Contabilidade Geral

Mrian Patrcia
A1-AP397 6/3/2013
Programa de Noes de Contabilidade
2013 Vestcon Editora Ltda. Todos os direitos autorais desta obra so reservados e protegidos pela Lei n 9.610, de 19/2/1998. Proibida a reproduo de qualquer parte deste material, sem autorizao prvia expressa por escrito do autor e da editora, por quaisquer meios empregados, sejam eletrnicos, mecnicos, videogrcos, fonogrcos, reprogrcos, microflmicos, fotogrcos, grcos ou outros. Essas proibies aplicam-se tambm editorao da obra, bem como s suas caractersticas grcas. Ttulo da obra: PC-MG Polcia Civil do Estado de Minas Gerais Cargo: Perito Criminal da Polcia Civil Nvel Superior Adendo: Programa de Noes de Contabilidade (Conforme Edital n 02/13 Fumarc/Acadepol) Programa de Noes de Contabilidade Autora: Mrian Patrcia
DIRETORIA EXECUTIVA Norma Suely A. P. Pimentel PRODUO EDITORIAL Cinara Cristina Teixeira Guimares EDIO DE TEXTO Cludia Freires Paulo Henrique Ferreira CAPA Ralfe Braga ILUSTRAO Fabrcio Matos Micah Abe PROJETO GRFICO Ralfe Braga
ASSISTENTE EDITORIAL Gabriela Tayn Moura de Abreu ASSISTENTE DE PRODUO Geane Rodrigues da Rocha Laiany Calixto EDITORAO ELETRNICA Adenilton da Silva Cabral Carlos Alessandro de Oliveira Faria Diogo Alves Marcos Aurlio Pereira REVISO Ana Paula Oliveira Pagy Dinalva Fernandes rida Cassiano Giselle Bertho Micheline Cardoso Ferreira Raysten Balbino Noleto
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Publicado em maro/2013 (A1-AP397)
PC-MG
SUMRIO Programa de Noes de Contabilidade
Contabilidade Geral: Conceito, objeto, campo de aplicao .............................................................................................................................3 Patrimnio e suas variaes .............................................................................................................................................6 Princpios e convenes contbeis .................................................................................................................................80 Escriturao ....................................................................................................................................................................11 Receita e Despesa ..........................................................................................................................................................12 Apurao de resultados..................................................................................................................................................21 Variaes do Patrimnio Lquido e Demonstra vos Contbeis ......................................................................................60
PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Considerar o contedo a seguir para o primeiro item do sumrio, conforme o edital (Contabilidade Geral)
Mrian Patrcia
Principais Grupos de Usurios das Informaes Contbeis

Pode ser usuria das informaes contbeis qualquer pessoa sica ou jurdica que tenha interesse na avaliao do patrimnio, o qual pode pertencer a uma en dade ou mesmo a uma famlia. Ex.: acionistas, bancos e agncias de fomento em geral, integrantes do mercado de capitais, diretores, o sco etc. As informaes produzidas podem ser de natureza econmica, nanceira, sica ou de produ vidade. Informao de natureza econmica A dimenso econmica da Contabilidade abrange os uxos de receitas e despesas (demonstrao do resultado do exerccio, por exemplo), bem como o capital e o patrimnio, em geral. Informao de natureza nanceira Os uxos de caixa e a anlise de capital de giro, por exemplo, caracterizam a dimenso nanceira. Informao de natureza sica Refere-se s mensuraes como quan dade de produtos em estoque, nmero de depositantes em estabelecimentos bancrios etc. Informao de natureza de produ vidade Refere-se ao cruzamento de informaes nanceiras e quan ta vas, como receita bruta per capita, lucro lquido por ao, dividendo por ao etc.
CONTABILIDADE GERAL
A formao de convico acerca de investimentos, idoneidade dos fatos contbeis registrados, concesso de crditos, transaes para fornecimentos de mercadorias e servios, entre outras operaes, tem como fator primordial o conhecimento das informaes e da forma como elas esto evidenciadas. Quando o tema o patrimnio, inmeros fatores inuenciam a formao de opinio. Na perspec va da sociedade, a Contabilidade deve ser um instrumento de informao que atenda a essas expecta vas.
Conceito
Contabilidade uma cincia com metodologia especialmente concebida para cumprir as funes de registro, controle e interpretao dos fenmenos que afetam as circunstncias patrimoniais, nanceiras e econmicas das pessoas sicas ou jurdicas, de direito pblico ou privado, com ou sem nalidade lucra va, independentemente do porte da ins tuio. No Brasil, a Contabilidade ocialmente reconhecida como cincia desde o 1 Congresso Brasileiro de Contadores, realizado em 1924 que, entre outras concluses, publicou a seguinte denio: Cincia que estuda e pra ca as funes de orientao, de controle e de registros dos atos e fatos de uma administrao econmica.
Obje vo principal da Contabilidade

Permi r aos usurios a avaliao da situao econmica e nanceira da en dade, bem como fazer inferncias sobre suas tendncias futuras. A Contabilidade ajuda na avaliao de tendncias se: a) as conjunturas do passado se repe rem, mesmo que em uma perspec va monetria diferente (inao ou deao, sem alterao profunda do mercado); ou b) o agente (usurio) conseguir transformar o modelo informa vo contbil em um modelo predi vo, o que somente ser possvel dentro do esquema mental de conhecimento e da sensibilidade do previsor. O modelo informa vo-contbil e o modelo predi vo so duas peas-componentes, no mutuamente exclusivas do processo decisrio. Para a Contabilidade alcanar esse objetivo dentro, principalmente, do contexto companhia aberta/usurio externo, preciso: I dar nfase evidenciao de todas as informaes que permitem a avaliao da situao patrimonial e das mutaes do patrimnio, de forma a possibilitar a realizao de inferncias perante o futuro. Se necessrio, devem-se detalhar as informaes em notas explica vas ou em quadros complementares. II a Contabilidade possui um grande relacionamento com os aspectos jurdicos que cercam o patrimnio, mas, no raro, a forma jurdica pode deixar de retratar a essncia econmica. Nessas situaes, a essncia deve prevalecer sobre a forma. Exemplo: se uma empresa compra um a vo, em arrendamento caracterizado como leasing nanceiro (quando o valor residual diludo nas prestaes e no inviabiliza a resoluo da propriedade em favor da empresa ao m
Objeto
A cincia contbil tem por objeto o patrimnio e sobre ele trabalha para produzir conhecimentos e informaes.
Campo de Aplicao
A Contabilidade se aplica s aziendas, entendido como tal o sistema organizado para a ngir ns especcos, sob inuncia da gesto humana. Em resumo, o conceito de azienda rene o patrimnio e a ao administra va. Contudo, o conceito de azienda no se confunde com o de empresa, j que esta apenas uma espcie daquela que pode abranger, por exemplo, as organizaes no governamentais, autarquias e en dades religiosas, entre outras. Atente tambm para o fato de que um patrimnio no administrado pouco requer do trabalho de um contador. As alteraes patrimoniais decorrentes da gesto administra va que requisitam o acompanhamento do prossional de cincias contbeis. Observe que as diferentes picaes de porte e tularidade, situaes de regularidade de registro ou no, nalidade social ou econmica, no so excludentes da utilizao dos conhecimentos da cincia. Assim, onde houver patrimnio administrado, a Contabilidade se aplicar. Creches, igrejas, prefeituras, bancos, indstrias, lojas, hospitais, sem com isso ter a pretenso de esgotar todas as hipteses possveis.
do contrato), embora a forma seja arrendamento (despesa de aluguel), deve-se registrar o bem entre os a vos, pois a essncia a de compra nanciada. Essas caracters cas de evidenciao ou de divulgao (disclosure) e de prevalncia da essncia sobre a forma cada vez mais se rmam como prprias da Contabilidade, dados seus obje vos especcos.
So exemplos de bens tangveis: estoques de mercadorias; veculos; imveis de aluguel; ferramentas; mveis e utenslios; mquinas e equipamentos; estoque de material de consumo. So exemplos de bens intangveis: fundo de comrcio adquirido; marcas; patentes industriais; so wares licenciados; direitos autorais. Direitos Na administrao do patrimnio surgem os contratos, os quais podem denir direitos ou obrigaes para as en dades que deles sejam parte. Direitos traduzem-se em contas representa vas de recursos da empresa que estejam na posse de terceiros, ou seja, valores a receber, a recuperar ou crditos. Exemplos: duplicatas a receber, aluguis a receber, aplicaes nanceiras, adiantamentos a empregados, emprs mos concedidos a terceiros, entre outras contas. Obrigaes com Terceiros Dos compromissos assumidos junto a terceiros resultam dvidas ou obrigaes que podem ser denidas como valores de terceiros na posse da en dade ou ins tuio. Representam-se por contas a pagar ou a recolher nas transaes com terceiros. Alguns exemplos: tulos a pagar, emprs mos bancrios ob dos, proviso para o imposto de renda, ICMS a recolher. Obrigaes com os Scios Os recursos dos scios que estejam aplicados na empresa sem previso de retorno ao patrimnio dos proprietrios cons tuem obrigaes no exigveis, razo pela qual so chamados de capital prprio. Em termos gerais, as contas representa vas de tais obrigaes so capital, reservas e lucros (ou prejuzos) acumulados.
Patrimnio e suas variaes

A Contabilidade uma cincia de informao que tem por objeto o PATRIMNIO das ins tuies, ou seja, o conjunto de bens, direitos e obrigaes pertencentes a uma pessoa sica ou jurdica. Os elementos que compem o patrimnio so os bens, direitos, obrigaes da empresa com terceiros e obrigaes da empresa com os scios. Esse patrimnio recebe a inuncia dos resultados contbeis, que podem ser: a) lucro = excesso das receitas sobre as despesas; b) prejuzo = excesso das despesas sobre as receitas; c) nulo = igualdade entre receitas e despesas. Os principais conceitos apresentados pela Deliberao n 539/2008 sero vistos ao longo desta apos la, quando falarmos, por exemplo, o que so a vos, passivos, receitas, despesas, atributos da informao contbil, regime de competncia, alm de outros.
PATRIMNIO
Conceito Contbil
O objeto, que no caso da Contabilidade sempre o patrimnio, delimita o campo de abrangncia de uma cincia. Dene-se patrimnio como o conjunto de bens, direitos e obrigaes pertencente a uma pessoa sica ou jurdica ou a um conjunto de pessoas. O patrimnio das en dades dispe de autonomia em relao aos demais patrimnios existentes, inclusive em relao quele de seus scios. Isso quer dizer que a en dade, que sujeito de direitos e obrigaes, administra seu patrimnio (objeto) de forma independente. Em decorrncia disso, mesmo a pessoa sica que desenvolve a vidades econmicas sob a condio de empresrio (conforme previso do Novo Cdigo Civil Brasileiro Lei n 10.406/2002, em seu art. 966, antes registrada sob rma individual) deve contabilizar, em separado, os fenmenos que a njam o patrimnio u lizado nessa a vidade daquele u lizado para ns par culares. Podem ser citadas tambm como exemplo as circunstncias em que a empresa empresta dinheiro a um scio. Nesse caso, alm das alteraes no total de recursos disponveis (ou disponibilidades) que sofrero alterao para ambos, a empresa registrar o direito de receber, e o scio dever indicar, entre suas dvidas, o valor a pagar.
Concluso
Bens e Direitos = ATIVO Obrigaes com terceiros = PASSIVO Obrigaes com os scios = PATRIMNIO LQUIDO
Componentes Patrimoniais
Bens So coisas materiais ou imateriais capazes de produzir bene cios presentes ou futuros, passveis de mensurao e que possam ser objeto de uma relao jurdica. Para a Contabilidade, relevante dis nguir os bens materiais ou tangveis daqueles ditos imateriais ou intangveis uma vez que, posteriormente, isso interferir na iden cao do critrio de avaliao de a vos a ser adotado (depreciao, amor zao ou exausto).
A vo, Passivo e Situao Lquida Patrimonial ou Patrimnio Lquido

A Deliberao CVM n 539/2008 que subs tuiu a Deliberao n 29/1986 conceituou os elementos diretamente relacionados com a mensurao da posio patrimonial nanceira das companhias, como segue: A vo (A) Conjunto dos recursos controlados pela en dade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem futuros bene cios econmicos para a en dade.
Passivo (P) Toda obrigao presente da en dade, derivada de eventos j ocorridos, cuja liquidao se espera que resulte em sada de recursos capazes de gerar bene cios econmicos. Patrimnio Lquido (PL) Valor residual dos a vos da en dade depois de deduzidos todos os seus passivos. Representao dos Elementos do Patrimnio Os elementos do patrimnio devem ser expressos segundo seus aspectos quan ta vos e qualita vos. Estes l mos revelam a expresso formal dos elementos patrimoniais, assim:
Aspecto Qualita vo Dinheiro e cheques ainda no depositados. Direitos gerados em vendas a prazo. Bens de revenda. Cadeiras, mesas, armrios, vitrines. Dvidas por compras de mercadorias e materiais a prazo. Inves mento inicial realizado pelos scios. Caixa Duplicatas a Receber Mercadorias Mveis e Utenslios Fornecedores Capital
Essa equao tambm provada se interpretada nas seguintes variaes: Origens = Aplicaes Inves mentos = Fontes de Recursos Recursos Econmicos = Obrigaes em Geral Representao Grca do Patrimnio Observada a premissa da equao fundamental do patrimnio, o lado esquerdo do balano patrimonial (A vo) deve estar em equilbrio com o lado direito (Passivo + PL). Para que seja possvel essa igualdade, desde o primeiro registro contbil da empresa necessrio controlar cada operao, iden cando as contas de origem dos recursos envolvidos na transao e as de aplicao. Ou seja, de onde vm os recursos e para onde vo. esse raciocnio de causa e consequncia que convalida a armao segundo a qual a soma dos valores do a vo igual dos passivos com o PL. por isso que se pode dizer que os inves mentos devem ser registrados com a indicao das respec vas fontes de nanciamento. Tambm a correta aplicao desses pressupostos que permi r a compreenso do mecanismo de dbitos e crditos a ser visto a seguir. Para melhor entendimento, observe a evoluo patrimonial da Cia. Moema. 1. Em 2/12/2004, dois scios realizaram em dinheiro o capital inicial da Cia. Moema, com o valor nominal de R$ 10.000,00, na proporo de 60% e 40% cada um.
Cia Moema Balano Patrimonial em 2/12/2004 R$ Passivo e PL 10.000,00 Passivo Patrimnio Lquido Capital 10.000,00 Total
Observe que cada elemento patrimonial se encaixa como bem, direito ou obrigao. O conjunto de bens e direitos chamado de a vo. As obrigaes com terceiros formam o passivo e as obrigaes com os scios o patrimnio lquido (PL). Quanto ao aspecto quan ta vo dos elementos, ele apresenta a expresso monetria das contas. O reconhecimento do valor dos a vos, dos passivos e do patrimnio lquido segue as determinaes dos Princpios Fundamentais de Contabilidade (Resoluo CFC n 750/1993), a serem oportunamente estudados.
Nome da Conta Caixa Duplicatas a Receber Mercadorias Mveis e Utenslios Fornecedores Capital Aspecto quan ta vo (R$) 1.000,00 5.000,00 14.000,00 10.000,00 9.000,00 21.000,00
A vo Caixa
R$ 0,00
Total
10.000,00 10.000,00
2.
4/12/2004 Compra vista de balces e prateleiras: R$ 2.000,00.
Equao Patrimonial e suas Variaes O grco patrimonial tem a forma de T e decorre da equao fundamental do patrimnio. Os elementos do a vo so dispostos esquerda e os do passivo e patrimnio lquido direita. Admite-se a formatao ver cal registrando-se os grupos um aps o outro.
Prata S.A. Balano Patrimonial em 2/12/2004 A vo Caixa Duplicatas a Receber Mercadorias Mveis e Utenslios Total R$ Passivo e PL R$ 9.000,00 21.000,00 30.000,00 1.000,00 Passivo 5.000,00 Fornecedores 14.000,00 Patrimnio Lquido 10.000,00 Capital 30.000,00 Total
10.000,00 10.000,00
3.
Compra de bens de revenda para pagamento em 30 dias, em 5/12/2004: R$ 3.000,00:
Equao Fundamental do Patrimnio

ATIVO = PASSIVO + PATRIMNIO LQUIDO
Cia Moema Balano Patrimonial em 5/12/2004 A vo R$ Passivo e PL Caixa 8.000,00 Passivo Mercadorias 3.000,00 Fornecedores Mveis e Utenslios 2.000,00 Patrimnio Lquido Capital Total 10.000,00 Total
R$ 3.000,00 10.000,00 10.000,00
Cia Moema Balano Patrimonial em 4/12/2004 A vo R$ Passivo e PL Caixa 8.000,00 Passivo Mveis e Utenslios 2.000,00 Patrimnio Lquido Capital Total 10.000,00 Total
R$ 0,00
4.
6/12/2004 Abertura de conta-corrente bancria com depsito inicial de R$ 7.000,00.

Cia Moema Balano Patrimonial em 6/12/2004 A vo R$ Passivo e PL R$ Caixa 1.000,00 Passivo Bancos conta 7.000,00 Fornecedores 3.000,00 movimento Mercadorias 3.000,00 Mveis e Utenslios 2.000,00 Patrimnio Lquido Capital 10.000,00 Total 13.000,00 Total 13.000,00
8.
31/12/2004 Os scios reunidos em assembleia decidiram que, em 30 dias, ser feita a distribuio total dos lucros no des nados s reservas, na proporo da par cipao de cada um.
Cia Moema Balano Patrimonial em 31/12/2004 A vo R$ Passivo e PL Caixa 6.000,00 Passivo Bancos Conta 2.000,00 Fornecedores Movimento Mveis e Utenslios 2.000,00 Ttulos a Pagar Imveis 30.000,00 Dividendos a Pagar Patrimnio Lquido Capital Reservas de lucros Lucros acumulados Total 40.000,00 Total
R$ 3.000,00 25.000,00 1.900,00 10.000,00 100,00 0,00 40.000,00
5.
10/12/2004 Compra de uma loja para sediar o ponto de venda e a administrao: a) vista, em cheque, a tulo de entrada: R$ 5.000,00. b) 10 parcelas iguais e sucessivas de R$ 2.500,00 cada uma: R$ 25.000,00. 9.
Cia Moema Balano Patrimonial em 10/12/2004 A vo R$ Passivo e PL R$ Caixa 1.000,00 Passivo Bancos Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00 Movimento Mercadorias 3.000,00 Ttulos a Pagar 25.000,00 Mveis e Utenslios 2.000,00 Patrimnio Lquido Imveis 30.000,00 Capital 10.000,00 Total 38.000,00 Total 38.000,00
No ano seguinte, a empresa realizou o pagamento dos dividendos aos scios conforme o previsto, mediante transferncia eletrnica de saldos s contas-correntes deles.
Cia Moema Balano Patrimonial em 2005 A vo R$ Passivo e PL Caixa 6.000,00 Passivo Bancos Conta 100,00 Fornecedores Movimento Mveis e Utenslios 2.000,00 Ttulos a Pagar Imveis 30.000,00 Dividendos a Pagar Patrimnio Lquido Capital Reservas de lucros Total 38.100,00 Total
R$ 3.000,00 25.000,00 0,00 10.000,00 100,00 38.100,00
6.
18/12/2004 Venda de toda a mercadoria disponvel, vista e em cheque, por R$ 5.000,00.
Cia Moema Balano Patrimonial em 18/12/2004 A vo R$ Passivo e PL R$ Caixa* 6.000,00 Passivo Bancos Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00 Movimento Mercadorias 0,00 Ttulos a Pagar 25.000,00 Mveis e Utenslios 2.000,00 Patrimnio Lquido Imveis 30.000,00 Capital 10.000,00 Lucros acumulados 2.000,00 Total 40.000,00 Total 40.000,00
* Observe que os cheques recebidos so registrados inicialmente no caixa. O depsito em conta-corrente merecer lanamento especco a ser realizado posteriormente.
Situaes Lquidas Patrimoniais ou Estados Patrimoniais

Em est ca patrimonial, o patrimnio lquido pode ser denido simplesmente pela diferena entre o a vo e o passivo, considerado este l mo como obrigaes ou dvidas com terceiros, restri vamente. Patrimnio Lquido = A vo Passivo Uma vez mensurados os a vos e passivos em uma data determinada, o patrimnio lquido ser meramente o resultado encontrado para aquele momento, e o montante encontrado no representar seu valor de mercado, nem a valorao subje va a ele atribuda pelos scios ou proprietrios. Essa viso decorre, segundo Kenneth Most, citado por Iudcibus (2000, p. 170)1, da Teoria do Proprietrio, a qual atribui (ao PL) a condio de centro das atenes da Contabilidade. Essa teoria, embora an ga, auxilia na compreenso dos conceitos iniciais da cincia por traduzir a lgica formal das par das dobradas que veremos posteriormente.
7.
30/12/2004 Cons tuio de uma reserva de lucros no montante de 5% do ganho ob do.
Cia Moema Balano Patrimonial em 30/12/2004 A vo R$ Passivo e PL Caixa 6.000,00 Passivo Bancos Conta 2.000,00 Fornecedores Movimento Mveis e Utenslios 2.000,00 Ttulos a Pagar Imveis 30.000,00 Patrimnio Lquido Capital Reservas de lucros Lucros acumulados Total 40.000,00 Total
R$ 3.000,00 25.000,00 10.000,00 100,00 1.900,00 40.000,00
IUDCIBUS, Sergio de. Teoria da Contabilidade. So Paulo, 2000, p. 170-171.
Resumo da Teoria do Proprietrio
A vos Passivos = Proprietrio Uma outra abordagem interessante a Teoria Patrimonialista, segundo a qual o a vo representa o aspecto posi vo dos elementos patrimoniais e por isso tambm chamado de patrimnio bruto. Em estudo sobre esse tema, Schmidt (2000, p. 202)2 ressalta que, no estudo do patrimnio, a abordagem da est ca patrimonial deve-se ocupar do equilbrio funcional dos elementos que o compem. Para isso, preciso entender que no faz sen do falar em a vo ou passivo nega vos. Portanto, considere sempre:
A0eP0 Representao Grca dos Estados Patrimoniais A par r de tais consideraes que surgem as situaes lquidas patrimoniais, que podem assumir as representaes a seguir. Para compreend-las, u lize as convenes: A = A vo P = Passivo SL = Situao Lquida 1. Situao Lquida POSITIVA, ATIVA ou FAVORVEL, com passivo igual a zero.
5. A pior situao possvel, no entanto, ocorrer quando da inexistncia de a vos para fazer frente ao passivo, como no momento denominado ps-falncia.
SL
Cabe esclarecer que analisar as situaes lquidas no tem relao com a apurao de lucros ou prejuzos (que surgem na comparao de receitas com despesas). O que se verica a capacidade de uma empresa usar seus bens e direitos para saldar dvidas com terceiros. Por essa razo, ressalte-se que as conguraes grcas anteriores sero assim visualizadas, porm somente quando se tratar de est ca patrimonial.
Origens e Aplicaes de Recursos

Ao estudar o patrimnio verica-se que, no desempenho de suas a vidades, as aziendas necessitam de recursos que podem ser provenientes de duas origens ou fontes: a) recursos prprios (ou capital prprio); e b) recursos de terceiros (ou capital de terceiros). Basicamente, os recursos prprios derivam de: 1. valores entregues pelos scios ou proprietrios em integralizaes de capital; 2. excesso do lucro lquido sobre os dividendos pagos re dos em contas de reservas dessa natureza ou na conta de lucros acumulados, antes de receber des nao prpria; 3. valores resultantes de ganhos advindos de operaes de recebimento antecipado de receitas, sem contrapar da na entrega de bens ou na prestao de servios, por parte da companhia a quem a beneciou, registrados nas contas de reservas de capital; e 4. valores resultantes dos ajustes de avaliao patrimonial. Por sua vez, os recursos de terceiros equivalem s exigibilidades. Assim, o somatrio dos recursos ob dos junto a terceiros com os capitais prprios gera o que se denomina capital a disposio da companhia ou en dade. Esses valores so aplicados na aquisio de bens ou na gerao de direitos. Em termos gerais, portanto, o a vo corresponde s aplicaes de recursos e o somatrio do passivo com o patrimnio lquido, s origens. Um pressuposto fundamental para o registro dos fenmenos que a ngem o patrimnio o de que no h origem sem aplicao nem aplicao sem origem. Ou seja, tudo o que a empresa possui passvel de iden cao da fonte que viabilizou a sua integrao ao patrimnio. Logo: Origens = Aplicaes
SL
2. Situao Lquida POSITIVA, FAVORVEL, ATIVA ou SUPERAVITRIA, com passivo maior que zero.
P A SL 3. Se o a vo se igualar ao passivo temos uma situao NULA ou COMPENSADA.
4. Se o passivo superar o a vo temos uma situao denominada PASSIVA, DEFICITRIA, DESFAVORVEL ou PASSIVO A DESCOBERTO.
A P SL
OU
P + PL
SCHIMIDT, Paulo. Histria do Pensamento Contbil. So Paulo, 2000, p. 202-203.
Conceitos de Capital
Capital Autorizado s sociedades por aes facultado incluir em seu estatuto clusula de autorizao para aumento futuro do capital social, sem a necessidade de convocao de nova assembleia-geral. Por esse recurso os administradores cam, tambm, autorizados a emi r novas aes a serem subscritas, dentro dos limites xados, sem promover alterao estatutria. Trata-se de situao potencial, de exerccio a critrio da administrao. Capital Social ou Nominal Segundo a Lei n 6.404/1976, a conta genrica que traz como espcies o capital subscrito e o capital a realizar, a ser apresentado como deduo. Assim: Patrimnio Lquido Capital Social Capital Subscrito () Capital a Realizar Capital Subscrito O ato de subscrio de capital aquele pelo qual os scios assumem o compromisso de entregar parcela da sua riqueza pessoal para fazer parte da sociedade ou ins tuio, de forma a dar incio a ela ou aumentar o valor inves do. Sendo assim, pode acontecer na criao da ins tuio ou durante a sua existncia. Seu valor ser discriminado em clusula especca do estatuto ou contrato social, expresso em moeda nacional, mo vo pelo qual conhecido pelas expresses capital nominal ou capital declarado. Capital a Realizar A parcela do capital subscrito ainda no entregue pelo scio ca registrada em conta especca, com funo de reduzir o patrimnio lquido, para que se possa evidenciar o capital efe vamente realizado. Exemplo: Em 28/3/2004, os scios Francisco Rocha, Pedro Pedreira e Assis Stone se uniram para criar a Companhia dos Cristais com capital registrado em estatuto no valor de R$ 200.000,00, a ser por eles integralizado, posteriormente, na proporo de 50%, 30% e 20%, respec vamente.
Companhia dos Cristais Balano Patrimonial em 28/3/2004 A vo R$ Passivo e PL Passivo Patrimnio Lquido Capital Capital a Realizar Total 0,00 Total 200.000,00 (200.000,00) 0,00 R$ 0,00 A vo Caixa Imveis A vo
Companhia dos Cristais Balano Patrimonial em 1/4/2004 R$ Passivo e PL R$ 0,00
40.000,00 Passivo Patrimnio Lquido Capital Capital a Realizar Total 40.000,00 Total
200.000,00 (160.000,00) 40.000,00
Em 2/4/2004, o Sr. Francisco Rocha entregou um galpo que dever sediar a empresa, no valor de R$ 100.000,00, em integralizao de capital.
Companhia dos Cristais Balano Patrimonial em 2/4/2004 R$ 100.000,00 Patrimnio Lquido Capital Capital a Realizar Total 140.000,00 Total 200.000,00 (60.000,00) 140.000,00 Passivo e PL R$ 0,00 40.000,00 Passivo
Em 5/4/2004, o Sr. Pedro Pedreira realizou a parcela de sua subscrio pela entrega de maquinrio especco para o beneciamento de gemas, no valor de R$60.000,00.
Companhia dos Cristais Balano Patrimonial em 2/4/2004 A vo Caixa Mquinas e equipamentos Imveis R$ 60.000,00 100.000,00 Patrimnio Lquido Capital Capital a Realizar Total 200.000,00 Total 200.000,00 (0,00) 200.000,00 Passivo e PL R$ 0,00 40.000,00 Passivo
Capital prprio: equivale ao Patrimnio Lquido. Capital de terceiros: o mesmo que Passivo (circulante e no circulante). Capital disposio da en dade: somatrio do Passivo com o Patrimnio Lquido. Capital realizado: diferena entre o montante subscrito e a parcela a realizar.
Diferenciao entre capital e patrimnio

Capital: expresso u lizada para designar o inves mento inicial feito pelos proprietrios de uma empresa. Patrimnio: conjunto de bens, direitos e obrigaes pertencentes a uma pessoa sica ou jurdica.
CONTA: CONCEITO, DBITO, CRDITO, SALDO

Os registros dos fatos contbeis se processam pelo uso de contas representa vas dos elementos patrimoniais e/ou de resultado. Conceito de Conta As contas so nomes ou tulos tcnicos atribudos aos elementos patrimoniais ou de resultado (receitas e despesas) que recebero registros a cada alterao decorrente de fatos contbeis que modiquem seu objeto.
Em 1/4/2005, o Sr. Assis Stone integralizou sua parcela de capital em cheque entregue empresa, no valor de R$ 40.000,00.
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Funo e Estrutura das Contas As operaes pra cadas pelas empresas so de natureza variada. Para o correto e integral acompanhamento dos fenmenos contbeis, faz-se necessrio u lizar contas especcas, as quais evidenciem as operaes que a njam os elementos patrimoniais e/ou de resultado. Assim, espera-se que as contas cumpram sua funo: consolidar as operaes da mesma espcie sob um mesmo tulo, para que os usurios das informaes contbeis tenham conhecimento da situao que cada uma reete (evoluo, saldo e outras informaes). Conceito de Dbito, Crdito e Saldo Dida camente, em sua estrutura, as contas so representadas em T, sendo o lado esquerdo do grco des nado aos registros denominados dbitos, e o direito, para os crditos. Esses registros seguiro lgica prpria, segundo as funes de cada conta. A diferena entre os totais debitados e os creditados nas contas o saldo. Excesso de dbitos em relao aos crditos gera SALDO DEVEDOR. Se sobrarem crditos em relao ao total dos dbitos, diz-se que houve SALDO CREDOR. Exemplos:
Banco Conta Movimento D Depsito em conta-corrente Transferncias recebidas Saques Transferncias outras contas Fornecedores D C Quitao de dvidas assumidas pelas Aquisio de bens de consumo ou compras revenda a prazo C efetuadas para
Contas Contbeis, Natureza e Movimentao As contas podem ser: a) patrimoniais: se do ativo, passivo ou patrimnio lquido; ou b) de resultado: se de receitas ou despesas. A movimentao das contas patrimoniais e de resultado se d pelo mecanismo de funcionamento descrito segundo o mtodo das par das dobradas ao longo dessa apos la. Plano de Contas O Plano de contas reunir os elementos necessrios ao registro das operaes desenvolvidas que podem sofrer signica vas variaes de uma para outra empresa, conforme o ramo de atuao: indstria, agropecuria, comrcio, servios, extra vismo. Deve corresponder a uma estrutura organizada das contas com a indicao da funo de cada uma e de suas condies de funcionamento (quando deve ser debitada ou creditada). Portanto, ele reunir os elementos necessrios ao registro das operaes desenvolvidas que podem sofrer signica vas variaes de uma para outra empresa, conforme o ramo de atuao: indstria, agropecuria, comrcio, servios, extra vismo. Cabe ao contador elabor-lo de acordo com as caracters cas da en dade, com a exibilidade possvel para permi r a incluso ou excluso de contas, segundo o que requisitar a dinmica da a vidade. Os Planos de Contas so elaborados segundo tcnicas prprias que discriminam os elementos patrimoniais ou de resultado at o maior grau de detalhamento possvel. CDIGO 1 1.1 1.1.1 1.1.1.1 1.1.1.2 1.1.1.2.1 1.1.1.2.2 RUBRICAS A vo (Classe de Contas) A vo Circulante (Grupo) Disponibilidades (subgrupo) Caixa (Conta) Bancos Conta Movimento (Conta) Banco do Desenvolvimento Rural e Nacional BADERNA (Subconta) Caixa Muito Econmica Federal CMEF (Subconta)
Sistemas de Contas
Um sistema de contas deve contemplar, no mnimo: 1. Normas bsicas: procedimentos contbeis que devem ser observados pelas ins tuies para o registro dos fatos contbeis. 2. Elenco de contas: tambm chamado Plano de Contas, cons tui o modelo bsico de contas a ser usado. Deve obedecer a critrios de uniformidade, indicar a funo e o funcionamento das contas de acordo com o contedo dos grupos e subgrupos. 3. Documentos: devem ser previstos modelos de documentos contbeis a serem u lizados. Segundo os equipamentos de que se u lizem, os sistemas de escriturao mais comuns so os seguintes: a) Manual: pra camente em desuso no Brasil. Como o nome j diz se processa manualmente e dispensa a codicao das contas. b) Maquinizado: se processa por meio do uso de mquinas de da lografar, calcular e chas trplices. Tambm dispensa a codicao das contas. c) Mecanizado: vale-se de equipamentos contbeis especficos. Algumas das mquinas mais comuns encontradas no Brasil so adaptaes de mquinas de da lografar. Requer codicao das contas. d) Informa zado: pressupe o uso de computadores e sistemas prprios (so wares licenciados ou desenvolvidos pela prpria empresa). Trabalha com contas codicadas.
ESCRITURAO
Normas Sobre Escriturao

Veja a nova redao do art. 177 da Lei n 6.404/1976, alterada pela Lei n 11.941/2009: Art. 177. A escriturao da companhia ser man da em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. 1 As demonstraes nanceiras do exerccio em que houver modicao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota e ressaltar esses efeitos. 2 A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modicao da
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escriturao mercan l e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a a vidade que cons tui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incen vem a u lizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes nanceiras. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I (Revogado); (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) II (Revogado). (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 3 As demonstraes nanceiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios e sero obrigatoriamente subme das a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 4 As demonstraes nanceiras sero assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. 5 As normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios a que se refere o 3 deste ar go devero ser elaboradas em consonncia com os padres internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobilirios. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) 6 As companhias fechadas podero optar por observar as normas sobre demonstraes nanceiras expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios para as companhias abertas. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) 7 (Revogado). (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) Cabe ressaltar tambm que, alm dessas determinaes legais, as empresas devem seguir a Resoluo n 563, de 28 de outubro de 2003, que obriga a adoo dos livros Dirio e Razo como registros permanentes.
A Proviso para o Imposto de Renda aumenta quando do registro do tributo devido, ainda no pago, e reduz seu saldo na quitao dessa dvida. no Plano de Contas que, alm do elenco a ser u lizado para o registro dos fatos administra vos, se pode encontrar a descrio da funo de cada uma e seu mecanismo de funcionamento. Receita e Despesa No desenvolvimento de suas a vidades, as empresas podem incorrer em variaes posi vas ou nega vas em seu patrimnio, decorrentes de receitas ou despesas. Essas so as contas que permitem a apurao do resultado em cada exerccio social: lucro ou prejuzo. Receitas e Despesas: Conceitos e Classicao As receitas e despesas so classicadas como contas de resultado e, segundo a Deliberao n 539/2008, so denidas como: Receitas So aumentos nos bene cios econmicos durante o perodo contbil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de a vos ou diminuio de passivos, que resultam em aumentos do patrimnio lquido e que no sejam provenientes de aporte dos proprietrios da en dade. Exemplos de receitas: a) por entrada de recursos: receita de venda de mercadorias vista; b) por aumento de a vos: prestao de servios a terceiros a prazo; c) por diminuio dos passivos: prescrio de dvidas antes reconhecidas no passivo da empresa. Resumindo Receitas se registram no momento da ocorrncia de seus fatos gerados, independentemente de estarem recebidas ou ainda por receber. Ateno! Nem toda receita ser recebida ou a receber. Existem receitas que no implicam recebimento atual nem futuro, pois decorrem de ganhos por deixar de gastar, como o caso dos descontos ob dos e das anis as scais, por exemplo. Despesas So decrscimos nos bene cios econmicos durante o perodo contbil sob a forma de sada de recursos ou reduo de a vos ou incrementos em passivos, que resultam em decrscimo do patrimnio lquido e que no sejam provenientes de distribuio de lucros aos proprietrios da en dade. As despesas so registradas no momento da ocorrncia de seus fatos geradores, independentemente de serem vista ou a prazo. Nem todas as despesas acarretaro pagamentos presentes ou futuros. Existem despesas que no implicam pagamento. Elas decorrem de perder ou de deixar de ganhar. Podemos exemplicar essas duas situaes com a danicao de estoques e a concesso de descontos aos clientes, respec vamente.
SPED Sistema Pblico de Escriturao Digital

uma soluo tecnolgica que ocializa os arquivos digitais das escrituraes contbil e scal dos sistemas empresariais dentro de um formato especco e padronizado. O SPED administrado pela Receita Federal, que o disponibiliza s empresas e permite a elas manter e enviar quele rgo informaes contbeis e scais (a par r da escriturao digital man da nas empresas) e informaes previdencirias, bem como os Livros Fiscais, Comerciais e Contbeis gerados a par r da escriturao (j registrados nos rgos do Comrcio), alm das Demonstraes Contbeis das mesmas. Funo das Contas Patrimoniais As contas patrimoniais, por meio da aplicao do mecanismo de dbitos e crditos, traduzem os aumentos ou redues dos saldos dos elementos que compem o Balano Patrimonial. Por exemplo, em Duplicatas a Receber se registram os direitos decorrentes de vendas a prazo com emisso desse tulo representa vo, e os recebimentos decorrentes de tais operaes. Assim, seu saldo aumenta quando a empresa vende a prazo e diminui quando tais valores so recebidos.
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Exemplos Pr cos de Fatos Geradores de Receitas e Despesas

Considere uma sociedade que tenha prestado servios a terceiros com recebimento vista no valor de R$ 85,00. Isso aumentar o a vo Caixa, em razo de um aumento na conta Receita de Servios. Ainda que os servios devam ser recebidos posteriormente, a consequncia ser a elevao do a vo, s que desta vez representado pela conta Valores a Receber, em subs tuio ao Caixa. No entanto, existem circunstncias nas quais as receitas surgem pela reduo de passivos, sem que o a vo reduza na mesma proporo. Suponha que a empresa deve a terceiros um valor de R$ 1.000,00. Ao antecipar o pagamento do valor devido, em dinheiro, obtm desconto de R$ 50,00. Nesse caso, o Passivo reduzir pelo valor integral da dvida quitada (R$ 1.000,00), o Caixa diminuir em R$ 950,00 e a empresa dever registrar a diferena como receita (Descontos Financeiros Ob dos). Note que a funo das contas de receitas controlar (indicar a origem) das entradas de elementos no a vo, sob a forma de disponibilidades ou direitos a receber, ou dos ganhos decorrentes das redues de passivos, sem que sejam sacricados a vos, na mesma proporo. As despesas, por sua vez, ao serem registradas, provocam redues de a vos ou aumentos de passivos. Considere que a empresa usou os servios de um advogado no valor de R$ 2.000,00 a serem pagos em 30 dias. O contador dever registrar o aumento de Despesas com Honorrios Advoca cios, com consequncia idn ca na conta Honorrios a Pagar. Se, no entanto, o pagamento for imediato, deve-se subs tuir a conta do passivo pelos a vos Caixa ou Bancos (este se em cheque) com indicao de reduo de saldo do disponvel. A despesa tambm pode decorrer do excesso de sacri cios de a vos no pagamento de dvidas anteriormente registradas. Na hiptese de uma dvida com valor nominal de R$ 500, 00, sobre a qual, no pagamento (em cheque), incidam encargos de 2% pelo atraso, deve-se reduzir o a vo pelo valor do principal acrescido de juros (R$ 510,00); em contrapar da, reduzir o passivo (R$ 500,00) e aumentar a despesa nanceira em R$ 10,00. Observe-se que a despesa deve ser registrada com a indicao da nalidade (salrios, juros, aluguis). O mesmo vale para a receita.
Seu uso universal e traz o seguinte axioma contbil: No h dbito(s) sem crdito(s) correspondente(s) de igual valor Nessa acepo, os lanamentos das operaes contbeis tero por consequncia: a) o valor total dos dbitos ser sempre igual ao valor dos crditos, ainda que essa igualdade surja pela soma de diversas contas a dbito e/ou diversas a crdito; b) o somatrio dos saldos devedores ser sempre igual ao dos saldos credores; c) o total do a vo (no qual sero registradas as contas devedoras do patrimnio) sempre igual soma do passivo com o patrimnio lquido (contas credoras do patrimnio). Isso ser possvel por meio da correta aplicao do mecanismo de funcionamento das contas. Portanto, debitar e creditar respeitar a natureza dos saldos das contas, assim: Mecanismo de Funcionamento das Contas Patrimoniais (exceto Contas Re cadoras ou Redutoras)
Classicao das contas A vo Passivo Patrimnio Lquido Consequncia da operao no saldo das contas Aumento Diminuio Dbito Crdito Crdito Dbito Crdito Dbito Natureza do SALDO DEVEDOR CREDOR CREDOR
O mecanismo de funcionamento das receitas e despesas guarda estreita relao com as consequncias que elas trazem sobre o patrimnio. Observe que as sobras de receitas so lucros que aumentam a riqueza dos scios e que excessos de despesas acarretam prejuzos, com consequncia inversa. Observe: Mecanismo de Funcionamento das Contas de Resultado (exceto Contas Re cadoras ou Redutoras)
Classicao das contas Despesas Receita Consequncia da operao no saldo das contas Aumento Diminuio Dbito Crdito Crdito Dbito Natureza do SALDO DEVEDOR CREDOR
Sistema de Par das Dobradas

A escriturao contbil se d por uma tcnica contbil denominada escriturao. Por ela se registram, em livros prprios e por critrios previamente ins tudos, as operaes que afetam o patrimnio. Os mtodos de escriturao consistem em critrios sistem cos que orientam a realizao dos registros, formulados pela doutrina contbil. O mtodo das par das dobradas, u lizado universalmente, foi pela primeira vez difundido, em obra publicada, pelo frade italiano Luca Pacioli, em 1494, no livro de sua autoria in tulado Summa de Arithme ca, Geometria, Propor oni et Propor onalit, no qual apresentou seu Tractatus Par cularis de Compu s e Scripturis. Entretanto, em manuscritos de Benede o Contrugli3, datados de 1458, j se observava o uso desse mtodo, tambm conhecido por digrco ou digraa contbil.
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Fatos Contbeis e Respec vas Variaes Patrimoniais

Considere a ocorrncia dos seguintes fatos contbeis ocorridos em outubro de 2009, descritos a seguir em ordem cronolgica: 1. O contador registrou a realizao de capital em dinheiro por parte dos scios, djando incio s operaes das Lojas Fcil: R$ 80.000,00. 2. Depsito inicial de abertura de conta-corrente bancria no valor de R$ 75.000,00. 3. Compra de uma sala para sede da loja nas seguintes condies:
SCHIMIDT, Paulo. Histria do Pensamento Contbil. So Paulo, 2000, p. 32-33.
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oportuno salientar que as redues de saldo nas contas de resultado acontecem apenas em circunstncias muito especcas, como as correes de erros de lanamento e as transferncias de saldos para apurao do resultado do exerccio.
vista, em cheque, a tulo de entrada: a prazo, em 4 parcelas iguais e sucessivas de R$ 10.000,00 cada uma: TOTAL
R$ 20.000,00 R$ 40 000,00 R$ 60.000,00
4. Aquisio de computadores, vista, em cheque, com os quais pretende prestar servios ao pblico: R$ 8.000,00.
5. Prestou servios a terceiros pelos quais recebeu, no ato, em cheque: R$ 1.600,00. 6. Prestou servios a terceiros a serem recebidos em 30 dias: R$ 2.000,00. 7. Pagou despesas com transporte de empregados vista, em dinheiro: R$ 100,00. 8. Registrou a folha de salrios do ms de outubro a ser paga at o 5 dia l do ms de novembro: R$800,00.
Observe os desdobramentos desses lanamentos nos razonetes: 1. Caixa a Capital Bancos Conta Movimento a Caixa Imveis a Diversos a Bancos Conta Movimento a Ttulos a Pagar Computadores e Perifricos a Bancos Conta Movimento Caixa* a Receita de Servios Clientes a Receita de Servios Despesas de transporte a Caixa Salrios a Salrios a Pagar
80.000,00
2.
75.000,00
3.
20.000,00 40.000,00
60.000,00 8.000,00
4.
5.
1.600,00
6.
2.000,00
7.
100,00
8.
800,00
* Os cheques recebidos na empresa so lanados no Caixa. Depois so enviados a depsito no banco.
Observe os desdobramentos desses lanamentos nos razonetes:

Caixa d c 1) 80.000 75.000 (2 5) 1.600 100 (7 Sf)* 6.500 Ttulos a Pagar d c 40.000 (3 40.000 (Sf* Capital d c 80.000,00 (1 80.000 (Sf* Computadores e Perifricos d c 4) 8.000 Sf)*8.000 Salrios d 8) 800 Sf)**800 c Bancos Conta Movimento d c 2) 75.000 20.000 (3 8.000 (4 Sf)* 47.000 Clientes d 6) 2.000 Sf)* 2.000 Imveis d 3) 60.000 Sf)* 60.000 Receitas de Servios d c 1.600 (5 2.000 (6 3.600 (Sf** Salrios a Pagar d c 800 (8 800 (Sf*
Despesas de Transporte d c 7) 100 Sf)* *100

Sf)* Saldo nal. Sf)** Saldo nal antes da apurao do lucro ou prejuzo do perodo.
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BALANCETE DE VERIFICAO: CONCEITO, FORMA DE APRESENTAO, FINALIDADE E ELABORAO

As regras para a elaborao do balancete de vericao esto previstas, atualmente, na ITG 2000, aprovada pela Resoluo CFC n 1.330, de 2011, a seguir: 1. O balancete de vericao do razo a relao de contas, com seus respec vos saldos, extrada dos registros contbeis em determinada data. 2. O grau de detalhamento do balancete dever ser consentneo com sua nalidade. 3. Os elementos mnimos que devem constar do balancete so: a) iden cao da en dade; b) data a que se refere; c) abrangncia; d) iden cao das contas e respec vos grupos; e) saldos das contas, indicando se devedores ou credores; f) soma dos saldos devedores e credores. 4. O balancete que se des nar a ns externos en dade dever conter nome e assinatura do contabilista responsvel, sua categoria prossional e nmero de registro no CRC. 5. O balancete deve ser levantado, no mnimo, mensalmente. Logo, uma vez realizados os lanamentos, e na periodicidade legal, ou menor, se conveniente, elabora-se o balancete de vericao. Veja o exemplo das Lojas Fcil: Balancete de Vericao das Lojas Fcil em 31/10/2009
N 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. Contas Caixa Bancos Conta Movimento Clientes Computadores e Perifricos Imveis Despesas de Transporte Salrios Salrios a Pagar Ttulos a Pagar Capital Receitas de Servios Total Saldo (em R$) Devedor Credor 6.500,00 47.000,00 2.000,00 8.000,00 60.000,00 100,00 800,00 800,00 40.000,00 80.000,00 3.600,00 124.400,00 124.400,00
nalidade acompanhar o tributo que deve ser registrado em sua escriturao (IR, IPI, ICMS, ISS e outros). Livros Contbeis So livros des nados escriturao dos fenmenos contbeis que a njam o patrimnio. Seu preenchimento feito segundo mtodo e critrios prprios ditados por normas de escriturao contbil. Exemplos mais conhecidos so o Dirio e o Razo. Livros Societrios Exigidos pela Lei das Sociedades por Aes (Lei n 6.404/1976) para as empresas que se cons tuam como sociedades annimas, de capital aberto ou fechado. Livros de Escriturao: Obrigatoriedade, Funes e Formas de Escriturao Por determinao do Novo Cdigo Civil Brasileiro, o empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao uniforme de seus livros, lastreado em documentos hbeis, e a demonstrar anualmente o Balano Patrimonial e o de Resultado Econmico. No que lhe cabe, o CFC se manifestou sobre a escriturao dos livros, por meio da norma descrita a seguir: ITG 2000 DA ESCRITURAO CONTBIL Conceito e Finalidade Tcnica contbil responsvel pelo registro dos fatos contbeis que a njam o patrimnio das en dades, em seu aspecto qualita vo (permuta vo) ou quan ta vo, visando ao controle dos elementos patrimoniais e de resultado. A escriturao processa-se por meio de lanamentos. Processos de Escriturao Formalidades da escriturao contbil, segundo a Resoluo CFC n 1.330, de 2011 1. A escriturao contbil deve ser realizada com observncia aos Princpios de Contabilidade. 2. O nvel de detalhamento da escriturao contbil deve estar alinhado s necessidades de informao de seus usurios. Nesse sen do, esta Interpretao no estabelece o nvel de detalhe ou mesmo sugere um plano de contas a ser observado. O detalhamento dos registros contbeis diretamente proporcional complexidade das operaes da en dade e dos requisitos de informao a ela aplicveis e, exceto nos casos em que uma autoridade reguladora assim o requeira, no devem necessariamente observar um padro pr-denido. 3. A escriturao contbil deve ser executada: a) em idioma e em moeda corrente nacionais; b) em forma contbil; c) em ordem cronolgica de dia, ms e ano; d) com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras ou emendas; e e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contbeis. 4. A escriturao em forma contbil de que trata o item 5 deve conter, no mnimo: a) data do registro contbil, ou seja, a data em que o fato contbil ocorreu; b) conta devedora; c) conta credora;
Livros de Escriturao
Diariamente, as empresas comerciais registram ocorrncias que a ngem seu patrimnio e resultado, em livros prprios. Esses livros tm vrias nalidades: a) registrar em ordem cronolgica os fatos contbeis; b) registrar compras; c) registrar vendas; d) controlar os estoques; e) registrar atas de assembleia-geral; f) apurar tributos. Assim, os livros se classicam como contbeis, scais ou societrios. Livros Fiscais So aqueles de uso determinado pela legislao tributria de Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. Sua
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d) histrico que represente a essncia econmica da transao ou o cdigo de histrico padronizado, neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em livro prprio; e) valor do registro contbil; f) nformao que permita iden car, de forma unvoca, todos os registros que integram um mesmo lanamento contbil. 5. O registro contbil deve conter o nmero de iden cao do lanamento em ordem sequencial relacionado ao respec vo documento de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contbeis. 6. A terminologia u lizada no registro contbil deve expressar a essncia econmica da transao. 7. Os livros contbeis obrigatrios, entre eles o Livro Dirio e o Livro Razo, em forma no digital, devem reves r-se de formalidades extrnsecas, tais como: a) serem encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de abertura e de encerramento assinados pelo tular ou representante legal da entidade e pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de Contabilidade. 8. Os livros contbeis obrigatrios, entre eles o Livro Dirio e o Livro Razo, em forma digital, devem reves r-se de formalidades extrnsecas, tais como: a) serem assinados digitalmente pela entidade e pelo prossional da contabilidade regularmente habilitado; b) serem auten cados no registro pblico competente. 9. Admite-se o uso de cdigos e/ou abreviaturas, nos histricos dos lanamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar o signicado dos cdigos e/ou abreviaturas no Livro Dirio ou em registro especial reves do das formalidades extrnsecas de que tratam os itens 9 e 10. 10. A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises, demonstra vos e demonstraes contbeis so de atribuio e de responsabilidade exclusivas do prossional da contabilidade legalmente habilitado. 11. As demonstraes contbeis devem ser transcritas no Livro Dirio, completando-se com as assinaturas do tular ou de representante legal da en dade e do prossional da contabilidade legalmente habilitado. Livro Dirio e Livro Razo
5. 6.
Os registros auxiliares, quando adotados, devem obedecer aos preceitos gerais da escriturao contbil. A en dade responsvel pelo registro pblico de livros contbeis em rgo competente e por averbaes exigidas pela legislao de recuperao judicial, sendo atribuio do prossional de contabilidade a comunicao formal dessas exigncias en dade.
Caracters cas dos Livros de Escriturao

Livro Dirio o livro indispensvel para todas as empresas, exceto o pequeno empresrio* (NCCB arts. 1.179, pargrafo nico, e 1.180). preenchido segundo a ordem cronolgica das operaes realizadas pela en dade, com a observncia dos demais requisitos descritos pelas Normas Brasileiras de Contabilidade. Trata-se de livro: Obrigatrio: de preenchimento indispensvel. Comum: exigido para todas as empresas, independente do po societrio, porte ou a vidade. Principal: registra todos os fatos contbeis. Cronolgico: obedece rigorosamente a ordem de ocorrncia dos fatos, em termos de dia, ms e ano. Livro Razo Trata-se de livro obrigatrio para contribuinte sujeito ao lucro real (Regulamento do Imposto de Renda RIR), embora faculta vo para efeitos da legislao empresarial. Trata-se de livro: Faculta vo: para pessoas jurdicas optantes do Simples e Lucro Presumido. Obrigatrio: para pessoas jurdicas optantes do Lucro Real. Principal: registra todos os fatos contbeis. Sistem co: organiza as informaes registradas da maneira mais l ao contabilista. Livros Especiais Existem livros que so exigidos especicamente para determinadas empresas em razo de sua complexidade ou das par cularidades de suas a vidades. Exigem-se para as Sociedades por Aes: 1. Registro de aes Nomina vas 2. Transferncia de Aes Nomina vas 3. Registro de Partes Benecirias Nomina vas 4. Transferncia de Partes Benecirias Nomina vas 5. Atas de Assembleias-Gerais 6. Presena de Acionistas 7. Atas das Reunies do Conselho de Administrao se houver, e Atas de Reunies de Diretoria; 8. Atas e Pareceres do Conselho Fiscal.
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No Livro Dirio devem ser lanadas, em ordem cronolgica, com individualizao, clareza e referncia ao documento probante, todas as operaes ocorridas, e quaisquer outros fatos que provoquem variaes patrimoniais. Quando o Livro Dirio e o Livro Razo forem gerados por processo que u lize chas ou folhas soltas, deve ser adotado o registro Balancetes Dirios e Balanos. No caso da en dade adotar processo eletrnico ou mecanizado para a sua escriturao contbil, os formulrios de folhas soltas, devem ser numerados mecnica ou pogracamente e encadernados em forma de livro. Em caso de escriturao contbil em forma digital, no h necessidade de impresso e encadernao em forma de livro, porm o arquivo magn co auten cado pelo registro pblico competente deve ser man do pela en dade.
Escriturao Fiscal: Livros Obrigatrios e Faculta vos no mbito das Legislaes do IR, ICMS, IPI e ISS
Livros Fiscais a) Exigidos pela legislao do imposto de renda para os contribuintes do Lucro Real: 1. Registro de Inventrio
* O pequeno empresrio no classicado como empresa.
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2. Registro de Compras 3. Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR) 4. Registro Permanente de Estoques, no caso de construtoras, loteadoras, incorporadoras, ou empresas que promovam desmembramento de terrenos para venda, compra ou venda e imveis. 5. Movimentao de combustveis (escriturao diria pelo posto revendedor) b) Exigidos pela legislao do ICMS: 1. Registro de Entradas Modelo 1* 2. Registro de Entradas, Modelo 1-A** 3. Registro de Sadas, Modelo 2* 4. Registro de Sadas, Modelo 2-A** 5. Registro de Controle da Produo e Estoque 6. Registro de U lizao de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrncia 7. Registro de Inventrio 8. Livro Registro de Apurao do ICMS c) De uso determinado pela legislao do IPI: 1. Registro de Entrada 2. Registro e Sadas 3. Registro de Controle de Produo e Estoque 4. Registro de Selo de Controle 5. Registro de Impresso de Documentos Fiscais 6. Registro de U lizao de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrncia 7. Registro de Inventrio 8. Registro de Apurao do IPI d) De uso determinado pela legislao do ISS: 1. Livro Registro dos Servios Prestados 2. Livro Registro de Contratos 3. Livro Registro de U lizao de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrncia
Mtodos de Escriturao
Mtodos de escriturao so formulaes gerais sobre como se processam os registros dos fatos contbeis, tais como compras, vendas, pagamentos, recebimentos etc. Os mtodos de escriturao efe vam-se por meio de lanamentos contbeis. Os mtodos de escriturao mais conhecidos so a unigraa (mtodo das par das simples) e a digraa (mtodo das par das dobradas). Mtodo das Par das Simples Mtodo que preconiza a escriturao unilateral, isto , registra os fatos contbeis usando exclusivamente uma conta (elemento). Em razo disso, no possvel visualizar a conta que compar lha o fenmeno contbil, inexis ndo aqui a mxima que assegura que a todo dbito corresponde crdito de igual valor. Este mtodo no permite o controle completo do patrimnio. Mtodo das Par das Dobradas Mtodo de escriturao bilateral que pressupe que cada fato contbil se registra pela u lizao de, no mnimo, uma conta debitada e outra creditada. Assim, para todo dbito existe um crdito correspondente e vice-versa. Por ele se processa o controle completo dos elementos patrimoniais e de resultado, sendo, portanto, de adoo universal. Processo de Escriturao O processo de escriturao consiste na adoo de tcnicas de escriturao e na observncia de formalidades para a efe vao dos registros dos fatos contbeis. Essas aes e formalidades encontram-se em textos norma vos expedidos pelo Conselho Federal de Contabilidade. Nas determinaes norma vas sobre como se realiza o processo de escriturao encontra-se a que se refere aos atributos que a documentao contbil deve ter, para que possa gozar de presuno de legi midade (que, no entanto, no incontestvel). A referida documentao compreende todos os documentos, livros, papis, registros e outras peas, que apoiam ou compem a escriturao contbil. Por ela que se comprovam as circunstncias geradoras dos lanamentos na escriturao mercan l das companhias. Segundo a ITG 2000, aprovada por meio da Resoluo n 1.336, de 2011, a documentao contbil deve reves r-se de caracters cas ou formalidades intrnsecas ou extrnsecas. Quando relacionadas aos livros contbeis, em par cular, o cumprimento de tais formalidades exige que eles devam: I. Quanto s formalidades extrnsecas: a) ser encadernados; b) possuir pginas numeradas pogracamente; c) conter termos de abertura e encerramento; d) ser autenticados no Registro Pblico das Empresas Mercantis, se obrigatrios, antes de postos em uso, por determinao do art. 1.181, da Lei n 10.406/2002, salvo disposio especial de lei. II. Quanto s formalidades intrnsecas: a) em seu preenchimento, observar mtodo de escriturao uniforme;
LALUR
O Livro de Apurao do Lucro Real aquele no qual deve ser: a) lanado o ajuste do lucro lquido do perodo de apurao, segundo as adies e excluses prescritas em lei; b) transcrita a demonstrao do lucro real; c) man do o registro de controle de prejuzos scais a compensar e de outros valores previstos na legislao do imposto de renda.
Lanamentos Contbil Ro nas e Frmulas

Conceito e Funes O registro de um fato contbil, por meio da u lizao do mtodo das par das dobradas, o que se denomina lanamento. O lanamento o meio pelo qual, segundo o mtodo das par das dobradas, se cumpre a funo de registro abarcada no conceito de Contabilidade. De forma obje va, por meio dos lanamentos que se controlam as movimentaes dos elementos patrimoniais e de resultado.
* Para contribuintes sujeitos ao IPI e ICMS. ** Para contribuintes sujeitos somente ao ICMS.
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b) registrar os fatos em lngua e moeda nacionais, segundo critrios de individuao e clareza; c) observar rigorosamente a ordem cronolgica de ocorrncia dos fatos; d) no conter rasuras, emendas, borres, raspaduras, espaos em branco, transporte para as margens ou escritos em entrelinhas. Elementos Essenciais do Lanamento Para que um lanamento contbil seja considerado sob a ca da correo necessrio que ele contenha os seguintes elementos: 1. local e data; 2. conta(s) debitadas(s); 3. conta(s) creditada(s); 4. histrico; e 5. valor. Escriturao Para que voc possa compreender como ocorre a escriturao e os modelos de lanamentos contbeis que decorrem dessa tcnica, vamos u lizar exemplos. Se a Comercial Varejista adquirir mercadorias vista, em cheque, da Comercial Atacadista por R$ 1.800,00, o contador deve fazer o lanamento contbil correspondente. Na forma mecanizada, normal que o registro dessa operao se faa por uma das conguraes de lanamento abaixo, na empresa adquirente: Braslia, 21 de janeiro de 2006.
D: C: Estoque de Mercadorias Bancos Conta Movimento Conforme NF n X de emisso da Companhia Atacadista 1.800,00 1.800,00
a) Lanamento de 1 frmula Envolve somente uma conta a dbito e uma a crdito. Exemplo: depsito em conta-corrente bancria: R$ 1.000,00: Bancos Conta Movimento Caixa 1.000,00 ou: D: C: Bancos Conta Movimento 1.000,00 Caixa 1.000,00 b) Lanamento de 2 frmula Ocorre quando o registro da operao u liza uma conta a dbito e duas ou mais a crdito. Veja como se processa o registro de uma aquisio de um veculo no valor de R$ 30.000,00, pelo qual a empresa paga, no ato, R$ 2.000,00 em dinheiro e R$ 4.000,00 em cheque, totalizando uma entrada de R$ 6.000,00; e assume um nanciamento de R$ 24.000,00 para pagamento em 24 parcelas iguais e xas: Veculos a Diversos Aquisio de um veculo, junto ......., conforme NF n ......., nas seguintes condies: a Caixa vista, em dinheiro: 2.000,00 a Bancos Conta Movimento Parcela vista, em cheque: 4.000,00 a Financiamentos a Pagar 24 parcelas mensais de R$ 1.000,00 cada uma 24.000,00 30.000,00 Ou, simplesmente: D: Veculos C: Caixa C: Bancos Conta Movimento C: Financiamentos a Pagar c) Lanamentos de 3 frmula 30.000,00 2.000,00 4.000,00 24.000,00
ou: Braslia, 21 de janeiro de 2006.

