn
el valor de sta en el mes de inicio, y
Que quienes se acojan a la renta presunta sean personas naturales que acten como empresarios individuales, las
empresas individuales de responsabilidad limitada, las comunidades cuyo origen sea la sucesin por causa de muerte
formadas exclusivamente por personas naturales.
7.5.4
Sobre la base imponible de las rentas presuntas
La base imponible de los contribuyentes que posean o exploten bienes races agrcolas o vehculos de transporte terrestre de
carga o pasajeros, y cumplan con los requisitos para calificar como micro empresa, ser igual al 10% del avalo fiscal del
predio o del valor corriente en plaza del vehculo, incluido su remolque, acoplado o carro similar, respectivamente. Para
efectos de la actividad minera la renta lquida imponible ser la que resulte de aplicar sobre las ventas anuales de mineral
sobre la siguiente tabla:
VENTAS
ANUALES
4% si el precio promedio de la libra de cobre en el ao o ejercicio respectivo no excede de 276,79

centavos de dlar;
6% si el precio promedio de la libra de cobre en el ao o ejercicio respectivo excede de 276,79 centavos
de dlar y no sobrepasa de 293,60 centavos de dlar;
10% si el precio promedio de la libra de cobre en el ao o ejercicio respectivo excede, de 293,60
centavos de dlar y no sobrepasa de 335,52 centavos de dlar;
de dlar y no sobrepasa de 377,52 centavos de dlar, y
de dlar.
Fuente: Elaboracin Propia.
7.5.5
Vigencia del acuerdo segn mensaje presidencial.
Las modificaciones contenidas en el proyecto, relacionado con las rentas presuntas regirn a partir del ao comercial 2015.
4.6 Cambios propuestos al mensaje inicial de acuerdo a protocolo de acuerdo del 08 de julio de 2014.
El protocolo de acuerdo propone incluir potencialmente a un mayor nmero de contribuyentes a los diferentes regmenes de
renta presunta.
Para acceder a la renta presunta agrcola ya no ser necesario que el contribuyente califique como micro-empresa segn lo
propuesto en el mensaje presidencial. La modificacin propuesta incluye en el beneficio a aquellos contribuyentes que
obtengan hasta 9.000 U.F., de ventas anuales.
En el caso de las rentas de la minera podrn acceder al rgimen de renta aquellos contribuyentes que presenten ventas
anuales de hasta 17.000 U.F.
Para el ingreso al rgimen de renta presunta en el rubro del transporte el tope de los ingresos anuales corresponder a 5.000
U.F.
Asimismo el protocolo de acuerdo plantea aumentar el lmite de capital inicial a los contribuyentes que pretendan ingresar al
rgimen de renta presunta, siendo el nuevo lmite propuesto el doble de los ingresos exigidos segn cada rubro ya definido
(agrcola minera - transporte)
Se modifica la vigencia de las normas de renta presunta, la cual ya no se aplicaran a partir del ao comercial 2015, sino ms
bien a partir del ao comercial 2016.
Se modificarn las normas de relacin para efecto del cumplimiento de los requisitos para calificar y permanecer en el
rgimen de renta presunta,
Se aade a las sociedades por acciones como beneficiarios de la renta presunta, en cumplimiento de todos los requisitos ya
descritos.
7.6 Conclusin
Luego de haber efectuado un anlisis del proyecto de reforma tributaria consolidado en el Mensaje Presidencial 24-362, en lo
referente a las normas que afectan las bases de determinacin de los impuestos personales, es posible concluir que existe un
efecto relevante a nivel de determinacin del Impuesto Global Complementario. Esto se debe a que los contribuyentes, a
pesar de no tener rentas percibidas, de igual forma quedaban gravados con el impuesto Global Complementario por el
cambio integral del Articulo 14 y 54 de la Ley sobre impuesto a la renta (D.L. N824 de 1974).
Respecto de las modificaciones encaminadas a subsidiar la eliminacin del F.UT. (Fondo de Utilidades Tributables) como
mecanismo de acumulacin de utilidades, estn son suficientes, atendiendo a que el objetivo de la depreciacin es un
vehculo para mejorar la productividad y mantener a la vanguardia tecnolgica los bienes de capital de los contribuyentes. Y
representa, por otra parte, una medida insuficiente si el contribuyente busca destinar sus utilidades, para inversin en otros
activos distintos a bienes del activo inmovilizado.
De la temtica del fomento al ahorro a nivel de personas, la derogacin del artculo 57 bis de la L.I.R., y la creacin del
artculo 54 bis de la misma Ley, crea una norma que tiene un mayor nivel de alcance en el numero beneficiarios, y excluye a
los contribuyentes que presenten un sobre ahorro, por esta razn, la creacin del artculo 54 bis, es una medida transversal
que afecta a contribuyentes con bajo nivel de ahorro tanto como a contribuyentes con un alto nivel de ahorro, bajo ciertos
parmetros.
El protocolo de acuerdo modifica de manera sustancial el proyecto de reforma tributaria planteado en el mensaje
presidencial, principalmente la tributacin de las personas, cambiando el rgimen de renta atribuida de obligatorio a
voluntario, y agregando un rgimen de tributacin parcialmente integrado. Este cambio al mensaje presidencial, establece un
complejo escenario desde el punto vista del control tributario y un desafo para el ejercicio profesional.
El protocolo de acuerdo alcanzado por la comisin de hacienda del senado y el ministro de hacienda, afecto de manera
significativa la esencia del proyecto de reforma tributaria, existiendo hoy, una serie de interrogantes que esperan a ser
dilucidadas una vez aprobado el texto definitivo.
7.7 Bibliografa
Sitio web www.sii.cl
Mensaje Presidencial N 24-362
Ley sobre Impuesto a la Renta DL 824
Ley N 18.985 del 28/06/1990
Protocolo de acuerdo Comisin de Hacienda del Senado 08/07/2014
Sitio web www.rae.es
8. Currculo de los profesores participantes

