UNIVERSIDADE DE UBERABA

Srie Cincias Contbeis

CINCIAS CONTBEIS
ETAPA VI

VOLUME 1

Organizao Maria Aparecida Reis Frana dos Santos

Uberaba - MG 2008

Srie Cincias Contbeis 2008 by Universidade de Uberaba Todos os direitos de publicao e reproduo, em parte ou no todo, reservados para a Universidade de Uberaba. Reitor Marcelo Palmrio Pr-Reitora de Ensino Superior Inara Barbosa Pena Elias

Produo e Superviso EAD - Produo

Coordenao Jair Alves de Oliveira Organizao Maria Aparecida Reis Frana dos Santos Tratamento didtico-pedaggico Andr Lus Teixeira Fernandes Maria Aparecida Reis Frana dos Santos Renata de Oliveira Reviso Textual Newton Gonalves Garcia Stela Maria Queiroz Dias Diagramao Marcello Alves da Silva Jos Roberto Rodrigues Jnior Produo e impresso grfica Grfica Universitria - Universidade de Uberaba Publi Editora e Grfica Ilustraes Rodrigo de Melo Rodovalho Layout Ney Braga

Dados Internacionais de Catalogao na Publicao (CIP)

Universidade de Uberaba U3c Cincias Contbeis / Universidade de Uberaba; organizao Maria Aparecida Reis Frana dos Santos. -Uberaba: Universidade de Uberaba, 2008 v. (Srie cincias contbeis; etapa VI, v. 1) Produo e superviso: Programa Educao a Distncia Universidade de Uberaba ISBN 978-85-7777-219-3 1. Cincias contbeis. 2. Educao a distncia. I. Santos, Maria Aparecida Reis Frana dos. II. Universidade de Uberaba. Programa de Educao a Distncia. III. Ttulo. IV. Srie. CDD 658

AUTORES
Andra Mara de Morais Carvalho Especialista em Controladoria e Finanas. Bacharel em Cincias Contbeis, pela Faculdade de Cincias Econmicas do Tringulo Mineiro. Scia proprietria da empresa AMMEC Assessoria Empresarial e Contbil. Professora dos cursos de Administrao de Empresas da Faculdade de Cincias Econmicas do Tringulo Mineiro e do Curso de Cincias Contbeis da Universidade de Uberaba. Carlos Roberto Souza Carmo Mestre em Cincias Contbeis pela PUC-SP. MBA em Controladoria e Finanas pela FUNDACE-USP Ribeiro Preto-SP. Bacharel em Cincias Contbeis pela Faculdade de Cincias Econmicas do Tringulo Mineiro. Professor de diversas disciplinas do curso de Cincias Contbeis da Universidade da Uberaba UNIUBE. Consultor de empresas na cidade de Uberaba-MG e Regio. Marco Antonio Oliveira Caetano Especialista em Relaes Interpessoais e em Contabilidade e Controladoria. Graduado em Cincias Contbeis. Atua como professor nos cursos de Administrao e Cincias Contbeis nas disciplinas Anlise das Demonstraes Contbeis, Contabilidade Gerencial, Anlise de Custos e Contabilidade Bsica na Universidade de Uberaba e como consultor na rea de Contabilidade, Treinamentos, Capacitao, Educao Corporativa e Gesto de Negcios. Maria Elisabeth Moreira Carvalho Andrade Especialista em Finanas e Controladoria. Atua como professora no curso de Cincias Contbeis da Universidade de Uberaba e servidora pblica municipal. Tssia Berber Teixeira Mestre em Controladoria e Contabilidade pela Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade de Ribeiro Preto/USP (2006). Bacharel em Cincias Contbeis pela Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade de Ribeiro Preto/USP (2004). Professora dos cursos de Administrao e Cincias Contbeis da Universidade de Uberaba. Consultora na rea de Contabilidade e Finanas Pblicas.

ADAPTADORES
Carlos Roberto Souza Carmo Mestre em Cincias Contbeis pela PUC-SP. MBA em Controladoria e Finanas pela FUNDACE-USP Ribeiro Preto-SP. Bacharel em Cincias Contbeis pela Faculdade de Cincias Econmicas do Tringulo Mineiro. Professor de diversas disciplinas do curso de Cincias Contbeis da Universidade da Uberaba UNIUBE. Consultor de empresas na cidade de Uberaba-MG e Regio.

SUMRIO
Apresentao Componente Currcular: Teoria da Contabilidade Roteiro de Estudo 1 Estrutura terica fundamental da contabilidade 09 11

Componete Currcular: Contabilidade em Agronegcios 41 Roteiro de Estudo 1 O agronegcio e o fluxo contbil na agricultura Componete Currcular: Contabilidade Governamental Roteiro de Estudo 1 A contabilidade governamental no Brasil Componente Currcular: Laboratrio de Prtica Contbil II Roteiro de Estudo 1 Procedimentos na admisso do empregado Componente Currcular: Anlise das Demosntraes Contbeis Roteiro de Estudo 1 Tpicos introdutrios de anlise econmico-financeira de demonstrativos contbeis Referencial de respostas 43 55 57

73 75

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99 117

APRESENTAO
Caro(a) aluno(a) Est em suas mos o primeiro volume de uma srie de roteiros de estudo elaborados especialmente para o curso de Cincias Contbeis, ofertado na modalidade de Educao a Distncia, pela Universidade de Uberaba. Trata-se do volume da etapa VI, para o incio etapa neste semestre. Estamos no perfil final do curso de Cincias Contbeis EAD, que busca a formao profissional do graduando. Os volumes so compostos de roteiros de estudo que tm por finalidade orientar seus estudos individuais durante o primeiro dos oito perodos do curso. Os roteiros foram organizados a partir dos componentes curriculares da sexta etapa, ou seja, Teoria da Contabilidade, Contabilidade em Agronegcios, Contabilidade Governamental, Laboratrio de Prtica Contbil II, Anlise das Demonstraes Contbeis. Este volume 1 composto dos seguintes roteiros: Estrutura terica fundamental da contabilidade, O Agronegcio e o fluxo contbil na agricultura, A contabilidade governamental no Brasil , Procedimentos na admisso do empregado e Tpicos introdutrios de anlise econmico-financeiro de demonstrativos contbeis. No componente curricular de Teoria da Contabilidade, voc, aluno(a) ter o roteiro Estrutura terica fundamental da contabilidade, visando dar incio ao conhecimento da cincia contbil, tendo como primeiros estudos a sua evoluo histrica, o objeto e a finalidade. No componente curricular, Contabilidade em Agronegcio, o roteiro de estudo sobre O Agronegcio e o fluxo contbil na agricultura e o aluno aprimorar o conhecimento inicial da cadeia de agronegcio no Brasil, o fluxo contbil na agricultura as tcnicas de clculo, e utilizao e aplicao da contabilidade no uso dos negcios, visando a anlise e tomada de deciso. No componente curricular, Laboratrio de Prtica Contbil II, o roteiro de estudo Procedimentos na admisso do empregado; voc aluno(a) neste momento, aprimorar seus conhecimentos jurdicos da legislao trabalhista aplicando-os no departamento pessoal. Em Tpicos introdutrios de anlise econmico-financeiro de demonstrativos contbeis, o(a) aluno vai aprofundar seus conhecimentos, visualizando os objetivos e seus usurios. Seja muito bem-vindo(a) ao nosso convvio. Prof. Paulo Srgio Rgo Diretor do curso de Cincias Contbeis da Universidade de Uberaba campus Uberaba/MG Etapa VI - Volume 1

COMPONENTE CURRICULAR
Teoria da Contabilidade

ROTEIRO DE ESTUDO 1
Estrutura terica fundamental da Contabilidade
Tssia Berber Teixeira

Objetivos
Ao final deste roteiro de estudo e execuo de todas as atividades propostas, voc dever: relacionar os avanos da Contabilidade aos progressos da sociedade; reconhecer a origem da contabilidade e sua importncia para a sociedade; identificar os objetivos fundamentais da Contabilidade luz das necessidades de seus usurios; explicar a importncia da Contabilidade e do contador para a sociedade; identificar os campos de atuao profissional do contador na sociedade como um todo; apresentar, descrever e analisar os postulados, os princpios e as normas de Contabilidade, utilizados na construo da Teoria Contbil; distinguir os princpios, os postulados e as convenes contbeis no que tange teoria Contbil; enumerar os princpios contbeis listados pelo Conselho Federal de Contabilidade, identificando as diferenas e semelhanas de acordo com a teoria contbil.

Texto introdutrio

Caros alunos, at o momento, vocs aprenderam muito sobre Contabilidade e a prtica dela nas operaes, sejam elas fiscais ou gerenciais, realizadas nas empresas. Esta disciplina que se inicia, Teoria da Contabilidade, de extrema importncia para auxiliar no estudo de qualquer uma das outras disciplinas, componentes do curso de Cincias Contbeis. A Teoria da Contabilidade base de toda a estrutura contbil j estudada, e que ser aprendida a partir deste momento. Antes de escrever este roteiro, gostaria de citar um breve relato do Professor Jos Carlos Marion, no prefcio do livro Introduo Teoria da Contabilidade. Diz esse professor que havia sido chamado para proferir uma palestra, na Universidade Estadual de Londrina (UEL), sobre Contabilidade Rural tema este abordado em sua dissertao de mestrado, porm pouco estudado por ele, j que acabara de iniciar a pesquisa sobre o tema. No desenrolar da palestra, preparada para apenas uma hora, mas que se estendeu por quase oito horas, com um pblico de mil pessoas assistindo,

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o professor tomou a deciso de que, ao terminar de proferir a palestra, permitir que os participantes fizessem questionamentos sobre o assunto, mesmo ainda receoso de seu conhecimento em Contabilidade Rural. Assim que as perguntas iniciaram, ele percebeu que os ensinamentos recebidos na disciplina de Teoria da Contabilidade possibilitaram subsdios suficientes para responder aos questionamentos, proporcionando toda a base terica suficiente para entender a rea de Contabilidade Rural. necessrio salientar a importncia desta disciplina. Quanto mais se estuda Teoria Contbil, mais se aprende, e ainda aplicvel s diversas reas da Contabilidade. uma disciplina fascinante que nos faz questionar do que sabemos a respeito de Contabilidade.

A evoluo da Contabilidade
A origem da Contabilidade
Sobre a origem da contabilidade, Iudcibus (2004, p. 34) cita que:
A Contabilidade seja, talvez, to antiga quanto a origem do Homo sapiens. Alguns historiadores fazem remontar os primeiros sinais objetivos da existncia de contas aproximadamente h 2.000 anos a.C. Entretanto, antes disso, o homem primitivo, ao inventariar o nmero de instrumentos de caa e pesca disponveis, ao contar seus rebanhos, ao contar suas nforas de bebidas, j estava praticando uma forma rudimentar de Contabilidade. Na inveno da escrita, a representao de quantidades normalmente tem sido importante. Logo, possvel localizar os primeiros exemplos de Contabilidade, seguramente no segundo milnio antes de Cristo, na civilizao da Sumria e da Babilnia (hoje, Iraque), no Egito e na China. Mas possvel que algumas formas rudimentares de contagem de bens tenham sido realizadas bem antes disto, talvez por volta do quarto milnio a.C. claro que a Contabilidade teve evoluo relativamente lenta at o aparecimento da moeda. Na poca da troca pura e simples de mercadorias, os negociantes anotavam as obrigaes, os direitos e os bens, porm, obviamente, tratava-se de um mero elenco de inventrio fsico, sem avaliao monetria.

Ainda que a contabilidade existisse h um bom tempo, somente em torno do sculo XV que a contabilidade atingiu um desenvolvimento evidente e sustentvel. Segundo Iudcibus e Marion (2002, p. 34), essa fase chamada de lgica-racional ou at mesmo a fase pr-cientfica da Contabilidade. Na idade Moderna (do sculo XIV ao sculo XVI), notoriamente, no Renascimento, diversos acontecimentos proporcionaram uma evoluo muito significativa nas Cincias Contbeis, sobretudo na Itlia.

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Cincias Contbeis

A escola europia

Aps o surgimento inicial do mtodo contbil, na Itlia, provavelmente no sculo XVIII ou XIV, de sua divulgao no sculo XV pela obra de Frei Luca Pacioli, houve a disseminao da escola italiana por toda a Europa, surgindo no sculo XIX um perodo que se denomina de cientfico, e tambm denominado por alguns de romntico. nesse perodo que, pela primeira vez, a teoria avana com relao s necessidades e s reais complexidades das sociedades. Essa fase tambm teve seus expoentes mximos na Itlia, que dominou o cenrio contbil provavelmente at os primeiros vinte e cinco anos do sculo XX. No fim do perodo, surgiram os vultos de Fbio Besta, Giuseppe Cerboni, e, no fim do sculo XIX e incios do sculo XX, Gino Zappa; mais recentemente, Aldo Amaduzzi, Teodoro DIppolito e vrios outros. Os europeus acabaram por contribuir positivamente para o desenvolvimento da contabilidade, principalmente alemes e italianos. Esses historiadores proporcionaram o conhecimento da contabilidade como uma cincia totalmente voltada para a gesto. Todavia, devido falta de pesquisas, a preocupao excessiva em demonstrar a contabilidade como cincia, esquecendo a sua funo informativa, a excessiva nfase no mtodo das partidas dobradas prejudicando, de certa maneira, a contabilidade gerencial, a falta de aplicao de teorias desenvolvidas, a queda do nvel de algumas faculdades por causa da m remunerao, e a falta de ateno auditoria fizeram com que essa escola fosse demasiadamente deixada de lado, principalmente em meados de 1920, quando houve a ascenso econmica e cultural dos Estados Unidos.

A escola anglo-saxnica

Segundo Iudcibus (2004, p. 38):

O surgimento das gigantescas corporations, principalmente em incios do sculo, aliado ao formidvel desenvolvimento do mercado de capitais e ao extraordinrio ritmo de desenvolvimento que aquele pas experimentou e ainda experimenta, constitui um campo frtil para o avano das teorias e prticas contbeis norte-americanas. No podemos esquecer-nos, tambm, de que os Estado Unidos herdaram da Inglaterra uma excelente tradio no campo da auditoria, criando, l slidas razes.

Ainda de acordo com Iudcibus (2004, p. 38),

A evoluo da Contabilidade nos Estados Unidos apia-se, portanto, em um slido embasamento, a saber:

1. o grande avano e o refinamento das instituies econmicas e sociais; 2. o investidor mdio um homem que deseja estar
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permanentemente bem informado, colocando presses no percebidas no curtssimo prazo, mas frutferas no mdio e longo prazos, sobre os elaboradores de demonstrativos financeiros, no sentido de que sejam evidenciadores de tendncias; 3. o governo, as universidades e os institutos de contadores empregam grandes quantias para pesquisas sobre princpios contbeis; e 4. o Instituto dos Contadores Pblicos Americanos um rgo atuante em matria de pesquisa contbil, ao contrrio do que ocorre em outros pases; 5. mais recentemente, a criao da Financial Accounting Standards Board (Fasb) e, h muitos anos, da SEC (a CVM deles), tm propiciado grandes avanos na pesquisa sobre procedimento contbeis.

A pesquisa em contabilidade desenvolvida pelos norte-americanos baseada no trabalho em equipe, segundo uma viso sistmica (o todo para as partes em detalhe), alm de se preocuparem com o usurio da informao contbil. Na viso anglo-saxnica, a contabilidade sempre utilizada como ferramenta primordial para a tomada de deciso. Porm, como todos, a escola norte-americana possui alguns defeitos. Para Iudcibus (2004, p.40) so os seguintes:
(1) pouca importncia atribuda sistematizao dos planos de contas, pelo menos nos livros-texto; (2) apresentao dos tpicos dos livros de forma no ordenada, dificultando distinguir, s vezes, os de maior importncia; e (3) pouca considerao por parte dos reguladores na edio de normas contbeis pelo menos at a dcada de 70 para o tratamento do problema inflacionrio (...).

Essa escola ainda a que mais pesquisa e influencia com suas descobertas na rea da contabilidade, mesmo com esses defeitos uma das que mais acrescenta teoria da contabilidade.

A evoluo da Contabilidade no Brasil

A Contabilidade, no Brasil, evoluiu sob a influncia da escola italiana, mesmo assim apareceram vestgios de uma escola verdadeiramente brasileira. Algumas firmas de auditoria, de origem anglo-saxnica, certos cursos de treinamento, em Contabilidade e Finanas, oferecidos por grandes empresas acabaram exercendo forte influncia, revertendo a tendncia da influncia da escola italiana. Segundo Iudcibus (2004, p. 41-42):
Por outro lado, a legislao comercial, que at a Lei das Sociedades por Aes era inspirao europia (com traos marcantes brasileiros na classificao dos balanos da S.A.), passa a adotar uma filosofia nitidamente norteamericana, a partir, principalmente, da Resoluo n. 220 que dispe sobre a Correo Monetria Integral e da Circular n. 179 do Banco Central.

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Ainda de acordo com Iudcibus (2004, p. 42), as firmas de auditoria de origem anglo-saxnica foram,
(...) a mais antiga influncia no sentido da americanizao do entendimento das normas e dos procedimentos de Contabilidade. Obviamente, pelo menos de incio, estas firmas levaram uma grande vantagem, em termos de auditoria, sobre as congneres puramente nacionais, em virtude da slida tradio e estrutura preexistentes, dos procedimentos e dos manuais adotados (poucas ou nenhuma firma de auditoria nacional possua) e a mentalidade existente. Aos poucos, foram associando-se a firmas nacionais preexistentes, com exceo notvel da Arthur Andersen & Co., que permaneceu nitidamente com as mesmas caractersticas originais.

A Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da Universidade de So Paulo (FEA-USP) influenciou sobremaneira na evoluo da contabilidade no Brasil, a partir de 1964; adotando tendncias norte-americanas, elaboraram e divulgaram um livro de Contabilidade Introdutria, desenvolvido por uma equipe de professores, que atualmente o livro mais adotado pelos professores de contabilidade para o aprendizado introdutrio. Para Iudcibus (2004, p. 43) O Brasil ainda precisar mudar alguns pontos para que a evoluo acontea naturalmente:

Um progresso constante, duradouro, equilibrado e que dependa de algo mais que meras adaptaes de princpios norte-americanos de contabilidade somente ser possvel se ocorrerem as seguintes circunstncias: 1- nossas entidades representativas de contadores necessitaro realmente continuar um trabalho de profundidade sobre pesquisa de princpios contbeis; 2- ser necessrio que nossos tcnicos de Contabilidade se dirijam, em massa, para os bons cursos de Cincias Contbeis, a fim de obterem uma formao realmente completa; 3- nossas instituies de pesquisa, principalmente as universidades, precisam dedicar fundos e esforos pesquisa contbil.

O livro publicado j est em sua 10 edio: Iudcibus, Srgio de et al. Contabilidade Introdutria. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2006.

Portanto, a evoluo da pesquisa em contabilidade, no Brasil, possui tudo para se desenvolver, j que o pas foi influenciado por duas escolas importantssimas a italiana e a norte-americana e descobriu os pontos positivos e negativos de cada uma delas. Desde que as mudanas sejam feitas, o Brasil tem, sim, condies de difundir o conhecimento da Teoria Contbil Brasileira.

Contabilidade: objetivos, qualidade da informao contbil e campo de atuao do contador

A Contabilidade
Contabilidade cincia aplicada com metodologia especialmente concebida para captar, registrar, acumular, resumir e interpretar fenmenos que afetam situaes patrimoniais, financeiras e econmicas.
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A Contabilidade o instrumento que fornece o mximo de informaes teis para a tomada de decises dentro e fora da empresa. Ela muito antiga, como pde ser observado no tpico anterior, e sempre existiu para auxiliar as pessoas a tomarem decises. Em nosso cotidiano, tomamos decises, desde as mais simples, como o que comer no almoo ou o que vestir para ir ao trabalho, at as mais importantes, como qual profisso exercer ou qual pessoa escolher para se casar. Na empresa, no diferente, a cada passo tomado dentro dela, os responsveis pela administrao devem analisar qual a melhor deciso a tomar, como qual equipamento comprar para determinada linha de produo, qual a melhor linha de crdito para essa aquisio e at se a melhor mesmo adquirilo ou alug-lo, caso seja possvel. Nesse contexto, a contabilidade se torna uma ferramenta totalmente eficiente e eficaz, no sentido de fornecer toda a informao necessria para qualquer deciso tomada pela empresa. MARION (2004, p. 26) diz que: Uma empresa sem boa contabilidade como um barco, em alto-mar, sem bssola. Esse fato pode ser constatado claramente quando analisamos a administrao das empresas, principalmente as de pequenas. O histrico mostra que muitas que abrem as portas tm srios problemas de sobrevivncia ou at mesmo acabam falidas. Logicamente, que os proprietrios acabam por criticar a carga tributria alta, os juros altos ou at mesmo os encargos sociais pesados, porm o que se constata, na maioria delas, uma m administrao no respaldada por uma contabilidade gerencial eficiente, mas, sim, por uma contabilidade fictcia e apenas preocupada com a legislao tributria. A Informao Contbil tem a finalidade de controle, que o processo pelo qual a alta administrao se certifica de que a organizao est agindo em conformidade com seus planos e polticas. A informao contbil til como: meio de comunicao (fornece e prepara a informao), meio de motivao (analisa a situao real atual na empresa) e meio de verificao (controla as aes praticadas para se alcanar as metas planejadas). A Contabilidade mantida para a entidade contbil que pode ser tanto a Pessoa Fsica, quanto a Pessoa Jurdica. A pessoa fsica toda pessoa natural, ser humano, e indivduo, sem qualquer exceo. J a pessoa jurdica a unio de indivduos que, por meio de um contrato reconhecido por lei, formam uma nova pessoa, com personalidade distinta da de seus membros. As pessoas jurdicas podem ter fins lucrativos (empresas industriais, comerciais) ou no (cooperativas, associaes culturais, religiosas), e tambm podem ser de Direito Pblico como os estados, municpios, Unio, e autarquias. Normalmente, as pessoas jurdicas denominam-se empresas. 16
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O objetivo da contabilidade o de captar todos os fatos que esto ocorrendo na empresa, registrar tais fatos num sistema de informao, acumul-los nesse sistema, resumir os acontecimentos num certo perodo de tempo, criar e emitir um resumo que servir de suporte para interpretar todo o processo e os resultados. Sendo assim, o objeto de ao da contabilidade o patrimnio das entidades econmico-administrativas, tendo por finalidade fornecer informaes de ordem econmica (apurao do resultado do exerccio) e financeira (fluxo de caixa) sobre o patrimnio, para facilitar as tomadas de decises por parte dos usurios. A contabilidade deve estar em condies de fornecer informaes a vrios grupos de pessoas cujos interesses nem sempre so coincidentes. Como uma empresa no um corpo isolado, no se restringe apenas aos limites da empresa, ou seja, no se resume somente aos seus usurios internos (administradores, diretores, funcionrios). Essa, por sua vez, recebe influncia do ambiente externo por meio dos grupos de interesses externos como os investidores, fornecedores, bancos, governo e sindicatos.
Fornecedores Investidores Bancos

Funcionrios

Sindicatos

EMPRESA
Concorrentes rgos de Classe Governos Outros

Fonte: Marion, Jos Carlos. Contabilidade Bsica: Material de Aula, cap. 1, 2004.

Sendo assim, evidente que todos os interessados pela sociedade empresarial venham a compor o grupo de usurios da informao contbil. Esses so divididos em usurios internos e usurios externos. A seguir, so mostrados quais so os tipos de informao contbil, encontrada nos relatrios, de que os usurios externos necessitam: investidores: identifica-se a situao econmica e financeira da empresa, os investidores podem encontrar os elementos necessrios para se analisar as melhores alternativas de se investir; fornecedores: conseguem identificar a situao financeira da empresa, a fim de verificar a condio de pagamento da mesma; bancos: obtm as informaes necessrias para aprovao de emprstimos e limites de crdito;
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 governo: utiliza a informao contbil tanto para a arrecadao de impostos, como tambm para a coleta de dados estatsticos; sindicatos: aproveita da informao contbil para conseguir determinar a produtividade do setor, verificando, assim, a tendncia ou no de reajuste salarial; Comisso de Valores Mobilirios (CVM): rgo regulador de mercado, sendo uma das funes regular as empresas com aes na bolsa de valores, portanto todas essas empresas devem seguir suas normas e a CVM por sua vez utiliza-se dessas informaes para regulamentar as empresas sociedades annimas de capital aberto. Alm desses usurios externos citados existem outros vrios que necessitam das informaes contbeis das empresas como os rgos de classe (CRC, por exemplo), pessoas e diversos institutos. A contabilidade aplicada em diversos ramos, na verdade, em todos os ramos que compem o rol das atividades econmicas praticadas, tanto por empresas, quanto por pessoas fsicas. Pode-se perceber, com a figura a seguir, que a contabilidade realmente necessria em qualquer tipo de atividade.

APLICAO DA CONTABILIDADE

Contabilidade Geral

Contabilidade Financeira

Diversos ramos de atividade:

Comercial Contabilidade Comercial Contabilidade Industrial Contabilidade Pblica Contabilidade Bancria Contabilidade Hospitalar Contabilidade Agropecuria Contabilidade Securitria

Industrial

Pblica Bancria Hospitalar Agropecuria de Seguros

etc.

Fonte: Marion, Jos Carlos. Contabilidade Bsica: Material de Aula, cap. 1, 2004.

O campo de atuao do contador

Diante de um enorme rol de atividades econmicas desenvolvidas, pode-se dizer, segundo Iudcibus e Marion (2002, p.43) que a tarefa bsica do contador produzir e/ou gerenciar informaes teis aos usurios da Contabilidade para a tomada de decises. Dessa forma, o contador tem como campo de atuao todas aquelas entidades que necessitam informar e interpretar a informao contbil a todos os seus usurios. O mercado de trabalho do contador um dos melhores entre os de profissionais liberais, como pode ser visto na figura mostrada a seguir, principalmente no sentido financeiro, devido necessidade contnua de as empresas aperfeioarem seu processo de controle e planejamento. 18
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A seguir, veja o quadro copleto com a viso igual do profissional contbil, no qual se define todas as areas de atuao do profissional contbil.