Dbito Estoque de Mercadorias Bancos Conta Movimento Conforme NF n X de emisso da Companhia Atacadista 1.800,00 1.800,00 Crdito
No caso de escriturao pelo processo manual, teramos: Estoque de Mercadorias a Bancos Conta Movimento Conforme NF n X de emisso da Companhia Atacadista 1.800,00 Escriturao de Operaes Tpicas O registro de operaes no livro Dirio ou par das de Dirio segue, como j foi dito, o mtodo das par das dobradas, o qual, inicialmente, envolvia apenas uma conta a dbito e uma a crdito. Atualmente, pode acontecer de o registro contemplar mais de uma conta a dbito, mais de uma conta a crdito, ou, simultaneamente, diversas contas a dbito e a crdito. De acordo com a quan dade de contas debitadas e creditadas que se iden cam as frmulas dos lanamentos.
Registram a ocorrncia simultnea de dois ou mais dbitos para um crdito. Uma empresa nha registrado em seu passivo uma dvida de R$ 8.000,00. Ao efetuar o pagamento com atraso, incorreu em juros de mora, que ainda no haviam sido apropriados, no valor de 2% da dvida, resultando em um desembolso total no valor de R$ 8.160,00, em cheque. O lanamento seria: Diversos a Bancos Conta Movimento Pagamento que se faz nesta data, da seguinte forma: Contas a Pagar Documento n ..... emi do por...., com vencimento em..... 8.000,00
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Despesa de Juros Juros de mora incidentes razo de 2% ou D: Contas a Pagar D: Despesa de Juros C: Bancos Conta Movimento d) Lanamentos de 4 frmula
160,00
8.160,00
8.000,00 160,00 8.160,00
contbeis, a escriturao man da em registros permanentes e sistem cos, documentos, livros, planilhas, listagens, notas explica vas, mapas, pareceres, laudos, diagns cos e quaisquer outros u lizados pelo prossional, no exerccio de suas a vidades, por razes tcnicas ou imposies legais. Mas, como selecionar entre as inmeras informaes produzidas pelas empresas as que sejam objeto de lanamento contbil? Para isso, importante diferenciar atos e fatos administra vos. Conceitos Atos administra vos so aqueles que, no momento de sua ocorrncia, no provocam alteraes nas contas patrimoniais (bens, direitos e obrigaes) nem nas contas de resultado (receitas e despesas). Exemplos: marcao de reunies, contratao de empregados, assinatura de contratos de aluguel na condio de ador, consultas de preos junto a fornecedores. Em regra, no so objeto de lanamento em contas normais (patrimoniais ou de resultado). Os fatos contbeis so aqueles que provocam alteraes nos elementos patrimoniais ou de resultado. Diferena entre Atos Administra vos e Fatos Contbeis Muitos atos administra vos tm como consequncia a ocorrncia futura de fatos administra vos ou contbeis. Por exemplo, no momento da contratao do empregado o patrimnio no se altera, mas ao m do ms por ele trabalhado haver a necessidade de sua incluso na folha de pagamento, que dever ser registrada para indicar a despesa pelo uso dos servios do trabalhador e a dvida correspondente, a ser liquidada, normalmente, at o quinto dia l do ms subsequente (fato contbil). Assim, na contratao (ato), a contabilidade no se manifesta, mas na apropriao da folha de pagamento dever fazer o competente registro (fato). Geralmente os atos administra vos sero objetos de ao administra va, no interessando Contabilidade. No entanto, se os atos administra vos puderem trazer consequncias relevantes sobre o patrimnio, podero ser objeto de registro em contas de compensao. As contas de compensao cons tuem sistema prprio e se des nam ao registro de atos relevantes, cujos efeitos possam se traduzir em modicaes do patrimnio da Endade. Sua escriturao ser obrigatria nos casos em que instrumentos norma vos especcos o exijam. Como so contas de mero controle, no se apresentam no corpo das demonstraes contbeis, sendo as informaes delas decorrentes divulgadas em notas explica vas, quando for o caso. Alguns exemplos comuns de atos administra vos controlados por meio de contas de compensao: 1. garan as reais prestadas em contratos de nanciamentos (exemplo: hipoteca); 2. garan as pessoais concedidas a terceiros (exemplo: anas e avais); 3. compromissos rmados em contratos de longo prazo para compras de matrias-primas.
Usados nas operaes que envolvam o uso simultneo de duas ou mais contas a dbito, para duas ou mais contas a crdito. Exemplo: uma empresa adquiriu 100 gales de nta branca a R$ 12,00 cada um, sendo 90 para revenda e 10 para uso posterior na conservao de prprias instalaes. Para isso, pagou vista, em dinheiro, R$ 300,00, deixando o restante para pagar em 30 dias. Na operao no houve incidncia de tributos. No Livro Dirio deve-se registrar: Diversos a Diversos Compra de bens conforme descrio a seguir, junto ..... pela NF n ..... Estoque de Mercadorias 90 gales de nta adquiridos para revenda Estoque de Material de Consumo 10 gales que se des nam a consumo posterior a Caixa Pagamento no ato a Fornecedores Pela dvida a vencer em 30 dias a contar dessa data ou, ainda: D: Estoque de Mercadorias D: Estoque de Material de Consumo C: Caixa C: Fornecedores Problemas Contbeis Diversos Existem lanamentos contbeis que se fazem em funo de especicidades legais ou em decorrncia dos chamados critrios de avaliao de a vos e passivos. So exemplos de tais lanamentos: proviso para devedores duvidosos (ou para crditos de liquidao duvidosa); depreciao, amor zao, exausto, descontos de tulos e outros. A forma pela qual se processam tais lanamentos ser vista ao longo da apos la, quando estudarmos provises, descontos, depreciao, amor zao, exausto e outros. 1.080,00 120,00 300,00 900,00
1.080,00
120,00 300,00
1.200,00
900,00
1.200,00
Atos Administra vos X Fatos Contbeis

O Conselho Federal de Contabilidade se manifesta em norma prpria (ITG 2000) sobre as informaes contbeis. Nela se encontra a indicao de que tais informaes se expressam por diferentes meios, como as demonstraes
Fatos Contbeis e Respec vas Variaes Patrimoniais

Os fatos contbeis, comumente chamados de fatos administra vos, so aqueles que provocam alteraes nos
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elementos patrimoniais ou de resultado. Cons tuem objeto de ao da Contabilidade, a qual deve se concentrar no registro, estudo e anlise de tais fatos. Podem ser encontrados inmeros exemplos, entre os quais: 1. pagamentos de dvidas junto a fornecedores; 2. compras de mercadorias vista ou a prazo; 3. alienao de bens do a vo imobilizado vista ou a prazo; 4. baixa de a vos imobilizados que percam a condio de uso e para os quais no seja vivel o conserto; 5. integralizao de capital por parte dos scios; 6. recebimentos de direitos; 7. pagamento de dvidas com juros ou com descontos; 8. recebimentos de direitos com juros ou descontos. Classicao dos Fatos Administra vos Os diversos fatos contbeis podem ser estudados segundo as alteraes que provoquem (ou no) sobre o montante do patrimnio lquido. Eles podem ser permuta vos, modica vos ou mistos. Fatos permuta vos: no provocam alterao no VALOR do patrimnio lquido. Exemplos: a) compra de mercadorias para revenda, vista; b) compras de mercadorias para revenda a prazo (o a vo e o passivo aumentam simultaneamente, sem qualquer implicao sobre o patrimnio lquido); c) recebimentos de direitos anteriormente registrados; d) pagamentos de dvidas pelo valor de face (nominal); e) aumento de capital com uso de reservas ou de lucros. Fatos modica vos: provocam alteraes no montante do patrimnio lquido, para mais (modica vos aumenta vos) ou para menos (modica vos diminu vos). Fatos modica vos aumenta vos: 1. integralizao de capital por parte dos scios; 2. converso de debntures em aes; 3. registro de aluguis gerados em favor da empresa no perodo, a serem recebidos no perodo subsequente. Fatos modica vos diminu vos: 1. apropriao de despesa de salrios do perodo a ser paga no perodo seguinte; 2. re rada de um scio da empresa sem que haja sua subs tuio por outro, levando reduo do capital; 3. aluguis do perodo ainda no pagos. Fatos mistos: as ocorrncias simultneas de circunstncias que combinem fatos permuta vos com fatos modicavos, aumenta vos ou diminu vos, denominam-se fatos mistos. Exemplos: Fatos mistos aumenta vos: 1. venda de a vos imobilizados com lucros; 2. venda de mercadorias acima do custo; 3. pagamento de dvidas com descontos. Fatos mistos diminu vos: 1. vendas de bens abaixo do custo; 2. recebimentos de direitos concedendo descontos ao cliente; 3. pagamentos de dvidas com juros.
Escriturao de Operaes Tpicas

As operaes picas das empresas comerciais so as compras, vendas, pagamentos, recebimentos, integralizaes de capital, formao de reservas, registro de depreciao, amor zao, provises e muitas outras. O estudo sobre como se processa a escriturao de tais operaes ser visto ao longo de toda a apos la.
Erros de Escriturao e suas Correes

Conforme j foi dito, os lanamentos realizados no livro Dirio se fazem em observncia das formalidades de preenchimento previstas em norma especca (ITG 2000). Entre outras determinaes, no pode haver rasura, borradura, emenda, escritos em entrelinhas, nem transportes para as margens. No entanto, comum acontecerem erros, entre os quais podem-se citar: a) incorreo na iden cao da conta a ser debitada ou creditada; b) digitao de valor errado; c) inverso de contas; d) duplicidade de lanamento; e) omisso de lanamento; f) descrio indevida do fato contbil (erro no histrico). Nessas condies, a correo feita por meio da adoo de um dos procedimentos previstos em norma especca para re c-los. As formas de re cao de lanamentos so (ITG 2000, aprovada por resoluo do CFC, 1.336, de 2011): a) estorno; b) complementao; c) transferncia. Estorno Por denio prevista na referida norma, estorno consiste em lanamento inverso quele feito erroneamente, anulando-o totalmente. Suponha que uma empresa vesse saldo em duplicatas a receber no valor de R$ 2.000,00, os quais nessa data tenham sido recebidos na prpria empresa, em dinheiro. O contabilista, ao fazer essa operao, registrou equivocadamente: D: Bancos Conta Movimento C: Promissrias a receber 2.000,00 2.000,00
O lanamento de estorno desfaz o lanamento original, o que traz a necessidade de se efetuar um novo lanamento, a m de que se registre a operao correta. Pelo estorno: D: Promissrias a receber C: Bancos Conta Movimento Lanamento correto: D: Caixa C: Duplicatas a receber 2.000,00 2.000,00 2.000,00 2.000,00
Embora a denio do CFC s contemple o estorno na situao de anulao total do lanamento indevido, segundo Marion (1998, p. 217)4, ele pode ser parcial para eliminar valores lanados a maior, desde que as contas estejam corretas.
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MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 8. ed. So Paulo, 1998, p. 217.
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Exemplo: ao registrar uma compra de mercadorias vista no valor de R$ 1.500,00, o contador registrou: D: Estoque de mercadorias C: Caixa 15.000,00 15.000,00
Para corrigir, faz-se a inverso das contas eliminando apenas o excesso de valor: D: Caixa C: Estoque de mercadorias 13.500,00 13.500,00
o leitor a desconsiderar o que foi dito imediatamente antes, valendo o que se diz a seguir. Essa modalidade s se aplica a erros de histrico. Quanto s hipteses de omisso de lanamentos com iden cao da circunstncia fora da poca devida, o contador dever consignar nos histricos as datas efe vas das ocorrncias e a razo do atraso.
Denies Importantes
Exerccio Social Nas sociedades por aes, a diretoria deve fazer elaborar as demonstraes contbeis ao m de cada exerccio social, que assim denido pela Lei n 6.404/1976: Art. 175. O exerccio social ter durao de um ano e a data do trmino ser xada no estatuto. Pargrafo nico. Na cons tuio da companhia e nos casos de alterao estatutria o exerccio social poder ter durao diversa. Crditos de Financiamento Representam as contas a receber, os adiantamentos concedidos a terceiros e os valores a compensar originrios de operaes no usuais s a vidades da companhia. Crditos de Funcionamento Conjunto de contas a receber, adiantamentos concedidos e valores a compensar decorrentes das a vidades usuais da en dade. Nessa modalidade se enquadram os chamados crditos de funcionrios, como as antecipaes de 13 salrio e os adiantamentos para viagens. Dbitos de Financiamento Registram as dvidas oriundas de emprs mos e nanciamentos, lanamentos de debntures e outras que visem o reforo do capital disposio da empresa, sob a forma de captao de recursos de terceiros. Dbitos de Funcionamento Dvidas originadas no desempenho normal das a vidades da companhia, como salrios a pagar.
Outros autores como Almeida (2000, p. 89)5, no entanto, alegam que o estorno pressupe que o lanamento contbil original foi equivocado nas duas pernas, ou seja, na conta debitada e na conta creditada. Assim, optam pela denio norma va de que o estorno o lanamento inverso quele que se pretende corrigir, anulando-o totalmente. Complementao ou Lanamento Complementar A denio deste po de lanamento encontra-se no item 8.3 da ITG 2000. Lanamento de complementao aquele que vem posteriormente complementar, aumentando ou reduzindo o valor anteriormente registrado. Se, ao registrar o FGTS do perodo, a empresa deveria faz-lo por R$ 220,00, mas o registrou pelo valor de R$ 120,00, a complementao seria: D: Encargos com FGTS 100,00 C: FGTS a Recolher 100,00 Para a NBC T 2.4 essa forma de re cao a que abarca o chamado estorno parcial quando se refere possibilidade de se reduzir valores anteriormente registrados (a maior). Exemplo: um registro de depsito bancrio de R$200,00 foi feito assim: D: Bancos C: Caixa Para corrigir deve-se efetuar: D: Caixa C: Bancos Transferncia o lanamento que promove a regularizao de conta indevidamente debitada ou creditada, por meio da transposio do valor para a conta adequada. Lanamento incorreto de compra realizada em dinheiro: D: Estoque de Mercadorias C: Bancos Conta Movimento Lanamento de transferncia: D: Bancos Conta Movimento C: Caixa 300,00 300,00 300,00 300,00 220 220 20 20
APURAO DE RESULTADOS
Os procedimentos a serem adotados para a apurao do resultado do exerccio devem ser precedidos do conhecimento do que sejam contas transitrias e permanentes. Contas Transitrias e Permanentes As contas de resultado tm a funo de evidenciar o lucro ou prejuzo do exerccio. Para que isso seja possvel, ao m de cada exerccio social elas devem ter seus saldos encerrados. Essa medida viabiliza a iden cao dos resultados gerados em intervalos de tempo isolados, denominados exerccios sociais. Assim, se o resultado do exerccio de 2008 foi posivo, no necessariamente a empresa apresentar lucro em 2009. Ou seja, as receitas e despesas de um perodo no se comunicam com aquelas dos perodos antecedentes ou subsequentes. Em razo disso, elas so chamadas transitrias.
Acrescente-se que a norma no enumera outras formas de correo previstas na doutrina, como a ressalva que consiste em, ao vericar o equvoco ainda durante o registro do histrico de uma operao, valer-se das expresses digo, melhor dizendo, em tempo ou outras que levem
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ALMEIDA, M. C. Princpios Fundamentais de Contabilidade e Normas
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Tambm so transitrias as contas que permitem a apurao do resultado do exerccio. J as contas patrimoniais transitam de um para outro exerccio com o saldo que verem, sendo por isso ditas permanentes. Contabilizao das Contas de Receitas e Despesas e Tratamento Contbil Receitas e despesas podem ser realizadas vista ou a prazo. O fato de as receitas e as despesas do perodo de competncia serem realizadas vista ou a prazo no interfere no procedimento de apurao do resultado do exerccio, que seguir, basicamente, a seguinte ro na contbil: 1. Aps os registros dos fatos contbeis, devem-se idencar os saldos nais das contas. 2. Encerrar as contas de receitas com a conta de apurao do resultado do exerccio. 3. Encerrar as contas de despesas com a conta de resultado do exerccio. 4. Iden car o saldo nal da conta resultado do exerccio. Se for credor, ento as receitas superaram as despesas e houve lucro lquido do exerccio (LLE). Se devedor, ento as despesas foram maiores que as receitas e a empresa apresentou prejuzo lquido do exerccio (PLE). 5. Qualquer que seja o resultado ob do, ele dever ser transferido para a conta do patrimnio lquido que o represente. 6. Elaborar as demonstraes contbeis.
Receitas Vista e a Prazo Como so contas de resultado, as contas de receita no guram no balano, mas alteram o saldo de contas patrimoniais. Suponha os seguintes fatos contbeis ocorridos na Companhia Bra li, em um dado exerccio nanceiro. 1. Prestao de servios a terceiros vista: R$ 5.000,00. 2. Prestao de servios a terceiros a serem recebidos em 30 dias, com emisso da duplicata nmero 001: R$ 4.000,00. 3. Prestao de servios a terceiros a serem recebidos em 30 dias, com emisso da duplicata nmero 002: R$ 2.000,00. 4. O cliente da empresa atrasou para quitar a duplicata de nmero 001 e quando o fez, incorreu em juros de 2%. Observe os lanamentos no Dirio: 1. Caixa a Receita de servios 2. Duplicatas a Receber a Receita de servios 3. Duplicatas a Receber a Receita de servios 4. Caixa a Diversos a Duplicatas a Receber a Juros a vos*
* O mesmo que receita de juros.
5.000,00 4.000,00 2.000,00
4.000,00 80,00
4.080,00
A vo Caixa d 1) 5.000,00 4) 4.080,00 Duplicatas a Receber d c 2) 4.000,00 4.000,00 (4 3) 2.000,00 c
Passivo
Patrimnio Lquido
Total do a vo
Total do passivo + PL Receitas de Servios d 5.000,00 (1 4.000,00 (2 2.000,00 (3 c d 80,00 (4 Juros A vos c
Agora suponha que no haja outros fatos contbeis a serem registrados. Nesse caso, as receitas devem ser encerradas com a conta de apurao do resultado do exerccio, para iden cao do lucro lquido do exerccio. Em seguida, transfere-se o saldo da conta de apurao, rela vo ao lucro do exerccio para a conta lucros (ou prejuzos) acumulados no patrimnio lquido.
5. Diversos a Resultado do Exerccio Receita de servios Juros a vos
11.000,00 80,00
11.080,00
6. Resultado do exerccio a Lucros/Prejuzos acumulados
11.080,00
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A vo Caixa d 4) 5.000,00 4) 4.080,00 (Saldo) 9.080,00 c
Passivo
Duplicatas a Receber d c
5) 4.000,00 4.000,00 (4 6) 2.000,00 (Saldo) 2.000,00 Patrimnio Lquido
Lucros/Prejuzos Acumulados d c 11.080,00 (6*
Total do a vo
* O saldo credor dessa conta indica lucro.
11.080,00 Total do passivo + PL
11.080,00
Receitas de Servios
Juros A vos c d 5) 80,00 80,00 (4 c
d 5) 11.000,00 5.000,00 (1
4.000,00 (2 2.000,00 (3
Resultado do Exerccio d c 6) 11.080,00 11.080,00 (5

Despesas Vista e a Prazo Despesas tambm so contas de resultado e no guram no balano, mas tm contrapar da em contas patrimoniais, do a vo ou do passivo. Exemplo: Considerando seus saldos anteriores, suponha que a companhia Bra li tenha apresentado os seguintes dados: 1. Registro do consumo de energia do ms atual, a ser pago at o dia 10 do ms seguinte: R$ 500,00. 2. Pagamento de salrios do ms: R$ 1.500,00. 3. Registro do aluguel do ms atual a ser pago at o 5 dia l do ms seguinte: R$ 2.500,00. 4. Em razo do atraso, a empresa pagou o que devia de aluguel com multa de 10%. 5. Recebeu a duplicata que faltava, concedendo um desconto de 10%.
Observe os lanamentos no Dirio: 1. Despesa de Energia a Contas a Pagar 2. Despesa de Salrios a Caixa 3. Aluguis Passivos* a Aluguis a Pagar 4. Diversos a Caixa Aluguis a Pagar Despesas com multas moratrias 5. Diversos a Duplicatas a Receber Caixa Descontos concedidos
* O mesmo que despesa de aluguis.
500,00 1.500,00 2.500,00
2.500,00 250,00 2.750,00
1.800,00 200,00 2.000,00
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A vo Caixa d c Saldo inicial) 9.080,00 1.500,00 (2 5) 1.800,00 2.750,00 (4 d
Passivo Contas a Pagar c 500,00 (1 Aluguis a Pagar d c 4) 2.500,00 2.500,00 (3
Duplicatas a Receber d c (Saldo inicial) 2.000,00 2.000,00 (5
Patrimnio Lquido Lucros/Prejuzos acumulados d c 11.080,00 (Saldo inicial)
Total do a vo Despesa de Energia d 1) 500,00 Aluguis Passivos d 3) 2.500,00 c c
Total do passivo + PL Despesa de Salrios d 2) 1.500,00 Despesas com Multas moratrias d c 4) 250,00 c
Descontos Concedidos d 5) 200,00 c
Resultado do Exerccio d c ??? ???
Agora, suponha que no haja outros fatos contbeis a serem registrados. Nesse caso, as despesas devem ser encerradas com a conta de apurao do resultado do exerccio, para iden cao do resultado do exerccio, que nesse caso ser prejuzo. Depois, transfere-se o encerra-se a conta de apurao com a conta de lucros ou prejuzos acumulados. 6. Resultado do exerccio a Diversos a Despesa de energia a Despesa de salrios a Aluguis passivos a Despesas com multas moratrias a Descontos concedidos 7. Lucros/Prejuzos acumulados a Resultado do Exerccio
A vo Caixa d c (Saldo inicial) 9.080,00 1.500,00 (2 5) 1.800,00 2.750,00 (4 10.880,00 4.250,00 (Saldo nal) 6.630,00 Duplicatas a Receber d c Patrimnio Lquido Lucros/Prejuzos acumulados d c 7) 4.950,00 11.080,00 (saldo inicial) 6.130,00 (saldo nal) Total do a vo 6.630,00 Total do passivo + PL 6.630,00 (Saldo inicial) 2.000,00 2.000,00 (5 d 500,00 (1
500,00 1.500,00 2.500,00 250,00 200,00 4.950,00 4.950,00

Passivo Contas a Pagar c
Aluguis a Pagar d 4) 2.500,00 2.500,00 (3 c
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Despesa de Energia d 1) 500,00 500,00 (6 Aluguis Passivos d 3) 2.500,00 2.500,00 (6 Descontos Concedidos d 5) 200,00 200,00 (6
* Prejuzo Lquido do Exerccio.
Despesa de Salrios c d 2) 1.500,00 1.500,00 (6 Despesas com Multas moratrias d c 4) 250,00 250,00 (6 Resultado do Exerccio d c PLE* 6) 4.950,00 4.950,00 (7 c
Concluso sobre o Tratamento Contbil das Receitas e Despesas

As receitas so registradas a crdito no momento em que ocorrem. Posteriormente so transferidas para a conta de apurao do resultado do exerccio, para a iden cao do lucro ou prejuzo do perodo. No guram no balano, pois so contas de resultado. As despesas recebem dbitos no momento em que ocorrem e so creditadas para encerramento e transferncia do saldo para a conta de apurao do resultado a m de permi r a iden cao do resultado do exerccio. A conta denominada Resultado do Exerccio tambm transitria e encerrada com a conta de lucros ou prejuzos acumulados, para permi r o fechamento do balano. Para melhor compreenso, considere os saldos a seguir:
Apurao do Resultado Lquido do Exerccio (Simplicada)

Uma vez totalizados os saldos das contas de receitas e despesas, seus valores devero ser transferidos para a conta de apurao do resultado do exerccio, de forma a zer-las e a permi r a iden cao do lucro, se a receita superar a despesas, ou prejuzo, se houver sobras de saldo dessas l mas. Qualquer que seja o resultado, este dever ter impacto no patrimnio lquido por meio da conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, que receber o saldo da conta Resultado do Exerccio. A propsito, na ocorrncia de mais de uma conta de receita, o encerramento delas poder ser registrado por meio de um lanamento de terceira frmula. Nas mesmas condies, o encerramento das despesas, se feito em um nico lanamento, resultar em lanamento de segunda frmula.
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10.
Saldos das contas da empresa X em 31/12/2004 Caixa Clientes Mveis e Utenslios Duplicatas a Pagar Capital Despesas de Comisses Salrios Receitas de Servios Juros A vos Receitas de Aluguis
16.000,00 7.000,00 3.500,00 2.500,00 9.000,00 4.000,00 18.000,00 31.500,00 3.000,000 2.500,00
Situao das contas de resultado antes da apurao do resultado do exerccio: Despesas de Comisses d c 4.000,00 Juros A vos d c 3.000,00 Salrios d 18.000,00 Receitas de Servios d c 31.500,00 Receitas de Aluguis d c 2.500,00 2) Pelo encerramento das contas de despesas: D: Resultado do Exerccio C: Despesas de Comisses C: Salrios 37.000,00 22.000,00 4.000,00 18.000,00
1) O lanamento de encerramento das receitas seria: D: Receitas de Servios D: Juros A vos D: Receitas de Aluguel C: Resultado do Exerccio 31.500,00 3.000,00 2.500,00
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Aps esses lanamentos, teramos: Despesas de Comisses d c 4.000,00 4.000,00 (2 Juros A vos d c 1) 3.000,00 3.000,00 Salrios d c 18.000,00 18.000,00 (2 Receitas de Aluguel d c 1) 2.500,00 2.500,00 Receitas de Servios d c 1) 31.500,00 31.500,00 Resultado do Exerccio d c 2) 22.000,00 37.000,00 (1 15.000,00 Lucro ceitos da legislao comercial e desta lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia.
Uma vez realizados esses lanamentos, as contas de resultado no tm mais saldo e, como reexo dessas operaes, houve a iden cao de um valor remanescente de R$ 15.000,00 na conta de apurao do resultado do exerccio, que dever ser encerrada com a conta do PL Lucros Acumulados, j que as receitas superaram as despesas. 3) Registro do lucro do perodo em conta do patrimnio lquido: D: Resultado do Exerccio C: Lucros Acumulados 15.000,00 15.000,00
Diferenas entre Regime de Caixa e Regime de Competncia

Regime de Caixa Reconhece as operaes que envolvem receitas e despesas determinantes de mutaes patrimoniais somente no momento do recebimento ou do pagamento, respec vamente. Exemplo: se uma empresa com trmino do exerccio social coincidente com o ano civil, prestar servios a terceiros em dezembro de um ano com previso de recebimento para janeiro do ano seguinte, essa receita s ser inclusa na apurao do resultado do exerccio vindouro. O mesmo aconteceria, por exemplo, com a despesa da folha de salrios de dezembro com pagamento previsto para o incio do ms de janeiro. Regime de Competncia Decorre do Princpio da Competncia (art. 9 da Res. CFC n 750/1993) e tem uso obrigatrio para as en dades sujeitas legislao empresarial. Por ele as receitas e despesas so inclusas na apurao do resultado do perodo em que tenham sido geradas, ainda que o recebimento ou pagamento delas ocorra em perodo diferente. Tomando por base os exemplos citados no item anterior, a referida receita de servios seria levada para a apurao do resultado do exerccio que se nda (perodo em que foi gerada); e a despesa com a folha de salrios tambm, pois compete ao perodo que ora se encerra.
Resultado do Exerccio d c 22.000,00 37.000,00 3) 15.000,00 15.000,00 (lucro Lucros acumulados d c 15.000,00 (3
Balano Patrimonial da Empresa X em .../.../... A vo Passivo A vo Circulante Passivo Circulante Disponvel Duplicatas a Pagar 2.500,00 Caixa 16.000,00 Crditos a receber Clientes 7.000,00 Patrimnio Lquido A vo No Circulante Capital 9.000,00 Imobilizado Lucros Acumulados 15.000,00 Mveis e Utenslios 3.500,00 Total 26.500,00 Total 26.500,00
Demonstrao do Resultado do Exerccio (Simplicada)

Receitas () Despesas (=) Lucro Lquido do Exerccio
37.000,00 (22.000,00) 15.000,00
Tratamento das Receitas e Despesas Antecipadas Principais Contas e Conceitos Aplicados

Aqui estudaremos o tratamento a ser observado no registro das despesas pagas antecipadamente e das receitas recebidas antecipadamente. Despesas Antecipadas (ou Despesas de Exerccios Seguintes) Quando se trata de regime de caixa e de competncia, um dos temas mais solicitados pelas bancas examinadoras o que trata das despesas antecipadas, tambm chamadas despesas de exerccios seguintes. Trata-se de subgrupo do a vo circulante (ou realizvel a longo prazo) que rene as contas representa vas das aplicaes de recursos no paga-
Diferena entre Regime de Caixa e Regime de Competncia

Doutrinariamente, a incluso das receitas e despesas no perodo de apurao pode ser feita de acordo com os seguintes critrios: a) Regime de Caixa; b) Regime de Competncia. Porm, empresas sujeitas legislao empresarial cumprem a seguinte determinao: Art. 177. A escriturao da companhia ser man da em registros permanentes, com obedincia aos pre-
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mento antecipado de despesas, cujos bene cios s sero usufrudos pela empresa em perodo posterior. Em alguns casos o desembolso do valor pactuado no integralmente vista, podendo ocorrer registros em valores a pagar no curto prazo. Em 20/12/2004 uma empresa contratou um seguro de um de seus veculos, com perodo de cobertura a vigorar entre 1/1/2005 a 31/12/2005. O valor do patrimnio segurado denido em aplice de R$ 14.000,00 e a empresa desembolsou R$ 600,00, na data da contratao. Na data do pagamento, pela aquisio do seguro: Seguros a Vencer a Caixa (ou bancos, se em cheque) 600,00
Para ajudar voc, a saber, o que registrar nesse grupo, vamos recorrer ao O cio CVM/SNC/SEP n 01/2004: 11. O grupo de contas resultados de exerccios futuros representado por receita lquida no ganha ou no efe vada, em funo do regime de competncia de exerccios. Caracteriza-se pelo fato de no haver qualquer obrigao de devolver dinheiro, entregar um bem ou prestar um servio que implique qualquer esforo adicional, ou qualquer nus ou sacri cio signica vo para os a vos da companhia beneciria da receita. Os exemplos clssicos dessas contas eram os aluguis recebidos antecipadamente, por fora de disposi vo contratual, sem possibilidade de devoluo (locao de armazns, silos), deduzidos de comisses, impostos e outros encargos incidentes comisses de abertura de crdito nas ins tuies nanceiras. Eram raras as operaes que geravam lanamentos como resultados de exerccios futuros, como sero raras as que sero classicadas como receitas diferidas.Cuidado, porque esse grupo no contempla parcelas de adiantamentos de clientes, por conta de produtos a entregar, de servio a executar ou de obrigaes de outra natureza, que devem ser classicados no passivo circulante ou no passivo no circulante com natureza de exigibilidade. Agora veja a norma zao da Lei n 6.404/1976 atualizada: Art. 299-B. O saldo existente no resultado de exerccio futuro em 31 de dezembro de 2008 dever ser reclassicado para o passivo no circulante em conta representa va de receita diferida. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) Pargrafo nico. O registro do saldo de que trata o caput deste ar go dever evidenciar a receita diferida e o respec vo custo diferido. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009).
A conta Seguros a Vencer indica o valor pago antes do incio do perodo de cobertura e se inclui no Balano Patrimonial de 31/12/2004, se esta for a data de trmino do exerccio social da companhia. O valor do patrimnio segurado no ser objeto de lanamento, salvo, a critrio da empresa, segundo razes de relevncia, em contas de compensao. No ano seguinte, medida que ocorrer o decurso do prazo de cobertura, faz-se a apropriao da despesa, pro rata tempore, do valor pago antecipadamente. Despesas de Seguros a Seguros a Vencer 50,00
Situao anloga se manifesta no pagamento antecipado de aluguis, nas assinaturas de contratos de recebimento de jornais e peridicos e no pagamento das anuidades de carto de crdito e, como ser visto no estudo das operaes de desconto, a juros antecipados. Receitas Antecipadas (ou Receitas a Vencer) Antes da reforma da Lei n 6.404/1976, as receitas antecipadas (diferidas ou a vencer) registravam-se em obedincia ao seguinte: Art. 181 Sero classicadas como resultados de exerccio futuro as receitas de exerccios futuros, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes. Entretanto, a Lei n 11.638/2007 revogou o art. 181, de modo que os resultados de exerccios futuros no mais compem a estrutura do balano Patrimonial. Desse modo, em documento elaborado e divulgado pelo Conselho de Pronunciamentos Contbeis denominado Orientao n 2 de janeiro de 2009 (OCPC), itens 110 ao 112, encontramos a seguinte determinao sobre as contas antes classicveis no grupo ex nto de Resultados de Exerccios Futuros (REF): 110. Esse grupo de contas (REF) foi ex nto com a edio da Lei n 11.941/2009, sendo que seus saldos, se efe vamente classicveis de forma correta, conforme a legislao contbil anterior, vo para o grupo do passivo no circulante, em contas representa vas de receitas e despesas diferidas. Ento, dentro do passivo no circulante deve-se evidenciar: Receitas diferidas (-) Despesas diferidas correspondentes
Escriturao de Operaes Tpicas

O reconhecimento de quaisquer receitas e despesas se liga aos regimes de escriturao. As operaes nanceiras envolvem a contabilizao de juros, descontos ocorridos no ato do pagamento ou recebimento de tulos, operaes de desconto de tulos (antecipao de recebveis), variaes monetrias e cambiais. Escriturao de Operaes Financeiras A elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio, segundo o arcabouo norma vo brasileiro, ree r o uso do regime de competncia de exerccios e discriminar, grosso modo, as receitas e despesas operacionais e no operacionais, entre outros indicadores. Ainda que, para a losoa contbil, melhor seria classicar receitas e despesas nanceiras aps a enumerao dos itens operacionais, a Lei das Sociedades por Aes as inclui entre as contas que geram o lucro ou prejuzo operacional. Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: III as despesas com as vendas, as despesas nanceiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administra vas, e outras despesas operacionais; IV o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais;
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Aplicaes Financeiras A aplicao de R$ 2.000,00 com resgate posterior com juros de 5% gera o seguinte lanamento quando o banco transferir para a conta-corrente da empresa o valor do capital aplicado acrescido de juros: Bancos Conta Movimento a Diversos a Aplicaes Financeiras a Juros A vos
Posteriormente, duas circunstncias podem ocorrer: a) se o cliente que devia as duplicatas empresa pag-las ao banco, isso quitar a operao de desconto e, simultaneamente, anular a sua dvida com a empresa. Aps tomar conhecimento do ocorrido, geralmente por aviso reme do pelo banco, a empresa deve baixar as duplicatas a receber: D: Duplicatas Descontadas C: Duplicatas a Receber 12.000,00 12.000,00
2.000,00 100,00
2.100,00
Receitas e Despesas Financeiras Suponha que uma empresa precise contabilizar o recebimento de duplicatas no valor de R$ 350,00 com juros de 2%: Caixa a Diversos a Duplicatas a Receber a Juros A vos
350,00 7,00
b) se o cliente no efetuar o pagamento do tulo junto ao banco, a quitao da operao de desconto ser efetuada com u lizao de saldo da conta-corrente bancria da prpria empresa e as duplicatas lhe sero devolvidas pelo banco, para incio dos procedimentos de cobrana. D: Duplicatas Descontadas 12.000,00 C: Bancos Conta Movimento
357,00
Agora, suponha que o registro seja o de um pagamento, em cheque, de dvidas com fornecedores no valor de R$ 6.000,00 com desconto de 10%. Fornecedores a Diversos a Bancos Conta Movimento a Descontos Financeiros Ob dos
12.000,00
Em qualquer das hipteses, decorrido o prazo de 30 dias, a empresa deve apropriar os juros incidentes na operao: D: Juros Passivos 720,00 C: Juros Passivos a Apropriar
5.400,00 600,00
6.000,00
720,00
E se houver o pagamento de juros de 3% sobre um emprs mo anteriormente ob do, no valor de R$ 10.000,00, sem pagar o principal. Juros Passivos (ou Encargos Financeiros) a Bancos ou Caixa 300,00 Para registrar o pagamento em cheque do principal (R$ 500,00) acrescido de juros (R$ 30,00): Diversos a Bancos ou Caixa Fornecedores Juros Passivos Duplicatas Descontadas Se houver, por parte das empresas, interesse em adiantar seu uxo de caixa, reduzindo, por consequncia, a necessidade de captao de nanciamentos ou aumentando o volume de recursos que podem ser canalizados para a aquisio de outros a vos, elas podem recorrer a operaes de desconto bancrio de seus tulos a receber (duplicatas, promissrias). Em regra, as ins tuies nanceiras que operam com descontos trabalham a juros pr-xados, com cobrana antecipada de seu valor, no ato da concesso. Exemplo: desconto de duplicata a receber no valor de R$ 12.000,00, com liberao em conta-corrente de valor deduzido de juros de 6%, 30 dias antes da data prevista para recebimento. D: Bancos Conta Movimento D: Juros Passivos a Apropriar* C: Duplicatas Descontadas** 11.280,00 720,00 12.000,00
Tratamentos dos Passivos de Curto e de Longo Prazos Os passivos da companhia devem ree r o valor do endividamento da empresa, o mais prximo da realidade possvel. Inclusive quando esses passivos decorrerem de es ma vas razoveis por exigibilidades que gravam o patrimnio das empresas. Procedimentos de Avaliao Na avaliao dos passivos as ins tuies devem cumprir a seguinte determinao da Lei n 6.404/1976: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero conver das em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano; III as obrigaes, encargos e riscos classicados no passivo exigvel a longo prazo sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. Do cumprimento de tais determinaes, surgem lanamentos decorrentes de variaes monetrias e cambiais, juros e encargos sobre nanciamentos, alm dos registros das obrigaes normais das companhias. Principais contas Reunindo-as por subgrupos, os passivos devem evidenciar as dvidas da empresa junto a fornecedores, empregados, ins tuies nanceiras, governo etc. Portanto, so comuns as seguintes contas: fornecedores, duplicatas a pagar, salrios a pagar, encargos sociais a recolher, provises para 13 salrio e frias, proviso para o imposto de renda e contribuio social sobre o lucro lquido, ICMS a recolher, emprs mos e nanciamentos a pagar etc.
500,00 30,00
530,00
* Conta do A vo Circulante, subgrupo Despesas de Exerccios Seguintes. ** Re cadora do A vo Circulante.
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Conceitos Contbeis Aplicados Principal Nas operaes de emprs mos e nanciamentos denominamos principal o valor nominal solicitado em emprs mo ou o valor do bem para compras vista. Sobre esse valor incidiro juros que se acrescentaro ao principal para gerar o montante real a ser pago pelo tomador do emprs mo, de forma parcelada ou integralmente ao m do prazo combinado entre emprestador e tomador. Juros So a remunerao pelo uso de recursos de terceiros por um determinado tempo. Cons tuem despesas nanceiras. Apropriao Para acrescentar juros ao principal pelo reconhecimento de juros j incorridos, sem que haja pagamento: Juros Passivos a Emprs mos a Pagar Juros a Transcorrer Nas operaes de juros prexados surgem os juros a transcorrer. Suponha que uma empresa solicitou um emprs mo em conta corrente de R$ 950,00 e que o gerente do banco tenha informado que faria a liberao de R$ 1.000,00 em conta corrente, para que restasse o valor lquido de R$ 950,00, uma vez que haveria uma incidncia de R$ 50,00 de juros no ato da operao. Nesse caso a empresa tomadora do emprs mo dever lanar: Diversos a Emprs mos a pagar Bancos Conta Movimento Juros a transcorrer* x
Pela variao cambial: D: Variaes Cambiais Passivas (Despesas cambiais) C: Emprs mos a Pagar 2.500,00 2.500,00
Por determinao da Deliberao n 534, de 29 de janeiro de 2008, as empresas devem cuidar para que, na data de cada balano: a) os itens monetrios em moeda estrangeira sejam conver dos usando-se a taxa de fechamento; b) os itens no monetrios que so mensurados ao custo histrico em uma moeda estrangeira sejam conver dos usando-se a taxa cambial da data da transao; e c) os itens no monetrios que so mensurados ao seu valor justo em uma moeda estrangeira sejam conver dos usando-se as taxas cambiais da data em que o valor justo for determinado. Reconhecimento de Variaes Cambiais Agora veja o teor do Pronunciamento Tcnico CPC n 2/2008 acerca do reconhecimento das variaes cambiais, em seus itens 31 a 37: 31. As variaes cambiais que surgem da liquidao de itens monetrios ao converter itens monetrios por taxas diferentes daquelas pelas quais foram inicialmente conver das durante o perodo, ou em demonstraes contbeis anteriores, devem ser reconhecidas como receita ou despesa no perodo em que surgirem, com exceo das variaes cambiais tratadas no item 35. 32. Quando itens monetrios surgem de transaes em moeda estrangeira e h uma mudana na taxa de cmbio entre a data da transao e a data da liquidao, o resultado uma variao cambial. Quando a transao liquidada dentro do mesmo perodo contbil em que ocorreu, toda a variao cambial reconhecida nesse mesmo perodo. Entretanto, quando a transao liquidada num perodo contbil subsequente, a variao cambial reconhecida em cada perodo, at a data de liquidao, determinada pela mudana nas taxas de cmbio ocorrida durante cada perodo.
950,00 50,00
1.000,00
No caso de descontos de 10% concedidos quando do recebimento de direitos anteriormente registrados pelo valor nominal de R$ 400,00: Diversos a Duplicatas a Receber Caixa Descontos Financeiros Concedidos Variaes Cambiais Um emprs mo bancrio ob do em 01/01/1998 no valor de dez mil dlares foi registrado no valor de R$10.000,00 em razo de, data da obteno, encontrar-se o cmbio em situao paritria (U$ 1,00/R$ 1,00). Um ms depois, na data prevista para o pagamento, por ter ocorrido desvalorizao do real o cmbio encontrava-se na razo de U$ 1,00/ R$ 1,25. Nessa condio, antes o contador deve registrar: Na obteno do emprs mo (01/01/1998 em R$): D: Bancos C: Emprs mos a Pagar 10.000,00 10.000,00
360,00 40,00
400,00
33. Quando um ganho ou uma perda sobre itens no monetrios for reconhecido diretamente no patrimnio lquido, qualquer variao cambial atribuda quele componente de ganho ou perda dever, tambm, ser reconhecida diretamente no patrimnio lquido. Por outro lado, quando um ganho ou uma perda sobre um item no monetrio for reconhecido no resultado do perodo, qualquer variao cambial atribuda quele ganho ou perda dever, tambm, ser reconhecido no resultado. 34. Este e outros Pronunciamentos Tcnicos podem determinar que alguns ganhos ou perdas sejam reconhecidos diretamente no patrimnio lquido. Por exemplo, o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de A vos requer que determinadas perdas por desvalorizao em a vos reavaliados sejam reconhecidas diretamente
* Conta redutora dos passivos que permite iden car o valor presente lquido da operao: R$ 1.000,00 R$ 50,00 = R$ 950,00
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em patrimnio lquido. Quando tal a vo mensurado em moeda estrangeira, o item 26 (c) deste Pronunciamento determina que o valor reavaliado seja conver do u lizando-se a taxa em vigor na data de determinao do valor; com isso, a variao cambial resultante tambm ser reconhecida no patrimnio lquido. 35. As variaes cambiais resultantes de itens monetrios que fazem parte do inves mento lquido da en dade que reporta em uma en dade no exterior (vide item 17) devem ser reconhecidas no resultado nas demonstraes contbeis individuais da en dade que reporta ou nas demonstraes contbeis individuais da en dade no exterior, conforme apropriado. Nas demonstraes contbeis que incluem a en dade no exterior e a en dade que reporta (ex., demonstraes contbeis consolidadas), tais variaes cambiais devero ser registradas, inicialmente, em uma conta especca do patrimnio lquido e reconhecidas em receita ou despesa na venda do inves mento lquido, de acordo com o item 56. 36. Quando um item monetrio faz parte do invesmento lquido da en dade que reporta em uma en dade no exterior e est expresso na moeda funcional da en dade que reporta, surge uma variao cambial nas demonstraes contbeis individuais da en dade no exterior, conforme o item 31. Se tal item est expresso na moeda funcional da en dade no exterior, tambm surge uma diferena cambial nas demonstraes contbeis individuais da en dade que reporta, conforme item 31. Se esse item est expresso em uma moeda que no a moeda funcional da en dade que reporta ou a en dade no exterior, uma variao cambial surge nas demonstraes individuais da en dade que reporta e nas demonstraes individuais da en dade no exterior, tambm conforme o item 31. Tais diferenas cambiais so reclassicadas para uma conta especca de patrimnio lquido nas demonstraes contbeis que incluem a en dade no exterior e a en dade que reporta, (i.e., demonstraes contbeis nas quais a en dade no exterior consolidada, proporcionalmente consolidada ou reconhecida pelo mtodo de equivalncia patrimonial).
nacional. Seus valores devem ser inclusos na DRE como despesas nanceiras pelo seguinte lanamento: Despesas com variaes monetrias a Valores a pagar Depsitos Judiciais As operaes de depsitos judiciais so comuns nas circunstncias em que as empresas obtm, judicialmente, medida liminar com autorizao de depsito vinculado do valor do contencioso tributrio que es ver ques onando. Por exemplo: suponha que uma empresa ques one a legalidade da cobrana da Cons sobre determinadas parcelas de receitas e que ela obtenha a concesso da liminar, condicionada ao depsito do valor do contencioso em garan a de instncia. 1) Pela contabilizao da parcela da Cons judicialmente ques onada: Cons sobre outras receitas* a Cons a recolher sob ques onamento judicial ** 2) Pela realizao do depsito judicial em conta vinculada em favor do juzo federal em que se desenrolar a ao: Depsitos Judiciais Cons sobre outras receitas*** a Banco Conta Movimento 3) Se a empresa ob ver ganho de causa, em l ma instncia, registrar, proceder ao levantamento em seu favor do valor corrigido do depsito. Para isso, deve primeiramente corrigir o saldo da conta vinculada pelos juros auferidos: a) pelo reconhecimento dos juros auferidos sobre os depsitos efetuados: Depsitos Judiciais Cons sobre outras receitas a Receita de Juros sobre Depsitos Judiciais b) pelo saque do valor do saldo da conta vinculada, mediante autorizao judicial Banco Conta Movimento a Depsitos Judiciais Cons sobre outras receitas Entretanto, na hiptese de a empresa perder a ao em favor da Fazenda Pblica, o depsito seria conver do em renda para a Unio e o lanamento contbil seria: Cons a recolher sob ques onamento judicial a Depsitos Judiciais Cons sobre outras receitas Folha de Pagamento: Elaborao e Contabilizao Suponha os seguintes dados: Salrios do ms de dezembro a serem pagos at o quinto dia l de janeiro: 21.000,00
* Conta de Resultado com natureza de despesa, porm no dedu vel para ns de imposto de renda e contribuio social sobre o lucro lquido. ** Conta do Passivo No Circulante. *** Realizvel a Longo Prazo.
37. Quando uma en dade mantm seus registros contbeis em moeda diferente da sua moeda funcional, ao elaborar suas demonstraes contbeis todos os valores so conver dos para a moeda funcional, conforme os itens 23 a 29. Esse procedimento gera os mesmos valores na moeda funcional que teriam ocorrido se os itens vessem sido registrados inicialmente na moeda funcional. Por exemplo, itens monetrios so conver dos para a moeda funcional u lizando a taxa de fechamento, e itens no monetrios mensurados com base no custo histrico so conver dos u lizando a taxa cambial na data da transao que resultou em seu reconhecimento. Variaes Monetrias So reconhecimentos de valores acrescentados aos passivos em razo de reduo no poder aquisi vo da moeda
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Horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00 Imposto de renda re do na fonte: R$ 2.500,00 Contribuio previdenciria dos empregados: 11% Contribuio para o INSS, parte patronal: 20% Depsito para o FGTS: 8%
Observe o seguinte resumo de folha de pagamento: Salrios e ordenados R$ 21.000,00 Horas extras R$ 2.000,00 Valor bruto devido aos empregados R$ 23.000,00
INSS parte patronal (R$ 23.000,00 x 20%) Depsito para o FGTS (R$ 23.000,00 x 8%) Total dos encargos trabalhistas
R$ 4.600,00 R$ 1.840,00 R$ 6.440,00
Total das despesas com empregados R$ 29.440,00 O imposto de renda re do na fonte (R$ 2.500,00) e o INSS segurado (11% x 23.000,00 = 2.530,00) so nus do trabalhador e lanados pela empresa como reduo do valor a ser entregue diretamente aos empregados, j que ela se obriga ao recolhimento de tais valores, em nome deles, diante das ins tuies pblicas competentes para a administrao de tais valores. Registro Contbil: Em dezembro:
D: Despesas de Salrios C: Salrios a Pagar D: Despesas com Horas Extras C: Salrios a Pagar D: Despesas de Encargos Sociais (INSS patronal e FGTS) C: Encargos Sociais a Recolher 21.000,00 21.000,00 2.000,00 2.000,00
Atualmente, esse assunto detalhado no Pronunciamento CPC n 33, de 4 de setembro de 2009 Bene cios a Empregados. Os bene cios a empregados, aos quais o Pronunciamento CPC 33 se aplica, incluem aqueles proporcionados: (a) por planos ou acordos formais entre a en dade e os empregados individuais, grupos de empregados ou seus representantes; (b) por disposies legais, ou por meio de acordos setoriais, pelos quais se exige que as en dades contribuam para planos nacionais, estatais, setoriais ou outros; ou (c) por pr cas informais que deem origem a uma obrigao constru va (ou obrigao no formalizada ver Pronunciamento Tcnico CPC 25 Provises, Passivos Con ngentes e A vos Con ngentes). Pr cas informais do origem a uma obrigao constru va quando a en dade no ver alternava seno pagar os bene cios. Pode-se citar como exemplo de obrigao constru va a situao em que uma alterao nas pr cas informais da en dade cause dano inaceitvel no seu relacionamento com os empregados. Entretanto, nem todo bene cio proporcionado pelas empresas aos seus empregados acarretam registros em contas representa vas de passivos atuariais. Os passivos atuariais ligam-se diretamente aos Planos de Bene cios Ps-Emprego que so subdivididos em duas categorias: Plano de contribuio denida e Plano de Bene cio Denido. Veja as denies no Pronunciamento CPC 33 para esses dois pos de planos: a) Plano de Contribuio Denida (PCD) o plano de bene cio ps-emprego pelo qual a en dade patrocinadora paga contribuies xas a uma en dade separada (fundo de penso), no tendo a obrigao legal ou constru va de pagar contribuies adicionais se o fundo no possuir a vos sucientes para pagar todos os bene cios devidos. b) Plano de Bene cio Denido (PBD) o plano de benecio ps-emprego que no seja plano de contribuio denida. Associam-se a esses Planos os conceitos de risco atuarial e de risco de inves mento. a) risco atuarial Risco de que as contribuies sejam inferiores ao esperado; b) risco de inves mentos Risco de que os a vos invesdos sejam insucientes para cobrir os bene cios esperados. A principal diferena entre eles que se o Plano for do po PCD, no caso de a contribuio ser insuciente para garan r o bene cio, os riscos atuarial e de inves mentos so do empregado. Nesse caso, no surge o passivo atuarial. Se for do po PBD, entretanto, a empresa assume a condio de patrocinadora do plano e o risco. Ou seja, se obriga a honrar os compromissos do Plano, ainda que insucientes as contribuies. Logo, os riscos atuarial e de inves mentos recaem parcial ou totalmente sobre a patrocinadora e deve ser registrado o passivo atuarial correspondente. Para a determinao do volume de passivos atuariais de uma empresa deve-se levar em conta a soma das reservas tcnicas e fundos de natureza atuarial. Para a correta mensurao dessas contas, deve-se considerar como parmetros: a expecta va de sobrevivncia dos beneciados, o valor dos bene cios futuros, a probabilidade de ocorrncia de invalidez ou morte, as taxas de permanncia no emprego, o valor justo dos a vos do plano (se houver) o volume de contribuio de empregados e segurados, as taxas de aplicao nanceira e outros. Para ns de contabilizao, o reconhecimento dos passivos correspondentes deve ser correspondente ao perodo em que os empregados prestarem servios ins tuio.
6.440,00 6.440,00 5.030,00 2.500,00 2.530,00
D: Salrios a Pagar (2.500,00 + 2.530,00) C: IRRF a Recolher C: INSS re do na fonte a Recolher
D: Salrios a Pagar C: Caixa ou bancos
17.970,00 17.970,00
Ao longo deste material veremos diversas operaes consideradas picas das empresas, como o registro de depreciaes, amor zaes, compras, vendas, pagamentos, recebimentos e outras.
Passivos Atuariais
O passivo atuarial tambm conhecido como reserva matemtica ou proviso matemtica corresponde ao conjunto de obrigaes de um plano de bene cios para com seus par cipantes e assis dos.
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Em janeiro, quando da liquidao da folha de pagamento junto aos empregados a empresa far:
NORMAS E PRINCPIOS CONTBEIS APLICVEIS APURAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

