ECONOMIA E TRIBUTAO 1 O fenmeno da tributao. Conceito de tributo. Os ndices adotados para a tributao. Fluxo circular. Tributos equivalentes.

Incidncia tributria jurdica e econmica. As foras do mercado demanda e oferta. Elasticidades. Todos ns sofremos o impacto da tributao em nossas vidas. Desde o nascimento at a morte dos homens eles esto presentes. No exagero: ao nascermos pagamos uma taxa pela emisso da certido de nascimento (salvo se declararmos pobreza); ao morrermos pagamos (na verdade quem paga so nossos herdeiros) uma taxa pela emisso da certido de bito. Porm, durante todo o interregno das nossas vidas nos deparamos com a obrigao de pagar tributos. A razo simples: o Estado precisa satisfazer as necessidades da coletividade e, para isso, precisa de dinheiro. Surge ento a tributao como fenmeno idealizado pelo homem para financiar o Estado. Dentre as formas de financiamento da estrutura estatal, a tributao, sem dvida, a mais importante. A norma tributria , por excelncia, uma norma expropriatria (expropriao lcita por parte do Estado). A aludida norma tem como comando principal uma ordem: entregue dinheiro ao Estado. Portanto, o fenmeno tributrio uma realidade das comunidades sociais h algum tempo. Inclusive, em outras pocas, como norma expropriatria que , causou inmeras revoltas. A independncia americana teve como componente importante a tributao do ch Boston Tea Party (a tributao sem representao uma tirania); a inconfidncia mineira, como movimento social, insurgiu-se contra a derrama (cobrana do quinto sobre a extrao do ouro). Enfim, toda norma expropriatria, ainda que lcita, causa resistncia. O importante que o Estado saiba dosar o tamanho dessa expropriao. Hoje, para satisfazer as necessidades da coletividade brasileira, o governo retira da sociedade, anualmente, por intermdio da tributao, algo em torno de 37% do PIB nacional. Se assim , o fenmeno da tributao impacta a eficincia do mercado, pois provoca movimentos na alocao e distribuio dos bens na sociedade. A instituio de tributos

por parte do Estado, apesar de causar resistncia por parte daqueles que so onerados com tal fenmeno, fundamental para a sociedade, seja como fonte de receita, seja como instrumento de poltica econmica. Contudo, vivel tributar todos os fatos, todos os bens, todas as pessoas, todas as situaes de fato existentes? Obviamente que no. Se a tributao provoca a retirada de dinheiro do particular para o Estado, somente eventos economicamente mensurveis ou economicamente relevantes so ndices para a tributao. O legislador tributrio busca atingir, fatos, bens, pessoas e situaes que revelem contedo econmico. Caso contrrio, nada arrecadar. Portanto, a sociedade identifica na atividade econmica ndices de riqueza adequados para fazer incidir as normas tributrias. Dentre eles, h um consenso que a renda, o consumo e o patrimnio so padres ou parmetros economicamente relevantes para se tributar. A renda revela um acrscimo de patrimnio, isto , uma majorao de elementos patrimoniais num determinado espao de tempo (acrscimo de bens e direitos). Por sua vez, o patrimnio representa a renda acumulada num certo lapso temporal. Por fim, o consumo a renda no poupada, ou seja, a renda sacrificada ou consumida (desculpem a tautologia). Verifica-se que a renda um parmetro bastante universal para a tributao. Sob diferentes perspectivas ela pode ser eleita pela sociedade como ndice para a tributao. Tal fato pode ser demonstrado pelo denominado fluxo circular da renda e dos gastos na economia, de autoria do professor Richard Musgrave:

Renda das famlias

Poupana das famlias

1
Salrios Dividendos

Unidades Familiares
10

Consumo

11

Poupana das empresas Rendimentos retidos

Mercado de Capital
2
Investimento

Mercado de Fatores
Folha de 6 pagamentos

7 5

Lucros

Depreciao

Mercado para bens de consumo

Mercado para bens de Capital

Pgto. aos fatores de produo

Firmas

4
Receitas brutas

Por esse fluxo, v-se claramente que apesar de alguns tributos aparentarem grandes diferenas, sob o ponto de vista econmico estas discrepncias no existem. Por exemplo: talvez seja indiferente para o Estado optar por uma tributao sobre a renda nacional ou sobre a produo nacional (a arrecadao ser semelhante); talvez seja indiferente aplicar impostos sobre os dispndios de consumo ou sobre a renda nacional menos a renda poupada; talvez seja indiferente tributar os salrios ou os dispndios sobre o consumo etc etc. Diante disso, o legislador tributrio ir escolher quais desses ndices de tributao so os mais adequados, na comunidade social respectiva, para se tributar. Essa escolha deve ser efetivada mediante a elaborao de lei (representao popular) que ir instituir o tributo. Trata-se da incidncia tributria sob o ponto de vista jurdico: incidncia jurdica. Em outras palavras: a sociedade estipular em lei quem deve pagar os tributos. Assim, a lei dir: quem auferir renda deve pagar IR; quem circular mercadoria (comerciante) deve pagar o ICMS; quem industrializar produtos deve pagar IPI; quem solicitar um servio pblico do Estado especfico e divisvel (por exemplo, emisso de passaporte) deve pagar um taxa; quem for empregador ou trabalhador deve pagar uma contribuio para a seguridade social; quem for proprietrio de imvel urbano deve pagar o IPTU etc.

Contudo, nem sempre aquele que consta da lei como contribuinte do tributo que assumir economicamente o respectivo nus. Isto porque, apesar da norma estipular o sujeito responsvel pelo pagamento da exao tributria (incidncia jurdica), o encargo do tributo, na realidade, poder ser assumido por um terceiro comprador ou consumidor. a denominada incidncia econmica do tributo. Surge ento a inevitvel questo: quem efetivamente assume o nus da tributao? A resposta nos fornecida pela denominadas foras do mercado: demanda e oferta. Segundo os economistas a oferta e a demanda so as foras que fazem com que a economia funcione. Elas determinam a quantidade produzida dos bens e o respectivo preo de venda, ou seja, a oferta e a demanda revelam como os compradores e vendedores se comportam e como interagem entre si. A oferta ou quantidade ofertada de um determinado bem a quantidade de bens que os vendedores desejam e podem comprar. A oferta segue, normalmente, uma regra: com a subida dos preos, a oferta aumenta. Da dizer-se que a quantidade ofertada positivamente relacionada com o preo. Num grfico com duas coordenadas, preo (vertical) e quantidade (horizontal) a curva para cima. A demanda ou quantidade demandada de um determinado bem a quantidade de bens que os compradores desejam e podem comprar. A demanda segue, normalmente, uma regra: com a subida dos preos, a demanda cai. Da dizer-se que a quantidade demandada negativamente relacionada com o preo. Num grfico com duas coordenadas, preo (vertical) e quantidade (horizontal) a curva para baixo. Portanto, qualquer espcie de aumento ou instituio de tributo provocar um acrscimo no preo do produto. Nesse caso, restar saber quem assumir o respectivo nus: compradores ou vendedores? A resposta para tal indagao depender das denominadas elasticidades das curvas de oferta e de demanda antes referidas. A elasticidade preo da demanda dimensiona o quanto a quantidade demandada reage a uma mudana no

preo. J a elasticidade preo da oferta mede o quanto a quantidade ofertada responde substancialmente a mudanas no preo. Nestes termos temos as seguintes opes, quanto assuno dos encargos tributrios numa eventual instituio ou majorao de tributos em determinado produto: EFEITO DE UM IMPOSTO ESPECFICO A SER PAGO PELO VENDEDOR - neste caso a curva da oferta desloca-se para cima

EFEITO DE UM IMPOSTO ESPECFICO A SER PAGO PELO COMPRADOR - neste caso a curva da demanda desloca-se para baixo

OFERTA E DEMANDA - CONCEITOS Oferta perfeitamente elstica: A Quantidade Ofertada muda infinitamente com qualquer mudana nos preos. Oferta perfeitamente inelstica: A Quantidade Ofertada no varia com mudanas nos preos. Demanda perfeitamente elstica: A Quantidade Demandada muda infinitamente com qualquer mudana nos preos. Demanda perfeitamente inelstica: A Quantidade Demandada no varia com mudanas nos preos. CARGA TRIBUTRIA SUPORTADA INTEGRALMENTE PELOS COMPRADORES - Oferta perfeitamente elstica

- Demanda perfeitamente inelstica

CARGA TRIBUTRIA SUPORTADA INTEGRALMENTE PELOS VENDEDORES - Oferta perfeitamente inelstica

- Demanda perfeitamente elstica

Concluso: a) quanto mais elstica a curva de demanda e menos elstica a curva de oferta, maior ser o nus tributrio assumido pelos vendedores; b) quanto menos elstica a curva de demanda e mais elstica a curva da oferta, maior ser o nus tributrio assumido pelos compradores.

