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Desde el punto de vista del IVA, los subcontratistas, que presten servicios a las
Empresas Constructoras, estarán sujetos a los cambio de sujeto del IVA, que se
aplicara en todos aquellos contratos de instalación o confección de
especialidades
( por nombrar algunas, instalaciones sanitarias, instalación de
fierros, instalaciones eléctricas etc.)
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Esta nueva Declaración Jurada (Formulario 1842), debe ser presentada mensualmente, a partir de
Febrero de 2010, por aquellas empresas constructoras que hagan uso del Crédito Especial Empresas
Constructoras (CEEC).
Plazo de Presentación:
El plazo de presentación será hasta el último día hábil del mes en que venza el plazo para presentar el
formulario 29 correspondiente al período en que se imputó el Crédito Especial para Empresas
Constructoras (CEEC).
a) Datos del Documento que autoriza las obras: Tipo de documento, Número y fecha del
documento, comuna en que se ejecutarán las Obras.
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Al respecto el SII ha señalado que ´tratándose de las asesorias, estudios o consultarías a
empresas constructoras, sea en forma conjunta o separada de la construcción
propiamente tal, se ha estimado que, en razón de que dichas empresas se encuentran
comprendidas en el numero 3 del articulo 20 de la ley sobre impuesto renta, en este caso
las actividades mencionadas constituyen hecho gravado con IVA, por lo que deben ser
facturadas recargando el tributo correspondiente, de conformidad con las reglas
generales que rigen este impuestoµ.
Debemos agregar que en oficio de reciente publicación el SII señalo que sólo se
encuentra gravado el servicio de asesorias, consultaría y construcción, cuando la empresa
que presta el servicio de asesorias además lo ejecuta, esto es, construye, y no cuando
quien ejecuta el proyecto de ingeniería es un tercero ajeno e independiente comercial y
patrimonialmente a la empresa constructora.
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Dentro del artículo 8 de la ley se pueden encontrar algunas transacciones que no encuadran en la
definición genérica de venta o cuya inclusión pudiera prestarse a dudas o dar lugar a
controversias. Es así como encontramos en las letras c), e),k) y l) algunos hechos gravados
especiales que se asimilan a venta y que se relacionan con la actividad de la construcción.
A Las existencias de una adjudicación que verse sobre bienes corporales inmuebles.
B La adjudicación debe tener lugar en la liquidación de una sociedad que tenga la calidad de
empresas constructoras, de comunidades que no sean hereditarias ni provengan de la disolución
de la sociedad conyugal, y de cooperativas de vivienda.
C Los bienes adjudicados deben haber sido construidos total o parcialmente, por la respectiva
sociedad, comunidad o cooperativa.
En estos casos no es necesario, porque la ley no lo exige, que el bien sea del giro del vendedor, pero
si es indispensable que los bienes corporales inmuebles de que se trate hayan sido construidos al
valor agregado, pero en cambio si lo esta el contrato de construcción respectivo.
De este modo, habrá lugar a la aplicación del IVA aun cuando el inmueble adjudicado hubiere
estado destinado al uso de la sociedad, comunidad o cooperativa y formare parte, por lo tanto, de
su activo fijo, a condición, por cierto, de que hubiere sido construido en todo o en parte por ellas.
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El articulo 8 letra e) señala: ´El impuesto de este titulo afecta a las ventas y servicios.
Para estos efectos serán consideradas también como ventas y servicios, según
corresponda:
e) Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales
de la construcción.
TIPOS DE CONTRATOS
Es lo que se conoce como obra vendida ya que al ser suministrados los materiales por el contratista,
cabe entender que se trata de una venta y el riesgo de la obra en su ejecución recae en el patrimonio
del contratista.
Se entiende por tal aquel en que el contratista aporta solamente su trabajo personal o cuando el
respectivo contrato deba ser calificado como arrendamiento de servicios por suministrar el que
entrega la materia principal; según el articulo 12, inciso segundo del reglamento del D.L N 825.
Estos contratos siempre han estado gravados con el IVA por tener el carácter de arrendamiento de
servicios.
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Así el articulo 8 letra k) señala ´El impuesto de este titulo afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios, según corresponda:
La característica general que contempla esta disposición legal es que el bien inmueble de que se trate
sea del giro de una empresa constructora.
Debe entenderse que pertenecen al giro de una empresa constructora, los inmuebles de que se trate
sea del giro de una empresa constructora.