O regime de competncia rege-se pelas determinaes da Resoluo n 750/1993 do Conselho Federal de Contabilidade que, em seu ar go 9, traz as determinaes do Princpio da competncia. O Princpio da Competncia Art. 9 O Princpio da Competncia determina que os efeitos das transaes e outros eventos sejam reconhecidos nos perodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Pargrafo nico. O Princpio da Competncia pressupe a simultaneidade da confrontao de receitas e de despesas correlatas. A Lei n 6.404/1976 determina a observncia do regime de competncia para a iden cao dos resultados das empresas do setor privado nos seguintes ar gos: Art. 177. A escriturao da companhia ser man da em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. [...] Art. 187. [...] 1 Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. Tratamento dos Valores a Receber de Curto e Longo Prazo Os a vos que registram os valores a receber de curto e de longo prazos devem ser evidenciados no balano patrimonial por seus valores lquidos de realizao, isto , pelo valor pelo qual possam ser recuperados em uxos de caixa. Por isso, devem ser adotados mecanismos contbeis pelos quais se possam evidenciar as provveis perdas, ainda que por es ma va, como a formao das provises redutoras do a vo como a proviso para devedores duvidosos. Principais contas a receber de curto prazo: duplicatas a receber, promissrias a receber, aluguis a receber, emprsmos a receber e outras. Principais contas a receber de longo prazo: emprs mos concedidos a longo prazo, nanciamentos a receber a longo prazo, crditos a receber de scios, diretores, coligadas e controladas e outros par cipantes dos lucros decorrentes de operaes no usuais. Tratamento dos Valores a Pagar de Curto e de Longo Prazos Os passivos exigveis devem ser registrados com a estrita observncia do perodo em que deva ocorrer a sua liquida-
o, isto , por competncia. Aqueles que verem valores obje vos devem ser lanados pelos valores atualizados at a data do balano, tanto quanto as obrigaes incorridas cujos valores possam ser conhecidos e calculveis que sero registrados em contas de proviso. Principais contas a pagar de curto prazo: duplicatas a pagar, promissrias a pagar, aluguis a pagar, emprs mos a pagar, fornecedores e tributos a recolher, provises para passivos con ngentes e outras. Principais contas a receber de longo prazo: emprs mos ob dos a longo prazo, nanciamentos a pagar a longo prazo, tributos diferidos, debntures emi das para o longo prazo, provises para passivos con ngentes de longo prazo e outras. Procedimentos de Avaliao para A vos e Passivos de Longo Prazo Em razo das novas determinaes trazidas pela Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, o novo tratamento a ser adotado para os a vos de curto e longo prazos passa a seguir as seguintes regras: Art. 183. [...] VIII os elementos do a vo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (NR) [...] Art. 184. [...] III as obrigaes, encargos e riscos classicados no passivo no circulante sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) Portanto, os valores de longo prazo sero sempre trazidos a valor presente pela deduo dos juros e encargos embu dos. Os do circulante, somente se o montante dos juros embu dos for relevante. Quanto s duplicatas a receber, cabe tambm o mecanismo de criao da proviso para devedores duvidosos, que ser estudado no captulo sobre as provises.
DEMONSTRAES CONTBEIS ESTABELECIDAS DE ACORDO COM A LEI N6.404/1976, ATUALIZADA PELA LEI N 11.941/2009
Formas de Elaborao, Estrutura e Processos de Avaliao
Obrigatrias O conjunto de demonstraes obrigatrias a serem elaboradas diferenciar-se-, caso a companhia seja de capital fechado ou aberto. Por interpretao do novo texto trazido pela Lei n11.638, de 28 de dezembro de 2007, que altera a Lei n6.404/1976, art.176, ascompanhias fechadas passam a se obrigar elaborao das seguintes demonstraes: a) balano patrimonial; b) demonstrao do resultado do exerccio;
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c) demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados; d) demonstrao dos fluxos de caixa, se possuir, data do balano, patrimnio lquido igual ou superior a R$2.000.000,00 (dois milhes de reais). Ateno! A Lei n11.638/2007 criou o conceito de sociedade de grande porte que so aquelas sociedades ou conjunto de sociedades sob controle comum que, mesmo no cons tudas sob a forma de sociedades por aes, possuam, no exerccio a que se rera o balano, a vo superior a R$240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhes de reais) ou, alterna vamente, receita bruta anual superior a R$300.000.000,00 (trezentos milhes de reais). A Lei n11.638/2007 determina que essas sociedades passem a observar os disposi vos da Lei n6.404/1976 e alteraes na escriturao de seus fatos contbeis, na elaborao de suas demonstraes nanceiras e na exigncia de que se submetam auditoria independente a ser realizada por auditor registrado na Comisso de Valores Mobilirios. Quanto s companhias abertas, asdemonstraes de elaborao obrigatria passam a ser: a) balano patrimonial; b) demonstrao do resultado do exerccio; c) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido; d) demonstrao dos uxos de caixa (independente do montante de seu patrimnio lquido); e) demonstrao do valor adicionado. A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido inclui em sua estrutura a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados (art. 186 da Lei n 6.404/1976). Veja o contedo de seus grupos e subgrupos: ATIVO (A) ATIVO CIRCULANTE (AC) Disponibilidades. Contas a receber de clientes. Impostos a recuperar. Instrumentos nanceiros de curto prazo, inclusive derivavos. Estoques. Despesas do exerccio seguinte. ATIVO NO CIRCULANTE (ANC) A vo Realizvel a Longo Prazo Valores a receber a longo prazo. Instrumentos nanceiros de longo prazo, inclusive deriva vos. Crditos junto a Coligadas e Controladas em operaes no usuais. Crditos junto a scios, diretores, acionistas ou outros participantes nos lucros decorrentes de operaes no usuais. Impostos a recuperar a longo prazo. Estoques (de longa maturao). Despesas de exerccios seguintes de natureza de longo prazo. Inves mentos Par cipaes em Coligadas. Par cipaes em Controladas.
A Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos deixou de ser obrigatria, mas poder ser elaborada, acritrio das empresas, para ns gerenciais. As demonstraes nanceiras devem ser elaboradas e apresentadas de forma completa, compara va (com a indicao dos valores correspondentes aos do exerccio anterior) e devem incluir notas explica vas s demonstraes nanceiras. No caso das demonstraes dos uxos de caixa e valor adicionado, que passaram a ser obrigatrias a par r de 2008, alei que as ins tuiu trouxe autorizao legal para que, no primeiro ano da elaborao, asempresas possam se eximir da indicao dos saldos anteriores das contas, se no as vinham publicando.
Balano Patrimonial: Obrigatoriedade e Apresentao

A obrigatoriedade de apresentao do Balano Patrimonial prevista no art. 176, inciso I, da Lei n 6.404/1976. Sua apresentao segue os contedos exigidos pelos arts. 178 ao 184; 193 ao 202 e 243 ao 250 da Lei n 6.404/1976, cujo estudo ser desdobrado nos diversos captulos deste material, pois sua compreenso depende do conhecimento sobre critrios de avaliao de a vos e passivos, estrutura do patrimnio lquido, formao de reservas, entre outros. Balano Patrimonial: Obrigatoriedade e Apresentao; Contedo dos Grupos e Subgrupos O Balano Patrimonial uma demonstrao contbil obrigatria para todas as empresas, sejam elas de capital aberto ou fechado.
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PASSIVO (P) PASSIVO CIRCULANTE (PC) Contas a pagar a fornecedores. Obrigaes trabalhistas. Obrigaes tributrias. Emprs mos e Financiamentos. Provises. Outras dvidas de curto prazo. Receitas diferidas de curto prazo. (-) Custos correspondentes PASSIVO NO CIRCULANTE (PNC) Emprs mos e Financiamentos de Longo Prazo. Contas a pagar a fornecedores de Longo Prazo. Con ngncias trabalhistas de Longo Prazo. Obrigaes tributrias diferidas. Provises de Longo Prazo. Outras dvidas de longo prazo. Receitas Diferidas de Longo Prazo. (-) Custos correspondentes
Outros inves mentos permanentes. PATRIMNIO LQUIDO (PL) (-) Proviso para perdas por desvalorizao de Capital social. a vos. Reservas de capital. Imobilizado () Ajustes de avaliao patrimonial. Terrenos. Reservas de lucros. Edicaes. (-) Aes em tesouraria. Mquinas e equipamentos. (-) Prejuzos acumulados. Computadores e perifricos. Mveis e Utenslios. Veculos. (-) Depreciao Acumulada. Intangvel Marcas adquiridas Patentes adquiridas Fundo de comrcio adquirido (-) Amor zao acumulada. Total do A vo Total do Passivo + Patrimnio Lquido Elaborao do Balano Patrimonial; Classicao de Contas; Levantamento do Balano de Acordo com a Lei n 6.404/1976 e suas Alteraes Vejamos o texto da legislao atual que regulamenta a elaborao do Balano patrimonial e a classicao das contas que o compem: vedada a u lizao de designaes genricas, como diversas contas ou contas-correntes. 3 As demonstraes nanceiras registraro a des nao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assembleia-geral. 4 As demonstraes sero complementadas por notas explica vas e outros quadros anal cos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. 5 As notas explica vas devem: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes nanceiras e das pr cas contbeis especcas selecionadas e aplicadas para negcios e eventos signica vos; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) II divulgar as informaes exigidas pelas pr cas contbeis adotadas no Brasil que no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes nanceiras; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009). III fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes nanceiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) IV indicar: (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amor zao e exausto, de cons tuio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do a vo; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo nico); (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) c) o aumento de valor de elementos do a vo resultante de novas avaliaes (art. 182, 3); (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) d) os nus reais cons tudos sobre elementos do a vo, as garan as prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou con ngentes; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garan as das obrigaes a longo prazo; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
LEI N 6.404/1976 ATUALIZADA PELAS LEIS N 11.638/2007 E N 11.941/2009

CAPTULO XV Exerccio Social e Demonstraes Financeiras Seo I Exerccio Social Art. 175. O exerccio social ter durao de 1 (um) ano e a data do trmino ser xada no estatuto. Pargrafo nico. Na cons tuio da companhia e nos casos de alterao estatutria o exerccio social poder ter durao diversa. Seo II Demonstraes Financeiras Art. 176. Ao m de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercan l da companhia, as seguintes demonstraes nanceiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio: I balano patrimonial; II demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; III demonstrao do resultado do exerccio; e IV demonstrao dos uxos de caixa; e (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) V se companhia aberta, demonstrao do valor adicionado. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007). 1 As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. 2 Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem 0,1 (um dcimo) do valor do respec vo grupo de contas; mas
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f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) h) os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1); e i) os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao nanceira e os resultados futuros da companhia. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 6 A companhia fechada com patrimnio lquido, na data do balano, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da demonstrao dos uxos de caixa. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 7 A Comisso de Valores Mobilirios poder, a seu critrio, disciplinar de forma diversa o registro de que trata o 3 deste ar go. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) Escriturao Art. 177. A escriturao da companhia ser man da em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. 1 As demonstraes nanceiras do exerccio em que houver modicao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota e ressaltar esses efeitos. 2 A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modicao da escriturao mercan l e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a a vidade que cons tui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incen vem a u lizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes nanceiras. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 3 As demonstraes nanceiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios e sero obrigatoriamente subme das a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009). 4 As demonstraes nanceiras sero assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. 5 As normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios a que se refere o 3 deste ar go devero ser elaboradas em consonncia com os padres internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobilirios. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) 6 As companhias fechadas podero optar por observar as normas sobre demonstraes nanceiras expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios para as companhias abertas. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) 7 (Revogado pela Lei n 11.941, de 2009) Levantamento do Balano Patrimonial elaborao de acordo com a Lei n 6.404/1976 e alteraes (Lei das Sociedades por Aes) As normas de elaborao do balano patrimonial esto prevista na Lei das Sociedades por Aes, nos ar gos descritos a seguir.
Seo III Balano Patrimonial Grupo de Contas Art. 178. No balano, as contas sero classicadas segundo os elementos do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao nanceira da companhia. 1 No a vo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: I a vo circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) II a vo no circulante, composto por a vo realizvel a longo prazo, inves mentos, imobilizado e intangvel. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 2 No passivo, as contas sero classicadas nos seguintes grupos: I passivo circulante; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) II passivo no circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) III patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e prejuzos acumulados. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 3 Os saldos devedores e credores que a companhia no ver direito de compensar sero classicados separadamente. A vo Art. 179. As contas sero classicadas do seguinte modo: I no a vo circulante: as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subsequente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; II no a vo realizvel a longo prazo: os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou emprs mos a sociedades coligadas ou controladas (ar go 243), diretores, acionistas ou par cipantes no lucro da companhia, que no cons turem negcios usuais na explorao do objeto da companhia; III em inves mentos: as par cipaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classicveis no a vo circulante, e que no se des nem manuteno da a vidade da companhia ou da empresa; IV no a vo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos des nados manuteno das a vidades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa nalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transram companhia os bene cios, riscos e controle desses bens; (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) V (Revogado pela Medida Provisria n 449/2008) VI no intangvel: os direitos que tenham por objeto bens incorpreos des nados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) Pargrafo nico. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa ver durao maior que o exerccio social, a classicao no circulante ou longo prazo ter por base o prazo desse ciclo.
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Passivo Exigvel Art. 180. As obrigaes da companhia, inclusive nanciamentos para aquisio de direitos do a vo no circulante, sero classicadas no passivo circulante, quando se vencerem no exerccio seguinte, e no passivo no circulante, se verem vencimento em prazo maior, observado o disposto no pargrafo nico do art. 179. (Redao dada pela Medida Provisria n 449, de 2008). Resultados de Exerccios Futuros Art. 181. (Revogado pela Lei n 11.941, de 2009) Patrimnio Lquido Art. 182. A conta do capital social discriminar o montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada. 1 Sero classicadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia des nada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes benecirias; b) o produto da alienao de partes benecirias e bnus de subscrio; c) (Revogada); (Lei n 11.638/2007) d) (Revogada). (Lei n 11.638/2007) 2 Ser ainda registrado como reserva de capital o resultado da correo monetria do capital realizado, enquanto no capitalizado. 3 Sero classicadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapar das de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do a vo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo, nos casos previstos nesta Lei ou, em normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, com base na competncia conferida pelo 3 do art. 177. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 4 Sero classicados como reservas de lucros as contas cons tudas pela apropriao de lucros da companhia. 5 As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio.
Apurao do Custo da Mercadoria Vendida ou dos Servios Vendidos e do Lucro Bruto As empresas se cons tuem para atuar no ramo de indstria, comrcio ou servios, conforme a a vidade principal que pretende executar. Caso sejam indstrias, atuaro com a fabricao e venda de produtos e exibiro seu resultado com mercadorias RCM, tambm denominado resultado industrial, pela diferena entre a receita de vendas de produtos (V) e o custo dos produtos vendidos (CPV). Assim: RCM = V CPV As empresas comerciais atuaro com a revenda de mercadorias e devero apurar seu resultado com mercadorias (RCM) pela diferena entre a receita de vendas de mercadorias (V) e o custo da mercadoria vendida (CMV). Assim: RCM = V CMV As prestadoras devem discriminar seu resultado pela diferena entre as receitas de vendas e servios (V) e o custo dos servios prestados (CSP). RCS = Vendas de Servios CSP Em que RCS = Resultado com Servios Nos trs casos, comrcio, indstria e servios, a receita obtida com a atividade principal denominada receita operacional bruta. Para melhor compreenso, estudaremos em separado a apurao do CMV (comrcio) e do CPV (indstria), que so determinados mediante a aplicao de frmulas especcas que seguem modelo padro. Quanto ao custo dos servios prestados, a empresa dever contratar um contador de custos para iden car os componentes desse custo, pois ele bastante diversicado em razo dos inmeros pos de servios prestados (hospitalares, educacionais, imagem pessoal, hotelaria etc.). Para o CSP, no h uma frmula padro. Para que posamos chegar iden cao do CMV e do CPV inicialmente necessrio conhecer o mecanismo de funcionamento dos sistemas de inventrio peridico ou permanente, que so formas contbeis de acompanhamento dos custos incorridos na baixa de estoques em razo de venda ou consumo. Sistemas de Inventrio As operaes com mercadorias, em grande parte das empresas comerciais, cons tuem sua principal a vidade. Por isso, o controle da movimentao dos estoques desperta interesse. Ele pode ser realizado por meio da adoo de um dos seguintes sistemas: a) Inventrio Peridico; b) Inventrio Permanente. Conceitos Contbeis Aplicados e Principais Contas U lizadas no Sistema de Inventrio Peridico Por esse sistema, a conta que representa os estoques no atualizada a cada operao, mas apenas ao m de um perodo de apurao, aps procedimento de inventrio das unidades que sobraram, em relao s que estavam disponveis para venda. Ou seja, a atualizao do estoque feita uma nica vez, por perodo de apurao. Trata-se de sistema
Curto e Longo Prazos

Se considerarmos que o Balano Patrimonial elaborado ao m do exerccio, o conceito de circulante abrange os bens e as parcelas dos direitos realizveis (a vo) e dos passivos exigveis com prazo de vencimento at o trmino do exerccio seguinte. De longo prazo (a vo ou passivo) sero aquelas que ultrapassarem o trmino do exerccio subsequente. Se considerarmos a possibilidade de realizao de balanos intermedirios, o curto prazo passa a abarcar, tambm, as contas com previso de realizao/exigibilidade dentro do exerccio em curso.
Operaes com Mercadorias Controle de Estoque e Custo das Vendas

So operaes que registram compras e vendas de mercadorias e outras operaes que possam modicar o seu valor, como os descontos comerciais, as devolues de compras e vendas, os custos das vendas e os tributos incidentes, entre outras.
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empregado para controle de mercadorias de pequenos empreendimentos, ou at mesmo para alguns itens de estoque das grandes empresas em que a relao custo-bene cio de manter controle permanente seja desfavorvel. Em sua sistem ca de funcionamento, ele se subdivide em: a) mtodo da conta desdobrada; b) mtodo da conta mista. Mtodo da Conta Desdobrada Se desconsiderarmos os ajustes das operaes com mercadorias, u liza-se de cinco contas bsicas para se chegar ao resultado operacional bruto. 1. Estoque de Mercadorias: conta na qual se registram os estoques nais inventariados, que sero a referncia inicial para o perodo seguinte. 2. Compras de Mercadorias: tem a funo de registrar todas as aquisies de mercadorias do perodo de competncia. 3. Vendas de Mercadorias: para registrar as receitas ob das nas vendas. 4. Custo da Mercadoria Vendida CMV: conta que recebe os lanamentos de apurao de seu valor, aps a contagem sica dos estoques remanescentes. Ela evidencia o custo da mercadoria baixada do estoque. 5. Resultado com Mercadorias RCM: permite a iden cao do lucro ou prejuzo bruto (tambm chamado lucro ou prejuzo operacional bruto LOB ou POB). O sistema de inventrio peridico segue a lgica das seguintes frmulas bsicas: a) para a apurao do custo das vendas: Estoque inicial (EI) Estoque de Mercadorias d c EI 600,00
(+) Compras de Mercadorias (C) () Estoque Final (EF) (=) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV); ou CMV = EI + C EF b) para a apurao do resultado comercial: Vendas de Mercadorias (V) () Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) (=) Resultado com Mercadorias (RCM); ou RCM = V CMV Exemplo: Estoque inicial de mercadorias (EI) Compra de mercadorias a prazo Venda de mercadorias a vista Compra de mercadorias a vista Venda de mercadorias a prazo Estoque nal de mercadorias (EF) Dirio: 1) D: Compras de Mercadorias C: Fornecedores 2) D: Caixa C: Vendas de Mercadorias 3) D: Compras de Mercadorias C: Caixa 4) D: Clientes C: Vendas de Mercadorias 5.100,00 5.100,00 4.500,00 4.500,00 2.000,00 2.000,00 3.500,00 3.500,00 600,00 5.100,00 4.500,00 2.000,00 3.500,00 2.200,00
Compras de Mercadorias d c 1) 5.100,00 3) 2.000,00 Caixa d c 2) 4.500,00 2.000,00 (3 RCM e CMV calculados:
Vendas de Mercadorias d c 4.500,00 (2 3.500,00 (4 Clientes d 4) 3.500,00
Fornecedores d c 5.100,00 (1
CMV = 600 + 7.100 2.200 CMV = 5.500 RCM = 2.500
RCM = 8.000 5.500

Lanamentos de apurao do CMV: 5) D: Custo das Mercadorias Vendidas C: Estoque de Mercadorias C: Compras de Mercadorias 7.700,00 600,00 7.100,00 2.200,00 2.200,00
6) D: Estoque de Mercadorias C: Custo das Mercadorias Vendidas 7) D: Vendas de Mercadorias C: Resultado com Mercadorias 8) D: Resultado com Mercadorias C: Custo das Mercadorias Vendidas 8.000,00
8.000,00 5.500,00 5.500,00
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Aps a apurao, teramos: Estoque de Mercadorias d c EI 600,00 600,00 (5 6) 2.200,00 CMV d c 5) 7.700,00 2.200,00 (6 5.500,00 (8 Conceitos Contbeis Aplicados e Principais Contas U lizadas no Sistema de Inventrio Permanente Surgiu da necessidade de controlar estoques de um mesmo produto que, considerado um intervalo de tempo, podem registrar entradas a preos crescentes (aquisies em condies de inao) ou decrescentes (deao). Ou, ainda, em razo de se adquirir os mesmos produtos de mais de um fornecedor, portanto a valores de entrada diferentes. uma forma de acompanhar as alteraes dos estoques cada movimentao, isto , permanentemente. Mtodos de Controle Permanente de Estoques: 1. PEPS ou FIFO (First In, First Out) 2. UEPS ou LIFO (Last In, First Out) 3. Mdia Ponderada Mvel 4. Mdia Ponderada Fixa 5. Preo Especco 6. NIFO (preo de reposio) Compras de Mercadorias d c 1) 5.100,00 7.100,00 (5 3) 2.000,00 RCM d c 8) 5.500,00 8.000,00 (7 2.500,00 (LOB Tratamento dos Estoques PEPS Primeiro que entra, primeiro que sai Para empresas que adotam PEPS, o custo da mercadoria vendida formado pelo valor das primeiras mercadorias que entraram. Logo, o estoque nal de mercadorias exibe o valor das mercadorias adquiridas mais recentemente. Suponha uma certa empresa que possua estoque inicial de mercadorias de R$ 400,00 (20 unidades a R$ 20,00 cada uma) e tenha realizado as seguintes operaes: 1. compra vista: 30 unidades a R$ 30,00 cada uma; 2. venda vista: 10 unidades a R$ 32,00 cada uma; 3. venda a prazo: 20 unidades a R$ 36,00 cada uma; 4. compra a prazo: 30 unidades a R$ 32,00 cada uma; 5. venda vista de 25 unidades, ao mesmo preo unitrio da venda 3. Vendas de Mercadorias d c 7) 8.000,00 4.500,00 (2 3.500,00 (4
MTODO: PEPS Data Operao EI 30 Compras 10 Baixa de estoque 10 10 20 30 32 960 20 30 20 30 900 ENTRADAS Q VU VT Q SADAS VU
PRODUTO: X SALDO VT Q 20 20 30 50 200 10 30 40 20 VU 20 20 30 20 30 30 VT 400 400 900 1.300 200 900 1.100 600
Baixa
200 300 500
Compras 20 5 25 30 32 CMV= 600 160 760 1.460
20 30 50 25
30 32 32
600 960 1.560 800
Baixa de estoque SOMA
Vendas Brutas = (10x32) + (20x36) + (25x36) Custo das Mercadorias Vendidas Lucro Bruto
= 1.940 = (1.460) = 480
UEPS l mo que entra, primeiro que sai O UEPS evidencia custo da mercadoria vendida pelo valor das l mas entradas, portanto das mercadorias adquiridas mais recentemente. Por sua vez, estoque nal tem o valor das primeiras entradas, ou seja, das mercadorias adquiridas mais an gamente.
Ocorrendo inao, o uso desse mtodo leva apurao de custo da mercadoria vendida, formado com os valores de entrada mais altos (os mais recentes) e de estoques nais de custos mais baixos (os mais an gos), dada a variao posi va nos valores unitrios de entrada.
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MTODO: UEPS Data Operao EI 30 Compras 10 Baixa de estoque Baixa 30 Compras 25 Baixa de estoque SOMA CMV= 32 32 960 20 30 30 30 900 Q ENTRADAS VU VT Q SADAS VU
PRODUTO: X VT Q SALDO VU 20 20 20 20 30 30 50 20 20 20 30 40 20 20 20 30 30 32 50 20 20 5 32 25 VT 400 400 900 1.300 400 600 1.000 400 400 960 1.360 400 160 560
300
600
800
1.700
= 1.940 = (1.700) = 240 Mdia Ponderada Mvel (MPM) Valor total do saldo Quan dade do saldo
Mdia Ponderada Mvel No discrimina estoques de mercadorias por lotes de entrada. Rene o total disponvel para venda, considerando como valor unitrio a mdia ponderada mvel dos valores de entrada. Esse ser o valor a ser adotado para iden cao do CMV e do estoque nal. Assim:
MTODO: Mdia Ponderada Mvel Data Operao EI Compras Baixa de estoque Baixa Compras Baixa de estoque SOMA 30 32 960 30 30 900 ENTRADAS Q VU VT
MPM =
PRODUTO: X SADAS Q VU VT Q 20 50 10 20 25 26 26 29,60 CMV= 260 520 740 1.520 40 20 50 25 SALDO VU 20 26 26 26 29,60 29,60 VT 400 1.300 1.040 520 1.480 740
= 1.940 = (1.520) = 420
Mdia Ponderada = (30 x 10,00) + (10 x 12,00) = Fixa 30 + 10 Mdia Ponderada = (300,00 + 120,00) = Fixa 40 Mdia Ponderada Fixa = 10,50 A mdia ponderada xa ter valor de R$ 10,50 e ser u lizada como valor das baixas de estoque de todo o perodo.
NIFO Next In, Firt Out Considera o custo dos produtos que saram como o mesmo das prximas aquisies, razo pela qual conhecido como preo de reposio. O saldo do estoque, dessa maneira, ca inferior ao de custo se a economia for inacionria, gerando uma distoro. Sua aplicao torna-se impra cvel pela diculdade de se estabelecer com preciso o preo das prximas aquisies. Dos critrios anteriormente estudados, somente so aceitos pela legislao do Imposto de Renda, para as pessoas jurdicas que trabalham com o inventrio permanente, o PEPS, a Mdia Ponderada Mvel e o Preo Especco. As que adotem inventrio peridico cam restritas ao uso do PEPS.
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Mdia Ponderada Fixa Consiste em u lizar os dados de todas as mercadorias que transitaram pelo estoque, ao m do perodo, para calcular a mdia, inclusive as que j tenham sido vendidas. Exemplo: 1/12 compra vista: 30 unidades a R$ 10,00 cada uma; 15/12 venda vista: 10 unidades a R$ 15,00 cada uma; 23/12 venda a prazo: 15 unidades a R$ 15,00 cada uma; 30/12 compra a prazo: 10 unidades a R$ 12,00 cada; 31/12 venda vista: 6 unidades a R$ 16,00 cada uma.
PE Preo Especco Aplica-se exclusivamente a empresas que comercializem mercadorias diferenciveis entre si, em termos unitrios, como automveis, navios, avies, em que a avaliao singular; refere-se quela mercadoria em especial e, portanto, u liza seu valor de entrada para apurar o custo na baixa do estoque.
Preo de Venda menos Margem de Lucro Para iden car o custo, faz-se a diferena entre o preo de venda (PV) pra cado e a margem de lucro (ML). Custo = PV ML
b) pela devoluo parcial: D: Caixa C: Estoque de mercadorias Inventrio Peridico 10,00 10,00
Fatos que Alteram Compras e Vendas

Vamos descrever os fatos que alteram compras e vendas passo a passo. Comearemos pelos critrios de avaliao dos estoques. Critrio de Avaliao de Estoques Na avaliao dos bens de revenda a Lei n 6.404/1976 estabelece o seguinte: Art. 183. No balano, os elementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: [...] II os direitos que verem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; A avaliao de estoques se liga diretamente apurao de custo, inuenciando o resultado nal: quanto maior o custo de aquisio, maior ser o CMV e menor o lucro bruto. A apurao do CVM, no entanto, deve considerar os fatos que alteram compras, como anulaes, descontos e impostos. O mesmo acontece com a conta de apurao do resultado com mercadorias, em relao s vendas.
Frmula ajustada do CMV Estoque Inicial de Marcadorias Compras Total das Compras () Tributos Recuperveis Fretes e Seguros sobre Compras Compras Anuladas Descontos Incondicionais Ob dos Estoque Final Custo da Mercadoria Vendida
a) pela compra: D: Compras de mercadorias C: Caixa b) pela devoluo parcial: D: Caixa C: Compras anuladas 10,00 10,00 200,00 200,00
Na empresa vendedora, a anulao de vendas deve ser feita em contrapar da atualizao do Caixa (se vista) ou aos direitos (se a prazo): D: Vendas anuladas C: a Caixa Fretes Ao custo de aquisio devem ser acrescidos os valores incorridos adicionalmente at a sua chegada na empresa compradora. Isto , os custos de transporte e seguro que corram por conta do referido estabelecimento devem integrar o custo de aquisio. Tambm os custos com embalagens, necessrios para a chegada dos bens empresa, que sejam nus do adquirente devem ser adicionados aos estoques. Mas cuidado: fretes suportados pelo vendedor devem constar dentre as despesas operacionais. Exemplo 1: em janeiro de determinado ano, uma empresa comercial adquiriu mercadorias com a seguinte especicao: 300 unidades a R$ 25,00 cada uma, num total de R$ 7.500,00. A compradora contratou, na mesma operao, fretes e seguros para que a mercadoria lhe fosse entregue, no valor de R$ 500,00. Pela operao, foi emi da uma duplicata para pagamento em 30 dias. Lanamento da compra com fretes e seguros registrados pelo inventrio peridico: D: Compras de Mercadorias D: Fretes e Seguros sobre Compras C: Duplicatas a Pagar 7.500,00 500,00 8.000,00 10,00 10,00
(+)
(+) () () () (=)
Devolues de Compras O custo de aquisio deve sofrer a deduo da parcela de custo rela va s mercadorias devolvidas aos fornecedores. Se a empresa usar inventrio permanente, far a reduo dos estoques. No caso de inventrio peridico, u liza-se conta re cadora das compras. Exemplo: compra de 100 unidades de um determinado produto a R$ 2,00 cada uma, vista, em dinheiro. Aps essa operao, foram devolvidas cinco unidades que estavam fora das especicaes. Inventrio Permanente a) pela compra: D: Estoque de mercadorias C: Caixa 200,00 200,00
No caso de adoo de inventrio permanente, os gastos com fretes e seguros sobre compras devem ser adicionados ao custo das mercadorias e lanados na cha de controle de estoques na coluna de entradas. Se o transporte for contratado junto a uma empresa diferente da que se comprou os bens de revenda, deve-se fazer a contabilizao de cada nota scal em separado. Exemplo 2: a Comercial Mogno nha mercadorias que estavam registradas a um custo de R$ 45.000,00. Vendeu-as por R$ 80.000,00, valor que recebeu em cheque ainda no depositado. Tambm pagou R$ 600,00 para mandar entregar a mercadoria sem nada cobrar, conforme havia prome do ao comprador.
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Pela venda: D: Caixa C: Vendas de Mercadorias Pelo custo: D: CMV C: Estoque de Mercadorias Pela despesa com fretes: D: Fretes sobre Vendas C: Caixa 600,00 600,00 45.000,00 45.000,00 80.000,00 80.000,00
Aba mentos sobre vendas Tributos incidentes sobre venda: ICMS sobre Vendas ISS incidente no faturamento PIS sobre o Faturamento Cons Estes valores sero levados DRE, na condio de contas re cadoras da receita operacional bruta. Descontos Incondicionais Na ocorrncia de reduo do custo de aquisio, em razo de desconto acertado durante a negociao das mercadorias, essa circunstncia constar da nota scal e a empresa compradora u lizar a conta Descontos Incondicionais Ob dos para registrar o referido valor. Na vendedora, registram-se Descontos Incondicionais Concedidos. Exemplo: uma nota scal de compras a ser contabilizada pela Atacadista Super S.A. veio com a discriminao de quan dade de 2.000 unidades; valor unitrio de R$ 10,00, totalizando R$ 20.000,00. Com a obteno de um desconto de 10% registrado no referido documento, a empresa dever pagar ao fornecedor, em 30 dias, R$ 18.000,00. No incidiram tributos recuperveis nessa operao. Lanamento, caso a compradora adote inventrio peridico: D: Compras de mercadorias C: Fornecedores C: Descontos Incondicionais (ou Comerciais) Ob dos 20.000,00 18.000,00 2.000,00
Apurao da Receita Lquida

Quanto s vendas, o art. 187 da Lei das Sociedades por Aes determina que na Demonstrao do Resultado do Exerccio, a ser elaborada para ns de publicao, se discriminem, na ordem a seguir, as receitas e os custos da a vidade-m:
DEMONSTRAO DO X1 RESULTADO DO EXERCCIO (estrutura parcial) Receita Bruta das Vendas e Servios (ou Receita Operacional Bruta) Dedues Aba mentos e Impostos Receita Lquida das Vendas e Servios (ou Receita Operacional Lquida) Custo dos Produtos, Mercadorias e Servios Vendidos Lucro ou Prejuzo Operacional Bruto X2
1. 2. 3. 4. 5.
(+) (-) (=) (-) (=)
Aba mentos Os aba mentos so concedidos pelo vendedor com a nalidade de evitar devolues quando existam divergncias entre o produto especicado no pedido e aquele entregue ao comprador, ou em situaes em que haja pequenos comprome mentos na qualidade, como arranhes ou outros defeitos que no comprometam o funcionamento ou o uso. Por isso, abrigam redues posteriores entrega do produto. Exemplo: uma empresa negociou a aquisio de 30 foges ao preo unitrio de R$ 6.000,00, a prazo. Ao receber a mercadoria constatou pequenos arranhes em trs deles. Aps acerto com o vendedor obteve desconto de R$ 150,00, para que no devolvesse os itens defeituosos.
Dedues Aba mentos e Impostos: Vendas anuladas Descontos concedidos incondicionalmente
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A prpria lei determina a evidenciao das operaes que ajustam os valores das vendas, logo abaixo da receita operacional bruta, o que traz a necessidade de se ajustar compras e vendas em razo de fatos que possam alterar o seu valor. Tambm indica a necessidade de discriminar o Custo dos Produtos Vendidos (CPV) das Mercadorias Vendidas (CMV) ou dos Servios Prestados (CSP). A Receita Operacional Bruta deve englobar as receitas provenientes das vendas de mercadorias e servios, ou das vendas do produto principal e coprodutos. No deve incluir as receitas de vendas de sucatas, que sero associadas ao custo dos produtos vendidos, na condio de reduo. Portanto, a receita bruta deve incluir apenas as decorrentes da nalidade principal da empresa. Os custos operacionais (so diretamente associados s receitas) devem gurar pelo montante dos bens e servios vendidos ou consumidos na produo de bens de venda ou agregados ao valor desses, que tenham deixado a empresa por transferncia de propriedade (no entram, portanto, aqueles que tenham sado apenas para exposies em feira). No caso das indstrias, o conceito de custo operacional obedece s acepes do sistema de custeio por absoro. Os fatos que alteram as vendas devem ser apresentados como dedues da receita operacional bruta:
Obs. 1: os descontos so re cadores das compras e, no momento da apurao do custo da mercadoria vendida, cumpriro essa funo. Obs. 2: em caso de u lizao do inventrio permanente, a conta a ser debitada ser Estoque de Mercadorias. A empresa vendedora registrar: D: Clientes D: Descontos Incondicionais (ou Comerciais) Concedidos C: Vendas de Mercadorias 18.000,00 2.000,00 20.000,00
Lanamento do aba mento na empresa adquirente:
D: Fornecedores C: Aba mentos Ob dos nas Compras
150,00 150,00
D: Estoques de Mercadorias D: ICMS a Recuperar C: Fornecedores
33.200,00 6.800,00 40.000,00
Lanamento na empresa vendedora dos foges: D: Aba mentos Concedidos nas Vendas C: Clientes
Tributos Recuperveis Os tributos para os quais se admite a compensao dos valores incidentes nas compras, do total gerado nas vendas, so ditos recuperveis. So eles: a) Imposto sobre Operaes Rela vas Circulao de Mercadorias e Sobre a Prestao de Servios de Transporte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicao (ICMS): recupervel para as empresas que pra quem o seu fato gerador; b) Imposto Sobre Produtos Industrializados (IPI): com compensao admi da para indstrias e suas equiparadas; c) Contribuio para o Programa de Integrao Social (PIS): recupervel pelas empresas beneciadas pela Lei n 10.637, de 30 de dezembro de 2002; d) Contribuio para Financiamento da Seguridade Social (Cons): compensvel nas empresas beneciadas pela Lei n 10.833, de 29 de dezembro de 2003. ICMS Operaes que geram direito de recuperar o ICMS pago nas compras: a) aquisio de mercadorias des nadas comercializao e/ou industrializao; b) compra de bens des nados ao a vo permanente realizada por empresa contribuinte do ICMS (Lei Complementar n 87/1996). NO geram direito de recuperar o ICMS pago nas aquisies: a) de bens des nados ao a vo permanente realizados por empresas NO contribuintes do ICMS (Lei Complementar n 87/1996); b) de bens des nados ao consumo, como os materiais de expediente, limpeza e conservao com a observao de que poder haver a recuperao do ICMS incidente a par r de 1 de janeiro de 2011, segundo previso da Lei Complementar n 122/2006, que alterou a LC n 114/2002. c) de mercadorias isentas ou no tributveis; d) de mercadorias alheias a vidade do estabelecimento. Em relao aos procedimentos a serem adotados para que seja possvel a recuperao, importante frisar que o ICMS um tributo por dentro, isto , seu valor integra a receita operacional de quem vende, que o far registrar em campo especco na Nota Fiscal que acompanha o produto. A compradora far o destaque de seu valor, re rando-o do custo de aquisio no momento do registro de entrada dos bens que se sujeitem ao tributo. Exemplo: a Amoreiras S.A. adquiriu mercadorias vista por R$ 40.000,00, com iseno de IPI, e ICMS incidente a 17%, a prazo:
Posteriormente, essa mercadoria foi integralmente revendida a terceiros, vista, por R$ 60.000,00, nas mesmas condies de tributao descritas na compra. Pela venda: D: Caixa C: Vendas de Mercadorias Pelo ICMS incidente na venda: D: ICMS sobre Vendas C: ICMS a Recolher Pela baixa de estoques: D: CMV C: Estoque de Mercadorias 33.200,00 33.200,00 10.200,00 10.200,00 60.000,00 60.000,00
150,00 150,00
Posteriormente, quando da apurao do ICMS devido e considerando as hipteses de inexis rem saldos anteriores a recuperar e de que no haja registro de outras operaes, tem-se: Pela apurao do ICMS: D: ICMS a Recolher C: ICMS a Recuperar 6.800,00 6.800,00
Com esse lanamento, compensa-se o ICMS da compra com aquele gerado na venda e tem-se obrigao de recolher aos cofres pblicos apenas a diferena entre eles: R$ 3.400,00 (10.200,00 6.800,00). IPI De competncia exclusiva da Unio, o IPI incide no momento da sada do produto industrializado de estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, em razo de venda, ou ainda no desembarao aduaneiro de produto de procedncia estrangeira. Para ns de tributao, entende-se como industrializao as operaes de transformao, beneciamento, montagem, acondicionamento ou reacondicionamento, renovao ou recondicionamento. Portanto, o IPI s recupervel por estabelecimentos que realizem uma ou mais das operaes acima. Ressalte-se que empresas comerciais (no equiparadas) no tm direito recuperao de seu valor e devero consider-lo como parte do custo de aquisio. Tambm se caracteriza pela no cumula vidade, como no caso do ICMS, mas dele se diferencia por ser um tributo por fora. Se, na mesma operao, incidirem o IPI e o ICMS e a operao for realizada entre contribuintes, deve-se observar a seguinte determinao cons tucional (CF/1988): Art. 155. [...] 2 O imposto previsto no inciso II [ICMS] atender ao seguinte: [...] XI no compreender em sua base de clculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operao, realizada entre contribuintes e rela va a produto des nado industrializao ou comercializao, congure fato gerador dos dois impostos.
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Entenda: se uma empresa comercial adquirir a prazo, por duplicatas, 10 unidades de um determinado produto a R$ 400,00 cada uma, e a Nota Fiscal vinda da indstria discriminar IPI a 20% e ICMS a 17%, a empresa registrar: D: Estoques de Mercadorias D: ICMS a Recuperar C: Fornecedores 4.120,00* 680,00 4.800,00**
Se a compra em questo fosse realizada por uma indstria que apenas beneciasse o produto e o revendesse a prazo, posteriormente, por R$ 600,00 a unidade, s mesmas alquotas de ICMS e IPI, os lanamentos seriam: Pela compra: D: Estoques de Produtos para Beneciamento D: IPI a Recuperar D: ICMS a Recuperar C: Fornecedores Pela venda: D: Duplicatas a Receber C: IPI a Recolher C: Vendas de Mercadorias 7.200,00 1.200,00 6.000,00
3.320,00 800,00 680,00 4.800,00
Por fora da Lei n 10.637/2002, as empresas contribuintes do Imposto de Renda com base no Lucro Real adquiriram o bene cio da no cumula vidade a par r de 1 de dezembro de 2002. Para os estabelecimentos que se enquadrem nas exigncias desse documento legal, a contribuio devida deve ser apurada pela diferena entre o valor incidente nas vendas, razo de 1,65%, ajustada pelas dedues j citadas, e o valor da contribuio paga ou suportada nas seguintes operaes (pelo montante equivalente a 1,65% do valor operao): a) compra de bens para revenda junto a pessoa jurdica domiciliada no Brasil; b) aquisio de matrias-primas, inclusive combus veis e lubricantes, necessrios ao processo produ vo, desde que adquiridas de pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil; c) aluguis de prdios, mquinas e equipamentos u lizados nas a vidades da empresa; d) consumo de energia eltrica nos estabelecimentos da empresa; e) depreciao ou amor zao mensal de direitos e bens do a vo imobilizado. Se a empresa ver direito recuperao do PIS, seus estoques devem ser contabilizados pelo valor lquido, valendo o crdito como redutor do custo de aquisio da mercadoria ou da despesa na prestao de servios, a exemplo do que acontece com o ICMS. Exemplo: compra de mercadorias no valor de R$ 1.000,00, vista, realizada por empresa com direito recuperao do PIS ( alquota de 1,65%). Considere que a mercadoria em questo isenta dos demais tributos. Pela compra: 1) D: Estoque de Mercadorias D: PIS a Recuperar C: Caixa 983,50 16,50 1.000,00
Pela apurao do IPI, deve-se compensar o valor a recuperar daquele lanado na conta a recolher e iden car quanto ser, de fato, devido Unio: D: IPI a Recolher C: IPI a Recuperar 800,00 800,00
O IPI ser devido pelo saldo da conta do passivo circulante: R$ 400,00 (R$ 1.200,00 R$ 800,00). Quanto baixa dos estoques, seu valor ser levado apurao do custo dos produtos vendidos pelo mtodo do custeio por absoro, para seguir as determinaes da Receita Federal. PIS Em geral, devem recolher o PIS as empresas comerciais, industriais, prestadoras de servios, empresas pblicas e sociedades de economia mista, excludas as microempresas e empresas de pequeno porte subme das ao regime do Simples. A base de clculo para a sua quan cao o somatrio de todas as receitas ob das pela pessoa jurdica, sendo irrelevante o po de a vidade por ela exercida, bem como a classicao contbil adotada para as suas receitas. Todavia, admite-se a excluso de: a) vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos; b) receitas decorrentes de sadas isentas; c) receitas geradas pela pessoa jurdica revendedora, rela vas a mercadorias tributadas em operao anterior, por subs tuio tributria; d) receitas geradas na reverso de provises.
* Mercadoria livre do ICMS e acrescida de IPI. ** Valor da compra somado com o IPI, que por fora.
Suponha que a empresa tenha revendido 50% desses bens ao preo de R$ 800,00, tambm vista: Pelo PIS incidente sobre o faturamento: 2) D: PIS sobre o Faturamento C: PIS a Recuperar 13,20 13,20
Nesse caso, a conta PIS a Recuperar ainda registraria direitos de recuperao a serem exercidos futuramente:
PIS a Recuperar d 1) 16,50 13,20 (2 Saldo) 3,30
Na DRE Receita Bruta das Vendas Dedues Aba mentos e Impostos PIS sobre o Faturamento 13,20 Receita Lquida das Vendas Custo das Mercadorias Vendidas (983,50 x 50%) Lucro Operacional Bruto R$ 800,00 (13,20) 786,80 (491,75) 295,05
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Para as empresas que atuem sob a modalidade de PIS cumula vo, a contabilizao ocorre apenas no momento da venda, na condio de registro da conta redutora da receita de vendas (PIS sobre o Faturamento) e do passivo correspondente (PIS a Recolher). A alquota passa a ser 0,65%:
Na DRE Receita Bruta das Vendas Dedues Aba mentos e Impostos PIS sobre o Faturamento (800,00 x 0,65%) Receita Lquida das Vendas Custo das Mercadorias Vendidas (1.000,00 x 50%) Lucro Operacional Bruto R$ 800,00 (5,20) 794,80 (500,00) 294,80
4. consumo de energia eltrica nos estabelecimentos da empresa; 5. mquinas e equipamentos e outros imobilizados adquiridos para uso na produo de bens de revenda ou necessrios prestao de servios. Neste l mo caso, a aplicao da alquota da Cons far-se- sobre o valor dos encargos de depreciao e amorzao mensal dos referidos bens. Exemplo: compra de mercadorias para revenda a prazo, no valor de R$ 100.000,00. A empresa se enquadra na modalidade no cumula va da Cons (alquota de 7,6%) e do PIS (1,65%). Sobre a operao tambm incidiu ICMS razo de 17%. Pela compra de bens de revenda: 1) D: Estoque de Mercadorias D: ICMS a Recuperar D: Cons a Recuperar D: PIS a Recuperar C: Fornecedores 73.750,00 17.000,00 7.600,00 1.650,00 100.000,00
Nesse caso, a empresa no tem crditos a recuperar e deve recolher aos cofres pblicos o valor do PIS gerado na venda: R$ 5,20. Cons De forma semelhante ao PIS, a Cons passou a ser recupervel para empresas tributadas pelo Lucro Real a par r da Lei n 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Para efeito da apurao da base de clculo dessa contribuio, integram a sua base de clculo a totalidade das receitas, admi da a excluso (entre outras): a) das vendas canceladas, dos descontos incondicionais concedidos, do IPI e do ICMS quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos servios na condio de subs tuto tributrio; b) das reverses de provises e das recuperaes de crditos baixados como perda, que no representem ingresso de novas receitas, dos resultados posi vos da avaliao de investimentos pela equivalncia patrimonial e dos lucros e dividendos derivados de inves mentos avaliados pelo custo de aquisio, que tenham sido computados como receita; e c) das receitas decorrentes da venda de bens do a vo permanente (Lei n 9.718, de 1998, art. 3, 2, IN SRF, n 247, de 2002, art. 24). Esto isentos da Cons, entre outros: 1. os recursos recebidos a tulo de repasse, oriundos do Oramento Geral da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, pelas empresas pblicas e sociedades de economia mista; 2. as receitas rela vas exportao de mercadorias para o exterior. Na modalidade no cumula va desse tributo, a alquota a ser adotada de 7,6%. As empresas que no se enquadrarem na Lei n 10.833/2003 permanecem sujeitas s normas da legislao anterior alquota de 3,0% sobre a receita total da empresa, independentemente de sua classicao contbil, com os ajustes vigentes na modalidade cumula va de recolhimento. Quanto s operaes geradoras de crditos, admite-se a recuperao dos valores pagos ou incorridos rela vos a: 1. bens adquiridos para revenda, salvo se a Cons incidente nessa compra foi recolhida pela vendedora na condio de subs tuto tributrio; ou na hiptese de incidncia monofsica da contribuio; 2. bens e servios u lizados na produo ou na prestao de servios; inclusive combus veis e lubricantes usados como insumos; 3. aluguis de prdios, mquinas e equipamentos u lizados nas a vidades da empresa;
Suponha que a empresa tenha revendido 80% desses bens ao preo de R$ 200.000,00, a prazo e tenha registrado o consumo mensal de R$ 10.000,00 em energia eltrica. Contabilizao das despesas de energia eltrica: 2) D: Despesas com Energia Eltrica D: Cons a Recuperar D: PIS a Recuperar C: Contas a Pagar 9.075,00 760,00 165,00 10.000,00
Para a contabilizao da revenda da mercadoria em relao Cons, far-se- o seguinte lanamento: 3) D: Cons C: Cons a Recolher 15.200,00 15.200,00
A empresa tambm realizar, normalmente, os demais lanamentos rela vos ao PIS e ao ICMS, alm do lanamento de apurao da Cons, u lizando o total dos valores debitados na conta representa va de direitos (Cons a Recuperar): 4) D: Cons a Recolher C: Cons a Recuperar 8.360,00 8.360,00
Desse modo, restar saldo a recolher na conta do Passivo Circulante no valor de R$ 6.840,00 (R$ 15.200,00 R$ 8.360,00).
Na DRE Receita Bruta das Vendas Dedues Aba mentos e Impostos ICMS sobre Vendas (17%) (34.000,00) Cons (7,6%) (15.200,00) PIS sobre o Faturamento (1,65%) (3.300,00) Receita Lquida das Vendas Custo das Mercadorias Vendidas (73.7500,00 x 80%) Lucro Operacional Bruto Despesa com Energia Eltrica Lucro Operacional R$ 200.000,00 (52.500,00)
147.500,00 (59.000,00) 88.500,00 (9.075,00) 79.425,00
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Provises aplicveis aos estoques Estoques deteriorados ou obsoletos devem ser baixados ao resultado como despesas. Porm, se no for possvel a iden cao dos valores a serem baixados, por critrios obje vos, data do balano, a empresa deve proceder a cons tuio de proviso para perdas em estoques u lizando uma es ma va, assim: Despesas com proviso para perdas em estoques a Proviso para perdas em estoques
classicados no a vo circulante ou no realizvel a longo prazo: (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicaes des nadas negociao ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao, quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e tulos de crdito; (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) Segundo a Orientao OCPC n 02, entende-se que valor justo corresponde ao valor de mercado para o caso de um mercado a vo com pra cantes independentes entre si; ou ao valor de mercado de instrumento similar, se com essa caracters ca na inexistncia do primeiro; ou, na sequncia, ao valor presente dos uxos de caixa futuros; ou, nalmente, ao calculado segundo algum modelo economtrico reconhecido. O Pronunciamento Tcnico CPC 14 regulamenta a Lei das S/A e determina que so obrigatrias as classicaes de todos os instrumentos nanceiros a vos e certos passivos em: a) emprs mos e recebveis; b) inves mentos man dos at o vencimento; c) disponveis para negociao imediata; e d) disponveis para venda (futura). Esses dois l mos e todos os deriva vos devem ser obrigatoriamente avaliados a seu valor justo. Em resumo, os critrios de avaliao aplicveis a tulos patrimoniais possudos pela empresa em inves mentos no permanentes so: a) avaliar ao valor justo por meio do resultado, se disponveis para negociao imediata; b) avaliar ao valor justo usando a conta de ajustes de avaliao patrimonial, se disponveis para venda futura; c) custo amor zado reconhecendo as perdas do resultado e em conta de aba mento, se carregados at o vencimento; d) instrumentos nanceiros deriva vos: pelo valor justo. Vamos demonstrar como se avalia um inves mento disponvel para venda futura. Suponha que a empresa tenha realizado inves mento na compra de 10.000 aes a R$ 10,00 cada uma, com inteno de revenda em curto prazo. Inves mentos disponveis para venda a Disponibilidades
Essa despesa considerada operacional e se encerra com a apurao do resultado do exerccio atual. A proviso dever ser inclusa no Balano Patrimonial como conta redutora dos estoques. A vo circulante Estoques (especicar) (-) Proviso para perdas em estoques
Posteriormente, assim que se puder quan car os estoques perdidos, usa-se o saldo da proviso para baixar os estoques perdidos. Porm, a perda pode no a ngir a substncia do estoque e sim o seu valor de mercado. Ou seja, pode acontecer de a empresa es mar que no conseguir recuperar, na venda, o valor do capital aplicado na aquisio dos estoques quando da compra. Nesse caso, deve fazer a proviso para reduo ao valor de mercado. Despesas com proviso para reduo ao valor de mercado a Proviso para reduo ao valor de mercado
A conta de despesa operacional e a proviso redutora do a vo circulante. A vo circulante Estoques (especicar) (-) Proviso para reduo ao valor de mercado
100.000,00
Critrios de Avaliao de A vos e Passivos

Os critrios de avaliao de a vos e passivos decorrem da correta interpretao dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e das determinaes dos ar gos 183 e 184 da Lei n6.404/1976, agora com nova redao dada pela Lei n11.638/2007.
Se, data do balano, for vericado que o valor de mercado delas de R$ 8,00 cada uma, aempresa dever fazer o seguinte registro: Ajuste de avaliao patrimonial a Inves mentos disponveis para venda 20.000,00
Instrumentos nanceiros, inclusive deriva vos

O art.183 da Lei n6.404/1976, I, passou a vigorar com a seguinte redao: Art. 183. No balano, os elementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I as aplicaes em instrumentos nanceiros, inclusive deriva vos, e em direitos e tulos de crditos,
A conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial somente ser u lizada para a avaliao de inves mentos des nados venda futura. Caso haja inteno de negociao imediata, o ganho ou perda registrado, diretamente, na contrapar da de receitas ou de despesas nanceiras, com reexo imediato no resultado do exerccio. As diferenas registradas como ajustes de avaliao patrimonial guraro no patrimnio lquido e no sero computadas no resultado do exerccio enquanto no forem realizadas nos termos do regime de competncia. Veja agora o texto da Lei n 6.404/1976, atualizado:
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1 Para efeitos do disposto neste ar go, considera-se valor justo: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos des nados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos inves mentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros; d) dos instrumentos nanceiros, o valor que pode se obter em um mercado a vo, decorrente de transao no compulsria realizada entre partes independentes; e, na ausncia de um mercado a vo para um determinado instrumento nanceiro: (Includa pela Lei n 11.638, de 2007) 1) o valor que se pode obter em um mercado a vo com a negociao de outro instrumento nanceiro de natureza, prazo e risco similares; (Includa pela Lei n 11.638, de 2007) 2) o valor presente lquido dos uxos de caixa futuros para instrumentos nanceiros de natureza, prazo e risco similares; ou (Includa pela Lei n 11.638, de 2007) 3) o valor ob do por meio de modelos matemtico-estatsticos de precificao de instrumentos nanceiros. (Includa pela Lei n 11.638, de 2007) H, ainda, o tratamento a ser dado aos tulos de crdito ou recebveis, representados por duplicatas a receber e promissrias a receber. Nesse caso, norma de evidenciao no se alterou e permanece a exibio ao valor de provvel realizao. Assim:
Valor a receber * (-) Proviso para devedores duvidosos (=) Valor de provvel realizao
Ajustes de Avaliao Patrimonial

No patrimnio lquido importante ressaltar, em razo de sua ex no, que as reservas de reavaliao no mais compem sua estrutura. O subgrupo do patrimnio lquido denominado Ajustes de Avaliao Patrimonial ter a funo de registrar as contrapar das de acrscimos ou redues de valores a elementos do a vo ou do passivo, para os quais, seja aceita a avaliao ao valor justo, em razo dos novos critrios de avaliao de a vos e passivos estabelecidos no art.183 da Lei n6.404/1976. , tambm, nessa conta que se deve passar a registrar as contrapar das das incorporaes dos efeitos das avaliaes a valor de mercado dos instrumentos nanceiros, des nados venda futura. Mas ateno: oregistro primeiro dos a vos e passivos con nua a ser feito pelo custo como base de valor (Princpio do Registro com Base no valor Original). Asutuaes de preo posteriores ao momento de entrada que devero gerar as atualizaes ao valor justo a serem registradas em ajustes de avaliao patrimonial. A conta Ajuste de Avaliao Patrimonial, portanto, poder receber lanamentos a dbito ou a crdito. Se de seu mecanismo de funcionamento derivar saldo devedor, essa conta ser tratada como redutora do patrimnio lquido.
Resumo sobre o tratamento dos Instrumentos Financeiros

Condio Des nados negocia- Trading o imediata Destinados venda Available for sale futura Carregados at o ven- Held-to-maturity cimento Descrio Propsito de lucro em funo das utuaes de curto prazo. A vos negociveis para os quais no foi dada ordem de venda. Com prazo xo ou determinado para realizao, que a empresa tem capacidade de manter at a realizao. Mensurao Valor Justo, com reexo imediato no resultado. Valor Justo na conta Ajustes de Avaliao Patrimonial. Custo amor zado reconhecendo perdas no resultado e em conta de aba mento.
Nova Composio do A vo No se usa mais a expresso ativo permanente nos balanos a serem elaborados a par r de janeiro de 2008: Art. 178. No balano, as contas sero classicadas segundo os elementos do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao nanceira da companhia. 1 No a vo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: I ativo circulante; e (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) II a vo no circulante, composto por a vo realizvel a longo prazo, inves mentos, imobilizado e intangvel. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) Antes, osbens de uso da companhia, corpreos ou incorpreos, cavam abrigados sob a rubrica do a vo imobilizado. Pelas novas regras, osbens incorpreos foram destacados do imobilizado e ganharam subgrupo prprio para sua evidenciao, denominado A vo No Circulante Intangvel. Sobre o tratamento do a vo intangvel, aLei n11.638/2007 fez constar o seguinte:
a) quanto s contas que o compem: Art.179. Ascontas sero classicadas do seguinte modo: [...] VI no intangvel: os direitos que tenham por objeto bens incorpreos des nados manuteno da companhia ou exercidos com essa nalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. (NR). b) quanto ao critrio de avaliao: Art.183. No balano, oselementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: [...] VII os direitos classicados no intangvel, pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respecva conta de amor zao; (NR) Outro aspecto a ser ressaltado o de que a contabilidade possui um grande relacionamento com os aspectos jurdicos que cercam o patrimnio. No raro, aforma jurdica dos negcios pra cados pela empresa pode deixar de retratar sua essncia.
* Excludos os j prescritos.
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O Conselho Federal de Contabilidade j determinava que, nessas situaes, aessncia deveria prevalecer sobre a forma. Exemplo: na compra de um a vo, em arrendamento caracterizado como leasing nanceiro (quando o valor residual diludo nas prestaes e, no inviabiliza a resoluo da propriedade em favor da empresa, aom do contrato), embora a forma adotada seja arrendamento (despesa de aluguel), recomenda-se seu registro entre os a vos do adquirente, pois a essncia da transao a de compra nanciada. Pois bem, aLei n11.638/2007 alterou o conceito de imobilizado para incluir, de certa forma, essa determinao do Conselho Federal de Contabilidade entre suas dire vas legais. Veja a nova redao: Art.179. Ascontas sero classicadas do seguinte modo: [...] IVno a vo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos des nados manuteno das a vidades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa nalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transram companhia os bene cios, riscos e controle desses bens (NR).
A quan cao do ajuste a valor presente deve ser realizada em base exponencial pro rata die, a par r da origem de cada transao, sendo os seus efeitos apropriados nas contas a que se vinculam (Pronunciamento CPC n 12, item 21). Entretanto, por uma questo de pra cidade, vamos desenvolver um exemplo u lizando a base exponencial mensal. Suponha que uma empresa faa uma operao de venda de mercadorias no valor de R$ 10.000,00 a ser recebida ao nal de trs meses, mas cujo volume de juros embu dos (20% ao ms) tenha sido considerado relevante, gerando a necessidade de ajuste ao valor presente. Clculos necessrios a Contabilizao: Para o registro inicial da operao: (1,2)3 = 1,728 10.000,00 / 1,728 = 5.787,04 10.000,00 - 5.787,04 = 4.212,96 Reclculos ms a ms pelo tempo decorrido: (1,2)2 = 1,44 10.000,00 / 1,744 = 6.944,44 6.944,44 - 5.787,04 = 1.157,40 10.000,00 / 1,2 = 8.333,33 8.333,33 6.944,44 = 1.388,89 Valor presente Montante dos juros apropriar (i= 20% a.m.) Apropriao dos juros 3 5.787,04 4.212,96 2 6.944,44 3.055,56 1.157,40 1 8.333,33 1.666,67 1.388,89 0 10.000,00 - 1.666,67 Registros Contbeis D: Contas a Receber C: Receita de Vendas D: Receita de Vendas C: Ajuste ao Valor Presente D: Ajuste ao Valor presente C: Receitas Financeiras D: Ajuste ao Valor presente C: Receitas Financeiras D: Ajuste ao Valor presente C: Receitas Financeiras 1.157,40 1.388,89 1.666,67
Novo tratamento dos A vos e Passivos decorrentes de operaes a longo prazo