2 A presena do Estado na economia. As grandes economias do mundo atual economia mista. As falhas do mercado e a necessidade de existncia do Estado. Interveno estatal e suas falhas. O conceito de Estado centralizado/descentralizado. Teoria do bem-estar social e a eficincia no sentido de Pareto. Poltica fiscal e funes do Estado. Os meios de financiamento do Estado. A tributao como meio de financiamento estatal. Vivemos numa economia mista em que as atividades econmicas so exercidas pela iniciativa privada e pelo Estado. A presena do Estado no dia-a-dia dos cidados constante. Utilizamos hospitais pblicos, estudamos em escolas do Estado, solicitamos prestao de servios pblicos especficos (emisso de certides, documentos etc), socorremo-nos dos servios da justia para dirimir conflitos intersubjetivos, trabalhamos em empresas estatais, recebemos auxlios pblicos (aposentadoria, seguro-desemprego, programas assistenciais etc), usufrumos de reas de lazer do Estado (parques nacionais, praas etc), utilizamos servios de segurana (bombeiros, polcia civil, foras armadas etc), somos impactados pelas decises governamentais no campo econmico (cmbio, juros etc). Dessa realidade do dia-a-dia surgem questionamentos acerca da eficincia do Estado na realizao dessas atividades. Ser que o particular no realizaria tais tarefas com mais competncia? necessrio o Estado (governo) comprometer-se com tais obrigaes? Qual deve ser o nvel de interveno do Estado na economia como um todo? A iniciativa privada, por intermdio do mercado, no seria suficiente para efetivar a satisfao das necessidades da coletividade? De forma radical, poder-se-ia perguntar: Estado, para qu? Governo, para qu? Todas essas indagaes foram realizadas e investigadas pelos economistas no decorrer dos tempos e constituem a histria do pensamento econmico. Contudo, em sntese, pode-se afirmar que, nos dias atuais, o Estado exerce papel importante numa economia de mercado. A economia no pode prescindir de sua atuao (Estado), uma vez que, em certas condies, os mercados e as empresas privadas no conseguem conter determinados problemas econmicos relevantes (desemprego, deflao, inflao,

aumento de preos etc), provocando a interveno estatal. Ou seja, nesses casos os mercados no so eficientes. Tais eventos so denominados na economia de falhas do mercado. Atualmente predomina a idia de que os mercados e as empresas privadas representam os pilares fundamentais da economia moderna; porm, o Estado exerce papel complementar importante ao atuar no sentido de sanar ou amenizar as referidas falhas do mercado. A discusso moderna acerca da presena estatal na economia reside, portanto, na intensidade de sua atuao, ou seja: qual o grau de interveno do Estado no processo econmico? Partindo do pressuposto que os mercados e a iniciativa privada, em condies ideais, so eficientes, faz-se necessrio que se entenda o significado do termo eficincia para os economistas. Esse conceito foi introduzido na cincia econmica pela tradicional doutrina do bem-estar social (welfare economics) que se ocupa com a gesto da economia (o que deve ser produzido, como deve ser produzido, para quem produzido e quem deve tomar essas decises). Consideram-se eficientes as alocaes de recursos que tm a caracterstica de que impossvel melhorar a situao de uma determinada pessoa sem piorar a situao de alguma outra. Em outras palavras: dada uma alocao de recursos especfica, esta ser eficiente se no for possvel uma nova alocao que melhore a situao relativa de algum sem piorar a posio de outra. Esse conceito de eficincia econmica denominado timo de Pareto ou eficincia no sentido de Pareto, em homenagem ao socilogo e economista italiano Vilfredo Pareto (1848 1923). Na hiptese de se conseguir uma nova alocao de recursos que melhore a situao de algum sem piorar a posio de outra pessoa, estaremos diante de uma melhora no sentido de Pareto. Ou seja, nessa hiptese, a alocao original era ineficiente. Com a nova alocao de recursos teremos a presena do conceito de eficincia econmica como exposto acima. Deve-se alertar desde j que no se deve confundir o conceito de eficincia econmica, com o de distribuio de renda, por exemplo. Eu posso ter uma alocao de recursos eficiente (no sentido de Pareto) e no eqitativa (justa) no que se refere distribuio da renda entre as pessoas (ex.: eu tenho R$ 1.000 de patrimnio e o meu vizinho tem R$ 10.000.000 - essa alocao de recursos eficiente uma vez que impossvel uma nova alocao de recursos entre ns dois em que eu melhore e ele no piore. J nesse caso, a distribuio entre nossos patrimnios no eqitativa).

Posto isto, quando os mercados so ineficientes surge o Estado na tentativa de corrigir as denominadas falhas do mercado. A doutrina econmica, no decorrer dos anos, identificou algumas falhas do mercado, quais sejam: a) a concorrncia imperfeita identificada nos mercados, b) a necessidade de prover bens pblicos, c) as chamadas externalidades, d) a existncia dos mercados incompletos, e) as falhas de informao do mercado, f) a ocorrncia do desemprego, inflao e desequilbrio econmico. Com efeito, as falhas do mercado impedem que eles sejam considerados totalmente eficientes e, como conseqncia, h de existir a interveno do Estado com o intuito de corrigir as referidas falhas. Assim, para que os mercados sejam eficientes seria necessrio que: - a concorrncia fosse perfeita (nenhuma empresa pode ser to grande que possa influir nos preos da economia); - no houvesse necessidade de prover bens pblicos aos cidados (os bens universais, como a defesa nacional, podem ser gozados por todos os cidados e, normalmente, invivel impedir que alguns se beneficiem e outros no); - no existissem externalidades positivas (atos praticados por uma pessoa que afetem outras pessoas positivamente ex.: controle por parte de uma empresa na emisso de resduos no ar), ou externalidades negativas (atos praticados por uma pessoa que afetem outras pessoas negativamente ex.: poluio por parte de uma empresa da gua utilizada na produo de bens); - no existissem mercados incompletos (aqueles em que o mercado no consegue prover de maneira adequada aos cidados e empresas, ainda que os custos de produo estejam abaixo do que as pessoas esto dispostas a pagar pelo bem ou servio privado ex.: o crdito ao consumidor, seguros etc); - no ocorressem falhas de informao (os consumidores, normalmente, tm informaes incompletas que provocam distores na tomada de posies ex.: mercado de capitais);

- inexistisse desemprego, inflao ou desequilbrio econmico Contudo, como vimos anteriormente, os mercados no conseguem cumprir o papel de eficincia econmica nos casos acima indicados e tal fato provoca uma reao do Estado: a interveno na economia com o fim de sanar as falhas do mercado. Para tanto, o Estado necessita de recursos financeiros. O financiamento referido condio fundamental para que as funes pblicas sejam cumpridas a contento. Por fim, cumpre frisar que o Estado brasileiro atua em trs esferas distintas, dependendo da competncia que lhe foi atribuda pela Constituio Federal. Assim, temos funes pblicas a serem exercidas em nvel federal, estadual e municipal. Portanto, o exerccio das funes estatais no Brasil descentralizado no que se refere s pessoas polticas (esferas de governo Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios). Existem economias cuja funo estatal exercida de forma centralizada, como o exemplo de Cuba nos dias atuais. 3. Teoria da tributao tima. Tributos distorcivos e no distorcivos. Conflito bsico entre eqidade e eficincia. Inviabilidade da lump sum taxation. Distoro da tributao e a medida do deadweigt loss. Caractersticas desejveis em qualquer sistema tributrio neutralidade, simplicidade, eqidade e progressividade. Bases para a tributao. Teorias do benefcio e da capacidade de pagamento (capacidade contributiva). Como vimos, o fenmeno tributrio revela uma expropriao patrimonial dos cidados para que o Estado realize suas funes pblicas. Dentre as formas de financiamento estatal, a tributao nos dias atuais, sem qualquer dvida, a mais importante. Se assim , o fenmeno da tributao impacta a eficincia do mercado, pois provoca movimentos na alocao e distribuio dos bens na sociedade. Os economistas dizem que um dos tradeoffs (conflitos, dilemas, confrontos) que a sociedade enfrenta entre eficincia e eqidade (esta entendida no sentido de distribuio justa entre os indivduos).