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Viso geral da profisso contbil

Contador

Na Empresa
Planejador Tributrio Analista Financeiro Contador Geral Cargos Administrativos Auditor Interno Contador de Custo Contador Gerencial

Independente
Auditor Independente

No Ensino
Professor

rgo Pblico
Contador Pblico

Consultor

Pesquisador

Agente Fiscal Rendas

Empresrio Contbil

Escritor

Concursos Pblicos

Perito Contbil

Parecerista

Tribunal de Contas

Aturio

Investigador de Fraudes

Conferencista

Oficial Contador

Fonte: Adaptado de Iudcibus e Marion (2002, p. 47), retoriado de Marion, Palestra: Contabilidade, uma profisso empolgante, AC-6.

A exigncia do trabalho do contador se fundamenta na tica, na prudncia, no zelo, na severidade de costumes e, principalmente, na integridade desempenhada pelo contador. Existem dois tipos de profissionais contbeis: o tcnico de Contabilidade, que aquele que cursou Contabilidade no 2 grau, e o Bacharel em Cincias Contbeis, que aquele que fez o curso superior de Contabilidade. O primeiro grupo de profissionais denominado de tcnicos de contabilidade, e possuem algumas restries de trabalho, j que no obtiveram uma viso mais aprofundada da contabilidade; j o segundo grupo denominado de Contabilistas (ou Contadores), sendo responsveis pela contabilidade das empresas, analistas de balanos, pesquisadores contbeis, auditores, controllers etc. Neste tpico, iremos tratar apenas do profissional contbil com formao em Bacharel em Cincias Contbeis

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 importante salientar que o contador, alm de ter um amplo mercado de trabalho, ele tambm exerce algumas atividades exclusivas, ou seja, s podem ser exercidas por aqueles que possuem ttulo de contador, como o caso da Auditoria, da Percia Contbil, e do Professor de Contabilidade. Os auditores verificam a exatido dos procedimentos contbeis, sendo que existem dois tipos de profissionais: os independentes que fazem parte de empresas especializadas em auditorias e so contratados pelas empresas para realizarem o trabalho de auditoria a fim de analisar as prticas contbeis e emitir parecer contrrio ou a favor da empresa no que tange prtica contbil, e os internos, que so funcionrios da prpria empresa, preocupados com o controle interno. Os peritos contbeis so aqueles contadores especializados, e, a fim de esclarecer uma questo judicial, so solicitados pela justia. Eles tero o papel de verificar e investigar a exatido dos registros contbeis designados em cada questo judicial. J os professores de contabilidade so profissionais especializados que exercem o magistrio, tanto em 2 grau como tambm em faculdades, nos cursos de graduao e ps-graduao, dependendo da formao de cada um. importante dizer que esse tipo de profissional exerce sua profisso no s na rea de contabilidade, mas tambm na Economia, Administrao, Direito dentre vrios outros. Na figura exposta, a seguir, mostrado como a funo da contabilidade dentro de uma empresa, que de fornecer informao para a tomada de deciso, como tambm uma das formas de atuao do contador na empresa, exercida pelo controller. Funo do contador nas empresas

A contabilidade nas empresas

Conselho de Administrao Presidente

Comercial Administrao
G e r e n c i a Oramento de Crdito e de Capital Cobrana

Manufatura

Adm/Finanas Controller

Tesoureiro
Contas a Pagar

Contab. de custos

C o n t a b . Depto. Financeira Fiscal

Fonte: Marion, Jos Carlos. Contabilidade Bsica: Material de Aula, cap. 1, 2004

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O Mtodo Contbil possui algumas limitaes que precisam ser sanadas. Uma dessas limitaes que a contabilidade no tem um fim em si mesmo, pois ela trabalha apenas com eventos mensurveis e no abordam elementos no quantitativos, alm de princpios, procedimentos de avaliao e terminologia discutveis. Diante do contexto, a contabilidade ir construir horizontes mais amplos e promissores se a formao do contador for fortalecida a partir, por exemplo, da familiarizao dos contadores com mtodos quantitativos e computao, como tambm da preocupao dos rgos representativos de classe desenvolverem melhorias nos princpios e padres contbeis.

Qualidade e caracterstica da informao contbil

A informao contbil, para ser realmente til, deve trazer sempre o benefcio esperado pela informao, mesmo que para isso sempre exista um custo embutido nessa informao. A relao custo/benefcio da informao contbil levada em considerao de acordo com cada perfil profissional, ou seja, muitas vezes um profissional com uma simples informao e um pequeno custo consegue trazer uma informao totalmente importante para uma determinada empresa (gerando um grande benefcio), todavia existem profissionais que nem sabem como funcionam os sistemas complexos e caros implantados na empresa, gerando assim um custo alto, um benefcio baixo, e logicamente uma informao intil para a tomada de deciso. Para Iudcibus e Marion (2002, p. 64):
Uma das formas de avaliar a qualidade da informao contbil e, portanto, sua utilidade (benefcio), quando comparada ao custo, analisar algumas qualidades e caractersticas que deve possuir, tais como: compreensibilidade, relevncia, confiabilidade e comparabilidade.

Para a informao contbil ser compreensiva, ela deve ser completa e deve conseguir mostrar todos os mecanismos utilizados no registro das operaes. Todavia, ainda h questionamentos quanto compreenso por parte dos usurios em relao aos relatrios contbeis, j que se o usurio no tiver pelo menos uma noo bsica de contabilidade, ele no consegue entender o que est sendo passado de informao. Outra caracterstica da informao contbil em relao sua relevncia, ou seja, ser uma informao til que influencia as decises dos usurios, auxiliando-os a tomar decises baseadas nos eventos j ocorridos e que podem vir a ocorrer, de forma que possam corrigi-las, caso seja necessrio. Sendo assim, essa caracterstica responsvel pelo registro do valor preditivo nas informaes contbeis, isto , evidenciar os valores que afetam o patrimnio no momento do fato gerador nos relatrios contbeis.

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Cincias Contbeis

Assim como todas as informaes que precisamos para poder ter um posicionamento em relao a uma determinada deciso que, porventura, devemos tomar, a informao contbil deve ser confivel. Para que a informao contbil seja confivel, ela precisa estar livre de erros e vieses, sendo, dessa forma, aceita pelos usurios como representante fiel da realidade contabilizada. Por fim, a informao contbil deve proporcionar comparabilidade. Para que isso acontea, os relatrios contbeis devem seguir sempre uma uniformidade, isto , quando da adoo de determinada poltica ou de determinado critrio contbil, esse deve ser informado ao usurio como tambm deve permanecer como sendo uma poltica adotada pela empresa ao longo de todos os perodos. Essa caracterstica est ligada a uma conveno contbil que preza pela uniformidade denominada Consistncia, e ser estudada ainda neste roteiro. O fato mais importante da comparabilidade que para se desenvolver pesquisas e estudos de tendncias, em uma mesma ou em empresas do mesmo setor de atividade econmica, necessrio ter condies de comparar as demonstraes contbeis ao longo dos anos, de forma que possa ser medido o desempenho de uma ou de vrias empresas. Outra caracterstica, mesmo, que no includa na citao de Iudcibus e Marion, e que os autores mesmo assim citam, a Tempestividade. Essa qualidade da informao est ligada ao tempo em que ela foi passada para o usurio porque no adianta de nada ela possuir todas as caractersticas citadas anteriormente, mas no ser informada no momento certo de se tomar qualquer deciso que seja fundamental para a gesto da empresa. Portanto, todas as caractersticas das informaes so extremamente essenciais para a qualidade da informao contbil, desde que ela seja realizada no momento oportuno.

Postulados, Princpios e Convenes Contbeis

Para entendermos como funcionam esses conceitos na contabilidade, vamos usar uma metodologia que se baseia em um edifcio em construo, conforme a figura a seguir. O edifcio composto por trs partes: alicerce (fundio, colunas), paredes (formando os compartimentos) e telhado. O alicerce ser constitudo pelos postulados contbeis, as paredes so os princpios contbeis propriamente ditos e o telhado significa as convenes contbeis.

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Fonte: MARION, Jos Carlos. Contabilidade Empresarial. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2003, p. 144

Os dois pilares, que so aprofundados no solo, correspondem ao alicerce, a base do edifcio, representando na teoria da contabilidade, os postulados contbeis. Os postulados so, na contabilidade, verdades indiscutveis, axiomas, que do suporte aos princpios e convenes. Os dois postulados so: a Continuidade e a Entidade Contbil. As paredes da construo, apoiadas nos alicerces, representam os princpios contbeis, que sero os preceitos bsicos orientadores dos registros contbeis. Porm, esses princpios so limitados pelo telhado, no caso as convenes, e suportados pelo alicerce (postulados). Os princpios contbeis aqui tratados so: custo histrico, denominador comum monetrio, realizao da receita, confrontao da despesa e essncia sobre a forma. As convenes contbeis so as limitaes (restries) das paredes, ou seja, estabelecem limites no procedimento de atuao do profissional contbil, compondo, assim, o telhado do edifcio. So elas: Objetividade. Materialidade (ou Relevncia). Consistncia (ou Uniformidade). Conservadorismo (ou Prudncia).

Diante disso, necessrio o entendimento, propriamente dito, de cada um desses conceitos, de acordo com a Teoria da Contabilidade.

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Cincias Contbeis

Postulados contbeis

Comeamos pelos postulados. No campo contbil, partimos do pressuposto que sempre teremos uma pessoa (fsica ou jurdica) para fazer a contabilidade e a essa pessoa chamamos de entidade contbil. Esse postulado o incio de todo o encadeamento do raciocnio contbil e do arcabouo estrutural da Teoria Contbil. Segundo Iudcibus & Marion (2002, p. 92), A contabilidade sempre mantida para uma entidade, que exerce atividade econmica como meio ou fim. O Patrimnio desta entidade no se confunde com os patrimnios de seus proprietrios. Portanto, a contabilidade mantida para qualquer entidade que exera atividade econmica e o patrimnio dessa entidade est desvinculado de qualquer outro, j que cada entidade possui seu patrimnio prprio. Sendo assim, em uma empresa em que os proprietrios do negcio (pessoa fsica) dividem os mesmos gastos da empresa (pessoa jurdica) deve haver uma separao entre as duas entidades. Por exemplo, a Sra. Beatriz possui uma quitanda na garagem de seu sobrado, todas as frutas e verduras so lavadas diariamente, a quitanda funciona das 7 s 19 horas, e todas as contas de gua, luz e telefone vm para o sobrado de forma total, sem segregao. O postulado da entidade cita que esses gastos devem ser separados entre a residncia (pessoa fsica) e a quitanda (pessoa jurdica), j que cada uma delas representa uma entidade contbil distinta, ficando claro que a separao e a importncia de cada entidade esto ligadas atividade econmica exercida e ao patrimnio que cada uma delas possui. Alm do mais, importante ressaltar, como j pde ser percebido, que a contabilidade pode ser mantida para qualquer tipo de entidade, isto , no h a necessidade de personalidade jurdica para formao de uma entidade contbil. Um fazendeiro, uma igreja, um clube, um empresrio, um profissional liberal, qualquer um que seja, pode manter a Contabilidade para ele prprio. Partimos ainda da hiptese que essa entidade tem uma vida por prazo indeterminado, que um empreendimento em andamento, isto , em continuidade, dando, assim, ensejo para o prximo postulado, que o da Continuidade. Para Iudcibus & Marion (2002, p. 96) o postulado da Continuidade pode ser enunciado da seguinte maneira: Para a Contabilidade, a Entidade um organismo vivo que ir operar por um longo perodo de tempo (indeterminado) at que surjam fortes evidncias, econmicas ou jurdicas, em contrrio. O entendimento desse postulado muito complexo de ser entendido sem que se tenha uma grande prtica contbil e, acima de tudo, em auditoria; entretanto, de suma importncia para aceitar e aplicar aos princpios e procedimentos contbeis.
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Para tanto, importante entender que esse conceito surgiu devido evoluo das entidades como detentoras das atividades econmicas. H muitos anos, na poca em que as expedies comerciais eram uma das nicas formas que os pases recm-descobertos tinham de adquirir especiarias, somente se apurava o resultado no fim de cada viagem, j que o fim da viagem coincidia com o fim da entidade contbil. Contudo, atualmente, diante do grande fluxo de operaes que envolvem as entidades detentoras de atividade econmica, a contabilidade tornou-se essencial em todo o processo (continuidade), ou seja, em todos os perodos, no s no fim da entidade. A necessidade de se apurar os resultados a perodos cada vez menores surgiu a fim de no deixar que nenhuma informao seja deixada de lado. A continuidade considera a empresa (entidade) em andamento at que alguma forte evidncia mostre o contrrio. Sendo assim, a continuidade tem algumas conseqncias como a avaliao dos elementos do patrimnio, exceto os produtos ou servios, todos os demais devem ser avaliados pelo preo de aquisio j que foram integrados ao patrimnio da empresa, no visando a valorizao para sua venda, mas sim como sendo parte integrante da organizao que juntamente as demais foras produtivas gerem receitas no futuro. Conseqentemente, ao conceito de continuidade estabelece-se que os ativos devem ser preferencialmente avaliados pelo valor de entrada (de custo) e no de sada (venda), e os passivos tambm, analisandose, assim, quanto custar pagar as obrigaes adquiridas. Todavia, se a entidade encontra-se prxima da descontinuidade, todos os ativos e passivos devem ser avaliados pelos valores de realizao (isto , de sada) para se considerar os prazos de encerramento, para que o mercado no tenha uma informao errada do comportamento dessa empresa. Portanto, conclui-se que a contabilidade existe para qualquer pessoa que exera uma atividade econmica, denominada entidade, sendo que necessria a distino entre os patrimnios de cada uma dessas entidades, e essas, por sua vez, devem estar em constante andamento, isto , operando por um perodo indeterminado (continuidade).

Princpios contbeis

Vamos partir agora para os princpios. Os princpios so os conceitos bsicos que constituem o ncleo essencial, que deve guiar a profisso na consecuo dos objetivos da Contabilidade. Segundo Iudcibus et al (2006, p. 266), so duas as condies bsicas para que um princpio supere a fase de tentativa e se transforme em amplamente aceito e, portanto, incorporado doutrina e prtica contbeis: deve ser praticvel e objetivo pelo consenso profissional e deve ser til. O primeiro deles e o mais discutido o custo original como 26
Cincias Contbeis

base de valor ou registro pelo valor original. Esse princpio diz que os registros contbeis devem ser realizados pelo seu respectivo custo de aquisio ou de fabricao (incluindo todos os gastos necessrios para colocar o bem em condies de gerar benefcios para a empresa), isto , por todos os gastos realizados para comprar ou fabricar determinado bem. Portanto, qualquer contador que seja, adotaria o mesmo critrio e no haveria nenhuma divergncia. Iudcibus & Marion (2002, p. 101) citam que:
at alguns anos atrs, esse princpio foi entendido numa acepo por demais conservadora de custo original como valor (e no como base de valor), isto , no apenas o valor de um ativo seu custo original no poderia ser alterado (...), como somente os ativos que custaram algo para a entidade (...) poderiam ser considerados ativos.

Sendo assim, os bens recebidos como doaes no seriam consideradas como ativos. Atualmente, os bens doados so registrados como ativos pelo valor de aquisio do doador, ou tambm pelo valor pago no mercado pelo bem em mesmo estado de conservao. Essa proposta est ligada ao postulado da continuidade, j que a entidade est interessada no custo de aquisio, e no nos valores de realizao, como j foi dito anteriormente. Portanto, esse princpio s vlido para a pessoa (entidade) que est em continuidade. Um dos problemas desse princpio, motivo esse da discusso entre os vrios estudiosos, que quanto mais antigo for o registro, mais propenso ele est da desatualizao, ainda mais em uma economia com inflao, perdendo, assim, a credibilidade informativa da contabilidade ao usurio. O prximo princpio o Principio da Essncia econmica sobre a forma jurdica. Esse princpio o mais novo adotado pela teoria contbil, para que a contabilidade represente os fatos e registros contbeis fidedignamente, no somente na sua forma legal, mas tambm de acordo com a sua substncia e realidade econmica. Iudcibus & Marion (2002, p. 116) enunciam este princpio da seguinte maneira:
Sempre que possvel, a contabilidade, ao contemplar o registro de uma transao, dever observar sua forma legal e essncia econmica. Entretanto, se a forma, de alguma maneira, dissimular ou no representar claramente a essncia econmica da transao, esta ltima dever ser a base do registro para a Contabilidade.

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A estrutura conceitual mostra que a contabilidade possui um grande relacionamento com aspectos jurdicos que cercam o patrimnio de uma entidade, mas no raro, a forma jurdica pode deixar de retratar a essncia econmica. Nessas ocasies, deve a contabilidade guiar-se pelos seus objetivos fundamentais de bem informar, seguindo, se necessrio, a essncia econmica ao invs da forma jurdica. A melhor forma de entender esse princpio por meio da utilizao de exemplos. De acordo com um exemplo citado por Marion (2003, p. 140), suponha que uma empresa venda um ativo, mas assuma o compromisso de recompr-lo por um valor j determinado em certa data. O registro dessa operao deve ser feito como uma operao de financiamento e no de compra e venda, prevalecendo a essncia econmica (financiamento) sobre a forma jurdica (compra ou venda do ativo). Um segundo exemplo, fornecido por Iudcibus e Marion (2002, p. 116), o de um contrato poder, juridicamente, estar atribuindo a forma de arrendamento a uma transao, mas a anlise da realidade evidencia, na prtica, uma operao de compra e venda financiada. Diante do conflito essncia e forma, a contabilidade registra pela essncia, isto , como uma operao de compra e venda financiada, j que a realidade econmica assim representa. O terceiro princpio, no to menos importante quanto os demais, o Princpio do Denominador Comum Monetrio. Como a contabilidade preocupa-se em captar e registrar eventos e transaes suscetveis de avaliao monetria, o denominador comum representa a avaliao monetria desses registros. Sendo assim, seja qualquer item que for, como contas a pagar ou contas a receber ou veculos ou capital, todos esses itens, por mais diferentes que sejam, sero registrados na contabilidade em um mesmo denominador comum monetrio, criando-se, assim, um padro. Por meio desse princpio, h a expresso financeira da Contabilidade; tem-se que a avaliao monetria homogeneza e agrega diferentes itens em um denominador comum monetrio num nico relatrio. Em outras palavras, o denominador comum monetrio equivale a um nico padro de referncia monetria. Sendo assim, no caso do Brasil, a unidade monetria representada pela moeda corrente do pas, o Real, fornece a melhor mensurao, no momento em que a agregao se faz necessria. Portanto, todos os itens sero captados e registrados em uma mesma unidade monetria. Alm disso, deve-se levar em considerao que esse princpio tambm se refere estabilidade do padro monetrio, portanto, necessria a escolha de uma data base para demonstrar todos os registros em moeda de poder aquisitivo na data base escolhida. 28
Cincias Contbeis

Outro aspecto relevante, que conseqncia desse princpio, a utilizao do conceito de valor presente, ou seja, existem algumas operaes que so realizadas com prazos e valores prefixados; para tanto, necessrio calcular o valor a ser registrado pela contabilidade. Sendo assim, o mtodo utilizado acaba sendo o valor presente dessas operaes. Iudcibus & Marion (2002, p. 104) dizem que,
As demonstraes contbeis, sem prejuzo dos registros detalhados de natureza qualitativa, sero expressas em termos de moeda nacional de poder aquisitivo da data do ltimo Balano Patrimonial.

Os dois princpios enunciados, a seguir, esto intimamente ligados apurao do resultado e juntos formam o Regime de Competncia. Esse regime afirma que todas as transaes devem ser registradas na contabilidade no momento de ocorrncia do fato gerador e no do recebimento e pagamento das transaes. O primeiro deles o da Realizao da Receita, o qual cita que o momento de reconhecimento da receita aquele em que os produtos ou servios so transferidos ao cliente (fato gerador da transao) e nada tm a ver com o recebimento em dinheiro pela venda do produto ou prestao do servio. Esse momento quase sempre coincidente ao momento da venda, ou logo aps o mesmo. Segundo Iudcibus & Marion (2002, p. 106), o reconhecimento da receita assim utilizado, j que obedece a quatro condies ou argumentos: a) a transferncia do bem ou servio se concretiza quando todo o esforo para obter receita j foi desenvolvido; b) nesse ponto, configura-se com mais objetividade e exatido o valor de mercado para a transferncia; c) no ponto j se conhecem todos os custos de produo do produto ou servio transferido e outras despesas e dedues da receita diretamente associveis ao produto ou servio (...); d) mas, de qualquer forma, necessrio ainda verificar-se se est recebendo em troca dinheiro ou direitos com boa garantia de efetivo recebimento ou, em ltima instncia, ativos com valor de mercado amplamente reconhecido e realizvel.

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Entretanto, existem algumas excees em que as condies podem ser satisfeitas antes do momento da venda, e at depois. So eles: receitas a serem reconhecidas proporcionalmente a certo perodo contbil decorrido: contratos de longo prazo como aluguel. O contrato pode ter sido feito para um ano, porm o reconhecimento desse aluguel pode ser feito em parcelas mensais. Um outro exemplo o reconhecimento da receita para o cliente diante das horas de servio trabalhadas; no caso de empresas de auditoria, o trabalho e o servio podem no ter sido finalizados, porm uma parcela pode ser reconhecida, j que houve um tempo decorrido deste trabalho; Servios ou Produtos de Longo Prazo de Execuo: como as indstrias navais e aeronuticas. Como a construo do produto pode ser superior a um exerccio social fica obscuro decidir a melhor forma de reconhecimento da receita: esperar a transferncia do produto final ao cliente ou reconhecer proporcionalmente s etapas fsicas ou aos custos incorridos a cada exerccio financeiro. Para tanto, a contabilidade acaba por achar melhor adotar o segundo critrio de reconhecimento proporcional, porm no se deve deixar de lado a objetiva na adoo desses critrios; reconhecimento da receita antes da transferncia: em empresas que necessitam de crescimento vegetativo ou acrscimo de valor natural como os produtores de vinho e usque, exploradoras de reservas minerais, e tambm em empresas em que o risco da no-venda nulo, como na lapidao de pedras preciosas; reconhecimento da receita aps a transferncia: em empresas que impossvel prever o recebimento de ganho da receita, em empresas que podem receber ativos sem valor monetrio recebido em troca pela venda efetuada, e em negcios especulativos em que no se sabe quando ir receber o valor da venda, portanto s se registra o ganho (lucro) aps reconhecer todos os custos a serem recuperados. O que completa o princpio anterior o da Confrontao das despesas com as receitas. Esse princpio demonstra, em suma, que as despesas so atribudas aos perodos de acordo com as receitas a que se referem, isto , de acordo com a data do fato gerador e no quando so pagas em dinheiro. Aps a identificao exata da receita, faz-se um esforo de associar (ou confrontar) toda a despesa sacrificada para a obteno daquela receita, fato esse que chamamos de princpio da confrontao da despesa. Desta comparao (receitas e despesas), obteremos o resultado de um perodo na empresa.

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Cincias Contbeis

O reconhecimento das despesas est ligado ao consumo de ativos, ocorrncia do fato gerador da despesa e a seu confronto com as receitas atribudas ao perodo, ou ao perodo, quando no for possvel o confronto direto com as receitas. Sendo assim, pode acontecer de haver despesas em um exerccio, porm o sacrifcio financeiro s ocorrer no prximo exerccio, como no caso tpico de pagamento de salrios no fim do ms, ou comeo do outro ms. Os salrios so reconhecidos como despesa do ms, porm s sero pagos no ms subseqente. Entretanto, existem alguns casos especiais como os gastos de natureza pr-operacional que so ativados, e s sero reconhecidos a partir do momento em que a empresa comear a operar e gerar receita, e tambm a parcela adicional dos gastos com pesquisa e desenvolvimento que sero ativados e podem ser amortizados quando o projeto iniciar e gerar receitas. Iudcibus & Marion (2002, p. 115) enunciam que os dois princpios podem ser enunciados segundo o regime de competncia dessa forma:

Receitas e Despesas devem ser reconhecidas e atribudas aos perodos contbeis de acordo com a ocorrncia de fatos geradores especficos e no pela entrada ou sada de caixa. As despesas devero, sempre que possvel, ser confrontadas diretamente com as receitas reconhecidas no perodo.

Convenes contbeis

So as restries aos princpios, representando tambm o complemento aos princpios e postulados, a fim de delimitar a direo a ser seguida pelos princpios. Portanto, diante de uma situaoproblema, so as convenes que demarcam a deciso final a ser seguida. Elas acabam tendo, por sua vez, comparadas aos princpios, um peso menor de enunciao. A Conveno da Objetividade pronuncia que para procedimentos igualmente relevantes, levando-se em considerao os critrios de objetividade e subjetividade, sempre devero ser registrados os que puderem ser comprovados por documentos e critrios objetivos. Essa conveno tem o propsito de eliminar o liberalismo nas escolhas de critrios, principalmente de valor, a fim de que no haja qualquer tipo de distoro nas informaes contbeis. Nessa conveno, o que impera a impessoalidade do contador em relao aos usurios da contabilidade. Quanto mais objetivo o contador for, mais imparcial ser a informao contbil. Como exemplo, suponha-se que um contador precise fazer o registro da aquisio de um veculo. Ele dispe de duas fontes de informaes: a fatura relativa compra do veculo e a cotao do mercado fornecida por uma empresa altamente especializada. Seguindo a conveno da objetividade, diante das duas situaes, a que se caracteriza como mais objetiva a fatura relativa compra do veculo.
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Levando em considerao a objetividade, na falta de qualquer documentao comprobatria de valor, cabe contabilidade a contratao de peritos especializados que possam fazer uma avaliao, fornecendo, assim, ao contador um valor mais objetivo. Iudcibus et al (2006, p. 273) citam sobre esta conveno que:
Em suma, nem s o que material, palpvel, tem a qualidade de ser objetivo. Mesmo porque a objetividade atribuda a tais elementos uma imagem criada por nossa mente, que se utiliza, assim, do julgamento. Portanto, um julgamento pode ser objetivo, tambm, profissionalmente.