O art.183, VIII, da Lei n6.404/1976 traz uma nova forma de avaliao dos elementos classicados no A vo Realizvel a Longo Prazo (ARLP). Apar r de agora, esse conjunto de contas dever ser ajustado a valor presente. Para os demais a vos essa providncia s dever ser tomada quando houver efeito relevante. Art.183. No balano, oselementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: [...] VIII os elementos do a vo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Redao dada pela Lei n 11.638/2007) O mesmo vale para as obrigaes contradas para o passivo no circulante: Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano; III as obrigaes, encargos e riscos classicados no passivo no circulante sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) Mas como proceder ao registro de contas ao Valor Presente Lquido? Inicialmente necessrio saber o seguinte:
10.000,00 4.212,96
Mas, lembre-se! Esse procedimento geralmente u lizado para ajuste dos valores a receber e pagar de longo prazo, sendo u lizados para os de curto prazo quando o efeito dos juros embu dos for relevante. Outras informaes importantes con das na Deliberao CVM n 564, quanto ao Valor Presente: 1. Os elementos integrantes do a vo e do passivo decorrentes de operaes de longo prazo, ou de curto prazo quando houver efeito relevante, devem ser ajustados a valor presente com base em taxas de desconto que reitam as melhores avaliaes do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos especcos do a vo e do passivo em suas datas originais.
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2. As reverses dos ajustes a valor presente dos a vos e passivos monetrios qualicveis devem ser apropriadas como receitas ou despesas nanceiras, a no ser que a en dade possa devidamente fundamentar que o nanciamento feito a seus clientes faa parte de suas a vidades operacionais, quando ento as reverses sero apropriadas como receita operacional. Esse o caso, por exemplo, quando a en dade opera em dois segmentos dis ntos: (i) venda de produtos e servios e (ii) nanciamento das vendas a prazo, e desde que sejam relevantes esse ajuste e os efeitos de sua evidenciao. So as seguintes as orientaes con das no Pronunciamento OCPC n 2/2008, quanto ao ajuste ao valor presente: 99. O Ajuste a Valor Presente obrigatrio para todos os a vos e passivos no circulantes recebveis ou exigveis, e tambm para os circulantes se a diferena entre pra c-lo ou no for relevante para a avaliao da situao patrimonial ou do resultado. So excludos o Imposto de Renda Diferido A vo e Passivo e as contas que no tenham qualquer condio de xao de data para sua liquidao ou realizao por outra forma, ou em situao de contas-correntes, certos pos de mtuos etc. H um anexo ao Pronunciamento em que algumas dessas situaes so discu das. 100. Como regra, os valores transacionados em condies normais com ins tuies nanceiras j esto a valor presente, no sendo necessrio qualquer ajuste, desde que as apropriaes dos respec vos rendimentos ou encargos nanceiros venham sendo efetuadas pela taxa efetiva de juros (juros compostos), ou seja, que se esteja pra cando o custo amor zado (amor zao dos juros a apropriar por competncia). 101. J no caso de transaes que, mesmo mencionando expressamente a gura de juros, u lizem taxas visivelmente fora de mercado, os ajustes a valor presente por taxas efe vamente realistas da data da transao so obrigatrios. Mas deve ser entendido que certas taxas em certas situaes so dadas como de mercado pela presena de apenas um po de ins tuio, como o caso do BNDES no Brasil; nesse caso, no h ajustes a serem feitos porque os montantes devidos j devem estar registrados a valor presente, sobre o qual incidem os juros aplicveis s respec vas transaes.
102. H situaes em que passivos so reconhecidos a preos atuais, mas para liquidao a mdio ou longo prazo, como certas provises. Os ajustes a valor presente so obrigatrios nesses casos, pelas taxas reais de desconto, j que os preos esto em moeda de agora (pagamento futuro, mas preos de agora). Se os valores registrados embutem inao, a taxa de desconto precisa tambm incluir a inao es mada. 103. E os ajustes so, obviamente, mandatrios quando as transaes no mencionam quaisquer encargos nanceiros, como em certas transaes de imveis, de par cipaes societrias e outras em que s tm valores xos e datas determinadas para a liquidao nanceira. 104. O Pronunciamento Tcnico CPC 01 possui um apndice que discute a xao da taxa de desconto para esse clculo, mas ela deve retratar as condies econmicas gerais vigentes na data original da transao, bem como as situaes especcas da en dade devedora, especialmente seu risco. Fixada essa taxa na data original da contratao, ela no mais se modica ao longo do tempo. Ajuste a Valor Presente no sinnimo de Valor Justo; poderia s-lo, mas apenas na data da contratao, j que as condies seguintes podem mudar; consequentemente, pode haver alteraes nas taxas e no valor justo, mas no mais no valor presente de recebvel ou exigvel. 105. A contrapar da de ajuste a valor presente de exigvel pode ser a reduo do custo do a vo adquirido (mesmo que parcialmente) com esse passivo, como no caso de compra de estoque por prazo anormal sem juros, ou de um imvel sem explicitao de encargos nanceiros etc. Ou pode ser contrapar da direta em resultado no caso de servios considerados como despesas; ou ainda como subveno para inves mento etc. A contrapar da de um recebvel pode ser a reduo de receita de venda ou perda de forma direta. 106. Os ajustes a valor presente so normalmente contabilizados como contas re cadoras dos recebveis e exigveis e vo sendo alocados ao resultado como receitas ou despesas nanceiras pelo regime de competncia, pelo mtodo da taxa efe va de juros.
Resumo dos Critrios de Avaliao dos A vos
a) b)
c) d) e) f) g)
Critrio de Avaliao Crditos a receber (-) Proviso para reduzi-los ao valor de provvel realizao (PDD ou PCLD*) Aplicaes em instrumentos nanceiros, inclusive deriva - a) pelo seu valor justo ou valor equivalente, quando se tratar de aplicaes vos, eem direitos e tulos de crditos, classicados no a vo des nadas negociao ou disponveis para venda; e circulante ou no realizvel a longo prazo b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao, quando este for inferior, no caso dos tulos man dos at o vencimento. Estoques Custo de aquisio ou produo (-) proviso para reduo ao valor de mercado Elementos do a vo realizvel a longo prazo Sero ajustados a valor presente: A vo no circulante Imobilizado Custo de aquisio (-) depreciao acumulada (-) perdas decorrentes da aplicao do teste de recuperabilidade dos a vos Contas a Receber A vo no circulante Intangvel Recursos Naturais de propriedade da empresa Custo de aquisio (-) amor zao acumulada (-) perdas decorrentes da aplicao do teste de recuperabilidade dos a vos Custo de aquisio (-) exausto acumulada (-) perdas decorrentes da aplicao do teste de recuperabilidade dos a vos
A vo
* Proviso para Devedores Duvidosos ou Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa.
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Resumo dos Critrios de Avaliao dos Passivos Passivo a) Critrio de avaliao
Exigibilidades em geral: as obrigaes, encargos e Sero computados pelo valor atualizado at a data do riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive, imposto balano. de renda a pagar com base no resultado do exerccio. Exigibilidades em moeda estrangeira com clusula Sero conver das em moeda nacional taxa de cmbio em de paridade cambial. vigor na data do balano. Obrigaes, encargos e riscos classicados no passivo Sero ajustados ao seu valor presente. no circulante.
b) c)
PROVISES: FRIAS, 13 SALRIO, DEVEDORES DUVIDOSOS, CONTINGNCIAS PASSIVAS

As contas representa vas de provises podem gurar no a vo ou no passivo e se caracterizam pelo fato de seus valores ainda no estarem totalmente denidos. As provises a vas cumprem a funo de contas re cadoras da classe de contas do a vo e visam ajustar o saldo de algum elemento patrimonial, em razo de fatos que reduzam seu valor.
Exemplo: Crditos a receber: Proviso no ano X1: Perda constatada em X2: No ano da cons tuio: D: Despesas com Proviso para Devedores Duvidosos C: Proviso para Devedores Duvidosos 300,00 300,00 10.000,00 3% 420,00
Provises A vas (do A vo) ou Tratamento das Provises Aplicveis ao A vo

So provises do a vo, cujo tratamento ser descrito em seguida: a) Proviso por Devedores Duvidosos. b) Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa. c) Proviso para Desvalorizao dos Estoques. d) Proviso para Perdas em Estoque. e) Proviso para Perdas de A vos. f) Proviso para Ajuste ao Valor Presente de A vos de Longo Prazo. Proviso para Devedores Duvidosos Historicamente essa conta cumpre a funo de exibir as perdas es madas na cobrana de contas a receber. Porm, desde o ano calendrio 1997, a legislao scal no mais admite a deduo de seu valor do Imposto de Renda. A par r daquele ano, as empresas s esto autorizadas a deduzir perdas efe vas no recebimento de crditos, razo pela qual essa conta deu lugar Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa. No entanto, se a empresa vier a exibir em suas demonstraes o montante das perdas es madas, em favor dos Princpios Contbeis e da Legislao Societria, dever acrescentar o valor da referida proviso entre as adies ao resultado do perodo-base, que contribuiro para a formao do lucro real. Nesse caso, por se tratar de es ma va, em geral, se usam percentuais sobre os crditos a receber para seu lanamento (1,5%, 3%). D: Despesas com Proviso para Devedores Duvidosos C: Proviso para Devedores Duvidosos x x
Posteriormente, a proviso criada ser usada e a parte no coberta por ela ser considerada como perda. D: Proviso para Devedores Duvidosos D: Despesas com Perdas no Recebimento de Crditos C: Duplicatas a Receber 300,00 120,00 420,00
Agora considere que os tulos no recebidos somaram apenas R$ 200,00. Nesse caso, haver a necessidade de reverso do excesso da proviso pela parcela no u lizada. D: Proviso para Devedores Duvidosos C: Receitas na Reverso da Proviso para Devedores Duvidosos 100,00 100,00
Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa

As regras para levar ao resultado perdas incorridas no recebimento de crditos esto especificadas na Lei n 9.430/1996, que determina a classicao dos tulos em relao ao tempo de atraso no recebimento e as garan as oferecidas no contrato, ou no. O impacto no resultado do no recebimento, scalmente, ser evidenciado pelos lanamentos a seguir: a) tulos vencidos h mais de seis meses, sem garan as de valor, at R$ 5.000,00. D: Despesas com Perdas no Recebimento de Crditos C: Duplicatas a Receber x x
Posteriormente, ao se constatar a real situao dos recebimentos, pode a proviso ter sido insuciente para cobrir as perdas ocorridas ou ter sido criada em excesso.
b) tulos vencidos h mais de um ano, sem garan as de valor, que estejam em cobrana administra va, cujos valores sejam entre entre R$ 5.000,00 e R$ 30.000,00.
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D: Despesas com Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa C: Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa
Proviso para Perdas de A vos x x Essa proviso ser criada, normalmente, em funo das perdas ocorridas nos a vos imobilizados e intangveis em razo da aplicao do teste de recuperabilidade de a vos, quando o valor recupervel dos mesmos, for inferior ao valor lquido contbil. Entretanto, de acordo com as determinaes da Deliberao CVM n 605, de 26 de novembro de 2009, h a possibilidade de registrar tambm perdas decorrentes de inves mentos em empresas, classicados como coligadas, controladas e outras observado o seguinte: 29. Quando a parte do inves dor nos prejuzos do perodo da coligada se igualar ou exceder o saldo contbil de sua par cipao na coligada, o inves dor suspende o reconhecimento de sua parte em perdas futuras. A par cipao na coligada o valor contbil do inves mento nessa coligada, avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial, juntamente com alguma par cipao de longo prazo que, em essncia, cons tui parte do inves mento lquido total do inves dor na coligada. Por exemplo, um componente cuja liquidao no est planejada ou nem provvel que ocorra no futuro previsvel , em essncia, uma extenso do inves mento da en dade naquela coligada. Tais componentes podem incluir aes preferenciais, bem como recebveis ou emprs mos de longo prazo, porm no incluem componentes como recebveis ou exigveis de natureza comercial ou algum recebvel de longo prazo para os quais existam garan as adequadas, tais como emprs mos garan dos. O prejuzo reconhecido pelo mtodo de equivalncia patrimonial que exceda o invesmento em aes ordinrias do inves dor deve ser aplicado aos demais componentes que cons tuem a par cipao do inves dor na coligada em ordem inversa de sua an guidade (isto prioridade na liquidao). 30. Aps reduzir a zero o saldo contbil da par cipao do inves dor, perdas adicionais so consideradas, e um passivo reconhecido somente na extenso em que o inves dor tenha incorrido em obrigaes legais ou construvas (no formalizadas) de fazer pagamentos por conta da coligada. Se a coligada subsequentemente apurar lucros, o inves dor retoma o reconhecimento de sua parte nesses lucros somente aps o ponto em que a parte que lhe cabe nesses lucros posteriores se igualar sua parte nas perdas no reconhecidas. 30-A. O disposto nos itens 29 e 30 no se aplica a inves mento em controlada no balano individual da controladora, devendo ser observada a pr ca contbil que produzir o mesmo resultado lquido e o mesmo patrimnio lquido para a controladora que so ob dos a par r das demonstraes contbeis consolidadas do grupo econmico para atendimento ao requerido quanto aos atributos de relevncia, representao adequada, primazia da essncia sobre a forma e outros conforme o Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis e o Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis. Perdas por reduo ao valor recupervel (impairment) 31. Aps a aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, incluindo o reconhecimento dos prejuzos da coligada em conformidade com o disposto no item 29, o inves dor deve aplicar os requisitos do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao
c) tulos vencidos h mais de um ano, sem garan as de valor, que estejam em cobrana judicial, superiores a R$ 30.000,00. D: Despesas com Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa C: Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa
x x
d) tulos vencidos h mais de dois anos, com garan as de valor, que estejam em processo judicial para recebimento ou arresto das garan as. D: Despesas com Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa C: Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa
x x
e) quanto aos tulos de devedores falidos ou concordatrios, o lanamento da proviso se faz pela parcela incobrvel, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito, como a habilitao no referido processo. D: Despesas com Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa C: Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa
x x
Proviso para Desvalorizao dos Estoques Os estoques de mercadorias e matrias-primas devem ser determinados com base no custo de aquisio acrescido dos custos de transporte e seguros e dos gastos com desembarao aduaneiro, porm com a excluso dos impostos recuperveis, conforme registros passveis de conferncia com o livro registro de inventrio. Porm, segundo os critrios de avaliao de a vos previstos no art. 183 da Lei n 6.404/1976, essas contas devem ser apresentadas ao custo, com a deduo da proviso para ajust-lo ao valor de mercado, que s ser criada quando o valor de mercado dos bens for inferior ao custo de aquisio.
D: Despesas com Proviso para Desvalorizao dos Estoques C: Proviso para Desvalorizao dos Estoques Proviso para Perdas em Estoque
x x
No caso de estoques obsoletos, possvel registrar as expecta vas de perdas que no se possam baixar da prpria conta, em razo de os itens especicados no estarem idencados e por cons turem es ma vas, poca do balano. D: Despesas com Proviso para Perdas em Estoques C: Proviso para Perdas em Estoques
x x
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para determinar a necessidade de reconhecer alguma perda adicional por reduo ao valor recupervel do inves mento lquido total desse inves dor na coligada. 32. O inves dor, em decorrncia de sua par cipao na coligada, tambm deve aplicar os requisitos do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao para determinar a existncia de alguma perda adicional por reduo ao valor recupervel (impairment) em itens que no fazem parte do inves mento lquido nessa coligada e o valor dessa perda. 32-A. No caso do balano individual da controladora, o reconhecimento de perdas por reduo ao valor recupervel (impairment) com relao ao inves mento em controlada deve ser feito com observncia do disposto no item 30A.
uma sada de recursos que incorporem bene cios econmicos para liquidar a obrigao, ou no pode ser feita uma es ma va sucientemente convel do valor da obrigao). As provises do passivo representam dvidas normais e se acrescentam entre as exigibilidades. Representam situaes que devero levar a empresa a efetuar desembolsos para os quais ainda haja incerteza quanto ao valor (mas no quanto ao fato). As provises passivas, ou do passivo, so: 1. Proviso para 13 salrio; 2. Proviso para Frias; 3. Proviso para a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL); 4. Proviso para o Imposto de Renda; 5. Proviso para Passivos Con ngentes: 5.1. Proviso para Garan as Contratuais Concedidas; 5.2. Proviso para Processos Trabalhistas; 5.3. Proviso para Processos Fiscais. 6. Proviso para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de Longo Prazo. Proviso para Frias Contabilizada em cumprimento do regime de competncia de exerccios, refere-se ao reconhecimento de despesa e dvida correspondente, pelo transcurso do perodo aquisi vo de frias dos empregados. O lanamento feito mensalmente em razo do transcurso de 1/12 do referido perodo. D: Despesas com Frias D: Encargos com INSS D: Encargos com FGTS C: Proviso para Frias x x x x
Proviso para Ajuste ao Valor Presente de A vos de Longo Prazo

Proviso para ajuste ao valor presente de a vos de longo prazo Com a edio da Lei n 11.638/2007, os a vos de longo prazo passam a ser evidenciados ao valor presente lquido. A CVM regulamentou esse tema por meio da Deliberao CVM n 564, conforme visto anteriormente.
Provises e Con ngncias Passivas

A Deliberao CVM n 594, de 15 de setembro de 2009, apresenta as seguintes denies: Proviso um passivo de prazo ou de valor incertos. Passivo uma obrigao presente da en dade, derivada de eventos j ocorridos, cuja liquidao se espera que resulte em sada de recursos da en dade capazes de gerar bene cios econmicos.
Relao entre proviso e passivo con ngente (Deliberao CVM n 594/2009, itens 12 e 13)
12. Em sen do geral, todas as provises so con ngentes porque so incertas quanto ao seu prazo ou valor. Porm, neste Pronunciamento Tcnico o termo con ngente usado para passivos e a vos que no sejam reconhecidos porque a sua existncia somente ser conrmada pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros incertos no totalmente sob o controle da en dade. Adicionalmente, o termo passivo con ngente usado para passivos que no sa sfaam os critrios de reconhecimento. 13. Este Pronunciamento Tcnico dis ngue entre: (a) provises que so reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita uma es ma va convel) porque so obrigaes presentes e provvel que uma sada de recursos que incorporam bene cios econmicos seja necessria para liquidar a obrigao; e (b) passivos con ngentes que no so reconhecidos como passivo porque so: (I) obrigaes possveis, visto que ainda h de ser conrmado se a en dade tem ou no uma obrigao presente que possa conduzir a uma sada de recursos que incorporam bene cios econmicos, ou (II) obrigaes presentes que no satisfazem os critrios de reconhecimento deste Pronunciamento Tcnico (porque no provvel que seja necessria
O valor do lanamento deve contemplar, alm de 1/12 da folha de pagamento, os gastos incorridos rela vos aos encargos com FGTS e INSS patronal e com o tero cons tucional. Proviso para 13 salrio Tal qual a proviso para frias, criada mensalmente na razo de 1/12, pela apropriao ao resultado da despesa com o 13 salrio. Valem tambm as observaes quanto apropriao proporcional dos encargos sociais. Proviso para a CSLL De modo semelhante ao Imposto de Renda, esse tributo tem como base de clculo o resultado do perodo-base ajustado pelas excluses e adies, j que nem todas as receitas do resultado contbil sofrem sua tributao, e nem todas as despesas podem ser deduzidas para ns de apurao de seu valor. Os ajustes que permitem chegar sua base de clculo so feitos no Livro de Apurao do Lucro Real e seu lanamento gera uma despesa e uma exigibilidade, simultaneamente. D: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido D: Proviso para a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido x x
Como j foi dito, na determinao do resultado do exerccio, so computadas as receitas ganhas no perodo, independentemente de sua realizao em moeda, e os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
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essas receitas e rendimentos. Dessa forma, produz-se o resultado do perodo-base, ponto de par da para o clculo da CSLL (e tambm do Imposto de Renda). No entanto, as determinaes da legislao scal quanto a isenes, imunidades, alquotas zero de receitas e impossibilidade de deduo de despesas, entre outros critrios legais, trazem a necessidade de se ajustar esse resultado por adies e excluses. Principais adies a serem levadas base de clculo da CSLL: a) despesas com provises, exceto aquelas decorrentes de frias, 13 salrio e perdas efe vas no recebimento de crditos; b) despesas com alimentao de scios, diretores e acionistas; c) resultado nega vo de equivalncia patrimonial; d) realizao nanceira da reserva de reavaliao. Principais excluses da CSLL: a) receitas de dividendos; b) resultado posi vo da equivalncia patrimonial; c) receitas nas reverses de provises no dedu veis. Proviso para o Imposto de Renda O Imposto de Renda (IR) tambm parte do resultado do perodo-base apurado segundo o regime de competncia de exerccios. De modo semelhante CSLL, tem seu clculo feito no Livro de Apurao do Lucro Real, mas segue suas prprias determinaes scais quanto s adies e excluses. A funo deste processo : (I) eliminar do resultado contbil despesas nele computadas, porm no dedu veis, ou incluir ganhos nele no includos, mas tributveis, no caso das adies; (II) deduzir despesas no computadas no lucro contbil, mas que sejam dedu veis, e eliminar do resultado contbil rendas que o inuenciaram que no sejam oneradas pelo IR, no caso das excluses.
Principais adies do IR: a) a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido; b) multas de trnsito; c) despesas com provises (exceto para frias, 13 salrio e a perda efe va registrada como PCLD); d) par cipaes de administradores e partes benecirias no lucro; e) despesas com alimentao de scios, diretores e acionistas; f) resultado nega vo de equivalncia patrimonial. Principais excluses do IR: a) resultado posi vo da equivalncia patrimonial; b) receitas de dividendos; c) depreciao acelerada incen vada; d) receitas na reverso de proviso no dedu vel. Uma vez que o resultado do perodo-base tenha sido ajustado pelas adies e excluses, do subtotal encontrado, faz-se a compensao de prejuzos scais gerados em anos anteriores, observado o limite mximo de 30% do resultado antes da compensao. S ento que se chega ao lucro real, base de clculo do Imposto de Renda, sobre o qual incidir a alquota. Iden cado o IR devido, a empresa lanar: D: Despesa com Imposto de Renda x C: Proviso para o Imposto de Renda x
Para melhor visualizao da posio de exibio dos valores da CSLL e do IR na DRE a ser elaborada para ns de publicao, observe a estrutura a seguir, cuja ordem de apresentao das receitas, custos e despesas segue as determinaes do art. 187 da Lei das Sociedades por Aes.
X1 X2
DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO DE ACORDO COM A MP N 449/2008 (+) () (=) () (=) (+) () Receita Bruta das Vendas e Servios (ou Receita Operacional Bruta) Dedues, Aba mentos e Impostos Receita Lquida das Vendas e Servios (ou Receita Operacional Lquida) Custo dos Produtos, Mercadorias e Servios Vendidos Lucro ou Prejuzo Operacional Bruto Outras Receitas Operacionais Despesas Operacionais Despesas Comerciais Despesas Administra vas e Gerais Despesas Financeiras deduzidas das Receitas Financeiras Lucro ou Prejuzo Operacional Receitas de a vidades no con nuadas Despesas de a vidades no con nuadas Lucro ou Prejuzo antes da Contribuio Social e do Imposto de Renda Contribuio Social sobre o Lucro Lquido Lucro ou Prejuzo antes do Imposto de Renda Imposto de Renda Resultado antes das Par cipaes de Terceiros no Lucro Par cipaes de Terceiros no Lucro Debenturistas Empregados Administradores Partes Benecirias Fundos de Assistncia e Previdncia de Empregados Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio
(=) (+) () (=) () (=) () (=) ()
(=)
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Proviso para Con ngncias Passivas So contas de passivo circulante ou exigvel a longo prazo que representam despesas ocorridas no perodo de competncia, mas que no podem ter a extenso de seus efeitos avaliada de modo preciso, como nos casos de processos trabalhistas, ou scais, ou na concesso de garan as contratuais por parte da empresa. No se confunde com as reservas para con ngncias que so cons tudas a par r da distribuio do resultado para cobrir perdas futuras cujo valor se possa es mar. O registro dos passivos con ngentes tambm se faz a dbito de uma despesa que onera o resultado e a crdito de um passivo, como nas demais provises. Proviso para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de Longo Prazo Proviso resultante da Lei n 11.638/2007: De forma semelhante proviso j apresentada para os a vos de longo prazo, os passivos de longo prazo devero ser trazidos ao valor presente lquido. Com isso, em nossa opinio, a regulamentao a ser expedida poder indicar a criao de uma proviso de natureza DEVEDORA, portanto, re cadora de passivo. Assim: Na cons tuio da proviso: Proviso para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de Longo Prazo a Ajuste ao Valor Presente de Passivos Na reverso da proviso: Despesa Financeira a Proviso para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de Longo Prazo
INTANGVEL Direitos que tenham por objeto bens incorpreos des nados manuteno da companhia ou exercidos com essa nalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Conceitos e Tratamentos Contbeis Aplicados aos Itens A vo Imobilizado e intangvel Os critrios ou procedimentos de avaliao dos elementos do A vo No Circulante so descritos na Lei n 6.404/1976, para todos os seus subgrupos, conforme visto no captulo anterior. Ateno! Bens tangveis se depreciam; intangveis so amor zados. Recursos naturais de propriedade da empresa so exauridos. Direitos de explorao de recursos naturais pertencentes a terceiros so amor zados.
Depreciao
Ar cio contbil pelo qual se reconhece periodicamente a diminuio de valor dos elementos do a vo que tenham por objeto bens sicos sujeitos a desgastes ou perda de u lidade por uso, ao do tempo ou obsolescncia, de forma escritural, sem nenhuma relao com a ideia de mensurao ao valor de mercado. Para a iden cao do valor do bem a ser registrado no imobilizado e, posteriormente, depreciado, preciso considerar que a par r de 1996, com o advento da Lei Kandir (Lei Complementar n 87/1996), o ICMS incidente nas aquisies de bens desse subgrupo de contas passou a ser recupervel. Assim, na contabilizao dos bens xos, o valor a ser levado para o a vo imobilizado no inclui o ICMS, que ser registrado como direito e recupervel na proporo de 1/48 por ms. Porm, se o bem for aplicado na fabricao de produtos no sujeitos ao ICMS na sada, a parcela proporcional do crdito no poder ser aproveitada. Se vendido antes de quatro anos contados da aquisio, o saldo do crdito no poder mais ser aproveitado. Empresas tributadas com base no lucro real que, a par r de 12/12/2002, passem a contribuintes do PIS na modalidade no cumula va (Lei n 10.637/2002) tambm podem recuperar o valor dessa contribuio embu do no preo de compra de bens des nados imobilizao, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil. A recuperao se far deduzindo-se do PIS devido mensalmente pela empresa crdito calculado mediante a aplicao da alquota de 1,65% sobre o valor das quotas de depreciao dos bens. Alm dessas excluses, deve-se considerar que, ao custo de entrada dos imobilizados, devem ser acrescidos todos os gastos necessrios sua colocao em condio de funcionamento. Determina-se a taxa de depreciao incidente sobre o valor de entrada em funo da vida l dos bens. A Secretaria da Receita Federal, por meio da Instruo Norma va SRF n 162, de 31 de dezembro de 1998, xa esses prazos e as taxas de depreciao dos bens que relaciona. Alguns exemplos:
Bem Computadores e Perifricos Veculos Mveis e Utenslios Mquina e Equipamentos Edicaes Vida l 5 anos 5 anos 10 anos 10 anos 25 anos Taxa Anual 20% 20% 10% 10% 4%
Esse ajuste poder ter como objeto contas do passivo circulante, quando o efeito dos juros embu dos nas dvidas de curto prazo for relevante.
TRATAMENTO DE ATIVOS NO CIRCULANTES

De acordo com a nova redao do art. 178 da Lei n404/1976, dada pela Lei n 11.638/2007, o a vo no circulante se subdivide em: a) realizvel a longo prazo b) inves mentos; c) imobilizado; d) intangvel. REALIZVEL A LONGO PRAZO Seguem as determinaes j estudadas. INVESTIMENTOS Par cipaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classicveis no a vo circulante, e que no se des nem manuteno da a vidade da companhia ou da empresa. Exemplos: obras de arte, terrenos, par cipaes societrias. IMOBILIZADO Direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa nalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transram companhia os bene cios, riscos e controle desses bens. Exemplos: veculos, mquinas, equipamentos, estoques, edicaes etc.
Lanamento: Depreciao (despesa operacional) a Depreciao acumulada (redutora do a vo)
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Segundo entendimento do Accou ng Series Release n 3, a contabilizao da depreciao o processo de alocao do custo dos servios prestados por instalaes e equipamentos aos produtos ou perodos que u lizem tais servios. Seguindo entendimento semelhante, a SRF, por meio de normas scais especcas, determina que as parcelas de depreciao dos bens u lizados na produo de outros bens sejam computadas como custos indiretos de fabricao, enquanto as dos demais bens se insiram entre as despesas operacionais. A alocao resultante seguir mtodo prprio para iden cao dos valores a serem apropriados. Mtodo Linear Tambm chamado de mtodo da linha reta, consiste em levar ao resultado uma cota constante para cada um dos anos que compem a vida l do bem. Suponha uma ambulncia com vida l de 3 anos, adquirida por R$ 120.000,00 e veja como ocorre a depreciao pelo mtodo linear: Taxa de depreciao: 100% Vida l Taxa de depreciao: 100% = 33,33% ao ano 3
Conta Veculos Depreciao Acumulada Ano 1 120.000 (40.000) Ano 2 120.000 (80.000) Ano 3 120.000 (120.000)
Isso implica a adoo de taxas menores, o que no encontra objeo norma va, j que o que se estabelece so limites mnimos de tempo e mximo de taxas. Porm, no caso de uso de taxas inferiores s permi das, as importncias no apropriadas ao resultado do perodo-base no podero ser recuperadas posteriormente por meio da aplicao de taxas maiores que a mdia anual autorizada para cada exerccio. Agora vejamos uma comparao entre os sistemas de depreciao com e sem valor residual. Suponha que uma empresa tenha adquirido um trator com vida l de 4 anos por R$ R$ 100.000,00 e que tenha a inteno de contabiliz-lo com valor residual de 20%. Vamos estudar a diferena entre a adoo do valor residual e a depreciao sem valor residual. I. Depreciao com valor residual Primeiramente, vamos calcular a taxa de depreciao: Taxa = 100% 4 anos Taxa = 25% ao ano R$ (+) (-) (=) (x) (=) Custo de aquisio do trator Valor residual (20%) Valor deprecivel Taxa de depreciao Encargo de depreciao anual 100.000,00 (20.000,00) 80.000,00 25% 20.000,00
Mtodo da Soma dos Dgitos Por esse mtodo, a depreciao calculada da seguinte forma: a) somam-se os algarismos que compem a vida l do bem para obter o denominador da frao; b) indica-se como numeradores das fraes cada um dos anos de vida l do bem; c) calcula-se a depreciao do perodo na forma crescente ou decrescente, conforme a solicitao. Exemplo: um computador, pela parte de hardware, e seus perifricos foi adquirido por R$ 4.000,00 e se sujeita a uma vida l de cinco anos. Ao m do terceiro ano de permanncia na empresa, ques ona-se qual o valor que a conta de depreciao acumulada ir registrar.
Balano Patrimonial A vo no circulante, Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4 subgrupo do imobilizado Tratores 100.000 100.000 100.000 100.000 Depreciao (20.000) (40.000) (60.000) (80.000) Acumulada
Observe que ao m da vida l do bem, a diferena entre o custo de aquisio do trator e a depreciao acumulada o valor residual. E cuidado: o valor deprecivel u lizado somente para encontrar o encargo de depreciao. Ele no aparece no balano patrimonial. II. Depreciao sem valor residual A taxa de depreciao seria encontrada da mesma maneira. Porm o seu clculo seria: R$ (+) (x) (=) Custo de aquisio do trator Taxa de depreciao Encargo de depreciao anual 100.000,00 25% 25.000,00
Soluo:
1 2 3 4 5 15 + + + + = 15 15 15 15 15 15
Sob critrio da soma dos dgitos decrescentes, at o terceiro ano de vida l a conta re cadora do a vo ter registrado a depreciao equivalente a 12/15 de R$ 4.000,00, isto , R$ 3.200,00. Se adotada a forma crescente, o valor dessa conta somar R$ 1.600,00 (6/15 de R$ 4.000,00). Depreciao com Valor Residual Quando iden cvel e a critrio da empresa, respeitados os limites legais, essa tcnica consiste em computar o valor residual como reduo do custo de aquisio, para determinar a base de clculo da depreciao, supondo-se que o bem poder gerar bene cios empresa em prazo superior mdia.
Balano Patrimonial A vo no circulante, subgrupo do imobilizado Tratores Depreciao Acumulada
Ano 1
Ano 2
Ano 3
Ano 4
100.000 100.000 100.000
100.000
(25.000) (50.000) (75.000) (100.000)
Logo, ao m da l do bem, seu valor residual zero.
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Ateno! A depreciao com valor residual apresentada nesse exemplo atende s questes que atendem ao modelo matem co da depreciao. Cuidado para no confundir depreciao com valor residual, com o valor residual de um bem para ns de aplicao do teste de recuperabilidade dos a vos (Impairmant Test). Para compreender essas diferenas, vamos estudar Norma Brasileira de Contabilidade NBCT 16.9 e 16.10.
Ano de 2008 Suponha que uma empresa tenha adquirido vista um veculo a ser u lizado exclusivamente em suas a vidades empresariais no valor de R$ 50.000,00. Nessa operao havia ICMS de 17%. A aquisio foi realizada com nus dos fretes e seguros por parte da compradora no valor de R$ 500,00 essa operao foi dentro do municpio e incidiu sobre o servio de transporte o ISS (que no recupervel). Lembre-se, o Valor Contbil Bruto corresponde ao valor total da Nota scal, feita a excluso do ICMS recupervel, se houver, com os acrscimos necessrios at colocar o bem em condio de uso como, por exemplo, fretes, seguros, custos de instalao e outros. Total da nota scal de compra (-) ICMS recupervel* (+) Fretes e seguros sobre compras (=) VALOR CONTBIL BRUTO 50.000,00 (8.500,00) 500,00 42.000,00
Conceitos Bsicos Constantes das NBCTs 16.9 e 16.10

DEPRECIAO a reduo do valor dos bens tangveis pelo desgaste ou perda de u lidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia. VALOR BRUTO CONTBIL o valor do bem registrado na contabilidade, em uma determinada data sem a deduo da correspondente depreciao, amor zao ou exausto acumulada. Registro Contbil: Caixa d Si) x c 50.500,(1 d 1) 42.000, 42.000,00 8.500,00 50.500,00 Veculos
ICMS a recuperar diferido d c 1) 8.500,00
D: Veculos D: ICMS a Recuperar Diferido C: Caixa Depreciao de Bens Usados
Reparo e Conservao de Bens do A vo Imobilizado A empresa dever acrescentar aos custos de aquisio dos bens xos valores incorridos com reparos, consertos ou troca de partes que venham a acrescentar, pelo menos, um ano de vida l ao a vo em questo, para ns de posterior depreciao. Lembre-se: dessa operao resultar um novo valor contbil. Caso o gasto com reparo ou manuteno no acrescente vida l superior a um ano ao bem, os valores assim incorridos devero ser levados ao resultado do exerccio do perodo de competncia como despesas operacionais. Despesa x Imobilizado Por determinao do Regulamento do Imposto de Renda, o custo de aquisio de bens xos pode ser deduzido como custo ou despesa operacional, diretamente, sem passar pelo a vo imobilizado, nas seguintes condies: a) se o prazo de vida l do bem adquirido no ultrapassar um ano; independentemente do seu custo de aquisio; b) se o valor do bem adquirido no superar R$ 326,61 (trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos), ainda que possua vida l superior a um ano. Os bens xos que no se enquadrarem nessas condies devero ser a vados para posterior depreciao.
Nas aquisies de bens usados, a contabilizao d-se pela escolha entre as opes abaixo, da que resultar em prazo maior: metade da vida l admissvel para o bem adquirido novo; restante da vida l, considerada esta em relao primeira instalao do bem. No dia a dia, uma presente diculdade para o contador encontrar a taxa de depreciao de bens adquiridos usados, a determinao da taxa em relao primeira instalao, quando o bem j teve mais de um proprietrio. Depreciao Acelerada A legislao do imposto de renda prev dois pos de depreciao acelerada: a) a que ocorre em razo do nmero de horas dirias de operao dos bens mveis; b) a que tem por nalidade incen var a implantao, renovao ou modernizao de instalaes e equipamentos concedidas a determinados setores da economia ou a determinadas a vidades. Depreciao acelerada contbil Na depreciao acelerada em razo do nmero de horas trabalhadas art. 312 do RIR aceitvel exclusivamente para bens mveis, aplicam-se os seguintes coecientes de acelerao: Um turno de 8 horas Dois turnos de 8 horas Trs turnos de 8 horas Taxa x 1,0 Taxa x 1,5 Taxa x 2,0
Ganhos ou Perdas de Capital: Conceito, Alienao de Bens do A vo Imobilizado, Alienao

Conceito de Ganhos e Perdas de Capital Denomina-se ganho ou perda de capital o resultado da a vidade no con nuada, que aquele resultante da venda ou baixa de a vos no circulantes, exceto ARLP.
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No procedimento para se chegar a tais resultados, compara-se o custo do bem a ser baixado de seu a vo com o preo pelo qual foi alienado. Se um trator cujo valor de aquisio foi de R$ 40.000,00 registrar saldo em sua conta de depreciao acumulada equivalente a R$ 30.000,00 na data de alienao, a ser realizada vista por R$ 8.000,00, a empresa ter perda de capital: Custo de aquisio do trator Depreciao acumulada at a data da alienao Custo na baixa do bem alienado Receita na alienao de imobilizado Custo na baixa do bem alienado Perda de capital 40.000,00) (30.000,00) 10.000,00) 8.000,00) (10.000,00) (2.000,00)
f) capacidade de mensurar com conabilidade os gastos atribuveis ao a vo intangvel durante seu desenvolvimento. bom lembrar que esse novo tratamento observado pelas empresas desde a ex no do grupo de contas do a vo diferido.
Exausto
Em termos gerais, o custo do capital aplicado na aquisio de a vos deve ser atribudo aos exerccios sociais que possam receber agregaes de valor em seus resultados em razo de seu uso na produo de bene cios econmicos. Isso tambm se aplica aos montantes des nados aquisio de direitos de explorao de recursos naturais. O processo pelo qual se aloca aos resultados parte do valor aplicado na aquisio desses recursos, em decorrncia da extrao ou do seu esgotamento efe vo ou, ainda, dos bens aplicados exclusivamente nessa explorao o que se denomina exausto. A ideia distribuir o custo dos recursos naturais pelo perodo em que possam ser explorados. O normal determinar a taxa de exausto de acordo com o volume de recursos extrados em relao possana da mina ou da capacidade de gerao de bene cios das orestas. Admite-se ainda que se use para a exausto o prazo de concesso de direito de explorao, se este ndar antes de se esgotarem os recursos da mina, jazida ou oresta. Nesse caso, passa a ser denominada amor zao. O lanamento da exausto tambm segue periodicidade mnima mensal, de acordo com o regime de competncia: Exausto (despesa operacional) a Exausto acumulada (redutora de a vo) O mecanismo de exausto adequado para a avaliao dos recursos naturais de propriedade da empresa e, portanto, rela vo a contas classicadas em seu imobilizado, como comum no caso de formao de reas de orestas para explorao econmica por meio de esgotamento. Se os recursos forem de propriedade de terceiros, a empresa ter apenas o direito de explorao e dever adotar o mecanismo de amor zao como forma de avaliao. O capital aplicado na aquisio ou formao de a vos exaurveis tambm deve passar pelo teste de recuperabilidade de a vos, do mesmo modo que os a vos depreciveis e amor zveis.
Se a venda se efe vasse a R$ 11.350,00, haveria ganho de capital: Receita na alienao de imobilizados Custo na baixa do bem alienado Ganho de capital 11.350,00) (10.000,00) 1.350,00)
Amor zao
Registra a perda de valor dos bens incorpreos, registrados no a vo no circulante intangvel, usados pela companhia no desempenho de suas a vidades, que tenham existncia limitada por prazo contratual ou legal. Isto , ajusta contas representavas de patentes, marcas, licenas, autorizaes, concesses, direitos autorais, desde que adquiridos junto a terceiros. Em consequncia, a taxa anual ser xada em razo do nmero de anos de existncia do direito de uso dos bens intangveis. A escriturao da amor zao tambm segue periodicidade mnima mensal, segundo o regime de competncia: Amor zao (despesas operacionais) a Amor zao acumulada (redutora do a vo) A empresa dever proceder, periodicamente ao teste de recuperabilidade dos a vos para vericar a necessidade de registrar perdas, quando o valor recupervel dos intangveis for maior que o valor lquido contbil pelo qual estejam registrados. Ateno! Segundo o item n 55 da Deliberao CVM n 644, de dezembro de 2010, durante a fase de pesquisa de projetos internos no h como demonstrar, efe vamente, que o novo a vo gerar bene cios econmicos futuros. Assim, os gastos com essas pesquisas devem ser registrados como despesas. Entretanto, os gastos com desenvolvimento de produtos novos, decorrentes dos projetos internos, podero ser registrados no intangvel, desde que a empresa possa comprovar o seguinte (item 57 daquela Deliberao): a) viabilidade tcnica para concluir o a vo intangvel de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda; b) inteno de concluir o a vo intangvel e de us-lo ou vend-lo; c) capacidade para usar ou vender o a vo intangvel; d) forma como o a vo intangvel deve gerar bene cios econmicos futuros. Entre outros aspectos, a en dade deve demonstrar a existncia de mercado para os produtos do a vo intangvel ou para o prprio a vo intangvel ou, caso este se des ne ao uso interno, a sua u lidade; e) disponibilidade de recursos tcnicos, nanceiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o a vo intangvel; e
Teste de recuperabilidade dos a vos

Ateno para o novo tratamento dos a vos no circulantes imobilizados e intangveis (Lei n11.941/2009). A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado e intangvel, a m de que sejam: I registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou a vidades a que se des navam ou quando comprovado que no podero produzir resultados sucientes para recuperao desse valor; ou II revisados e ajustados os critrios u lizados para determinao da vida l econmica es mada e para clculo da depreciao, exausto e amor zao. Outra observao importante a de que as ins tuies que optaram pela manuteno dos saldos da reavaliao gerados antes da alterao da Lei n 6.404/1976, at sua completa realizao nanceira, ainda tm saldo nessa conta, no PL.
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INVESTIMENTOS
Segundo a Lei n 6.404/1976, o subgrupo inves mentos do no circulante contempla dois pos de a vos: as par cipaes permanentes em outras sociedades e outros inves mentos no classicveis no a vo circulante nem no realizvel a longo prazo e que no se des nem manuteno das a vidades da companhia ou da empresa, tais como obras de arte, terrenos sem des nao e imveis de renda. Ao Ttulo representa vo da menor parcela em que se divide o capital de uma sociedade por aes. Pode ser emi da com ou sem valor nominal. Outros tulos So tulos negociveis, alm das aes, as debntures e partes benecirias. Debntures Segundo a Lei n 6.404/1976, debntures so tulos negociveis, vendidos por sociedades annimas de capital aberto, que conferem aos seus tulares direito de crdito contra a companhia, nas condies constantes da escritura de emisso e, se houver, do cer cado. Por meio da venda desses tulos, as empresas angariam recursos, normalmente de longo prazo, junto ao pblico invesdor, diretamente, sem a intermediao do sistema bancrio, o que reduz o custo de captao, pois afasta o spread bancrio. O debenturista no se confunde com o scio, pois no par cipa da sociedade. um fomentador, com prazo determinado para receber o capital aplicado na aquisio das debntures, acrescido das vantagens asseguradas no cer cado de emisso. Partes benecirias Partes benecirias so tulos conhecidos classicados entre os valores mobilirios que, atualmente, s podem ser emi dos por companhias fechadas. A Lei n 6.404/1976 veda s companhias abertas o direito de emi r partes benecirias, sob qualquer alegao. As partes benecirias conferem aos seus tulares direito de par cipar dos lucros da companhia, se houver, e seus portadores no podem ser agraciados com nenhum direito priva vo de scio. Dividendos So a remunerao do capital inves do pelos scios.
Quanto aos critrios de avaliao do subgrupo inves mentos do a vo permanente, a Lei das S.A. enumera regras vlidas para todas as sociedades inves doras, exceto as sociedades annimas de capital aberto, que devem aplicar a Instruo n 247/1996 da Comisso de Valores Mobilirios (CVM). Assim, as empresas que no negociam aes em bolsa ou mercado de balco aplicam as regras determinadas pela Lei n 6.404/1976, nos arts. 183 e 247 ao 250; as que o fazem seguem a referida instruo. Inves mentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial e pelo mtodo de custo Doutrina e legislao contemplam os Mtodos de Equivalncia Patrimonial (MEP) e de Custo ou Custo Corrigido como critrios vlidos na avaliao de tais a vos. Textualmente a Lei Societria assim se manifesta com relao s par cipaes: Art. 183. No balano, os elementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: [...] III os inves mentos em par cipao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos ar gos 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda es ver comprovada como permanente, e que no ser modicado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonicadas; [...] Art. 243. O relatrio anual da administrao deve relacionar os inves mentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modicaes ocorridas durante o exerccio. 1 So coligadas as sociedades nas quais a invesdora tenha inuncia signica va. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 2 Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, tular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. 3 A companhia aberta divulgar as informaes adicionais, sobre coligadas e controladas, que forem exigidas pela Comisso de Valores Mobilirios. 4 Considera-se que h influncia significativa quando a inves dora detm ou exerce o poder de par cipar nas decises das pol cas nanceira ou operacional da inves da, sem control-la. (Includo dada pela Lei n 11.941, de 2009) 5 presumida inuncia signica va quando a inves dora for tular de vinte por cento ou mais do capital votante da inves da, sem control-la. (Includo dada pela Lei n 11.941, de 2009) [...] Art. 247. As notas explica vas dos inves mentos a que se refere o art. 248 devem conter informaes precisas sobre as sociedades coligadas e controladas e suas relaes com a companhia, indicando: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I a denominao da sociedade, seu capital social e patrimnio lquido;
Par cipao Societria

A aquisio de cotas ou aes de outras empresas quando presente a inteno de permanncia leva ao seguinte registro: D: Par cipaes Societrias C: Disponibilidades x x
Cabe ressaltar que a posterior inteno de revenda do inves mento, no curto prazo, no autoriza a transferncia da par cipao para o circulante em razo de bice da legislao scal. Portanto, con nuam entre os inves mentos permanentes at que haja a alienao, quando ento se processa a baixa e se efetua a apurao do ganho ou perda de capital correspondente, se houver.
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II o nmero, espcies e classes das aes ou quotas de propriedade da companhia, e o preo de mercado das aes, se houver; III o lucro lquido do exerccio; IV os crditos e obrigaes entre a companhia e as sociedades coligadas e controladas; V o montante das receitas e despesas em operaes entre a companhia e as sociedades coligadas e controladas. [...] Art. 248. No balano patrimonial da companhia, os inves mentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum sero avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, de acordo com as seguintes normas: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I o valor do patrimnio lquido da coligada ou da controlada ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de vericao levantado, com observncia das normas desta Lei, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes da data do balano da companhia; no valor de patrimnio lquido no sero computados os resultados no realizados decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, ou por ela controladas; II o valor do investimento ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio Para sua compreenso, observe o seguinte exemplo.
lquido referido no nmero anterior, da porcentagem de par cipao no capital da coligada ou controlada; III a diferena entre o valor do inves mento, de acordo com o nmero II, e o custo de aquisio corrigido monetariamente; somente ser registrada como resultado do exerccio: a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efe vos; c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. 1 Para efeito de determinar a relevncia do invesmento, nos casos deste ar go, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. 2 A sociedade coligada, sempre que solicitada pela companhia, dever elaborar e fornecer o balano ou balancete de vericao previsto no nmero I.
Mtodo da Equivalncia Patrimonial

Mtodo pelo qual os resultados dos inves mentos em par cipaes societrias so reconhecidos na inves dora no momento em que so gerados, independente do momento em que sero distribudos, mediante a aplicao de porcentagem de par cipao no capital da coligada ou controlada, sobre o valor de patrimnio lquido das mesmas. Observe que a expresso patrimnio lquido tem maior amplitude que resultado do exerccio.
Informaes aps a aquisio de par cipao societria da empresa B pela empresa A no exerccio social de X1 Cia. A Inves dora A vo No Circulante Inves mentos Aes da Controlada Cia. B Inves da Patrimnio Lquido Capital Social 14.000,00 B 9.800,00
A empresa B foi cons tuda neste ano com capital social composto exclusivamente de aes ordinrias (com direito a voto), das quais 70% pertencem empresa A. Ao m do exerccio, o PL da inves da apresentou a seguinte evoluo: Cia. A Inves dora Informaes em 31/12/X1
Cia. B Inves da Informaes em 31/12/X1 Patrimnio Lquido Capital Social Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados Total do PL 14.000,00 2.000,00 1.000,00 3.000,00 20.000,00
A vo No Circulante Inves mentos Aes da Controlada
B 9.800,00
Clculo da Avaliao Ao m do exerccio, o valor do inves mento da empresa A em B deve ser avaliado pela equivalncia patrimonial, da seguinte forma: PL nal da Cia. B (X) Percentual de par cipao societria (=) Valor do inves mento de aps equivalncia patrimonial () Valor inicial do inves mento (=) Receita de Equivalncia Patrimonial 20.000,00 70% 14.000,00 (9.800,00) 4.200,00
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A diferena entre o valor inicial do inves mento e o saldo que deve exibir pela equivalncia deve ser lanada como receita operacional da inves dora. Assim: D: Aes da Controlada B 4.200,00 C: Receitas de Equivalncia Patrimonial Cia. A Inves dora Aps ajuste pela equivalncia A vo No Circulante Inves mentos Aes da Controlada
Coligao acionria e controle acionrio Para iden cao do controle, importa saber se a inves dora , diretamente ou atravs de outras controladas, tular de direitos que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais da inves da e o poder de eleger (e des tuir) a maioria dos administradores. Em termos percentuais, o controle incontestvel quando se possui cinquenta por cento mais uma ao do capital votante, mas essa no a nica hiptese de exerccio dessa condio, pois isso ir depender do grau de pulverizao das aes com direito a voto entre os diversos acionistas. A situao de controle tambm pode ser atribuda ao grupo de acionistas que reunir a maior parte das aes ordinrias (que do direito a voto), independente do percentual individual de cada um. Exemplo 1: a Companhia A possui 80% do capital votante de B, que, por sua vez, possui 70% do capital votante de C. Nesse caso, A controla B diretamente e C indiretamente, j o seu percentual de par cipao indireta nesta l ma a nge 56%. Em um segundo exemplo, a inves dora X possui 25% das aes ordinrias de uma empresa (Y) em que o restante do capital votante est distribudo entre outros cinco acionistas, em partes iguais de 15%, inexis ndo acordo de votos entre esses l mos, para a ngir o controle. Portanto, X controla Y. As coligaes, aps a Lei n 11.941, de 2009, passam a ser iden cadas quando houver inuncia signica va da invesdora sobre a inves da. No existe mais o percentual mnimo para coligao, que antes era de 10% do PL da inves da. Porm, embora no se fale mais em percentual mnimo para a coligao, a lei determina que se presumam coligadas as empresas quando o percentual de par cipao no capital votante de uma em outra for igual ou superior a 20%. Inuncia signica va Esse conceito est descrito na Deliberao CVM n 605 de 29 de novembro de 2009, nos itens relacionados a seguir: 6. Se o inves dor mantm direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de controladas), vinte por cento ou mais do poder de voto da inves da, presume-se que ele tenha inuncia signica va, a menos que possa ser claramente demonstrado o contrrio. Por outro lado, se o inves dor detm, direta ou indiretamente (por meio de controladas, por exemplo), menos de vinte por cento do poder de voto da inves da, presume-se que ele no tenha inuncia signica va, a menos que essa inuncia possa ser claramente demonstrada. A propriedade substancial ou majoritria da inves da por outro inves dor no necessariamente impede que o inves dor minoritrio tenha inuncia signica va. 7. A existncia de inuncia signica va por invesdor geralmente evidenciada por um ou mais das seguintes formas: (a) representao no conselho de administrao ou na diretoria da inves da; (b) par cipao nos processos de elaborao de pol cas, inclusive em decises sobre dividendos e outras distribuies; (c) operaes materiais entre o inves dor e a inves da; (d) intercmbio de diretores ou gerentes; ou (e) fornecimento de informao tcnica essencial. ..................................................................................
4.200,00
B 14.000,00
Recebimento de Lucros ou Dividendos de Inves mentos: Contabilizao Se em lanamento prprio, a Cia. B decidir distribuir como dividendos a totalidade do valor registrado na conta Lucros Acumulados, isso alterar seu PL.
Cia. B Inves da Informaes em 31/12/X1 Passivo Circulante Dividendos a Pagar Patrimnio Lquido Capital Social Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados Total do PL Total do passivo e PL 3.000,00 14.000,00 2.000,00 1.000,00 0,00 17.000,00 20.000,00
Haver, portanto, a necessidade de a inves dora ajustar o saldo da par cipao societria para restabelecer a equivalncia patrimonial. Dividendos a receber a Aes da Controlada B 2.100,00 Cia. A Inves dora Aps registro da parcela proporcional dos dividendos A vo No Circulante Inves mentos Aes da Controlada B 11.900,00 Sociedades Controladas e Sociedades Coligadas Para a iden cao da obrigatoriedade de u lizao da equivalncia patrimonial, o primeiro passo consiste em vericar se o inves mento se encaixa no conceito de coligao ou controle expressos no art. 243 da Lei Societria. A avaliao por equivalncia patrimonial passou a se aplicvel, aps a Lei n 11.941, de 2009, para os inves mentos: a) em controladas; b) em coligadas. O que no se enquadrar nessas condies ser avaliado pelo mtodo de custo. Relevncia do Inves mento Ateno! A Lei n 11.638/2007 re rou a necessidade de iden cao do critrio de relevncia anteriormente requerido para ns de aplicao do MEP.
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10. A en dade perde a inuncia signica va sobre a inves da quando ela perde o poder de par cipar nas decises sobre as pol cas nanceiras e operacionais daquela inves da. A perda da inuncia signica va pode ocorrer com ou sem uma mudana no nvel de par cipao acionria absoluta ou rela va. Isso pode ocorrer, por exemplo, quando uma coligada torna-se sujeita ao controle de governo, tribunal, rgo administrador ou en dade reguladora. Isso pode ocorrer tambm como resultado de acordo contratual. .................................................................................. 18. O inves dor deve suspender o uso do mtodo de equivalncia patrimonial a par r da data em que deixar de ter inuncia signica va sobre a coligada e deixar de ter controle sobre a at ento controlada (exceto, no balano individual, se a inves da passar de controlada para coligada), a par r desse momento, contabilizar o inves mento como instrumento nanceiro de acordo com os requisitos do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. Se a coligada passar a ser sua controlada ou ento um empreendimento sob controle conjunto tal como denido pelo Pronunciamento Tcnico CPC 19 Inves mento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture), permanece o uso da equivalncia patrimonial nas demonstraes individuais. Quando da perda de inuncia e do controle, o inves dor deve mensurar ao valor justo qualquer inves mento remanescente que mantenha na ex-coligada ou ex-controlada. O inves dor deve reconhecer no resultado do perodo qualquer diferena entre: (a) o valor justo do inves mento remanescente, se houver, e qualquer montante proveniente da alienao parcial de sua par cipao na coligada e na controlada; e (b) o valor contbil do inves mento na data em que foi perdida a inuncia signica va ou foi perdido o controle. 19. Na data em que a inves da deixa de ser uma coligada ou controlada e passa o inves mento a ser contabilizado como instrumento nanceiro, de acordo com os requisitos do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, o valor justo desse inves mento ser considerado no seu reconhecimento inicial como a vo nanceiro. Uma exigncia par cular da CVM quanto aos inves mentos avaliados pela equivalncia patrimonial a de que estes devam ser desdobrados, no a vo no circulante, discriminando-se o custo de aquisio das parcelas de gio ou desgio que possam advir da negociao da par cipao. Ganhos ou Perdas de Capital na Alienao de Inves mentos Por determinao do art. 425 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999) o ganho ou perda de capital na alienao ou liquidao do inves mento ser determinado com base no seu valor contbil. Por essa razo, a iden cao de ganhos de capital s exis r se, aps deduzir do preo de venda o custo de aquisio, o gio no amor zado e a proviso perdas de a vos.
equivalncia patrimonial. Por ele, os resultados posi vos so reconhecidos no no ano da gerao, mas no do efe vo recebimento dos dividendos. Prejuzos que ocorram eventualmente na inves da no tm seu reexo reconhecido na inves dora. Perdas permanentes quando iden cadas devem ser provisionadas. Portanto, a conta que registra essas par cipaes societrias no acompanha a evoluo do patrimnio lquido da inves da. O registro dos dividendos, quando recebidos aps 6 meses do momento da aquisio do inves mento traz uma receita operacional: Caixa a Receita de dividendos x
No caso de recebimentos durante os seis meses que sucedem a compra da par cipao, por determinao da legislao do imposto de renda, a inves dora dever registr-los como diminuio do custo de aquisio. Caixa a Par cipaes avaliadas ao custo Alienao de Inves mentos Avaliados pelo Mtodo de Custo: Clculo e Contabilizao Quando se adota o mtodo de custo, a empresa registra o inves mento pelo valor efe vamente despendido para a compra, sem destacar gio ou desgio. Admite-se o registro da proviso para perdas permanentes em inves mentos. Nesse caso, o registro da alienao iden car os ganhos ou perdas de capital pela diferena entre o preo ob do na venda, o custo de aquisio e a proviso para perdas permanentes em inves mentos. Contabilizao da Alienao Suponha que uma empresa venda uma participao anteriormente registrada ao custo de aquisio de R$ 2.000,00. A alienao aconteceu por R$ 1.200,00. Clculo: Preo de venda Custo na baixa da par cipao Perda de capital Lanamento: Diversos a Par cipaes avaliadas ao custo Caixa ou bancos 1.200,00 Perdas de capital 800,00 Remunerao do Capital Prprio O capital prprio pode ser remunerado por juros pagos ou creditados aos acionistas na fase de implantao da companhia, momento que antecede o incio das operaes sociais. 1.200,00 (2.000,00) 800,00 x
2.000,00
VARIAES DO PATRIMNIO LQUIDO