Recordando alguns conceitos importantes: eficincia diz respeito alocao de recursos escassos da forma mais maximizada possvel, isto , dos produtos escassos obtm-se o mximo possvel de utilidade para gozo por parte da sociedade; eqidade diz respeito aos benefcios advindos dessa alocao de recursos iniciais, isto , se essa alocao eficiente de recursos escassos foi realizada de forma justa (justia distributiva). Numa linguagem popular eficincia refere-se ao tamanho do bolo econmico, enquanto eqidade refere-se diviso dos pedaos do bolo. Em linguagem mais singela ainda: da farinha, gua, ovos, fermento, mo-de-obra e demais insumos para a produo do bolo de uma determinada festa conseguimos a melhor eficincia possvel (foi produzido o maior e melhor bolo que se podia produzir com os respectivos insumos e o produto desse trabalho foi alocado entre as pessoas que estavam na festa de aniversrio); porm, apesar de eficiente, tal alocao de recursos pode ter sido injusta (apenas cinco pessoas da festa comeram o bolo e as demais deixaram de ser servidas ou, ainda, todas receberam o bolo, porm em quantidade muito pequena, sendo que algumas no queriam comer bolo ou no gostavam de bolo de chocolate e as que gostavam no ficaram satisfeitas etc). Da por que, na linguagem de Pareto, dada certa alocao de recursos esta ser eficiente se for impossvel uma nova alocao de recursos onde a situao de uma determinada pessoa melhore sem que a situao de outra piore. Eficincia na alocao de recursos e eqidade na distribuio desses recursos nem sempre andam juntas; ao contrrio, quase sempre entram em conflito (tradeoff) quando da estipulao das polticas pblicas. A tributao, portanto, por retirar compulsoriamente patrimnio do particular para o Estado, influi na economia. A instituio de certo tributo pode desestimular o trabalho, a produo etc, pois o aumento do preo dos bens e servios (pelo tributo) impacta as foras do mercado - demanda e oferta. Vimos anteriormente que um aumento de tributo (portanto, aumento no preo do produto) puxa a curva da demanda para baixo e a curva da oferta para cima. Dependendo da elasticidade das referidas curvas o tributo ser assumido pelos compradores ou vendedores. Quanto mais inelstica a curva da demanda e elstica a curva da oferta os tributos sero assumidos pelos compradores. Quanto mais elstica a curva da demanda e inelstica a curva da oferta os tributos sero assumidos pelos vendedores.

Diante dessa constatao, os tributos so distorcivos, por excelncia, porque incidem sobre ndices que revelam comportamentos humanos (renda, consumo, patrimnio). Ao incidir sobre atos, fatos e situaes de fato onde o homem est sempre presente, os tributos influenciam no comportamento dos agentes econmicos. Como conseqncia, o grande desafio do legislador tributrio provocar, por intermdio da norma de contedo fiscal, o menor impacto possvel na economia e nos seus agentes. H um consenso entre economistas e juristas que no possvel a instituio de tributos no-distorcivos, isto , tributos que no influam no comportamento dos homens (ex.: se cobrssemos R$ 100,00 de todas as pessoas residentes em territrio nacional, independentemente de raa, sexo, cor, religio etc denominados tributos e transferncias lump sum, ou, ainda, um tributo que incida sobre as pessoas que tm olhos azuis, castanhos, verdes etc). Os tributos nodistorcivos no dependem do comportamento dos homens e so aqueles que os homens no podem fazer nada para fugir da tributao (eu no posso mudar a cor dos meus olhos para fugir da tributao; eu no consigo fugir de uma tributao fixa em Reais que no est ligada a qualquer outra propriedade minha a no aquela correspondente a ser um ser humano). Surge ento a denominada teoria da tributao tima. Esta tem por intuito identificar estruturas tributrias que viabilizem arrecadao de receita para o Estado (portanto, polticas distributivas - eqidade) ao menor custo possvel no que se refere eficincia. Ou seja, o conflito entre eficincia e eqidade parece estar em toda discusso acerca de um sistema tributrio ideal. Dentro dessa perspectiva, os governos devem procurar implementar um sistema tributrio que provoque a menor interferncia no mercado e na economia, bem como deve provocar a menor resistncia possvel da sociedade. tarefa incessante e contnua de qualquer governante atingir um sistema tributrio ideal. Para tanto, a cincia econmica aponta alguns princpios de devem nortear a instituio dos sistemas tributrios mundiais, a saber: a) simplicidade; b) neutralidade; c) progressividade; d) eqidade.

A simplicidade do sistema acarreta maior eficincia na arrecadao de tributos, pois desestimula a evaso de receitas fiscais. A retirada da complexidade na interpretao e aplicabilidade da legislao tributria implica numa maior eficincia na entrada de recursos privados junto aos cofres pblicos. Por sua vez, a tributao no deve provocar desvios na alocao de recursos na economia (neutralidade), pois isto implicaria no funcionamento inadequado do sistema econmico. J a tributao dos mais ricos, por intermdio da progressividade, viabiliza uma transferncia de renda na sociedade e tornaa mais justa. Por fim, a partilha eqitativa (eqidade) dos encargos fiscais junto populao como um todo um fim maior a ser almejado pelo Estado. Analisemos mais detidamente cada um dos princpios acima apontados. a) Simplicidade Tem sido freqente, nos colquios de finanas pblicas, a discusso acerca da simplicidade dos sistemas fiscais. Quanto mais singelo o corpo normativo para o contribuinte e o Fisco, melhor ser a qualidade da tributao. A simplicidade no serve apenas para o contribuinte, serve tambm para a administrao tributria. A simplicidade do sistema desonera as pessoas de custos desnecessrios com a interpretao e aplicao das normas tributrias. No incomum que as pessoas fsicas e jurdicas gastem valores substanciais com a operacionalizao no pagamento de tributos. Se o corpo normativo de difcil compreenso e implementao prtica, a sociedade dever dispor de tempo e de recursos financeiros para tanto. Todos esses dispndios podem ser mensurados em pecnia. Assim sendo, a tentativa de simplificao dos sistemas tributrios sempre ser bem-vinda para os contribuintes, pois poder proporcionar vantagens financeiras e desonerao de custos. Em outras palavras, para os contribuintes, a simplificao pode provocar uma reduo dos custos e despesas decorrentes da interpretao e aplicao das regras de tributao. No s para o contribuinte interessante a simplificao da tributao. Para os governos, sem dvida alguma, a instituio de um sistema tributrio de fcil interpretao e

implementao, no qual a complexidade seja eliminada no maior grau possvel, extremamente benfico. Com normas tributrias mais singelas, o trabalho da administrao tributria tambm fica mais facilitado. Os custos com a operacionalizao na fiscalizao e cobrana dos tributos tambm podem ser reduzidos. Com a simplicidade da tributao aumenta a eficincia da mquina estatal. b) Neutralidade A poltica fiscal de um Estado no deve provocar desvios quanto alocao de recursos na economia tornando o sistema tributrio respectivo ineficiente. Em outros termos, as normas tributrias no devem estimular a no-neutralidade. A tributao sobre os diferentes ndices de riqueza (renda, consumo, produo, patrimnio), deve ser de tal ordem que no ocasione direcionamentos nas condutas dos indivduos tendo como nico critrio a questo fiscal. Nesse sentido, todas as medidas de poltica tributria praticada pelo Estado devem ter como finalidade no ocasionar distores nos fatores da economia. Essa uma regra desejada pela doutrina das finanas pblicas e critrio para se chegar justia fiscal Contudo, como se v na prtica, a tributao ou sua desonerao podem viabilizar equalizaes em determinadas ocasies se levados em conta outros critrios de comparao no que tange neutralidade. Em termos tcnicos, as prticas de poltica fiscal devem ser neutras. Porm, em inmeras ocasies aconselhvel a adoo de medidas ligadas tributao para obteno de resultados em outras reas de atuao dos diversos agentes econmicos. O fenmeno da tributao, se acoplado verificao de outros vetores comparativos (por exemplo, desestmulo ao consumo, incentivo s exportaes etc), pode ajudar na obteno de certos objetivos mais amplos. Assim, a concesso de determinado incentivo fiscal, apesar de tecnicamente contrrio neutralidade sob o ponto de vista fiscal, pode ser adequado para estimular determinada regio ou determinada comunidade. A neutralidade desejada no tocante ao sistema tributrio, no caso, d passo a uma outra necessidade fundamental do Estado que estimular o crescimento econmico ordenado do Pas.