Portanto, a objetividade significa, na contabilidade, o posicionamento mais neutro e impessoal na escolha de critrios, de forma que se possa comprovar e eliminar qualquer vis na evidenciao das informaes. A Conveno da Materialidade ou Relevncia determina que devem ser registrados na Contabilidade apenas os eventos dignos de ateno e na ocasio oportuna. Nesse aspecto, pode-se considerar a relao custo/benefcio no momento em que o contador informa em seus relatrios se relevante qualquer movimentao ou registro. Isso porque existem informaes contbeis que o gasto com o registro acaba sendo muito maior do que propriamente a relevncia da anlise contida na informao, isto , o custo gerado muito maior que o benefcio que a informao pode trazer. De acordo com um exemplo citado por Iudcibus et al (2006, p. 272) fica mais claro o objetivo dessa conveno:
(...) sempre que os empregados do escritrio se utilizam de papis e impressos da firma, registra-se uma diminuio do ativo da empresa, diminuio esta que poderia, teoricamente, ser lanada nos registros contbeis medida de sua ocorrncia. Entretanto, isto no feito, pela irrelevncia da operao, e a despesa s apurada no fim do perodo por diferenas de estoques.

Todavia, Iudcibus et al (2006, p. 272) complementam afirmando que:

Normalmente, materialidade e relevncia andam juntas. Entretanto, algo pode ser imaterial de per se, mas, ainda assim, relevante. Por exemplo, se todo ms descobrimos uma diferena de $ 1 no Balancete de Verificao do Razo, o fato em si pode ser imaterial, mas, pela repetio, pode ser relevante no sentido de apontar eventuais problemas no sistema contbil.

Portanto, essa conveno desobriga o contador de um tratamento mais rigoroso para aqueles aspectos de valores irrelevantes, porm, no se esquecendo de que todos esses aspectos devem ser analisados, de modo que no prejudique a informao contbil. 32
Cincias Contbeis

J a Conveno da Consistncia ou Uniformidade cita que quando adotado um determinado processo dentre vrios possveis, esse no dever ser modificado freqentemente (ano a ano) para no prejudicar a comparabilidade dos relatrios contbeis e dos estudos de preditivos. Entretanto, isso no impede que se houver a necessidade de mudana de algum critrio adotado pela contabilidade da empresa, a mesma no possa adotar esse novo critrio. Nos relatrios contbeis, desde que evidenciado em nota explicativa (explicando o motivo da alterao e as implicaes, caso haja, no lucro da empresa), a alterao pode ser concretizada. Um exemplo que pode elucidar essa conveno quando a empresa adota sempre o mesmo mtodo de avaliao de estoque, a MPM, por exemplo. Depois de vrios estudos, a empresa acredita que o melhor mtodo a ser utilizado para a avaliao do estoque seria o PEPS, devido perecibilidade dos produtos em estoque. Desde que ela permanea com esse mtodo nos demais perodos de apurao e informe em nota explicativa o motivo da alterao e o efeito no resultado, a empresa pode adotar este critrio. A finalidade dessa conveno reduzir as inconsistncias entre os relatrios dentro da empresa, como tambm, buscar pela padronizao e unificao da informao contbil no mesmo setor de atividade. Por fim, a Conveno do Conservadorismo ou Prudncia define que sempre que o contador se confrontar com alternativas igualmente vlidas para atribuir valores diferentes a um elemento do Ativo ou do Passivo, por motivos de precauo, dever optar pelo mais baixo para o Ativo, e pelo mais alto para o Passivo. A inteno dessa conveno no sentido de sempre antecipar o prejuzo e nunca antecipar o lucro, no influenciando os investidores, de um modo geral, a um otimismo que poder, em um determinado momento, ser falso. Iudcibus et al (2006, p. 272) dizem que:
A regra Custo ou Mercado o Mais Baixo est intimamente ligada ao conservadorismo. Em outras palavras, o custo a base de valor para a contabilidade, mas, se o valor de mercado for inferior ao de custo, adotaremos o valor de mercado.

Esse aspecto pode ser percebido quando a empresa tem um estoque de mercadorias avaliado por R$ 100 mil ao preo de aquisio, e no momento de fechamento dos relatrios contbeis, percebe-se que o valor de mercado (que o valor da reposio do produto na empresa) de R$ 80 mil. O contador, com a viso conservadora, registraria os R$ 80 mil, j que para os investidores, em um determinado momento, este prejuzo seria repassado, talvez com propores negativas muito maiores; sendo assim, com a adoo do conservadorismo, a empresa acaba por antecipar o prejuzo e evidenciar de forma mais clara possvel a situao real da empresa.
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Portanto, essa conveno prima pela boa evidenciao da empresa para com seus investidores, porm, com a adoo desse conservadorismo, h o impedimento da evoluo da teoria contbil, alm de fazer com que as empresas percam o controle dos impactos nos resultados.

Princpios fundamentais da Contabilidade segundo o Conselho Federal de Contabilidade (CFC)

De acordo com a Resoluo do CFC, n. 750, de 29 de dezembro de 1993, ficou estabelecido que os princpios fundamentais contbeis a serem praticados, no Brasil, seriam os: da Entidade, da Continuidade, da Oportunidade, do Registro pelo valor original, da Atualizao monetria, da Competncia e da Prudncia. O Conselho Federal no se preocupou com a hierarquizao, no encontrando, assim, uma perfeita unicidade dos Princpios Contbeis. notria a no diferenciao dos princpios segundo o CFC em postulados, princpios e convenes contbeis, entretanto a maioria dos princpios so os mesmos desenvolvidos e estudados pela teoria da contabilidade, exceto os princpios da Oportunidade e da Atualizao Monetria. Isso pode ser percebido de acordo com o grfico-quadro comparativo, desenvolvido, a seguir.

COMPARATIVO DOS NOVOS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE COM OS POSTULADOS, PRINCPIOS E CONVENES DE CONTABILIDADE
Princpios Fundamentais de Contabilidade NBC 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Da entidade Da continuidade Da oportunidade Do registro pelo valor original Da atualizao monetria Da competncia Da prudncia ____________ ____________ ____________ ____________ ____________ ____________ ____________ ____________ Postulados, Princpios e Convenes de Contabilidade Da entidade (Postulado) Da continuidade (Postulado) ________________________ DC soscc mb sdvo rcp) outHt roo oaeea(r no ii lPi i ________________________ Da izao receita ncpio) real da (Pri Da rontao despesa rincpio) conf da (P Do vadorismo onveno) conser (C Da stncia consi (Conveno) Ddnmaoo u mntrPico oeo ndcmm oeor i) i r i( np Da etividade obj (Conveno) Da erialidade mat (Conveno)

Fonte: MARION, Jos Carlos. Contabilidade Empresarial. So Paulo: Atlas, 2003, p. 145.

O Princpio da Atualizao Monetria foi vigente no Brasil at 1995; com a queda da inflao, devido implantao do Plano Real, ela foi extinta. Entretanto, antes desse perodo, era obrigatria a gerao de relatrios contbeis por parte das empresas com Correo Monetria, tanto do Ativo Permanente quanto do Patrimnio Lquido. Mesmo que no seja obrigatrio, 34
Cincias Contbeis

aconselhvel que, quando a inflao ultrapassar dois dgitos, seja aplicada a Correo Monetria. Outro princpio estabelecido pelo CFC o da Oportunidade, que estabelece que todos os fatos, mesmo que administrativos incertos, que no futuro possam vir a afetar o patrimnio, devem ser registrados pela Contabilidade oportunamente, como contratos antes de realizao ou processos judiciais de ganhos ou perdas. Atualmente, a contabilidade se utiliza das notas explicativas ou relatrios prprios para essas eventuais informaes, no mais no Balano Patrimonial, como era feito antigamente. No passado, existia um grupo de contas denominado compensao, em que se faziam este registro. Em suma, os conceitos adotados pelo CFC so apenas em parte correspondentes aos da Estrutura Conceitual Contbil. Acreditase que o CFC tentou padronizar e adotar princpios que fossem adequados realidade brasileira, porm aqueles dispostos pela teoria contbil acabam sendo mais completos e adequados perfeita utilizao e divulgao da informao contbil. A Contabilidade Pblica ainda utiliza esse grupo de conta no Balano Patrimonial com sistema especfico para o controle desse grupo, mas a empresarial o aboliu.

Leituras Obrigatrias Texto 1

IUDCIBUS, Srgio de; MARION, Jos Carlos. Introduo Teoria da Contabilidade: para o Nvel de Graduao. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2002. Partes I a III. Este livro proporciona uma leitura de fcil entendimento devido ao seu carter didtico. O primeiro captulo se destaca contando a histria da evoluo da contabilidade de uma forma alternativa e com um teor totalmente real. Alm disso, em todos os captulos do livro, no fim de cada um deles, os autores se preocuparam em acrescentar leituras complementares aguando a curiosidade dos leitores. Um dos destaques desses textos a histria de Frei Lucca Pacioli, tambm no primeiro captulo do livro.

Texto 2
IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da Contabilidade. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2004. Unidade I. Este livro mais completo que o anterior no que tange ao assunto deste roteiro. interessante verificar o segundo captulo, que trata da evoluo da contabilidade, o autor informa completamente todos os fatos importantes que marcaram a Contabilidade. Alm disso, para os Postulados, Princpios e Convenes (captulos 3, 4 e 5), o autor apresenta exemplos que facilitam, sobremaneira, o entendimento dos conceitos de cada um deles.
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Leituras Complementares Texto 1

HENDRIKSEN, Eldon S.; VAN BREDA, Michael F. Teoria da Contabilidade. Traduo de Antonio Zoratto Sanvicente. So Paulo: Atlas, 1999. Cap. 2 e 4. Nos dois captulos recomendados, os autores tratam de maneira mais aprofundada sobre a evoluo da contabilidade, como tambm trata da busca por parte dos tericos pelos princpios da contabilidade. Este livro muito importante dentro da Teoria Contbil, mesmo sendo uma obra traduzida, e muitas vezes criticada por muitos estudiosos contbeis, de suma importncia a leitura, porque possui idias de autores que no pertencem Escola Brasileira de Contabilidade.

Texto 2
S, Antonio Lopes de. Teoria da Contabilidade. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2002. Cap. 1 a 4. Neste livro, o autor complementa honrosamente a leitura deste roteiro com uma abordagem diferente das demais, j que um autor que tem uma linha de pesquisa diferente dos autores j apresentados. interessante ler este livro porque possvel que alguns se identifiquem mais com o perfil deste autor no que tange ao estudo da Teoria Contbil.

LOPES, Alexsandro Broedel; MARTINS, Eliseu. Teoria da Contabilidade: Uma Nova Abordagem. So Paulo, Atlas, 2005. Cap. 1 e 8. Este livro apresenta uma abordagem alternativa para a pesquisa e para o ensino da contabilidade. Sua leitura ajudar a entender, com maior profundidade, questes essenciais e a refletir sobre assuntos contbeis no Brasil e no mundo. um destaque da Teoria Contbil Moderna, j que um dos autores do livro, Alexsandro Broedel Lopes, se destaca como um dos mais recentes e jovens pesquisadores da Teoria Contbil. Este livro contribui para uma nova perspectiva da Teoria Contbil estudada pelo autor.

Texto 3

Texto 4
GERGULL, Alberto Weimann. Uma Reflexo Acerca do Ncleo Fundamental da Teoria Contbil. Caderno de Estudos FIPECAFI, So Paulo, v. 9, n. 15, p. 35-40, jan./jun. 1997. Disponvel em: <http://www.eac.fea.usp.br/eac/revista/revista_fip. asp?edicao=15>. Acesso em: 23 Abr. 2008. Apresenta de forma clara e sucinta uma reviso da estrutura conceitual bsica da Contabilidade, alm de um embasamento terico para a Teoria Contbil, totalmente relacionado com o assunto pertinente a este roteiro. 36
Cincias Contbeis

Texto 5
Szster, Natan; Szster, Fortune Rechtman; Szster, Flvia Rechtman. Contabilidade: Atuais Desafios e Alternativa para o seu melhor desempenho. Revista de Contabilidade e Finanas - USP, So Paulo, n. 38, p. 20-30, maio/ago. 2005. Disponvel em: <http://www.eac.fea.usp.br/eac/revista/revista_eac. asp?edicao=38> Acesso em: 23 Abr. 2008. Este artigo mostra uma reflexo sobre os desafios enfrentados pela Contabilidade no Brasil na evidenciao de uma Demonstrao Contbil que retrate a realidade das empresas, alm da apresentao de uma proposta para ampliar a capacidade informativa da Contabilidade.

Atividades Atividade 1
Exerccio adaptado de MARION, Jos Carlos. Contabilidade Empresarial. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2003, p. 148-149. O contador da Cia. Franca, em obedincia aos conceitos da Teoria Contbil: Postulados, Princpios e Convenes da Contabilidade, fica bem vontade para tomar as seguintes atitudes: 1) no aceita a sugesto de seu assessor, de que o ideal, para o ramo da Cia. Franca, no avaliar o estoque pelo preo mdio das ltimas aquisies, mas pelo preo de mercado de matriaprima (O contador no pretende mudar o critrio); 2) do total de Contas a Receber que a empresa receber no prximo ano, h um forte indcio de que 10% no sero recebidos. Dessa forma, em vez de considerar R$ 5.000.000, considerar R$ 4.500.000; 3) recusa-se a atender ao pedido do Presidente da Cia., que prefere uma contabilidade em dlar (por ser esta uma moeda mais estvel); 4) o principal produto da empresa consome trs tipos de matriasprimas: o alumnio, que representa 90% do valor total pago pelas matrias-primas; o cobre, que representa 9,8%; e o ferro, que representa 0,2%. O contador resolve no mais fazer um relatrio detalhado sobre o consumo de ferro, mas, sim, continuar a fazer um relatrio sobre cobre e alumnio; 5) todas as retiradas extraordinrias do caixa, realizadas pelos diretores, sero consideradas como um emprstimo da Cia. Franca. Essa atitude foi motivada pelo fato de o dinheiro ser reembolsado depois de muito tempo (mais de seis meses); 6) quando no puder avaliar, por meio de documentos, certos bens que os proprietrios fornecem empresa, como j aconteceu em algumas oportunidades, convocar trs peritos em avaliaes ou uma empresa especializada em avaliao. Eu, contador, no atribuirei valor.; 7) prope que os bens que no se destinam venda no sejam considerados por seu valor de mercado (valor de venda); 8) evitar realizar reavaliaes (novas avaliaes) to freqentes,
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como vinha acontecendo. S em uma situao extrema, faremos reavaliao, diz ele. Qual postulado, princpio ou conveno o contador utilizou como base para tomar cada atitude citada anteriormente? Para cada atitude (1 a 8) responda o postulado, o princpio ou a conveno utilizado.

Atividade 2
De acordo com cada uma das reflexes, em relao aos Postulados, Princpios e Convenes Contbeis, ajude a interpretar a atitude do contador da empresa Comida S.A., Sr. Eduardo, respondendo o que est sendo pedido: a) O Sr. Eduardo estabeleceu que, quando se tratar de estoque ou valores a receber, havendo dvidas entre dois valores (valor de custo ou valor de mercado), ser utilizado o menor valor. Entretanto, quando se tratar de dvidas (valores a pagar), havendo dois valores igualmente vlidos, ser utilizado o maior. Por que o Sr. Eduardo adotou esse tipo de atitude? Em qual princpio, postulado ou conveno ele se fundamentou? Explique. b) Um dos scios solicitou ao Sr. Eduardo a compra de um veculo para o seu filho, que completara 18 anos, com o dinheiro da empresa, j que, no ano passado, ele no havia retirado nenhuma parte do lucro apurado pela empresa. O Sr. Eduardo, em situao difcil, no sabia como falar ao scio que essa atitude no estava correta, resolveu dizer que no poderia executar a transao: No pode se misturar as coisas: dinheiro da empresa dinheiro da empresa e no dos scios, como tambm o dinheiro dos scios no pode ser gasto pela empresa. Em qual Princpio, Postulado ou Conveno Contbil ele se fundamentou? Explique.

Atividade 3
Exerccio retirado de IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 132. Teoria da

A empresa Alfa apresenta os valores, a seguir, (pelo custo) para as mercadorias especficas, em 31/12/2006: Para uma unidade Mercadoria A R$ 30,00 Mercadoria B R$ 20,00 Mercadoria C R$ 14,00 O custo de reposio, para as mesmas mercadorias, na mesma data, era: A R$ 26,00; B R$ 24,00; e C R$ 14,00. Os valores lquidos de realizao (valor de venda menos despesas para vender) eram, respectivamente, A R$ 32,00; B R$ 26,00; e C R$ 14,00. Os valores lquidos de realizao, menos a taxa de lucro eram, ainda, A R$ 26,00; B R$ 20,00; e C R$ 12,00. Discuta, pelo princpio do custo histrico como base de valor e pela restrio do conservadorismo, quais seriam os valores a ser apreciados para a avaliao em estoque em 31/12/2006, e por qu. 38
Cincias Contbeis

Referncias
GERGULL, Alberto Weimann. Uma Reflexo Acerca do Ncleo Fundamental da Teoria Contbil. Caderno de Estudos FIPECAFI, So Paulo, v. 9, n. 15, p. 35-40, jan./jun. 1997. Disponvel em: <http://www.eac.fea.usp.br/eac/revista/revista_fip. asp?edicao=15>. Acesso em: 23 Abr. 2008. HENDRIKSEN, Eldon S.; VAN BREDA, Michael F. Teoria da Contabilidade. Traduo de Antonio Zoratto Sanvicente. So Paulo: Atlas, 1999. Cap. 2 e 4. IUDCIBUS, Srgio de; MARION, Jos Carlos. Introduo Teoria da Contabilidade: para o Nvel de Graduao. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2002. Partes I a III. IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da Contabilidade. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2004. Unidade I. LOPES, Alexsandro Broedel; MARTINS, Eliseu. Teoria da Contabilidade: Uma Nova Abordagem. So Paulo, Atlas, 2005. Cap. 1 e 8. S, Antonio Lopes de. Teoria da Contabilidade. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2002. Cap. 1 a 4. SZSTER, Natan; SZSTER, Fortune Rechtman; SZSTER, Flvia Rechtman. Contabilidade: Atuais Desafios e Alternativa para o seu melhor desempenho. Revista de Contabilidade e Finanas - USP, So Paulo, n. 38, p. 20-30, maio/ago. 2005. Disponvel em: <http://www.eac.fea.usp.br/eac/revista/revista_ eac.asp?edicao=38> Acesso em: 23 Abr. 2008.

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COMPONENTE CURRICULAR
Contabilidade em Agronegcios

ROTEIRO DE ESTUDO 1
O agronegcio e o fluxo contbil na agricultura
Carlos Roberto Souza Carmo

Objetivos
Caro (a) aluno (a) Ao final deste roteiro, esperamos que voc seja capaz de: compreender quais atividades econmicas podem ser consideradas atividades rurais (Atividade agrcola, pecuria e agroindstria); compreender os conceitos de atividade agrcola que explora culturas temporrias e culturas permanentes; associar procedimentos contbeis gerais aplicados ao fluxo de atividades operacionais prprios da agricultura (culturas temporrias e permanentes); identificar e compreender procedimentos contbeis especficos aplicados ao registro das alteraes patrimoniais provenientes da atividade agrcola (culturas temporrias e permanentes).

O Brasil e o agronegcio
Dados do Ministrio da Agricultura, Pecuria e Abastecimento (BRASIL, 2006, p. 5) destacam que, em 2005, o agronegcio foi responsvel por 36,9% das exportaes totais e 27,9% do Produto Interno Bruto (PIB) brasileiro. Este mesmo trabalho ressalta que, alm de um grande exportador de gros, o Brasil considerado, hoje, o maior exportador mundial de carne bovina e de frango e, ainda, o quarto maior fornecedor mundial de cortes de sunos. Por que o agronegcio brasileiro to desenvolvido? Clima privilegiado, gua em abundncia, tecnologia produtiva avanada e pessoal capacitado so alguns dos muitos fatores que tornam o Brasil um dos poucos competidores do setor com capacidade de acompanhar o aumento da demanda mundial por alimentos. Nesse contexto, pode-se observar que uma parcela significativa dos empreendedores do agronegcio brasileiro, visualizando o potencial de crescimento do setor, busca se estruturar operacionalmente de forma a atingir altos graus de produtividade. Entretanto, estes empreendedores, embora na maioria das vezes tendo capacidade tcnica, operacional e desejo de realizar, apiamse, quase que exclusivamente, em conhecimentos oriundos da prtica do seu dia-a-dia para a tomada das suas decises gerenciais. Por este motivo, por meio deste e dos prximos trs roteiros de

Oriundos mesmo que nascido do..., ou ainda, proveniente, advindo, originado de....

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estudo que compem este componente curricular, voc passar a compreender como a Contabilidade pode viabilizar a tomada de decises mais acertada e devidamente embasada em fundamentos tericos gerenciais voltados para o ramo do agronegcio.

Atividades econmicas que podem ser consideradas agronegcios - atividades rurais

De uma forma ampla, as atividades agrcolas (produo vegetal), zootcnicas (produo animal) e agroindustriais (beneficiamento primrio da produo vegetal e animal) so consideradas agronegcios ou atividades econmicas rurais. Entretanto, algumas restries devem ser feitas com relao amplitude daqueles trs termos genricos, pois uma parcela significativa de operaes com produtos oriundos do agronegcio no pode ser considerada atividade rural propriamente dita. Vejamos, a seguir, alguns exemplos de atividades econmicas consideradas atividades rurais ou agronegcios: produo e extrao vegetal (produo de cereais, hortalias, pomares, florestas, etc.); produo e explorao animal (apicultura, avicultura, suinocultura, sericicultura, pesca artesanal de captura do pescado in natura etc.); transformao de produtos agrcolas ou pecurios realizada pelo prprio agricultor ou criador, sem que sejam alteradas as caractersticas e a composio do produto in natura, e, ainda, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando-se exclusivamente matriaprima produzida na rea explorada (descasque de arroz, conserva de frutas, moagem de trigo e milho, pasteurizao e o acondicionamento do leite, assim como o mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem exclusivamente para sua apresentao etc.). Vejamos, a seguir, alguns exemplos de atividades econmicas que no podem ser consideradas atividades rurais ou agronegcios: beneficiamento ou a industrializao de pescado in natura; beneficiamento de arroz em mquinas industriais; intermediao de negcios com animais e produtos agrcolas (comercializao de produtos rurais de terceiros); arrendamento ou aluguel de bens empregados na atividade rural (mquinas, equipamentos agrcolas, pastagens); prestao de servios de transporte de produtos rurais de terceiros etc. Quando analisadas aquelas atividades econmicas que no podem ser consideradas atividades rurais, percebe-se que elas esto muito mais relacionadas com atividades comerciais (intermediao de negcios com animais e produtos agrcolas (comercializao de produtos rurais de terceiros), atividades industriais (beneficiamento ou a industrializao de pescado in natura, beneficiamento de arroz em mquinas industriais) e, ainda, com a prestao de servios (arrendamento ou aluguel de bens empregados na atividade rural, prestao de servios de transporte de produtos rurais de terceiros). 44
Cincias Contbeis

Restries O mesmo que limitaes, ou seja, diminuir a amplitude dos termos em questo e que so considerados abrangentes, amplos.

Explorao animal Produo e comercializao da produo animal. A produo de leite para venda, com o objetivo de lucro, um exemplo de explorao da produo animal.

O agronegcio tem como uma das suas caractersticas principais o desenvolvimento da atividade econmica no campo, com produtos oriundos deste, podendo, no caso da atividade agroindustrial, ocorrer o beneficiamento primrio dos produtos provenientes das atividades agrcolas e pecurias, sem contudo ocorrer a alterao das caractersticas primordiais do bem alvo deste beneficiamento. Incorrendo-se na alterao daquelas caractersticas consideradas essenciais do produto, deixa-se de ocorrer a agroindustrilizao e passa-se para a industrializao propriamente dita. Vale destacar que, normalmente, as atividades econmicas realizadas no campo no so exclusivas. Isto , dificilmente veremos uma entidade rural de explorao, somente da pecuria, ou ainda, somente da agricultura. Assim, no caso de entidades que exploram atividades rurais e, tambm, desenvolvem outras atividades de natureza diversa, dever prevalecer como atividade principal aquela que tenha maior representatividade no faturamento total da entidade. Alm disso, caso a entidade deseje beneficiar-se dos incentivos fiscais prprios concedidos s atividades rurais, a mesma dever manter escriturao em separado dos demais resultados, com o objetivo de segregar as receitas, os custos e as despesas referentes atividade rural, de forma a permitir a determinao do resultado daquela atividade considerada agronegcio, bem como demonstrar, no LALUR, separadamente, o lucro ou prejuzo contbil e o lucro ou prejuzo fiscal dessa atividade. Normalmente, as entidades que exploram atividades rurais gozam de alguns benefcios fiscais, como forma de incentivar o investimento privado no setor. Dentre estes benefcios, pode-se destacar o fato dos bens do ativo imobilizado (mquinas e implementos agrcolas, veculos de cargas e utilitrios rurais, reprodutores e matrizes etc.), exceto a terra nua, quando destinados produo, poderem ser depreciados, integralmente, no prprio ano-calendrio de aquisio (BRASIL, 1990). Imagine a relevncia e o efeito deste benefcio sobre o fluxo de caixa da entidade! Diante dos dois exemplos dados anteriormente, percebe-se o quanto importante sabermos identificar o que pode considerado um agronegcio propriamente dito. Alm da questo dos incentivos fiscais, esta identificao fundamental para o planejamento contbil dos registros e demonstrativos patrimoniais a serem desenvolvidos por voc, futuro contador, como uma das ferramentas de apoio tomada de decises gerenciais. A atividade agrcola e a explorao de culturas temporrias e culturas permanentes A partir de agora, passaremos a analisar o fluxo contbil naquelas entidades que exploram somente a atividade agrcola. Nos prximos roteiros, analisaremos tambm o fluxo contbil pertinente a outras atividades do agronegcio.