8.1 Carolina Silva Correa
Contador Auditor, Escuela de Contadores Auditores de Santiago. Con vasta experiencia en el rea
contable y tributaria. Actualmente ejerce su profesin con especial dedicacin en temas tributarios;
profesora Derecho Tributario de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago.
8.2 Esteban Escalona Caba

Contador pblico y auditor, egresado de la Universidad de Concepcin; Magster en Tributacin
Universidad de Chile; Posttulo en Legislacin Tributaria, Universidad de Santiago de Chile; Fiscalizador del
Servicio de Impuestos Internos, donde adems ejerce como monitor del Depto. de Capacitacin; Profesor
de Derecho Tributario de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago. Ex auditor tributario de
PricewaterhouseCoopers; Ex auditor tributario en Deloitte Chile.
8.3 Jaime Garcia Escobar

Abogado egresado de la Pontificia Universidad Catlica de Chile; trabaj en el SII y en el Consejo de
Defensa del Estado. Actualmente ejerce libremente la profesin, preferentemente asesora y defensa
Tributaria. Profesor de Pre Grado de Derecho Tributario en la Universidad Nacional Andrs Bello y del
Desarrollo; Profesor de Seminario de Ttulo de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago; Profesor
de Post Grado del Magster en Derecho Tributario y Diplomado en Tributacin y Planificacin Tributaria en
la Escuela de Ciencias Empresariales de la Universidad de Chile; Profesor del Magster en Tributacin de la
Universidad Finis Terrae; y, del Diplomado en Tributacin de la Universidad del Desarrollo; Profesor de la
Academia Judicial. Jefe del Departamento de Derecho Tributario de la Escuela de Derecho de la Universidad Andrs Bello. Ex
Director del Instituto Chileno de Derecho Tributario. Miembro de las comisiones tributarias de la Cmara Nacional de
Comercio y del Colegio de Abogados.
8.4 Juan Carlos Pardo Vergara

Contador auditor, egresado de la Universidad de Santiago de Chile; Fiscalizador del Servicio de Impuestos
Internos, donde adems ejerce como monitor del Depto. de Capacitacin. Profesor de Derecho Tributario
de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago. Ex auditor financiero de KPMG Chile; Ex auditor
tributario en Deloitte Chile.
8.5 Ren Galindo vila

Contador Auditor, Escuela de Contadores Auditores de Santiago; Ingeniero Comercial en Administracin
de Empresas; Licenciado en Ciencias de la Administracin de Empresas, Universidad de Santiago de Chile;
Magster en Direccin y Gestin Tributaria, Universidad Adolfo Ibez; Consultor y Asesor de Empresas;
Dueo de empresa ATRI; Docente a nivel de pregrado y postgrado en materias tributarias. Asesor de la
Comisin Tributaria del Colegio de Contadores de Chile.