Na mesma linha de raciocnio, a adoo de uma prtica fiscal seletiva sobre determinados produtos, apesar de no atender neutralidade fiscal, atende eventualmente aos anseios da poltica externa e/ou cambial brasileira. A ttulo exemplificativo, a tributao mais onerosa de produtos suprfluos poder acarretar uma diminuio no consumo dos respectivos produtos; contudo, repercutir favoravelmente na conduo de uma poltica mais restritiva de comrcio exterior. Assim, a neutralidade caracterstica fundamental para a existncia de um sistema tributrio ideal; no entanto, deve-se estar ciente de que ela est conectada adoo, por parte do Estado da poltica econmica como um todo. c) Progressividade Um sistema tributrio deve procurar tributar as pessoas de forma progressiva, ou seja, aqueles que auferem mais renda devem pagar mais tributos. Utilizando-se um brocardo da rea de finanas pblicas: os ricos devem pagar mais tributos que os pobres. Entende-se que a tributao escalonada por diferentes faixas de riqueza, melhor atende ao princpio de justia tributria e redistribuio da riqueza de um determinado grupo social. A proporcionalidade da tributao, apesar de ser um sistema simples e aparentemente eqitativo, no permitiria o tratamento desigual em vista dos diferentes ndices de riqueza dos cidados. Apesar da proporcionalidade da tributao atingir em igualdade de condies os diferentes ndices de riqueza, ao final se est desconsiderando a isonomia das condies econmicas de determinados contribuintes de um mesmo agrupamento social. Como se v, a adoo de um sistema de tributao a uma alquota fixa acarreta, na viso de doutrina abalizada, uma falta de neutralidade entre os diferentes instrumentos tributrios, sendo mais aconselhvel a utilizao do mtodo da progressividade como critrio de mensurao de capacidade econmica. Melhor dizendo, a estipulao de

alquotas fixas, segundo essa vertente doutrinria, ofende os princpios que regem a justia da tributao no Pas, uma vez que no mede de forma eqitativa as diferentes classes de riqueza dos cidados de um determinado grupo social. No s a progressividade critrio para essa diferenciao; outros critrios podero ser acoplados, com o intuito de medir essa correlao entre carga tributria e capacidade econmica. A progressividade de um sistema pode ser analisada sob o ponto de vista analtico ou sinttico. Explicando: podem-se analisar os tributos um a um verificando-se a progressividade espcie a espcie (analtico), ou ainda, identificar se o sistema como um todo progressivo, ainda que alguns tributos no o sejam (sinttico). Ser raro encontrar um sistema que apresente todos os seus tributos progressivos. Em verdade, deve-se pesquisar se o sistema tributrio como um todo, tributa aqueles que tm maior riqueza frente queles menos afortunados. Nem todas as espcies fiscais precisam ser progressivas. O sistema poder conter, eventualmente, tributos proporcionais ou at regressivos, porm, se analisado de forma sinttica ser considerado progressivo. d) Eqidade A equidade de um sistema conceito que mensura a parcela que cada cidado deve contribuir para os custos do governo. Esta parcela h de ser justa. A economia do setor pblico afere esse grau de justia utilizando-se de dois balizamentos: a) princpio do benefcio; b) princpio da capacidade de pagamento. O princpio do benefcio representa a idia de que cada cidado, individualmente, deveria suprir os custos do Estado na consecuo de suas tarefas pblicas de maneira proporcional aos benefcios gerados por estes. Tal tarefa, em grande parte, de aplicao impossvel, uma vez que a mensurao do benefcio frente aos custos incorridos no apresenta aplicabilidade prtica. Porm, em algumas ocasies a aplicao desse princpio possvel. Veja-se o caso das taxas ou das contribuies de melhoria ou, ainda, em algumas espcies de contribuies.

Quanto ao princpio da capacidade de pagamento, a perspectiva diferente do princpio do benefcio. No se procura mais a identificao da individualidade do benefcio em comparao com o benefcio gerado por uma determinada atuao estatal. A idia que contempla o princpio da capacidade de pagamento a introduo de uma regra geral de tributao para a populao, independentemente de uma correlao entre os cidados e as melhorias geradas por atos estatais. Por intermdio desse princpio o nus tributrio deve ser tal que os contribuintes com mesma capacidade de pagamento devem pagar o mesmo nvel de impostos (eqidade horizontal). Ao revs, se as capacidades de pagamento no so isonmicas, deve-se diferenciar o nus tributrio respectivo (eqidade vertical). importante frisar que os economistas do setor pblico no nos do uma regra exata para medir a justia da tributao (eqidade); do-nos vetores de mensurao da mencionada justia que podero ser utilizados pelos diferentes agentes do Estado (Executivo, Legislativo e Judicirio). 4 A tributao da renda. Renda: eqidade x eficincia. O Conceito de renda denotativo e conotativo. Conceito jurdico x conceito econmico. Padro global e cedular da tributao da renda. Alguns nmeros estatsticos. A tributao da renda na pessoa jurdica. A tributao da renda na pessoa fsica. A renda um dos parmetros de maior relevncia em qualquer sistema tributrio. Diz-se que a riqueza me. Dela decorrem todos os demais ndices de tributao. Consumo, nada mais do que a renda sacrificada para atender as necessidades do cidado. J o Patrimnio corresponde renda acumulada, a renda poupada. Fala-se, tambm, da tributao do capital como sinnimo de incidncia tributria sobre a renda. Em verdade, trata-se de um conceito mais restrito de renda, referindo-se unicamente: a) ao retorno das aplicaes em ativos financeiros (juros); b) lucro gerado pelas empresas (dividendos e lucros); c) ganhos de capital auferidos na venda de bens e

direitos (renda decorrente da venda de bens e/ou direitos). Todos esses capitais so rendas num conceito maior, como veremos a seguir. Temos vrias formas de definir renda. Num primeiro momento, podemos definir renda pelo seu lado denotativo, isto , arrolando as coisas que se enquadram no sentido semntico do referido termo, exemplo: salrios, honorrios, aluguel, dividendos e lucros de empresas, herana, doao, ganhos agropecurios, ganhos de capital na venda de bens e direitos, prmios de concursos de prognsticos (loto etc) etc. Num segundo momento, podemos definir renda pelo seu lado conotativo, isto , descrevendo as propriedades comuns das coisas que pertencem a uma determinada classe, expressa por um termo, exemplo: renda representa acrscimo de elementos patrimoniais. Assim, o salrio, o honorrio, o aluguel representam incrementos ao nosso patrimnio, isto , representam uma majorao de direitos e bens numa determinada universalidade patrimonial. Podemos avanar na identificao dos conceitos antes aludidos, identificando que parte das rendas so auferidas em decorrncia do exerccio de atividades laborais trabalho (salrio, honorrios) e, outras, referem-se a acrscimos decorrentes da aplicao de capitais (lucros de empresas, juros de aplicaes financeiras). Da dizer-se: rendimentos do trabalho e do capital. Temos ainda, outras espcies de renda que decorrem de outros fatores que no exclusivamente o trabalho e o capital. Os prmios em concursos de prognsticos (loto etc) so tpicos casos de rendas decorrentes da sorte (lea). H um grande debate em finanas pblicas sobre o que melhor tributar: as rendas do trabalho? As rendas do capital? Mais um tipo, menos outro? Essas indagaes decorrem do tradicional tradeoff existente na economia entre eficincia x eqidade. Ao se tributar o capital diz-se que se est onerando a eficincia do mercado (alocao de recursos na sociedade), em benefcio da eqidade (redistribuio de renda). Ao contrrio, tributandose mais o trabalho a eqidade estaria sendo comprometida frente s vantagens daqueles que possuem capitais (eficincia).

Por outro lado, os defensores da tributao do lucro das empresas como forma de redistribuio de renda, por exemplo, esquecem-se de que o tributo poder ser repassado para os consumidores. Tudo depender, como vimos antes, da elasticidade das curvas da oferta e da demanda. Enfim, o tema controverso e tudo depender do exerccio da poltica tributria por um determinado Pas. Como argumentos para tributar os lucros das empresas, os economistas nos do trs justificativas: a) a tributao seria uma justa troca, tendo em vista a responsabilidade limitada dos scios das empresas; b) as grandes empresas no so administradas pelos donos, mas, sim, por executivos; c) a tributao das empresas ameniza a prtica de planejamentos fiscais por parte dos seus respectivos donos e a arrecadao dos tributos nas empresas mais eficiente do que nas pessoas fsicas. A renda pode ser tributada de forma global, isto , todas as espcies de renda so tributadas de forma uniforme e isonmica, sem privilgios para determinado tipo de acrscimo patrimonial. Por outro lado, pode-se tributar a renda de forma segregada ou cedular, separando as espcies de renda e dando a elas tratamento fiscal diferenciado. Neste segundo caso, por exemplo, os ganhos em bolsa de valores sero tributados de forma mais reduzida com o intuito de incentivar o mercado de capitais. J no primeiro caso, tanto o rendimento do trabalho quanto os ganhos de capital seriam tributados de forma semelhante, no provocando qualquer diferenciao. Quando estudamos as caractersticas dos sistemas tributrios ideais, vimos que constitui propriedade fundamental destes a neutralidade. A tributao global, portanto, atende melhor a neutralidade do que a tributao cedular. Da mesma forma, a tributao global mais simples que a tributao cedular. A simplicidade dos sistemas tributrios outra caracterstica importante dos sistemas tributrios. No Brasil as pessoas jurdicas so tributadas pelo IR basicamente em um de trs sistemas possveis, a saber: lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado. O lucro real aquele que decorre da contabilidade das empresas, isto , do seu lucro lquido. A contabilidade, em suma, a forma adequada de revelar a realidade da empresa, da a expresso lucro real. Porm, o legislador tributrio no aceita todas as operaes contbeis como boas para