O patrimnio lquido passa a gurar com a seguinte composio: Capital social Reservas de capital
Mtodo de Custo
Esse mtodo u lizado para inves mentos que no justifiquem, segundo os ditames legais, a aplicao da
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() Ajustes de avaliao patrimonial Reservas de lucros (-) Aes em tesouraria (-) Prejuzos acumulados Em termos gerais, em relao estrutura que vigorava at 2007, nota-se a ex no das reservas de reavaliao, a incluso do subgrupo ajustes de avaliao patrimonial, a incluso das aes em tesouraria, como o subgrupo do patrimnio lquido e a vedao de evidenciao da conta de lucros acumulados no balano patrimonial, passando a ser admi da apenas a de prejuzos acumulados. A vedao da u lizao da conta de lucros acumulados para reteno de lucros no distribudos j era prevista no ar go 202, 6, da Lei n 6.404/1976, alterada pela Lei n 10.303/2001, que, desde ento, dispunha que os lucros no des nados s reservas de lucros deveriam ser distribudos como dividendos. Entretanto, admi a-se a evidenciao em balano de saldos em lucros acumulados, desde que anteriores entrada em vigor da Lei n10.303/2001. Com a nova Lei n 11.638/2007, todo o lucro dever ser des nado, o que signica dizer que a conta lucros acumulados no mais poder restar com saldo a ser evidenciado no patrimnio lquido. Entende-se, no entanto, que a manuteno da Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados no rol das demonstraes contbeis obrigatrias (vide art. 176, II) indica que a conta lucros acumulados no foi ex nta. Ela con nua a exis r para ns de escriturao, porm no para os ns de evidenciao, pois aps os procedimentos de des nao dos lucros feitos a par r dela, ela no poder restar com saldos, o que traz como consequncia lgica que ela no mais far parte do balano. Apenas os prejuzos acumulados devero ser evidenciados, enquanto no absorvidos. A lei tambm traz novidades acerca da composio das reservas de lucros e das reservas de capital, sobre as quais falaremos posteriormente. Classicao e Conceitos Contbeis Aplicados O patrimnio lquido um grupo de contas do passivo que, para sua compreenso, exige que sejam estudados, conceitualmente, cada uma das contas que o compem. Capital Esse subgrupo do PL deve ser desdobrado da seguinte forma: CAPITAL SOCIAL Capital Subscrito () Capital a Realizar Ao adotar essa forma de apresentao, o capital social evidencia os valores efe vamente recebidos dos scios, ou gerados pela empresa que estejam formalmente incorporados ao capital, ou seja, o capital realizado. Lanamento de subscrio do capital: D: Capital a Realizar C: Capital Subscrito 2.000,00 2.000.000,00
D: Caixa, Estoques, Veculos, Imveis etc. C: Capital a Realizar Logo: Capital Subscrito () Capital a Realizar (=) Capital Realizado
1.200.000,00 1.200.000,00
2.000.000,00 (800.000,00) 1.200.000,00
Caso a empresa tenha, em seu estatuto, um limite previsto para que os diretores aumentem o capital da companhia sem a necessidade de convocao de nova assembleia para reforma estatutria, diz que ela tem capital autorizado.
Reservas de Capital
Os valores recebidos pela companhia que no transitam pelo resultado do exerccio como receitas, mas que representam reforos de seu capital, e para os quais no se iden cam contrapar das na entrega de bens ou prestao de servios so registrados como reservas de capital. Observe que, neste caso, haver a gerao de novos a vos, por interveno de terceiros, mas sem esforos por parte da empresa. Quanto composio das reservas de capital, aps a edio da Lei n 11.638/2007, elas passam a abarcar o seguinte conjunto de contas: a) gio na emisso de aes; b) produto da alienao de bnus de subscrio; c) produto da alienao de partes benecirias (nocaso de companhias fechadas). A revogao das alneas c e d do 1 do ar go 182 resultou na re rada das contas prmio recebido na emisso de debntures e doaes e subvenes recebidas para inves mento do subgrupo das reservas de capital. O tratamento adequado para as contas de prmio recebido na emisso de debntures passou a ser a classicao dos saldos entre as receitas diferidas, enquanto se tratarem de itens no realizados. A realizao do fato gerador da receita nos termos do regime de competncia determina sua imediata apropriao para a conta de resultado de receita nanceira. Quanto s doaes e subvenes recebidas para invesmentos, os saldos no u lizados dessas contas anteriores edio da Lei n 11.638/2007 podem ser man dos entre as reservas de capital enquanto aguardam a total u lizao. Os novos recebimentos o registro de tais valores integram as contas de resultado receitas de doaes recebidas se a doao foi incondicionada. Isto , na hiptese de no haver condio a ser cumprida pela empresa donatria em relao ao doador. Se a doao for condicionada, o registro desses recebimentos deve ser feito em contrapar da de conta de receita diferida do passivo no circulante at que haja o cumprimento da condio necessria. Realizada a condio, o item deve ser reconhecido como resultado. Em caso de recebimento de valores advindos do poder pblico para os quais haja expressa determinao de vedao de distribuio de dividendos vinculados doao, os valores que transitarem pelo resultado devero ser registrados como Reserva de Incen vos Fiscais quando chegarem ao patrimnio lquido. A Lei n 6.404/1976 ainda inclui entre as reservas de capital a Reserva de Correo Monetria do Capital. Porm, a Lei n 9.249/1995, art. 4, pargrafo nico, vetou a u lizao de quaisquer mecanismos de correo monetria de demonstraes contbeis a par r do incio de sua vigncia.
Lanamento de integralizao parcial do capital, por entrega de dinheiro e diversos bens:
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gio na Emisso de Aes Surge quando: a) o preo recebido na operao de emisso das aes superar o valor nominal delas; b) o preo recebido na operao de emisso das aes superar a parcela des nada formao do capital, no caso de aes sem valor nominal; c) na operao de converso de debntures em aes, o valor suprimido da exigibilidades ultrapassar o montante des nado subscrio do capital; d) houver converso de partes benecirias anteriormente alienadas de forma onerosa em aes, com des nao de valores ao capital inferior ao montante conver do. Suponha, por exemplo, uma companhia que tem patrimnio lquido de R$ 400.000,00 dividido em 200.000 aes, das quais ir colocar venda 20.000. Se essas aes forem vendidas por R$ 2,50 cada uma, com recebimento imediato, veja os procedimentos a serem adotados pelo contador: 1 Calcular o Valor Patrimonial da Ao (VPA): VPA = Patrimnio lquido Nmero de aes do capital
O Produto da Alienao de Bnus de Subscrio Os bnus de subscrio so tulos mobilirios emi dos dentro dos limites de capital autorizado constantes de clusula estatutria. Asseguram aos seus adquirentes, nas condies constantes do cer cado de emisso, direito preferencial de subscrever as novas aes mediante pagamento do preo de emisso. Assim como as partes benecirias, os bnus de subscrio podem ser objeto de alienao onerosa ou de atribuio gratuita, como vantagem conferida aos subscritores de aes ou aos debenturistas. Nesse l mo caso, no se faz lanamento contbil. No se podem confundir os bnus de subscrio com as aes que tenham emisso autorizada. Em mercado de capitais, usa-se a expresso when issued basis a propsito de uma nova emisso j autorizada cujas aes ainda no estejam nas mos do pblico. Elas podem ser negociadas, mas tais operaes s so liquidadas quando, de fato, ocorrer a emisso. Nos jornais, aes nessas condies aparecerem indicadas com W.I. expresso derivada de when, as and if issued (quando, como e se emi da). O lanamento do recebimento de valores por alienao de bnus de subscrio : Disponibilidades a Produto da Alienao de Bnus de Subscrio x
VPA = R$ 400.000,00 / 200.000 aes VPA = R$ 2,00 por ao 2 Iden car o valor do gio:
Preo de venda das aes (20.000 x R$ 2, 50) (-) Valor patrimonial ou custo (20.000 x R$ 2,00) (=) gio recebido na emisso de aes = 50.000,00 = (40.000,00) = 10.000,00
Ajustes de Avaliao Patrimonial

No patrimnio lquido importante ressaltar a ex no das reservas de reavaliao que no mais compem sua estrutura. Surgiu o subgrupo do patrimnio lquido denominado Ajustes de Avaliao Patrimonial, que ter a funo de registrar as contrapar das de acrscimos ou redues de valores a elementos do a vo ou do passivo para os quais seja aceita a avaliao a valor justo, em razo dos novos critrios de avaliao de a vos e passivos estabelecidos no art.183 da Lei n6.404/1976. Mas ateno: oregistro primeiro dos a vos e passivos con nua a ser feito pelo custo como base de valor (Princpio do Registro com Base no valor Original). Asutuaes de preo posteriores ao momento de entrada que devero gerar as atualizaes ao preo de mercado a serem registradas em ajustes de avaliao patrimonial. A conta Ajuste de Avaliao Patrimonial, portanto, poder receber lanamentos a dbito ou a crdito. Se de seu mecanismo de funcionamento derivar saldo devedor, essa conta ser tratada como redutora do patrimnio lquido. Transferncia do Lucro Lquido para as Reservas Uma vez iden cado o saldo nal da conta Resultado do Exerccio, este deve ser transferido para a conta PL denominada lucros ou prejuzos acumulados. Se esse saldo for credor, ser lucro e dever ser objeto de completa des nao. Nesse caso, formam-se as reservas de lucros, o montante do dividendo obrigatrio e, at mesmo, des nam-se valores ao aumento de capital. No caso de iden cao de prejuzos, os saldos que no se puder absorver devem ser evidenciados como reduo do patrimnio lquido da companhia.
3 Efetuar o lanamento: Disponibilidades a Diversos a Capital a gio recebido na emisso de aes
40.000,00 10.000,00 50.000,00
O Produto da Alienao de Partes Benecirias Partes benecirias so valores mobilirios estranhos ao capital e sem valor nominal, que concedem aos seus tulares direito de crdito eventual contra a companhia, sob a forma de par cipao nos lucros anuais. Admitem alienao a terceiros ou atribuio gratuita. A par r da Lei n 10.303/2001, vedado s companhias abertas emi r tais tulos. As de capital fechado podem faz-lo a qualquer tempo, respeitadas as condies determinadas em seu estatuto ou pela assembleia-geral. As partes benecirias no podem conferir direitos privavos dos acionistas aos seus possuidores, salvo o de scalizar, dentro dos limites da lei, os atos dos administradores. Alienaes onerosas de partes benecirias sero objeto de lanamento contbil e de Nota Explica vas. Para as atribuies gratuitas no se faz lanamento, mas as Notas Explica vas tambm devem contempl-las. O lanamento decorrente da alienao onerosa de partes benecirias bem simples: Disponibilidades a Produto da Alienao de Partes Benecirias x
Reservas de Lucros
Constituem-se pela apropriao de lucros da companhia conforme determinao do art. 182, 4 da Lei
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n 6.404/1976 e diferenciam-se das reservas de capital pelo fato de estas l mas no terem origem no resultado. Com o advento da Lei n 10.303/2001, em seu 6, art. 202, os lucros auferidos pela companhia devem ser inteiramente des nados, ou para a formao de reservas ou para pagamento de dividendos. No entanto, se o lucro do perodo for insuciente para cobrir prejuzos anteriormente gerados, no h que se falar em des nao para reservas de lucros. O resultado atual ser usado para compensar esses prejuzos. Se, por outro lado, o lucro gerado for capaz de absorver os prejuzos com folga, as reservas de lucros sero formadas aps a compensao. A par r de 2008, em razo da Lei n 11.638/2007, que incluiu o art. 195-A na Lei n 6.404/1976, o conjunto das reservas de lucros passa a ser: 1. reserva legal; 2. reserva de incen vos scais; 3. reserva estatutria; 4. reserva para con ngncias; 5. reserva oramentria (de lucros para expanso ou reteno de lucros); 6. reserva de lucros a realizar; 7. reserva especial para o dividendo obrigatrio no distribudo. Reserva Legal Objetiva assegurar a integridade do capital social e somente pode ser u lizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital. Antes de qualquer outra des nao (com exceo da compensao de prejuzos acumulados se restou saldo anterior e no mais havendo reservas de lucros passveis de uso na compensao) do lucro lquido do exerccio, 5% devem ser aplicados na cons tuio da reserva legal, que no exceder de 20% do capital social (realizado). Alcanado este percentual, conhecido como limite obrigatrio, a companhia no mais poder des nar valores formao dessa reserva. A critrio da companhia a reserva legal poder deixar de receber des naes no exerccio em que o saldo dessa reserva acrescido do montante das reservas de capital exceder de 30% o capital social realizado. o chamado limite faculta vo. Pode ocorrer que, no exerccio em que a companhia esteja prxima de a ngir o limite faculta vo, a des nao para a reserva legal seja feita, respeitado o percentual mximo de 5% do lucro lquido do exerccio (LLE), pelo valor suciente apenas para complementao desse limite. Portanto, aproveitando-se percentual menor que 5% para des nao de valores reserva legal. O mesmo acontece quando se est prestes a a ngir o limite obrigatrio. Reservas Estatutrias So des naes do LLE feitas em conformidade com o no estatuto social da companhia ou com o contrato social. Por previso do art. 198 da Lei n 6.404/1976, a des nao dos lucros para cons tuio das reservas estatutrias e de reteno de lucros no pode ser aprovada, em cada exerccio, em prejuzo da distribuio do dividendo obrigatrio. Por consequncia, os valores dessas reservas no podem ser deduzidos da base de clculo do dividendo mnimo obrigatrio. A lei no estabelece quais operaes de interesse da companhia sero objetos de tais reservas, j que elas resultaro do consenso da assembleia-geral. Por isso, podem ser criadas a critrio dos scios ou acionistas para resgate de tulos mobilirios como debntures e partes benecirias,
ou aumento de capital, apenas para exemplicar. As nicas limitaes so para que o estatuto indique de modo preciso e completo a sua nalidade, xe critrios para determinao da parcela anual do LLE a ser des nada sua formao e estabelea seu limite mximo. Reserva para Con ngncias So criadas a juzo da assembleia-geral que pode, por proposta dos rgos da administrao, des nar parte do lucro lquido formao de reserva com a nalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser es mado (Lei n 6.404/1976, art. 195). Referem-se a perdas ainda no incorridas que possam reduzir futuros resultados da companhia. No se confundem com as provises para con ngncias (PC ou PELP), pois tm por obje vo segregar parte do lucro impedindo sua distribuio como dividendo para fazer frente a essas perdas futuras provveis, incertas, porm es mveis e previsveis. Geralmente, jus cam-se em funo de perdas cclicas como geadas, secas, cheias, inundaes; ou eventuais, como a desapropriao iminente de um imvel que no seja devidamente indenizado, ou mesmo pelos lucros cessantes a ele rela vos. O valor des nado formao dessa reserva deduzido da base de clculo do dividendo mnimo obrigatrio quando de sua cons tuio e adicionado quando de sua reverso. Segundo a lei, a reserva para con ngncias deve ser reverda no exerccio em que deixarem de exis r as razes que jus quem a sua cons tuio ou em que ocorrer a perda. Lanamento de cons tuio da reserva: Lucros Acumulados a Reserva para Con ngncias Lanamento de reverso: Reserva para Con ngncias a Lucros Acumulados x x
Reserva de Reteno de Lucros (ou de Lucros para Expanso) Para atender a projeto de inves mento, a assembleia-geral pode, por proposta dos rgos da administrao, deliberar reter parcela do lucro lquido do exerccio prevista em oramento de capital, por ela previamente aprovado. Os rgos da administrao submetem o oramento assembleia, com a jus cao da reteno de lucros proposta, abarcando todas as fontes de recursos e aplicaes de capital, xo ou circulante. O prazo de execuo do oramento de capital pode ter a durao de at cinco exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de inves mento. Por isso, essa conta tambm denominada reserva oramentria.
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Ateno! Na verdade, esses lanamentos de cons tuio e reverso so os mesmos para todas as reservas de lucros, sendo que a reverso das reservas de con ngncia cons tuem uma ro na, em razo de sua natureza. As demais reservas so rever das a critrio da assembleia, para cobrir eventuais prejuzos para os quais os lucros gerados sejam insucientes.
Essa reserva tambm no pode, como a estatutria, ser cons tuda em detrimento do dividendo mnimo obrigatrio. Assim, seu valor no pode ser deduzido da base de clculo do dividendo, mas ter como consequncia reduzir o saldo da conta lucros ou prejuzos acumulados que se acrescenta ao mnimo. Reservas de Lucros a Realizar Faamos um estudo compara vo do art.197, II, vigente at 31/12/2007, com a sua atual redao. At 31/12/2007: Art.197. No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art.202, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, aassembleia-geral poder, por proposta dos rgos de administrao, des nar o excesso cons tuio de reserva de lucros a realizar. (Redao dada pela Lei n10.303, de 30/10/2001) 1 Para os efeitos deste ar go, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores: (Pargrafo nico renumerado para 1, com redao dada pela Lei n10.303, de 30/10/2001) I o resultado lquido posi vo da equivalncia patrimonial (art.248); e (Acrescentado pela Lei n10.303, de 30/10/2001) II o lucro, ganho ou rendimento em operaes cujo prazo de realizao nanceira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. A nova redao: [...] II o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de a vo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. (Acrescentado pela Lei n10.303, de 30/10/2001) (NR Lei n11.638/2007) A lei foi modicada para incluir, como parcela integrante dos lucros a realizar, aserem considerados para clculo e constuio da Reserva de Lucros a Realizar, osvalores oriundos da contabilizao de a vo e passivo pelo valor de mercado, quando o prazo de realizao nanceira desses ganhos ocorra aps o trmino do exerccio social subsequente. Assim ao calcularmos a reserva de lucros a realizar, no caso de aplicao dos arts.196 e 202 deve-se seguir os seguintes passos: 1) Calcular o montante do dividendo mnimo obrigatrio, se omisso o estatuto, pela seguinte frmula: Lucro lquido do exerccio () Reserva legal () Reserva de incenvos scais* () Reserva para con ngncias (+) Reverso da reserva p/ con ngncias (=) Lucro lquido ajustado (x) Percentual mnimo (=) Montante do dividendo mnimo obrigatrio
* Essa excluso faculta va.
2) Calcular o Lucro Lquido Realizado Lucro lquido do exerccio () Resultado lquido posi vo da equivalncia patrimonial () Lucros ou rendimentos de operaes a longo prazo () Ganho lquido em operaes ou contabilizaes de avo e passivo pelo valor de mercado (=) Lucro lquido realizado 3) Calcular a Reserva de Lucros a Realizar Montante dos Dividendos () Lucro Lquido Realizado (=) Valor a ser desnado Reserva de Lucros Realizar Reserva Especial para o Dividendo Obrigatrio No Distribudo No exerccio em que, mesmo havendo lucro gerado, a distribuio de dividendo seja incompa vel com a situao nanceira da companhia, esta pode valer-se do disposi vo previsto no art. 202, 4 e 5, da Lei n 6.404/1976 para no distribuir dividendos, desde que registre este valor em conta representa va de Reserva Especial. No futuro, assim que o permi r a situao nanceira da companhia, esses dividendos devem ser imediatamente distribudos, salvo se forem absorvidos por prejuzos. Esse po de situao pode ocorrer, por exemplo, se a companhia apurar lucro ao m de um perodo, mas ocorrerem circunstncias que dicultem essa distribuio, no perodo que sucede o fechamento do balano e que antecede ao pagamento dos dividendos. Os lucros que deixarem de ser distribudos nesse caso devero ser pagos como dividendos, assim que o permi r a situao nanceira da companhia. Reverses de Reservas Quando se efetua a des nao de valores s reservas de lucros, faz-se o seguinte lanamento: Lucros acumulados a Reserva de lucros (especicar a conta) x Para registrar a reverso, o lanamento deve ser o seguinte: Reserva de lucros (especicar a conta) a Lucros acumulados x
Limite de Saldo para as Reservas de Lucros De acordo com a nova redao do art. 199 da Lei n6.404/1976, olimite mximo do saldo das reservas de lucros, para ns de vericao de excessos de valor em relao ao valor do capital social, no levar em conta os saldos das reservas para con ngncias, de lucros a realizar e, tambm, anova reserva de incen vos scais. No mais, aregra con nua a mesma: quando o montante das reservas de lucros, no consideradas as trs j citadas, ultrapassar o capital social, aassembleia deliberar sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos.
Lucros Acumulados X Prejuzos Acumulados

A vedao da u lizao da conta de lucros acumulados para reteno de lucros no distribudos j era prevista
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no art.202, 6, da Lei n6.404/1976, alterada pela Lei n10.303/2001, que, desde ento, dispunha que os lucros no des nados s reservas de lucros deveriam ser distribudos como dividendos. Entretanto, admi a-se, aevidenciao em balano de saldos em lucros acumulados, desde que anteriores entrada em vigor da Lei n10.303/2001. Com a nova Lei n11.638/2007, todo o lucro dever ser des nado, oque signica dizer que a conta lucros acumulados no mais poder restar com saldo a ser evidenciado no patrimnio lquido. Entendemos, no entanto, que a manuteno da Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados no rol das demonstraes contbeis obrigatrias (vide art.176, II) indica que a conta lucros acumulados no foi ex nta. Ela con nua a exis r para ns de escriturao, porm no para os ns de evidenciao, pois aps os procedimentos de des nao dos lucros feitos a par r dela, ela no poder restar com saldos, oque traz como consequncia lgica que ela no mais far parte do balano. Apenas os prejuzos acumulados devero ser evidenciados, enquanto no absorvidos.
Clculo, Contabilizao e Pagamento dos Dividendos O clculo do dividendo mnimo obrigatrio realizado de acordo com o que os scios verem estabelecido em estatuto. Caso o estatuto da companhia seja omisso ao no prever base de clculo para esse m, a empresa deve seguir as determinaes do art. 202 da Lei n 6.404/1976: Art. 202. Os acionistas tm direito de receber como dividendo obrigatrio, em cada exerccio, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importncia determinada de acordo com as seguintes normas: I metade do lucro lquido do exerccio diminudo ou acrescido dos seguintes valores: a) importncia des nada cons tuio da reserva legal (art. 193); e b) importncia des nada formao da reserva para con ngncias (art. 195) e reverso da mesma reserva formada em exerccios anteriores; Quanto contabilizao do dividendo, o lanamento o seguinte: Lucros acumulados a Dividendos a Pagar x
Aes em Tesouraria
As aes em tesouraria so aquelas de emisso da companhia que ela prpria adquiriu. Segundo o 5 do art. 182 da Lei n 6.404/1976, as aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da conta de patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio. No se liga a nenhuma conta em especial, mas que ver seus recursos des nados a essa aquisio. S permi do s companhias abertas e fechadas adquirir suas prprias aes quando: a) da realizao de operaes de resgate, reembolso ou amor zao de aes; b) a empresa adquirir tais aes para cancelamento ou permanncia em tesouraria. Essas operaes so limitadas ao saldo dos lucros acumulados mais reservas (exceto a legal) e no podem reduzir o capital social; c) da realizao de operaes de aquisio para diminuio de capital, quando isso for uma imposio legal. vedado s companhias adquirir suas prprias aes quando: a) tal operao importar diminuio do capital social (por outros mo vos que no sejam a determinao legal); b) para a aquisio, houver necessidade de se aplicar recursos superiores ao saldo de lucros ou reservas disponveis constantes no l mo balano; c) se pretenda criar, por ao ou omisso, situaes ar ciais de demanda para supervalorizar o preo de suas aes; d) a operao ver por objeto a compra de aes ainda no integralizadas ou pertencentes aos acionistas controladores; e) j es ver em curso a oferta pblica de suas prprias aes. Distribuio de Lucros e Dividendos O lucro gerado no precisa ser integralmente des nado ao pagamento de dividendos, mas preciso assegurar o pagamento do dividendo mnimo obrigatrio apurado nos termos do estatuto ou do art. 202 da Lei n 6.404/1976. Porm, os valores dos lucros remanescentes formao de reservas que no forem u lizados devem ser acrescidos aos dividendos obrigatrios, de modo que os scios ou proprietrios recebam mais que o mnimo previsto.
O pagamento do dividendo deve respeitar o seguinte: Art. 205. A companhia pagar o dividendo de aes nomina vas pessoa que, na data do ato de declarao do dividendo, es ver inscrita como proprietria ou usufruturia da ao. 1 Os dividendos podero ser pagos por cheque nomina vo reme do por via postal para o endereo comunicado pelo acionista companhia, ou mediante crdito em conta-corrente bancria aberta em nome do acionista. 2 Os dividendos das aes em custdia bancria ou em depsito nos termos dos ar gos 41 e 43 sero pagos pela companhia ins tuio nanceira depositria, que ser responsvel pela sua entrega aos tulares das aes depositadas. 3 O dividendo dever ser pago, salvo deliberao em contrrio da assembleia-geral, no prazo de 60 (sessenta) dias da data em que for declarado e, em qualquer caso, dentro do exerccio social.
DEMONSTRATIVOS CONTBEIS
Ascompanhias fechadas passam a se obrigar elaborao das seguintes demonstraes: a) balano patrimonial; b) demonstrao do resultado do exerccio; c) demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados; e d) demonstrao dos fluxos de caixa, se possuir, data do balano, patrimnio lquido igual ou superior a R$2.000.000,00 (dois milhes de reais). Quanto s companhias abertas, considerando-se o novo texto da Lei n 6.404/1976 e as deliberaes da CVM, asdemonstraes de elaborao obrigatria passam a ser: a) balano patrimonial; b) demonstrao do resultado do exerccio; c) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido; d) demonstrao dos uxos de caixa (independente do montante de seu patrimnio lquido); e e) demonstrao do valor adicionado.
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Balano Patrimonial
Para fecharmos a estrutura do balano patrimonial, falta falar sobre as seguintes alteraes trazidas pela Lei n 11.941/2009. Ex no do Grupo Resultados de Exerccios Futuros Esse grupo desapareceu como grupamento de contas do balano patrimonial por fora da Lei n 11.941/2009. sendo que seus saldos, se efe vamente classicveis de forma correta conforme legislao contbil anterior, vo para o passivo no circulante, devidamente destacadas as receitas e despesas diferidas. Ex no do Subgrupo A vo Diferido Pelo mesmo mo vo do item anterior, desapareceu como grupamento de contas do balano patrimonial esse subgrupo do a vo. Seu saldo precisa ser novamente analisado e, quando cabvel, reclassicado. Os que no puderem ser reclassicados para outras contas de a vo, como gastos pr-operacionais administra vos, de reorganizao, gastos com pesquisa etc. devem ser baixados j no balano de abertura de 2008 contra Lucros ou Prejuzos Acumulados. Alterna vamente, tambm admi da legalmente a possibilidade de esses saldos permanecerem nesse subgrupo at seu total desaparecimento, lembrando que a Lei das S/A impedia amor zao desses valores em prazo superior a dez anos. Lucros Acumulados Segundo orientao do Comit de Pronunciamentos Contbeis pela OCPC n 02, a obrigao de essa conta no conter saldo posi vo aplica-se unicamente s sociedades por aes, e no s demais, e para os balanos do exerccio social terminado a par r de 31 de dezembro de 2008. Assim, saldos nessa conta precisam ser totalmente des nados por proposta da administrao da companhia no pressuposto de sua aprovao pela assembleia-geral ordinria. Essa conta con nua nos planos de contas, e seu uso con nua a ser feito para receber o resultado do exerccio, as reverses de determinadas reservas, os ajustes de exerccios anteriores, para distribuir os resultados nas suas vrias formas e des nar valores para reservas de lucros.
O conceito de resultado, segundo a lei empresarial interna, abrange tambm os itens extraordinrios, embora no gurem na DRE, ostensivamente, com esse nome, que so, basicamente, aqueles gerados por eventos ou transaes de natureza inusitada, claramente dis ntos das a vidades operacionais, como os sinistros, grandes desimobilizaes decorrentes de fatos fora do controle da en dade, sem pretenso de esgotar todos os exemplos possveis. Em razo disso, diz-se que, no Brasil, a DRE construda a partir de uma acepo globalizante conceito all inclusive. A outra opo, no aceita aqui, a acepo limpa ou current opera ng concept pela qual, entre outras par cularidades, as perdas seriam excludas do resultado. Segundo a Deliberao n 594, de 15 de setembro de 2009, a demonstrao do resultado do perodo deve, no mnimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas tambm as determinaes legais: a) receitas; b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos; c) lucro bruto; d) despesas com vendas, gerais, administra vas e outras despesas e receitas operacionais; e) parcela dos resultados de empresas inves das reconhecida por meio do mtodo de equivalncia patrimonial; f) resultado antes das receitas e despesas nanceiras g) despesas e receitas nanceiras; h) resultado antes dos tributos sobre o lucro; i) despesa com tributos sobre o lucro; j) resultado lquido das operaes con nuadas; k) valor lquido dos seguintes itens: I) resultado lquido aps tributos das operaes descon nuadas; II) resultado aps os tributos decorrente da mensurao ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos a vos ou do grupo de a vos disposio para venda que cons tuem a unidade operacional descon nuada; e l) resultado lquido do perodo. Forma de Elaborao, Estrutura e Processos de Avaliao luz da Lei n 6.404/1976, em seu art. 187, e levando-se em conta tambm algumas determinaes da CVM, a DRE tem a seguinte estrutura: Faturamento No caso de indstria () IPI sobre o Faturamento (=) Receita Operacional Bruta (ROB) () Dedues e Aba mentos sobre a ROB - ICMS sobre vendas - PIS sobre o faturamento - Cons - Descontos comerciais concedidos - Vendas anuladas (=) Receita Operacional Lquida (ROL) () Custos Operacionais (CMV/CPV ou CSP) (=) Lucro ou prejuzo operacional bruto (+) Outras receitas operacionais () Despesas Operacionais - Despesas comerciais - Despesas Administra vas - Despesas Financeiras mais receitas nanceiras
Demonstrao do Resultado do Exerccio: Estrutura, Caracters cas e Elaborao de Acordo com a Lei n 6.404/1976
Conceito, Composio, Importncia e Finalidade A Demonstrao do Resultado do Exerccio apresenta ordenadamente o resumo das receitas e despesas incorridas no exerccio social de forma a evidenciar o resultado lquido. Como j foi visto, as despesas representam o esforo despendido pelas empresas tendo como meta o lucro. Assim, pode-se concluir que as despesas so consideradas como uma medida de esforo e as receitas como medidas de realizao. O processo adequado de comparao entre receitas e despesas exige associao a um dado perodo de tempo e a iden cao das relaes que as unem. As mais fceis de se iden car so as conexes sicas, mas h outras formas de vinculao. Nos termos da norma brasileira, as receitas e despesas devem ser atribudas ao perodo em que forem geradas, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de sua realizao em moeda.
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(+/-) Resultado de par cipaes societrias avaliadas pela equivalncia patrimonial (+/-) Variaes monetrias e cambiais (=) Lucro ou prejuzo operacional (+) Receitas de a vidades no con nuadas () Despesas de a vidades no con nuadas (=) Lucro ou Prejuzo antes da Contribuio Social e do Imposto de Renda () Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (=) Lucro ou Prejuzo antes do Imposto de Renda () Imposto de Renda (=) Resultado Antes das Par cipaes de Terceiros nos Lucros () Par cipaes de Terceiros no Lucro - Par cipaes de Debenturistas - Par cipaes de Empregados - Par cipaes de Administradores - Par cipao de Partes Benecirias - Par cipaes de Fundos de Penso (=) Resultado Lquido do Exerccio Lucro ou prejuzo lquido por = ao do capital social LLE ou PLE n de aes
Quanto ao Custo dos Servios Vendidos (CSV), para se chegar ao seu valor a empresa deve contratar um contador de custos que estudar o modelo de prestao de servios da en dade de forma a iden car seus custos diretos e indiretos e o valor total dos custos incorridos. Diante da diversidade das aes de prestao de servios, no h uma frmula nica para o clculo do CSV, mas h componentes comuns na iden cao de seu valor como os materiais diretos u lizados, a mo de obra direta e os custos indiretos incorridos na prestao dos servios. Apurao do Lucro Bruto Chega-se ao lucro bruto pela diferena entre a receita operacional lquida e o custo das mercadorias vendidas. Apurao do Lucro Operacional Aps a iden cao do lucro ou prejuzo bruto devem ser acrescidas as outras receitas operacionais e subtradas as despesas operacionais, para se chegar ao lucro ou prejuzo operacional do exerccio. Apurao do Lucro no Operacional do Exerccio (Tambm Denominado Lucro da A vidade No Con nuada) Imediatamente aps a iden cao do resultado operacional do exerccio devem ser inclusas na demonstrao do resultado do exerccio as receitas e despesas antes chamadas de no operacionais que permi ro a iden cao do Resultado antes da Contribuio Social e do Imposto de Renda (RACSIR), que tambm pode ser lucro ou prejuzo. Resultado Antes e Depois da Proviso para o Imposto de Renda (IR) e Contribuio Social Sobre o Lucro (CSLL) Uma vez iden cado o resultado antes do IR e da CSLL, o contador deve u lizar o Livro de apurao do Lucro Real (LALUR) para a iden cao do valor a ser pago a tulo desses tributos, fazendo o ajuste do lucro contbil pelas adies e excluses previstas na lei tributria para se chegar s suas bases de clculo. Uma vez iden cados os valores dos tributos devidos sobre o lucro, eles devem ser inclusos na DRE imediatamente abaixo do RACSIR, de modo a evidenciar o saldo remanescente antes das par cipaes de terceiros nos lucros. Par cipao de Terceiros no Lucro As par cipaes de terceiros nos lucros devem ser tratadas como despesa da empresa. Figuram na DRE societria imediatamente antes do resultado lquido do exerccio. Sua contabilizao se d data do balano, aps a iden cao de sua base de clculo, debitando-se as par cipaes e creditando-se o passivo em contas representa vas de dvidas com os terceiros par cipantes do lucro o que no inclui os scios. O resultado a ser considerado para a iden cao das par cipaes o lucro aps o imposto de renda e a contribuio social sobre o lucro lquido e deve receber a deduo dos prejuzos acumulados anteriores porventura registrados no PL da companhia, se houver. O valor assim encontrado base de clculo da primeira par cipao.
A deduo do IPI para se chegar ROB uma imposio scal por se tratar de tributo cobrado por fora. Se a empresa for comercial, a DRE se inicia na rubrica referente Receita Operacional Bruta, dada a ausncia da pr ca do fato gerador do IPI. Apurao da Receita Lquida A receita lquida das vendas e servios apurada pela diferena entre a receita bruta das vendas e servios e as dedues, aba mentos e impostos sobre a receita bruta. A receita lquida das vendas tambm chamada receita operacional lquida. Apurao do Custo da Mercadoria Vendida (CMV) e dos Servios Vendidos (CSV) O custo da mercadoria vendida deve ser apurado por sistema de inventrio peridico ou permanente considerando-se o seguinte: Estoque inicial (+) Compras (descontadas dos tributos recuperveis) (+) Fretes sobre compras (+) Seguros sobre compras (-) Compras anuladas (-) Descontos comerciais ob dos (-) Aba mentos sobre compras* (-) Estoque nal (=) Custo da mercadoria vendida
* bom lembrar que o art. 187 da Lei n 6.404/1976 foi alterado e passou a usar as expresses outras receitas e outras despesas, para designar as receitas e despesas das a vidades descon nuadas. No podem ser deduzidos da base de clculo dos tributos incidentes sobre compras.
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O clculo das par cipaes feito de forma dedu va respeitando-se a ordem descrita no art. 187, VI (NR): 1 Debenturistas; 2 Empregados; 3 Administradores; 4 Partes Benecirias; 5 Fundos de Assistncia ou Previdncia de Empregados. Em outras palavras, a norma determina que se exclua, da base de clculo de cada par cipao, o valor anteriormente des nado: para o clculo das par cipaes de empregados deve-se deduzir a dos debenturistas; ao calcular a dos administradores, deduz-se a dos empregados e assim sucessivamente. Para o imposto de renda, as par cipaes de administradores no so aceitas como dedu veis. Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido (CSLL) O processo de quan cao da Contribuio Social sobre o Lucro leva em conta as mesmas normas de apurao e de pagamento estabelecidas para o Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurdicas (IRPJ) e, no que couberem, as referentes administrao, ao lanamento, consulta, cobrana, s penalidades, s garan as e ao processo administra vo, man das a base de clculo e as alquotas previstas na legislao da referida contribuio (Lei n 8.981, de 1995, art. 57). O lanamento de cons tuio feito da seguinte forma: D: Despesa com CSLL C: Proviso para a CSLL (Passivo circulante) Imposto de Renda (IR) O imposto de renda e proventos de qualquer natureza compete Unio e se sujeita aos princpios cons tucionais tributrios ditos gerais: legalidade, igualdade, irretroa vidade, anterioridade e no consco. E ainda: universalidade, generalidade e proporcionalidade. O ordenamento jurdico do imposto de renda encontra-se no Decreto n3.000, de 26 de maro de 1999, tambm conhecido como Regulamento do Imposto de Renda (RIR) e em outros instrumentos norma vos de carter especco. A par r do ano-calendrio de 1996, com a edio da Lei n 9.430, as pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real podero determinar o lucro com base em balano anual levantado em 31 de dezembro ou mediante balancetes trimestrais. Independentemente da forma de cons tuio da pessoa jurdica e da natureza da a vidade exercida, a alquota do imposto de renda passou a ser de 15% (quinze por cento), incidente sobre a base de clculo apurada na forma do lucro real, presumido ou arbitrado. Sobre a parcela do lucro real, presumido ou arbitrado, que exceder o valor resultante da multiplicao de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo nmero de meses do respec vo perodo de apurao, o adicional incidir alquota de 10% (dez por cento) (RIR/1999, art. 42), inclusive para pessoas jurdicas que tenham por objeto a explorao da a vidade rural e, tambm, nas hipteses de incorporao, fuso e ciso. A alquota do adicional nica para todas as pessoas jurdicas, inclusive para as ins tuies nanceiras, sociedades seguradoras e assemelhadas. Na apurao por es ma va, tambm devido o adicional sobre a parcela da base de clculo que exceder a R$20.000,00 (vinte mil reais), mensais (RIR/1999, art.228, pargrafo nico).
Conforme o disposto na legislao scal, Lei n 7.450, de 1985, art. 16, para efeito de apurao do imposto de renda das pessoas jurdicas, o perodo-base (mensal, trimestral ou anual) deve estar, necessariamente, compreendido no ano-calendrio, assim entendido o perodo de doze meses contados de 1 de janeiro a 31 de dezembro (RIR/1999, art. 221, 1). A apurao dos resultados ser efetuada com observncia da legislao vigente na poca de ocorrncia dos respec vos fatos geradores. A expresso lucro real signica o prprio lucro tributvel, para ns da legislao do imposto de renda, e no se confunde com o lucro lquido apurado contabilmente. De acordo com o art. 247 do RIR/1999, lucro real o lucro lquido do perodo de apurao iden cado sob observncia das leis comerciais ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao scal. Adicionam-se ao lucro lquido para ns de apurao do lucro real (RIR/1999, art. 249): a) os custos, despesas, encargos, perdas, provises, par cipaes e quaisquer outros valores deduzidos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, no sejam dedu veis na determinao do lucro real (exemplo: resultados nega vos de equivalncia patrimonial, a contribuio social sobre o lucro lquido, multas de trnsito); b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores no includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, devam ser computados na determinao do lucro real (exemplo: lucros auferidos por controladas e coligadas domiciliadas no exterior). So excluses ao lucro lquido para ns de apurao do lucro real (RIR/1999, art. 250): a) os valores cuja deduo seja autorizada pela legislao tributria e que no tenham sido computados na apurao do lucro lquido do perodo de apurao (exemplo: depreciao acelerada incen vada); b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, no sejam computados no lucro real (exemplo: resultados posi vos de equivalncia patrimonial, receitas de dividendos). Podero ser compensados, total ou parcialmente, os prejuzos scais de perodos de apurao anteriores, desde que observado o limite mximo de 30% (trinta por cento) do lucro lquido ajustado pelas adies e excluses previstas na legislao tributria, para o perodo atual. O prejuzo compensvel o apurado na demonstrao do lucro real de perodos anteriores e registrado na parte B do Livro de apurao do Lucro Real (LALUR). Obrigam-se apurao do lucro real as pessoas jurdicas (RIR/1999 art. 246): a) cuja receita total, no ano-calendrio anterior, seja superior ao limite de quarenta e oito milhes de reais, ou proporcional ao nmero de meses do perodo, quando inferior a doze meses; b) bancos comerciais, bancos de inves mentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de crdito, nanciamento e inves mento, sociedades de crdito imobilirio, sociedades corretoras de tulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de tulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercan l, coopera vas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao e en dades de previdncia privada aberta;
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c) que verem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; d) que, autorizadas pela legislao tributria, usufruam de bene cios scais rela vos iseno ou reduo do imposto; e) que, no decorrer do ano-calendrio, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de es ma va; f) que explorem as a vidades de prestao cumulava e con nua de servios de assessoria credi cia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultante de vendas mercan s a prazo ou de prestao de servios (factoring). Os casos mais comuns nos quais os contribuintes do imposto de renda cam merc da tributao pelo lucro arbitrado so aqueles em que: a) no mantenham os livros obrigatrios, Dirio e/ou Razo, ou que, embora os tenham, deixem de observar a legislao comercial ou scal para sua escriturao; b) deixem de elaborar as demonstraes exigidas pela legislao scal; c) optem inadver damente pelo lucro presumido, quando no sa szerem s condies de enquadramento deste regime de tributao. Para melhor compreenso, observe o seguinte exemplo simplicado de apurao do lucro real:
Receitas tributveis Receitas no tributveis Despesas dedu veis Despesas no dedu veis Contribuio social sobre o lucro lquido Imposto de renda Prejuzos scais a compensar 40.000,00 4.800,00 29.100,00 2.300,00 1.200,00 15% 15.000,00
Des nao do Resultado do Exerccio A Lei n 6.404/1976 determina o seguinte: Art. 192. Juntamente com as demonstraes nanceiras do exerccio, os rgos da administrao da companhia apresentaro assembleia-geral ordinria, observado o disposto nos ar gos 193 a 203 e no estatuto, proposta sobre a des nao a ser dada ao lucro lquido do exerccio. Legalmente falando, a proposta de des nao do resultado do exerccio inclui as des naes do perodo para a formao de reservas de lucros, para aumento ou integralizao de capital, para pagamento de dividendos e juros sobre o capital prprio e para absoro de eventuais prejuzos. Algumas bancas examinadoras, entretanto, entendem que a des nao dos lucros comea a par r da formao do montante do lucro antes da contribuio social e do imposto de renda (LACSIR), pois o que a empresa ver que formar de lucros, o faz at ali. Uma vez iden cado o LACSIR, a empresa des na valores ao pagamento dos impostos sobre a renda (CSLL e IR) e ao pagamento de par cipaes de terceiros nos lucros, o que, na viso desses examinadores, j seria uma des nao de resultados. Aps essas des naes chega-se ao lucro lquido do exerccio que, a sim, ouvida a assembleia e atendidos os requisitos legais, efetua-se a des nao para reservas de lucros, aumentos de capital, dividendos, juros sobre capital prprio e/ou absoro de prejuzos.
Compensao de Prejuzos
Uma vez nalizada a DRE, seu saldo transferido para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, no PL, para receber des nao. Na ocorrncia de prejuzos, eles sero absorvidos: a) pelos saldos de lucros acumulados, se houver; b) pelos saldos das reservas de lucros, deixando-se a reserva legal por l mo; e c) pelos saldos das contas de reservas de capital.
Apurao Simplicada do Lucro contbil:

Receitas tributveis Receitas no tributveis Despesas dedu veis Despesas no dedu veis Lucro antes da contribuio social e do Imposto de renda Contribuio social sobre o lucro lquido Lucro antes do imposto de renda Imposto de renda 40.000,00 4.800,00 (29.100,00) (2.300,00) 13.400,00 (1.200,00) 12.200,00 ?
DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS FORMAS DE ELABORAO, ESTRUTURA E PROCESSOS DE AVALIAO
Apurao do Lucro Real:

Lucro antes do imposto de renda Adies Despesas no dedu veis Contribuio social sobre o lucro lquido Excluses Receitas no tributveis Resultados antes da compensao de prejuzos scais Compensao de prejuzos scais (limitada a 30% do valor acima) Lucro real Imposto de Renda devido a ser provisionado (15%) 12.200,00 2.300,00 1.200,00 (4.800,00) 10.900,00 (3.270,00) 7.630,00 1.144,50
Segundo norma do CFC, a demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados des na-se a evidenciar, num determinado perodo, as mutaes nos resultados acumulados da En dade. A elaborao da DLPA se faz a par r do Livro Razo, conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Suas variaes so organizadas sob esse tulo, de acordo com a seguinte estrutura (art. 186 da Lei das Sociedades por Aes):
Forma de Evidenciao e Estrutura da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados DLPA

Saldo do incio do perodo () Ajustes de exerccios anteriores (+) Reverses de reservas de lucros ocorridas no exerccio () Lucro ou prejuzo lquido do exerccio
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(=) Saldo disposio da assembleia-geral () Transferncias para reservas de lucros Legal De incen vos scais Estatutria Oramentria Para con ngncias De lucros a Realizar Especial para o dividendo obrigatrio no distribudo () Dividendos propostos () Parcela dos lucros incorporada ao capital () Juros sobre capital prprio () Dividendos intermedirios (ou dividendos antecipados) (=) Saldo do m do perodo Essa demonstrao s poder restar com saldo zero ou nega vo, pois todo o lucro dever ser des nado. Ajustes de Exerccios Anteriores Decorrem de mudanas de critrio contbil, ou da necessidade de re cao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, que no possa ser atribudo a fatos subsequentes. A necessidade de registro tempes vo das variaes que a njam o patrimnio leva, em princpio, escriturao dos fatos quando de sua ocorrncia, em respeito ao princpio da competncia. Logo, a regra que o resultado do exerccio no deve ser inuenciado por receitas e despesas geradas em outros exerccios. Por isso, os ajustes de exerccios anteriores decorrentes de erros so registrados diretamente na conta lucros ou prejuzos acumulados, de forma que no transitem pela apurao de resultados atual. Mesmo tratamento se observa quanto aos efeitos da mudana de critrio contbil, j que o que se faz, nesse caso, iden car a parcela de receita ou despesa que iria impactar resultados anteriores se o novo critrio vesse sido adotado desde ento. Reverses de Reservas Denomina-se reverso o ato de um valor, anteriormente registrado em conta de reserva, retornar conta lucros ou prejuzos acumulados, por meio de registro de fato contbil interno ao PL. Reverte-se para lucros ou prejuzos acumulados, por exemplo, a reserva de reavaliao, medida que ocorra a sua realizao nanceira e a reserva para con ngncias quando deixarem de exis r as razes que jus caram sua cons tuio, ou quando se apresentar a perda. Transferncia do Lucro Lquido para Reservas As parcelas do lucro lquido que vierem a ser transferidas para reservas em obedincia a preceito legal (reserva legal), disposio estatutria (reserva estatutria) ou a juzo da assembleia, como no caso das reservas para con ngncias, reteno de lucros, lucros a realizar e especial para o dividendo obrigatrio no distribudo, levam a crdito das contas representa vas das mesmas valores que so debitados na conta lucros acumulados. Lucro ou prejuzo lquido do exerccio O processo de encerramento das receitas e despesas com a conta resultado do exerccio culmina na iden cao do resultado do exerccio social, que pode ser lucro ou prejuzo lquido.
O excesso de despesas (prejuzo) ou de receitas (lucros) transferido para a conta lucros ou prejuzos acumulados na qual receber des nao se posi vo, ou ser absorvido, quando nega vo, se a empresa ver meios para isso. Dividendos propostos e intermedirios Os dividendos so a remunerao dos proprietrios ou acionistas. O registro de sua propositura provoca alterao redutora do PL e aumento das exigibilidades. Esse lanamento se faz por ocasio da elaborao das demonstraes contbeis, ainda que seu pagamento s ocorra aps a aprovao em assembleia, durante a qual, respeitados os limites do estatuto ou da lei, os scios tm alguma autonomia para modicar seu valor. Se houver a distribuio com base em balano intermedirio, sero registrados em conta de Dividendos Antecipados que classicada como conta re cadora de Lucros Acumulados (re cadora do Patrimnio Lquido).
Consolidao de Demonstraes Contbeis

O conjunto completo de demonstraes contbeis compreende: a) o balano patrimonial; b) a demonstrao do resultado; c) a demonstrao do resultado abrangente; d) a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido; e) a demonstrao dos uxos de caixa; f) a demonstrao do valor adicionado, esta l ma obrigatria se exigida legalmente ou por algum rgo regulador; e g) as notas explica vas s demonstraes contbeis. Tais demonstraes podem ser apresentadas, conforme as circunstncias, na forma de: a) demonstraes contbeis individuais; b) demonstraes contbeis consolidadas; e c) demonstraes contbeis separadas. Demonstraes Contbeis Individuais e Demonstraes Contbeis Consolidadas A legislao brasileira determina a divulgao pblica das demonstraes contbeis individuais de en dades que contm inves mentos em controladas ou em joint ventures mesmo quando essas en dades divulgam suas demonstraes consolidadas; inclusive pacco o entendimento de que a legislao societria requer que as demonstraes contbeis individuais, no Brasil, sejam a base de diversos clculos com efeitos societrios (determinao dos dividendos mnimos obrigatrios e total, do valor patrimonial da ao etc.). A apresentao das demonstraes individuais de todas as en dades requerida mesmo quando apresentadas as demonstraes consolidadas (integral ou proporcional). Mas as demonstraes individuais das en dades que tm inves mentos em controladas e joint ventures devem ser obrigatoriamente divulgadas em conjunto com as demonstraes consolidadas (integral ou proporcional) sempre que requerido legalmente ou pelas disposies dos Pronunciamentos Tcnicos 36 Demonstraes Consolidadas e CPC 19 Inves mento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture). Veja como est a Lei n 6.404/1976 sobre esse assunto, atualmente: Art. 249. A companhia aberta que ver mais de 30% (trinta por cento) do valor do seu patrimnio lquido representado por inves mentos em sociedades controladas dever elaborar e divulgar, juntamente com suas demonstraes nanceiras, demonstraes consolidadas nos termos do art. 250.
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Pargrafo nico. A Comisso de Valores Mobilirios poder expedir normas sobre as sociedades cujas demonstraes devam ser abrangidas na consolidao, e: a) determinar a incluso de sociedades que, embora no controladas, sejam nanceira ou administra vamente dependentes da companhia; b) autorizar, em casos especiais, a excluso de uma ou mais sociedades controladas. Art. 250. Das demonstraes nanceiras consolidadas sero excludas: I as par cipaes de uma sociedade em outra; II os saldos de quaisquer contas entre as sociedades; III as parcelas dos resultados do exerccio, dos lucros ou prejuzos acumulados e do custo de estoques ou do a vo no circulante que corresponderem a resultados, ainda no realizados, de negcios entre as sociedades. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 1 A par cipao dos acionistas no controladores no patrimnio lquido e no lucro do exerccio ser destacada, respec vamente, no balano patrimonial e na demonstrao do resultado do exerccio. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) 2o A parcela do custo de aquisio do inves mento em controlada, que no for absorvida na consolidao, dever ser man da no a vo no circulante, com deduo da proviso adequada para perdas j comprovadas, e ser objeto de nota explica va. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 3 O valor da par cipao que exceder do custo de aquisio cons tuir parcela destacada dos resultados de exerccios futuros at que que comprovada a existncia de ganho efe vo. 4 Para ns deste ar go, as sociedades controladas, cujo exerccio social termine mais de 60 (sessenta) dias antes da data do encerramento do exerccio da companhia, elaboraro, com observncia das normas desta Lei, demonstraes nanceiras extraordinrias em data compreendida nesse prazo. Observe que a Lei manda publicar as demonstraes nanceiras da companhia em conjunto com as demonstraes consolidadas. Nesse ponto, o Brasil ainda no fez a convergncia com as normas internacionais, pois l a publicao de demonstraes consolidadas torna desnecessria a publicao das demonstraes individuais, que somente so publicadas quando a empresa no tem inves mentos sujeitos a consolidao. Demonstraes Separadas Demonstraes separadas so, pois, demonstraes em que o balano contm, preferencialmente, os inves mentos societrios em coligadas, controladas e joint ventures avaliados pelo seu valor justo, e onde o resultado mensurado pelas mutaes nos valores justos desses inves mentos, e no pelo mtodo de equivalncia patrimonial. A equivalncia patrimonial, portanto, incompa vel com a gura da demonstrao separada e nela no pode ser u lizada. De acordo com CPC 18, qualquer en dade que possua inves mento em coligada, em controlada ou em controlada em conjunto pode, alm de suas demonstraes individuais, ou individuais e consolidadas, elaborar e apresentar, tambm, as demonstraes separadas. No h nenhum requerimento por parte do CPC que torne obrigatria a publicao das demonstraes separadas. Mas esta possibilidade foi introduzida pelo CPC em alinhamento previso existente nas normas internacionais de contabilidade emi das pelo
Iasb. Vale destacar que as demonstraes separadas no se confundem com as demonstraes individuais. Mas cuidado! Demonstraes de uma en dade que no tenha controladas, coligadas ou par cipao em uma en dade controlada em conjunto (joint ventures) no so consideradas demonstraes separadas. A apresentao das demonstraes separadas, todavia, no exime a en dade da obrigao de apresentao de suas demonstraes individuais e consolidadas, ou da aplicao nessas da equivalncia patrimonial, quando determinados pelos Pronunciamentos Tcnicos emi dos por este Comit ou pela legislao vigente. Tratam-se as demonstraes separadas de demonstraes adicionais. Do ponto de vista conceitual, as demonstraes separadas s deveriam ser apresentadas naquelas circunstncias em que os investimentos societrios mensurados pela equivalncia patrimonial ou apresentados na forma de demonstraes contbeis consolidadas no representem de forma completa a razo e a des nao desses inves mentos. De acordo com as normas internacionais, existem apenas trs mo vos que levariam elaborao e divulgao das demonstraes separadas: a) por opo, ou seja, a en dade opta pela apresentao adicional das demonstraes separadas; b) por exigncia legal local, ou seja, quando por fora de lei local se exigir que os inves mentos em coligadas controladas e controladas em conjunto sejam mensurados pelo custo ou pelo valor justo; e c) por ter sido dispensada da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial ou da consolidao (integral ou proporcional), situao em que a en dade deve mensurar os inves mentos em coligadas, controladas e controladas em conjunto pelo custo ou pelo valor justo e ento publicar as demonstraes contbeis separadas. Outra diferena que, no Brasil, a legislao societria no exige que tais inves mentos sejam avaliados a custo ou a valor justo, bem como no dispensa a aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial no balano individual quando de inves mentos em coligadas, em controladas e em controladas em conjunto. Vale lembrar, primeiramente, que a equivalncia patrimonial corresponde a uma forma simplicada de consolidao, pois seu uso consolida no a vo da inves dora o valor no de cada a vo e cada passivo da en dade inves da. Entretanto, isso mas apenas seu a vo lquido (patrimnio lquido) na proporo de da pela inves dora; e consolidada no resultado da inves dora no cada receita e cada despesa da inves da, mas apenas a parte do resultado lquido pertencente inves dora. reconhecida tambm no inves mento da inves dora de forma consolidada (e no em cada a vo e passivo seu) a parte que lhe cabe em cada resultado abrangente registrado pela inves da. Desse modo, a equivalncia patrimonial e a consolidao de demonstraes contbeis, quer esta seja integral ou proporcional, so vises diferentes do processo de consolidao de duas ou mais en dades, mas com efeitos pra camente iguais no valor nal do patrimnio lquido e do resultado lquido da inves dora. Portanto, esto calcadas no mesmo obje vo de consolidao, mas mostrando seus efeitos uma de forma simplicada, outra de forma integral e outra de forma proporcional. Quando da avaliao dos inves mentos nas demonstraes separadas pelo mtodo do custo, a inves dora reconhece receita ou despesa apenas quando da declarao ou recebimento de dividendos ou outras formas de distribuio de resultado da inves da ou quando da alienao ou outra forma de baixa de tais inves mentos.
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DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DMPL

Forma de Apresentao de Acordo com a Lei n 6.404/1976
O art. 177, 3, da lei estabelece que as demonstraes nanceiras das companhias abertas devem observar as nor-
mas expedidas pela CVM que, amparada nessa disposio legal, atravs da Instruo n 59, de 22 de dezembro de 1986, determinou que as companhias abertas devam elaborar e publicar, como parte integrante de suas demonstraes nanceiras, a DMPL. Como j foi dito, a DMPL mais abrangente que a DLPA, mas no a subs tui; ela a absorve. Ou seja, a DLPA, obrigatoriamente, deve ser apresentada, seja de forma ostensiva, ou como parte integrante da DMPL.
Forma de Evidenciao e Estrutura da DMPL segundo a CVM

DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO Capital Social Capital Saldos do exerccio anterior Ajustes de exerccios anteriores Aumentos de Capital Novas subscries Integralizao de capital j subscrito Reverso de reservas de con gncias de lucros a realizar Aquisio de aes prprias Ajustes de avaliao patrimonial Lucro lquido do exerccio Proposta de destinao do lucro Reserva legal Reserva de Incentivos Fiscais Estatutria Para con ngncias Reteno de lucros Reserva de lucros a realizar Montante dos dividendos a distribuir. Saldo em 31/12/____. () () () Capital a Realizar Reservas de Capital gio na emisso de aes Ajustes de Doaes Avaliao para inves- Patrimonial mentos Reservas de Lucros Legal Estatutria Para Lucros Reteno Con na Reade Lucros gncias lizar PA* Aes em tesouraria TOTAL do PL
* PA = (-)Prejuzos Acumulados.
Descrio das mutaes

A DMPL contemplar, de forma discriminada: a) os saldos iniciais das contas que integram o PL; b) os ajustes de exerccios anteriores; c) as reverses de reservas; d) transferncias para reservas; e) aumentos de capital, com a especicao da natureza da operao; f) eventuais redues de capital; g) des naes de lucros; h) as contrapar das de reavaliaes de a vos prprios e de coligadas ou controladas avaliadas pela equivalncia patrimonial lquida dos efeitos dos impostos correspondentes; i) a realizao nanceira da reserva de reavaliao; j) o lucro ou prejuzo lquido do exerccio; k) os lucros distribudos; l) as aquisies de aes de emisso da prpria companhia.
ORIGENS E APLICAO DE RECURSOS. CONCEITO E ELABORAO DA DEMONSTRAO

Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recusrsos DOAR
Essa demonstrao passou a ser faculta va a par r da Lei n 11.638, de 2008 e, desse modo, a elaborao e divulgao ca a critrio das companhias. A DOAR deve apresentar de forma ordenada e sumariada as operaes que afetem o capital circulante lquido (CCL) da companhia, tambm denominado capital de giro lquido. A expresso giro u lizada para designar os recursos correntes ou de curto prazo das en dades. Ao permi r a iden cao dos fenmenos que a ngem o CCL, a DOAR favorece ao analista das demonstraes contbeis conhecer a situao nanceira de curto prazo da companhia e ava-
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liar a capacidade de pagamento das obrigaes circulantes da empresa. E, tambm, evidenciar a pol ca de nanciamentos e inves mentos de recursos no circulantes da companhia.
Se observarmos a frmula do CCL, veremos como isso possvel: CCL = AC PC a) Se o a vo circulante aumentar, sem que haja variao no passivo circulante de igual montante, teremos variao posi va do CCL. Assim: CCL = AC PC b) Se o passivo circulante diminuir, sem que haja variao no a vo circulante reexo equivalente, tambm teremos aumento do CCL. Assim: CCL = AC PC Operaes que, como no modelo apresentado acima, provocam aumento do CCL so apresentadas na Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos como ORIGENS de Capital Circulante Lquido. c) No caso de o a vo circulante diminuir sem que o passivo circulante reduza na mesma proporo, o CCL da empresa diminui:
VARIAES NO CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO CCL