El hecho gravado se configura como cuando una empresa constructoras aporta o transfiere a una
sociedad un inmueble de su giro o una cuota de dominio sobre dicho bien o derechos reales
constituidos sobre él. Cabe recordar que se ha dictaminado que no existe el hecho gravado en los
casos de transformación sin que haya transferencia alguna; en la fusión y absorción de sociedades, ya
que las sociedades que se fusionan aportan una universabilidad jurídica (su patrimonio) y los socios
aportarían derechos personales y en la división de sociedades por no existir en este caso transferencia
de bienes corporales inmuebles, ya que el patrimonio de las nuevas sociedades es en conjunto igual al
de la sociedad que se divide ( Circular nº 26/87).
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El articulo 8 de hechos gravados especiales en su letra k) señala ´Las promesas de ventas de bienes
corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora de su giro y los contratos de
arriendo con opción de compra que celebren estas empresas respecto de los inmuebles señalados y
las comunidades por inmuebles construidos total o parcialmente por ellas. Para los efectos de la
aplicación de esta ley, estos últimos contratos se asimilaran en todo a las promesas de ventaµ
Se incluyen como hechos gravados las promesas de ventas de bienes corporales inmuebles de
propiedad de una empresa constructora y los contratos de arriendo con opción de compra que
celebren estas empresas, en ambos casos respecto de inmuebles de su giro, esto es, cuando esta sea
vendedora de dichos bienes.
Por otra parte, se dispone que para los efectos de la aplicación de la ley, los contratos de arriendo con
opción de compra se asimilaran en todo a las promesas de ventas, es decir, por ejemplo, el impuesto
se devengará también en cada pago.
Asimismo, los contratos señalados que celebren las comunidades por inmuebles construidos total o
parcialmente por ellas, se encontraran afectos al impuesto al valor agregado.
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El articulo 19 letra g) establece que la base imponible en este caso se determinara de
acuerdo con las normas del articulo 16 y 15 (punto 1).
La disposición anterior señala que deberán aplicarse las normas que, según la naturaleza
del hecho gravado, corresponda en cada caso, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo
15.
Así, en los retiros, téngase presente lo dispuesto en el articulo 16 letra b), en la cual se
dispone que tratándose de estas operaciones la base imponible Serra el valor que el
propio contribuyentes tenga asignado a los bienes corporales inmuebles o sobre el valor
que tuvieren los mismos en plaza si este ultimo fuere superior, según lo determine el SII,
a su juicio exclusivo.
Respecto de la venta de establecimientos de comercio y otras universalidades, deberá
considerase como base imponible el valor de los bienes corporales inmuebles incluidos
en la venta, sin deducción de las deudas que puedan afectar a estos bienes; pero si la
venta se hiciera por suma alzada, el servicio procederá a tasar, para los efectos del
impuesto, el valor de los bienes corporales inmuebles del giro del vendedor,
comprendidos en la venta.
Cabe señalar que la facultad para tasar la base imponible, es aplicable para todas las
convenciones en que no se asignare un valor determinado a los bienes corporales
inmuebles que se enajene o el fijado fuere notoriamente inferior al corriente en la venta.
Se hace presente que en el caso de la adquisición de inmuebles no construidos por el
adquiriente al cual éste le efectúe obras adicionales, complementarias, ampliaciones,
terminaciones o remodelaciones, para su venta, la base imponible IVA la constituye el
precio de estas obras, según el valor de venta que fije el vendedor, sin perjuicio del uso de
la facultad de tasar que pueda hacer el servicio.
Para los efectos de la emisión de la factura, el precio de las referidas obras deberá
indicarse separadamente de la parte no gravada del precio del inmueble.
DEDUCCIONES DEBITO FISCAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS
Cantidades restituidas cuando una venta o promesa de venta de bienes corporales inmuebles,
gravadas por el D.L N 825, queden sin efectos por resolución, resciliacion, nulidad u otra causa.
En este caso también rige el plazo de tres meses que establece el articulo 21 N 2 inciso final, pero se
debe contar desde la fecha en que produzca la resolución, o desde la fecha de la escritura publicidad
de resciliacion y, en el caso que la venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial,
desde la fecha que ésta se encuentre ejecutoriada.
En caso de venta o promesa de venta de los bienes inmuebles gravados, el artículo 17 entrega normas
sobre el tratamiento que debe darse al valor para los efectos de aplicar el IVA.
En primer termino debe tenerse presente que el valor del terreno en ningún caso constituye base
imponible del tributo, por lo que las normas señaladas son aplicables cuando éste se encuentre
incluido en el precio de la venta o de la promesa de la venta. Obviamente que si en el contrato
respectivo se fija el valor del terreno en forma separada del de la construcción, también Serra
necesario que para dicha determinación se tengan presentemente que se emita por el cobro del precio
del contrato, ya sea de una sola vez o en cuotas con reajustes, intereses, etc., según cuales hayan sido
las condiciones pactadas en el contrato para su pago.