fins tributrios e pede, para se chegar ao lucro chamado real, que o contribuinte faa alguns ajustes ao lucro contbil: so as adies, excluses e compensaes. Exemplo: o pagamento de uma multa de trnsito por parte de uma empresa reduz o seu lucro contbil (lucro lquido); contudo, para fins fiscais, a norma fiscal impede a dedutibilidade desse valor para fins de lucro real. Em vista disso, aps o contribuinte chegar ao seu lucro lquido com a deduo da referida multa, o legislador determina que o contribuinte adicione ao lucro contbil o valor da multa, passando a tributar esse valor. Da mesma forma alguns valores que compuseram o lucro contbil da empresa, devero ser excludos para fins de tributao, pois o fisco entende que tais valores no devem fazer parte do cmputo do imposto. Exemplo: uma empresa pode ter recebido dividendos de uma outra empresa em que ela detm participao societria; todavia, por ser tal valor isento do IR dever ser excludo do lucro contbil etc. Alm do IR que incide sobre a renda das pessoas jurdicas, temos a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL). A base de clculo da CSLL difere em alguns pontos do IR, permitindo dedues da base de clculo que este no permite. A alquota do IR de 15% e h um adicional de 10% sobre o valor que exceder R$ 20.000,00 de lucro no ms ou, R$ 60.000,00 de lucro no trimestre ou, R$ 240.000,00 de lucro no ano. A alquota da CSLL de 8% para os contribuintes que no tiverem qualquer dbito ou contingncia como fisco federal e 9% nos demais casos. Apenas algo em torno de 5% das pessoas jurdicas brasileiras pagam o IR nessa modalidade. So as grandes empresas. O sistema do lucro presumido aplica-se a empresas que cumpram alguns requisitos. So eles: no auferir receita bruta anual superior a R$ 48.000.000,00, no apresentar como objeto social a atividade bancria ou factoring, no auferir lucros no exterior e no gozar de benefcios fiscais. Trata-se de um sistema bastante simplificado e facultativo. A empresa ir pagar o IR sobre a atividade operacional por intermdio de um lucro presumido, ou seja, percentuais que devem ser aplicados sobre a receita bruta das atividades que estejam no seu objeto social. Exemplo: se a empresa tem como atividade a explorao do comrcio de combustveis, sobre a referida receita dever ser aplicada uma alquota de 1,6% como lucro presumido e depois acrescer a essa base as demais receitas e lucros para clculo do seu IR. Sobre a base final aplicar-se- as alquotas do IR antes

mencionadas. Para clculo da CSLL o raciocnio o mesmo, diferenciando-se apenas os percentuais de lucro presumido e a alquota da contribuio. Alm do denominado lucro presumido, h um sistema de tributao que apresenta sistemtica semelhante aplicvel s empresas de pequeno porte e microempresas: o simples. Por intermdio desse sistema, as empresas com faturamento bruto anual at R$ 2.400.00,00 podem pagar a quase totalidade dos tributos federais por um sistema de alquotas estimadas de lucro. um sistema bastante usado no Brasil. Para se ter uma idia dessa magnitude, algo em torno de 95% das pessoas jurdicas brasileiras pagam o IR e CSLL no sistema de lucro presumido e simples. J o lucro arbitrado aplicado a casos especiais, nos quais se verifica a prtica de atos ilcitos por parte dos contribuintes. Para arbitrar o lucro o fisco federal deve partir de dados conhecidos, tais como: receita bruta de anos anteriores, valores pagos a funcionrios etc. As alquotas do IR e da CSLL so as mencionadas para clculo do lucro real e presumido. J as pessoas fsicas brasileiras pagam o IR em dois sistemas bsicos, um global e um cedular. O sistema global de tributao dividido em trs sub-sistemas, a saber: a) imposto de renda na fonte antecipado (IRFA); b) recolhimento mensal obrigatrio (RMO); c) complementao anual obrigatria (CAO). O IRFA devido, em regra, sempre que uma pessoa jurdica faz algum pagamento de rendimento a pessoa fsica. A pessoa jurdica que efetuar o pagamento pessoa fsica dever reter um imposto na fonte, de forma antecipada, aplicando uma tabela progressiva que apresenta inicialmente um limite de iseno e depois duas alquotas: 15% e 27,5%. O RMO devido, mensalmente, em regra, sempre que uma pessoa fsica efetuar um pagamento a outra pessoa fsica. Neste caso, no existe a tributao na fonte. A pessoa fsica receptora dos rendimentos dever auto recolher o referido imposto, aplicando uma tabela progressiva idntica quela aplicada ao IRFA. Na apurao da base de clculo do IRFA e do RMO podero ser abatidas algumas dedues permitidas em lei, tais como: dependentes, penso alimentcia e INSS. A CAO uma complementao que dever ser efetuada pelo contribuinte,

anualmente, com incio no ms de abril, junto com o entrega da declarao de rendimentos. A complementao devida, tendo em vista que o contribuinte durante o ano pode ter recebido rendimentos mensais de vrias fontes e, portanto, pode ter se beneficiado da aplicao da tabela progressiva em patamares menores mais de uma vez (iseno e alquota de 15%). Do clculo da CAO poder-se- abater algumas dedues anuais, tais como: as dedues mensais j utilizadas no clculo do IRFA e RMO; despesas de instruo; mdicos, hospitais, dentistas e assemelhados e custos com planos de sade. Como exceo ao imposto global, algumas espcies de lucros e rendimentos das pessoas fsicas so tributados de forma isolada, isto , cedular. o caso dos rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa que so tributadas individualmente a alquotas fixas e que, no dias atuais, vo de 15% a 22,5%, dependendo do prazo da referida aplicao. Outro exemplo o 13 salrio que tributado de forma isolada. A tributao cedular ser regrada por lei, ou seja, a norma tributria dever especificar de forma taxativa, quais so essas espcies de tributao. Caso no haja qualquer tratamento especial para uma determinada espcie de tributao aplica-se a regra global anteriormente exposta. 4 Tributao do Consumo Subdesenvolvimento x Desenvolvimento. Impostos Cumulativos. Impostos sobre Valor Agregado. Impostos Seletivos. Tributao do Consumo no Brasil A tributao do consumo sempre foi, na viso dos economistas, uma realidade dos pases subdesenvolvidos ou em desenvolvimento. Em tais economias, como peculiar, a renda concentra-se num reduzido grupo de pessoas. Essa comunidade detentora de grande capacidade de pagamento, contudo, apresenta maior ingerncia poltica para amenizar a tributao sobre a renda. Tributa-se, ento, a camada mais pobre da populao com a instituio de tributos indiretos, ou seja, sobre o consumo (que em tese podem ser repassados ao consumidor).

Na medida em que ocorre o desenvolvimento das naes, a doutrina econmica sempre propugnou pela desonerao da tributao sobre o consumo e a transferncia do nus fiscal para a renda da sociedade. Todavia, recentes estudos econmicos mostram que a tributao indireta pode aumentar o nvel de bem-estar social, uma vez que interfere nas externalidades (como veremos mais a seguir) e provoca o crescimento da poupana nacional. Por outro lado, os tributos sobre o consumo permitem um maior repasse do custo fiscal para os compradores (consumidores), por parte dos vendedores. Lembre-se que o grau de repasse dos tributos para o custo dos compradores e vendedores depende da elasticidade das curvas de demanda e oferta. A tributao indireta, essencialmente, efetiva-se pela instituio de tributos que sejam cumulativos; tributos que incidam sobre valor agregado ou, ainda, por uma tributao seletiva de produtos, bens e servios. Ademais disso, a tributao pode ser monofsica (apenas numa etapa da cadeia produtiva) ou plurifsica (em vrias etapas da cadeia produtiva). Tributos cumulativos so aqueles que incidem em cascata, ou seja, incidem em todas as etapas econmicas sem que se possa descontar o tributo pago na operao anterior. Por sua vez, tributos no cumulativos ou sobre o valor agregado so aqueles em que se permite o abatimento do crdito fiscal gerado numa operao imediatamente anterior a que sofreu incidncia tributria (existem dois mtodos de aproveitamento desses crditos: mtodo da nota-crdito ou mtodo da subtrao veremos mais adiante). Por fim, tributos seletivos so aqueles que oneram determinados produtos de uma forma especial, como tabaco, combustvel, veculos etc. Em todos esses casos, normalmente, as alquotas so proporcionais (fixas no progressivas), podendo existir percentuais diferentes, tendo em vista a espcie de produtos, a regio geopoltica e a etapa da cadeia econmica. A tributao cumulativa provoca uma verticalizao da produo, pois traduz uma onerao mltipla das diferentes etapas do processo produtivo. Em regra, os tributos incidem sobre valores brutos, como so os casos do faturamento das empresas (vendas). Por outro lado, a tributao cumulativa parece ser mais simples, isto , a cada etapa da