O CCL corresponde diferena entre o a vo circulante e o passivo circulante: CCL = AC PC O capital circulante lquido pode apresentar diversas conguraes, conforme modelo de estudo proposto por Assaf Neto e Tibrcio Silva.6 Para sua compreenso considere: AC = A vo Circulante ARLP = A vo Realizvel a Longo Prazo DANC = Demais a vos no Circulantes PC = Passivo Circulante PNC = Passivo No Circulante PL = Patrimnio lquido Veja como essas conguraes podem ser ilustradas: 1. Quando o a vo circulante maior que o passivo circulante, o CCL posi vo: AC CCL ARLP DANC PL PC PNC
CCL = AC PC
d) Na hiptese de o passivo circulante aumentar sem reexo proporcional no a vo de curto prazo, ocorre reduo do CCL:
CCL = AC PC
Essas duas l mas situaes caracterizam o que a DOAR classica como APLICAES de capital circulante lquido. Exemplos de operaes que so ORIGENS: 1. Integralizao de capital em valores de curto prazo: contas representa vas de bens ou direitos realizveis no curto prazo sero debitadas, provocando simultaneamente o aumento do a vo circulante e do capital circulante lquido. A contrapar da ser uma conta no circulante, no caso, a que represente o capital, que gura no Patrimnio Lquido. Essa uma pica operao que acarreta origens de CCL. 2. Adeso da companhia ao Programa de Renanciamento de Dvidas com a Previdncia Social REFIS, com transferncia de uma dvida previdenciria de curto para longo prazo. O lanamento dessa operao provoca aumento de CCL em funo da reduo do passivo circulante que remete valores para o exigvel a longo prazo. Exemplos de situaes que so APLICAES de recursos: 1. Aquisies de bens permanentes com nanciamento com previso de pagamento no curto prazo aumentam o passivo circulante sem a ngir o a vo circulante, o que gera aplicao de CCL. 2. O registro dos dividendos a pagar traz para o passivo circulante valores advindos do patrimnio lquido com a consequente aplicao de CCL. A regra para que aconteam alteraes no CCL que o lanamento envolva uma conta circulante e outra no circulante.
O excesso do a vo circulante sobre o passivo circulante congura folga nanceira de curto prazo. 2. Se o passivo circulante ultrapassar os valores realizveis a curto prazo, ento a empresa apresentar capital circulante lquido nega vo. AC ARLP PNC DANC PL PC CCN
3. A inexistncia de capital circulante lquido se apresenta quando os valores do a vo e passivo circulante se igualam. AC ARLP DANC PC PNC PL
Mas como possvel DOAR evidenciar as circunstncias que afetam o capital circulante lquido?
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ASSAF NETO A.; SILVA C.A.T. Administrao do capital de giro. Atlas, 2002. p. 17.
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Estrutura Prevista na Lei n 6.404/1976 (quando a DOAR era obrigatria)

I. (+) () () (+) (+) (+) (+) (+) (+) (=) II. () () () () () () () (=) Origens de Recursos Lucro lquido do exerccio Despesas com depreciao, amor zao e exausto Variaes nos resultados de exerccios futuros Ajustes de exerccios anteriores que afetam o CCL Recebimento de valores de curto prazo em integralizao de capital Recursos de terceiros por emprs mos ob dos no exerccio atual para pagamento no longo prazo Reservas de capital que provoquem aumento do CCL Redues do a vo realizvel a longo prazo Recursos advindos da alienao de inves mentos permanentes Recursos advindos da alienao de direitos do a vo imobilizado Total das origens de recursos (de CCL) () Aplicaes de Recursos Dividendos distribudos / propostos Aquisies de direitos do imobilizado Aumento do a vo realizvel a longo prazo Aumento dos inves mentos permanentes Aumento do a vo diferido Reduo do Passivo exigvel a longo Prazo Aumentos de depsitos judiciais Total das aplicaes
Observe que, ao incluir na DOAR operaes como essas, o contador far constar entre as origens valor igual ao que registrar entre as aplicaes, de modo a no inuenciar o CCL.
Ajustes do Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio para Fins de DOAR

Concursos recentes tm abordado com freqncia o conceito de lucro nanceiro, que o lucro lquido ajustado para ns de DOAR pelas receitas e despesas que afetam o resultado lquido, mas no alteram CCL. Assim: ORIGENS Lucro lquido do exerccio (+) depreciao (+) amor zao (+) exausto () variao em receitas antecipadas registradas em resultados de exerccios futuros (+) variao nos custos correspondentes do grupo resultados de exerccios futuros (+) despesas de equivalncia patrimonial (-) receitas de equivalncia patrimonial (+) variaes monetrias e cambiais passivas de longo prazo () variaes monetrias e cambiais a vas de longo prazo (+) reduo do a vo permanente diferido (+) perdas de capital () ganhos de capital (=) lucro lquido ajustado para ns de DOAR Caso o resultado encontrado na Demonstrao do Resultado seja prejuzo lquido do exerccio, os ajustes sero os mesmos, porm o prejuzo a ser ajustado encontrar-se- entre as aplicaes de recursos.
III. (=) Aumento ou reduo do CCL (I II) IV. Demonstrao das variaes do CCL
Inicial AC () PC (=) CCL Final Variao
DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA: MTODOS, FORMA DE APRESENTAO E ELABORAO

O art.188, que anteriormente trazia a estrutura da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos Doar, est com nova redao e traz o contedo mnimo das Demonstraes dos Fluxos de Caixa e do valor adicionado. Demonstrao dos Fluxos de Caixa e Demonstrao do Valor Adicionado Art.188. As demonstraes referidas nos incisos IV e V do caput do art.176 desta Lei indicaro, no mnimo: (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) I demonstrao dos uxos de caixa as alteraes ocorridas, durante o exerccio, no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alteraes em, no mnimo, 3 (trs) uxos: (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) a) das operaes; (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) b) dos nanciamentos; e (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) c) dos investimentos; (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) II demonstrao do valor adicionado o valor da riqueza gerada pela companhia, asua distribuio entre os elementos que contriburam para a gerao dessa riqueza, tais como empregados, nanciadores,
Origens e Aplicaes que no Afetam o CCL, Mas Aparecem na Demonstrao

Alm das origens e aplicaes relacionadas na estrutura j descrita, podem ocorrer transaes que no afetem o Capital Circulante Lquido, mas que se faam representar como origens e aplicaes, simultaneamente, como por exemplo: a) aquisio de a vos permanentes (inves mentos ou imobilizado) com previso de pagamento no longo prazo. Nesse caso, h uma aplicao pelo aumento do A vo Permanente e uma origem pelo uso de capital de terceiros possibilitado pelo nanciamento ob do, que acrescentou valores ao Exigvel a Longo Prazo. Na pr ca, o CCL no se altera, mas essa operao poderia ser interpretada como se houvesse entrado um recurso no a vo circulante que fosse imediatamente aplicado; b) converso de debntures com resgate previsto para o longo prazo, em capital. H uma origem pelo aumento do capital e, paralelamente, uma aplicao advinda da reduo das exigibilidades de longo prazo, como se ingressassem recursos posteriormente aplicados na liquidao da dvida; c) recebimento de bens permanentes em integralizao de capital, situao sem efeito sobre o Capital Circulante Lquido, mas representada como se primeiramente os scios entregassem valores de curto prazo imediatamente aplicados na aquisio de no circulantes.
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acionistas, governo e outros, bem como a parcela da riqueza no distribuda. (Redao dada pela Lei n11.638, de 28/12/2007) A demonstrao dos Fluxos de Caixa foi regulamentada pela Deliberao n 547, de 13 de agosto de 2008, e a Demonstrao do Valor Adicionado teve sua regulamentao em audincia pblica promovida pela Comisso de Valores Mobilirios at o dia 15 de outubro de 2008, pelo Edital SNC n 10, de 15 de setembro de 2008. Segundo a Deliberao CVM n 547/2008, a en dade deve divulgar os uxos de caixa das a vidades operacionais, usando: a) o mtodo direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos e pagamentos brutos so divulgadas; ou b) o mtodo indireto, segundo o qual o lucro lquido ou prejuzo ajustado pelos efeitos: das transaes que no envolvem caixa; de quaisquer diferimentos ou outras apropriaes por competncia sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou futuros; e de itens de receita ou despesa associados com uxos de caixa das a vidades de inves mento ou de nanciamento. De acordo com o mtodo direto, as informaes sobre as principais classes de recebimentos brutos e de pagamentos brutos podem ser ob das: a) dos registros contbeis da en dade; ou b) ajustando as vendas, os custos das vendas (no caso de ins tuies nanceiras, os componentes formadores da margem nanceira, juntamente com as receitas com servios e tarifas) e outros itens da demonstrao do resultado referentes a: mudanas ocorridas no perodo nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; outros itens que no envolvem caixa; e outros itens cujos efeitos no caixa sejam uxos de caixa decorrentes das a vidades de nanciamento e de inves mento. De acordo com o mtodo indireto, o uxo de caixa lquido das a vidades operacionais determinado ajustando o lucro lquido ou prejuzo quanto aos efeitos de: a) mudanas ocorridas no perodo nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; b) itens que no afetam o caixa, tais como depreciao, provises, impostos diferidos, variaes cambiais no realizadas, resultado de equivalncia patrimonial em inves mentos e par cipao de minoritrios, quando aplicvel; e c) todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam uxos de caixa decorrentes das a vidades de inves mento ou de nanciamento. Alterna vamente, o uxo de caixa lquido das a vidades operacionais pode ser apresentado conforme o mtodo indireto, mostrando as receitas e as despesas divulgadas na demonstrao do resultado e as mudanas ocorridas no perodo nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar. A conciliao entre o lucro lquido e o uxo de caixa lquido das a vidades operacionais deve ser fornecida obrigatoriamente caso a en dade use o mtodo direto para apurar o uxo lquido das a vidades operacionais. A conciliao deve apresentar, separadamente, por categoria, os principais itens a serem reconciliados, semelhana do que deve
fazer a en dade que use o mtodo indireto em relao aos ajustes ao lucro lquido ou prejuzo para apurar o uxo de caixa lquido das a vidades operacionais. A conciliao entre o lucro lquido e o uxo de caixa lquido das a vidades operacionais deve ser fornecida de forma que os usurios tenham elementos para avaliar os efeitos lquidos das a vidades operacionais e de outros eventos que afetam o lucro lquido e os uxos operacionais de caixa em diferentes perodos.
Elaborao da Demonstrao dos Fluxos de Caixa pelo Mtodo Direto

Para obteno dos valores a serem registrados no Fluxo das operaes a ser ob do pelo mtodo direto devem-se u lizar as seguintes frmulas: Saldo inicial de fornecedores (+) aumentos de estoques (+) custo dos produtos vendidos (-) saldo nal de fornecedores (=) pagamento a fornecedores De outro modo: Saldo inicial de fornecedores (+) compras a prazo (+) saldo que a conta deveria ter* (-) saldo nal da conta fornecedores (=) pagamento a fornecedores Saldo inicial de clientes (ou duplicatas a receber) (+) vendas a prazo (-) PDD u lizada para baixar crditos no recebidos (-) Perdas no recebimento de crditos** (=) saldo que a conta clientes teria*** (-) saldo nal da conta clientes (=) recebimento de clientes Despesas geradas no perodo (-) despesas provisionadas (a pagar) (-) variao posi va em contas a pagar (=) despesas pagas no perodo
Ob dos esses valores, procede-se elaborao da DFC pelo mtodo direto.
Demonstrao dos Fluxos de Caixa pelo Mtodo Direto

I FLUXO DAS OPERAES (+) Recebimentos de clientes (+) Descontos de duplicatas (+) Recebimentos de juros (+) Recebimentos de aluguis (-) Pagamentos a fornecedores (-) Pagamentos de juros
* Se nada fosse pago. ** No provisionadas. *** Se nada fosse recebido.
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(-) (-) (-) (-)
Pagamentos de salrios Pagamentos de impostos Pagamentos de outras despesas Pagamentos de despesas antecipadas
(-) Reduo de Proviso para IR e CSLL (-) Reduo de salrios a pagar (=) Fluxo de caixa decorrente das operaes II FLUXO DE INVESTIMENTOS (+) Recebimentos por vendas dos a vos permanentes (-) Pagamentos de compras de a vos permanentes III FLUXO DE FINANCIAMENTOS (+) Recebimentos por integralizao de capital em dinheiro (+) Recebimentos por emprs mos ob dos (+) Recebimentos por alienao de debntures (-) Remuneraes aos scios por meio de dividendos (-) Res tuio de capital aos scios (-) Amor zao de dvidas por emisso de debntures (-) Amor zao do valor principal de emprs mos IV AUMENTO OU REDUO DO DISPONVEL (SOMA DOS FLUXOS I, II E III) V AUMENTO LQUIDO DE CAIXA E EQUI-VALENTE DE CAIXA Caixa e equivalente de caixa no incio do perodo Caixa e equivalente de caixa no m do perodo Para melhor compreenso, lembre-se: consideram-se disponibilidades os saldos de caixa, bancos, conta movimento, aplicaes de liquidez imediata e os numerrios em trnsito. Segundo a Lei n11.638/2007, nessa demonstrao devem ser considerados tambm osequivalentes de caixa. A Deliberao CVM n 547/2008 deniu equivalentes de caixa como aplicaes nanceiras de curto prazo, de alta liquidez, que so prontamente conversveis em um montante conhecido de caixa e que esto sujeitas a um insignicante risco de mudana de valor.
II FLUXO DE INVESTIMENTOS (+) Recebimentos por vendas dos a vos permanentes (-) Pagamentos por compras de a vos permanentes III FLUXO DE FINANCIAMENTOS (+) Recebimentos decorrentes de integralizao de capital em dinheiro (+) Recebimentos por emprs mos ob dos (+) Recebimentos por alienao de debntures (-) Remuneraes aos scios por meio de dividendos (-) Res tuio de capital aos scios (-) Amor zao de dvidas por emisso de debntures (-) Amor zao do valor principal de emprs mos
IV AUMENTO OU REDUO DO DISPONVEL (SOMA DOS FLUXOS I, II E III) V AUMENTO LQUIDO DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA Caixa e equivalente de caixa no incio do perodo Caixa e equivalente de caixa no m do perodo
Elaborao da Demonstrao dos Fluxos de Caixa pelo Mtodo Indireto

Em linhas gerais, omtodo indireto parte do ajuste do lucro lquido registrado no uxo das operaes, em razo dos itens que afetaram o resultado, mas no o caixa, como asdepreciaes, amor zaes, exaustes, ede outras situaes par culares. Ob do o lucro ajustado (nanceiro), consideram-se os valores no pagos ou no recebidos que aumentaram o a vo circulante (que no as disponibilidades) ou de passivo circulante, para se chegar aos valores recebidos ou pagos. Consideram-se, ainda, osvalores pagos ou recebidos iden cados pelas redues de a vo circulante ou de passivo circulante para se chegar gerao de caixa operacional. Assim: Conciliao do Lucro Lquido com o Fluxo de Caixa das Operaes
Demonstrao do Valor Adicionado DVA

Conceito, Forma de Apresentao e Elaborao Com a edio da Lei n11.638, de 28 de dezembro de 2007, aDemonstrao do Valor Adicionado tornou-se obrigatria para as companhias abertas. Se a empresa no a vinha publicando, para ns gerenciais, ca desobrigada da apresentao dos saldos anteriores das rubricas naquela que ser a primeira publicao ano ndo 2008. De natureza complementar s informaes produzidas pela Demonstrao do Resultado do Exerccio, aDVA evidencia a capacidade de gerao de riqueza econmica das companhias e a forma de distribuio dessa riqueza. Apresenta o montante de recursos que a empresa est agregando economia, em consequncia de sua a vidade, valor este ob do mediante obteno do total das receitas geradas com a subtrao de todas as compras de bens e servios u lizados. Dessa diferena surge o valor que a empresa gera para remunerar salrios, juros, impostos e, ainda, para reinves r em seu negcio.
I FLUXO DAS OPERAES Lucro lquido do exerccio (+) Depreciao (+) Amor zao (+) Exausto (-) Ganhos de capital (+) Perdas de capital (+) Despesas nanceiras de longo prazo (-) Receitas nanceiras de longo prazo (-) Resultado posi vo de equivalncia patrimonial (+) Resultado nega vo de equivalncia patrimonial (-) Aumento de duplicatas a receber (+) Cons tuio da PDD (-) Aumento dos estoques (-) Aumentos de despesas pagas antecipadamente (+) Aumentos da conta fornecedores
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Assim, aDVA mostra a riqueza criada pela empresa, seu Produto Interno Bruto (PIB), em determinado perodo, ecomo essa riqueza distribuda ou transferida. Asoma dos valores adicionados por todas as empresas, apurados em suas respec vas DVAs, iguala-se ao PIB de um pas, uma vez que ela exibe a remunerao dos fatores da produo
(impostos, salrios, juros, aluguis e lucros) distribuda aos agentes econmicos (governo, trabalhadores, nanciadores/ credores e acionistas). A Deliberao CPC n 557/2008 regulamentou a Demonstrao do Valor Adicionado e apresentou o seguinte modelo:
Modelo I Demonstrao do Valor Adicionado EMPRESAS EM GERAL Em milhares de reais 20X1 Em milhares de reais 20X0
DESCRIO 1 RECEITAS 1.1) Vendas de mercadorias, produtos e servios 1.2) Outras receitas 1.3) Receitas rela vas construo de a vos prprios 1.4) Proviso para crditos de liquidao duvidosa Reverso / (Cons tuio) 2 INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (inclui os valores dos impostos ICMS, IPI, PIS e COFINS) 2.1) Custos dos produtos, das mercadorias e dos servios vendidos 2.2) Materiais, energia, servios de terceiros e outros 2.3) Perda / Recuperao de valores a vos 2.4) Outras (especicar) 3 VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2) 4 DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO 5 VALOR ADICIONADO LQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3-4) 6 VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERNCIA 6.1) Resultado de equivalncia patrimonial 6.2) Receitas nanceiras 6.3) Outras 7 VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5+6) 8 DISTRIBUIO DO VALOR ADICIONADO (*) 8.1) Pessoal 8.1.1 Remunerao direta 8.1.2 Bene cios 8.1.3 FGTS 8.2) Impostos, taxas e contribuies 8.2.1 Federais 8.2.2 Estaduais 8.2.3 Municipais 8.3) Remunerao de capitais de terceiros 8.3.1 Juros 8.3.2 Aluguis 8.3.3 Outras 8.4) Remunerao de Capitais Prprios 8.4.1 Juros sobre o Capital Prprio 8.4.2 Dividendos 8.4.3 Lucros re dos / Prejuzo do exerccio 8.4.4 Par cipao dos no controladores nos lucros re dos (s p/ consolidao) (*) O total do item 8 deve ser exatamente igual ao item 7.
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Termos U lizados para a Elaborao da DVA Valor adicionado representa a riqueza criada pela empresa, de forma geral medida pela diferena entre o valor das vendas e os insumos adquiridos de terceiros. Inclui tambm o valor adicionado recebido em transferncia, ou seja, produzido por terceiros e transferido en dade. Receita de venda de mercadorias, produtos e servios representa os valores reconhecidos na contabilidade a esse tulo pelo regime de competncia e includos na demonstrao do resultado do perodo. Outras receitas representam os valores que sejam oriundos, principalmente, de baixas por alienao de a vos no circulantes, tais como resultados na venda de imobilizado, de inves mentos, e outras transaes includas na demonstrao do resultado do exerccio que no conguram reconhecimento de transferncia en dade de riqueza criada por outras en dades. Diferentemente dos critrios contbeis, tambm incluem valores que no transitam pela demonstrao do resultado, como aqueles rela vos construo de a vos para uso prprio da en dade e aos juros pagos ou creditados que tenham sido incorporados aos valores dos a vos de longo prazo (normalmente, imobilizados). No caso de estoques de longa maturao, os juros a eles incorporados devero ser destacados como distribuio da riqueza no momento em que os respec vos estoques forem baixados. Dessa forma, no h que se considerar esse valor como outras receitas. Insumo adquirido de terceiros representa os valores rela vos s aquisies de matrias-primas, mercadorias, materiais, energia, servios etc. que tenham sido transformados em despesas do perodo. Enquanto permanecerem nos estoques, no compem a formao da riqueza criada e distribuda. Depreciao, amor zao e exausto representam os valores reconhecidos no perodo e normalmente u lizados para conciliao entre o uxo de caixa das a vidades operacionais e o resultado lquido do exerccio. Valor adicionado recebido em transferncia representa a riqueza que no tenha sido criada pela prpria en dade, e sim por terceiros, e que a ela transferida, como receitas nanceiras, de equivalncia patrimonial, dividendos, aluguel, royal es etc. Precisa car destacado, inclusive para evitar dupla contagem em certas agregaes. Riqueza Criada pela Prpria En dade
Insumos Adquiridos de Terceiros Custo dos produtos, das mercadorias e dos servios vendidos inclui os valores das matrias-primas adquiridas junto a terceiros e con das no custo do produto vendido, das mercadorias e dos servios vendidos adquiridos de terceiros; no inclui gastos com pessoal prprio. Materiais, energia, servios de terceiros e outros inclui valores rela vos s despesas originadas da u lizao desses bens, u lidades e servios adquiridos junto a terceiros. Nos valores dos custos dos produtos e mercadorias vendidos, materiais, servios, energia etc. consumidos, devem ser considerados os tributos includos no momento das compras (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), recuperveis ou no. Esse procedimento diferente das prcas ulizadas na demonstrao do resultado. Perda e recuperao de valores a vos inclui valores rela vos a ajustes por avaliao a valor de mercado de estoques, imobilizados, inves mentos etc. Tambm devem ser includos os valores reconhecidos no resultado do perodo, tanto na cons tuio quanto na reverso de proviso para perdas por desvalorizao de a vos, conforme aplicao do CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de A vos (se no perodo o valor lquido for posi vo, deve ser somado). Depreciao, amor zao e exausto inclui a despesa ou o custo contabilizado no perodo. Valor Adicionado Recebido em Transferncia Resultado de equivalncia patrimonial o resultado da equivalncia pode representar receita ou despesa; se despesa, deve ser considerado como reduo ou valor nega vo. Receitas nanceiras inclui todas as receitas nanceiras, inclusive as variaes cambiais a vas, independentemente de sua origem. Outras receitas inclui os dividendos rela vos a inves mentos avaliados ao custo, aluguis, direitos de franquia etc. Distribuio da Riqueza A segunda parte da DVA deve apresentar, de forma detalhada, como a riqueza ob da pela en dade foi distribuda. Os principais componentes dessa distribuio esto apresentados a seguir: Pessoal valores apropriados ao custo e ao resultado do exerccio na forma de: Remunerao direta representadada pelos valores rela vos a salrios, 13 salrio, honorrios da administrao (inclusive os pagamentos baseados em aes), frias, comisses, horas-extras, par cipao de empregados nos resultados etc. Bene cios representados pelos valores rela vos a assistncia mdica, alimentao, transporte, planos de aposentadoria etc. FGTS representado pelos valores depositados em conta vinculada dos empregados. Impostos, taxas e contribuies valores rela vos ao imposto de renda, contribuio social sobre o lucro, contribuies aos INSS (includos aqui os valores do Seguro de Acidentes do Trabalho) que sejam nus do empregador, bem como os demais impostos e contribuies a que a empresa esteja sujeita. Para os impostos compensveis, tais como
A DVA, em sua primeira parte, deve apresentar de forma detalhada a riqueza criada pela en dade. Os principais componentes da riqueza criada esto apresentados, a seguir, nos seguintes itens: Receitas Venda de mercadorias, produtos e servios inclui os valores dos tributos incidentes sobre essas receitas (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), ou seja, corresponde ao ingresso bruto ou faturamento bruto, mesmo quando na demonstrao do resultado tais tributos estejam fora do cmputo dessas receitas. Outras receitas da mesma forma que o item anterior, inclui os tributos incidentes sobre essas receitas. Proviso para crditos de liquidao duvidosa Cons tuio/Reverso inclui os valores rela vos cons tuio e reverso dessa proviso.
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ICMS, IPI, PIS e COFINS, devem ser considerados apenas os valores devidos ou j recolhidos, e representam a diferena entre os impostos e contribuies incidentes sobre as receitas e os respec vos valores incidentes sobre os itens considerados como insumos adquiridos de terceiros. Federais inclui os tributos devidos Unio, inclusive aqueles que so repassados no todo ou em parte aos Estados, Municpios, Autarquias etc., tais como: IRPJ, CSSL, IPI, CIDE, PIS, COFINS. Inclui tambm a contribuio sindical patronal. Estaduais inclui os tributos devidos aos Estados, inclusive aqueles que so repassados no todo ou em parte aos Municpios, Autarquias etc., tais como o ICMS e o IPVA. Municipais inclui os tributos devidos aos Municpios, inclusive aqueles que so repassados no todo ou em parte s Autarquias, ou quaisquer outras en dades, tais como o ISS e o IPTU. Remunerao de capitais de terceiros valores pagos ou creditados aos nanciadores externos de capital. Juros inclui as despesas nanceiras, inclusive as variaes cambiais passivas, rela vas a quaisquer pos de emprs mos e nanciamentos junto a ins tuies nanceiras, empresas do grupo ou outras formas de obteno de recursos. Inclui os valores que tenham sido capitalizados no perodo. Aluguis inclui os aluguis (inclusive as despesas com arrendamento operacional) pagos ou creditados a terceiros, inclusive os acrescidos aos a vos. Outras inclui outras remuneraes que congurem transferncia de riqueza a terceiros, mesmo que
originadas em capital intelectual, tais como royal es, franquia, direitos autorais etc. Remunerao de capitais prprios valores rela vos remunerao atribuda aos scios e acionistas. Juros sobre o capital prprio (JCP) e dividendos inclui os valores pagos ou creditados aos scios e acionistas por conta do resultado do perodo, ressalvando-se os valores dos JCP transferidos para conta de reserva de lucros. Devem ser includos apenas os valores distribudos com base no resultado do prprio exerccio, desconsiderando-se os dividendos distribudos com base em lucros acumulados de exerccios anteriores, uma vez que j foram tratados como lucros re dos no exerccio em que foram gerados. Lucros re dos e prejuzos do exerccio inclui os valores rela vos ao lucro do exerccio des nados s reservas, inclusive os JCP, quando verem esse tratamento. Nos casos de prejuzo, esse valor deve ser includo com sinal nega vo. As quan as des nadas aos scios e acionistas na forma de juros sobre o capital prprio JCP, independentemente de serem registradas como passivo (JCP a pagar) ou como reserva de lucros, devem ter o mesmo tratamento dado aos dividendos, no que diz respeito ao exerccio a que devem ser imputados. Para que a DVA esteja correta, ovalor adicionado total a distribuir tem que ser igual distribuio do valor adicionado.
Exemplo: Suponha uma empresa que apresentou os seguintes dados ao trmino de um exerccio social: Receita de vendas de mercadorias lquida de descontos comerciais e anulaes: Dividendos, juros e aluguis auferidos pela empresa no perodo: Receitas da a vidade descon nuada Custo das mercadorias, produtos e servios vendidos: Despesas de energia e outras despesas operacionais: Outros insumos u lizados: Depreciao, amor zao e exausto (despesas que no geram desembolso): Remunerao atribuda aos empregados: Juros e aluguis pagos ou creditados aos credores: Dividendos distribudos aos acionistas: Parcela re da para reinves mento: PIS Cons ICMS IR e CSLL 1 Passo: Elaborar a Demonstrao do Resultado do Exerccio: Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE Receita de vendas de mercadorias lquida de descontos comerciais e anulaes (-) Dedues, aba mentos e impostos (-) ICMS (30.000,00 x 25% = 7.500,00) (-) PIS (30.000,00 x 1,65% = 495,00) (-) Cons (30.000,00 x 7,6% = 2.280,00) (=) Receita operacional lquida (-) Custo das mercadorias, produtos e servios vendidos (=) Lucro operacional bruto (+) Outras receitas operacionais Receitas de dividendos, juros e aluguis auferidas 6.000,00 30.000,00 (10.275,00) 30.000,00) 6.000,00) 4.000,00) (8.000,00) (1.000,00) (1.000,00) (3.000,00) (2.725,00) (2.000,00) (3.000,00) (4.920,00) 1,65% 7,6% 25% 34%
19.725,00 (8.000,00) 11.725,00 6.000,00
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(-) Despesas Operacionais (-) Despesas de energia e outras despesas operacionais (-) Despesas com outros insumos u lizados (-) Despesas com depreciao, amor zao e exausto (-) Despesas com remunerao de empregados (-) Despesas com juros e aluguis creditados aos credores (=) Lucro Operacional lquido (+) Receitas da a vidade descon nuada (=) Lucro antes da contribuio social e do imposto de renda (-) IR e CSLL 12.000,00 x 34% (=) Lucro lquido do exerccio 2 Passo: Elaborar a Demonstrao do valor Adicionado Demonstrao do Valor Adicionado (DVA) 1. RECEITAS 1.1 Vendas de mercadoria, produtos e servios 1.2 Receitas da a vidade descon nuada 2. INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS 2.1 Custo das mercadorias, produtos e servios vendidos 2.2 Despesas com outros insumos u lizados 2.3 Despesas de energia e outras despesas operacionais 3. RETENES 3.1 Depreciao, amor zao e exausto 4. VALOR ADICIONADO LQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE 5. VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERNCIA 5.1 Receitas de dividendos, juros e aluguis auferidas no perodo 6. VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR 7. DISTRIBUIO DO VALOR ADICIONADO 7.1 Empregados Remunerao de empregados 7.2 Tributos Federais (PIS, Cons, IR e CSLL) Estaduais (ICMS) 7.3 Financiadores Juros e aluguis creditados aos credores 7.4 Dividendos distribudos aos acionistas 7.5 Lucros re dos para reinves mentos
(9.725,00) (1.000,00) (1.000,00) (3.000,00) (2.725,00) (2.000,00) 8.000,00 4.000,00 12.000,00 (4.080,00) 7.920,00
34.000,00 30.000,00 4.000,00 (10.000,00) (8.000,00) (1.000,00) (1.000,00) (3.000,00) (3.000,00) 21.000,00
6.000,00 27.000,00 27.000,00 (2.725,00) (6.855,00) (7.500,00) (2.000,00) (3.000,00) (4.920,00)
PRINCPIOS E CONVENES CONTBEIS

Os referenciais conceituais da Cincia da Contabilidade enumerados na Deliberao 675, de 13 de dezembro de 2011, que revogou a Deliberao CMV n 539, de 2008, devem pressupor: a) obje vos para os quais se quer direcionar esforos; b) as informaes necessrias aos usurios; c) os atributos qualita vos e quan ta vos de tais informaes; d) os fundamentos ou conceitos subjacentes; e) os padres de apresentao; f) a interpretao dos fenmenos contbeis; e g) as pr cas u lizadas para se produzir informaes.
A histria da Contabilidade demonstra o longo caminho percorrido pelos pensadores na denio dos obje vos desta cincia. Isso porque a Contabilidade serve a quem dela necessita e, portanto, responde aos es mulos do ambiente em que est inserida. Assim, seus obje vos podem ser inuenciados pelo pensamento econmico, empresarial, ambiental, scal, entre outros, uma vez que eles se moldam s necessidades dos usurios. Porm, cincia em si mesmo, preciso assegurar um conjunto de axiomas (verdades universais) que garantam a sua existncia e no sujeitem o pensamento contbil ao arbtrio dos diversos segmentos da sociedade. Se isso acontecesse, estaramos diante de uma inconstncia que reduziria o valor da cincia.
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Os postulados, princpios e convenes contbeis so os instrumentos que garantem a consecuo dos obje vos da prpria Cincia da Contabilidade.
Postulados
Postulados so premissas fundamentais bsicas nas quais os princpios se apoiam. Eles se traduzem por verdades axiom cas (sobre as quais no cabe contestao) a serem consideradas quando da formulao dos princpios. Reetem as condies sociais, econmicas e ins tucionais que cercam a Contabilidade e, em razo disso, so chamados postulados ambientais. A iden cao de um postulado pressupe que ele seja relevante para o desenvolvimento da lgica contbil e que seja aceito como vlido pelos pensadores, do ponto de vista da u lidade da premissa em relao lgica contbil. Os dois postulados de maior importncia segundo Hendriksen & Van Breda (1999, p. 75)7 so o da En dade Contbil e o da Con nuidade. Postulado da En dade Contbil: pressupe a existncia de uma en dade dis nta das demais no universo de en dades existentes. Essa en dade uma unidade econmica que tem por objeto o seu patrimnio e que atua no controle dos recursos a ele associados. Esse postulado considera a en dade contbil como dis nta da de seus scios, uma vez que seus patrimnios (en dade e scios) devem ser administrados separadamente. Postulado da Con nuidade: a en dade desenvolve suas operaes em con nuidade, em andamento (going concern). Por consequncia, a en dade concre za seus obje vos connuamente e seus a vos so avaliados sob a perspec va dos bene cios presentes ou futuros que eles possam produzir. A suspenso das a vidades (descon nuidade) pode acarretar perdas para os a vos e, portanto, a reviso de sua avaliao.
Doutrinariamente, os princpios so: I Princpio do Custo como Base de Valor; II Princpio da Realizao da Receita; III Princpio do Denominador Comum Monetrio; e IV Princpio do Confronto das Despesas com as Receitas e com os Perodos Contbeis. Enunciado do Princpio do Custo como Base de Valor O custo de aquisio de um a vo ou dos insumos necessrios para fabric-lo e coloc-lo em condies de gerar bene cios para a en dade representa a base de valor para a Contabilidade, expresso em termos de moeda e poder aquisi vo constante. Segundo Iudcibus (2000, p. 55)8, os a vos devem ser incorporados ao patrimnio pelo preo pago na aquisio ou formado na fabricao, acrescido de todos os gastos necessrios at que se consiga coloc-lo em condio de produzir bene cios em favor da en dade. Esse valor inicial serve de base para registros posteriores que impliquem sua agregao a outros a vos, decomposio, depreciao, exausto ou amor zao. Por ele se pressupe que o valor que melhor reete o custo original aquele acordado entre as partes no momento da realizao da operao. Esse princpio considerado como uma consequncia do Postulado da Con nuidade, uma vez que, por ele, no interessariam os valores de realizao ou sada (adotados na descon nuidade) e sim os de entrada ou fabricao. Nesse ponto, ressalta-se que a adoo do custo histrico como base de valor (sem admi r sua correo), com o correr dos anos, no permite predies de tendncias futuras. Isso porque, por ele, o inves dor no pode formar ideia precisa quanto ao que seria necessrio gastar para a sua reposio. Nesse sen do, o registro pelo valor de realizao seria mais l. A aceitao desse princpio, no entanto, no incompavel com a ideia de reavaliao (no confundir com correo monetria), caso a legislao do pas a admita. Enunciado do Princpio da Realizao da Receita A receita considerada realizada e, portanto, passvel de ser registrada pela Contabilidade, quando produtos e servios produzidos ou prestados pela en dade so transferidos para outra en dade ou pessoa sica com a anuncia destas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especicado perante a En dade produtora. Esse princpio indica quando as receitas devem ser reconhecidas e registradas na Contabilidade da en dade. Pela leitura do enunciado, depreende-se que o momento adequado o da efe va prestao de servios a terceiros ou o da entrega de bens vendidos, no sendo relevante para o registro se a operao vista ou a prazo. Qualquer que seja a forma de pagamento, o registro se dar quando acontecerem os fatos citados.
Princpios
Princpios contbeis so teoremas, ou seja, objetos de ateno que necessitam ser demonstrados. Juntamente aos postulados, indicam padres e solues para problemas da Contabilidade. Por exemplo: O que fazer com as receitas em relao ao resultado do perodo? Elas devem ser consideradas para efeito de apurao do resultado apenas quando recebidas, ou j podem ser inclusas no processo de iden cao do lucro ou prejuzo desde o momento em que estejam incontestavelmente geradas, ainda que no estejam recebidas? Para esse ques onamento, a resposta o Princpio da Competncia que optou pela segunda hiptese: as receitas devem ser inclusas na apurao do resultado do perodo em que foram geradas, mesmo que ainda no estejam recebidas. Historicamente os padres tendem a ser xados rea vamente e no proa vamente. Primeiro surge o problema, depois a soluo. A adoo do Princpio da Competncia, por exemplo, data da dcada de 1930 e surgiu, pela primeira vez, como uma deciso da Suprema Corte Americana em um contencioso tributrio. Os princpios norteiam e limitam o campo de ao prossional ao indicar a posio a ser assumida diante de situaes pr cas. Por exemplo, na dvida entre valores que quan quem elementos patrimoniais, o contador deve optar por aquele que resulte em menor a vo, maior passivo e menor patrimnio lquido: o que determina o Princpio da Prudncia.
7
HENDRIKSEN E. S; VAN BREDA M. Teoria da Contabilidade. Atlas, 1999,
IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da Contabilidade. Atlas, 2000, p. 54-67.
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Enunciado do Princpio do Denominador Comum Monetrio As demonstraes contbeis, sem prejuzo dos registros detalhados de natureza qualita va e sica, sero expressas em termos de moeda nacional de poder aquisi vo da data do l mo Balano Patrimonial. Os bens, direitos e obrigaes devem ser homogeneamente registrados em balano por meio de mensurao monetria, usando-se, para isso, a moeda corrente nacional. Enunciado do Princpio do Confronto das Despesas com as Receitas e com os Perodos Contbeis (Princpio da Confrontao) Toda despesa diretamente delinevel com as receitas reconhecidas em determinado perodo, com as mesmas dever ser confrontada; os consumos ou sacri cios de a vos (atuais ou futuros), realizados em determinado perodo e que no puderem ser associados receita do perodo nem s dos perodos futuros, devero ser descarregados como despesas do perodo em que ocorrerem. As receitas auferidas e despesas incorridas em determinado perodo sero confrontadas no resultado do perodo em que foram geradas, ainda que no estejam pagas ou recebidas. Antes da inovao da Lei n 6.404/1976, gastos como os de pesquisa e desenvolvimento de produtos eram registrados entre os a vos diferidos (para posterior amor zao), uma vez que no podiam ser associados receita do perodo em que ocorriam e sim s receitas que viriam aps o lanamento do produto no mercado. Assim, esses gastos aguardavam o momento em que os bene cios correspondentes comeassem a chegar ao patrimnio para, s ento, serem levados ao resultado (amor zados). Atualmente, o grupo de contas denominado a vo permanente diferido foi suprimido pela Lei n 11.638, de 2007. quela data, seu saldo precisou ser reanalisado e, quando cabvel, reclassicado. Para os saldos que no puderam ser reclassicados para outras contas de a vo, como gastos pr-operacionais administra vos, de reorganizao, gastos com pesquisa etc. determinou-se que deveriam ser baixados j no balano de abertura de 2008, via contra Lucros ou Prejuzos Acumulados. Alterna vamente, admi u-se legalmente a possibilidade de esses saldos permanecerem nesse subgrupo at seu total desaparecimento, lembrando que a Lei das S/A (Lei n 6.404/1976) impedia amor zao desses valores em prazo superior a dez anos. Trata-se, portanto, de uma readequao de enfoque contbil, com consequncias sobre a aplicao do princpio da confrontao. No Brasil, os princpios estabelecidos pela Resoluo n 750, de 29 de dezembro de 1993, so os seguintes: En dade, Con nuidade, Oportunidade, Registro pelo Valor Original, Competncia e Prudncia e outros que sero detalhados ainda neste captulo.
Enunciado da Conveno da Obje vidade Para procedimentos igualmente relevantes, resultantes da aplicao dos princpios, preferir-se-o, em ordem decrescente: a) os que puderem ser comprovados por documentos e critrios obje vos; b) os que puderem ser corroborados pelo consenso de pessoas qualicadas da prosso, reunidas em comits de pesquisa ou em en dades que tm autoridade sobre princpios contbeis. Ao se proceder a registros, os contadores devem preservar a qualidade intrnseca do que est sendo registrado, mantendo-os a salvo de suas prprias crenas. Dvidas no devem ser resolvidas pelo pensamento do contador, ainda que cien camente embasado, pois ele deve manter posio de neutralidade. Em situaes tais, deve-se recorrer ao pensamento dos comits de pesquisa a m de se chegar ao pensamento certo para o procedimento ou mensurao. Para agir objetivamente, o contador precisa agir de forma a caracterizar o patrimnio da forma mais n da aos usurios de tais informaes. Para isso, deve pautar-se por procedimentos que possam ser suportados por algum po de evidncia obje va: documentos, normas, consenso entre prossionais e outras. Enunciado da Conveno da Materialidade O contador dever, sempre, avaliar a inuncia e a materialidade da informao evidenciada ou negada para o usurio luz da relao custo-bene cio, levando em conta aspectos internos do sistema contbil. Segundo o FASB (Financial Accoun ng Standards Board), materialidade a capacidade que a informao teria de fazer a diferena numa deciso, ajudando usurios a fazer predies sobre resultados de eventos passados, presentes e futuros, ou conrmar ou corrigir expecta vas anteriores. Relaciona-se a mudanas signica vas de valores, necessidade de correes de erros anteriores e uso de mecanismos de mensurao, descrio e qualicao de dados de forma sucientemente importante para inuenciar decises. A materialidade traz por consequncia que o auditor deve atentar para mudanas signica vas de valores e para distores passveis de corresponder a equvocos nas informaes nanceiras, que podem ser originrios de erros e fraudes. A materialidade se liga relevncia. Segundo a deliberao CVM n 539/2008, uma informao material se a sua omisso ou distoro puder inuenciar as decises econmicas dos usurios, tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunstncias especcas de sua omisso ou distoro. Assim, materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte ao invs de ser uma caracters ca qualita va primria que a informao necessita ter para ser l. As informaes so relevantes quando podem inuenciar as decises econmicas dos usurios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou conrmando ou corrigindo as suas avaliaes anteriores. Como se v, materialidade e relevncia so conceitos independentes, no so sinnimos. Algo pode ser material e irrelevante. Ou pode ser relevante, embora imaterial. Por exemplo, a falta de R$ 10,00 (dez reais) no caixa de uma empresa pode no ser material, mas se decorrer de uma situao de fraude, vem a ser relevante. Pode, inclusive, levar descoberta de cifras maiores.
Convenes
Convenes so restries aos princpios e direcionam as aes dos contadores. As convenes so: quanto obje vidade, materialidade, ao conservadorismo e consistncia.
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Portanto, normas de materialidade e relevncia caminham concomitantemente em bene cio da evidenciao. Enunciado da Conveno do Conservadorismo Entre conjuntos alterna vos de avaliao para o patrimnio, igualmente vlidos, segundo os Princpios Fundamentais, a Contabilidade escolher o que apresentar o menor valor atual para o a vo e o maior para as obrigaes. Essa conveno traduz-se em razes de prudncia, recomendando a postura mais ortodoxa diante de situaes de dvida na avaliao do patrimnio (menor a vo, maior passivo e, por decorrncia, menor patrimnio lquido). Enunciado da Conveno da Consistncia A Contabilidade de uma en dade dever ser man da de tal forma que os usurios das demonstraes contbeis tenham possibilidade de delinear a tendncia da mesma com o menor grau de diculdades possvel. A ideia da consistncia ajudar a reduzir a incerteza que vem a ser uma circunstncia cujo resultado depende de medidas ou eventos futuros fora do controle direto da en dade, mas que podem afetar suas demonstraes contbeis (Ibracon). Assim, o contador deve ree r bastante antes de optar por um determinado procedimento de avaliao, pois ele tem inuncia na anlise da situao nanceira da companhia e, consequentemente, no comportamento dos usurios da informao contbil. Quaisquer mudanas de procedimentos contbeis que possam ser entendidas como materiais devem ser comunicadas aos usurios, em notas explica vas, que devem ree r os efeitos decorrentes da adoo de novos procedimentos.
A observncia de tais princpios condio de legi midade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) e obrigatria no exerccio da prosso. Segundo o art. 2 da referida resoluo, os princpios representam a o ncleo central da doutrina contbil, evidenciando o entendimento predominante e as grandes linhas loscas a serem consideradas diante da realidade social, econmica e ins tucional em que se insere a cincia, nestes termos: Art. 2 Os Princpios Fundamentais de Contabilidade representam a essncia das doutrinas e teorias rela vas Cincia da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos cien co e prossional de nosso Pas. Concernem, pois Contabilidade no seu sen do mais amplo de cincia social, cujo objeto o Patrimnio das En dades.
Princpio da En dade
Art. 4 O Princpio da En dade reconhece o patrimnio como objeto da Contabilidade e arma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um patrimnio par cular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou ins tuio de qualquer natureza ou nalidade, com ou sem ns lucra vos. Por consequncia, nesta acepo, o patrimnio no se confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou ins tuio. Pargrafo nico. O patrimnio pertence en dade, mas a recproca no verdadeira. A soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova en dade, mas numa unidade de natureza econmico-contbil. Este princpio estabelece que objeto da Contabilidade o patrimnio. O cerne deste princpio est na AUTONOMIA DO PATRIMNIO que traz, como consequncia, a total separao do patrimnio dos scios, daquele da empresa de que ele tular. Ou seja, mesmo que a empresa funcione no andar de baixo de um sobrado e o proprietrio more no andar de cima, a contabilidade dever cuidar para que se usem critrios lgicos de alocao das despesas de competncia da empresa, destacando tal valor do total das contas gerais de gua, luz e telefone, para que haja total separao do patrimnio da pessoa jurdica, em relao ao da pessoa sica. O tular de um patrimnio , necessariamente, uma pessoa sica ou jurdica (s quem tem personalidade pode ser tular de direitos e obrigaes jurdicas); isso explica o fato de o patrimnio pertencer en dade, mas a en dade no pertencer ao patrimnio. A soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova en dade. Assim, na consolidao das demonstraes da controladora e de suas controladas, no temos uma nova en dade, mas apenas uma unidade de natureza econmico-contbil, em razo de as en dades envolvidas pertencerem a uma mesma en dade que detm o seu controle.
PRINCPIOS DE CONTABILIDADE APROVADOS PELO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE PELA RESOLUO CFC N 750/1993, ATUALIZADA PELA RESOLUO N 1282/2010
Os Princpios Fundamentais de Contabilidade estabelecidos pela Res. n CFC 750/1993, aps a edio da Resoluo CFC n 1.282, de 28 de maio de 2010, passam a ser denominados, simplesmente, Princpios de Contabilidade. Reduziram-se a seis, pois o art. 8 que tratava do Princpio da Atualizao Monetria foi revogado. Mas ateno! A Resoluo CFC n 1.282/2010 revogou o art. 8 porque esse aspecto da informao contbil passou a ser contemplado no art. 7 que trata do Registro com Base no Valor Original. Ou seja, a atualizao monetria deixou de ser um princpio descrito isoladamente, mas con nua exis ndo como condio de manuteno da essncia de valor para evidenciao dos aspectos quan ta vos dos registros contbeis. So Princpios de Contabilidade: a) En dade; b) Con nuidade; c) Oportunidade; d) Registro pelo Valor Original; e) Competncia; f) Prudncia.
Princpio da Con nuidade

Art. 5 O Princpio da Con nuidade pressupe que a En dade con nuar em operao no futuro e, portanto, a mensurao e a apresentao dos componentes do patrimnio levam em conta esta circunstncia.
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H aspectos a serem evidenciados pelo patrimnio da en dade que dependem das condies em que provavelmente se desenvolvero as a vidades da en dade. Inicialmente presume-se que a empresa funcionar sem data para encerramento de suas a vidades, salvo disposio legal, contratual ou evidncias em contrrio. No entanto, a suspenso das a vidades pode trazer consequncias na u lidade de determinados a vos. Podem ocorrer evidncias que nos levem concluso de que a en dade no con nuar a desenvolver suas operaes por muito tempo, como no caso de falncia decretada quando se faz a realizao do a vo para pagamento do passivo exigvel. Quando uma empresa entra em fase de liquidao, como regra, o valor apurado por seus a vos ser, provavelmente, menor que o normalmente esperado na realizao de tais direitos e bens. O passivo exigvel tambm ser afetado. A empresa, ento, dever trazer os a vos e os passivos ao valor presente lquido, demonstrando o valor de conversibilidade dos a vos e valor atualizado de seus passivos. Mas ateno: en dades que tenham suspendido, temporariamente, suas a vidades e mesmo as que o faam deni vamente con nuam a ser objeto da Contabilidade enquanto dispuserem de patrimnio.
Ateno! O reconhecimento dos passivos decorrentes de con ngncias scais, contratuais e trabalhistas no precisam de deciso judicial para o registro, que deve ocorrer quando comprovadas as hipteses b e c mencionadas no pargrafo anterior.
Princpio do Registro pelo Valor Original

Art. 7 O Princpio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do patrimnio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transaes, expressos em moeda nacional. 1 As seguintes bases de mensurao devem ser u lizadas em graus dis ntos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas: I Custo histrico. Os a vos so registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que so entregues para adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes; e II Variao do custo histrico. Uma vez integrado ao patrimnio, os componentes patrimoniais, a vos e passivos, podem sofrer variaes decorrentes dos seguintes fatores: a) Custo corrente. Os a vos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses a vos ou a vos equivalentes fossem adquiridos na data ou no perodo das demonstraes contbeis. Os passivos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que seriam necessrios para liquidar a obrigao na data ou no perodo das demonstraes contbeis; b) Valor realizvel. Os a vos so man dos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser ob dos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos so man dos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, no descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no curso normal das operaes da En dade; c) Valor presente. Os a vos so man dos pelo valor presente, descontado do uxo futuro de entrada lquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operaes da En dade. Os passivos so man dos pelo valor presente, descontado do uxo futuro de sada lquida de caixa que se espera seja necessrio para liquidar o passivo no curso normal das operaes da En dade; d) Valor justo. o valor pelo qual um a vo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transao sem favorecimentos; e e) Atualizao monetria. Os efeitos da alterao do poder aquisi vo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis mediante o ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. 2 So resultantes da adoo da atualizao monetria: I a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa unidade constante em termos do poder aquisi vo;
Princpio da Oportunidade
Art. 6 O Princpio da Oportunidade refere-se ao processo de mensurao e apresentao dos componentes patrimoniais para produzir informaes ntegras e tempes vas. Pargrafo nico. A falta de integridade e tempes vidade na produo e na divulgao da informao contbil pode ocasionar a perda de sua relevncia, por isso necessrio ponderar a relao entre a oportunidade e a conabilidade da informao. Apesar da nova redao, a nfase do princpio con nua sendo na integridade e tempes vidade da informao, que signica dizer que tem que ser completa, contemplando seus aspectos qualita vos e quan ta vos e gerada em tempo de produzir decises teis. Esse princpio base indispensvel, tambm dedignidade dos registros dos fatos contbeis que possam afetar o patrimnio das ins tuies. Este princpio exige o registro e o relato total das variaes sofridas pelo patrimnio da en dade no momento em que ocorrerem, ainda que par ndo de valores tecnicamente es mados. Como exemplo, se podem citar os lanamentos que se referem ao reconhecimento de passivos con ngentes (proviso para processos trabalhistas e scais). Entretanto, no se pode confundir integridade com precipitao. preciso combinar elmente essas duas caracters cas da informao (integridade e tempes vidade). No se pode divulgar apressadamente uma informao, sem ter o embasamento documental completo e a mensurao adequada do valor. Alm disso, preciso ter o cuidado de aplicar tcnicas de es mao conveis quando houver necessidade de recorrer a essa forma de mensurao. Desse modo, o reconhecimento dos passivos con ngentes, por exemplo, devem observar o seguinte ao analisar a probabilidade de perda: a) pouco provvel: no reconhecer a proviso; b) h obrigao presente ou possvel, mas que provavelmente no requerer sada de recursos: no h proviso, mas faz-se a divulgao em nota explica va; c) h obrigao presente que provavelmente requerer sada de caixa: reconhecer a proviso e divulgar nota explica va.
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II para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes originais, necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a m de que permaneam substan vamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por consequncia, o do Patrimnio Lquido; e III a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas to somente o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores ou outros elementos aptos a traduzir a variao do poder aquisi vo da moeda nacional em um dado perodo. O patrimnio de uma en dade pode ter origem em transaes com os scios ou com terceiros. Tais valores devem ser representados, inicialmente, por seus valores originais. Assim, numa operao de compra e venda, o preo pago ou a pagar ao fornecedor representar o valor original a ser usado para efeito de registro contbil da transao, determinado na Nota Fiscal. Mas no se pode esquecer que o valor resultante dessas compras, por exemplo, ser ajustado pelos gastos suportados pela ins tuio at conseguir colocar o bem em condies de uso ou de venda e pela excluso os impostos recuperveis que merecero registro em conta prpria. J na hiptese de recebimento de bens em doao, faz-se o registro pelo valor de mercado. Entretanto, as mensuraes dos a vos e passivos, ao longo do tempo, admi ro variaes de valor pela u lizao de diferentes critrios de avaliao, tais como: valor justo, valor realizvel, valor presente [...]. Sem perder de vista que as informaes contbeis devem atender s caracters cas qualita vas de relevncia, materialidade e da variao do poder aquisi vo da moeda ao longo do tempo. As condies de u lizao desses diferentes critrios de avaliao esto disciplinadas no art. 183 da Lei n 6.404/1976 e alteraes, e sero estudadas ao longo dessa apos la, por assunto: estoques, bens tangveis, intangveis, crditos de curto e longo prazos etc. Ateno! I) os valores originais podem ser ajustados em razo da perda de poder econmico (atualizao monetria), o que no quer dizer que, com isso, se alterou a essncia do valor original. Antes se preservou a essncia desse valor. II) O Princpio do Registro com base no Valor Original foi atenuado pela incluso da possibilidade de registro de a vos e passivos ao seu valor justo. III) O Brasil, no processo de convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade com as Normas Internacionais, recepcionou, integralmente, o documento do IASB denominado Framework for the Prepara on and Presenta on of Financial Statements. Para isso, o CFC e emi u a Resoluo n 1121, de 28 de maro de 2008, que ins tuiu a NBCT 1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis.
Para melhor compreenso do novo teor desse ar go, vamos associ-lo a alguns itens apresentados na NBCT 1 que trata da Estrutura Conceitual da Contabilidade no Brasil. 22. A fim de atingir seus objetivos, demonstraes contbeis so preparadas conforme o regime contbil de competncia. Segundo esse regime, os efeitos das transaes e outros eventos so reconhecidos quando ocorrem (e no quando caixa ou outros recursos nanceiros so recebidos ou pagos) e so lanados nos registros contbeis e reportados nas demonstraes contbeis dos perodos a que se referem. As demonstraes contbeis preparadas pelo regime de competncia informam aos usurios no somente sobre transaes passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos nanceiros, mas tambm sobre obrigaes de pagamento no futuro e sobre recursos que sero recebidos no futuro. Dessa forma, apresentam informaes sobre transaes passadas e outros eventos que sejam as mais teis aos usurios na tomada de decises econmicas. O regime de competncia pressupe a confrontao entre receitas e despesas que destacada nos itens 95 e 96. Reconhecimento de Receitas 92. A receita reconhecida na demonstrao do resultado quando resulta em um aumento, que possa ser determinado em bases conveis, nos bene cios econmicos futuros provenientes do aumento de um a vo ou da diminuio de um passivo. Isso signica, de fato, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumento de a vo ou de diminuio de passivo. Mas isso no signica que todo aumento de a vo ou reduo de passivo corresponda a uma receita. 93. Os procedimentos normalmente adotados na pr ca para reconhecimento da receita, como por exemplo o requisito de que a receita deve ter sido ganha, so aplicaes dos critrios de reconhecimento denidos nesta Estrutura Conceitual. Tais procedimentos so geralmente orientados para restringir o reconhecimento como receita queles itens que possam ser determinados em bases conveis e tenham um grau suciente de certeza. Reconhecimento de Despesas 94. As despesas so reconhecidas na demonstrao do resultado quando surge um decrscimo, que possa ser determinado em bases conveis, nos futuros bene cios econmicos provenientes da diminuio de um a vo ou do aumento de um passivo. Isso signica, de fato, que o reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do passivo ou da diminuio do a vo (por exemplo, a proviso para obrigaes trabalhistas ou a depreciao de um equipamento). 95. As despesas so reconhecidas na demonstrao do resultado com base na associao direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confrontao entre despesas e receitas (Regime de Competncia), envolve o reconhecimento simultneo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente das mesmas transaes ou outros eventos; por exemplo, os vrios componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a receita derivada da venda das mercadorias reconhecida. Entretanto, a aplicao do conceito de confrontao da receita e despesa de acordo com esta Estrutura Conceitual no autoriza o reconhecimento de itens no balano patrimonial que no sa sfaam denio de a vos ou passivos.
Princpio da Atualizao Monetria