LALUR Livro de Apurao do Lucro Real. Processo atravs do qual a legislao do Imposto de Renda determina a apurao do Lucro fiscal, base de clculo do I.R.P.J, a partir do lucro contbil, mediante adies e excluses de valores pr-definidos por aquela legislao, como nodedutveis ou dedutveis da base de clculo do Lucro Real.

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Conforme dito anteriormente, a atividade agrcola constitui-se basicamente na explorao da produo vegetal, em que podem ser explorados dois tipos de culturas vegetais: culturas temporrias e as culturas permanentes. Culturas temporrias podem ser definidas como aquelas que, depois de realizada a colheita, esto sujeitas ao replantio. Ou seja, so aquelas culturas que produzem somente uma safra e, finda tal safra, esta cultura retirada do solo para dar lugar a uma nova cultura. As culturas permanentes, diferentemente das temporrias, no so arrancadas do solo aps a colheita. Ao contrrio, elas permanecem vinculadas ao solo por mais de uma safra anual. Diante de caractersticas to distintas, as culturas temporrias e permanentes tm tratamentos contbeis diferenciados. Por exemplo, a cultura temporria, enquanto em formao, e os respectivos produtos, aps a colheita, sero sempre classificados no ativo circulante. J, a cultura permanente, durante sua formao e depois de formada, ser classificada no ativo permanente, no grupo do imobilizado. J, os produtos oriundos deste tipo de cultura devero ser classificados no ativo circulante. Mas, vejamos estas classificaes e outras informaes relativas ao fluxo contbil na atividade agrcola nos tpicos seguintes. Fluxo contbil na atividade agrcola culturas temporrias Se fizssemos uma analogia entre a atividade agrcola que explora culturas temporrias e a atividade industrial, teramos a seguinte classificao contbil (Quadro 1): Quadro 1: Comparativo entre a classificao contbil dos estoques na indstria e na atividade agrcola cultura temporria
Indstria Ativo Circulante Estoques Estoques de produtos em elaborao Agricultura Cultura Temporria Ativo Circulante Estoques Cultura temporria em formao

Vinculada(s) ao solo Fixada no solo, presa ao solo, plantada.

Perceba que, em ambos os casos, a comparao entre as classificaes propostas refere-se aos estoques, ou seja, da mesma forma que na indstria o fluxo contbil para a formao dos estoques de produtos acabados passa pelo estoque de produtos em elaborao, na atividade agrcola isso tambm acontece. Entretanto, cabe destacar que, na atividade agrcola que explora culturas temporrias, o saldo da conta cultura temporria em formao oriundo de um intervalo de tempo bem maior que na atividade industrial. Ou seja, o saldo desta conta inicia-se com a preparao do solo para o plantio e s termina aps a colheita, quando todo o custo acumulado nesta conta transferido para uma segunda conta, tambm de ativo circulante, ou seja, a conta estoque de produtos agrcolas destinados venda. Vejamos a esquematizao deste fluxo (Quadro 2): 46
Cincias Contbeis

Assim, aps apurados os custos dos estoques de produtos agrcolas, medida que estes estoques so vendidos, eles deixam de fazer parte do ativo circulante para integrar o custo da safra vendida, a ser confrontado com a respectiva receita na apurao do resultado do exerccio. Fluxo contbil na atividade agrcola culturas permanentes No caso das culturas permanentes, o tempo necessrio sua formao normalmente muito superior ao perodo de formao das culturas temporrias. Alm disso, os gastos relativos sua formao so bem mais expressivos que o custo de formao das culturas temporrias. Entretanto, pode-se afirmar que um terceiro fator que faz com que o fluxo contbil relativo s culturas permanentes seja muito diferenciado do tratamento contbil dispensado s culturas temporrias: o vnculo ao solo aps a colheita e, conseqentemente, a produo de mais de uma safra. O fluxo contbil na atividade agrcola que explora a produo de culturas permanentes deve ser dividido em duas etapas distintas. 1. So identificados primeiro os gastos com a formao da cultura propriamente dita, gastos estes registrados em uma conta de ativo permanente imobilizado, denominada cultura permanente em formao. 2. A seguir, por ocasio da primeira safra, quando a cultura permanente pode ser considerada formada, deixa-se de acumular gastos na conta cultura permanente em
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formao e transfere-se todo o seu saldo para uma conta denominada cultura permanente formada, tambm do ativo permanente imobilizado. A partir deste momento, alm de deixar de acumular os chamados custos de formao, a cultura permanente passa a sofrer depreciao ou exausto. Vejamos, a seguir, como se processa o fluxo contbil at a formao da cultura permanente (Quadro 3). evidente que o objetivo de se formar uma cultura permanente explorar a sua produo como atividade econmica. Assim, nada mais justo do que consider-la formada a partir da primeira safra. Afinal, neste o ponto que se inicia o primeiro de vrios ciclos produtivos da cultura permanente. E exatamente neste ponto que se inicia a segunda etapa do fluxo contbil aplicado s culturas permanentes, ou seja, aps a sua maturidade produtiva. Quadro 3: Esquema bsico do fluxo contbil na atividade agrcola at a formao da cultura permanente

Vida til produtiva o perodo compreendido entre a primeira safra da cultura e a ltima, no caso das culturas permanentes. Ou seja, o perodo em que a cultura produz e, portanto, permite a explorao econmica da atividade agrcola.

Uma vez iniciada a vida til produtiva da cultura permanente, ela permanecer vinculada ao solo por alguns anos e proporcionar ao produtor mais de uma safra. E, como todo bem do ativo permanente imobilizado destinado produo, por exemplo, as mquinas utilizadas na indstria, um dia a vida til produtiva da cultura permanente se extinguir. Logo, parece razovel aplicarlhe um tratamento contbil semelhante ao tratamento dispensado

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queles bens do ativo permanente destinados produo de outros bens destinados venda ou prestao de servios. Se fizermos novamente uma analogia entre atividade industrial e atividade agrcola, perceberemos que a cultura permanente formada equivale s maquinas e equipamentos da atividade industrial (Quadro 4): Quadro 4: Comparativo entre classificao contbil da cultura permanente formada e as mquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo na atividade industrial
Indstria Ativo Permanente Imobilizado Mquinas e equipamentos (-)Depreciao Acumulada Agricultura Cultura Permanente Ativo Permanente Imobilizado Cultura permanente formada (-)Depreciao ou exausto Acumulada

Pode-se notar que a cultura permanente, em funo da perda da sua capacidade produtiva, dever sofrer depreciao ou exausto. Os gastos relativos depreciao ou exausto da cultura permanente formada devem integrar o custo da safra de cada ano. Afinal, a perda da capacidade produtiva ocorre em funo da produtividade de cada safra proporcionada pela cultura. Assim, no processo de colheita, caso seja extrado o fruto ou as folhas da cultura permanente (por exemplo, a extrao da laranja, do caf, da ma, ch etc.) realizar-se- a depreciao. Caso no seja extrado o fruto, na colheita da cultura permanente, faz-se o corte do caule da planta, normalmente, prximo ao solo (por exemplo, cana-de-acar, florestas, pastagens etc.), realizar-se-, assim, a exausto. Independentemente do processo de colheita e da respectiva nomenclatura, em ambos os processos deve-se reconhecer a perda da capacidade produtiva atravs de um lanamento a dbito da conta colheita em andamento ou mesmo colheita em formao, no ativo circulante e a crdito da conta depreciao acumulada, quando se extrair o fruto, ou exausto acumulada, quando se extrair a planta mediante seu corte. Em ambos os casos (depreciao ou exausto acumuladas), a conta creditada uma conta redutora do ativo permanente imobilizado.
Este assunto deve ser minuciosamente tratado em um dos prximos roteiros desta disciplina, mas vale destacar que a vida til produtiva da cultura permanente deve ser determinada mediante anlise e expedio de laudo de um engenheiro agrnomo e, atravs deste laudo, apurada a respectiva depreciao e exausto.

Tal processo de apurao consiste, basicamente, em dividir todo o custo de formao da cultura permanente pela respectiva vida til. Por exemplo, se fossem gastos $100.000,00 para formao de um canavial e, se fosse estimada uma vida til produtiva de 4 safras

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anuais, a respectiva conta de exausto a ser apropriada a cada safra anual seria $25.000,00 ( $100.000 / 4 anos). Novamente, o processo de apurao dos custos dos produtos agrcolas destinados venda, originados a cada safra, assemelhase ao processo de apurao de custos na atividade industrial. Vejamos, a seguir, como se processa o fluxo contbil aps a formao da cultura permanente, portanto, a cada safra (Quadro 5): Quadro 5: Esquema bsico do fluxo contbil na atividade agrcola aps formao da cultura permanente, e iniciada a sua vida til produtiva

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Cincias Contbeis

Percebe-se que, alm do custo com depreciao ou exausto da cultura permanente, todos os demais gastos incorridos para a manuteno da cultura entre uma safra e outra e, ainda, os gastos realizados para a colheita de cada safra, incorporam-se ao custo de formao dos estoques destinados venda. Por exemplo, o desgaste do maquinrio utilizado no processo de colheita, as horas de trabalhos dos empregados envolvidos na manuteno da cultura permanente entre uma safra e outra, o custo com mo-de-obra utilizada na colheita propriamente dita, os inseticidas e herbicidas utilizados para garantir a manuteno da cultura permanente, todos estes gastos so incorporados ao custo de cada safra colhida e destinada a formar os estoques de produtos agrcolas a serem vendidos. De uma forma geral, conclumos a abordagem dos principais assuntos relativos aos tpicos 1 e 2 do contedo programtico deste componente curricular. Cabe destacar que o assunto muito amplo e, devido a isso, voc dever realizar todas as leituras, obrigatrias e complementares, para se informar das especificidades da atividade e os respectivos tratamentos contbeis. Alm disso, voc dever resolver os exerccios sugeridos, para avaliar e complementar o seu aprendizado. Bom estudo!

Leituras Obrigatrias Texto 1

MARION, Jos Carlos. Atividade Rural: Conceitos Bsicos In: _____ . Contabilidade rural. 8. ed. So Paulo: Atlas, 2005. Cap. 1, p. 23-32. (ISBN 85-224-4106-5) No texto recomendado, voc encontrar uma abordagem simples e direta sobre a definio do conceito de empresa rural, a definio do que e como se processa a contabilidade rural. Voc ver, tambm, como se estabelece o exerccio social em uma empresa que explora a atividade rural. Aprender quais as diferenas entre a explorao da atividade rural na forma de pessoa fsica e pessoa jurdica e, ainda, os tipos de sociedade na agropecuria.

Texto 2
MARION, Jos Carlos. Fluxo Contbil na Atividade Agrcola In: _____ . Contabilidade rural. 8. ed. So Paulo: Atlas, 2005. Cap. 2, p. 37-48. (ISBN 85-224-4106-5) Neste segundo texto, voc complementar seus conhecimentos sobre as definies e diferenas entre culturas temporrias e permanentes, sobre o processo de contabilizao do plantio at a colheita e, ainda, quando se inicia a depreciao ou a exausto das culturas permanentes. Aprender tambm qual a diferena entre custos e despesas na atividade agrcola. Voc aprender qual o tratamento contbil dos custos indiretos na agricultura e como podem ser classificadas as perdas nessa modalidade de agronegcio.
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Leituras Complementares Texto 1

BRASIL. Lei n. 8.023, de 12/04/1990. Dirio Oficial da Unio de 13/04/90. Repblica Federativa do Brasil: Poder Executivo, Braslia, DF, 1990. Disponvel em: <http://www81.dataprev.gov. br/sislex/paginas/42/1990/8023.htm>. Acesso em: 04 abr. 2008. No texto recomendado, voc encontrar informaes sobre quais as atividades econmicas que podem ser consideradas atividades rurais (ou agronegcio), para fins de Imposto de Renda, e, ainda, sobre como o resultado da explorao da atividade rural apurado, segundo a legislao fiscal.

Texto 2
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo CFC n. 909/01 que aprova o item NBC T 10.14 da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, de 08/08/2001. Contador JOS SERAFIM ABRANTES - Presidente. Braslia, DF, 2001. Disponvel em: <http://cfcspw.cfc.org.br/ resolucoes_cfc/RES_909.DOC> Acesso em 08 abr. 2008. Nesta segunda indicao, voc encontrar informaes sobre os critrios e procedimentos especficos de avaliao, registro das variaes patrimoniais e estruturao das demonstraes contbeis, e, tambm, as informaes mnimas a serem divulgadas em notas explicativas para as entidades agropecurias.

Texto 3
IOB. Contabilidade Rural In: _____ . Temtica contbil e balanos: a utilizao gerencial da anlise do ponto de equilbrio e a alavancagem operacional; Anlise de balanos: tcnicas de anlise. 4. ed. So Paulo: IOB, 2008. Coleo manual de procedimentos - Boletim IOB - Fascculo 12 - Mar/2008, p. 1-4. (ISBN 978-85-379-0126-7) Nesta terceira obra, voc encontrar, alm de algumas das informaes obtidas atravs das demais leituras indicadas, informaes gerais extremamente relevantes sobre a definio do ciclo operacional na atividade rural, perdas e ganhos extraordinrios decorrentes da atividade fim, e outras igualmente importantes.

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Cincias Contbeis

Atividades Atividade 1
Para cada uma das atividades produtivas dadas, a seguir, assinale A para atividade agrcola ou P para atividade pecuria: a. b. c. d. e. ( ( ( ( ( ) ) ) ) ) Hortalias Plantio e colheita de arroz Bovinocultura Plantio de cana-de-acar Suinocultura

Atividade 2
Para cada uma das atividades produtivas dadas, a seguir, assinale AI para agroindstria, N para atividade comercial, industrial propriamente dita ou prestao de servios: a. b. c. d. e. ( ( ( ( ( ) ) ) ) ) Venda de suco in-natura acondicionado Produo de adubos qumicos Limpeza de arroz em casca na prpria fazenda Revenda de mquinas e implementos Laticnios

Explique, com suas palavras, a diferena entre Capital de Exerccio Permanente e Capital de Exerccio Circulante.

Atividade 3

Atividade 4
Na empresa agrcola, a conta analtica Insumos em Almoxarifado, subgrupo da conta sinttica Estoques, no ativo circulante, pode ser composta por: a. b. c. d. e. ( ( ( ( ( ) ) ) ) ) Sementes, adubos, fertilizantes Soja, milho, arroz feijo Combustveis, lubrificantes, ferramentas Peas para pequenos reparos Nenhuma das opes anteriores

Atividade 5
Com relao resposta que voc marcou como certa para a questo anterior (Atividade 4), no caso da formao de uma Cultura Permanente, indique, a seguir, quais seriam as contas utilizadas para registrar (dbito e crdito) o consumo daquele estoque (dbito e crdito): D. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _. C. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _.

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Referncias
BRASIL. Secretaria de Relaes Internacionais do Agronegcio do Ministrio da Agricultura e Abastecimento. Agronegcio brasileiro: desempenho do comrcio exterior. 2. ed. Braslia: MAPA/SRIA/ DPIA/CGOE, 2006. BRASIL. Lei n. 8.023, de 12/04/1990. Dirio Oficial da Unio de 13/04/90. Repblica Federativa do Brasil: Poder Executivo, Braslia, DF, 1990. Disponvel em: <http://www81.dataprev.gov.br/ sislex/paginas/42/1990/8023.htm>. Acesso em 04 abr. 2008.

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Cincias Contbeis

COMPONENTE CURRICULAR
Contabilidade Governamental

ROTEIRO DE ESTUDO 1
A Contabilidade Governamental no Brasil
Maria Elisabeth Moreira Carvalho Andrade

Objetivos
Ao trmino da unidade, voc dever estar apto a: conceituar administrao pblica no Brasil; descrever a estrutura da administrao pblica brasileira; definir contabilidade governamental; conhecer a histria do oramento pblico, desde a sua origem aos dias atuais; conceituar oramento pblico; classificar os princpios oramentrios quanto aplicabilidade dos mesmos na elaborao das peas oramentrias; identificar os meios legais para a alterao de uma Lei Oramentria aps sua aprovao e durante a sua execuo; aplicar corretamente, na execuo do oramento, os crditos adicionais estabelecidos pela Lei 4.320/64.

1 Contabilidade governamental
Caros(as) alunos(as) Nesta etapa VI, vocs daro incio ao estudo da contabilidade governamental. Sero necessrios dedicao e comprometimento nos estudos a distncia para atingirmos os objetivos propostos. Antes de iniciarmos, porm, no poderia deixar de mencionar que a contabilidade governamental, a partir da Constituio de 1988, vem aumentando a sua importncia, pois um instrumento imprescindvel para a consecuo dos objetivos do Estado na aplicao dos recursos pblicos, a fim de atender aos anseios da sociedade. O profissional contbil passou a ser mais requisitado na rea pblica, no s como especialista na prestao de contas, mas, tambm, como profissional capacitado para o controle efetivo dos gastos pblicos, buscando a transparncia das demonstraes contbeis. A contabilidade pblica, alm de ser um bom ramo, carente de profissionais especializados, tambm nos proporciona, como cidados brasileiros, acompanhar a gesto dos agentes pblicos com uma viso crtica. Em suas casas, vocs no gostam de saber em que aplicado o seu dinheiro? Na rea pblica, tambm temos que ter este interesse, pois o nosso dinheiro arrecadado com os impostos que pagamos, que os agentes pblicos utilizaro para oferecer os servios a que os contribuintes tm direito.
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Antes de entrarmos na contabilidade governamental propriamente dita, temos que conhecer como estruturada a administrao pblica no Brasil. Atualmente, a administrao pblica se divide em direta e indireta. A administrao pblica direta se divide nos rgos dos Poderes Executivo, Legislativo e Judicirio, que so independentes e harmnicos entre si, nos mbitos federal, estadual e municipal. Para esclarecer, temos, em nvel federal, o Poder Executivo, a Presidncia da Repblica e os Ministrios; no Poder Legislativo, temos o Congresso Nacional e o Tribunal de Contas da Unio; e, no Poder Judicirio, o Supremo Tribunal Federal de Justia, Tribunais Regionais Federais, Tribunais Superiores do Trabalho e Eleitoral e Superior Tribunal de Justia. O mesmo ocorre em nvel estadual em que temos, no Executivo, a Governadoria e as Secretarias de Estado; no Legislativo, as Assemblias Legislativas e os Tribunais de Contas Estaduais e, no Judicirio, o Tribunal de Justia. Em mbito municipal: no Executivo, temos o Prefeito e as Secretarias Municipais e, no Legislativo, as Cmaras Municipais. Nos municpios, no temos rgos municipais do Poder Judicirio, bem como Tribunais de Contas Municipais. Somente nos municpios de So Paulo e Rio de Janeiro existem Tribunais de Contas Municipais. Pesquise, em sua cidade, os rgos que compem a administrao direta, sua estrutura, o nmero de secretarias etc. Todos os rgos da administrao direta desenvolvem atividades que visam o interesse coletivo, por meio dos servios pblicos oferecidos. So exemplos de servios pblicos: o de polcia, o de sade pblica, o de ensino, o de transporte coletivo etc.. H certas atividades do governo que so desenvolvidas de forma descentralizada e que denominamos de administrao indireta. Diante do exposto, a administrao pblica indireta composta de entidades autnomas com personalidade jurdica prpria para quem so delegados poderes a fim de auxiliar no exerccio da atividade administrativa, possuem patrimnio prprio e personalidade jurdica prpria e somente so criadas a partir de lei especfica, conforme o inciso XIX, do art. 37, da Constituio Federal:
XIX - somente por lei especfica poder ser criada autarquia e autorizada

Em Uberaba, no site www. uberaba.mg.gov.br, vocs ficam conhecendo os rgos da administrao direta e indireta do municpio e suas funes.

a instituio de empresa pblica, de sociedade de economia mista e de fundao, cabendo lei complementar, neste ltimo caso, definir as reas de sua atuao.

So classificadas em autarquias, fundaes, empresas pblicas e sociedades de economia mista: autarquia - criada para exercer atividades tpicas do Estado. Como autarquias federais, podemos citar o INSS Instituto Nacional da Seguridade Social, a CVM Comisso de Valores Mobilirios e o BACEN Banco Central do Brasil. 58
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Podemos ter tambm autarquias estaduais e municipais. Pesquise, em seu estado e municpio, quais autarquias existem atualmente. fundao pblica - desempenha atividades de carter social (pesquisa, educao, assistncia social etc.). Exemplo: ENAP Escola Nacional de Administrao Pblica, FIOCRUZ Fundao Oswaldo Cruz, FUNAI Fundao Nacional do ndio. empresa pblica criada para exercer atividade econmica quando de relevante interesse coletivo e de segurana nacional, sendo seu capital 100% pblico, podendo ser constituda sob a forma de Sociedade Annima, Ltda. etc. Podemos citar, como exemplo, a Caixa Econmica Federal CEF e a Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos ECT. sociedades de economia mista so constitudas somente sob a forma de sociedade annima para exercer atividade econmica, sendo a maioria de seu capital votante do setor pblico, ou seja, pelo menos 50% + 1. O Banco do Brasil e a Petrobrs so exemplos de sociedades de economia mista. Aps esta breve explanao de como est estruturada atualmente a administrao pblica no Brasil, iremos definir a contabilidade governamental, pois, por meio dela que os rgos da administrao direta e indireta registram os fatos contbeis.

2 Introduo contabilidade governamental

Vrias so as definies para a contabilidade pblica ou governamental como chamada mais recentemente. Entre elas, destacamos:
Contabilidade governamental uma especializao da contabilidade, cincia voltada para o estudo e a anlise dos atos e fatos que ocorrem na administrao pblica. (LINO MARTINS, 2004, p.222)

Como a contabilidade, em geral, no Brasil, altamente regulada, a contabilidade governamental no foge dessa regra. Existem vrias regulamentaes que temos de seguir, de forma complementar Constituio Federal. As principais so: Lei Federal n 4.320/64 que [...] estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e Distrito Federal e Lei Complementar n 101/00 que [...] estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias, a chamada Lei de Responsabilidade Fiscal. Como no poderia deixar de ser, o objeto da contabilidade governamental o patrimnio pblico, assunto que ser abordado em um captulo nas prximas unidades de estudo.
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A contabilidade pblica tem por objetivos principais, dentre outros, apurar o resultado financeiro e patrimonial da administrao, bem como fornecer relatrios para a tomada de deciso dos gestores, para o cumprimento da legislao e prestar contas aos rgos de controle. A contabilidade governamental possui algumas particularidades que a diferenciam um pouco da contabilidade geral. O regime contbil adotado o misto, de competncia para as despesas e de caixa para as receitas, atendendo ao art. 35 da Lei Federal n 4.320/64:
Art. 35. Pertencem ao exerccio financeiro: I as receitas nele arrecadadas; II as despesas nele legalmente empenhadas.

O exerccio financeiro dever coincidir com o ano civil. O ano civil compreende 01 de janeiro a 31 de dezembro. Os bens de uso comum do povo no so registrados pela contabilidade pblica o que veremos detalhadamente quando estudarmos patrimnio pblico.

3 Oramento Pblico
Oramento nada mais que o planejamento do que pretendemos receber e o que temos que pagar. Fazemos isso, em nossos lares, mensalmente. Com os rgos pblicos no poderia ser diferente; ao elaborar o oramento pblico, estamos fazendo a previso de quanto iremos arrecadar e determinando em que sero gastos os recursos pblicos, procurando sempre prestar servios de qualidade, com o menor custo possvel atendendo ao princpio da economicidade. Segundo Lino Martins (2004, p.43), o oramento um plano de trabalho governamental expresso em termos monetrios que evidencia a poltica econmico-financeira do governo. Com a nossa moeda estabilizada, o oramento passou a ser uma pea fundamental de planejamento das aes prioritrias daadministrao pblica. Atualmente, o processo oramentrio est definido no Art. 165 da Constituio de 1988:
Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecero: I - o plano plurianual; II - as diretrizes oramentrias; III - os oramentos anuais.

A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios so obrigados a elaborarem as peas oramentrias dentro dos prazos estabelecidos na Constituio Federal, Constituies Estaduais e Leis Orgnicas Municipais. Antes de iniciarmos o estudo sobre oramento pblico, vamos conhecer um pouco de sua histria nas Constituies brasileiras.