cadeia econmica aplica-se um determinado percentual sobre uma base de clculo sem necessidade de se realizar qualquer outra operao matemtica complexa. No Brasil so tributos cumulativos: o ISS, o PIS e COFINS etc. J a tributao sobre o valor agregado ou no cumulativa representa uma das mais eficazes inovaes da tributao moderna. A maioria dos pases desenvolvidos adota a tributao pelo sistema do valor agregado, por intermdio da qual se pode abater de uma determinada etapa econmica os custos fiscais incorridos na etapa antecedente. O IVA, como chamado o imposto sobre valor agregado, apresenta trs variantes: IVA produto, IVA renda, IVA consumo. O primeiro toma como base a produo, o segundo toma como parmetro a renda e o terceiro adota como ndice o consumo. O IVA pode ser implementado de acordo com dois princpios: o princpio da origem e o de destino. Na primeira hiptese o IVA tributa todos os bens e servios produzidos no Pas ou regio. Na segunda hiptese o IVA tributa todos os bens e servios consumidos num determinado Pas ou regio. Portanto, pelo princpio da origem as exportaes so tributadas e as importaes so isentas. J pelo princpio do destino ocorre o fenmeno inverso. Quanto forma de contabilizao ou apurao do IVA existem dois mtodos aplicveis, a saber: o mtodo da nota-crdito ou, simplesmente, crdito de imposto; o mtodo da subtrao. No primeiro caso o vendedor recolhe o imposto sobre o valor das vendas subtrado do valor do imposto pago na etapa econmica anterior (compras). No segundo caso o vendedor recolhe o seu imposto aps realizar uma operao matemtica de subtrao entre o valor das vendas e o valor das compras efetuadas, aplicando a alquota respectiva sobre o saldo verificado. No Brasil so exemplos de impostos no cumulativos o ICMS e o IPI. Temos tambm nos dias atuais o PIS e o COFINS no cumulativos.

Os impostos seletivos iro onerar produtos especficos (tabaco, combustveis, veculos etc) ou, ainda, todos os produtos produzidos no Pas ou regio, dependendo da essencialidade ou importncia dos referidos produtos na economia respectiva. So tributos que podem gerar um grande volume arrecadatrio e so relativamente fceis de arrecadar e fiscalizar. Segundo os economistas a fcil definio dos impostos seletivos, os volumes elevados de vendas, as demandas inelsticas e a ausncia de produtos substitutos justificam a instituio dessa espcie de tributao. Servem eles, tambm, para corrigir externalidades: o caso da tributao do tabaco e combustveis. Nos dias atuais, os pases desenvolvidos utilizam em larga escala a tributao do consumo. Em especial, a Unio Econmica Europia adota com expressiva eficincia essa espcie tributria. Nos EUA temos a cobrana do imposto sobre consumo por intermdio das cidades, nos chamados impostos sobre vendas. 5 A tributao sobre o patrimnio. Conceito. Eficincia x eqidade. Tributao esttica e dinmica. O sistema tributrio nacional e os tributos sobre o patrimnio. A tributao sobre o patrimnio uma das formas mais antigas de arrecadao de recursos por parte das naes. A riqueza acumulada sempre foi um ndice de tributao muito eficaz. A terra, os escravos, as propriedades foram utilizados como parmetros para a incidncia tributria. Contudo, com a evoluo da atividade econmica, outros padres de riqueza passaram a dominar a temtica da tributao, como so os casos da renda e do consumo. Mesmo em pases desenvolvidos a tributao sobre o patrimnio perde avano sobre outras formas de financiamento estatal. Em pases em desenvolvimento a situao mais problemtica, com a pouca explorao do patrimnio como base de incidncia dos tributos. Diz-se que tal fenmeno decorre do j mencionado conflito entre eficincia x eqidade, ou seja, aqueles que detm maiores riquezas tendem a influenciar a poltica no sentido de no onerar demasiadamente os patrimnios. A distribuio da riqueza numa pequena camada da populao caracterstica marcante nos pases em desenvolvimento - faz com

que o grupo poltico dominante crie um mecanismo de auto defesa contra a tributao excessiva das propriedades. O Brasil explora timidamente a tributao sobre o patrimnio. Os tributos que incidem sobre a propriedade ou a posse representam parcela muito pequena no volume da arrecadao total das receitas tributrias. Estima-se que algo em torno de 2% do total arrecadado pelos governos nas trs esferas refere-se aos impostos que oneram o patrimnio. Cumpre frisar que o patrimnio constitui uma universalidade de bens e direitos. Nessa universalidade encontram-se bens corpreos e incorpreos. Ademais disso, as pessoas podem ter a plena propriedade dos mencionados bens ou, ainda, a posse ou o domnio til. O patrimnio representa a renda acumulada durante um determinado perodo de tempo. A tributao sobre o patrimnio pode ser analisada sobre o ponto de vista esttico ou dinmico. No primeiro caso a incidncia tributria aperfeioa-se sobre um estoque de riqueza. Exemplo: o imposto sobre a propriedade de veculos automotores (IPVA), isto , tributa-se o ser proprietrio de automveis, caminhes etc, ou, ainda, o imposto sobre a propriedade urbana (IPTU), o imposto territorial rural (ITR), o imposto sobre grandes fortunas (IGF), este ltimo ainda no institudo pela Unio. Em todos esses casos a incidncia do tributo efetiva-se sobre uma realidade de riqueza esttica, ser proprietrio, possuir grandes fortunas, ter o domnio til. Perceba que na caracterizao da tributao a lei utiliza na definio do fato gerador um verbo de estado: ser, estar, possuir etc. J sob o ponto de vista dinmico, a propriedade ser tributada quando de sua transferncia, cesso, alienao ou transmisso. Temos como exemplos o imposto sobre a transmisso inter vivos de bens e direitos reais sobre imveis (ITBI) e o imposto sobre transmisso causa mortis ou doao (ITCMD). Neste caso, a tributao efetiva-se sobre uma movimentao de elementos patrimoniais. Perceba que a lei ao caracterizar o fato gerador do tributo utiliza um verbo de ao: transmitir, alienar, ceder etc.

Portanto, o sistema tributrio brasileiro prev a existncia de seis tributos que oneram elementos patrimoniais. Analisemos, resumidamente, cada um deles. O IPTU um imposto de competncia municipal e uma das suas principais fontes de recursos. O referido tributo incide sobre a propriedade territorial urbana (terrenos e edificaes) e sua base de clculo o valor venal respectivo, assim entendido o valor atribudo pelas municipalidades por intermdio das denominadas plantas de valores. A alquota normalmente utilizada pelas prefeituras para tal tributo de 1% e exigido no incio de todo ano-calendrio. Apesar do seu intuito arrecadatrio (dissemos que um dos tributos mais importantes para as prefeituras), pode apresentar conotao extrafiscal com o objetivo de realizar poltica urbana. Isso vai depender da atribuio do valor do imvel por parte das prefeituras sobre o qual incidir a alquota. Assim, imveis em regies em que haja uma forte explorao imobiliria far com que o preo de mercado suba e, consequentemente, o valor venal, para fins fiscais, tambm apresente uma majorao. Em vista desse aumento, muitas pessoas preferiro morar em reas perifricas cidade com o intuito de evitar uma carga fiscal mais onerosa. O IPTU, nos dias atuais, cobrado a uma alquota fixa (proporcional), constituindo-se num tributo denominado direto. Nada impede que seja cobrado de forma progressiva, o que no ocorre no Brasil. O IPTU impacta a eficincia, uma vez que aquele que detm propriedade imobiliria apresenta maior riqueza; portanto, a alocao de recursos na sociedade foi-lhe mais benfica. Por outro lado, o referido tributo pode ser utilizado como forma de distribuio de renda no Pas. O ITBI tambm um imposto de competncia municipal. Este tributo incide sobre a propriedade em seu sentido dinmico. um tributo com alta potencialidade arrecadatria, apesar de, na prtica, no representar fonte de receita expressiva nas municipalidades (incide sobre todas as transmisses de propriedade que ocorrerem). Incide sobre o valor da transmisso imobiliria, tendo como valor mnimo para fins fiscais o valor venal. Foi utilizado no pas como tributo progressivo, porm foi declarado pelo STF inconstitucional. Hoje a alquota mdia de 2% e, normalmente, cobrado dos