Art. 8 Revogado (Res. CFC n 1.282/2010).
Princpio da Competncia
Art. 9 O Princpio da Competncia determina que os efeitos das transaes e outros eventos sejam reconhecidos nos perodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Pargrafo nico. O Princpio da Competncia pressupe a simultaneidade da confrontao de receitas e de despesas correlatas.
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96. Quando se espera que os bene cios econmicos sejam gerados ao longo de vrios perodos contbeis, e a confrontao com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas so reconhecidas na demonstrao do resultado com base em procedimentos de alocao sistem ca e racional. Muitas vezes isso necessrio ao reconhecer despesas associadas com o uso ou desgaste de a vos, tais como imobilizado, gio, marcas e patentes; em tais casos, a despesa designada como depreciao ou amor zao. Esses procedimentos de alocao des nam-se a reconhecer despesas nos perodos contbeis em que os bene cios econmicos associados a tais itens sejam consumidos ou expirem. 97. Uma despesa reconhecida imediatamente na demonstrao do resultado quando um gasto no produz bene cios econmicos futuros ou quando, e na extenso em que os bene cios econmicos futuros no se qualicam, ou deixam de se qualicar, para reconhecimento no balano patrimonial como um a vo. 98. Uma despesa tambm reconhecida na demonstrao do resultado quando um passivo incorrido sem o correspondente reconhecimento de um a vo, como no caso de um passivo decorrente de garan a de produto. Decorrem da aplicao desse princpio a necessidade de iden cao dos fatos geradores das receitas e despesas. Fatos Geradores das Receitas Consideram realizadas(os): a) as receitas de vendas quando da efe va entrega da mercadoria; b) as receitas de servios, quando da efe va prestao dos servios correspondentes; c) os ganhos, nos contratos de tempo decorrido, quando estes forem incontestveis (incorridos); d) as receitas quando da gerao de novos a vos, independentemente da interveno de terceiros; e) as receitas quando da ex no de um passivo sem o desaparecimento concomitante de um a vo. Fatos Geradores das Despesas Quanto aos fatos geradores das despesas, pode-se enumerar: a) a inves dura, por parte de terceiros, na propriedade de bens anteriormente pertencentes empresa; b) a ex no do valor econmico de a vos em razo do consumo; c) a reduo de valor econmico de a vos em razo do uso, ao do tempo, ou em decorrncia de outras causas de origem real ou legal; d) o transcurso de prazo em contratos de tempo decorrido; e) o surgimento de passivos sem o correspondente a vo. O Princpio da Competncia se liga aos princpios doutrinrios da realizao da receita e da confrontao entre receitas e despesas.
se apresentem alterna vas igualmente vlidas para a quan cao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido. Pargrafo nico. O Princpio da Prudncia pressupe o emprego de certo grau de precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s es ma vas em certas condies de incerteza, no sen do de que a vos e receitas no sejam superes mados e que passivos e despesas no sejam subes mados, atribuindo maior conabilidade ao processo de mensurao e apresentao dos componentes patrimoniais. Segundo a NBC TG Estrutura Conceitual, aprovada pela Resoluo CFC n 1.121, de 2008, item 37: Prudncia Os preparadores de demonstraes contbeis se deparam com incertezas que inevitavelmente envolvem certos eventos e circunstncias, tais como a possibilidade de recebimento de contas a receber de liquidao duvidosa, a vida l provvel das mquinas e equipamentos e o nmero de reclamaes cobertas por garan as que possam ocorrer. Tais incertezas so reconhecidas pela divulgao da sua natureza e extenso e pelo exerccio de prudncia na preparao das demonstraes contbeis. Prudncia consiste no emprego de um certo grau de precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s es ma vas em certas condies de incerteza, no sen do de que a vos ou receitas no sejam superes mados e que passivos ou despesas no sejam subes mados. Entretanto, o exerccio da prudncia no permite, por exemplo, a criao de reservas ocultas ou provises excessivas, a subavaliao deliberada de a vos ou receitas, a superavaliao deliberada de passivos ou despesas, pois as demonstraes contbeis deixariam de ser neutras e, portanto, no seriam conveis. Este princpio deve ser observado quando, exis ndo um a vo ou um passivo j registrado no patrimnio por valores originais, surgem dvidas se a sua mensurao reete valores prximos realidade. Mas, a questo no mais, simplesmente optar pela hiptese da qual resulte menor a vo, maior passivo e menor PL, como era antes. cuidar para no superavaliar a vos ou subavaliar passivos. Isso signica dizer que o a vo pode ser avaliado para mais (mas no superavaliado) e o passivo para menos (mas no subavaliado).
Deliberao CMV n 675, de 13 de dezembro de 2012

De acordo com essa nova Deliberao, o IASB est em processo de atualizao de sua Estrutura Conceitual e optou por faz-lo por fases. Desse modo, medida que um captulo nalizado, itens da Estrutura Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis so subs tudos, de modo que, quando o projeto da Estrutura Conceitual for nalizado, o IASB ter um nico documento, completo e abrangente, denominado Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro (The Conceptual Framework for Financial Repor ng). Os motivos para os ajustes da Estrutura Conceitual so o de favorecer o posicionamento mais claro de que as
Princpio da Prudncia
Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que
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informaes con das nos relatrios contbil-nanceiros se des nam primariamente aos usurios externos: inves dores, nanciadores e outros credores, sem hierarquia de prioridade. E tambm de deixar claro que no foram aceitas as sugestes enviadas durante a audincia pblica, no sen do de que caberia, na Estrutura Conceitual, com o obje vo da denominada manuteno da estabilidade econmica, a possibilidade de postergao de informaes sobre certas alteraes nos a vos ou nos passivos. Pelo contrrio, cou rmada a posio de que prover prontamente informao dedigna e relevante pode melhorar a conana do usurio e assim contribuir para a promoo da estabilidade econmica. Mas ateno! As demonstraes contbeis so elaboradas e apresentadas para os diversos pos de usurios externos, tendo em vista suas dis ntas nalidades e necessidades diversas. Governos em suas diversas esferas, agncias reguladoras ou autoridades tributrias, por exemplo, podem exigir medidas especcas para atender a seus interesses par culares. Entretanto, tais exigncias no devem afetar as demonstraes contbeis, elaboradas de acordo com a Estrutura Conceitual proposta pelo CPC e aprovada pela Deliberao CVM n 675/2012. Isso porque o obje vo das Demonstraes Contbeis elaboradas em conformidade com a Estrutura Conceitual fornecer informaes que sejam teis tomada de decises econmicas e avaliaes por parte dos usurios em geral, no se des nando a atender nalidade ou necessidade par cular de determinados usurios. O foco das Demonstraes Contbeis deve sa sfazer as necessidades comuns da maioria dos seus usurios, considerando que a quase totalidade deles se d para decises sobre: a) comprar, manter ou vender instrumentos patrimoniais; b) avaliar administrao da en dade quanto responsabilidade que lhe tenha sido conferida e quanto qualidade de seu desempenho e de sua prestao de contas; c) mensurar a capacidade de a empresa ou ins tuio honrar compromissos com seus fornecedores e empregados, proporcionando a estes outros bene cios; d) avaliar suas pol cas de concesso de crdito e sua capacidade de recuperao dos recursos nanceiros emprestados a terceiros ou u lizados para o nanciamento de seus clientes; e) deliberar sobre a distribuio de lucros e dividendos; f) no caso do governo e ins tutos de pesquisa, elaborar e usar esta s cas da renda nacional; ou g) regulamentar as a vidades empresariais. Geralmente, as demonstraes contbeis so elaboradas segundo modelo baseado no chamado custo histrico recupervel e no conceito da manuteno do capital nanceiro nominal. Existem outros modelos e conceitos que podem ser considerados mais apropriados para proporcionar certas informaes que sejam teis ao processo de tomada de decises econmicas, mas no h consenso sobre eles atualmente. O fato que a Estrutura Conceitual foi desenvolvida de forma a ser aplicvel a uma gama de modelos contbeis e conceitos de capital e sua manuteno. Vamos estudar a seguir os principais pontos extrados da Deliberao n 675/2012, que podero ser objeto da sua prova. bom saber, entretanto, que um relatrio contbil-nanceiro pode referir-se a informaes contbeis e nanceiras de propsito geral ou de propsito especco.
A Nova Estrutura Conceitual (Deliberao CVM n 675/2012) reporta-se em regra s de propsito geral, salvo indicao expressa em contrrio. De acordo com essa Deliberao, o obje vo do relatrio contbil-nanceiro de propsito geral fornecer informaes contbeis e nanceiras sobre a en dade a que se reporta a informao (repor ng en ty) que demonstrem ser teis a inves dores atuais e potenciais, a credores por emprs mos e a outros credores, quando da tomada deciso ligada a obteno de recursos que nanciem a en dade. Tais decises se ligam compra, venda ou manuteno de inves mentos em instrumentos patrimoniais (par cipaes societrias, por exemplo) e em instrumentos de dvida (como em debntures), e oferta ou disponibilizao de emprs mos ou nanciamentos. Entretanto, essas decises dependem do retorno esperado dos inves mentos feitos nesses instrumentos como, por exemplo, o recebimento de dividendos, o resgate do principal e de juros ou acrscimos nos preos de mercado. Mas, as expecta vas de retorno para os inves dores e credores se ligam a situaes de incertezas que devem ser avaliadas associando-se aos uxos de caixa futuros de entrada que podero uir em favor da en dade. A avaliao das perspec vas de retorno de uxos de caixa futuros para inves dores e credores dependem de informao acerca de recursos da en dade, de reivindicaes contra o patrimnio da en dade e da ecincia e efe vamente dos administradores e do conselho de administrao, no cumprimento de suas responsabilidades no uso dos recursos disponibilizados en dade. Muitos usurios no podem requerer que as en dades prestem diretamente a eles as informaes de que precisam. Resta-lhes conar nos relatrios de propsito geral, como acontece, por exemplo, com os corren stas e pequenos inves dores de bancos. Mas nada impede que a en dade que reporta a informao preste informaes adicionais que sejam mais teis a um subconjunto par cular de usurios primrios. Se de todo modo no so contemplados, comum que esses usurios precisem considerar informao de outras fontes, como, por exemplo, as dos jornais e comentaristas especializados que falam sobre condies econmicas gerais e expecta vas, eventos pol cos e clima pol co, e perspecvas e panorama para aquele ramo de atuao. Nesse contexto, entretanto, preciso lembrar que relatrios contbil-nanceiros de propsito geral no so elaborados para se chegar ao valor da en dade qual se reportam, mas fornecem informaes que auxiliam na es ma va de seu valor. Outro ponto a considerar que a administrao no precisa apoiar-se em relatrios contbil-nanceiros de propsito geral uma vez que capaz de obter as informaes de que precisa internamente. Alm disso, os relatrios contbil-nanceiros baseiam-se em es ma vas, julgamentos e modelos e no em descries ou retratos exatos. Porm, a informao sobre a natureza e os montantes de recursos econmicos e reivindicaes contra o patrimnio da en dade auxilia na iden cao de fraquezas ou vigor nanceiro, de modo a avaliar a liquidez e a solvncia da en dade e suas necessidades em termos de nanciamento adicional. Quanto performance nanceira ree da pelas apropriaes pelo regime de competncia (accruals), elas devem retratar com propriedade os efeitos de transaes da en dade nos perodos em que esses efeitos so produzidos, ainda
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que os momentos dos recebimentos e pagamentos em caixa derivados das transaes ocorram em perodos dis ntos dos de sua gerao. Ou seja, se a empresa u lizou os servios de seus empregados em dezembro, nesse ms que deve ocorrer o reconhecimento da despesa, independentemente de o pagamento vir a ocorrer somente em janeiro. O mesmo ocorre, por exemplo, com as vendas a prazo. Elas devem ter as receitas correspondentes reconhecidas no ms da venda, ainda que os recebimentos aconteam parceladamente em meses posteriores. Informaes nanceiras sobre a en dade podem ainda indicar a extenso do impacto de eventos como oscilaes nos preos de mercado ou nas taxas de juros, no aumento ou diminuio nos recursos econmicos e reivindicaes da en dade, afetando sua capacidade uxos de caixa futuros. Esses recursos econmicos e reivindicaes podem mudar ainda por razes independentes da performance nanceira, como o caso da emisso adicional de aes. Caracters cas Qualita vas da Informao Contbil-Financeira l As caracters cas qualita vas da informao contbil-nanceira l devem ser aplicadas informao contbil-nanceira fornecida pelas demonstraes contbeis, assim como informao contbil-nanceira fornecida por outros meios. Para que a informao contbil-nanceira seja l, ela precisa ser relevante e representar com dedignidade o que se prope a representar. A u lidade da informao contbil-nanceira ser tanto melhor se ela for comparvel, vericvel, tempes va e compreensvel. As caracters cas da informao so subdivididas, para ns de estudo, em: a) caracters cas qualita vas fundamentais; e b) caracters cas qualita vas de melhoria. Caracters cas qualita vas fundamentais As caracters cas qualita vas fundamentais so relevncia e representao dedigna. Relevncia Diz relevante a informao capaz de fazer diferena nas decises. Para isso, ela precisa ter valor predi vo, valor conrmatrio ou ambos. Informao de valor predi vo aquela que pode ser u lizada como dado de entrada em processos empregados pelos usurios para buscar predizer resultados futuros. E tem valor conrmatrio se for capaz de promover a retroalimentao de avaliaes prvias para conrm-las ou alter-las (feedback). Essas duas caracters cas esto inter-relacionadas, ou seja, a informao que tem valor predi vo muitas vezes tambm tem valor conrmatrio. Isso acontece, por exemplo, com as informaes sobre o faturamento das empresas: serve para predizer receitas de exerccios futuros, e tambm para ser comparada com predies de receita para o ano atual, realizadas em anos anteriores. Ao permi r tais comparaes, elas auxiliam os usurios a promoverem correes de curso no processo de obteno de receitas ou implementarem melhorias nos processos u lizados para fazer tais predies.
Materialidade A informao dita material quando a sua omisso ou sua divulgao distorcida (missta ng) puder inuenciar decises dos usurios. Desse modo, a materialidade um aspecto de relevncia especco da en dade baseado na natureza ou na magnitude (ou em ambos) dos itens com os quais a informao est relacionada no contexto do relatrio contbil-nanceiro da en dade. A relevncia das informaes afetada pela sua natureza e materialidade. Em alguns casos, a natureza das informaes, por si s, suciente para determinar a sua relevncia. Por exemplo, reportar um novo segmento em que a en dade tenha passado a operar poder afetar a avaliao dos riscos e oportunidades com que a en dade se depara, independentemente da materialidade dos resultados a ngidos pelo novo segmento no perodo abrangido pelas demonstraes contbeis. Em outros casos, tanto a natureza quanto a materialidade so importantes; por exemplo: os valores dos estoques existentes em cada uma das suas principais classes, conforme a classicao apropriada ao negcio. Representao dedigna Para que a representao seja perfeitamente dedigna, a realidade retratada precisa ter trs atributos: ser completa, neutra e livre de erros. Desse modo, a informao deve trazer o retrato completo da realidade econmica, o mais el possvel, devendo contemplar toda a informao necessria para a compreenso do fenmeno retratado, incluindo todas as descries e explicaes necessrias. Assim, um retrato completo de um grupo de a vos deve contemplar, no mnimo, a descrio da natureza dos a vos (imobilizado, intangvel, de curto ou longo prazos), o valor numrico de todos os a vos que compem o grupo (mensurao), e a descrio acerca de sua representa vidade, como, por exemplo, o custo histrico original, custo histrico ajustado ou valor justo. O aspecto neutro da informao evidenciado quando ela espelha a realidade econmica, sendo desprovido de qualquer vis na seleo ou na apresentao da informao contbil-nanceira. Ela livre de distores e manipulaes. Um retrato da realidade econmica livre de erros signica que no h erros ou omisses no fenmeno retratado, e que o processo u lizado, para produzir a informao reportada, foi selecionado e aplicado livre de erros. Mas ateno! Representao dedigna, por si s, no resulta necessariamente em informao l. Por exemplo, a en dade pode receber um imobilizado por meio de subveno governamental. Se informar que adquiriu um a vo sem custo retratar com dedignidade o custo desse bem. Mas, essa informao talvez no seja to l quanto informao sobre o valor de mercado desse a vo. Caracters cas qualita vas de melhoria As caracters cas qualita vas que melhoram a u lidade da informao relevante e dedigna so comparabilidade, vericabilidade, tempes vidade e compreensibilidade. Comparabilidade Os usurios precisam comparar as demonstraes contbeis de uma en dade ao longo do tempo para iden car
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tendncias na sua posio patrimonial e nanceira e no seu desempenho. E tambm precisam compar-las com as de diferentes en dades. Por isso, a mensurao e a apresentao dos efeitos nanceiros de transaes semelhantes e outros eventos deve consistente, ao longo dos anos. Para ns de comparabilidade, os usurios devem ser informados das pr cas contbeis seguidas na elaborao das demonstraes contbeis, de quaisquer mudanas nessas pr cas e tambm o efeito de tais mudanas. A adoo de medidas de comparabilidade no deve ser confundida com mera uniformidade de critrios contbeis e no deve se tornar um impedimento introduo de normas contbeis aperfeioadas. No apropriado que uma en dade con nue contabilizando da mesma maneira uma transao ou evento se a pr ca contbil adotada no est em conformidade com as caracters cas qualita vas de relevncia e conabilidade, sob o argumento da uniformidade. Tambm inapropriado manter pr cas contbeis quando existem alterna vas mais relevantes e conveis. Para produzir informaes de melhor qualidade, a empresa deve introduzir a nova pr ca e evidenciar a necessidade da mudana produzindo nota explica va de mudana de critrio contbil. Cuidado! Embora esteja relacionada com a comparabilidade, a consistncia no se confunde com ela, pois se refere ao uso dos mesmos mtodos para os mesmos itens, tanto de um perodo para outro considerando a mesma en dade que reporta a informao, quanto para um nico perodo entre en dades. Desse modo, a comparabilidade um obje vo da informao e a consistncia um meio que auxilia a alcanar esse obje vo. Tambm no se pode confundir a comparabilidade com a uniformidade. Para que a informao seja comparvel, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam parecer diferentes. A informao no aprimorada ao se tentar fazer com que coisas diferentes paream iguais ou que coisas iguais parecerem diferentes. Vericabilidade A vericabilidade consiste em assegurar aos usurios que a informao representa dedignamente o fenmeno econmico que se prope representar. Assim, diferentes observadores podem chegar a um consenso, embora no cheguem necessariamente a um completo acordo, quanto representao dedigna da realidade econmica de uma en dade. A vericabilidade pode se aplicar a um nico ponto es mado ou a uma faixa de possveis montantes com suas probabilidades respec vas. A vericao se subdivide em direta ou indireta. A direta consiste em vericar um montante ou item por meio de observao direta. Ex.: contagem de caixa e inventrio de estoques. J a vericao indireta signica checar os dados de entrada do modelo, frmula ou outra tcnica e recalcular os resultados ob dos por meio da aplicao da mesma metodologia. Assim, pode-se vericar o valor contbil dos estoques de duas maneiras: por meio da checagem dos dados de entrada (quan dades e custos unitrios correspondentes) e por meio do reclculo do saldo nal dos estoques u lizando a mesma premissa adotada no uxo do custo u lizando, por exemplo, o mtodo PEPS Primeiro que Entra, Primeiro que Sai.
Tempes vidade Informao tempes va a que est para tomadores de deciso a tempo de poder inuenci-los em suas escolhas. Geralmente, a informao mais an ga tem menos u lidade. Mas, algumas informaes podem ter o seu atributo tempes vidade prolongado aps o encerramento do perodo contbil quando, por exemplo, permi rem a iden cao de tendncias. Compreensibilidade A compreensibilidade se liga preocupao de tornar a informao compreensvel aos usurios. Classicar, caracterizar e apresentar a informao com clareza e conciso torna-a compreensvel. Certos fenmenos contbeis econmicos so complexos por natureza e no podem ser facilmente compreendidos. A excluso de informaes sobre tais fenmenos dos relatrios contbil-nanceiros pode tornar a informao constante dos relatrios mais facilmente compreendida. Entretanto, esses relatrios seriam considerados incompletos e potencialmente distorcidos (misleading). Ou seja, a compreensibilidade no pode ser desculpa para a no incluso de fenmenos contbeis complexos nos relatrios. Os relatrios contbil-nanceiros so elaborados para usurios que tm conhecimento razovel de negcios e de a vidades econmicas e que revisem e analisem a informao diligentemente. Por isso, nada impede que eles procurem a ajuda de consultores para compreenso da informao sobre um fenmeno econmico complexo.
ANEXOS LEI N11.638, DE 28 DE DEZEMBRO DE 2007

Demonstraes Financeiras de Sociedades de Grande Porte
.............................................................................................. Art.3 Aplicam-se s sociedades de grande porte, ainda que no cons tudas sob a forma de sociedades por aes, asdisposies da Lei n6.404, de 15 de dezembro de 1976, sobre escriturao e elaborao de demonstraes nanceiras e a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comisso de Valores Mobilirios. Pargrafo nico. Considera-se de grande porte, para os ns exclusivos desta Lei, asociedade ou conjunto de sociedades sob controle comum que ver, no exerccio social anterior, a vo total superior a R$ 240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhes de reais) ou receita bruta anual superior a R$ 300.000.000,00 (trezentos milhes de reais). Art.4 As normas de que tratam os incisos I, II e IV do 1 do art.22 da Lei n6.385, de 7 de dezembro de 1976, podero ser especicadas por categorias de companhias abertas e demais emissores de valores mobilirios em funo do seu porte e das espcies e classes dos valores mobilirios por eles emi dos e negociados no mercado. Art.5 A Lei n6.385, de 7 de dezembro de 1976, passa a vigorar acrescida do seguinte art.10-A: Art.10-A. AComisso de Valores Mobilirios, oBanco Central do Brasil e demais rgos e agncias reguladoras podero celebrar convnio com en dade que tenha por objeto o estudo e a divulgao de
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princpios, normas e padres de contabilidade e de auditoria, podendo, no exerccio de suas atribuies regulamentares, adotar, no todo ou em parte, ospronunciamentos e demais orientaes tcnicas emi das. Pargrafo nico. Aen dade referida no caput deste ar go dever ser majoritariamente composta por contadores, dela fazendo parte, paritariamente, representantes de entidades representativas de sociedades subme das ao regime de elaborao de demonstraes nanceiras previstas nesta Lei, de sociedades que auditam e analisam as demonstraes nanceiras, do rgo federal de scalizao do exerccio da prosso contbil e de universidade ou ins tuto de pesquisa com reconhecida atuao na rea contbil e de mercado de capitais. Art.6 Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser man dos at a sua efe va realizao ou estornados at o nal do exerccio social em que esta Lei entrar em vigor. Art.7 As demonstraes referidas nos incisos IV e V do caput do art.176 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, podero ser divulgadas, no primeiro ano de vigncia desta Lei, sem a indicao dos valores correspondentes ao exerccio anterior. Art.8 Os textos consolidados das Leis ns 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e6.385, de 7 de dezembro de 1976, com todas as alteraes nelas introduzidas pela legislao posterior, inclusive esta Lei, sero publicados no Dirio Ocial da Unio pelo Poder Execu vo.
LEI N6.404/1976 TEXTO ATUALIZADO AT A LEI N11.941/2009