3.1 Oramento nas constituies brasileiras

Vamos fazer uma breve descrio de como o oramento pblico foi tratado ao longo da histria. Encontramos relatos do controle dos 60
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recursos pblicos, desde 1300 antes de Cristo. No Brasil, desde o seu descobrimento, tambm j se discutia sobre oramento, mas somente a partir da CF de 1824 que se tornou matria constitucional. A Constituio de 1824 trazia apenas a atribuio ao Ministrio da Fazenda para receber, dos outros ministrios, os oramentos relativos s despesas de seus rgos, para ser apresentado Cmara dos Deputados, anualmente, um balano das receitas e despesas.
Art. 172. O Ministro de Estado da Fazenda, havendo recebido dos outros Ministros os oramentos relativos s despesas das suas Reparties, apresentar na Cmara dos Deputados anualmente, logo que esta estiver reunida, um Balano geral da receita e despesa do Tesouro Nacional do ano antecedente, e igualmente o oramento geral de todas as despesas pblicas do ano futuro, e da importncia de todas as contribuies, e rendas pblicas. (CF de 1824)

Esse artigo nos mostra que o oramento para o ano seguinte no era votado, somente apresentado Cmara dos Deputados, e, concomitantemente, j prestavam contas do oramento do ano que estava terminando. Depois de 110 anos, a CF de 1934 estabelecia que o Poder Executivo enviaria a proposta oramentria para ser votada e aprovada pelo Poder Legislativo. Veja que, agora, o oramento precisa ser aprovado e no apenas apresentado. Assim, a competncia em relao matria de receita e despesa pblica fica a cargo do Poder Legislativo.
Art. 39 - Compete privativamente ao Poder Legislativo, com a sano do Presidente da Repblica: 2) votar anualmente o oramento da receita e da despesa, e no incio de cada Legislatura, a lei de fixao das foras armadas da Unio, a qual nesse perodo, somente poder ser modificada por iniciativa do Presidente da Repblica; Art. 50 - O oramento ser uno, incorporando-se obrigatoriamente receita todos os tributos, rendas e suprimentos dos fundos e incluindo-se discriminadamente na despesa todas as dotaes necessrias ao custeio dos servios pblicos. 1 - O Presidente da Repblica enviar Cmara dos Deputados, dentro do primeiro ms da sesso legislativa ordinria, a proposta de oramento. (CF de 1934)

Logo aps, com a constituio de 1937, determinou-se que fosse planejada a despesa de forma mais sistematizada, exigindo-se que fosse mais detalhada para cada rgo, possibilitando uma flexibilidade quando estiver sendo executado.
Art. 69 - A discriminao ou especializao da despesa far-se- por servio, departamento, estabelecimento ou repartio. 1 Por ocasio de formular a proposta oramentria, o Departamento Administrativo organizar, para cada servio, departamento, estabelecimento ou repartio, o quadro da discriminao ou especializao, por itens, da despesa que cada um deles autorizado a realizar. Os quadros em questo devem ser enviados Cmara dos Deputados juntamente com a proposta oramentria, a ttulo meramente informativo ou como subsdio Etapa VI - Volume 1

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ao esclarecimento da Cmara na votao das verbas globais. (CF de 1937)

Observe que o detalhamento da despesa encaminhado ao Poder Legislativo era meramente informativo, o que era votado eram somente as verbas globais. A partir da constituio de 1967, iniciou-se a preocupao com o aumento das despesas com pessoal, por isso, foram estabelecidos limites, retirando do Poder Legislativo a competncia para fixar vencimentos dos servidores pblicos, conceder auxlios e subvenes e qualquer outra ao que aumente a despesa pblica.
Art. 60 - da competncia exclusiva do Presidente da Repblica a iniciativa das leis que: I - disponham sobre matria financeira; II - criem cargos, funes ou empregos pblicos ou aumentem vencimentos ou a despesa pblica; III - fixem ou modifiquem os efetivos das foras armadas; IV - disponham sobre a Administrao do Distrito Federal e dos Territrios. Pargrafo nico - No sero admitidas emendas que aumentem a despesa prevista. (CF de 1967)

Ento, a partir de 1967, o poder Legislativo no tinha mais competncia para fixar vencimentos dos servidores pblicos, bem como qualquer matria financeira que aumentasse os gastos pblicos. Nota-se, a partir da, uma grande preocupao com as despesas pblicas transferindo para o Presidente da Repblica a competncia para elaborar leis de matria financeira. E, por fim, a nossa constituio atual, promulgada em 1988, que, conforme citado anteriormente, em seu Art. 165, trata especificamente do sistema oramentrio, definindo os instrumentos de planejamento governamental que so: a Lei do Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes Oramentrias e a Lei do Oramento Anual. Como vimos, sempre houve uma certa preocupao com o planejamento dos gastos pblicos. Quanto iniciativa destes projetos, aos poucos foram tirando atribuies do Poder Legislativo quanto a elaborao, pois, quem sabe o quanto se espera arrecadar e onde deve ser gasto o Poder Executivo, mas nada impede que o Legislativo proponha emendas oramentrias. Atualmente, o Poder Legislativo elabora previamente o seu oramento e encaminha ao Poder Executivo para ser anexado ao Projeto de Oramento, o mesmo ocorrendo com o Poder Judicirio. Antes de estudarmos as trs leis oramentrias: Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) e Lei Oramentria Anual (LOA), devemos conhecer os princpios oramentrios que temos que observar na elaborao das peas oramentrias.

4 Princpios oramentrios
Estes princpios estabelecem procedimentos na elaborao do oramento, bem como facilitam o seu acompanhamento e controle. Antes de conhecermos quais so esses princpios, vejamos a Lei n 4.320/64 que estabelece os fundamentos da transparncia oramentria (art. 2o): 62
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A Lei do Oramento conter a discriminao da receita e despesa, de forma a evidenciar a poltica econmico-financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos os princpios da unidade, universalidade e anualidade.

H inmeros princpios que regem o oramento pblico, porm, vejamos, agora, apenas os trs princpios fundamentais que o regem. O princpio da unidade estabelece que as receitas e despesas devem estar contidas em uma s lei, ou seja, o oramento envolve os Poderes Executivo, Legislativo e Judicirio, bem como todos os rgos da administrao direta e indireta, inclusive as fundaes. Este princpio vem evitar os oramentos paralelos, que dificultam a fiscalizao. Lembram-se quando estudamos a diviso da administrao pblica em direta e indireta? Pois bem, a lei oramentria no pode esquecer nenhum deles. A Lei n 4.320/64 consagra este princpio fazendo com que cada rgo elabore o seu oramento, mas, ao final, tm que encaminhar ao Poder Executivo para constar do projeto de lei nico, antes de ser votado pelo Poder Legislativo. Por exemplo, as Cmaras Municipais elaboram seu oramento e encaminham ao setor de oramento das Prefeituras Municipais. Se estes rgos da administrao indireta recebem dinheiro pblico, eles tm que faz-lo constar do oramento. Esta exigncia foi reforada com a Lei de Responsabilidade Fiscal que determina que os rgos da administrao indireta, para receber recursos para pagamento de pessoal, por exemplo, essa despesa tem que constar da lei oramentria. O segundo princpio, o princpio da universalidade ou princpio do oramento bruto, est previsto nos artigos 3, 4 e 6 da Lei 4.320/64 que diz que o oramento dever conter todas as receitas e despesas pelos seus totais, proibindo quaisquer dedues. Exemplificando A Constituio Federal estabelece a repartio das receitas tributrias. Dentre elas, podemos citar a arrecadao do IPVA (Imposto sobre Propriedade de Veculos Automotores), que um imposto estadual, mas em que 50% (cinqenta por cento) do valor arrecadado vai para os municpios onde o veculo est emplacado. Cumprindo este princpio, quando da elaborao do oramento do Estado, constar: Receita Tributria Arrecadao de IPVA - R$ 1.000.000,00 No lado da despesa Transferncia aos Municpios - R$ 500.000,00 No podemos lanar no oramento somente o valor que efetivamente cabe ao Estado, ou seja, R$ 500.000,00, que ser gasto conforme o gestor dispuser no oramento. Ento, atendendo ao princpio da universalidade, todas as receitas e despesas tm que vir com valores globais, mesmo se uma porcentagem tiver que ser transferida ao longo da execuo do oramento para os estados e municpios.
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E chegamos ao terceiro princpio, ou seja, o princpio da anualidade ou princpio da periodicidade. Este estabelece que o oramento deve compreender um perodo limitado de tempo que, no Brasil, coincide com o ano civil, ou seja, de 01 de janeiro a 31 de dezembro (Art. 34 da Lei 4.320/64). importante salientar que h outros princpios que podem estar relacionados ao oramento pblico: princpio do equilbrio: a receita estimada dever ser igual despesa fixada, ou seja, realizada a previso da receita, o gestor pblico dever fixar como elas sero gastas. Este princpio visa o controle dos gastos pblicos na tentativa de evitar que a despesa seja maior que a receita, ou seja, gastar mais do que se tem. como em nosso oramento domstico, se gastarmos mais que recebemos, iremos nos endividar. princpio da exclusividade: est previsto no 8 do art. 165 da Constituio Federal. A lei oramentria no poder conter dispositivos estranhos fixao da despesa e previso das receitas. Ela tem que ser exclusiva matria oramentria. Exemplificando: no podemos autorizar a doao de uma rea a partir da Lei Oramentria, isso tem que ser feito com base em lei especfica para o assunto. Este princpio comporta algumas excees que veremos aos estudarmos a Lei Oramentria Anual LOA. princpio da especificao: visa evitar dotaes oramentrias globais, ou seja, as despesas no oramento tm que vir mais detalhadas possibilitando a fiscalizao. Uma exceo a este princpio o da reserva de contingncia (ver art. 5 e 15 da lei 4.320 e art. 5 III da LRF). Veja, a seguir:
Art. 5 A Lei de Oramento no consignar dotaes globais destinadas a atender indiferentemente a despesas de pessoal, material, servios de terceiros, transferncias ou quaisquer outras, ressalvado o disposto no artigo 20 e seu pargrafo nico. (Lei 4.320/64)

Por exemplo, as despesas com a folha de pagamento tm que vir detalhadas como salrio base, INSS, horas extras, gratificaes, vale alimentao, adicionais noturno e de insalubridade, ou seja, toda despesa com pessoal tem que ser especificada, detalhada, para facilitar a fiscalizao dos rgos de controle externo, que so os tribunais de contas e o Poder Legislativo. princpio da publicidade: no apenas um princpio oramentrio, mas constitucional para toda a administrao pblica (Art. 37 da CF). O oramento tem que ser publicado em jornais para ter eficcia, ou seja, se no for publicado, no poder ser executado. Em municpios pequenos, a divulgao pode ocorrer em locais de grande circulao. Toda lei s entra em vigor, ter eficcia, poder ser aplicada, ter que ser cumprida, aps a sua publicao; se isso no 64
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ocorrer, a lei ser nula. Trata-se de um princpio muito importante para toda a administrao pblica. princpio da clareza: visa a transparncia dos gastos pblicos. O oramento deve ter uma linguagem clara e compreensvel a todos que, de maneira ou outra, precisem manipul-lo, ele deve primar pela simplicidade. Esse princpio pretende evitar os termos tcnicos ou pouco conhecidos a fim de proporcionar uma leitura e acompanhamento de fato pelo cidado. princpio da uniformidade: preconiza que o oramento deve ser padronizado ao longo dos anos a fim de que possa ser comparado ao longo do tempo. A Secretaria de Tesouro Nacional (STN) tem editado portarias com modelos para serem seguidos no s pela Unio, mas, tambm, pelos Estados e Municpios, ou seja, todos os oramentos tero o mesmo modelo, sero uniformes. princpio da no vinculao ou no afetao da receita: est previsto no art. 167, IV, da CF. Esse princpio probe a vinculao da arrecadao dos impostos a rgos especficos, fundos ou despesas. A CF determina algumas excees. A no vinculao visa dar mais flexibilidade ao oramento, salientando que este princpio probe a vinculao somente aos impostos, no atingindo as taxas e contribuies, em geral, que j tm destinaes especficas. Exemplificando No podemos colocar no oramento que 10% da arrecadao do IPTU, obrigatoriamente, tem que ser gasto para a construo de casas populares, por exemplo, porque, conforme citado anteriormente, este princpio visa flexionar o oramento. Se vincularmos a aplicao da arrecadao dos impostos, o agente pblico no poder aplicar em um setor que esteja precisando com mais urgncia como, por exemplo, em programas sociais. Cada municpio tem suas prioridades e nada melhor que o chefe do Poder Executivo para planejar a sua melhor aplicao. S vinculamos as determinaes constitucionais para aplicao na sade, educao e assistncia social, conforme comentado em nossos estudos anteriores. Como vimos, so vrios os princpios que precisam ser observados durante o planejamento e execuo das peas oramentrias. Finalmente, vamos aprender as trs peas oramentrias: Plano Plurianual de Aes (PPA): trata-se de um planejamento de mdio prazo com vigncia de quatro anos, que define as diretrizes, objetivos e metas da administrao pblica. sempre iniciado no segundo ano do mandato do chefe do Poder Executivo, com trmino no primeiro ano do mandato subseqente.
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 Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO): um elo entre o PPA e a LOA, prioriza as metas estabelecidas no PPA e orienta a elaborao da LOA, elaborada anualmente. De acordo com o pargrafo 2 do art. 165 da CF, a LDO: - compreender as metas e prioridades da administrao pblica, incluindo as despesas de capital para o exerccio financeiro subseqente; - orientar a elaborao da LOA; - dispor sobre as alteraes na legislao tributria; - estabelecer a poltica de aplicao das agncias financeiras oficiais de fomento. Lei Oramentria Anual (LOA): compreende concretizar os objetivos e metas propostas no PPA, seguindo as diretrizes da LDO, tambm com vigncia anual. A LOA estima a receita e fixa a despesa para o exerccio subseqente, compreendendo os oramentos fiscal, da seguridade social e de investimento das empresas. O oramento fiscal compreender todos os poderes, fundos, autarquias, fundaes, empresas pblicas e sociedades de economia mista em que possui maioria do capital votante. O oramento da seguridade social se refere aos rgos da administrao direta ou indireta que executam aes nas reas de sade, previdncia e assistncia social e ao oramento de investimento das empresas em que a Unio detenha maioria do capital social com direito a voto. Visite a Prefeitura do seu municpio ou acesse o seu site, e veja a disposio das Leis Oramentrias para a sua cidade.

5 Oramento base zero ou por estratgia

A tcnica utilizada pelo oramento base zero mais moderna, segundo o qual no existe direito adquirido sobre as verbas anteriormente outorgadas. O modelo tradicional tem como base o exerccio anterior e acrescenta um ndice em seus totais a fim de cobrir os efeitos da inflao. No ocorre reviso detalhada dos gastos e recursos. A implantao do oramento base zero est sendo incentivada, pois aperfeioa a tcnica tradicional elaborando um oramento mais compatvel com a realidade, identificando as prioridades. Vejamos, agora, outro tema muito relevante: os crditos adicionais.

Lino Martins (2004, p.73 e 74) descreve algumas vantagens e desvantagens do oramento base zero.

6 Crditos adicionais
Seria muito difcil, ou at impossvel, se a Lei Oramentria Anual no pudesse sofrer alteraes. Um oramento, tanto da rea pblica, quanto privada, no pode ser inflexvel. A Legislao autorizou realizar mudanas, se necessrias, no oramento em vigor, por meio dos chamados crditos adicionais que esto previstos na Lei n 4.320/64, em seus artigos 40 a 46. A Lei Oramentria Anual, 66
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aps votada, s pode ser alterada mediante autorizao legislativa. Sempre que houver aprovao do oramento para o ano seguinte, nesse intervalo, entre a aprovao e a efetiva realizao, podem surgir fatos novos ou que foram mal planejados e que precisam ser alterados. Como dissemos no pargrafo anterior, o crdito adicional o instrumento para alterar o oramento, conforme a necessidade do administrador pblico e podem ser de trs espcies: suplementares, especiais e extraordinrios. O crdito adicional suplementar utilizado quando j existe a dotao oramentria, mas, quando da execuo do oramento, tornou-se insuficiente. Exemplificando O valor aprovado para aquisio de materiais permanentes durante o ano, no ms de maio, j foi utilizado quase totalmente, impossibilitando a compra carteiras escolares, conforme solicitao da Secretaria de Educao. Suponhamos que, no oramento, estava previsto a aquisio de 500 carteiras escolares, no valor de R$ 80,00 cada, totalizando R$ 40.000,00. Quando o setor de compras foi efetivar a aquisio do recurso, cada carteira estava a R$ 90,00, perfazendo um total de R$ 45.000,00, tornando a dotao insuficiente. Ento, ter que ser solicitada uma alterao legislativa para a abertura de um crdito adicional suplementar no valor de R$5.000,00, por fora de um projeto de lei, expondo os motivos. O crdito adicional especial utilizado quando no existir dotao oramentria especfica para realizao de determinada despesa que no foi prevista no oramento. autorizado pelo Poder Legislativo por lei especfica e aberto por decreto executivo.

Exemplificando
O Governo Federal lana um novo programa social, para ser realizado aps convnio com os municpios. Ento, esta dotao no existe no oramento municipal para viabilizar o convnio e obter a verba federal para execuo do programa, temos que abrir um crdito adicional especial, por meio de um projeto de lei solicitando autorizao ao Poder Legislativo para o acrscimo do programa e o valor solicitado. Somente aps a apreciao, a votao e a publicao da lei que poderemos realizar o convnio. O crdito adicional extraordinrio utilizado em casos urgentes, como os decorrentes de guerra e calamidade pblica.

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Exemplificando Um municpio foi atingido por uma enchente, que causou inmeros estragos e interrompeu o fornecimento de gua populao. Como essa necessidade urgente, pode-se alugar caminhes pipa para o fornecimento de gua a partir da abertura de crdito extraordinrio, depois de ser decretado pelo poder Executivo, o estado de calamidade pblica. O crdito adicional extraordinrio, pelo seu carter de urgncia, no necessita de autorizao legislativa prvia, pode ser aberto por decreto pelo chefe do Poder Executivo e, logo aps, deve ser encaminhado para o Poder Legislativo para conhecimento. No caso do Governo Federal, ser aberto pelo Presidente da Repblica, por medida provisria, e, em seguida, enviado ao Congresso Nacional. Toda abertura de Crdito Suplementar e Especial tem que indicar a provenincia dos recursos, ou seja, de qual fonte vamos obter o dinheiro. Essas fontes podem ser de: supervit financeiro: diferena positiva entre o Ativo Financeiro e Passivo Financeiro do Balano Patrimonial do exerccio anterior, conforme define a Lei 4.320/64:
Art. 43 . 2 Entende-se por supervit financeiro a diferena positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro conjugandose ainda, os saldos dos crditos adicionais transferidos e as operaes de crdito a eles vinculadas. (Lei 4.320/64)

excesso de arrecadao: diferena positiva acumulada ms a ms entre a arrecadao prevista e realizada, definido tambm pela Lei 4.320/64:
Art. 43. 3 Entende-se por excesso de arrecadao, para os fins deste artigo, o saldo positivo das diferenas acumuladas ms a ms, entre a arrecadao prevista e a realizada, considerando-se ainda, a tendncia do exerccio. (Lei 4.320/64)

Importante: no se apura supervit financeiro durante o exerccio, somente aps o fechamento do balano patrimonial, durante o exerccio pode ocorrer excesso de arrecadao. Anulao parcial ou total de dotaes oramentrias existentes no oramento em curso, ou seja, tirar de um lugar e transferir para outro. Produto de operaes de crdito autorizadas. Operao de crdito, que veremos mais adiante, segundo o art. 29, III da LRF:

Art. 29. III - operao de crdito: compromisso financeiro assumido em razo de mtuo, abertura de crdito, emisso e aceite de ttulo, aquisio financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e servios, arrendamento mercantil e outras operaes assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros. (LC n 101/00)

Enfim, operao de crdito vem a ser emprstimos contrados pela 68

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Administrao Pblica para realizar investimentos, cobrir eventuais dficits de caixa, entre outros. Essas aberturas de crditos adicionais tm prazo para serem executados? A resposta sim; vejamos, agora, a sua vigncia: vigncia dos crditos adicionais: aps a autorizao da abertura dos crditos adicionais, eles tm prazo estabelecido para serem gastos. Vencido o prazo de vigncia, se no for utilizado, se tornar nulo. O crdito adicional suplementar tem vigncia at 31 de dezembro do ano em que foi aberto, no podendo ser prorrogado em hiptese alguma. J os crditos adicionais especiais e extraordinrios tm vigncia at 31 de dezembro do ano em que foi aberto, se a autorizao ocorreu nos primeiros oito meses, ou seja, at 31 de agosto e se ocorrer aps esta data, ou seja, nos ltimos quatro meses, a partir de 01 de setembro poder ser reaberto no ano seguinte, vigorando at 31 de dezembro do prximo ano. Chegamos ao fim de nosso roteiro de estudo. No se esqueam da importncia das leituras obrigatrias e complementares para o enriquecimento de nosso aprendizado. Bons estudos a todos!

Leituras Obrigatrias
SILVA, Lino Martins da. Contabilidade Governamental: um enfoque administrativo. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2004. Leiam os seguintes captulos: captulo 2: Oramento pblico (itens 2.2, 2.5.2), entre as pginas 28 a 56; captulo 7: Estrutura da Administrao Pblica, entre as pginas 187 a 190. A leitura desses captulos ir contribuir com o nosso aprendizado, sendo imprescindvel para atingir os nossos objetivos. O autor do livro, Prof. Lino Martins da Silva, graduado em Cincias Contbeis e Direito, leciona Contabilidade Pblica na Faculdade de Administrao e Finanas da UERJ e tambm foi inspetor geral de finanas da Secretaria da Fazenda do Estado do Rio de Janeiro e Controlador Geral do Municpio do Rio de Janeiro. O seu livro tornou-se referncia para a nossa disciplina. Trata-se de um livro tcnico de alto nvel, estando j em sua stima edio.

Texto 1

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Texto 2

ARRUDA, Daniel; ARAJO, Inaldo. Contabilidade Pblica: da teoria prtica. 1. ed. So Paulo: Saraiva, 2004. Leiam os seguintes captulos: captulo 3: Oramento (itens 3.3, 3.4), entre as pginas 67 a 70. captulo 7: Crditos adicionais, entre as pginas 161 a 167. A leitura destes captulos de fundamental importncia para o aprofundamento das unidades de estudo, a fim de desenvolver as habilidades e competncias necessrias ao aprendizado. Daniel Arruda ex-professor dos cursos de Auditoria e Contabilidade da Universidade do Estado da Bahia (Uneb). ps-graduado em Gesto Organizacional Pblica pela Uneb, mestrando em Auditoria pela Fundao Visconde de Cairu e instrutor da Fundao Luis Eduardo Magalhes, onde ministra cursos e palestras sobre Gesto de Contas Pblicas e Contabilidade Governamental. gerente de auditoria no Tribunal de Contas do Estado da Bahia. Inaldo Arajo Professor dos cursos de Contabilidade e Auditoria na Universidade Catlica de Salvador, de Auditoria na Universidade do Estado da Bahia, de psgraduao em Auditoria Interna na Universidade Federal do Cear e na Fundao Visconde de Cairu. Ex-professor da Universidade Federal da Bahia e da Faculdades Salvador. auditor do Tribunal de Contas do Estado da Bahia, substituto de conselheiro, mestrando em Contabilidade na Fundao Visconde de Cairu.

Leituras Complementares
A Legislao utilizada pela Contabilidade Pblica est disponvel nos endereos a seguir, que so sites oficiais do governo.

BRASIL. Lei n 4.320 de 17 de maro de 1964. Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Disponvel em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L4320.htm>. Acesso em: 09 de mar. 2008

Texto 1

BRASIL. Lei Complementar n 101 de 04 de maio de 2000. Estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 05 maio. 2000. Disponvel em: <http://www.planalto.gov. br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp101.htm>. Acesso em: 09 de mar. 2008.

Texto 2

Texto 3

BRASIL. Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Braslia, DF: Senado, 1988. Disponvel em: <http:// www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constitui%C3%A7ao. htm> . Acesso em: 09 de mar. 2008. 70
Cincias Contbeis

Atividades
A administrao pblica brasileira se divide em direta e indireta. A administrao pblica direta formada pelos rgos dos Poderes Executivo, Legislativo e Judicirio. J a administrao pblica indireta admite quatro tipos de entidades. Cite-as e explique cada uma com suas palavras. Coloque V (verdadeiro) e F (falso): ( ) O Plano Plurianual (PPA) elaborado de dois em dois anos pelo Poder Legislativo. ( ) A Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) elaborada anualmente e orienta a elaborao da LOA, em consonncia com o PPA. ( ) A Lei Oramentria Anual (LOA) elaborada anualmente, compreendendo os oramentos da sade, educao e assistncia social. ( ) O oramento da seguridade social constante da LOA, compreende a sade, previdncia e educao. ( ) O oramento base zero o oramento em que no existe direito adquirido das verbas anteriormente outorgadas.

Atividade 1

Atividade 2

Imagine a seguinte situao hipottica. O Governador do Estado X pretende construir um hospital no presente exerccio, conforme j previsto na LOA. Aps o incio das obras, percebeu-se que a despesa fixada no oramento seria insuficiente, sendo necessria a abertura de crdito adicional, mas o governador foi informado pelo setor de Contabilidade que no h excesso de arrecadao e, no ano anterior, no houve supervit para cobrir a despesa, alm disso, o Estado no pode mais solicitar emprstimos devido ao seu alto ndice de endividamento. Diante do exposto, diga qual tipo de crdito adicional dever ser aberto, e de onde dever vir o recurso. Explique.

Atividade 3

Atividade 4 Atividade 5

Explique a vigncia dos crditos adicionais suplementar, especial e extraordinrio.

Enumere a 2 coluna de acordo com a 1, tendo em vista a definio dos princpios oramentrios: (1)Exclusividade (2)Especificao (3)Universalidade (4)Publicidade (5)Equilbrio ( ( ( ( ( ) ) ) ) ) visa evitar que as dotaes oramentrias sejam globais. o oramento tem que ser publicado para ter eficcia. a receita estimada dever ser igual a despesa fixada. no poder conter dispositivos estranhos fixao da despesa e previso das receitas. oramento dever conter todas as receitas e despesas pelos seus totais, proibindo
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Referncias
ANGLICO, Joo. Contabilidade pblica. 8. ed. So Paulo: Atlas, 1994. LIMA, Diana Vaz de. Contabilidade pblica: integrando Unio, Estados e Municpios (Siafi e Siafem). So Paulo: Atlas, 2004. MACHADO JR., Jos Ferreira. A Lei 4.320 comentada: com a introduo de comentrios lei de responsabilidade fiscal. Rio de Janeiro: IBAM, 2001. KOHAMA, Hlio. Contabilidade pblica. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2000.

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Cincias Contbeis

COMPONENTE CURRICULAR
Laboratrio de Prtica Contbil II

ROTEIRO DE ESTUDO 1
Procedimentos na admisso do empregado
Andra Mara de Morais Carvalho

Objetivos
Ao concluir o estudo dos contedos trabalhados neste roteiro, voc ser capaz de: aplicar as normas que regem o Direito do Trabalho em uma situao prtica; conhecer os diversos procedimentos aplicados em um contrato de trabalho; acompanhar e descrever, exemplificando em sua empresa, os passos do processo de admisso de um empregado; conhecer e preencher os diversos formulrios utilizados no processo de admisso de um empregado.