adquirentes de imveis. Por aumentar o custo dos imveis impacta a eficincia, podendo inibir a liquidez imobiliria. Se cobrado em alquotas excessivas pode inibir o mercado imobilirio ou at tornar-se confiscatrio. Nos dias atuais, no se tem notcias de municpios brasileiros que onerem a transmisso de bens imveis com alquotas elevadas. O IPVA um tributo de competncia estadual. a segunda fonte de receita dos Estados depois do ICMS. Incide sobre o valor dos bens, este devidamente arbitrado pelas unidades federadas. Obviamente, esse valor deve levar em conta o ano de fabricao dos bens e sua depreciao. Normalmente, incide a uma alquota nica, porm nada impede que se estabelea alquotas diferenciadas, tendo em vista a utilidade ou funo do veculo. Assim, apesar de ser genuinamente um imposto proporcional, pode assumir carter progressivo. um tributo de fcil fiscalizao e controle, uma vez que os referidos bens so passveis de registro em rgo pblico competente. O ITCMD um imposto de competncia estadual e incide sobre a propriedade no seu sentido dinmico. um tributo, atualmente, de reduzida arrecadao. Isto porque, a fiscalizao e controle dessas operaes so complexos. Apesar disso, nos dias atuais, h um grande esforo dos Estados no sentido de implantar sistemas integrados de informaes com as outras esferas de governo, com o objetivo de impedir a evaso de tributos. Por exemplo, todos os juzes na rea de sucesses so obrigados a verificar o pagamento do imposto sobre transmisso causa mortis (herana); todos os tabelies que realizam escrituras de doaes de imveis devem verificar o cumprimento das obrigaes tributrias. Porm, no que se refere aos bens mveis, o controle do imposto muito mais difcil, uma vez que no h, em principio, formas de controle das referidas operaes. A alquota mais comum entre as unidades federadas de 4%, podendo atingir no mximo 8% (estabelecido por uma Resoluo do Senado). um imposto que pode ser utilizado como forma de distribuio de renda. O ITR um imposto de competncia da Unio e incide sobre a propriedade em seu sentido esttico. devido anualmente e incide sobre propriedades que estejam fora do mbito urbano. Este tributo no pode incidir sobre pequenas glebas rurais quando

explorado pelo proprietrio de forma isolada ou com a sua famlia, desde que no possua outro imvel da mesma natureza. As alquotas incidem sobre o valor do imvel e inversamente ao grau de utilizao da propriedade rural. Este tributo tem forte funo extrafiscal, sendo utilizado como instrumento de poltica agrria. O IGF um imposto de competncia da Unio e at a presente data no foi institudo. Apesar de previsto na Constituio Federal de 1988 o legislador federal ainda no exerceu sua competncia tributria. O referido tributo para ser criado exige lei complementar. H um projeto de lei de autoria do ento Senador Fernando Henrique que no teve andamento do Congresso Nacional. um tributo que sofre forte resistncia das elites do Pas. H uma grande dvida do que venha a ser definido como grande fortuna. Alm disso, o imposto no poderia apresentar uma alquota muito alta, caso contrrio, poderia acarretar uma fuga de capitais nacionais. A sua cobrana poder ser anual, bianual ou, ainda, num perodo maior, a depender do que a lei complementar dispuser. 6 Oramento. Conceito. Natureza Jurdica. Princpios Oramentrios. Leis Oramentrias O oramento, numa viso moderna, um instrumento de ao do Estado. Por intermdio do oramento o Estado mensura e descreve a atividade pblica em seus mltiplos aspectos: poltico, econmico, social, jurdico etc. Em termos tradicionais representa o conjunto de receitas e despesas atinentes atividade pblica num determinado tempo. Nesse sentido um documento tcnico-contbil que espelha o financiamento estatal frente aos gastos pblicos. A pea oramentria contempla, tambm, o crdito pblico. Sob o ponto de vista jurdico o oramento tem a natureza jurdica de lei.

Vrios princpios regem a temtica do oramento e revelam as propriedades especficas do conjunto de lei que formam o sistema oramentrio brasileiro. So eles: universalidade, anualidade, exclusividade, unidade, no-afetao. O princpio da universalidade designa a propriedade que tem o oramento de prever todas as receitas e despesas, incluindo os fundos, rgos e entidades da administrao direta e indireta dos poderes; os investimentos em empresas em que a Unio tenha participao majoritria; o oramento da seguridade social. O princpio da anualidade indica que o oramento necessita ser elaborado anualmente. Contudo nos dias atuais, tal princpio perdeu sua importncia tendo em vista planos plurianuais que veremos mais adiante. Alguns doutrinadores chegam a dizer que, em verdade, esse princpio deixou de existir. O princpio da exclusividade significa que a lei oramentria anual no conter dispositivo estranho previso da receita e fixao da despesa, no se incluindo na proibio a autorizao para abertura de crditos suplementares e contratao de operaes de crdito, ainda que por antecipao de receita, nos termos da lei (artigo 165, 8 da CF). O princpio da unidade exige o agrupamento de todas as receitas e despesas em um nico documento oramentrio. J o princpio da no-afetao diz respeito proibio constitucional de vinculao de receita de impostos a rgo, fundo ou despesa, salvo algumas excees, especialmente, aquelas atinentes repartio de receitas tributrias entre os entes polticos. Em suma, os valores orados, salvo raras excees, devem estar disponveis para utilizao de forma ampla e de acordo com a necessidade do governo nas diferentes reas de atuao. No sistema oramentrio brasileiro temos trs leis oramentrias, a saber: o plano plurianual, a lei de diretrizes oramentrias e a lei oramentria anual.

O plano plurianual estelece um planejamento de aes governamentais para perodos de mais longos (quatro anos). Representa a definio, de forma regionalizada, das diretrizes, objetivos e metas da administrao pblica federal para as despesas de capital (investimentos, inverses financeiras e transferncias de capital) e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de durao continuada. A lei de diretrizes oramentrias compreender as metas e prioridades da administrao pblica federal, incluindo as despesas de capital para o exerccio financeiro subseqente, orientar a elaborao da lei oramentria anual, dispor sobre as alteraes na legislao tributria e estabelecer a poltica de aplicao das agncias financeiras oficiais de fomento. Referida lei, como o prprio nome j diz, indica as prioridades e objetivos do Estado para ano subseqente. Trata-se de lei anual. Por fim, a lei oramentria anual representa a lei que estipula as receitas e despesas de todos os poderes da Unio, seus fundos, rgos e entidades da administrao direta e indireta, incluindo as fundaes mantidas pelo poder pblico. Ademais disso, a referida lei conter o oramento de investimento das empresas sob controle majoritrio da Unio e o oramento da seguridade social, incluindo todos os rgos, fundos e fundaes vinculados ao poder pblico. 7 Federalismo Fiscal. A problemtica do tema. Forma de organizao poltica dos Estados. As bases tericas do federalismo fiscal. A teoria normativa. O federalismo fiscal e o sistema brasileiro. A expresso Federalismo Fiscal designa a diviso de tarefas entre as diferentes esferas de governo de um determinado Pas, com a especificao daqueles que iro arrecadar os tributos e realizar os servios pblicos. Com isso, procura-se maximizar a eficincia do setor pblico. Obviamente, o conceito de Federalismo como forma de diviso de poderes polticoconstitucionais o cerne do conceito de Federalismo Fiscal. Neste ltimo conceito

agregou-se a locuo adjetiva fiscal para especificar as atividades tendentes obteno de receitas (receitas tributrias) e aquelas necessrias para realizao das despesas (gastos pblicos). Temos, nos dias atuais, basicamente trs formas de organizao poltica dos Estados: unitrios, federao e confederao. Os Estados unitrios concentram o poder poltico nas mos do poder central. De l emanam as regras e todas as demais decises relacionadas ao exerccio do poder poltico. Existe a delegao de funes entre esferas executivas de nvel inferior (como comunidades, provncias etc), porm, sempre atreladas emanao de poder por parte de um governo central. Estas sempre sero executoras de polticas determinadas pelo governo central. Nas federaes h a presena do governo central como poder soberano e autnomo, com a coexistncia de nveis de governo locais tambm com autonomia e independncia poltica e financeira. Dependendo de cada federao a diviso de poderes poder ser mais ampla entre a esfera central e as esferas locais. J as Confederaes apresentam esferas polticas autnomas distintas. Submetemse, num menor grau, a diretivas comuns entre as diferentes soberanias polticas. Formaram-se ao longo do tempo determinadas bases tericas do federalismo fiscal, calcadas em estudos desenvolvidos por economistas, entre eles destacam-se: Charles Tiebout, Wallace Oates e Roger Gordon. Tiebout defendia a concorrncia entre governos locais. A idia bsica do referido economista ao invs de haver um nico governo realizando as tarefas pblicas, deverse-ia descentralizar tal execuo permitindo uma concorrncia entre os diferentes governos locais, fazendo com que os cidados dirijam-se para as localidades nas quais so ofertados os melhores bens pblicos. Em outros termos, Tiebout defende a denominada concorrncia horizontal. o que se denominou votar com os ps. Contudo o prprio economista citado confessa que sua teoria limitada tendo em vista a existncia de externalidades que prejudicam a denominada concorrncia horizontal.