Cuando el terreno se encuentre incluido en el precio del contrato, como norma general debe deducirse
reajustado. Para efectuar este ajuste deberá determinarse el porcentaje de variación de IPC en el
periodo comprendido, entre el mes anterior al de la adquisición del terreno y el mes anterior a la fecha
del contrato. El porcentaje así obtenido servirá para calcular la cantidad que, agregada al precio
original del terreno, constituirá su valor actualizado.
LIMITES DE DEDUCCION
El valor del terreno, reajustado, con derechos a deducir del precio del contrato, no podrá exceder de la
cantidad equivalente al doble del avalúo fiscal, determinado para los efectos del impuesto territorial,
vigente a la fecha del contrato de venta o promesa de venta de inmueble.
No obstante, este limite no Serra aplicable cuando entre la adquisición del
Terreno y el contrato respectivo exista un plazo de tres años o mas, caso en el cual podrá deducirse el
valor efectivo calculado con el reajuste indicado anteriormente.
Igual situación de excepción, respecto del limite señalado, posibilita la ley respecto de un terreno en
que entre fechas de su adquisición y venta medie un plazo inferior a tres años, cuando el Servicio a
petición de la empresa constructora interesada, determine mediante una resolución fundada, el valor
respectivo de adquisición del terreno considerando en esta tasación del valor de otros terrenos de
características y ubicación similares a la misma fecha de adquisición.
En el mismo articulo 17, en comento, se ordena que el valor del terreno deba indicarse en forma
separada en las facturas que se emitan, en cual se determina de acuerdo con el procedimiento
mencionado precedentemente. En este mismo punto, se establece que la mencionada deducción
deberá hacerse en la oportunidad que se haya pactado en el contrato original respectivo, es decir, si el
valor del terreno comprende el primer pago o parte de cada una de las cuotas que se pacten, o
íntegramente en la cuota final, etc., incluyendo su reajuste cuando se hubiere convenido. Si no
existiere tal constancia en el contrato, se presumirá que en cada cuota del precio se encuentra una
parte que corresponde al terreno, según la proporción que se determine a la fecha del contrato entre el
valor del terreno actualizado cuando proceda y el total del precio del contrato, incluyendo el citado
valor del terreno.
CREDITO FISCAL IVA
El nº 1 del artículo 23, se indica expresamente que dará derecho a crédito el IVA recargado en las
facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o promesa de venta de un bien inmueble, de
los contratos de instalación o confección de especialidades y de los contratos generales de
construcción. Esto indica que el IVA registrado separadamente en la factura que acredite una
operación de esta naturaleza necesaria para el desarrollo del giro de un contribuyente de dicho
tributo, podrá deducirse del debito fiscal en el periodo que correspondiente.
El mismo derecho tienen las empresas constructoras, incluyendo las que celebran contratos
generales de construcción, por los pagos afectos a IVA que hagan con motivo de contratos que
celebren con terceros, ya sea de instalación o confección de especialistas o de construcción de
parte de la obra que venderá, sin perjuicio naturalmente, de los materiales, combustibles, servicios
utilizados, gastos generales, etc. Cuyo IVA también da derecho a crédito cuando guarde relación
con la actividad de la empresa constructora o contratista.
Distinta es la situación de las empresas que actúen como constructoras y, al mismo tiempo, como
inmobiliarias, es decir, en este ultimo caso adquieren inmuebles terminados para su venta, ya que
sólo podrán recuperar como crédito el IVA que corresponda a la primera de las actividades
nombradas.
1 Registro y contabilización
Con el objetivo de mantener un adecuado registro de cada un de estas actividades desarrolladas
conjuntamente, pero que tienen un régimen tributario diferente respecto del IVA, las
mencionadas empresas deberán contabilizar en columnas separadas en el Libro de Compras y
Ventas las adquisiciones que sean propias de la construcción. Obviamente que, como la
transferencia de un inmueble adquirido terminado, no es un hecho gravado con IVA, esta
transacción también debe registrarse en el Libro en columna separada de aquella que corresponda
a ingresos gravados con el impuesto, provenientes de ventas, promesas de ventas, o contrato de
construcción de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por el
contribuyente.