Texto introdutrio

Dando continuidade s nossas atividades prticas, proporcionadas por este componente curricular, vamos, agora, proceder ao registro dos funcionrios de nossas empresas. Nosso primeiro desafio vencido foi constituirmos uma empresa. Agora, para colocarmos em plena atividade mercantil, precisamos de mo-de-obra qualificada, para desenvolver as atividades inerentes ao objeto social. Tornando, desta forma, a necessidade de recrutamento e seleo de candidatos s vagas postas ao mercado. Concludo o processo de recrutamento e seleo de candidatos, que geralmente realizado por empresa especializada em recrutamento, seleo e treinamento; iniciam-se os procedimentos para a CONTRATAO. Nosso prximo desafio proceder ao registro de nosso quadro funcional, de nossa empresa, composto por, no mnimo, 10 funcionrios. Voc dever observar a Legislao do Direito de Trabalho, to estudada na etapa V, e que regulamenta a relao de Emprego, entre Empregador versus Empregado. Para facilitar o seu aprendizado, elaboramos uma histria ilustrativa que visa mostrar os procedimentos para efetivao de uma contratao. Voc ir estudar leis, regras e conceitos regulando a relao contratual entre empregado e empregador. Para ilustrar, foram apresentados vrios modelos de formulrios que sero preenchidos por vocs, no desenvolvimento do seu trabalho prtico. Bom aprendizado!
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1. Processo de admisso
Imaginemos o seguinte: Uma empresa fabricante de camisas masculinas, na regio sudeste de Minas Gerais, conhecida como Empresa Modelo de Camisas S/A, acaba de iniciar suas atividades. A Sra. Cludia uma das scias, e tambm Diretora de Recursos Humanos, e est com a incumbncia de admitir uma costureira. Para que se processe o registro, o empregado dever apresentar os seguintes documentos empresa: a. Carteira de Trabalho e Previdncia Social; b. CPF; c. Carteira de Identidade; d. Ttulo de eleitor; e. Certificado de reservista ou prova de alistamento militar em caso de candidato masculino, dependendo da idade; f. Comprovante de escolaridade (se o cargo exigir); g. Cadastramento no PIS; h. Carteira de Habilitao profissional: quando a contratao exigir; i. 01 Foto 3x4; j. Certido de nascimento dos filhos de at 14 anos ou invlidos de qualquer idade; k. Caderneta de vacinao para os filhos de at 07 anos. (Hiptese em que dever ser apresentada na admisso e em todo o ms de setembro); l. Comprovante escolar para os filhos com idade entre 7 a 14 anos. (Hiptese em que dever ser apresentada na admisso, e, aps, sempre nos meses de maio e novembro); m. Comprovante de residncia; n. Declarao escolar, quando menor estudante; o. Exame Mdico Admissional.

1.1. Carteira de Trabalho art 13 e 29 da CLT

De acordo com o artigo 13, da CLT, a Carteira de Trabalho e Previdncia Social obrigatria para o exerccio de qualquer emprego, inclusive o de natureza rural, ainda que em carter temporrio, e para o exerccio por conta prpria de atividade profissional remunerada. Ela dever ser obrigatoriamente apresentada contra recibo, no ato da admisso, o qual ter o prazo de 48(quarenta e oito) horas para nela anotar os seguintes dados: I. data da admisso; II. a remunerao e as condies especiais, se houver.

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Cincias Contbeis

1.1.1. Principais anotaes na CTPS

a) As principais anotaes a serem realizadas na Carteira de Trabalho referem-se pgina do Contrato de Trabalho, conforme demonstrado no exemplo, a seguir:

CONTRATO DE TRABALHO Empregador: Empresa Modelo de Camisas S/A. Rua Jos da Silva n 50 Municpio Uberlndia - Minas Gerais Esp. do estabelecimento Indstria do Vesturio Cargo Costureira em geral C.B.O. n 7632-10 Data admisso 1 de maro de 200x Registro n 01 Fls./Ficha 002 Remunerao especfica R$ 720,00 (setecentos e vinte reais) p/ ms.

Claudia Aparecida de Souza Ass. do empregador ou a rogo c/ test. 1 2 Data sada de de 200x Ass. do empregador ou a rogo c/ test. 1 2 Com. Dispensa CD n

b) Na pgina Contribuio Sindical dever preencher: Valor da Contribuio. Nome do Sindicato. Ano de contribuio. Assinatura e carimbo do empregador. c) Na pgina FGTS, preencher: Banco depositrio (ser sempre a Caixa Econmica Federal). Empresa. Assinatura e carimbo do empregador. d) Na pgina Reajuste de salrio, dever preencher: Data do reajuste. Valor do reajuste. Funo e CBO. Motivo do reajuste. Assinatura e carimbo do empregador.

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Quando no houver mais espao, poder ser utilizado o da pgina anotaes gerais, para alteraes de salrio. e) Na pgina Anotaes de Frias, dever preencher: Perodo aquisitivo das frias. Perodo de gozo. Assinatura e carimbo do empregador. f) Na pgina Anotaes, preencher: Anotaes sobre afastamento, alterao de contrato, contrato de experincia, nmero do PIS/PASEP, retificaes, contribuio sindical, alteraes salariais, anotaes de frias etc. Essas anotaes podero ser realizadas, quando da falta de espao, nas pginas especficas. g) Na pgina Uso do INSS: Ser preenchido pelo INSS quando do afastamento do empregado por auxlio doena, acidente do trabalho, superiores a 15 dias. A empresa no poder fazer uso deste espao destinado ao INSS.

vedada qualquer anotao na Carteira de Trabalho que desabone o empregado ou que causa dano sua conduta profissional. Art. 29 4 da CLT.

1.1.2. Multas

A empresa que infringir as disposies da Consolidao das Leis do Trabalho (CLT) concernentes s anotaes da CTPS infringir em multa de R$ 402,53. O extravio ou a inutilizao da CTPS, por culpa da empresa, acarretar multa de R$ 201,27.

1.1. Cadastramento no PIS/PASEP

PIS/PASEP Programa de Integrao Social, institudo pela Lei Complementar n 07 de 07/09/1970, com objetivo de integrar o empregado na vida e no desenvolvimento das empresas. Unificado ao PASEP atravs do Decreto n 78276 de 17/08/1976, passando a ser denominado PIS/PASEP.

Os trabalhadores devero ser cadastrados no PIS/PASEP, no ato de seu primeiro emprego, para efeito de identificao junto ao FGTS. Por ocasio da admisso, a empresa verifica, antes de proceder a admisso, se o empregado inscrito no PIS, mediante solicitao do Comprovante do Cadastramento, conforme o caso, ou da anotao na CTPS. Se o empregado no for cadastrado no PIS, o empregador dever preencher o formulrio Documento de Cadastro do Trabalhador (DCT), disponvel no site da Caixa Econmica Federal, a qual ter um prazo mximo de cinco dias teis para efetuar o cadastramento do empregado. O novo modelo da Carteira de Trabalho j vem com o nmero do PIS/PASEP do trabalhador cadastrado.

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Modelo do Formulrio DCT Documento de Cadastramento do Trabalhador no PIS

CAIXAECONOMICA. Disponvel em: <http://downloads.caixa.gov.br/_arquivos/ desenvolvimento_urbano/farmacia_popular/DCT.pdf>. Acesso em: 25 Abr.2008.

1.1. Exame Mdico Admissional

A Norma Regulamentadora - NR 7, alterada pela Portaria n 8/96, determina que o exame mdico admissional dever ser realizado antes que o trabalhador assuma as suas atividades. O exame compreende de avaliao clnica, abrangendo anlise ocupacional e exame fsico e mental, bem como exames complementares, realizados de acordo com os termos especificados na citada NR 7. Que estabelece ainda a obrigatoriedade de elaborao e implementao, por parte de todos os empregadores e instituies que admitam trabalhadores como empregados, do Programa de Controle Mdico de Sade Ocupacional (PCMSO), com o objetivo de promoo e preservao da sade do conjunto dos seus trabalhadores. Para cada exame mdico realizado, o mdico emitir o Atestado de Sade Ocupacional ( ASO ), em duas vias. A 1 via do Atestado fica arquivada no local de trabalho do trabalhador, inclusive frente de trabalho ou canteiro de obras, disposio da fiscalizao do trabalho e a 2 via dever ser obrigatoriamente entregue ao trabalhador, mediante recibo na 1 via. Cabe salientar que as despesas com o exame mdico admissional, inclusive os complementares, so de responsabilidade do empregador. Em caso de visita, o fiscal do trabalho poder exigir comprovao dos gastos mediante apresentao de recibos ou notas fiscais. Para maiores esclarecimentos, recomendvel a leitura da Norma Regulamentadora n 7, em Manuais de Legislao Atlas: Segurana e Medicina do Trabalho: Lei n 6.514, de 22 de dezembro de 1977. 56 edio. So Paulo: Atlas, 2005. p. 88-100
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1.1. Livro ou Ficha de Registro

Conforme artigo 41 da C.L.T Art. 41 - Em todas as atividades ser obrigatrio para o empregador o registro dos respectivos trabalhadores, podendo ser adotados livros, fichas ou sistema eletrnico, conforme instrues a serem expedidas pelo Ministrio do Trabalho. Pargrafo nico: Alm da qualificao civil ou profissional de cada trabalhador, devero ser anotados todos os dados relativos sua admisso no emprego, durao e efetividade do trabalho, a frias, acidentes e demais circunstncias que interessem proteo do trabalhador. A Lei n 10.243, de 19/06/2001, revogou o art 42, da CLT, que estabelecia a obrigatoriedade da autenticao do livro e ficha de registro nas Delegacias Regionais do Trabalho ou quando da visita do fiscal do trabalho. O empregador poder adotar controle nico e centralizado do registro de empregados, desde que os empregados portem carto de identificao contendo seu nome completo, nmero de inscrio no PIS/PASEP, horrio de trabalho e cargo ou funo. O livro ou ficha de registro deve estar sempre atualizado e numerado seqencialmente por estabelecimento. Para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, enquadradas no Simples Nacional, atravs da Lei Complementar n 123, de 14/12/2006, em seu artigo 51, inciso II, dispensou tais empresas das anotaes das frias dos empregados no livro ou ficha de registro. A empresa que no registrar o seu empregado, ficar sujeita multa de R$ 402,53, por empregado. E em caso de reincidncia, a multa ser acrescida de igual valor. A seguir, segue modelo da Ficha de Registro de Funcionrio:

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1.1. Documentos impressos na Admisso: 1.1.1. Contrato de experincia

O Contrato de experincia uma espcie de contrato por prazo determinado, que objetiva dar condies de mtuo conhecimento. O empregador, durante o perodo, observa o desempenho funcional do empregado na execuo das respectivas atribuies, disciplina, subordinao etc. O empregado, por outro lado, verifica sua adaptao, integrao, relacionamento com superiores hierrquicos, condies de trabalho etc. O contrato de experincia no poder exceder a 90 dias, ou seja, podendo acord-lo por qualquer prazo, desde que no exceda aos 90 dias estipulados legalmente, j includa neste prazo uma eventual prorrogao (CLT, art. 445, pargrafo nico). O contrato de experincia somente poder ser prorrogado uma nica vez, sendo que uma segunda prorrogao implicar a sua transformao em contrato a prazo indeterminado, sujeitando-se s normas que regem estes contratos. Observe o exemplo: O empregado com contrato de experincia de 15 dias pode ter seu contrato prorrogado por mais 75 dias. Um contrato de 30 dias pode ser prorrogado por mais 60 dias, ou por um prazo menor. O essencial que o perodo prorrogado, somado ao transcorrido, no ultrapasse 90 dias corridos. Observe que a prorrogao do contrato deve, obrigatoriamente, ser assinada por ambas as partes, no bastando, simplesmente, a sua previso no contrato.

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Acordado entre as partes, alm das anotaes normais efetuadas na parte do Contrato de Trabalho, o contrato de experincia tambm deve ser mencionado nas folhas de Anotaes Gerais; da Carteira de Trabalho e Previdncia Social (CTPS), no molde seguinte: Conforme documento em poder da empresa, o portador assinou contrato experimental de ___ (______) dias, com vigncia no perodo de ___/___/___ a ___/___/___. Atingido o prazo fixado, o contrato de experincia se extingue, ou seja, termina automaticamente, pelo decurso do respectivo prazo. Na ocasio, em que nenhuma das partes se manifeste em sentido contrrio, no dia imediato ao dia previsto, o contrato passa a vigorar por prazo indeterminado. Portanto, se o empregador no desejar dar continuidade contratao, dever comunicar sua deciso ao empregado at o ltimo dia til de trabalho dentro da experincia, evitando o comparecimento do mesmo ao servio, no dia seguinte ao trmino do prazo; e, tambm, impedir a compensao de horas de trabalho relativa a dia(s) que recaia(m) aps o trmino da experincia.

Exemplificando...
Trmino de experincia em sexta-feira. O empregado no deve trabalhar alm do horrio normal durante a semana, evitando compensar as horas relativas jornada de trabalho do sbado. Cabe salientar ainda que, se qualquer uma das partes, empregador ou empregado, rescindir sem justa causa o contrato, antes de seu trmino, no caber aviso prvio, mas sim indenizao prevista nos artigos 479 e 480 da CLT; que prev, em caso de resciso promovida pelo empregador este pagar ao empregador, a ttulo de indenizao, metade daquilo que ele ganharia se estive trabalhando at o final do contrato. E se for iniciativa do empregado, poder, a critrio da empresa, serem cobrados os prejuzos advindos da demisso, no podendo a indenizao ser maior do que aquela que o empregado receberia se estivesse sendo dispensado.

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Cincias Contbeis

 Modelo do Contrato de Experincia:

CONTRATO DE TRABALHO A TTULO DE EXPERINCIA

Entre a empresa ....................................................................., com sede em .................................. Rua ............................................,n........., doravante designada EMPREGADORA e .............................................., portador da CTPS n ........... srie ....., a seguir chamado apenas EMPREGADO, e celebrado o presente CONTRATO DE EXPERINCIA, que ter vigncia a partir da data de incio da prestao de servios, de acordo com as condies a seguir especificadas: 1 - Fica o EMPREGADO admitido no quadro de funcionrios da EMPREGADORA para exercer as funes de ..................................., mediante a remunerao de R$ ............... (...............................................) por ms. A circunstncia, porm, de ser a funo especificada no importa na intransferibilidade do EMPREGADO para outro servio, no qual demonstre melhor capacidade de adaptao desde que compatvel com sua condio pessoal. 2 - O horrio de trabalho ser anotado na sua ficha de registro e a eventual reduo da jornada, por determinao da EMPREGADORA, no inovar este ajuste, permanecendo sempre ntegra a obrigao do EMPREGADO de cumprir o horrio que lhe for determinado, observando o limite legal. 3 - Obriga-se tambm o EMPREGADO a prestar servios em horas extraordinrias, sempre que lhe for determinado pela EMPREGADORA, na forma prevista em lei. Na hiptese desta faculdade pela EMPREGADORA, o EMPREGADO receber as horas extraordinrias com o acrscimo legal, salvo a ocorrncia de compensao, com a conseqente reduo da jornada de trabalho em outro dia. 4 - Aceita o EMPREGADO, expressamente, a condio de prestar servios em qualquer dos turnos de trabalho isto , tanto durante o dia como a noite, desde que sem simultaneidade, observadas as prescries legais reguladoras do assunto, quanto remunerao. 5 - Fica ajustado nos termos do que dispe o 1 do art. 469, da Consolidao das Leis do Trabalho, que o EMPREGADO aceitar ordem emanada da EMPREGADORA para a prestao de servios tanto na localidade de celebrao do Contrato de Trabalho, como em qualquer bairro ou cidade, capital ou territrio nacional, quer essa transferncia seja transitria, quer seja definitiva. 6 - No ato da assinatura deste contrato, o EMPREGADO recebe o Regulamento Interno da Empresa cujas clusulas fazem parte do Contrato de Trabalho, e a violao de qualquer delas implicar em sano, cuja graduao depender da gravidade da mesma, cominando com a resciso do contrato por justa causa. 7 - Em caso de dano causado pelo EMPREGADO, fica a EMPREGADORA, autorizada a efetivar o desconto da importncia correspondente ao prejuzo, o qual far, com fundamento no pargrafo nico do art. 482 da CLT, j que essa possibilidade fica expressamente prevista em contrato. 8 - O presente contrato, tem incio a partir de __/__/__ e trmino no dia __/__/__, sendo celebrado para as partes verificarem reciprocamente, a convenincia ou no de vincularem em carter definitivo a um contrato de trabalho. A empresa passando a conhecer as aptides do EMPREGADO e suas qualidades pessoais e morais; o EMPREGADO verificando se o ambiente e os mtodos de trabalhos atendem sua convenincia. 9 - Na hiptese deste ajuste transformar-se em contrato de prazo indeterminado, pelo decurso do tempo, continuaro em plena vigncia as clusulas de 01 a 07, enquanto durarem as relaes do EMPREGADO com a EMPREGADORA. E por estarem de pleno acordo, as partes contratantes, assinam o presente Contrato de Experincia em 2 vias, ficando a primeira em poder da EMPREGADORA, e a segunda com o EMPREGADO, que dela dar o competente recibo.

_________________________________________________, _________ de ________________________________ de ___________

Testemunha Testemunha

Empregado ou Responsvel quando menor Empregador

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TERMO DE PRORROGAO Por mtuo acordo entre as partes, fica o presente contrato de experincia, que deveria vencer nesta data, prorrogado at __/__/__.
_____________________________________, _________ de ______________ de __________
Empregado ou Responsvel quando menor Testemunha

1.1.1. Termo de Responsabilidade (Salrio-famlia)

Para a concesso e manuteno do salrio-famlia, o segurado firma, por ocasio da admisso no emprego ou da solicitao de pagamento de salrio-famlia, o Termo de Responsabilidade, ficando sujeito a comunicar empresa ou ao INSS, em qualquer fato ou circunstncia que determine a perda do direito ao benefcio, sob as sanes penais e trabalhistas (ato de improbidade artigo 482, alnea c, da CLT). O Salrio-famlia um benefcio pago aos empregados com salrio mensal de at R$ R$ 710,08, para auxiliar no sustento dos filhos de at 14 anos incompletos ou invlidos. Os empregados domsticos, contribuintes individuais, segurados especiais e facultativos no recebem salrio-famlia. O Salrio-famlia pago mensalmente. Quando o salrio do empregado no for pago na forma mensal, o salrio-famlia ser pago com o ltimo pagamento relativo ao ms. Quando o pai e a me so segurados, ambos tm direito ao Salrio-famlia. As quotas do salrio-famlia, pagas pela empresa, devero ser deduzidas quando do recolhimento das contribuies do INSS sobre a folha de salrios. So equiparados aos filhos, os enteados e os tutelados que no possuem bens suficientes para o prprio sustento. De acordo com a Portaria n 77, de 12 de maro de 2008, o valor da cota do salrio-famlia por filho ou equiparado de qualquer condio, de at 14(quatorze) anos de idade ou invlido de:

Remunerao (R$) Remunerao at 472,43 De 472,44 at 710,08

Exemplo:

Valor da Cota de salrio famlia R$ 24,23 R$ 17,07

Empregado com salrio de R$ 600,00, tem 3 filhos na faixa etria de 4, 6 e 8 anos de idade. Qual o valor que dever receber a ttulo de salrio-famlia? - Valor da cota em relao ao salrio de R$ 600,00 = R$ 17,07 - 3 filhos a R$ 17,07 ( R$ 17,07 x 3 cotas SF) = R$ 51,21

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Cincias Contbeis

 Modelo do Termo de Responsabilidade a ser celebrado

Termo de Responsabilidade (Concesso de Salrio-Famlia - Portaria n MPAS 3.040/82) Empresa:___________________________________Matrcula:________________________________ Nome do segurado:___________________________________________________________________ CTPS ou doc. Identidade:______________________________________________________________

Beneficirios Nome do filho Data de nascimento Nome do filho Data de nascimento

Beneficirios

Pelo presente TERMO DE RESPONSABILIDADE declaro estar ciente de que deverei comunicar de imediato a ocorrncia dos seguintes fatos ou ocorrncia que determinam a perda do direito ao salriofamlia: - BITO DE FILHO; - CESSAO DA INVALIDEZ DE FILHO INVLIDO; - SENTENA JUDICIAL QUE DETERMINE O PAGAMENTO A OUTREM (casos de divrcio, desquite ou separao, abandono de filho ou perda do ptrio poder). Estou ciente, ainda, de que a falta de cumprimento do compromisso ora assumido, alm de obrigar devoluo das importncias recebidas indevidamente, sujeitar-me- s penalidades previstas no art. 171 do Cdigo Penal e resciso do contrato de trabalho, por justa causa, nos termos do art. 482 da Consolidao das Leis do Trabalho. Local e data: Assinatura: 1 via: empresa 2 via: segurado Impresso Digital

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1.1.1. Ficha de Salrio-famlia

Dever ser preenchida para os empregados com filho (s) na idade entre 0 a 14 anos de idade e que recebam salrio-famlia. O pagamento do salrio-famlia s ser devido a partir do ms da efetiva apresentao da certido de nascimento do filho ou equiparado, estando condicionado apresentao anual de atestado de vacinao obrigatria at seis anos de idade, e de comprovao semestral de freqncia escolar do filho, a partir de sete anos de idade. Por exemplo: Empregado admitido em 12/06/2007. A certido de nascimento de seu filho, com idade de 4 anos, s foi entregue em 05/12/2007. A empresa efetuar o pagamento da cota do salrio-famlia a partir do ms de dezembro, data da entrega da certido de nascimento, no retroagindo a 12/06/2007, data da admisso. Modelo da Ficha de Salrio-famlia - Frente

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Cincias Contbeis

 Modelo da Ficha de Salrio-famlia - Verso O pagamento do salrio-famlia fica condicionado apresentao, anualmente, no ms de novembro, para o filho de at sete anos de idade, do carto de vacinao. O empregador suspender o pagamento do salrio-famlia se o empregado no apresentar o atestado de vacinao obrigatria, que dever ser anotado no verso da ficha de salrio-famlia.

Para as crianas com idades superiores a sete anos, o pagamento do salrio-famlia fica condicionado comprovao semestral da freqncia escolar, nos meses de maio e novembro. O empregado deve procurar a escola onde o filho esteja estudando e solicitar declarao de que ele est matriculado e freqentando as aulas com regularidade. A no apresentao nos meses citados acarretar a suspenso do pagamento do Salrio-famlia, at que tais declaraes sejam entregues. No devido Salrio-famlia no perodo entre a suspenso do benefcio pela falta de comprovao da freqncia escolar, salvo se provada a freqncia escolar regular no perodo.

Comprovao da Freqncia escolar

1.1.1. Declarao de Encargos de Famlia para Fins de Imposto de Renda

Este formulrio preenchido pelos empregados, no ato de sua admisso, declarando seus respectivos dependentes, para fins de incidncia do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Podem ser considerados dependentes: a) cnjuge; b) o companheiro ou companheira, desde que haja vida em comum por mais de 5 anos, ou por perodo menor, se da unio resultou filho;
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c) a filha, o filho, a enteada, o enteado: at 21 anos; ou de qualquer idade, quando incapacitado fsica ou mentalmente para o trabalho; ou maior, at 24 anos, se ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola tcnica de 2 grau; d) o menor pobre, at 21 anos, que o contribuinte crie e eduque e do qual detenha a guarda judicial; e) o irmo, o neto ou o bisneto, sem arrimo dos pais: at 21 anos, desde que o contribuinte detenha a guarda judicial; ou de qualquer idade, quando incapacitado fsica ou mentalmente para o trabalho; ou maior, at 24 anos, se ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola tcnica de 2 grau; f) os pais, os avs ou bisavs, desde que no aufiram rendimentos, tributveis ou no, superiores ao limite de iseno mensal ( R$ 1.372,81 a partir de 01.01.2008 ); g) pessoa absolutamente incapaz do qual o contribuinte seja tutor ou curador. Est sujeito reteno do Imposto de Renda na Fonte, todo pagamento proveniente do trabalho assalariado, como remuneraes de servio prestado no exerccio de empregos, cargos e funes e quaisquer proventos ou vantagens recebidas, inclusive como estagirios. Cabendo a reteno e recolhimento ao empregador, seja pessoa fsica ou pessoa jurdica. Nota... So rendimentos tributveis na fonte (RIR, art. 77) Salrios, ordenados, vantagens, honorrios, dirias, bolsa de estudos e de pesquisa, remunerao de estagirios, frias, inclusive as pagas em dobro, transformadas em pecnia ou indenizadas, acrescidas do respectivo abono; licena especial ou licena-prmio, inclusive quando convertida em pecnia; gratificao e participaes; comisses e corretagens; aluguel de imvel ocupado pelo empregado e pago pelo empregador a terceiros; pagamento ou reembolso do imposto ou contribuies que a lei prev como encargo do assalariado; prmios de seguro individual de vida do empregado pelo empregador, quando o empregado o beneficirio do seguro ou indica o beneficirio; verbas, dotaes ou auxlios, para representao de despesas necessrias para o exerccio de cargo, funo ou emprego.