Surge ento Oates que v o federalismo fiscal como uma adoo equilibrada de funes entre os governos centrais e locais, ou seja, seria necessria uma cooperao entre as diferentes esferas de poder com o intuito de melhorar a eficincia do setor pblico. Prope Oates, em verdade, uma concorrncia horizontal (entre governos locais); porm, com uma dose de concorrncia vertical (entre governo central e local). Entende o aludido economista que a concorrncia extrema no viabiliza a eficincia do setor pblico, tendo em vista as externalidades que podem interferir nesse processo. Tanto o governo central detendo funes amplas, quanto a descentralizao total no seriam instrumentos adequados para a realizao das tarefas pblicas. Mister se faz, no caso, a cooperao entre as diversas camadas de poder. A contribuio de Oates importante, pois expe de forma clara que a concorrncia horizontal desejada e proposta por Tiebout acaba por sofrer forte abalo, uma vez que as externalidades podem neutralizar os efeitos da referida concorrncia. Diante da posio doutrinria exposta por Oates, o economista Roger Gordon chama ateno para as externalidades e acaba por descrev-las de forma especfica. Ou seja, Gordon tem o mrito de ter identificado e estudado as externalidades que podem surgir num sistema descentralizado. Assim, o citado economista expe as diferentes espcies de externalidades de podem surgir no tocante ao federalismo fiscal. So elas: a) Exportao de tributos certos contribuintes podem acabar pagando o tributo para um determinado governo local que no aquele onde ele reside; b) externalidades positivas melhorias efetivadas num determinado governo local beneficiam outras localidades; c) comportamento carona cidados de outros governos locais podem usufruir de bens pblicos de outras comunidades; d) no meu quintal no determinados bens pblicos podem ser recusados por certa localidade, pois indesejveis;

e) desconsiderao dos efeitos distributivos de renda em outras jurisdies uma alterao necessria e desejvel numa determinada localidade pode ser recusada por outros governos locais, pois no lhes interessa tal alterao, inviabilizando a melhoria na localidade necessitada; f) Regressividade tributria e do perfil de gastos determinada localidade pode priorizar a proviso de bens pblicos para os ricos, afastando a populao mais carente; g) desconsiderao de aumentos de custos dos governos de outras jurisdies aumentando o custo de determinados produtos num determinado governo local, isto pode acarretar a onerao de determinados bens pblicos em outras localidades; h) guerra fiscal a competio pode gerar prticas de desonerao de tributos em determinadas localidades, provocando lides e disputas entre as diferentes esferas pblicas. O mrito de Gordon foi justamente expor de forma clara e exaustiva as principais externalidades possveis num sistema totalmente descentralizado. Diante das constataes dos economistas acima citados, desenvolveu-se toda uma teoria normativa no sentido de encontrar um modelo de federalismo fiscal adequado e eficiente, ao mesmo tempo em que se minimizasse as externalidades identificadas. Basicamente, procurou-se definir quem deveria cobrar o tributo (quem tributa o qu), quem deveria realizar a tarefa pblica (quem faz o qu) e, alm disso, que transferncias intergovernos poderiam ser efetivadas. Quanto definio de quem deve tributar, identificaram-se seis critrios de avaliao se determinado tributo deve ser local ou no, a saber:

a) facilidade de exportao se houver essa caracterstica melhor centralizar a cobrana do tributo (governo central); b) mobilidade da base tributria - se houver essa caracterstica melhor centralizar a cobrana do tributo (governo central); c) economia de escala na administrao do tributo se houver essa caracterstica melhor centralizar a cobrana do tributo (governo central); dependendo do governo local (cidades grandes) possvel descentralizar; d) no induzir a alocao ineficiente de recursos econmicos; e) associao do tributo pago a benefcios providos pelo governo local; f) viabilidade administrativa para cobrana do tributo; Quanto definio de quem deve realizar a proviso de servio pblico, estipulou-se uma regra geral adequada, qual seja: cada bem pblico deve ser provido pelo nvel de governo que represente de forma mais prxima a rea geogrfica que se beneficia daquele bem. Em outros termos: servios de natureza local devem ser prestados pelos governos locais (pavimentao, iluminao pblica, coleta de lixo), servios de carter nacional devem ser prestados pelo governo central (segurana nacional). Para a proviso de bens pblicos tambm foram sugeridos pela teoria normativa critrios de avaliao dos benefcios e custos associados, quais sejam: economias de escala; quo heterogneas so preferncias locais; diversos tipos de externalidades envolvidas; amplitude geogrfica das externalidades; capacidade financeira de cada nvel de governo. Por fim, estipularam-se, como forma de dar maior eficincia ao setor pblico, hipteses de transferncias intergovernos. Essas transferncias procuram minimizar o impacto das externalidades e da distribuio de renda entre as diferentes esferas de poder. Assim, as

transferncias

intergovernos

podem

ser

classificadas

como

condicionais

ou

incondicionais, com contrapartida ou sem contrapartida e limitada ou ilimitada. 8 Repartio de Receitas Tributrias. Participao Direta. Participao Indireta A Constituio Federal optou por realizar uma repartio das receitas tributrias, independentemente da competncia tributria atribuda a cada uma das esferas polticas. Assim, por exemplo, apesar de ser de competncia dos Estados a instituio do IPVA, metade do valor arrecadado deve ser repartido diretamente aos municpios em que o referido veculo foi licenciado. Dessa forma pretendeu o legislador constitucional realizar uma diviso de recursos financeiros que viabilizem a realizao das tarefas pblicas por parte das pessoas jurdicas de direito pblico. A repartio de receitas tributrias representa um ajuste financeiro entre as diversas esferas de governo. Existem outras formas de transferncias intergovernamentais, tais como as subvenes, incentivos, auxlios e crditos fiscais. Resumindo o quadro das competncias tributrias, temos que: a) a Unio pode instituir: contribuies de melhoria, taxas, II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, impostos na competncia residual, impostos extraordinrios, emprstimos compulsrios e contribuies; b) os Estados podem instituir contribuies de melhoria, taxas, ICMS, IPVA e ITCMD; c) os Municpios podem instituir contribuies de melhoria, taxas, ISS, IPTU e ITBI As transferncias de tributos (participaes) podem ser classificadas em diretas e indiretas. As diretas representam, simplesmente, rateio no valor arrecadado de determinados tributos. As indiretas se realizam por intermdio de fundos de participao. Assim, os Estados recebem diretamente da Unio o IR incidente na fonte sobre rendimentos pagos a qualquer ttulo a seus servidores. Alm do IR referido, os Estados tm participao a 20% dos valores arrecadados a ttulo de impostos na competncia

residual da Unio previstos no artigo 154, I da Constituio Federal (na verdade, no temos desde de 1988 nenhum caso na prtica). Os Municpios recebem diretamente da Unio o IR incidente na fonte sobre rendimentos pagos a qualquer ttulo a seus servidores e 50% a 100% do ITR. Por sua vez, os Municpios recebem dos Estados 50% do IPVA e 25 do ICMS. Quanto s transferncias indiretas temos a formao de fundos denominados fundos de participao. O fundo de participao dos Estados formado por 21,5% do IR e do IPI. O fundo de participao do Municpios formado por 22,5% do IR e do IPI. Por fim, h o fundo de programas de financiamento s Regies Norte, Nordeste e Centro-Oeste formado por 3% do IR e IPI. Dentro das reparties indiretas encontramos tambm o fundo compensatrio das exportaes formado por 10% do IPI para Estados e Municpios e pela CIDE do petrleo (25% para Estados e Municpios). Nos dias atuais temos algumas disposies transitrias constitucionais que versam sobre a desvinculao da receita da Unio (DRU), com algumas alteraes no que se refere repartio de receitas tributrias.