Seo III Espcies e Classes Espcies Art. 15. As aes, conforme a natureza dos direitos ou vantagens que conram a seus tulares, so ordinrias, preferenciais, ou de fruio. 1 As aes ordinrias da companhia fechada e as aes preferenciais da companhia aberta e fechada podero ser de uma ou mais classes. 2 O nmero de aes preferenciais sem direito a voto, ou sujeitas a restrio no exerccio desse direito, no pode ultrapassar 50% (cinquenta por cento) do total das aes emi das. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) Aes Ordinrias Art. 16. As aes ordinrias de companhia fechada podero ser de classes diversas, em funo de: I conversibilidade em aes preferenciais; (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) II exigncia de nacionalidade brasileira do acionista; ou (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) III direito de voto em separado para o preenchimento de determinados cargos de rgos administra vos. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) Pargrafo nico. A alterao do estatuto na parte em que regula a diversidade de classes, se no for expressamente prevista, e regulada, requerer a concordncia de todos os tulares das aes a ngidas.
Aes Preferenciais Art. 17. As preferncias ou vantagens das aes preferenciais podem consis r: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) I em prioridade na distribuio de dividendo, xo ou mnimo; (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) II em prioridade no reembolso do capital, com prmio ou sem ele; ou (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) III na acumulao das preferncias e vantagens de que tratam os incisos I e II. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) 1 Independentemente do direito de receber ou no o valor de reembolso do capital com prmio ou sem ele, as aes preferenciais sem direito de voto ou com restrio ao exerccio deste direito, somente sero admi das negociao no mercado de valores mobilirios se a elas for atribuda pelo menos uma das seguintes preferncias ou vantagens: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) I direito de par cipar do dividendo a ser distribudo, correspondente a, pelo menos, 25% (vinte e cinco por cento) do lucro lquido do exerccio, calculado na forma do art. 202, de acordo com o seguinte critrio: (Includo dada pela Lei n 10.303, de 2001) a) prioridade no recebimento dos dividendos mencionados neste inciso correspondente a, no mnimo, 3% (trs por cento) do valor do patrimnio lquido da ao; e (Includa dada pela Lei n 10.303, de 2001) b) direito de par cipar dos lucros distribudos em igualdade de condies com as ordinrias, depois de a estas assegurado dividendo igual ao mnimo prioritrio estabelecido em conformidade com a alnea a; ou (Includa dada pela Lei n 10.303, de 2001) II direito ao recebimento de dividendo, por ao preferencial, pelo menos 10% (dez por cento) maior do que o atribudo a cada ao ordinria; ou (Includo dada pela Lei n 10.303, de 2001) III direito de serem includas na oferta pblica de alienao de controle, nas condies previstas no art. 254A, assegurado o dividendo pelo menos igual ao das aes ordinrias. (Includo dada pela Lei n 10.303, de 2001) 2 Devero constar do estatuto, com preciso e mincia, outras preferncias ou vantagens que sejam atribudas aos acionistas sem direito a voto, ou com voto restrito, alm das previstas neste ar go. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 3 Os dividendos, ainda que xos ou cumula vos, no podero ser distribudos em prejuzo do capital social, salvo quando, em caso de liquidao da companhia, essa vantagem ver sido expressamente assegurada. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 4 Salvo disposio em contrrio no estatuto, o dividendo prioritrio no cumula vo, a ao com dividendo xo no par cipa dos lucros remanescentes e a ao com dividendo mnimo participa dos lucros distribudos em igualdade de condies com as ordinrias, depois de a estas assegurado dividendo igual ao mnimo. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 5 Salvo no caso de aes com dividendo xo, o estatuto no pode excluir ou restringir o direito das aes preferenciais de par cipar dos aumentos de capital decorrentes da capitalizao de reservas ou lucros (art. 169). (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 6 O estatuto pode conferir s aes preferenciais com prioridade na distribuio de dividendo cumula vo, o direito de receb-lo, no exerccio em que o lucro for insuciente, conta das reservas de capital de que trata o 1 do art. 182. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 7 Nas companhias objeto de desesta zao poder ser criada ao preferencial de classe especial, de propriedade exclusiva do ente desesta zante, qual o estatuto social
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poder conferir os poderes que especicar, inclusive o poder de veto s deliberaes da assembleia-geral nas matrias que especicar. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) [...] Partes Benecirias Caracters cas Art. 46. A companhia pode criar, a qualquer tempo, tulos negociveis, sem valor nominal e estranhos ao capital social, denominados partes benecirias. 1 As partes benecirias conferiro aos seus tulares direito de crdito eventual contra a companhia, consistente na par cipao nos lucros anuais (ar go 190). 2 A par cipao atribuda s partes benecirias, inclusive para formao de reserva para resgate, se houver, no ultrapassar 0,1 (um dcimo) dos lucros. 3 vedado conferir s partes benecirias qualquer direito priva vo de acionista, salvo o de scalizar, nos termos desta Lei, os atos dos administradores. 4 proibida a criao de mais de uma classe ou srie de partes benecirias. Emisso Art. 47. As partes benecirias podero ser alienadas pela companhia, nas condies determinadas pelo estatuto ou pela assembleia-geral, ou atribudas a fundadores, acionistas ou terceiros, como remunerao de servios prestados companhia. Pargrafo nico. vedado s companhias abertas emir partes benecirias. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) [...] CAPTULO V Debntures Caracters cas Art. 52. A companhia poder emi r debntures que conferiro aos seus tulares direito de crdito contra ela, nas condies constantes da escritura de emisso e, se houver, do cer cado. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) Seo I Direito dos Debenturistas Emisses e Sries Art. 53. A companhia poder efetuar mais de uma emisso de debntures, e cada emisso pode ser dividida em sries. Pargrafo nico. As debntures da mesma srie tero igual valor nominal e conferiro a seus tulares os mesmos direitos. [...] CAPTULO VI Bnus de Subscrio Caracters cas Art. 75. A companhia poder emi r, dentro do limite de aumento de capital autorizado no estatuto (ar go 168), tulos negociveis denominados Bnus de Subscrio. Pargrafo nico. Os bnus de subscrio conferiro aos seus tulares, nas condies constantes do cer cado, direito de subscrever aes do capital social, que ser exercido mediante apresentao do tulo companhia e pagamento do preo de emisso das aes.
Competncia Art. 76. A deliberao sobre emisso de bnus de subscrio compete assembleia-geral, se o estatuto no a atribuir ao conselho de administrao. Emisso Art. 77. Os bnus de subscrio sero alienados pela companhia ou por ela atribudos, como vantagem adicional, aos subscritos de emisses de suas aes ou debntures. Pargrafo nico. Os acionistas da companhia gozaro, nos termos dos ar gos 171 e 172, de preferncia para subscrever a emisso de bnus. [...] CAPTULO IX Livros Sociais Art. 100. A companhia deve ter, alm dos livros obrigatrios para qualquer comerciante, os seguintes, reves dos das mesmas formalidades legais: I o livro de Registro de Aes Nominativas, para inscrio, anotao ou averbao: (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) a) do nome do acionista e do nmero das suas aes; b) das entradas ou prestaes de capital realizado; c) das converses de aes, de uma em outra espcie ou classe; (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) d) do resgate, reembolso e amor zao das aes, ou de sua aquisio pela companhia; e) das mutaes operadas pela alienao ou transferncia de aes; f) do penhor, usufruto, deicomisso, da alienao duciria em garan a ou de qualquer nus que grave as aes ou obste sua negociao. II o livro de Transferncia de Aes Nomina vas, para lanamento dos termos de transferncia, que devero ser assinados pelo cedente e pelo cessionrio ou seus leg mos representantes; III o livro de Registro de Partes Benecirias Nominavas e o de Transferncia de Partes Benecirias Nominavas, se verem sido emi das, observando-se, em ambos, no que couber, o disposto nos nmeros I e II deste ar go; IV o livro de Atas das Assembleias Gerais; (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) V o livro de Presena dos Acionistas; (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) VI os livros de Atas das Reunies do Conselho de Administrao, se houver, e de Atas das Reunies de Diretoria; (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) VII o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) 1 A qualquer pessoa, desde que se des nem a defesa de direitos e esclarecimento de situaes de interesse pessoal ou dos acionistas ou do mercado de valores mobilirios, sero dadas cer des dos assentamentos constantes dos livros mencionados nos incisos I a III, e por elas a companhia poder cobrar o custo do servio, cabendo, do indeferimento do pedido por parte da companhia, recurso Comisso de Valores Mobilirios. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) 2 Nas companhias abertas, os livros referidos nos incisos I a III do caput deste ar go podero ser subs tudos, observadas as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, por registros mecanizados ou eletrnicos. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 1997) [...]
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Seo IV Deveres e Responsabilidades Dever de Diligncia Art. 153. O administrador da companhia deve empregar, no exerccio de suas funes, o cuidado e diligncia que todo homem a vo e probo costuma empregar na administrao dos seus prprios negcios. Finalidade das Atribuies e Desvio de Poder Art. 154. O administrador deve exercer as atribuies que a lei e o estatuto lhe conferem para lograr os ns e no interesse da companhia, sa sfeitas as exigncias do bem pblico e da funo social da empresa. 1 O administrador eleito por grupo ou classe de acionistas tem, para com a companhia, os mesmos deveres que os demais, no podendo, ainda que para defesa do interesse dos que o elegeram, faltar a esses deveres. 2 vedado ao administrador: a) pra car ato de liberalidade custa da companhia; b) sem prvia autorizao da assembleia-geral ou do conselho de administrao, tomar por emprs mo recursos ou bens da companhia, ou usar, em proveito prprio, de sociedade em que tenha interesse, ou de terceiros, os seus bens, servios ou crdito; c) receber de terceiros, sem autorizao estatutria ou da assembleia-geral, qualquer modalidade de vantagem pessoal, direta ou indireta, em razo do exerccio de seu cargo. 3 As importncias recebidas com infrao ao disposto na alnea c do 2 pertencero companhia. 4 O conselho de administrao ou a diretoria podem autorizar a pr ca de atos gratuitos razoveis em bene cio dos empregados ou da comunidade de que par cipe a empresa, tendo em vista suas responsabilidades sociais. Dever de Lealdade Art. 155. O administrador deve servir com lealdade companhia e manter reserva sobre os seus negcios, sendo-lhe vedado: I usar, em bene cio prprio ou de outrem, com ou sem prejuzo para a companhia, as oportunidades comerciais de que tenha conhecimento em razo do exerccio de seu cargo; II omi r-se no exerccio ou proteo de direitos da companhia ou, visando obteno de vantagens, para si ou para outrem, deixar de aproveitar oportunidades de negcio de interesse da companhia; III adquirir, para revender com lucro, bem ou direito que sabe necessrio companhia, ou que esta tencione adquirir. 1 Cumpre, ademais, ao administrador de companhia aberta, guardar sigilo sobre qualquer informao que ainda no tenha sido divulgada para conhecimento do mercado, ob da em razo do cargo e capaz de inuir de modo pondervel na cotao de valores mobilirios, sendo-lhe vedado valer-se da informao para obter, para si ou para outrem, vantagem mediante compra ou venda de valores mobilirios. 2 O administrador deve zelar para que a violao do disposto no 1 no possa ocorrer atravs de subordinados ou terceiros de sua conana. 3 A pessoa prejudicada em compra e venda de valores mobilirios, contratada com infrao do disposto nos 1 e 2, tem direito de haver do infrator indenizao por perdas e danos, a menos que ao contratar j conhecesse a informao. 4 vedada a u lizao de informao relevante ainda no divulgada, por qualquer pessoa que a ela tenha do acesso, com a nalidade de auferir vantagem, para si ou para outrem, no mercado de valores mobilirios. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) Conito de Interesses Art. 156. vedado ao administrador intervir em qualquer operao social em que ver interesse conitante com o da
companhia, bem como na deliberao que a respeito tomarem os demais administradores, cumprindo-lhe cien c-los do seu impedimento e fazer consignar, em ata de reunio do conselho de administrao ou da diretoria, a natureza e extenso do seu interesse. 1 Ainda que observado o disposto neste ar go, o administrador somente pode contratar com a companhia em condies razoveis ou equita vas, idn cas s que prevalecem no mercado ou em que a companhia contrataria com terceiros. 2 O negcio contratado com infrao do disposto no 1 anulvel, e o administrador interessado ser obrigado a transferir para a companhia as vantagens que dele ver auferido. Dever de Informar Art. 157. O administrador de companhia aberta deve declarar, ao rmar o termo de posse, o nmero de aes, bnus de subscrio, opes de compra de aes e debntures conversveis em aes, de emisso da companhia e de sociedades controladas ou do mesmo grupo, de que seja tular. 1 O administrador de companhia aberta obrigado a revelar assembleia-geral ordinria, a pedido de acionistas que representem 5% (cinco por cento) ou mais do capital social: a) o nmero dos valores mobilirios de emisso da companhia ou de sociedades controladas, ou do mesmo grupo, que ver adquirido ou alienado, diretamente ou atravs de outras pessoas, no exerccio anterior; b) as opes de compra de aes que ver contratado ou exercido no exerccio anterior; c) os bene cios ou vantagens, indiretas ou complementares, que tenha recebido ou esteja recebendo da companhia e de sociedades coligadas, controladas ou do mesmo grupo; d) as condies dos contratos de trabalho que tenham sido rmados pela companhia com os diretores e empregados de alto nvel; e) quaisquer atos ou fatos relevantes nas a vidades da companhia. 2 Os esclarecimentos prestados pelo administrador podero, a pedido de qualquer acionista, ser reduzidos a escrito, auten cados pela mesa da assembleia, e fornecidos por cpia aos solicitantes. 3 A revelao dos atos ou fatos de que trata este ar go s poder ser u lizada no leg mo interesse da companhia ou do acionista, respondendo os solicitantes pelos abusos que pra carem. 4 Os administradores da companhia aberta so obrigados a comunicar imediatamente bolsa de valores e a divulgar pela imprensa qualquer deliberao da assembleia-geral ou dos rgos de administrao da companhia, ou fato relevante ocorrido nos seus negcios, que possa inuir, de modo pondervel, na deciso dos inves dores do mercado de vender ou comprar valores mobilirios emi dos pela companhia. 5 Os administradores podero recusar-se a prestar a informao ( 1, alnea e), ou deixar de divulg-la ( 4), se entenderem que sua revelao por em risco interesse leg mo da companhia, cabendo Comisso de Valores Mobilirios, a pedido dos administradores, de qualquer acionista, ou por inicia va prpria, decidir sobre a prestao de informao e responsabilizar os administradores, se for o caso. 6 Os administradores da companhia aberta devero informar imediatamente, nos termos e na forma determinados pela Comisso de Valores Mobilirios, a esta e s bolsas de valores ou en dades do mercado de balco organizado nas quais os valores mobilirios de emisso da companhia estejam admi dos negociao, as modicaes em suas posies acionrias na companhia. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001)
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Responsabilidade dos Administradores Art. 158. O administrador no pessoalmente responsvel pelas obrigaes que contrair em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gesto; responde, porm, civilmente, pelos prejuzos que causar, quando proceder: I dentro de suas atribuies ou poderes, com culpa ou dolo; II com violao da lei ou do estatuto. 1 O administrador no responsvel por atos ilcitos de outros administradores, salvo se com eles for conivente, se negligenciar em descobri-los ou se, deles tendo conhecimento, deixar de agir para impedir a sua pr ca. Exime-se de responsabilidade o administrador dissidente que faa consignar sua divergncia em ata de reunio do rgo de administrao ou, no sendo possvel, dela d cincia imediata e por escrito ao rgo da administrao, no conselho scal, se em funcionamento, ou assembleia-geral. 2 Os administradores so solidariamente responsveis pelos prejuzos causados em virtude do no cumprimento dos deveres impostos por lei para assegurar o funcionamento normal da companhia, ainda que, pelo estatuto, tais deveres no caibam a todos eles. 3 Nas companhias abertas, a responsabilidade de que trata o 2 car restrita, ressalvado o disposto no 4, aos administradores que, por disposio do estatuto, tenham atribuio especca de dar cumprimento queles deveres. 4 O administrador que, tendo conhecimento do no cumprimento desses deveres por seu predecessor, ou pelo administrador competente nos termos do 3, deixar de comunicar o fato a assembleia-geral, tornar-se- por ele solidariamente responsvel. 5 Responder solidariamente com o administrador quem, com o m de obter vantagem para si ou para outrem, concorrer para a pr ca de ato com violao da lei ou do estatuto. Ao de Responsabilidade Art. 159. Compete companhia, mediante prvia deliberao da assembleia-geral, a ao de responsabilidade civil contra o administrador, pelos prejuzos causados ao seu patrimnio. 1 A deliberao poder ser tomada em assembleia-geral ordinria e, se prevista na ordem do dia, ou for consequncia direta de assunto nela includo, em assembleia-geral extraordinria. 2 O administrador ou administradores contra os quais deva ser proposta ao caro impedidos e devero ser subs tudos na mesma assembleia. 3 Qualquer acionista poder promover a ao, se no for proposta no prazo de 3 (trs) meses da deliberao da assembleia-geral. 4 Se a assembleia deliberar no promover a ao, poder ela ser proposta por acionistas que representem 5% (cinco por cento), pelo menos, do capital social. 5 Os resultados da ao promovida por acionista deferem-se companhia, mas esta dever indeniz-lo, at o limite daqueles resultados, de todas as despesas em que ver incorrido, inclusive correo monetria e juros dos dispndios realizados. 6 O juiz poder reconhecer a excluso da responsabilidade do administrador, se convencido de que este agiu de boa-f e visando ao interesse da companhia. 7 A ao prevista neste ar go no exclui a que couber ao acionista ou terceiro diretamente prejudicado por ato de administrador. [...]
Capital Autorizado Art. 168. O estatuto pode conter autorizao para aumento do capital social independentemente de reforma estatutria. 1 A autorizao dever especicar: a) o limite de aumento, em valor do capital ou em nmero de aes, e as espcies e classes das aes que podero ser emi das; b) o rgo competente para deliberar sobre as emisses, que poder ser a assembleia-geral ou o conselho de administrao; c) as condies a que es verem sujeitas as emisses; d) os casos ou as condies em que os acionistas tero direito de preferncia para subscrio, ou de inexistncia desse direito (ar go 172). 2 O limite de autorizao, quando xado em valor do capital social, ser anualmente corrigido pela assembleia-geral ordinria, com base nos mesmos ndices adotados na correo do capital social. 3 O estatuto pode prever que a companhia, dentro do limite de capital autorizado, e de acordo com plano aprovado pela assembleia-geral, outorgue opo de compra de aes a seus administradores ou empregados, ou a pessoas naturais que prestem servios companhia ou a sociedade sob seu controle. Capitalizao de Lucros e Reservas Art. 169. O aumento mediante capitalizao de lucros ou de reservas importar alterao do valor nominal das aes ou distribuies das aes novas, correspondentes ao aumento, entre acionistas, na proporo do nmero de aes que possurem. 1 Na companhia com aes sem valor nominal, a capitalizao de lucros ou de reservas poder ser efe vada sem modicao do nmero de aes. 2 s aes distribudas de acordo com este ar go se estendero, salvo clusula em contrrio dos instrumentos que os tenham constitudo, o usufruto, o fideicomisso, a inalienabilidade e a incomunicabilidade que porventura gravarem as aes de que elas forem derivadas. 3 As aes que no puderem ser atribudas por inteiro a cada acionista sero vendidas em bolsa, dividindo-se o produto da venda, proporcionalmente, pelos tulares das fraes; antes da venda, a companhia xar prazo no inferior a 30 (trinta) dias, durante o qual os acionistas podero transferir as fraes de ao. [...] CAPTULO XV Exerccio Social e Demonstraes Financeiras Seo I Exerccio Social Art. 175. O exerccio social ter durao de 1 (um) ano e a data do trmino ser xada no estatuto. Pargrafo nico. Na cons tuio da companhia e nos casos de alterao estatutria o exerccio social poder ter durao diversa. Seo II Demonstraes Financeiras Disposies Gerais Art. 176. Ao m de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercan l da companhia, as seguintes demonstraes nanceiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio:
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I balano patrimonial; II demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; III demonstrao do resultado do exerccio; e IV demonstrao dos uxos de caixa; e (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) V se companhia aberta, demonstrao do valor adicionado. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 1 As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. 2 Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem 0,1 (um dcimo) do valor do respec vo grupo de contas; mas vedada a u lizao de designaes genricas, como diversas contas ou contas-correntes. 3 As demonstraes nanceiras registraro a des nao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assembleia-geral. 4 As demonstraes sero complementadas por notas explica vas e outros quadros anal cos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. 5 As notas explica vas devem: (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) I apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes nanceiras e das pr cas contbeis especcas selecionadas e aplicadas para negcios e eventos signica vos; (Includo pela Lei n 11.941/2009) II divulgar as informaes exigidas pelas pr cas contbeis adotadas no Brasil que no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes nanceiras; (Includo pela Lei n 11.941/2009) III fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes nanceiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e (Includo pela Lei n 11.941/2009) IV indicar: (Includo pela Lei n 11.941/2009) a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amor zao e exausto, de cons tuio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do a vo; (Includo pela Lei n 11.941/2009) b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo nico); (Includo pela Lei n 11.941/2009) c) o aumento de valor de elementos do a vo resultante de novas avaliaes (art. 182, 3); (Includo pela Lei n 11.941/2009) d) os nus reais cons tudos sobre elementos do a vo, as garan as prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou con ngentes; (Includo pela Lei n 11.941/2009) e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; (Includo pela Lei n 11.941/2009) f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; (Includo pela Lei n 11.941/2009) g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; (Includo pela Lei n 11.941/2009) h) os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1); e (Includo pela Lei n 11.941/2009) i) os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao nanceira e os resultados futuros da companhia. (Includo pela Lei n 11.941/2009) 6 A companhia fechada com patrimnio lquido, na data do balano, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da
demonstrao dos uxos de caixa. (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) 7 A Comisso de Valores Mobilirios poder, a seu critrio, disciplinar de forma diversa o registro de que trata o 3 deste ar go. (Includo pela Lei n 11.941/2009) Escriturao Art. 177. A escriturao da companhia ser man da em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. 1 As demonstraes nanceiras do exerccio em que houver modicao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota e ressaltar esses efeitos. 2 A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modicao da escriturao mercan l e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a a vidade que cons tui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incen vem a u lizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes nanceiras. (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) 4 Sero classicados como reservas de lucros as contas cons tudas pela apropriao de lucros da companhia. 5 As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio. Critrios de Avaliao do A vo Art. 183. No balano, os elementos do a vo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I as aplicaes em instrumentos nanceiros, inclusive deriva vos, e em direitos e tulos de crditos, classicados no a vo circulante ou no realizvel a longo prazo: (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicaes des nadas negociao ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao, quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e tulos de crdito; (Includa pela Lei n 11.638,de 2007) II os direitos que verem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; III os inves mentos em par cipao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos ar gos 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda es ver comprovada como permanente, e que no ser modicado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonicadas; IV os demais inves mentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender s perdas provveis na realizao do seu valor, ou para reduo do custo de aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior; V os direitos classicados no imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respec va conta de depreciao, amor zao ou exausto; VI o a vo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amor zao.
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Critrios de Avaliao do Passivo Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base
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VII os direitos classicados no intangvel, pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respec va conta de amor zao; (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) VIII os elementos do a vo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 1 Para efeitos do disposto neste ar go, considera-se valor justo: (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos des nados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos inves mentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. d) dos instrumentos nanceiros, o valor que pode se obter em um mercado a vo, decorrente de transao no compulsria realizada entre partes independentes; e, na ausncia de um mercado a vo para um determinado instrumento nanceiro: (Includa pela Lei n 11.638,de 2007) 1) o valor que se pode obter em um mercado a vo com a negociao de outro instrumento nanceiro de natureza, prazo e risco similares; (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 2) o valor presente lquido dos uxos de caixa futuros para instrumentos nanceiros de natureza, prazo e risco similares; ou (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 3) o valor ob do por meio de modelos matem co-estas cos de precicao de instrumentos nanceiros. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 2 A diminuio do valor dos elementos dos a vos imobilizado e intangvel ser registrada periodicamente nas contas de: (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens sicos sujeitos a desgaste ou perda de u lidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia; b) amor zao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de u lizao por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou orestais, ou bens aplicados nessa explorao. 3 A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado e no intangvel, a m de que sejam: (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) I registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou a vidades a que se des navam ou quando comprovado que no podero produzir resultados sucientes para recuperao desse valor; ou (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) II revisados e ajustados os critrios u lizados para determinao da vida l econmica es mada e para clculo da depreciao, exausto e amor zao. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 4 Os estoques de mercadorias fungveis des nadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercan l aceito pela tcnica contbil.
no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero conver das em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano; III as obrigaes, encargos e riscos classicados no passivo nocirculante sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) Critrios de Avaliao em Operaes Societrias (Includo pela Lei n 11.941/2009) Art. 184-A. A Comisso de Valores Mobilirios estabelecer, com base na competncia conferida pelo 3 do art. 177, normas especiais de avaliao e contabilizao aplicveis aquisio de controle, par cipaes societrias ou segmentos de negcios. (Includo pela Lei n 11.941/2009) Correo Monetria Art. 185. (Revogado pela Lei n 7.730, de 1989) Seo IV Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados Art. 186. A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados discriminar: I o saldo do incio do perodo, os ajustes de exerccios anteriores e a correo monetria do saldo inicial; II as reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; III as transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao m do perodo. 1 Como ajustes de exerccios anteriores sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da re cao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subsequentes. 2 A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia. Seo V Demonstrao do Resultado do Exerccio Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: I a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os aba mentos e os impostos; II a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto; III as despesas com as vendas, as despesas nanceiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administra vas, e outras despesas operacionais; IV o lucro ou prejuzo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) V o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; VI as par cipaes de debntures, empregados, administradores e partes benecirias, mesmo na forma de instrumentos nanceiros, e de ins tuies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa; (Redao dada pela Lei n 11.941/2009) VII o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. 1 Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua realizao em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. 2 (Revogado). (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) (Revogado pela Lei n 11.638,de 2007) Seo VI Demonstraes dos Fluxos de Caixa e do Valor Adicionado (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) Art. 188. As demonstraes referidas nos incisos IV e V do caput do art. 176 desta Lei indicaro, no mnimo: (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) I demonstrao dos uxos de caixa as alteraes ocorridas, durante o exerccio, no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alteraes em, no mnimo, 3 (trs) uxos: (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) a) das operaes; (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) b) dos nanciamentos; e (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) c) dos inves mentos; (Redao dada pela Lei n 11.638, de 2007) II demonstrao do valor adicionado o valor da riqueza gerada pela companhia, a sua distribuio entre os elementos que contriburam para a gerao dessa riqueza, tais como empregados, nanciadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela da riqueza no distribuda. (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) III (Revogado pela Lei n 11.941/2009) IV (Revogado pela Lei n 11.941/2009) CAPTULO XVI Lucro, Reservas e Dividendos Seo I Lucro Deduo de Prejuzos e Imposto sobre a Renda Art. 189. Do resultado do exerccio sero deduzidos, antes de qualquer par cipao, os prejuzos acumulados e a proviso para o Imposto sobre a Renda. Pargrafo nico. o prejuzo do exerccio ser obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. Par cipaes Art. 190. As par cipaes estatutrias de empregados, administradores e partes benecirias sero determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a par cipao anteriormente calculada. Pargrafo nico. Aplica-se ao pagamento das par cipaes dos administradores e das partes benecirias o disposto nos pargrafos do ar go 201. Lucro Lquido Art. 191. Lucro lquido do exerccio o resultado do exerccio que remanescer depois de deduzidas as par cipaes de que trata o ar go 190. Proposta de Des nao do Lucro Art. 192. Juntamente com as demonstraes nanceiras do exerccio, os rgos da administrao da companhia apresentaro assembleia-geral ordinria, observado o disposto nos ar gos 193 a 203 e no estatuto, proposta sobre a des nao a ser dada ao lucro lquido do exerccio.
Seo II Reservas e Reteno de Lucros Reserva Legal Art. 193. Do lucro lquido do exerccio, 5% (cinco por cento) sero aplicados, antes de qualquer outra des nao, na cons tuio da reserva legal, que no exceder de 20% (vinte por cento) do capital social. 1 A companhia poder deixar de cons tuir a reserva legal no exerccio em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o 1 do ar go 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. 2 A reserva legal tem por m assegurar a integridade do capital social e somente poder ser u lizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital. Reservas Estatutrias Art. 194. O estatuto poder criar reservas desde que, para cada uma: I indique, de modo preciso e completo, a sua nalidade; II xe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero des nados sua cons tuio; e III estabelea o limite mximo da reserva. Reservas para Con ngncias Art. 195. A assembleia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao, des nar parte do lucro lquido formao de reserva com a nalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser es mado. 1 A proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e jus car, com as razes de prudncia que a recomendem, a cons tuio da reserva. 2 A reserva ser rever da no exerccio em que deixarem de exis r as razes que jus caram a sua cons tuio ou em que ocorrer a perda. Reserva de Incen vos Fiscais (Includo pela Lei n 11.638, de 2007) Art. 195-A. A assembleia-geral poder, por proposta dos rgos de administrao, des nar para a reserva de incen vos scais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para inves mentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio (inciso I do caput do art. 202 desta Lei). (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) Reteno de Lucros Art. 196. A assembleia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao, deliberar reter parcela do lucro lquido do exerccio prevista em oramento de capital por ela previamente aprovado. 1 O oramento, subme do pelos rgos da administrao com a jus cao da reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de capital, xo ou circulante, e poder ter a durao de at 5 (cinco) exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de inves mento. 2 O oramento poder ser aprovado pela assembleia-geral ordinria que deliberar sobre o balano do exerccio e revisado anualmente, quando ver durao superior a um exerccio social. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) Reserva de Lucros a Realizar Art. 197. No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assembleia-geral poder, por proposta dos rgos de administrao, des nar o excesso cons tuio de reserva de lucros a realizar. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001)
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1 Para os efeitos deste ar go, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) I o resultado lquido posi vo da equivalncia patrimonial (art. 248); e (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) II o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de a vo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao nanceira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) 2 A reserva de lucros a realizar somente poder ser u lizada para pagamento do dividendo obrigatrio e, para efeito do inciso III do art. 202, sero considerados como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exerccio que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) Limite da Cons tuio de Reservas e Reteno de Lucros Art. 198. A des nao dos lucros para cons tuio das reservas de que trata o ar go 194 e a reteno nos termos do ar go 196 no podero ser aprovadas, em cada exerccio, em prejuzo da distribuio do dividendo obrigatrio (ar go 202). Limite do Saldo das Reservas de Lucro (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para con ngncias, de incen vos scais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. A ngindo esse limite, a assembleia deliberar sobre aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos. (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) Reserva de Capital Art. 200. As reservas de capital somente podero ser u lizadas para: I absoro de prejuzos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros (ar go 189, pargrafo nico); II resgate, reembolso ou compra de aes; III resgate de partes benecirias; IV incorporao ao capital social; V pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada (ar go 17, 5). Pargrafo nico. A reserva cons tuda com o produto da venda de partes benecirias poder ser des nada ao resgate desses tulos. Seo III Dividendos Origem Art. 201. A companhia somente pode pagar dividendos conta de lucro lquido do exerccio, de lucros acumulados e de reserva de lucros; e conta de reserva de capital, no caso das aes preferenciais de que trata o 5 do ar go 17. 1 A distribuio de dividendos com inobservncia do disposto neste ar go implica responsabilidade solidria dos administradores e scais, que devero repor caixa social a importncia distribuda, sem prejuzo da ao penal que no caso couber. 2 Os acionistas no so obrigados a res tuir os dividendos que em boa-f tenham recebido. Presume-se a m-f quando os dividendos forem distribudos sem o levantamento do balano ou em desacordo com os resultados deste. Dividendo Obrigatrio Art. 202. Os acionistas tm direito de receber como dividendo obrigatrio, em cada exerccio, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importncia determinada de acordo com as seguintes normas: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001)
Dividendos de Aes Preferenciais Art. 203. O disposto nos ar gos 194 a 197, e 202, no prejudicar o direito dos acionistas preferenciais de receber os dividendos xos ou mnimos a que tenham prioridade, inclusive os atrasados, se cumula vos. Dividendos Intermedirios Art. 204. A companhia que, por fora de lei ou de disposio estatutria, levantar balano semestral, poder declarar, por deliberao dos rgos de administrao, se autorizados pelo estatuto, dividendo conta do lucro apurado nesse balano.
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I metade do lucro lquido do exerccio diminudo ou acrescido dos seguintes valores: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) a) importncia des nada cons tuio da reserva legal (art. 193); e (Includa pela Lei n 10.303, de 2001) b) importncia des nada formao da reserva para con ngncias (art. 195) e reverso da mesma reserva formada em exerccios anteriores; (Includa pela Lei n 10.303, de 2001) II o pagamento do dividendo determinado nos termos do inciso I poder ser limitado ao montante do lucro lquido do exerccio que ver sido realizado, desde que a diferena seja registrada como reserva de lucros a realizar (art. 197); (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) III os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados e se no verem sido absorvidos por prejuzos em exerccios subsequentes, devero ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado aps a realizao. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 1 O estatuto poder estabelecer o dividendo como porcentagem do lucro ou do capital social, ou xar outros critrios para determin-lo, desde que sejam regulados com preciso e mincia e no sujeitem os acionistas minoritrios ao arbtrio dos rgos de administrao ou da maioria. 2 Quando o estatuto for omisso e a assembleia-geral deliberar alter-lo para introduzir norma sobre a matria, o dividendo obrigatrio no poder ser inferior a 25% (vinte e cinco por cento) do lucro lquido ajustado nos termos do inciso I deste ar go. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) 3 A assembleia-geral pode, desde que no haja oposio de qualquer acionista presente, deliberar a distribuio de dividendo inferior ao obrigatrio, nos termos deste ar go, ou a reteno de todo o lucro lquido, nas seguintes sociedades: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 2001) I companhias abertas exclusivamente para a captao de recursos por debntures no conversveis em aes; (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) II companhias fechadas, exceto nas controladas por companhias abertas que no se enquadrem na condio prevista no inciso I. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001) 4 O dividendo previsto neste ar go no ser obrigatrio no exerccio social em que os rgos da administrao informarem assembleia-geral ordinria ser ele incompavel com a situao nanceira da companhia. O conselho scal, se em funcionamento, dever dar parecer sobre essa informao e, na companhia aberta, seus administradores encaminharo Comisso de Valores Mobilirios, dentro de 5 (cinco) dias da realizao da assembleia-geral, exposio jus ca va da informao transmi da assembleia. 5 Os lucros que deixarem de ser distribudos nos termos do 4 sero registrados como reserva especial e, se no absorvidos por prejuzos em exerccios subsequentes, devero ser pagos como dividendo assim que o permi r a situao nanceira da companhia. 6 Os lucros no des nados nos termos dos arts. 193 a 197 devero ser distribudos como dividendos. (Includo pela Lei n 10.303, de 2001)
1 A companhia poder, nos termos de disposio estatutria, levantar balano e distribuir dividendos em perodos menores, desde que o total dos dividendos pagos em cada semestre do exerccio social no exceda o montante das reservas de capital de que trata o 1 do ar go 182. 2 O estatuto poder autorizar os rgos de administrao a declarar dividendos intermedirios, conta de lucros acumulados ou de reservas de lucros existentes no l mo balano anual ou semestral. Pagamento de Dividendos Art. 205. A companhia pagar o dividendo de aes nomina vas pessoa que, na data do ato de declarao do dividendo, es ver inscrita como proprietria ou usufruturia da ao. 1 Os dividendos podero ser pagos por cheque nomina vo reme do por via postal para o endereo comunicado pelo acionista companhia, ou mediante crdito em conta-corrente bancria aberta em nome do acionista. 2 Os dividendos das aes em custdia bancria ou em depsito nos termos dos ar gos 41 e 43 sero pagos pela companhia ins tuio nanceira depositria, que ser responsvel pela sua entrega aos tulares das aes depositadas. 3 O dividendo dever ser pago, salvo deliberao em contrrio da assembleia-geral, no prazo de 60 (sessenta) dias da data em que for declarado e, em qualquer caso, dentro do exerccio social. CAPTULO XX Sociedades Coligadas, Controladoras e Controladas Seo I Informaes no Relatrio da Administrao Art. 243. O relatrio anual da administrao deve relacionar os inves mentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modicaes ocorridas durante o exerccio. 1 So coligadas as sociedades nas quais a inves dora tenha inuncia signica va. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 2 Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, tular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. 3 A companhia aberta divulgar as informaes adicionais, sobre coligadas e controladas, que forem exigidas pela Comisso de Valores Mobilirios. 4 Considera-se que h inuncia signica va quando a inves dora detm ou exerce o poder de par cipar nas decises das pol cas nanceira ou operacional da inves da, sem control-la. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 5 presumida inuncia signica va quando a inves dora for tular de vinte por cento ou mais do capital votante da inves da, sem control-la. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) Seo II Par cipao Recproca Art. 244. vedada a par cipao recproca entre a companhia e suas coligadas ou controladas. 1 O disposto neste ar go no se aplica ao caso em que ao menos uma das sociedades par cipa de outra com observncia das condies em que a lei autoriza a aquisio das prprias aes (ar go 30, 1, alnea b). 2 As aes do capital da controladora, de propriedade da controlada, tero suspenso o direito de voto. 3 O disposto no 2 do ar go 30, aplica-se aquisio de aes da companhia aberta por suas coligadas e controladas.
4 No caso do 1, a sociedade dever alienar, dentro de 6 (seis) meses, as aes ou quotas que excederem do valor dos lucros ou reservas, sempre que esses sofrerem reduo. 5 A par cipao recproca, quando ocorrer em virtude de incorporao, fuso ou ciso, ou da aquisio, pela companhia, do controle de sociedade, dever ser mencionada nos relatrios e demonstraes nanceiras de ambas as sociedades, e ser eliminada no prazo mximo de 1 (um) ano; no caso de coligadas, salvo acordo em contrrio, devero ser alienadas as aes ou quotas de aquisio mais recente ou, se da mesma data, que representem menor porcentagem do capital social. 6 A aquisio de aes ou quotas de que resulte parcipao recproca com violao ao disposto neste ar go importa responsabilidade civil solidria dos administradores da sociedade, equiparando-se, para efeitos penais, compra ilegal das prprias aes. Seo III Responsabilidade dos Administradores e das Sociedades Controladoras Administradores Art. 245. Os administradores no podem, em prejuzo da companhia, favorecer sociedade coligada, controladora ou controlada, cumprindo-lhes zelar para que as operaes entre as sociedades, se houver, observem condies estritamente comuta vas, ou com pagamento compensatrio adequado; e respondem perante a companhia pelas perdas e danos resultantes de atos pra cados com infrao ao disposto neste ar go. Sociedade Controladora Art. 246. A sociedade controladora ser obrigada a reparar os danos que causar companhia por atos pra cados com infrao ao disposto nos ar gos 116 e 117. 1 A ao para haver reparao cabe: a) a acionistas que representem 5% (cinco por cento) ou mais do capital social; b) a qualquer acionista, desde que preste cauo pelas custas e honorrios de advogado devidos no caso de vir a ao ser julgada improcedente. 2 A sociedade controladora, se condenada, alm de reparar o dano e arcar com as custas, pagar honorrios de advogado de 20% (vinte por cento) e prmio de 5% (cinco por cento) ao autor da ao, calculados sobre o valor da indenizao. Seo IV Demonstraes Financeiras Notas Explica vas Art. 247. As notas explica vas dos inves mentos a que se refere o art. 248 devem conter informaes precisas sobre as sociedades coligadas e controladas e suas relaes com a companhia, indicando: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I a denominao da sociedade, seu capital social e patrimnio lquido; II o nmero, espcies e classes das aes ou quotas de propriedade da companhia, e o preo de mercado das aes, se houver; III o lucro lquido do exerccio; IV os crditos e obrigaes entre a companhia e as sociedades coligadas e controladas; V o montante das receitas e despesas em operaes entre a companhia e as sociedades coligadas e controladas. Pargrafo nico. Considera-se relevante o inves mento:
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a) em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contbil igual ou superior a 10% (dez por cento) do valor do patrimnio lquido da companhia; b) no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contbil igual ou superior a 15% (quinze por cento) do valor do patrimnio lquido da companhia. Avaliao do Inves mento em Coligadas e Controladas Art. 248. No balano patrimonial da companhia, os inves mentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum sero avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, de acordo com as seguintes normas: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) I o valor do patrimnio lquido da coligada ou da controlada ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de vericao levantado, com observncia das normas desta Lei, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes da data do balano da companhia; no valor de patrimnio lquido no sero computados os resultados no realizados decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, ou por ela controladas; II o valor do inves mento ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido referido no nmero anterior, da porcentagem de par cipao no capital da coligada ou controlada; III a diferena entre o valor do inves mento, de acordo com o nmero II, e o custo de aquisio corrigido monetariamente; somente ser registrada como resultado do exerccio: a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efe vos; c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. 1 Para efeito de determinar a relevncia do inves mento, nos casos deste ar go, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. 2 A sociedade coligada, sempre que solicitada pela companhia, dever elaborar e fornecer o balano ou balancete de vericao previsto no nmero I. ..............................................................................................
Assinale a alterna va que indique corretamente o valor adicionado a distribuir da Cia Petrpolis em 31.12.X0. a) R$ 310,00. b) R$ 510,00. c) R$ 620,00. d) R$ 650,00. e) R$ 760,00. 3. Em janeiro de 2010, a Cia Terespolis preparava suas Demonstraes Contbeis de 2009, quando um fato nega vo e signica vo ocorreu na empresa, obrigando-a a uma mudana nos critrios contbeis para a elaborao das Demonstraes Contbeis. De acordo com as normas do CPC aprovadas pelo CFC, assinale a alterna va que indique a causa para que esse fato tenha ocorrido. a) A iden cao de que a empresa no mais poder se manter em con nuidade. b) A empresa adquiriu controle de uma nova sociedade de grande porte. c) A empresa nha passivos em moeda estrangeira e houve uma acentuada desvalorizao da moeda nacional. d) A ocorrncia de uma mudana signica va na carga tributria incidente para a empresa. e) O principal depsito de mercadorias da empresa sofreu um incndio de grandes propores. A Cia Barra Mansa apresentava os seguintes dados em relao ao seu A vo Imobilizado: equipamentos custo R$10.000,00. Esses a vos entraram em operao em 1/1/2007 e tm vida l es mada em 5 anos, sendo depreciados pelo mtodo linear. No incio de 2010, a empresa procedeu a uma reviso dos valores, conforme previsto no CPC 27, aprovado pelo CFC. Assim, constatou as seguintes informaes:
4.
EXERCCIOS
Sefaz/2010 Contabilidade Geral e de Custos e Auditoria 1. No momento da elaborao das demonstraes contbeis, o prossional de contabilidade responsvel dever denir a estrutura do balano patrimonial, considerando a norma zao contbil. Esse procedimento tem como obje vo principal: a) aprimorar a capacidade informa va para os usurios das demonstraes contbeis. b) atender s determinaes das autoridades tributrias. c) seguir as clusulas previstas nos contratos de nanciamento com os bancos. d) acompanhar as caracters cas aplicadas no setor econmico de atuao da empresa. e) manter a consistncia com os exerccios anteriores. A Cia Petrpolis apresentava os seguintes dados para a montagem da Demonstrao do Valor Adicionado em 31.12.X0:
2.
Analisando as informaes citadas, assinale a alternava que indique corretamente o tratamento contbil a ser seguido, a par r de 1/1/2010. a) A empresa deve manter a despesa de depreciao de R$ 2.000,00 ao ano. b) A empresa deve acelerar a despesa de depreciao uma vez que o valor residual aumentou. c) A empresa deve suspender a despesa de depreciao uma vez que o valor residual est maior que o valor contbil. d) A empresa deve suspender a despesa de depreciao uma vez que o valor justo est maior que o valor contbil. e) A empresa deve acelerar a despesa de depreciao uma vez que o valor justo aumentou.
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5.
A Cia Niteri apresentava apenas os seguintes saldos nas contas do seu Patrimnio Lquido, em 31/12/2008: Capital Social Reserva Legal Total do PL R$ 1.000,00 R$ 180,00 R$ 1.180,00
Em 2009, a empresa obteve um lucro lquido de R$1.000,00. Em seu estatuto social, a empresa determina a distribuio do dividendo mnimo obrigatrio de 25% do lucro lquido ajustado, de acordo com o ar go 202 da Lei n 6404. A empresa somente ir realizar a assembleia para aprovao dos dividendos em 2010. Considerando que a empresa segue todas as determinaes legais e as normas estabelecidas pelo CPC, aprovadas pelo CFC, assinale a alterna va que indique o valor total do PL em 31/12/2009. a) R$ 1.930,00. b) R$ 1.935,00. c) R$ 1.943,00. d) R$ 2.180,00. e) R$ 1.885,00. 6. A empresa X produz e vende unicamente o produto Y. A margem de contribuio unitria de Y duplicou do primeiro para o segundo trimestre de 2010. A causa correta para que esse fato tenha ocorrido : Obs.: Mantendo-se constantes todas as outras variveis. a) diminuio do salrio do contador. b) aumento do valor do aluguel da fbrica. c) diminuio do valor do aluguel da fbrica. d) aumento do preo cobrado por Y. e) aumento do custo da matria-prima u lizada para fabricar Y. Assinale a alterna va que apresente a circunstncia em que o Sistema de Custeio por Ordem de Produo indicado. a) O montante dos custos xos superior ao valor dos custos variveis. b) A empresa monoprodutora. c) O montante dos custos indiretos de fabricao maior que os custos de mo de obra direta. d) A empresa adota o Custo-Padro para controle dos custos indiretos de fabricao. e) Os produtos so industrializados de acordo com as especicaes dos clientes. O Balancete de 31/12/2009 da Cia Volta Redonda, que atua exclusivamente no comrcio varejista, apresentava os seguintes saldos (em R$): Caixa e Equivalentes de Caixa 20.000,00 Estoques previstos para serem vendidos em 100 dias 30.000,00 Clientes, com vencimento em 120 dias 140.000,00 Contas de Ajuste a Valor Presente a apropriar sobre clientes 1.000,00 Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa sobre clientes 2.000,00
Proviso para Con ngncias Tributrias Proviso para Perdas nos Estoques Seguros Pagos Antecipadamente, a serem apropriados mensalmente de forma linear por dois anos Aplicao Financeira para ser realizada em um prazo de 180 dias Emprs mo a acionistas a ser recebido em 60 dias
5.000,00 3.000,00
2.400,00 32.000,00 5.000,00
Assinale a alterna va que indique o total do A vo Circulante a ser evidenciado no Balano Patrimonial de 31/12/2009. a) R$ 218.000,00. b) R$ 221.000,00. c) R$ 217.200,00. d) R$ 222.200,00. e) R$ 221.200,00. 9. A Cia Nova Friburgo recebeu em dezembro de 2009 uma in mao de um cliente por um produto comprado ter apresentado defeito. Os departamentos contbil e jurdico da empresa analisaram a in mao, apresentaram a defesa e julgaram que a perda da causa possvel. Ao mesmo tempo, foi vericado que se a Cia Friburgo ver que pagar a indenizao ao cliente, ela poder exigir o ressarcimento de cerca de 80% do valor da indenizao cobrada para a empresa fornecedora de matria-prima. No momento da elaborao das Demonstraes Contbeis de 31/12/2009 a empresa, de acordo com as normas contbeis brasileiras apresentadas no Pronunciamento CPC25, aprovado pelo CFC, analisou a situao e adotou o seguinte procedimento: a) a empresa efetuou a Proviso para Con ngncias pelo valor de 100% da indenizao cobrada. b) a empresa apresentou sua posio em notas explica vas. c) a empresa no teve obrigao de evidenciar o fato. d) a empresa efetuou a Proviso para Con ngncias pelo valor de 20% da indenizao cobrada. e) a empresa cons tuiu uma Reserva para Con ngncia pelo valor de 100% da indenizao cobrada. Sefaz/2009 10. A Cia. Ame sta apresentou os seguintes saldos referentes ao ano de 2008: Vendas: ................................................... $1.000.000 Custo das Mercadorias Vendidas: ............. $520.000 Despesas Administra vas: ........................... $90.000 Dividendos:.................................................. $90.000 Devoluo de Vendas: ................................. $60.000 Despesas Financeiras: ............................... $250.000 Receitas Financeiras: ................................. $120.000 Aba mentos sobre Vendas: ........................ $50.000 Reserva de Con ngncias:........................... $30.000 Reverso da Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa: .................................. $40.000 Assinale a alterna va que indique o lucro lquido apresentado pela Cia. Ame sta rela vo ao ano de 2008. e) $ 80.000. a) $ 100.000. c) $ 160.000. b) $ 110.000. d) $ 190.000.
7.
8.
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11. A Cia. Topzio apresentou o seguinte Balano em 31/12/2008: ATIVO Disponibilidades Clientes Seguros Antecipados Inves mentos Cia. Alfa Equipamentos Total PASSIVO e PATRIMNIO LQUIDO Financiamentos Capital Social Total
b) c) d) e)
$ 68.000. $ 63.000. $ 69.000. $ 72.000.
180.000 100.000 20.000 100.000 200.000 600.000 310.000 290.000 600.000
13. A Cia. Turmalina apresentou os seguintes saldos em 2008: Aquisio de Matrias-Primas: ................... $57.000 Saldo Inicial do Inventario de Produtos Acabados: ................................................... $30.000 Consumo de Matrias-Primas no perodo: .. $87.200 Saldo Inicial de Inventrio de Produtos em Processo: .............................................. $26.800 Mo de Obra Direta consumida no perodo: ..$73.200 Custos Indiretos de Fabricao: .................. $36.800 Despesas de Propaganda: .......................... $25.000 Saldo Final do Inventrio de Produtos Acabados: ................................................... $21.200 Saldo Final de Inventrio de Produtos em Processo: .................................................... $14.400 Assinale a alterna va que indique o valor dos Custos dos Produtos Vendidos, que dever ser apresentado na Demonstrao do Resultado de 2008. a) $ 108.400. b) $ 188.200. c) $ 218.400. d) $ 243.400. e) $ 213.200. 14. A Cia. Esmeralda apresenta os seguintes saldos referentes ao ano de 2008: Vendas brutas: ............................................ $90.000 Impostos sobre operaes nanceiras: ...... $10.000 Imposto predial da fbrica: .......................... $5.000 Comisso de vendas: .................................... $4.000 Devoluo de vendas: .................................. $2.000 Devoluo de compras: ................................ $6.000 IPI nas compras: ......................................... $20.000 ICMS sobre vendas: .................................... $20.000 Ajuste a valor presente das Duplicatas a Receber de Clientes: ..................................... $8.000 Ajuste a valor presente de Contas a Pagar: .... $1.000 Considerando que a Cia. Esmeralda no contribuinte do IPI, mas contribuinte dos impostos estaduais e municipais, e considerando que a Cia. Esmeralda adota o CPC 12, aprovado pelo CFC, assinale a alterna va que indique o valor da Receita Lquida apurada em 2008. a) $ 70.000. b) $ 56.000. c) $ 68.000. d) $ 64.000. e) $ 60.000. 15. Em 31/12/2008, a Cia. Itu nha em seu estoque 8 unidades da mercadoria k, sendo seu estoque avaliado por $ 640. Durante o ms de janeiro de 2009, a Cia. Itu realizou as seguintes operaes: I Compra de 12 unidades de k pelo valor total de $ 1.020. O frete de $ 200 pago pelo fornecedor.
As seguintes operaes ocorreram durante o ano de 2009: I a empresa auferiu receitas de vendas no valor de $ 600.000, integralmente recebidas. II a empresa incorreu em despesas operacionais no valor de $ 250.000, que sero pagas no perodo seguinte. III os equipamentos so depreciados taxa de 10% ao ano, sem considerar valor residual. IV a Cia. Alfa, em que a Cia. Topzio tem 100% de par cipao, gerou um lucro de $10.000. V metade do saldo inicial de caixa foi aplicada gerando um rendimento de 12% durante o ano. VI do saldo de clientes, 90% foram integralmente recebidos. VII compra de um terreno por $ 40.000 vista. VIII os nanciamentos consumiram encargos de 10% sobre o saldo inicial, que foram pagos no perodo. IX os seguros antecipados foram 100% apropriados ao resultado do perodo. Dado que a empresa reconhece como operacionais as opes existentes no CPC 03, aprovado pelo CFC, assinale a alterna va que indique o valor do caixa gerado pela a vidade operacional da empresa durante o ano de 2009. a) $ 649.800. c) $ 690.000. e) $ 870.000. b) $ 669.800. d) $ 849.800. 12. A Cia. Rubi efetuou as seguintes operaes durante o ano de 2009: Vendas: ..................................................... $100.000 Consumo de materiais adquiridos de terceiros: .................................................... $20.000 Receitas nanceiras: ..................................... $8.000 Despesas de aluguel: .................................... $2.000 Receitas de aluguel:...................................... $1.000 Pagamento de salrios: .............................. $24.000 Despesa nanceira: ...................................... $5.000 Impostos pagos: ........................................... $2.000 Juros sobre capital prprio: ........................ $10.000 Despesa de depreciao:.............................. $5.000 Dividendos:................................................... $2.000 Despesa de seguros: ..................................... $4.000 Servio de terceiros: ................................... $12.000 Proviso para crditos de liquidao duvidosa: ...................................................... $3.000 Em 31/12/2009, o valor adicionado a distribuir da Cia. Rubi ser de: a) $ 65.000.
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II Compra de 15 unidades de k pelo valor total de $ 1.350. O frete de $ 150 pago pelo comprador. III Venda de 25 unidades de k por $100 cada. IV Compra de 10 unidades de k pelo valor total de $ 850. O frete de $ 100 pago pelo comprador. V Venda de 13 unidades de k por $ 110 cada. Em 31/1/2009, os valores aproximados de estoque nal, de acordo com os mtodos PEPS e Custo Mdio Ponderado Mvel, foram respec vamente: a) $ 595 e $ 599. b) $ 595 e $ 619. c) $ 665 e $ 649. d) $ 510 e $ 649. e) $ 510 e $ 619. 16. No ano de 2008, a Cia. Co a produziu 248 unidades do produto C a um custo total de $ 124.000. Considerando o custo unitrio varivel de $ 420 e o preo de venda unitrio de $ 580, indique a quan dade do produto C que a empresa deve produzir e vender por ano, antes do Imposto de Renda e Contribuio Social, para que seja alcanado seu Ponto de Equilbrio Contbil. a) 104 unidades. b) 108 unidades. c) 116 unidades. d) 136 unidades. e) 124 unidades. 17. A Cia. Trs Coraes abriu seu capital em 2008, por meio de emisso de tulos patrimoniais, autorizada pela Comisso de Valores Mobilirios. A empresa incorreu em $ 2.000.000 de custos de transao diretamente atribuveis emisso efetuada. De acordo com o CPC 08, aprovado pelo CFC, esse valor deve ser reconhecido como: a) Despesa Financeira. b) A vo Intangvel. c) A vo Diferido. d) Redutor do Patrimnio Lquido. e) Despesa Antecipada. 18. A Cia. Turquesa realizou as seguintes operaes em 2009: I Compra de estoques a prazo: $ 100.000, tributada pelo ICMS em 18%; II Venda de 80% das unidades compradas. A receita de vendas somou $ 150.000, a prazo. Em 31/12/2009, o lucro lquido e o ICMS a recolher sero, respec vamente: Obs.: considere a alquota do ICMS em 18% e ignore o IR. a) $ 57.400 e $ 9.000. b) $ 23.000 e $ 18.000. c) $ 41.000 e $ 27.000. d) $ 57.400 e $ 18.000. e) $ 23.000 e $ 27.000. 19. Em 01.04.2009, a Cia. Pla na adquiriu um equipamento para ser u lizado em sua fbrica no valor de $ 113.000. Os seguintes custos adicionais so diretamente relacionados ao a vo:
Frete: ........................................................... $5.000; Seguro do transporte: ................................. $2.000; Seguro anual:............................................. $12.000. O equipamento tem vida l es mada em 12 anos. Aps esse perodo, o valor residual es mado em zero. Para atendimento do CPC 01, aprovado pelo CFC, deve ser efetuada em 31.12.2009 a avaliao do valor recupervel do a vo. As informaes ob das nesta data so as seguintes: Valor lquido de venda:.............................. $90.000; Valor presente dos bene cios futuros em uso: .......................................................... $140.000. Em 31.12.2009, o valor lquido do equipamento que deve ser apresentado no Balano Patrimonial da Cia. Pla na ser: a) $ 120.063. b) $ 112.500. c) $ 111.500. d) $ 140.000. e) $ 90.000. 20. A Cia. Turfa efetuou as seguintes operaes em 2008: Receitas operacionais: ............................. $ 500.000 Despesas de salrios (totalmente dedu veis): .............................................. $ 100.000 Despesas administra vas (totalmente dedu veis): .............................................. $ 200.000 Do total das Receitas, 15% so auferidas de ins tuies governamentais e ainda no foram recebidas. Alm das despesas de salrios e administra vas, foram provisionadas con ngncias trabalhistas no valor de $ 40.000. Desse montante foi efetuado um depsito judicial de $ 20.000. Considerando que a alquota do Imposto de Renda e da Contribuio Social (somadas) de 34%, assinale a alterna va que indique, respec vamente, os saldos a vos e passivos do Imposto de Renda e da Contribuio Social diferidos. Obs.: A empresa reconhece de forma plena o efeito sobre variaes temporrias. a) zero e $ 42.500. b) $ 6.800 e zero. c) $ 11.900 e zero. d) $ 13.600 e $ 25.500. e) $ 6.800 e $ 25.500. 21. O contador da Cia. Quartzo Rosa incorreu em um erro no reconhecimento da apropriao da receita de juros sobre o inves mento em debntures, deixando de contabilizar a receita de juros no ano corrente. Antes que qualquer ajuste seja efetuado, esse erro gera o seguinte efeito no patrimnio da empresa: a) subavalio do a vo, do lucro lquido e do patrimnio lquido. b) subavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido. c) superavaliao do a vo, do lucro lquido e do patrimnio lquido.
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d) superavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido. e) subavaliao do a vo e do resultado e superavaliao do patrimnio lquido. 22. (ICMS-PI) No l mo dia do exerccio social, a empresa RedGreen Ltda. demonstrou um patrimnio com bens no valor de R$ 13.000,00, direitos no valor de R$ 7.000,00, dvidas no valor de R$ 9.000,00 e capital social no valor de R$ 10.000,00 devidamente registrado na Junta Comercial. Com base nessas informaes pode-se armar que, do ponto de vista contbil, o patrimnio referido apresenta: a) situao lquida nula ou compensada. b) passivo a descoberto no valor de R$ 1.000,00. c) Prejuzos Acumulados no valor de R$ 1.000,00. d) Patrimnio Lquido no valor de R$ 1.000,00. e) Patrimnio Lquido no valor de R$ 11.000,00. 23. (TRF/2002) O patrimnio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001, era composto pelas seguintes contas e respec vos saldos, em valores simblicos:
Contas Caixa Capital Social Emprs mos ob dos a Longo Prazo Bancos Conta Movimento Lucros Acumulados Fornecedores Contas a Receber Emprs mos Concebidos a Longo Dividendos a Pagar Duplicatas Emi das Notas Promissrias Emi das Adiantamentos de Clientes Impostos a Pagar Equipamentos Clientes Reserva Legal Mecadorias Notas Promissrias Aceitas Duplicatas Aceitas Patentes R$ 100,00 350,00 150,00 200,00 200,00 100,00 100,00 100,00 150,00 800,00 500,00 200,00 50,00 100,00 450,00 100,00 500,00 250,00 1.000,00 200,00
Na elaborao do Balano Patrimonial da empresa, os valores do Patrimnio Lquido e do Capital Social Integralizado sero: Patrimnio Lquido Capital Social Integralizado a) R$ 20.400,00 R$ 20.400,00 b) R$ 24.900,00 R$ 20.200,00 c) R$ 24.900,00 R$ 20.600,00 d) R$ 25.500,00 R$ 20.600,00 e) R$ 25.500,00 R$ 20.200,00 25. (Esaf/TFC) Entre as situaes patrimoniais abaixo relacionadas, marque a opo que indica maior percentual de riqueza prpria: a) P = SL e SL < A b) A > SL e SL > P c) A = SL e SL > P d) SL < P e P<A e) A = P e P > SL Legenda A = A vo P = Passivo exigvel SL = Situao lquida 26. (ICMS-PI) A empresa Red Roses, com capital registrado de R$ 26.000,00, apurou redito nega vo de R$2.700,00 e no nha reserva anteriores. Sabendo-se que nessa data o capital alheio superava o capital prprio em 20%, pode-se armar que a empresa em questo nha um a vo de: d) 27.960. a) 57.200. e) 23.300. b) 51.260. c) 31.200. 27. (ISS-Fortaleza/2003) Com relao a lanamentos contbeis apresentamos quatro arma vas incorretas. Indique a opo correta. a) Na nica forma de re cao de lanamento contbil, que o estorno, o histrico do lanamento dever precisar o mo vo da re cao, a data e a localizao do lanamento de origem. b) O estorno consiste em lanamento inverso quele feito erroneamente, anulando-o totalmente. c) O lanamento de estorno promove a regularizao de conta indevidamente debitada ou creditada, atravs da transposio do valor para a conta mais adequada. d) O lanamento de estorno aquele que vem, posteriormente, completando o histrico original, sem, contudo, aumentar ou reduzir o valor anteriormente registrado. e) O lanamento de estorno tem o obje vo de ra car o lanamento original. 28. (Esaf/TRF) Considerando as regras fundamentais da digraa contbil que determina o registro da aplicao dos recursos simultaneamente e em valores iguais s respec vas origens, temos como correta a seguinte operao contbil geral: a) a vo = passivo + capital social + despesas receitas. b) a vo + receitas = capital social + despesas + passivo. c) a vo passivo = capital social + receitas + despesas. d) a vo + capital social + receitas = passivo + despesas. e) a vo + despesas = capital social + receitas + passivo.
A representao grca do patrimnio que acima se compe evidenciar um a vo total no valor de: a) 2.400,00. b) 2.600,00. c) 2.800,00. d) 2.850,00. e) 3.050,00. 24. (Esaf/ISS-Recife/2003) A empresa X S.A., no encerramento do exerccio de 2002, apurou as seguintes informaes, exceto a de capital social:
Contas Adiantamentos a Fornecedores A vo Imobilizado Contas a Pagar Disponibilidades Duplicatas a receber Emprs mos Estoques Lucros Acumulados Reserva Legal R$ 2.000,00 13.000,00 3.500,00 2.500,00 12.000,00 5.800,00 5.300,00 4.500,00 400,00
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29. (AFC/2004) A seguir so apresentados cinco lanamentos contbeis sobre a quitao de um tulo de crdito de R$ 800,00. Apenas um deles no est correto nem adequado a seu prprio histrico. Assinale a opo que o contm. a) Diversos a Ttulos a Receber Pela quitao que ora se faz, como segue: Caixa Valor lquido ora recebido 720,00 Descontos Passivos Valor de 10% concedido como desconto 80,00 800,00 b) Caixa a Diversos Pela quitao que ora se faz, como segue: a Ttulos a Receber Valor principal do tulo 800,00 a Juros A vos 10% incidentes como juros 80,00 880,00 c) Ttulos a Pagar a Diversos Pela quitao que ora se faz, como segue: a Bancos-conta Movimento Valor lquido conforme cheque 720,00 a Descontos A vos Valor de 10% ob do como Desconto 80,00 800,00 d) Diversos a Bancos-conta Movimento Pela quitao que ora se faz, como segue: Ttulos a Pagar Valor principal do tulo 800,00 Juros Passivos 10% incidentes como juros 80,00 880,00 e) Diversos a Ttulos a Receber Pela quitao que ora se faz, como segue: Bancos c/ Movimento Valor lquido recebido conforme cheque 720,00 Descontos A vos 10% concedidos como desconto 80,00 800,00 30. (Esaf/ICMS-PI) Durante o ms e novembro, a empresa Cia Indstria & Comrcio realizou as seguintes operaes: 1. Compra de mesas por R$ 300,00, sendo 40% para vender e 60% para usar, pagando R$ 100,00 e aceitando duplicatas. 2. Pagamento de duplicatas de R$ 100,00 com desconto de 10%. 3. Registro de aluguel do ms no valor de R$ 300,00 para pagamento posterior. 4. Venda vista de mercadorias por R$ 300,00, com lucro de 20% sobre o valor da venda. Observaes: Cada uma destas operaes foi contabilizada mediante um nico lanamento.
Antes das operaes a conta Caixa apresentava saldo devedor de R$ 160,00 Baseados, exclusivamente, nas informaes acima e considerando que as aquisies no sofrem tributao, podemos armar que: a) o primeiro fato administra vo permuta vo e recebeu lanamento de quarta frmula. b) o segundo fato administra vo modica vo e recebeu lanamento de terceira frmula. c) o terceiro fato administra vo composto e recebeu lanamento de segunda frmula. d) a ocorrncia dos quatro fatos aumentou o lucro do exerccio em R$ 230,00. e) o saldo da conta Caixa agora, aps os quatro fatos, de R$ 230,00. 31. (Esaf/AFRF) A empresa Carnes e Frutas S.A., em 30 de agosto de 2000, obteve um nanciamento em cinco parcelas semestrais iguais de R$ 3.000,00 e repassou, por R$ 20.000,00, uma de suas mquinas, dividindo o crdito em 10 parcelas bimestrais. Todos os encargos foram embu dos nas respec vas parcelas e no se vericou nenhum atraso nas quitaes. Devedores e credores admitem compensar dbitos e crditos dessas operaes em 2002, mas s o faro poca prpria, cabendo empresa dar ou receber a quitao restante. Em decorrncia desses fatos, se observarmos o balano de m de exerccio, elaborado com data de 31/12/00, certamente vamos encontrar: a) b) c) d) e) Valores a receber a curto prazo R$ 16.000,00. Valores a receber a longo prazo R$ 4.000,00. Valores a pagar a curto prazo R$ 7.000,00. Valores a pagar a longo prazo R$ 13.000,00. Saldo a compensar a longo prazo R$ 2.000,00.
32. conta Resultado do Exerccio se aplicam as seguintes qualicaes: a) permanente, unilateral e de resultado. b) permanente, bilateral e de resultado. c) transitria, bilateral e patrimonial. d) transitria, unilateral e patrimonial. e) transitria, bilateral e de resultado. 33. (Esaf/ARFR) A empresa Livre Comrcio Ltda. realizou as seguintes operaes ao longo do ms de setembro de 2001: I vendas vista de mercadorias por R$ 300,00, com lucro de 20% sobre as vendas; II pagamento de duplicatas de R$ 100,00, com juros de 15%; III prestao de servios por R$ 400,00, recebendo, no ato apenas 40%; e IV pagamento de ttulos vencidos no valor de R$ 200,00, com desconto de 10%. Analisando as operaes acima listadas podemos armar que, em decorrncias delas, a) o a vo recebeu dbitos de R$ 460,00. b) o a vo aumentou em R$ 165,00. c) o patrimnio lquido aumentou em R$ 460,00. d) o passivo recebeu crditos de R$ 300,00. e) o passivo diminuiu em R$ 335,00.
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34. (Esaf/AFRF) Jos Henrique resolveu medir contabilmente um dia de sua vida comeando do nada patrimonial. De manh cedo nada nha. Ves u o traje novo (cala, camisa, sapatos etc.), comprado por R$ 105,00, mas que sua me lhe deu de presente. Em seguida tomou R$ 30,00 emprestados de seu pai, comprou o jornal por R$ 1,20, tomou o nibus pagando R$ 1,80 de passagem. Chegando ao CONIC, comprou ado, por R$ 50,00, vrias caixas de bombons e chicletes e passou a vend-los no calado. No fim do dia, cansado, tomou uma refeio de R$ 12,00, mas s pagou R$ 10,00, conseguindo um desconto de R$ 2,00. Contou o dinheiro e viu que vendera metade dos bombons e chicletes por R$ 40,00. Com base nessas informaes, podemos ver que, no m do dia, Jos Henrique possui um capital prprio no valor de: a) R$ 120,00. b) R$ 2,00. c) R$ 107,00. d) R$ 187,00. e) R$ 189,00. 35. (AFRF/2002) Da leitura atenta dos balanos gerais da Cia. Emile, levantados em 31/12/01 para publicao, e dos relatrios que os acompanham, podemos observar informaes corretas que indicam a existncia de:
Capital de giro no valor de Capital social no valor Capital xo no valor de Capital alheio no valor de Capital autorizado no valor de Capital a realizar no valor de Capital inves do no valor de Capital integralizado no valor de Lucros acumulados no valor de Prejuzo lquido do exerccio no valor de 2.000 5.000 6.000 5.000 5.500 1.500 8.000 3.500 500 1.000
O histrico suprimido no lanamento supra descrito dever descrever a: a) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas no aceitas. b) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas. c) contratao de desconto bancrio, com entrega de duplicatas, recebendo parte do dinheiro em conta corrente. d) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas no recebidas e liquidao de duplicatas recebidas. e) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas e devoluo de duplicatas no recebidas. 37. (TCU/1999) Registrada em fevereiro de 1998, a Firma Mento Ltda. funcionou normalmente at o m do ano, contabilizando seus resultados sob a ca do regime de caixa. Ao chegar dezembro, foi informada de que, para elaborar seus balanos, teria de observar o regime contbil da competncia de exerccios, em obedincia aos princpios contbeis e s determinaes legais. O lucro do exerccio de 1998 j estava contabilizado sob o regime de caixa e computava os seguintes elementos: I Salrios correspondentes aos meses de fevereiro a dezembro: R$ 3.960,00, faltando pagar apenas o ms de dezembro, no valor de R$ 360,00. II Seguros correspondentes aos meses de fevereiro de 1998 a janeiro de 1999, totalmente pagos, razo de R$ 80,00 por ms. III Servios prestados durante todo o perodo, razo de R$ 450,00 ao ms, inclusive fevereiro de 1998, faltando receber apenas o ms de dezembro de 1998. IV Juros vencidos em favor da Firma Mento, no valor de R$ 600,00, totalmente recebidos. V Impostos e taxas municipais, no valor de R$ 400,00, j vencidos, mas ainda no pagos. VI Comisses recebidas em 1998, rela vos ao exerccio de 1999, no valor de R$ 100,00.
36. (Esaf/TRF) Observe o seguinte lanamento constante do Dirio da rma Violetas ME, do qual foi, cuidadosa e dida camente, suprimido o histrico para ns de concurso: Duplicatas Descontadas a Diversos Valor que se registra em decorrncia ..........., a saber: a Bancos c/ Movimento ..................................... 1.300,00 a Duplicatas a Receber ..................................... 2.700,00 4.000,00
38. Na empresa Mercan l Limitada os bens de venda so controlados separadamente. A cha de controle de estoques do item X de mercadorias teve um uxo sico como segue: entradas: 30/09 200 unidades 10/10 100 unidades 25/10 150 unidades sadas: 15/10 150 unidades 30/10 200 unidades
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A par r dessas observaes, pode-se dizer que o Capital Prprio da Cia. Emile de (R$): a) 5.500. b) 5.000. c) 4.000. d) 3.500. e) 3.000.
Ao fazer as correes de lanamento, para ajustar o lucro ao regime de competncia, a empresa, naturalmente, provocou alteraes no valor contbil do resultado antes contabilizado. Essas alteraes signicaram: a) reduo do lucro em R$ 330,00. b) reduo do lucro em R$ 640,00. c) aumento do lucro em R$ 310,00. d) aumento do lucro em R$ 370,00. e) aumento do lucro em R$ 1.030,00.
O custo unitrio foi, respec vamente, de R$ 10,00, R$ 16,00 e R$ 14,00. O preo unitrio de venda foi uniforme em R$ 20,00. No h nesses valores nenhuma implicao de ordem tributria. Como a empresa u liza o critrio de avaliao denominado mdia ponderada mvel, pode-se dizer que o custo das mercadorias vendidas (CMV) ser de: a) R$ 4.400,00. b) R$ 4.375,00. c) R$ 4.300,00. d) R$ 4.434,50. e) R$ 4.665,50.
39. (Esaf/AFRF) No balancete de 30 de junho, a rma Zimbra Comercial Ltda. apresentava um estoque de mercadorias no valor de R$ 75.000,00. Durante o mesmo ms, o movimento de entradas de sadas demonstrou: estoque inicial de R$ 60.000,00, com compras de R$ 120.000,00 e vendas de R$ 100.000,00. As operaes foram tributadas em 10% com IPI nas compras; em 12% com ICMS nas compras e em 17% com ICMS nas vendas.
Feitos os clculos devidos e elaborando-se a demonstrao parcial do resultado do exerccio, vamos encontrar um lucro bruto sobre vendas no valor de (R$): a) 213,00. b) 240,00. c) 253,00. d) 280,00. e) 693,00.
42. (TRF/2003) A Companhia Delta, no encerramento do exerccio de 2002, obteve as seguintes informaes, conforme segue: R$ Capital social 1.000.000,00 Financiamentos 50.000,00 Lucro antes do imposto de renda 300.000,00 Prejuzos acumulados 70.000,00 Proviso para IR e CSLL 90.000,00 Estatutariamente as par cipaes no resultado so: empregados 10%; administradores 10%. Assinale o valor do Lucro Lquido do Exerccio (valores em R$). a) 183.400,00 b) 170.100,00 c) 168.000,00 d) 153.000,00 e) 150.000,00 43. A empresa de Comrcio Geral apresenta, em 30 de setembro, o balancete abaixo descrito:
Contas Aes de outras companhias Bancos conta movimento Capital Social Clientes CMV Duplicatas a Pagar Duplicatas a receber Duplicatas descontadas Duplicatas protestadas Emprs mos Concedidos Fornecedores Insubsistncias Passivas Juros Passivos Mercadorias Mveis e Utenslios Prejuzos Acumulados Proviso para Perdas em Inves mentos Proviso para o Imposto de Renda Receitas Antecipadas Reservas de Reavaliao Receitas de Vendas Servios Prestados R$ 1.500,00 2.000,00 8.500,00 2.500,00 1.700,00 3.700,00 1.400,00 1.100,00 1.000,00 1.300,00 2.900,00 900,00 600,00 3.800,00 5.200,00 100,00 300,00 700,00 400,00 800,00 2.000,00 1.600,00
No ms seguinte, ao acertar as contas com o sco, a empresa demonstrar, em relao ao movimento de junho passado, a) ICMS a Recolher de R$ 17.000,00. b) ICMS a recuperar de R$ 14.400,00. c) ICMS a recuperar de R$ 4.600,00. d) ICMS a Recolher de R$ 2.600,00. e) ICMS a Recolher de R$ 1.160,00.
40. (Esaf/ICMS-MS) Considere uma empresa comercial que tenha adquirido, a prazo, 600 unidades de certo objeto ao custo unitrio de R$ 30,00, pagando frete de R$ 0,50 por unidade. Em seguida, tenha vendido metade dessas aquisies, emi ndo nota scal no valor de R$ 12.000,00, com entrega em domiclio, pagando frete total de R$ 320,00.
Sabendo-se que no havia estoques iniciais, que o frete est isento de tributao, mas que as compras e vendas foram tributadas com ICMS alquota de 17%, assinale a opo que indica corretamente o lucro bruto alcanado na operao.
a) b) c) d) e) R$ 3.490,00. R$ 2.365,00. R$ 2.340,00. R$ 2.170,00. R$ 2.020,00.
41. A Comercial Flores Ltda. apurou os seguintes dados em relao mercadoria PALMAS, no exerccio de 2001: Estoque inicial 120 unidades ao custo unitrio de R$ 2,00 Compras de 120 unidades ao preo unitrio de R$ 2,50 Vendas de 120 unidades ao preo unitrio de R$ 3,50 Compras de 100 unidades ao preo unitrio de R$ 3,00 Vendas de 100 unidades ao preo unitrio de R$ 4,80
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22
As operaes de compra e venda so tributadas a 20%, com ICMS, e o faturamento tributado a 3% para a Cons. A empresa u liza o critrio UEPS de avaliao de estoques.
Se fosse elaborar o balano patrimonial nessa data, com esses valores, o contador, certamente, apuraria: a) A vo total no valor de R$ 17.600,00. b) Passivo exigvel no valor de R$ 7.300,00. c) Patrimnio Lquido no valor de R$ 10.000,00. d) A vo circulante no valor de R$ 9.900,00. e) Lucro lquido no valor de R$ 300,00.
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44. (Esaf/TRF) A empresa Belmont S.A. adquiriu um equipamento por R$ 27.000,00 e gastou mais R$ 3.000,00 para sua instalao. Decorrido certo tempo, a empresa vendeu, vista, o equipamento por R$ 12.000,00. Nessa poca, a conta Depreciao Acumulada nha saldo de R$ 15.000,00. O lanamento correto para registrar o fato acima citado deve ser o que segue. a) Diversos a Equipamentos Caixa Depreciao Acumulada b) Equipamentos a Diversos a Caixa a Depreciao acumulada c) Diversos a Diversos Equipamentos Gastos de Instalao a Caixa a Depreciao Acumulada d) Diversos a Equipamentos Caixa Depreciao Acumulada Perda de Capital e) Diversos a Diversos Caixa Depreciao Acumulada a Equipamentos a Gastos de Instalao
46. A Cia Itarar tem uma par cipao total nas inves das na seguinte ordem: a) 70% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 38% na Cia Mau. b) 87% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 48% na Cia Mau. c) 70% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 20% na Cia Mau. d) 67% na Cia Rondon, 30% na Cia Caxias e 40% na Cia Mau. e) 10% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 40% na Cia Mau. 47. (Esaf/AFPS com adaptaes) A diferena vericada entre o montante inscrito no A vo No Circulante Inves mentos Par cipaes Societrias e o resultante da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial classicada como: a) receita ou despesa operacional. b) item do patrimnio lquido da inves dora. c) receita e despesa no operacional. d) ganhos e perdas no operacionais. e) receita de gio em inves mentos. 48. (Esaf/AFRF) A Companhia CapCap de Negcios apresenta os seguintes valores relacionados ao capital prprio: Contas Capital autorizado Capital subscrito Capital integralizado Lucros acumulados Reserva de gio na venda de aes Reserva para con ngncias Reserva de correo monetria Reservas estatutrias Reservas para inves mento Reserva legal Reserva de reavaliao R$ 100.000,00 90.000,00 70.000,00 20.000,00 19.000,00 17.000,00 16.000,00 15.000,00 14.000,00 13.000,00 12.000,00
12.000 15.000
27.000
12.000 15.000
27.000
27.000 3.000 12.000 18.000
30.000 30.000
12.000 15.000 3.000
30.000
12.000 18.000 27.000 3.000
30.000 30.000
(Esaf/AFRF) Utilizando apenas informaes contidas na tabela abaixo, responda as questes 53 e 54. Quadro de composio acionria das companhias Mau e Rondon
Composio do capital Empresas Cia Mau Cia Rondon Cia Caxias Cia Itarar 2.000 16.000 35.000 Cia Caxias 4.000 2.000 Outros Acionistas 4.000 2.000 15.000 Total das aes 10.000 20.000 50.000
Agrupando corretamente os tulos acima, encontraremos: a) Capital Social no valor de R$ 100.000,00 b) Capital a Realizar no valor de R$ 30.000,00 c) Reservas de Lucros no valor de R$ 59.000,00 d) Reservas de Capital no valor de R$ 47.000,00 e) Patrimnio Lquido no valor de R$ 216.000,00 49. (AFRF/2000) Indique a opo correta, levando em conta os seguintes dados:
Capital Reserva Legal Reservas de Capital Resultado antes do imposto de renda Par cipaes Proviso para imposto de renda
200 30 25 400 20 80
45. O percentual de par cipao indireta da Cia Itarar nas empresas Mau e Rondon : a) 28% na Cia Mau e 7% na Cia Rondon. b) 28% na Cia Mau e 20% na Cia Rondon. c) 7% na Cia Mau e 70% na Cia Rondon. d) 8% na Cia Mau e 28% na Cia Rondon. e) 18% na Cia Mau e 77% na Cia Rondon.
O valor a ser destacado para cons tuio da Reserva Legal: a) dever ser de 15. b) pode ser de 15. c) pode ser de 5. d) deve ser de 20. e) deve ser de 5. 50. (Esaf/TRF) A Companhia Delta, no encerramento do exerccio de 2002, obteve as seguintes informaes, conforme segue:
107
Capital social Financiamentos Lucro antes do imposto de renda Prejuzos acumulados Proviso para IR e CSLL
1.000.000,00 50.000,00 300.000,00 70.000,00 90.000,00
Par cipaes
Debenturistas Empregados Administradores Partes Benecirias
10% 10% 10% 10%
Estatutariamente as par cipaes no resultado so: empregados: 10%; administradores: 10%. Assinale o valor do lucro lquido do Exerccio (valores em R$). d) 153.000,00. a) 183.400,00. e) 150.000,00. b) 170.100,00. c) 168.000,00. 51. (AFRF) Em 31/12/2001 o PL da Empresa Distribuidora apresentava a seguinte composio, em ordem alfabca: Capital a Realizar Capital Social Lucros Acumulados Outras Reservas de Lucros Reservas de Capital Reserva Legal 60.000 548.000 17.000 80.000 40.000 25.000
Acerca da des nao de resultado e com base nas informaes acima, rela vas a uma empresa e a um perodo hipot cos, julgue os itens seguintes. 53. No perodo considerado, o valor da reserva legal dessa empresa foi superior a R$ 20.000,00. 54. No perodo considerado, o valor do lucro lquido apurado dessa empresa foi igual a R$ 325.0000,00. 55. Os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados e se no verem sido absorvidos por prejuzos, devero ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado aps a realizao. 56. O resultado lquido posi vo da equivalncia patrimonial no base para a formao da reserva de lucros a realizar. 57. Nenhuma companhia aberta pode distribuir dividendos em valor inferior ao mnimo obrigatrio. 58. A reserva de contingncias objetiva compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser es mado. Instrues: Considere as informaes a seguir para responder s questes de nmeros 59 a 62. Em 2004, aEmpresa Comercial Apolo, para melhorar o processo de atendimento dos caixas de seus supermercados, investe em tecnologia de automao dos caixas, negociando, na mesma data, seu an go sistema de mquinas registradoras, por 40% de seu valor contbil lquido. Osdados, em R$, da movimentao desses itens foram os seguintes: Valor de aquisio das mquinas anteriores Percentual depreciado at a baixa Novos inves mentos Data da nova aquisio Taxa de depreciao es mada 200.000 90% 1.200.000 01.12.2004 10 anos
No mesmo exerccio a DLPA apresentou os seguintes componentes, exceto a reserva legal: Ajuste credor do saldo inicial Dividendos propostos Lucro lquido do exerccio Reservas de con ngncia Reservas estatutrias Reserva de lucros a realizar Reverso de reservas Saldo inicial de Prejuzos acumulados 2.700 30.000 140.000 8.000 4.000 5.000 2.000 77.700
Considerando, exclusivamente, os dados fornecidos, pode-se dizer que a parcela de lucro des nada constuio da reserva legal, no exerccio, foi de (em R$): d) 3.000,00. a) 7.000,00. e) 3.115,00. b) 4.600,00. c) 3.250,00. 52. (AFRF) Feitos os lanamentos de encerramento para levantamento do balano patrimonial, o contador constatou que a conta de resultado do exerccio apresentava saldo credor de R$ 800.000,00. Para encerrar esta conta, ele creditou proviso para o imposto de renda, em R$ 180.000,00; par cipao de empregados em R$ 12.000,00; participao de diretores, em R$ 10.000,00; e lucros acumulados, pelo restante de R$ 598.000,00. Em lucros acumulados, aps contabilizar reserva legal de R$ 25.000,00; reserva estatutria de R$ 50.000,00; reverso de reserva estatutria de R$ 10.000,00 e reverso de con ngncias de R$ 30.000,00, o contador calculou o dividendo mnimo obrigatrio xado na Lei 6.404/76 (art. 202), base de 30%, como previsto nos estatutos sociais, encontrando o valor de: d) 168.900,00. a) 156.900,00. e) 171.900,00. b) 180.900,00. c) 162.900,00. PF/Perito Contador/2004
Capital Social Lucro antes das par cipaes R$ 150.000,00 R$ 650.000,00
59. Essas operaes geraram, no resultado lquido nal apurado, em dezembro de 2004, a) um ganho operacional de 8.000,00. b) um ganho lquido nal de 12.000,00. c) uma despesa operacional de 10.000,00. d) uma perda lquida no operacional de 20.000,00. e) uma receita operacional de 20.000,00. 60. Na elaborao da Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos, aempresa dever a) adicionar s origens de recursos o valor de 20.000,00. b) adicionar ao resultado um ajuste de 120.000,00. c) realizar uma aplicao lquida de recursos de 1.000.000,00. d) subtrair do resultado um ajuste total de 12.000,00. e) evidenciar uma origem de recursos de 8.000,00. 61. Na elaborao do uxo de caixa pelo mtodo direto, a) adicionar ao resultado do exerccio ajustes no valor de 20.000,00. b) evidenciar no nanciamento uma origem de caixa de 1.000.000,00. c) demonstrar uma sada de caixa nos inves mentos no valor de 1.200.000,00. d) evidenciar nos inves mentos um ingresso de caixa no valor de 24.000,00. e) subtrair do resultado de exerccios um ajuste no valor de 8.000,00.
108
62. A classe das variaes patrimoniais que somente modica a natureza dos componentes patrimoniais sem repercu rem no montante do Patrimnio Lquido so denominadas a) modica vas ou qualita vas. b) rela vas ou qualita vas. c) permuta vas ou modica vas. d) qualita va ou permuta vas. e) quan ta vas ou rela vas. Instrues: U lize os dados fornecidos a seguir para responder s questes de nmeros 63 a 73. A Cia Morro Alto passa por um processo de reorganizao administra vo-nanceiro expandindo seus negcios, visando tornar-se mais compe va. Para tanto, iden ca dados de suas operaes no decorrer do exerccio de 2004. De acordo com o Sr. Jabolo responsvel pela empresa, osdados iden cados eram os seguintes: (em reais) I. Balanos Patrimoniais de 2003/2004:
CIA MORRO ALTO Balanos Patrimoniais
A vos Disponibilidades Clientes 2.003 1.100 8.000 2.004 100 Passivo Patrimnio Lquido Fornecedores 2003 2004
III. Informaes complementares: a) Nos valores apresentados no balano patrimonial de 2004, no est computada a des nao do resultado lquido a saber: A cons tuio da Reserva Legal e 40% do Lucro Lquido para os dividendos. b) Oendividamento bancrio foi renegociado e o vencimento previsto se dar aps 2007. Osjuros incidentes so semestrais e pagos no primeiro dia l aps cada semestre. c) Oscrditos de liquidao duvidosa, em 2004, foram provisionados no valor de 500. Com base nessas informaes, iden que os valores solicitados a seguir, referentes ao exerccio 2004. d) Asdespesas gerais operacionais tramitam por contas a pagar. 63. Vendas a Prazo: a) 169.200 b) 172.000 c) 117.200 d) 52.000 e) 41.000 64. Compras a prazo: a) 150.000 b) 115.000 c) 100.000 d) 95.000 e) 85.000 65. CMV Custo Mercadorias Vendidas: a) 152.100 b) 150.000 c) 112.100 d) 92.000 e) 82.100 66. Resultado antes do Imposto de Renda: a) 14.200 b) 10.740 c) 10.200 d) 9.940 e) 4.200 67. Despesas de Juros: a) 500 d) 4.000 b) 1.000 e) 5.000 c) 3.500 68. Despesas de seguros: a) 600 b) 500 c) 400 d) 300 e) 200 69. Despesas Operacionais: a) 39.100 b) 42.900 c) 72.000 d) 112.100 e) 155.000 70. Resultado apurado u lizando o regime de caixa: a) 11.040 b) 9.940
3.700 34.000 2.000 500 3.300 1.500 4.000 4.260 0 1.000
30.000 Contas a Pagar (500) Juros a Pagar
() Prov. Crditos de (200) Liq Duvidosa Estoques 2.100
Adiantamento de 40.000 1.000 Clientes 300 4.000 1.000 2.000 4.000 Impostos a Pagar Dividendos a Pagar Salrios a Pagar Emprs mos e Financiamentos Capital Social 200 200 1.000
Seguros Antecipados 200 Imveis Mveis e Utenslios Mquinas e Equipamentos Veculos Depreciaes Acumuladas 4.000 1.000 2.000 4.000
2.000 10.000 8.200 (200) 400 8.200 0 400
Capital a (1.200) (2.300) Integralizar Reserva Legal Lucros/Prejuzos Acumulados
2.000 11.940 21.000 78.600
Total do A vo
Total Passivo 21.000 78.600 + Patrimnio Lquido
II. Fluxo Financeiro do exerccio de 2004:

CIA MORRO ALTO Movimento Financeiro Exerccio de 2004 Recebimentos: Pagamentos:
Clientes Adiantamento de Clientes Emprs mos e Financiamentos Integralizao de Scio Receitas de Vendas Vista 95.000 Compras 14.000 Seguros Antecipados 20.000 Fornecedores 200 Contas a Pagar 41.000 Impostos a Pagar Juros a Pagar Dividendos a Pagar Salrios a Pagar Emprs mos e Financiamentos Total Recebimentos 65.000 400 54.700 20.700 200 4.000 200 14.000 12.000
170.200 Total de Pagamentos 171.200
109
c) 9.000 d) 5.340 e) 5.000 71. Resultado ajustado para elaborao da Doar: a) 11.040 b) 9.940 c) 9.000 d) 5.000 e) 4.340 72. A vo Circulante em 2004: a) 39.900 b) 59.600 c) 69.900 d) 76.900 e) 96.600 73. Ao proceder a des nao do resultado, ovalor que dever ser apropriado para a Reserva Legal: a) 10 c) 101 e) 497 b) 52 d) 305 74. Evidenciar a distribuio do resultado apurado no exerccio a demonstrao contbil: a) do Fluxo do Caixa. b) do Balano Patrimonial. c) de Resultado do Exerccio. d) das Mutaes do Patrimnio Lquido. e) de Origens e Aplicaes. 75. So classicveis como Patrimnio Lquido a) o capital de giro e o capital subscrito. b) as doaes e subvenes para inves mentos. c) as debntures conversveis em aes. d) as aes em tesouraria e os resultados de exerccios futuros. e) os dividendos propostos e as retenes contratuais.
Empresa inves da A B C D E F Patrimnio Lucro Lucro distriPar cipao da lquido da ob do pela budo pela inves dora inves da inves da inves da 54.000,00 29.000,00 12.000,00 3.000,00 7.000,00 5.000,00 2.160,00 2.900,00 1.920,00 1.980,00 4.900,00 2.700,00 3.000,00 3.400,00 8.900,00 900,00 2.300,00 4.500,00 1.500,00 1.700,00 4.450,00 450,00 1.150,00 2.250,00
GABARITO
1. a 2. e 3. a 4. c 5. b 6. d 7. e 8. c 9. b 10. d 11. b 12. a 13. c 14. e 15. c 16. e 17. d 18. a 19. b 20. d 21. a 22. e 23. c 24. d 25. c 26. b 27. b 28. e 29. e 30. a 31. b 32. e 33. b 34. c 35. e 36. d 37. a 38. a 39. d 40. c 41. a 42. a 43. b 44. d 45. a 46. b 47. a 48. c 49. c 50. a 51. d 52. b 53. C 54. E 55. C 56. E 57. E 58. C 59. c 60. e 61. b 62. b 63. c 64. e 65. c 66. a 67. e 68. d 69. b 70. e 71. a 72. c 73. a 74. d 75. b 76. C 77. E 78. C 79. E 80. C
A tabela acima, em que os valores esto em reais, representa as aplicaes de uma empresa inves dora que possui patrimnio lquido igual a R$ 120.300,00. Nessa situao e considerando as orientaes da Lei n 6.404/1976 e da legislao posterior, julgue os itens a seguir. 76. O inves mento na sociedade A deve ser avaliado pelo mtodo de custo. 77. O inves mento na sociedade C deve ser avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. 78. O inves mento na sociedade D deve ser avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. 79. O inves mento na sociedade E deve ser avaliado pelo mtodo de custo. 80. O inves mento na sociedade B deve ser avaliado pelo mtodo de custo.
110

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Mrian Patrcia

Programa de Noes de Contabilidade

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Principais Grupos de Usurios das Informaes Contbeis

Obje vo principal da Contabilidade

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Patrimnio e suas variaes

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

A vo, Passivo e Situao Lquida Patrimonial ou Patrimnio Lquido

4/12/2004 Compra vista de balces e prateleiras: R$ 2.000,00.

Compra de bens de revenda para pagamento em 30 dias, em 5/12/2004: R$ 3.000,00:

Equao Fundamental do Patrimnio

R$ 3.000,00 10.000,00 10.000,00

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

6/12/2004 Abertura de conta-corrente bancria com depsito inicial de R$ 7.000,00.

R$ 3.000,00 25.000,00 1.900,00 10.000,00 100,00 0,00 40.000,00

R$ 3.000,00 25.000,00 0,00 10.000,00 100,00 38.100,00

18/12/2004 Venda de toda a mercadoria disponvel, vista e em cheque, por R$ 5.000,00.

Situaes Lquidas Patrimoniais ou Estados Patrimoniais

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

30/12/2004 Cons tuio de uma reserva de lucros no montante de 5% do ganho ob do.

R$ 3.000,00 25.000,00 10.000,00 100,00 1.900,00 40.000,00

IUDCIBUS, Sergio de. Teoria da Contabilidade. So Paulo, 2000, p. 170-171.

Resumo da Teoria do Proprietrio

Origens e Aplicaes de Recursos

P A SL 3. Se o a vo se igualar ao passivo temos uma situao NULA ou COMPENSADA.

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Companhia dos Cristais Balano Patrimonial em 1/4/2004 R$ Passivo e PL R$ 0,00

200.000,00 (160.000,00) 40.000,00

Diferenciao entre capital e patrimnio

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

CONTA: CONCEITO, DBITO, CRDITO, SALDO

Normas Sobre Escriturao

SPED Sistema Pblico de Escriturao Digital

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Exemplos Pr cos de Fatos Geradores de Receitas e Despesas

Sistema de Par das Dobradas

Fatos Contbeis e Respec vas Variaes Patrimoniais

SCHIMIDT, Paulo. Histria do Pensamento Contbil. So Paulo, 2000, p. 32-33.

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

R$ 20.000,00 R$ 40 000,00 R$ 60.000,00

* Os cheques recebidos na empresa so lanados no Caixa. Depois so enviados a depsito no banco.

Observe os desdobramentos desses lanamentos nos razonetes:

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Despesas de Transporte d c 7) 100 Sf)* *100

BALANCETE DE VERIFICAO: CONCEITO, FORMA DE APRESENTAO, FINALIDADE E ELABORAO

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Caracters cas dos Livros de Escriturao

Lanamentos Contbil Ro nas e Frmulas

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

ou: Braslia, 21 de janeiro de 2006.

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

8.000,00 160,00 8.160,00

Atos Administra vos X Fatos Contbeis

Fatos Contbeis e Respec vas Variaes Patrimoniais

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

Escriturao de Operaes Tpicas

Erros de Escriturao e suas Correes

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE

MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 8. ed. So Paulo, 1998, p. 217.

ALMEIDA, M. C. Princpios Fundamentais de Contabilidade e Normas

5.000,00 4.000,00 2.000,00

A vo Caixa d 1) 5.000,00 4) 4.080,00 Duplicatas a Receber d c 2) 4.000,00 4.000,00 (4 3) 2.000,00 c

PROGRAMA DE NOES DE CONTABILIDADE