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Declarao de Dependentes para Fins de Desconto do Imposto de Renda na Fonte

Fonte Pagadora: Nome do Declarante: CTPS N SRIE: Endereo: Bairro: Cidade: CPF N Estado Civil: CEP: Estado:

DEPENDENTES DECLARADOS Nr. de Nome completo ordem Relao de dependncia Data de Nascimento

Ciente da proibio da deduo de um mesmo dependente por ambos os cnjuges, declaro, sob as penas da Lei, que as informaes aqui prestadas so verdadeiras e da minha inteira responsabilidade. ____________________, _____de _______________ de _____________. ______________________________________ Assinatura do Declarante

1.1.1. Solicitao do Vale Transporte

O Vale-Transporte constitui um benefcio que o empregador antecipar ao trabalhador para utilizao efetiva em despesas de deslocamento residncia-trabalho e vice-versa. Entende-se por deslocamento a soma dos segmentos componentes da viagem do beneficirio, por um ou mais meios de transporte, entre sua residncia e o local de trabalho. So beneficirios do Vale-Transporte os trabalhadores em geral, tais como: os empregados definidos pela CLT; os empregados domsticos; os trabalhadores de empresas de trabalho temporrio; os empregados a domiclio, para os deslocamentos indispensveis prestao do trabalho, percepo de salrios e os necessrios ao desenvolvimento das relaes com o empregador;
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 os empregados do sub-empreiteiro, em relao a este e ao empreiteiro principal, conforme determina o artigo 455 da CLT; os atletas profissionais; os servidores da Unio, do Distrito Federal, dos Territrios e suas autarquias, qualquer que seja o regime jurdico, a forma de remunerao e da prestao de servios. Por ocasio da admisso do empregado, este deve informar, por escrito, ao empregador: endereo residencial; servios e meios de transporte mais adequados ao deslocamento residncia-trabalho e vice-versa. O Vale Transporte custeado pelo empregado, na parcela equivalente a 6% do seu salrio bsico ou vencimento, excludos quaisquer adicionais ou vantagens, ou o total de vales entregues, aplicando o que for menor; e pelo empregador, no que exceder a 6%, mencionado anteriormente. Veja o modelo da Declarao de Solicitao do Vale Transporte

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1.1.1. Acordo de Compensao de Horas

O acrscimo de horas jornada normal de trabalho, com o fim de compensar a supresso ou reduo do expediente aos sbados, bem como dos dias teis que recaem em feriados, somente se efetiva mediante Acordo de Compensao de Horas entre empregador e empregado. O acordo pode ser firmado livremente com empregados maiores de 18 anos, por escrito, ou mediante acordo de conveno coletiva de trabalho. Para a compensao do trabalho de menores e idade (14 a 18 anos), necessria a celebrao de conveno ou acordo coletivo especfico com o respectivo sindicato da categoria profissional. Para esse fim, observam-se as disposies contidas nos arts. 611 e seguintes da C.L.T. obrigatria a concesso de descanso de 15 minutos, no mnimo, antes de iniciar o perodo suplementar de trabalho. A inexistncia do instrumento escrito descaracteriza a compensao e, conseqentemente, ser devido o adicional de horas extras. Lembra-se que o acordo de compensao deve ser anotado no livro ou ficha de registro dos empregados (CLT, art. 74, 1).

Art. 74 - O horrio de trabalho constar de quadro, organizado conforme modelo expedido pelo Ministrio do Trabalho, e afixado em lugar bem visvel. Esse quadro ser discriminativo no caso de no ser o horrio nico para todos os empregados de uma mesma seo ou turma. 1 - O horrio de trabalho ser anotado em registro de empregados com a indicao de acordos ou contratos coletivos porventura celebrados. 2 - Para os estabelecimentos de mais de dez trabalhadores ser obrigatria a anotao da hora de entrada e de sada, em registro manual, mecnico ou eletrnico, conforme instrues a serem expedidas pelo Ministrio do Trabalho, devendo haver pr assinalao do perodo de repouso. 3 - Se o trabalho for executado fora do estabelecimento, o horrio dos empregados constar, explicitamente, de ficha ou papeleta em seu poder, sem prejuzo do que dispe o 1 deste artigo.

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 Modelo do Acordo de Compensao de Horas de Trabalho ACORDO PARA COMPENSAO DE HORAS DE TRABALHO

Entre ________________________________________________ estabelecida em ___________ ___________________________ com o ramo de ______________________________________ _____________ e o seu empregado abaixo assinado, portador da carteira profissional, nmero _______ srie ______. Fica convencionado de acordo com o disposto do art. 59 e seu pargrafo 2o do Decreto-lei 5.452 de 1o de Maio de 1943 - Consolidao das Leis do Trabalho, que o horrio normal do Trabalho ser o seguinte: s segundas-feiras das ______ s ______ horas, com ______ horas para refeio e descanso. das 3 s 6 feiras das _______ s______ horas, com ______ horas para refeio e descanso. aos sbados das _______ s______ horas, com ______ horas para refeio e descanso. Perfazendo total de 44 horas semanais. E, por estarem de pleno acordo, as partes contratantes assinam o presente acordo em duas vias, o qual vigorar por prazo indeterminado. Local e data: ________________________, ______de ______________ de __________ ______________________________________ EMPREGADO ______________________________________ EMPREGADOR

Agora, s passar toda a documentao para o funcionrio assinar, promover uma apresentao das dependncias da empresa e dos demais empregados e, tambm, claro, das normas internas da mesma. E, ento, desejarmos um bom trabalho ao nosso funcionrio mais novo contratado!!! Antes de encerrar, gostaria de informar a voc, no fascculo de atividades encontram-se como anexos, os modelos de documentaes citadas neste roteiro. So eles: DCT documento de cadastramento do trabalhados no PIS. Ficha de salrio-famlia frente Ficha de salrio-famlia verso Modelo - Contrato de Experincia Modelo de Declarao de encargo de famlia para fins de IR Modelo de Termo de Responsabilidade - salrio-famlia Registro de empregado frente Registro de empregado verso Solicitao de vale-transporte Bom estudo, e at o prximo roteiro! 92
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Leituras Obrigatrias Texto 1

BRONDI, Benjamin. BERMDEZ, Ren Ral Zambrana. Departamento Pessoal Modelo. 2. ed. So Paulo: IOB Thomson, 2004. Leitura do Captulo 04. Neste captulo, os autores descrevem os procedimentos da empresa no ato da admisso de seus empregados, de forma bem detalhada, com exemplos, e com apoio da legislao aplicvel, alm de fornecer tambm o modelo dos formulrios a serem preenchidos pela empresa e assinados pelos empregados.

Texto 2
GOMES, Elizeu Domingues. Rotinas Trabalhistas e Previdencirias. 7. ed. Belo Horizonte: Lder, 2007. Leitura do captulo 01 Gomes nos relata, passo-a-passo o que o departamento pessoal de uma empresa, ou o encarregado pela admisso, dever realizar para admitir um funcionrio. Quais documentos devero solicitar, quais formulrios dever preencher, quais penalidades poder incorrer em caso de infringir algum dispositivo legal concernente admisso do funcionrio etc. Voc no poder deixar de ler este captulo. Ele enriquecer seus conhecimentos e apoi-lo em suas atividades.

Leituras Complementares Texto 1

MANUAIS DE LEGISLAO ATLAS: Segurana e Medicina do Trabalho. 56. ed. So Paulo: Atlas, 2005. p. 88-100. A Atlas coloca, a todos ns, leitores, o manual de Segurana e Medicina do Trabalho, atravs das Normas Regulamentadoras (NR), aprovadas pela Portaria n 3.214, de 08 de Junho de 1978. Em especial, a Norma Regulamentadora NR 7, estabelece a obrigatoriedade de elaborao do Programa de Controle Mdico de Sade Ocupacional PCMSO, com objetivo de promoo e preservao da sade dos seus empregados. E um dos itens principais que o PCMSO deve incluir a elaborao de exames mdicos ocupacionais, principalmente, no ato da admisso. Para saber mais sobre o assunto, consulte a pgina citada, e esclarea suas dvidas.

Texto 2
Regulamento do Imposto de Renda DECRETO 3.000, de 26 de maro de 1999 Tributao das Pessoas Fsicas. Disponvel em: http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/RIR/Livro1.htm. Acesso em: 25 Abr. 2008.
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Leitura do art. 77 Dependentes Neste artigo, definido em lei que so os dependentes permitidos para deduo da base de clculo do imposto de renda a ser retido na fonte.

Atividade
Caro(a) aluno(a). Como nosso Componente Curricular de PRTICA, vamos retomar a minha proposta no incio deste roteiro de estudo, onde eu propunha a voc(s) que admitisse(m) em seu(s) quadro funcional de trabalho, no mnimo, 10(dez) funcionrios, de acordo com a atividade desempenhada pela empresa constituda por voc(s), em nosso Componente Curricular anterior Laboratrio de Prtica Contbil I. No deixe(m) de levar em considerao a legislao aplicvel a sua atividade, conveno coletiva, salrios da classe, horrios permitidos etc. Os dados podero ser fictcios e devero constar em formulrios preenchidos, manualmente, ou em arquivos do tipo doc ou xls. Para entrega, o(a) aluno(a) dever realizar um Resumo Descritivo de sua empresa, sua atividade a ser desenvolvida e da necessidade da contratao de seu quadro de funcionrios, descrevendo, principalmente, cargo e funo de cada um. A atividade dever ser entregue em Pasta Catlogo, contendo plsticos, para evitar possveis amassos e borres. Data para entrega: Primeira Oficina de apoio Aprendizagem.

Referncias
BRASIL. Lei Complementar n 123, de 14 de Dezembro de 2006. Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Disponvel em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_ 03/Leis/LCP/Lcp123.htm>. Acesso em: 25 Abr. 2008. BRASIL. Lei Ordinria n 10.243, de 19 de Junho de 2001. Disponvel em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LEIS_ 2001/L10243.htm>. Acesso em: 25 Abr. 2008. BRASIL. Portaria Interministerial MPS/MF n 77, de 11 de Maro de 2008. Disponvel em: <http://www81.dataprev.gov.br/sislex/ paginas/65/mf-mps/2008/77.htm>. Acesso em 25 Abr. 2008. BRONDI, Benjamin. BERMDEZ, Ren Ral Zambrana. Departamento Pessoal Modelo. 2.ed. So Paulo: IOB Thomson, 2004.

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Cincias Contbeis

CARRION, Valentin. Comentrios Consolidao das Leis do trabalho. So Paulo: Saraiva, 2006. Documento de Cadastramento do Trabalhador - CEF. Disponvel em: <http://downloads.caixa.gov.br/_arquivos/desenvolvimento_ urbano/farmacia_popular/DCT.pdf>. Acesso em: 25 Abr. 2008. GOMES, Elizeu Domingues. Rotinas Trabalhistas e Previdencirias. 7. ed. Belo Horizonte: Lder, 2007. MANUAIS DE LEGISLAO ATLAS: Segurana e Medicina do Trabalho. 56. ed. So Paulo: Atlas, 2005. p. 88-100. Regulamento do Imposto de Renda DECRETO 3.000, de 26 de maro de 1999 Tributao das Pessoas Fsicas. Disponvel em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/RIR/Livro1.htm>. Acesso em: 25 Abr. 2008.

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COMPONENTE CURRICULAR
Anlise das Demonstraes Contbeis

ROTEIRO DE ESTUDO 1 Tpicos introdutrios de anlise econmico-financeira de demonstrativos contbeis

Autoria: Marco Antnio de Oliveira Caetano Adaptao: Carlos Roberto Souza Carmo

Objetivos
Conhecer e compreender quais os passos essenciais para preparao e ajuste dos demonstrativos contbeis, elaborados e apresentados segundo a legislao societria, para o incio do processo de anlise. Identificar e compreender a utilizao das ferramentas de anlise capazes de indicar a evoluo econmica e financeira das entidades ao longo do tempo (Anlise horizontal), e, ainda, a sua composio a cada perodo contbil (Anlise vertical). Identificar e compreender os ndices, ou indicadores bsicos para diagnstico da situao econmica (ndices de margem e rentabilidade) e financeira (estrutura de capital, imobilizao, liquidez e prazos mdios) das entidades em geral.

Rentabilidade Resultado da produo do capital aplicado. Liquidez Estado de composio patrimonial relativo a dinheiro; capacidade de solvncia ou de pagamento de dvidas.

1. Introduo
At este ponto do curso, alm de aprender como registrar as operaes que alteram o patrimnio das entidades como um todo, voc tambm foi preparado para elaborar os demonstrativos contbeis que podem ser considerados como bsicos para a maioria das entidades, ou seja, o Balano Patrimonial e a Demonstrao do Resultado do Exerccio. claro, que alm destes demonstrativos bsicos, voc tambm teve acesso aos componentes curriculares do curso de Cincias Contbeis que lhe permitiram conhecer e aprender a elaborar outros demonstrativos (Dentre eles, podem ser destacadas: a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados-DLPA e a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos-DOAR) requeridos pela legislao pertinente, como forma de evidenciar a situao e a evoluo patrimonial daquelas entidades que esto obrigadas a publicar tais demonstrativos. Diante disso, passaremos agora a estudar algumas tcnicas que lhe permitiro transformar os dados disponveis nos demonstrativos contbeis, essencialmente o Balano Patrimonial e a Demonstrao do Resultado do Exerccio, em informaes econmicas e financeiras, teis para algum tipo tomada de deciso sobre investimentos, gesto, arrecadao de impostos etc., de acordo com as necessidades dos vrios usurios destas informaes.

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2. Dados, informaes e usurios da anlise das demonstraes contbeis, ou ainda, anlise de balanos
De uma forma bem ampla, pode-se afirmar que as demonstraes contbeis, ou financeiras, ou ainda, os balanos de uma empresa, fornecem uma srie de dados. Por exemplo, qual o numerrio disponvel nos caixas e bancos da empresa (Ativo CirculanteDisponvel); quanto a empresa tem investido em bens e direitos permanentes, ou no-circulantes, destinados ao suporte das suas atividades operacionais (Ativo Permanente-Imobilizado); ou, ainda, quanto de suas obrigaes so exigveis a curto e a longo prazo (Passivos). Perceba que estes dados, isoladamente, tm um poder informativo muito reduzido, permitindo-nos at afirmar que, praticamente, inexiste informao para dar o devido suporte a algum tipo de deciso. Para que os dados contidos nos demonstrativos possam traduzir-se em algum tipo de informao, eles precisam ser tratados, ou melhor, precisam ser desenvolvidas algumas tcnicas e procedimentos de combinao entre os valores que compem os vrios demonstrativos contbeis disponveis para que se obtenha informao til para alguma finalidade.
Anlise de Balano Estudo da situao de uma parte, sistema de partes ou do todo patrimonial de uma empresa ou entidade, por meio da decomposio de elementos e levantamentos de dados que consistem em relaes diversas que entre si possam ter tais elementos.

Esta tcnica, ou ainda, este conjunto de procedimentos que permite extrair informao dos demonstrativos contbeis denomina-se Anlise dos Demonstrativos Contbeis ou, mais comumente falando, Anlise de Balanos. Logo, DADO diferente de INFORMAO. A informao a combinao de dados de um ou mais demonstrativos contbeis objetivando subsidiar a tomada de decises. Logo, seria no mnimo razovel admitir que usurios diferentes demandem informaes diferentes. Por exemplo: (i) O investidor em aes estaria interessado em que tipo de informao? (ii) A Fazenda Federal, por exemplo, estaria interessada em informaes de que natureza? (iii) E os Bancos e fornecedores, qual seria o tipo de informao demanda por este tipo de usurio? Em primeiro lugar, pode-se resumir os tipos de informaes fornecidas pela anlise de balanos em dois grandes grupos. So eles: informaes econmicas: que dizem respeito a resultados, ou ainda, lucratividade das empresas e as variveis que podem afet-la de alguma forma; e informaes financeiras: que dizem respeito ao fluxo de caixa e aos investimentos das empresas em diversos tipos de ativos. Em, lgico, no se pode falar em fluxo de caixa e investimentos sem se falar nas formas de financiamentos que as empresas procuram para suportar tais investimentos, portanto, o passivo em geral. Dessa forma, podemos definir, forma bem ampla, quais as naturezas das informaes demandas pelos vrios usurios da anlise de balanos. Dentro daqueles trs exemplos dados anteriormente, teramos: (i) O investidor em aes esta interessado

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Cincias Contbeis

em informaes tanto de natureza econmica quanto financeira, pois, em primeiro lugar, para suas aes se valorizarem a empresa tem que ter bons resultados (lucros) e, alm disso, a empresa tambm tem que ter disponibilidades o bastante para pagar dividendos. (ii) A Fazenda Federal, por exemplo, estaria interessada em informaes de natureza econmica, afinal, no se tributa resultados negativos (prejuzos). (iii) E, finalmente, os Bancos e fornecedores, normalmente, desejam conhecer a capacidade de gerao de caixa dos seus devedores, pois, somente com capacidade de gerar caixas que estes devedores podero pagar o crdito que lhes foi concedido. Enfim, pode-se afirmar que os vrios usurios do processo de anlise de balanos combinam os vrios dados disponveis nos demonstrativos contbeis como forma de obter informaes, econmicas ou financeiras, que sejam capazes de satisfazer suas necessidades voltadas para a tomada de algum tipo de deciso.

3. Preparao dos demonstrativos contbeis para o processo de anlise

Conforme dito anteriormente, o processo de anlise consiste na combinao dos vrios dados disponveis nos demonstrativos contbeis como forma de obter a informao. Assim, antes de se iniciar o processo de anlise propriamente dito, os demonstrativos contbeis, apresentados segundo a legislao, precisam ser ajustados como forma de permitir a elaborao e extrao de informaes mediante a combinao de valores dos seus vrios componentes. A seguir, so descritos os principais ajustes a serem realizados nos demonstrativos contbeis para fins de anlise e, tambm, os motivos pelos quais estes ajustes precisam ser feitos.

3.1 Duplicadas descontadas, no ativo circulante (balano patrimonial)

A conta duplicatas descontadas, apresentada normalmente como conta redutora (com saldo credor) dos direitos a receber de clientes, na sua essncia, representa uma obrigao. Pois, por ocasio da entrega dos ttulos descontados ao banco, a empresa se compromete a quit-los caso o seu cliente no o faa. Dessa forma, apesar de figurar no ativo circulante com saldo credor, este tipo de ttulo (endossado para desconto) muito mais uma obrigao do que um ativo. Por esse motivo, este grupo de contas deve ser re-classificado para fins de anlise. Ou seja, o saldo desta conta deve figurar no passivo.

3.2 Ativo permanente diferido (balano patrimonial)

Uma vez que o ativo diferido representa gastos que permitem a obteno de receitas por vrios perodos contbeis, eles so contabilizados no ativo permanente e, periodicamente, lanados para o resultado do exerccio sob a forma despesa (amortizao
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do ativo diferido). Percebe-se claramente que o fato que faz com que tais ativos sejam reconhecidos como despesas dos perodos em que ocorrem sua amortizao muito mais o tempo do que a sua contribuio para obteno das receitas com que so confrontados periodicamente. Logo, nada mais justo do que reclassificar os valores constantes neste grupo (ativo permanente diferido) para o patrimnio lquido. Pois, mais cedo ou mais tarde, o seu destino exatamente a reduo do patrimnio lquido, em funo do reconhecimento peridico das despesas com a sua amortizao.

3.3 Resultado de exerccios futuros (balano patrimonial)

Semelhante ao que acontece com o ativo diferido, porm, ao invs de um gasto, os resultados de exerccios futuros representam recebimentos de ativos, normalmente financeiros, que esto vinculados receita de perodos futuros em funo do regime de competncia de exerccios. Assim, ao se debitar o respectivo ativo, credita-se o grupo resultado de exerccios futuros para que, em momento futuro, no perodo em aquela receita recebida antecipadamente est vinculada sem obrigatoriedade de devoluo, seja reconhecida economicamente, mediante crdito no resultado do exerccio. Percebe-se que o fato que faz com que estes itens do passivo sejam reconhecidos como receitas muito mais o decurso de tempo do que aumento do ativo ou a reduo do passivo caractersticos quando da ocorrncia de uma receita. Por estes motivos, o grupo resultados de exerccios futuros deve ser re-classificado para o patrimnio lquido.

3.4 Despesas financeiras (DRE)

Apesar da legislao em vigor tratar as despesas financeiras como itens operacionais, semelhante ao tratamento dado s despesas com vendas e administrativas, percebe-se que as despesas financeiras ocorrem muito mais em funo da forma pela qual a empresa capta recursos para financiar suas operaes, do que em funo das suas atividades operacionais. Logo, o mais correto seria re-classificar as despesas financeiras como itens no operacionais. Assim, o resultado operacional apurado refletiria o resultado proveniente efetivamente das operaes da entidade.

3.5 Participao de empregados nos lucros e resultados (DRE)

Ao contrrio da re-classificao proposta para as despesas financeiras, a participao de diretores e empregados nos resultados do exerccio deveria ser re-classificada para o grupo das despesas operacionais. Afinal, o seu pagamento decorre, pelo menos teoricamente, do conjunto das atividades desenvolvidas pelo quadro funcional da entidade objetivando a obteno de resultados operacionais positivos (lucros), compondo a remunerao destes empregados no perodo em que os resultados obtidos atenderam s metas operacionais estabelecidas pela alta administrao das empresas. 102
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3.6 Estabelecimento de uma base comparativa para julgamento da situao econmica e/ou financeira da empresa analisada
No se pode formular qualquer juzo de valor (bom ou ruim, melhor ou pior) acerca da situao econmica e financeira de uma empresa, dentro do processo de anlise de balanos, sem que se estabeleam parmetros para esta finalidade. Para tanto, em primeiro lugar, faz-se necessrio que sejam analisados, pelo menos, trs exerccios sociais seqenciais de uma mesma empresa. Sendo que, para escolha destes perodos, deve-se partir daquele exerccio social encerrado mais recentemente. Tomando tal cuidado, evitamse erros de julgamento. Ou seja, suponha que se adotasse um nico exerccio social para realizao da anlise destes balanos. Suponha, tambm, que este fosse o pior ano da empresa em termos de resultados econmicos e posicionamento financeiro. Logo, as concluses levantadas com base neste nico exerccio social, com certeza, refletiriam a situao econmica e financeira deste nico exerccio, e esta poderia ser uma situao momentnea. A realizao da anlise dos demonstrativos contbeis com base em, pelo menos, trs exerccios sociais um procedimento importante e necessrio, porm, um segundo procedimento de comparao, igualmente importante, consiste em comparar os ndices econmicos e financeiros da empresa, alvo do processo de anlise, com algum tipo de parmetro que possibilite o julgamento da sua situao econmica e financeira. Alguns autores sugerem a adoo de ndices padres criados com base em bancos de dados acumulados ao longo de vrios anos. Entretanto, esta medida nem sempre possvel. Pois, estes bancos de dados costumam ter um custo de aquisio muito elevado. Um procedimento mais simples e bem eficaz consiste na escolha de duas empresas (empresas parmetros) de tamanho e/ou volume de atividades diferentes daquela empresa que est sendo analisada (empresa alvo) e, a comparao dos ndices levantados com base nos dados daquelas empresas parmetros com os ndices da empresa alvo do processo de anlise. Sugere-se a adoo de duas empresas de tamanho e volume de atividade diferentes da empresa alvo do processo de anlise. Isto, para estabelecimento de um posicionamento desta ltima em relao s primeiras. O ideal que se escolha uma empresa maior e/ou com um volume de atividade maior, e outra menor ou com um volume de atividade inferior quela empresa alvo da anlise. Este procedimento tem por finalidade permitir saber se a empresa alvo da anlise est mais prxima daquela considerada maior ou mais prxima daquela considerada menor. Recomenda-se como critrio para julgamento acerca do tamanho da empresa (maior ou menor) o total do seu ativo. Para estabelecimento do volume de atividade (maior ou menor), recomenda-se a anlise comparativa entre faturamentos (receitas brutas). necessrio salientar que tais empresas (parmetros) devem pertencer ao mesmo ramo de atividade daquela empresa alvo da anlise. Pois, jamais poderamos comparar uma indstria siderrgica com um atacadista, ou, ainda, aquela mesma siderrgica com uma indstria do ramo de alimentos.
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3.7 Atualizao dos demonstrativos para moeda de poder aquisitivo de mesma data
Uma vez ajustados os demonstrativos contbeis, e escolhidos os parmetros para comparao das informaes obtidas com base nos dados disponveis nos demonstrativos contbeis, fazse necessrio realizar um ltimo procedimento de ajuste nos demonstrativos financeiros, tanto da empresa alvo quanto das empresas parmetros. Trata-se do estabelecimento da base comparativa em moeda de poder aquisitivo de uma mesma data. notrio que R$ 1,00 no tem o mesmo poder de compra que R$ 1,00 de dois ou trs anos atrs. Logo, no estaria correto comparar os demonstrativos contbeis de dois e trs anos atrs com os demonstrativos deste ano. Assim, devem-se ajustar os montantes constantes dos demonstrativos contbeis de anos anteriores para a moeda do exerccio social mais recente. Suponha trs exerccios sociais, 19X1, 19X2 e 19X3. Suponha, tambm, que o perodo mais recente seja 19X3. Logo, aps escolher algum ndice monetrio (IPC, IPCA, INPC etc.) disponvel, normalmente, em sites de pesquisas geogrficas e econmicas, por exemplo o IBGE, basta realizar a atualizao dos valores constantes nas demonstraes financeiras dos anos anteriores (19X1 e 19X2) para moeda de poder aquisitivo de 19X3, conforme sugerido a seguir: Para ajuste dos valores constantes no Balano Patrimonial: -De 19X1 para 19X3 = -De 19X2 para 19X3 = Para ajuste dos valores constantes na DRE*: -De 19X1 para 19X3: = -De 19X2 para 19X3: = -De 19X3 para 19X3**: =

(*) Observao: uma vez que os totais apresentados na DRE contm receitas e despesas incorridas ao longo de todo o ano, sua atualizao no deve ser feita como a do Balano Patrimonial, que apresenta saldos em moeda de 31 de dezembro. Para atualizao dos valores da DRE, recomenda-se a mdia dos ndices do ano a que se refere a respectiva DRE. Perceba que deve-se adotar a mdia e no o ndice de junho. 104
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(**) Observao: exatamente por acumular receitas e despesas incorridas ao longo de todo o ano, a DRE do perodo mais recente, no exemplo dado, o exerccio de 19X3, tambm deve ser atualizada para moeda de poder aquisitivo de 31 de dezembro de 19X3.

4. Procedimentos de anlise propriamente ditos

Uma vez abordados os procedimentos preliminares, ou melhor, preparatrios dos demonstrativos contbeis, sero abordados, a seguir, os procedimentos de anlise propriamente ditos, em nvel introdutrio conforme proposto para este roteiro.