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Hasta el DIA 30 de junio de año 2009, la venta de inmuebles para habitación y los contratos generales de
construcción de inmuebles para habitación por suma alzada se regirán por lo dispuesto en el articulo 21 del D.L
N 910/75, en su texto vigente hasta el día 24 de marzo de 2008, es decir, antes de la modificación legal, esto es
el crédito de que se trata podrá seguir imputándose en la misma forma y cumpliendo los mismo requisitos que
establece el articulo 21 antes de su modificación, incluso cuando dichos contratos tenga por objeto urbanizar
terrenos.
Aquellos contratos por suma alzada que se refieran a urbanizaciones destinadas principalmente a viviendas o que
se refieran a ampliación de las mismas y que se suscriban con posterioridad a dichas fechas, deberá aplicárseles
el beneficio como dispone el articulo 21 del D.L N 910, en su texto modificado, esto es, aplicando el limite de
4.500 UF, por vivienda para los contratos generales de construcción, con un tope de 225 UF por concepto de
crédito especial.
2 Contratos
En el caso de los contratos generales de construcción de inmuebles para habitación por suma alzada que se
hayan celebrado con anterioridad al día 1 de julio de 2009, (esto suscrito hasta el 39 de junio 2009), para poder
seguir rigiéndose por el artículo 21 del texto vigente hasta antes de la publicación de la ley modificada, deberán
cumplir con los siguientes requisitos:
Haber obtenido el respectivo permiso municipal de edificación antes del 1 de julio del 2009 y
Haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009
Al respecto cabe hacer presente que el SII en la circular N 39 de 2009, estableció que aquellos contratos suscritos
con posterioridad a dicha fecha, se les aplicara el articulo 21 del D.L N910, en su texto modificado, esto es,
aplicando el limite de 4.500 UF por vivienda para los contratos generales de construcción, con un tope de 225
UF por concepto de crédito especial.
Esta interpretación del SII resulta un tanto contradictoria ya que al tenor de la disposición legal, para el caso de
los contratos de construcción, es indiferente que se establezca sólo como limite las 225 UF de rebaja, ya que
para calcular la base imponible de este hecho gravado no existen ningún tipo de deducciones al valor del
contrato.
Respecto de la exigencia de contar con permiso municipal de edificación, cabe aclarar que en aquellos contratos
generales de construcción, en que las obras a ejecutar no requieran de estos permiso, en virtud del articulo 116,
inciso tercero, de la Ley General de Urbanismo, dicho requisito no será exigible, debiendo en todo caso contar
con el contrato suscrito antes del 1 de julio de 2009 y haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009.
BENEFICIARIO Y REQUISITOS A CONTAR DEL 1 DE JULIO
La norma legal que contiene el beneficio no hace referencia a la calidad de persona natural que deba
tener el adquiriente de la vivienda para acceder a este derecho ya que los requisitos de procedencia
del beneficio dicen relación con las características de inmuebles y no de su adquiriente.
Así la Franquicia opera sobre dos tipos de convención, esto es el contrato de compraventa de
inmuebles y el contrato general de construcción por suma alzada que conforme a las normas del Art.
1996 del código civil se asimila a una compraventa celebrados por empresas constructoras que estén
destinadas a la habitación estacionamientos bodegas y otras dependencias directas y que consiste en
el derecho a deducir el 65% del debito fiscal de la operación.
Esta situación implica que en el caso de venta de viviendas, el comprador de la misma se verá
beneficiado directamente al pagar un menor precio por la vivienda terminada, en cambio, en el caso
de contratos generales de construcción, entendiéndose por estos, aquellos que se construyen y
destinan a la morada permanentemente de las personas y es utilizado por quien efectúa
materialmente la obra.
La ley N 20.259 agrega un nuevo requisito para poder acceder al beneficio que es, contar con el
permiso municipal respectivo. Antes de la modificación para poder acceder al beneficio bastaba con
celebrar el contrato general de construcción por suma alzada de una vivienda destinada a la
habitación, para poder el descuento del IVA en cada estado de pago. Ello independientemente, si se
cuenta o no con el permiso de edificación correspondiente.
Este nuevo requisito es aplicable tanto a la situación contemplada para todo tipo de contribuyentes,
como a la situación especial aplicable a las instituciones de beneficencia, en ambos casos, la empresa
constructora deberá preocuparse de la obtención del permiso correspondiente.
Finalmente, cabe destacar que este requisito podría entenderse aplicable a la venta de viviendas, no
obstante que se supone que la venta se efectúa una vez otorgada la recepción final de la vivienda, y
por tanto toda la situación legal frente a la Municipalidad esta saneada.
SITUACIONES EN QUE NO PROCEDE EL BENEFICIO
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Franquicia tributaria que subsidia la instalación de paneles solares en las
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