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Tabla de contenido

Establecimiento del artculo 100 bis ........................................................................................................................................ 5

Modificacin al artculo 11 del Cdigo Tributario .................................................................................................................. 10

Modificacin al artculo 13 del Cdigo Tributario .................................................................................................................. 11

Modificacin al artculo 17 ..................................................................................................................................................... 11

Modificacin al artculo 21 ..................................................................................................................................................... 11

Modificacin al artculo 35 ..................................................................................................................................................... 12

Modificacin al artculo 59 ..................................................................................................................................................... 12

Modificacin al artculo 59 bis ............................................................................................................................................... 13

Reemplazo del inciso primero del artculo 60 ........................................................................................................................ 13

1.10 Nuevo inciso 2 del artculo 60 ............................................................................................................................................... 13

Rentas Atribuidas ................................................................................................................................................................... 22

Clausula general antielusiva ................................................................................................................................................... 27

3. Principales modificaciones a la ley del sobre impuesto a las ventas y servicios.............................................................................. 34

Modificaciones al dl 825 de 1974 (livs) .................................................................................................................................. 34

Otros antecedentes del protocolo de acuerdo. ..................................................................................................................... 48

Nuevo concepto de renta atribuida anlisis y problemticas ................................................................................................ 52

Tributacin del mayor valor en la enajenacin de acciones y derechos sociales. ................................................................. 69

Tributacin del mayor valor en la enajenacin de bienes races. .......................................................................................... 73

Ejercicios sobre ganancias de capital..................................................................................................................................... 75

Protocolo de Acuerdo: Reforma Tributaria para un Chile ms inclusivo. .............................................................................. 77

Situaciones especiales al ingresar al rgimen simplificado. .................................................................................................. 85

Determinacin de la base imponible y su tributacin. .......................................................................................................... 86

Modificaciones propuestas a las rentas presuntas y protocolo de acuerdo. ...................................................................... 114

Conclusin ........................................................................................................................................................................... 118

Bibliografa .......................................................................................................................................................................... 119

8. Currculo de los profesores participantes ..................................................................................................................................... 120

Carolina Silva Correa............................................................................................................................................................ 120

Esteban Escalona Caba ........................................................................................................................................................ 120

Jaime Garcia Escobar ........................................................................................................................................................... 120

Juan Carlos Pardo Vergara ................................................................................................................................................... 120

Rene Galindo vila............................................................................................................................................................... 120

Rodrigo Cern Prandi

Esteban Escalona Caba

1. Anlisis del artculo 100 bis y otras modificaciones al Cdigo

1.1 Establecimiento del artculo 100 bis

Artculo enviado a la Cmara de Diputados por la Presidenta de la Repblica

Origen, fundamento, aplicacin y eficacia de normas anlogas en el derecho

ROA JACOBO, JUAN CARLOS (2008), p.11.

Juridicidad de la propuesta a la luz de los principios que informan el derecho

a.- VULNERACIN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y TIPICIDAD

Tipificacin previa de una infraccin administrativa.

Problemas prcticos que puedan derivarse de su instauracin.

Se vulneran las siguientes garantas y principios Constitucionales:

De Tipicidad (19 N 3 inciso 8)

1.2 Modificacin al artculo 11 del Cdigo Tributario

1.3 Modificacin al artculo 13 del Cdigo Tributario

1.4 Modificacin al artculo 17

1.5 Modificacin al artculo 21

1.6 Modificacin al artculo 35

1.7 Modificacin al artculo 59

En el inciso primero, se elimina la palabra fatal.

Anlisis de la norma propuesta:

1.8 Modificacin al artculo 59 bis

1.9 Reemplazo del inciso primero del artculo 60

1.10 Nuevo inciso 2 del artculo 60

Anlisis de la norma propuesta:

1.11 Incorporacin del artculo 60 bis

1.12 Incorporacin del artculo 60 ter

1.13 Incorporacin del artculo 60 quater

1.14 Modificaciones al artculo 69

Anlisis de las normas que se pretenden incorporar:

1.15 Incorporacin del artculo 84 bis nuevo

1.16 Modificaciones al artculo 85