4.1 Anlise por meio de ndices

A tcnica de anlise por meio de ndices consiste em relacionar contas e grupos de contas de um mesmo demonstrativo, ou ainda, de dois demonstrativos distintos, para extrair concluses sobre tendncias e situao econmico-financeira da empresa. Os analistas podem trabalhar com ndices ou percentual. Por exemplo: 0,42 equivale a 42% (quarenta e dois por cento). Podese classificar os ndices da empresa como timo, bom, satisfatrio ou deficiente mediante comparao com os ndices de outras empresas do mesmo ramo e porte (empresas parmetros), conforme procedimentos preparatrios sugeridos anteriormente. Pode-se utilizar, nas frmulas, o prazo mdio simples baseado no ano comercial de 360 dias, ou ms comercial de 30 dias, ou ento o prazo efetivo de 365 dias para se referir ao ano civil. 4.1.1 ndices de estrutura de capital Os ndices so calculados relacionando as fontes de capitais entre si e com o Ativo Permanente. Indicam o grau de dependncia da empresa com relao ao capital de terceiros e o nvel de imobilizao do capital. So quatro os ndices desta famlia: GE - Grau de endividamento

Indica o quanto a empresa tomou de Capitais de Terceiros (Passivo Circulante mais Passivo Exigvel a Longo Prazo), em relao ao Capital Prprio (Patrimnio Lquido), ou seja, o quanto tomou de Capitais de Terceiros para cada R$ 1,00 de Capital Prprio. PCT Participao do capital de terceiros

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Relaciona o Capital de Terceiros ou Exigvel Total (Passivo Circulante + Passivo Exigvel Longo Prazo) com os recursos totais obtidos para o financiamento do Ativo. O ndice encontrado significa que, para cada R$ 1,00 de recursos totais, o Capital de Terceiros participa com R$ (ndice calculado). Em outras palavras, o Capital de Terceiros financia (ndice calculado)% do Ativo. CE Composio do endividamento

Indica quanto da dvida total, para com terceiros, vence no curto prazo (circulante). ICP Imobilizao do capital prprio

Indica qual o percentual (%) dos recursos prprios esto investidos no Ativo Permanente. 4.1.2 ndices de liquidez Demonstram a situao financeira da empresa, ou seja, a sua capacidade de pagamento dos compromissos assumidos a curto e longo prazos. Os ndices de liquidez so: LG Liquidez geral

Indica a capacidade de pagamento das dvidas a longo prazo. O ndice calculado significa que para cada R$ 1,00 de dvida, a empresa possui R$ (ndice calculado) de bens e direitos para pag-los. Mas, se a empresa apresentar problema financeiro no curto prazo, o ndice bom a longo prazo no ser vlido. O principal problema desse ndice que diversos valores correntes de diferentes datas se misturam. LC Liquidez corrente

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Cincias Contbeis

Na maioria dos casos, este ndice considerado como o melhor indicador da capacidade de pagamento da empresa. O resultado do clculo indica que a empresa tem R$ (ndice calculado) de ativos conversveis em dinheiro no curto prazo para liquidar cada R$ 1,00 de dvida de curto prazo. Mas, esse ndice tambm resultante de diversos valores correntes de diferentes datas. LS Liquidez seca
Liquidez seca Relao entre a soma dos valores disponveis mais os realizveis, diminuindo-se valor dos estoques.

Este ndice mostra quanto a empresa tem (ndice calculado) para liquidar cada R$ 1,00, no curto prazo, desprezando-se as contas de estoques, que demoram um pouco mais para se transformar em dinheiro imediatamente. LI Liquidez imediata

Este ndice indica quanto a empresa possui de recursos imediatamente disponveis para liquidar compromissos de curto prazo. As disponibilidades so recursos imediatamente disponveis, mas as obrigaes de curto prazo podem estar compostas por dvidas que vencem at o final do prximo exerccio contbil. A empresa possui R$ (ndice calculado) de disponibilidade imediata para cada R$ 1,00 de dvidas no curto prazo. 4.1.3 ndices de rotao Por meio da anlise das demonstraes financeiras possvel calcular, por exemplo, quantos dias, em mdia, a empresa ter de esperar para receber suas duplicatas, ou o tempo mdio para pagamento das compras ou, ainda, o prazo mdio em dias de renovao dos seus estoques. Os ndices de prazos mdios (ipm) visam medir a durao do Ciclo Operacional, que envolve todas as fases operacionais tpicas de uma empresa, que vo desde a aquisio de insumos bsicos ou mercadorias at os recebimentos das vendas realizadas. Estes ndices so calculados relacionando-se os elementos do balano patrimonial com os itens da demonstrao de resultado do exerccio e evidenciam o prazo de renovao dos elementos patrimoniais dentro de determinado perodo. A anlise do giro dos ativos fornece informaes sobre aspectos de gesto da empresa, tais como as polticas de estocagem, financiamento de compras e financiamento de clientes. So trs os principais ndices de prazos mdios: PMRE Prazo mdio de renovao de estoques
Ciclo operacional Perodo de tempo em que o fenmeno patrimonial se completa, ou seja, o tempo demandado para que a empresa realize sua atividade fim, ou ainda, sua atividade operacional.

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Indica quantos dias, em mdia, os produtos ou mercadorias ficam armazenados na empresa antes de serem vendidos. Ao Custo das Mercadorias Vendidas no deve ser adicionado o valor referente ao Custo dos Servios Prestados, caso este ltimo esteja disponvel no demonstrativo de resultado. Interpretao: quanto menor o ndice, melhor. PMRV Prazo mdio de recebimento de vendas

Indica quantos dias, em mdia, a empresa leva para receber suas vendas. O valor das Vendas Anuais deve ser o total do grupo Receita Operacional Bruta menos o valor das Vendas Canceladas, Devolues e Abatimentos, ou seja, a receita lquida ou venda operacional lquida. Interpretao: quanto menor o ndice, melhor PMPC Prazo mdio de pagamento de compras

Indica quantos dias, em mdia, a empresa leva para pagar suas compras. O valor das Compras Anuais deve ser o valor bruto, ou seja, com todos os impostos da aquisio embutidos. Deve-se ter o cuidado de utilizar somente aos valores, tanto de Fornecedores como para as Compras, referentes manuteno do objetivo social da empresa, no misturando outras transaes. Uma vez que o analista, na maioria das vezes, se encontra fora da empresa e, portanto, no possui informao detalhada suficiente. O mesmo ter que recorrer a ajustes, perfeitamente aceitveis, para efeito de simplificao da anlise. Por exemplo: como apurar o valor das compras mdias? Para isso, basta o analista se valer da forma do CMV no sistema de inventrio peridico. Ou seja: CMV = EI + C EF >>> CMV EI = C EF >>> C= CMV EI + EF Os valores que compem o numerador das frmulas dadas anteriormente (Estoques, Duplicatas a Receber e Fornecedores, devem ser calculados atravs de mdias. Ou seja, de forma simplificada, soma-se o saldo final do exerccio social anterior com saldo final do exerccio mais recente e, em seguida, divide-se tal somatria por dois, para cada um dos grupos trabalhados. Ou seja:

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Cincias Contbeis

Interpretao: quanto maior o ndice, melhor. A anlise conjunta dos prazos mdios fornecidos pelas frmulas anteriores permite conhecer o ciclo operacional e o ciclo financeiro da empresa, conforme diagrama proposto, a seguir. Diagrama Exposio grfica que tem por objetivo demonstrar pontos importantes de uma empresa. As anlises dos prazos mdios somente so teis quando analisadas em conjunto, tendo em vista que dessa anlise surgem dois conceitos tambm importantes, so eles: a) ciclo operacional: o prazo que se da entre a compra e a venda dos itens estocados e o seu recebimento; b) ciclo financeiro: o prazo que se d entre a compra e o seu pagamento e a respectiva venda e seu recebimento. Atente-se para o diagrama representativo do grupo de rotao para anlise

Ciclo Operacional
Compra

PMRE PMPC

Venda Pagamento

PMRV

Recebimento

Ciclo Financeiro

Ciclo Operacional = PMRE + PMRV ou Ciclo Operacional = PMPC + Ciclo Financeiro Ciclo Financeiro = Ciclo Operacional - PMPC 4.1.4 ndices de rentabilidade Os ndices de rentabilidade medem quanto est rendendo os capitais investidos. So indicadores importantes, pois evidenciam o sucesso ou o insucesso empresarial. Os ndices de rentabilidade so calculados, geralmente, sobre as Receitas Lquidas. Interpretao dos ndices desta natureza: quanto maior o ndice, melhor. So trs ndices desta famlia, dentre vrios, que sero submetidos avaliao: MB - Margem bruta

Indica o quanto a empresa obtm de Lucro Bruto para cada R$ 1,00 de Receita Lquida. ML Margem lquida

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Indica qual foi o Lucro Lquido em relao Receita Operacional Lquida. O ndice calculado mostra que, aps descontado todos os custos, despesas e tributos (impostos e taxas), sobrar a ML% (ndice calculado) das vendas lquidas da empresa. RCP Rentabilidade do capital prprio

Este ndice informa quanto rendeu o capital aplicado na empresa pelos proprietrios. Calcula-se tambm este ndice pelo saldo mdio do Patrimnio Lquido que calculado somando o valor do PL no incio do perodo com o valor do PL no final do perodo, e o resultado, divide-se por dois. Percebe-se at aqui que as duas principais caractersticas de anlise das demonstraes financeiras de uma determinada empresa so a comparao entre perodos atuais e anteriores e o relacionamento com outros valores afins. E qual o critrio norteador da anlise e balanos? claro, o critrio norteador percebido at aqui o comparativo. A seguir, so apresentadas mais duas tcnicas de comparao.

4.2 Anlise vertical e horizontal

a) Anlise vertical Observe, com ateno, a frmula, a seguir:

O percentual calculado (IV) representa a participao da conta, em questo, em relao base estabelecida. Percebe-se que a anlise vertical facilita a avaliao da estrutura do Ativo e do Passivo + Patrimnio Lquido, bem como a participao de cada conta da demonstrao do resultado do exerccio na formao do lucro ou prejuzo. O clculo do percentual de participao relativa das contas do Ativo e do Passivo e Patrimnio Lquido feito dividindo o valor de cada conta pelo valor total do Ativo ou do Passivo + Patrimnio Lquido. O clculo do percentual de participao relativa das contas da demonstrao do resultado do exerccio feito dividindo cada conta pelo valor da receita lquida ou receita operacional lquida, que considerada como base. b) Anlise horizontal A anlise horizontal tem a finalidade de evidenciar a evoluo das contas das demonstraes contbeis, a cada perodo. Calcula-se os nmeros-ndices estabelecendo o exerccio mais antigo como ndice-base 100. 110
Cincias Contbeis

As tcnicas utilizadas em anlise horizontal apresentam algumas limitaes: a) quando o valor da conta correspondente no exerccio-base nulo, o nmero-ndice no pode ser calculado pela forma proposta, pois os nmeros no so divisveis pelo nmero zero. Nesses casos, podem ser analisadas as variaes em valores absolutos; b) quando o exerccio-base apresenta um nmero negativo e no exerccio seguinte o nmero fica positivo, e vice-versa, matematicamente, calculvel. Mas, o resultado deve ser tratado com cuidado, para no ocorrerem interpretaes equivocadas da evoluo. Agora, sugiro que faa as leituras obrigatrias e complementares, e realize as atividades propostas no volume e no fascculo de atividades. Bons estudos!

Leituras Obrigatrias Texto 1

IUDCIBUS, Srgio de. Estrutura das Demonstraes Contbeis. In:____. Anlise de balanos. 7. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Cap. 3, p. 39-83. No texto indicado, voc ir relembrar e aprimorar as definies e os conceitos sobre os elementos contbeis do Balano Patrimonial (BP), Demonstrao do Resultado do Exerccio(DRE), Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) e a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR). Sendo todos estes demonstrativos de fundamental importncia no estudo da anlise econmico-financeira das empresas.

Texto 2
MATARAZZO, Dante Carmine. Objetivos da Anlise de Balanos. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 1, Cap. 1, p. 1519. Neste segundo texto, voc compreender um pouco mais sobre os objetivos do processo de anlise como um todo.

Texto 3
MATARAZZO, Dante Carmine. Usos e Usurios da Anlise de Balanos. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 1, Apndice do Cap. 1, p. 27-38.
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No texto recomendado anteriormente, voc conhecer um pouco mais sobre os usurios e os usos do processo de anlise de uma forma bem ampla.

Texto 4
ASSAF NETO, Alexandre. Alguns Ajustes dos Balanos para Anlise. In: ____. Estrutura e anlise de balanos: um enfoque econmico-financeiro. 4.ed. So Paulo: Atlas, 1998. Parte 3, Cap. 7, item 7.3 p. 115-118. Nesta quarta leitura, voc relembrar e aprimorar os seus conhecimentos sobre os principais ajustes a serem realizados nos demonstrativos contbeis, como forma de preparao para o processo de anlise financeira e econmica.

Texto 5
MATARAZZO, Dante Carmine. Anlise Atravs de ndices. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 2, Cap. 6, p. 145183. Por meio da leitura indicada, voc completar seu aprendizado acerca dos principais ndices utilizados no processo de anlise.

Texto 6
IUDCIBUS, Srgio de. Introduo Anlise de Balanos anlise horizontal e anlise vertical. In: ____. Anlise de balanos. 7. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Cap. 4, p. 84-95. Finalmente, nesta ltima leitura obrigatria voc compreender um pouco mais sobre como a utilizao da anlise vertical e horizontal podem direciona-lo para reas que necessitam de uma maior ateno no processo de analise dos demonstrativos contbeis.

Leituras Complementares Texto 1

ASSAF NETO, Alexandre. Anlise Horizontal e Vertical. In: ____. Estrutura e anlise de balanos: um enfoque econmicofinanceiro. 4. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Parte 3, Cap. 7, itens 7.1 e 7.2, p. 101-113. No texto anterior, voc encontrar algumas sugestes sobre a compreenso e interpretao bsica das tcnicas de anlise horizontal e vertical.

Texto 2
ASSAF NETO, Alexandre. Estudo dos Ativos e Passivos Permanentes. In: _____. Estrutura e anlise de balanos: um enfoque econmico-financeiro. 4. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Parte 3, Cap. 9, p. 132-150. Neste texto, voc ter acesso a novos ndices, alm daqueles j vistos, que visam permitir a anlise de ativos e passivos considerados permanentes para fins de anlise econmica e financeira de empresas. 112
Cincias Contbeis

Texto 3
ASSAF NETO, Alexandre. Estudo do Ativo Circulante e dos Fluxos de fundos. In: _____. Estrutura e anlise de balanos: um enfoque econmico-financeiro. 4. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Parte 3, Cap. 10, p. 151-167. Neste ltimo texto, voc passar a compreender melhor o fluxo de fundo da empresa e sua influncia sobre o capital de giro e a gerao de caixa desta.

Atividades Atividade 1
A empresa Bibi S.A. apresentou em seu Balano Patrimonial, projetado antes do final do ano, os seguintes valores no Circulante. Ativo Circulante: $ 1.200.000 Passivo Circulante: $ 1.000.000 Todavia, o seu presidente no est contente com a Liquidez Corrente de $ 1,20. Ele determina ao seu contador que a liquidez corrente dever ser igual a $ 2.0. Considerando esses dados, marque a alternativa correta: a) ( ) impossvel modificar esta situao, considerando-se que estamos prximos ao final do ano. b) ( ) A nica alternativa o contador embelezar o Balano Patrimonial. c) ( ) A soluo seria pagar $ 800.000 da dvida a curto prazo da empresa. d) ( ) No possvel, porque o Ativo Circulante maior que o Passivo Circulante. e) ( ) A soluo seria negociar com fornecedores o alongamento dos prazos de vencimento das dvidas, de forma que $400.000 de dvidas a curto prazo tivessem seu vencimento alterado para aps o final do prximo exerccio social.

Atividade 2
O Banco Enjoadinho S.A dispe, em seu manual de normas, que o limite de crdito para seus clientes ser estipulado com base no Capital de Terceiros, antes da concesso do emprstimo. Sendo que o dito limite concedido base de 60% do dito capital de terceiros, independentemente do seu vencimento (curto ou longo prazo). Seu cliente, Mquinas Silvestres S.A, apresenta o seguinte Balano Patrimonial resumido.

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Com base nestas informaes, marque a alternativa que indica o limite do crdito a ser concedido a esta empresa. a) ( b) ( c) ( d) ( e) ( ) 720 ) 360 ) 120 ) 60 ) 600

Atividade 3
Se voc fosse obrigado a escolher apenas trs ndices para avaliar a situao econmica de uma empresa (estrutura de resultados), qual das opes julgaria mais conveniente? a) ( ) Liquidez seca, liquidez absoluta e participao de capitais de terceiros. b) ( ) Rentabilidade, rotao de contas a pagar e liquidez absoluta. c) ( ) Liquidez corrente, liquidez absoluta e imobilizao do patrimnio lquido. d) ( ) Margem Bruta, margem operacional e retorno sobre o capital prprio. e) ( ) Liquidez corrente, liquidez absoluta e rentabilidade.

Atividade 4
Se voc estivesse interessado em conhecer a capacidade de pagamento das obrigaes de uma empresa em um prazo muito curto (nos prximos dez dias, por exemplo), qual das opes, a seguir, voc julgaria mais conveniente? a) ( b) ( c) ( d) ( e) ( ) Liquidez seca. ) Liquidez inevitvel. ) Liquidez imediata. ) Liquidez corrente. ) Grau de imobilizao do patrimnio lquido.

Atividade 5
Com base na formulao proposta nas alternativas a, b e c, faa a correspondncia com os respectivos ndices demonstrativos de prazos mdios e, com base nestes ltimos, apresente a formulao para o Ciclo Operacional e o Ciclo Financeiro das empresas. (A) = (B) = (C) = Estoques x 360 Custos das Mercadorias Vendidas Fornecedores a Pagar Compras Anuais Duplicatas a Receber Vendas Anuais x 360 x 360

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( ) PMPC Prazo Mdio de Pagamento das Compras ( ) PMRV Prazo Mdio de Recebimento das Vendas ( ) PMRE Prazo Mdio de Renovao dos Estoques Formulao do Ciclo Operacional: ...................... +....................... Formulao do Ciclo Financeiro: ....................... -.......................

Referncias
ASSAF NETO, Alexandre. Alguns Ajustes dos Balanos para Anlise. In: ____. Estrutura e anlise de balanos: um enfoque econmico-financeiro. 4.ed. So Paulo: Atlas, 1998. Parte 3, Cap. 7, item 7.3 p. 115-118. IUDCIBUS, Srgio de. Estrutura das Demonstraes Contbeis. In:____. Anlise de balanos. 7. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Cap. 3, p. 39-83. IUDCIBUS, Srgio de. Introduo Anlise de Balanos anlise horizontal e anlise vertical. In: ____. Anlise de balanos. 7. ed. So Paulo: Atlas, 1998. Cap. 4, p. 84-95. MATARAZZO, Dante Carmine. Objetivos da Anlise de Balanos. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 1, Cap. 1, p. 1519. MATARAZZO, Dante Carmine. Usos e Usurios da Anlise de Balanos. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 1, Apndice do Cap. 1, p. 27-38. MATARAZZO, Dante Carmine. Anlise Atravs de ndices. In: ____. Anlise financeira de balanos: abordagem bsica e gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. Parte 2, Cap. 6, p. 145183.

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REFERENCIAL DE RESPOSTAS
COMPONENTE CURRICULAR Teoria da Contabilidade Roteiro de Estudo 1 Estrutura terica fundamental da contabilidade Atividade 1 - p. 37 1) Conveno da Consistncia ou Uniformidade 2) Conveno do Conservadorismo ou Prudncia 3) Princpio do Denominador Comum Monetrio 4) Conveno da Materialidade ou Relevncia 5) Postulado da Entidade Contbil 6) Conveno da Objetividade 7) Postulado da Continuidade 8) Princpio do Custo como Base de Valor Atividade 2 - p. 38 a) Conveno do Conservadorismo ou Prudncia. Porque esta tenta sempre antecipar o prejuzo e nunca antecipar o lucro, no influenciando os investidores; de um modo geral, h um otimismo que poder, em um determinado momento, ser falso. b) Postulado da Entidade Contbil, porque a contabilidade mantida para qualquer entidade que exera atividade econmica, e o patrimnio dessa entidade est desvinculado de qualquer um outro, j que cada entidade possui seu patrimnio prprio. Atividade 3 - p. 38 Abrir um quadro com as 3 mercadorias e, nas colunas, com os 4 critrios de avaliao, custo, reposio, valor realizvel lquido e valor realizvel lquido menos margem de lucro.
Custo Mercadoria A Mercadoria B Mercadoria C 30,00 20,00 14,00 Reposio 26,00 24,00 14,00 Valor Realizvel Lquido 32,00 26,00 14,00 Valor Realizvel Lquido menos a Margem de lucro 26,00 20,00 12,00

A avaliao deve estar situada entre um mnimo do valor realizvel lquido menos margem normal de lucro, e um mximo do valor realizvel lquido.

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COMPONENTE CURRICULAR Contabilidade em Agronegcios Roteiro de Estudo 1 O agronegcio e o fluxo contbil na agricultura Atividade 1 - p. 53 Para cada uma das atividades produtivas dadas a seguir, assinale A para atividade agrcola ou P para atividade pecuria: a. b. c. d. e. (A) (A) (P) (A) (P) Hortalias Plantio e colheita de arroz Bovinocultura Plantio de cana-de-acar Suinocultura

Atividade 2 - p. 53 Para cada uma das atividades produtivas dadas a seguir, assinale AI para agroindstria N para atividade comercial, industrial propriamente dita ou prestao de servios: a. b. c. d. e. ( ( ( ( ( AI ) N ) AI ) N ) N ) Venda de suco in-natura acondicionado Produo de adubos qumicos Limpeza de arroz em casca na prpria fazenda Revenda de mquinas e implementos Laticnios

Atividade 3 - p. 53 Explique, com suas palavras, a diferena entre Capital de Exerccio Permanente e Capital de Exerccio Circulante. R.: Capital de exerccio permanente aquele necessrio ao funcionamento do empreendimento agropecurio, sem destinao venda, de vida til longa. Enquanto capital de exerccio circulante ou de giro, aquele que se destina transformao em dinheiro, atravs da sua comercializao ou, ainda, consumvel a curto prazo, e, ainda, o dinheiro propriamente dito. Sendo que, em ambos os casos, por se tratar de capital de exerccio, no existe o vnculo do bem ao solo. Atividade 4 - p. 53 Na empresa agrcola, a conta analtica Insumos em Almoxarifado, subgrupo da conta sinttica Estoques, no ativo circulante, pode ser composta por: a. b. c. d. e. ( X ) Sementes, adubos, fertilizantes ( ) Soja, milho, arroz feijo ( ) Combustveis, lubrificantes, ferramentas ( ) Peas para pequenos reparos ( ) Nenhuma das opes anteriores.

Atividade 5 - p. 53 Com relao resposta que voc marcou como certa para a questo anterior (Atividade 4), no caso da formao de uma Cultura Permanente, indique, a seguir, quais seriam as contas utilizadas para registrar (dbito e crdito) o consumo daquele estoque (dbito e crdito): D. Cultura permanente em formao C. Estoques Insumos em Almoxarifado

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COMPONENTE CURRICULAR Contabilidade Governamental Roteiro de Estudo 1 A contabilidade governamental no Brasil Atividade 1 - p. 71 Autarquias, fundaes, empresas pblicas e sociedades de economia mista. Autarquias: exercem atividades tpicas do Estado, so criadas por lei, temos como exemplo o INSS, BACEN etc.. Fundaes: exercem atividades ligadas a educao, sade, assistncia social, por exemplo, FUNAI, FIOCRUZ etc.. Empresas pblicas: exercem atividade econmica e seu capital 100% do Estado, como a CEF e ECT. Sociedades de economia mista: exercem atividade econmica, s podem ser constitudas sob a forma de Sociedade Annima, e a maioria do capital votante pertencente ao Estado. Ex.: Banco do Brasil e Petrobrs. Atividade 2 - p. 71 Falso. O PPA elaborado de quatro em quatro anos, e como as outras peas oramentrias, de iniciativa do Poder Executivo. Verdadeiro. Falso. A LOA Lei Oramentria Anual elaborada anualmente, mas compreende os oramentos: fiscal, da seguridade social e de investimento das empresas. Falso. O oramento da seguridade social constante da LOA, compreende aes nas reas de sade, previdncia e assistncia social. Verdadeiro. Atividade 3 - p. 71 Dever ser aberto um crdito adicional suplementar, pois a dotao j existe no oramento e dever ser feita uma anulao parcial ou total de dotaes existentes no oramento existente, ou seja, dever ser cancelada ou diminuda uma despesa que estava fixada, tendo em vista no ter outra fonte de recursos disponvel. Atividade 4 - p. 71 O crdito adicional suplementar tem vigncia somente no ano em que for aberto, ou seja, somente at 31 de dezembro. O especial e extraordinrio se forem abertos nos oito primeiros meses, ou seja, at 31 de agosto, a validade ser at o final do exerccio, tambm 31 de dezembro, mas se forem aps esse perodo, ou seja, entre setembro e dezembro, ter validade at o final do ano seguinte. Atividade 5 - p. 71 2-4-5-1-3

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REFERENCIAL DE RESPOSTAS
COMPONENTE CURRICULAR Anlise das Demosntraes Contbeis Roteiro de Estudo 1 Tpicos introdutrios de anlise econmico-financeira de demonstrativos contbeis

Atividade 1 - p. 113 e)(X) A soluo seria negociar com fornecedores o alongamento dos prazos de vencimento das dvidas, de forma que $400.000 de dvidas a curto prazo tivessem seu vencimento alterado para aps o final do prximo exerccio social. Atividade 2 - p. 113 b)(X) 360 Atividade 3 - p. 114 d)(X) Margem Bruta, margem operacional e retorno sobre o capital prprio. Atividade 4 - p. 114 c)(X) Liquidez imediata. Atividade 5 - p. 114 ( b ) PMPC Prazo Mdio de Pagamento das Compras ( c ) PMRV Prazo Mdio de Recebimento das Vendas ( a ) PMRE Prazo Mdio de Renovao do Estoques Formulao do Ciclo Operacional: PMRE + PMRV Formulao do Ciclo Financeiro: CICLO OPERACIONAL - PMPC

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Cincias Contbeis