Procedimientos de Auditora n d I n t u c c S e r 5 0 0 r i e 6 0 0

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Procedimientos de Auditora Primera edicin, 28 de mayo de 2010

Derechos reservados por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C. Bosque de Tabachines Nm. 44 Fracc. Bosques de las Lomas 11700, Mxico, D.F.

Prohibida la reproduccin total o parcial de esta obra sin el permiso por escrito de su editor. Impreso en Mxico ISBN 978 607 7620 42 6

ndice
IntroduccinSerie 5000
Boletn 5010, Procedimientos de auditora de aplicacin general Boletn 5020, El muestreo en la auditora Boletn 5030, Metodologa para el estudio y evaluacin del control interno Boletn 5040, Procedimientos de auditora para el estudio y evaluacin de la funcin de auditor interna Boletn 5050, Utilizacin del trabajo de un especialista Boletn 5060, Partes relacionadas Boletn 5070, Comunicaciones entre el auditor sucesor y el auditor predecesor Boletn 5090, Revisin de control interno de entidades que utilizan organizaciones de servicios Boletn 5100, Efectivo y equivalentes de efectivo Boletn 5110, Ingresos y cuentas por cobrar Boletn 5120, Inventarios y costo de ventas Boletn 5130, Pagos anticipados Boletn 5140, Procedimientos de auditora relacionados con estados financieros consolidados ycombinados, y con la valuacin de inversiones permanentes en acciones Boletn 5150, Inmuebles, maquinaria y equipo Boletn 5160, Intangibles Boletn 5170, Pasivos, provisiones, activos, pasivos contingentes y compromisos Boletn 5180, Estimaciones contables Boletn 5190, Capital contable Boletn 5200, Gastos

Boletn 5210, Examen de remuneraciones al personal Boletn 5220, Contingencias no cuantificables y compromisos

Serie 6000
Boletn 6060, Muestreo estadstico en auditora Boletn 6070, Consideraciones en la auditora de negocios pequeos Boletn 6080, Ayuda para prevenir, disuadir y detectar el fraude Boletn 6090, Procedimientos de auditora relativa a instrumentos financieros derivados

Introduccin
El trabajo que desarrolla el Contador Pblico en la realizacin de auditoras de estados financieros yinforme que emite, derivado de las mismas, se rigen por las normas contenidas en los boletinvigentes de las series 1000, 2000, 3000 y 4000, emitidos por la Comisin de Normas y Procedimientde Auditora (CONPA) del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C. (IMCP). Los boletinesprocedimientos enmarcados en la serie 5000 y las guas para trabajos de auditora sealados en la ser6000, fueron emitidos por esta Comisin con la finalidad de proporcionar un apoyo para el desarrolde los trabajos de auditora, sin que stos sean normativos. El IMCP es miembro de la International Federation of Accountants (IFAC), por lo cual ha adquiridocompromiso de adoptar y alinearse a las normas emitidos por este organismo. Por lo anterior, en abde 2008 el Comit Ejecutivo Nacional del IMCP aprob el plan de convergencia y adopcin de lNormas Internacionales de Auditora. Durante 2008 y 2009 la CONPA ha emitido y continuar emitiendo una serie de boletines relativosnormas de auditora, que tienden a homologar los pronunciamientos normativos en nuestro pas con lprevalecientes a nivel internacional y, consecuentemente, el proceso de convergencia se encuentrala etapa de conclusin. Por otro lado, el Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de InformaciFinanciera (CINIF) ha estado trabajando en la convergencia de la normatividad contable en Mxicorelacin con las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) por lo que diversboletines de las normas de informacin financiera aplicables en Mxico han sufrido cambios y se hemitido algunas nuevas normas.

Los cambios y la emisin de nuevas normas tanto de auditora como de normas de informacifinanciera han motivado la necesidad de realizar adecuaciones a diversos conceptos y referenciestablecidas en los boletines de procedimientos y guas establecidos en la serie 5000 y 6000.CONPA trabaj en el anlisis de estas series para hacer las adecuaciones necesarias. La revisin f efectuada durante los primeros meses de 2010, por lo que slo se incluyen cambios en lnormatividades sealadas que estaban vigentes hasta el 31 de diciembre de 2009. Asimismo, se consider importante realizar la emisin de un libro por separado donde slo se incluylos boletines de procedimientos y guas (series 5000 y 6000) distinto al libro de Normas de AuditoraNormas para Atestiguar, ya que en este ltimo se incluy el Cdigo de tica Profesional; la NormaControl de Calidad aplicable a las Firmas de Contadores Pblicos que Desempean AuditorasRevisiones de Informacin Financiera, Trabajos para Atestiguar y Otros Servicios Relacionados;Prefacio de las Normas de Auditora, de Revisin, de Atestiguar y de Otros Servicios RelacionadosMarco de Referencia para Trabajos de Aseguramiento, y las Normas de Auditora GeneralmenAceptadas en Mxico y las Normas para Atestiguar emitidas por el IMCP. Esta consideracin se baen la importancia de tener muy bien identificada la parte normativa de la que solo representa un apopara el desarrollo del trabajo de auditora. Al 31 de diciembre de 2009 se haban emitido 28 boletines de la serie 5000 referentes

Serie 5000
Boletn 5010 Procedimientos de auditora deaplicacin general Boletn 5020 El muestreo en la auditora Boletn 5030 Metodologa para el estudio yevaluacin del control interno Boletn 5040 Procedimientos de auditora para elestudio y evaluacin de la funcin deauditora interna Boletn 5050 Utilizacin del trabajo de unespecialista Boletn 5060 Partes relacionadas Boletn 5070 Comunicaciones entre el auditor sucesor y el auditor predecesor Boletn 5090 Revisin de control interno deentidades que utilizan organizacionesde servicios Boletn 5100 Efectivo y equivalentes de efectivo Boletn 5110 Ingresos y cuentas por cobrar

Boletn 5120 Inventarios y costo de ventas Boletn 5130 Pagos anticipados Boletn 5140 Procedimientos de auditorarelacionados con estados financierosconsolidados y combinados, y con lavaluacin de inversiones permanentesen acciones Boletn 5150 Inmuebles, maquinaria y equipo Boletn 5160 Intangibles Boletn 5170 Pasivos, provisiones, activos, pasivoscontingentes y compromisos Boletn 5180 Estimaciones contables Boletn 5190 Capital contable Boletn 5200 Gastos Boletn 5210 Examen de remuneraciones al personal Boletn 5220 Contingencias no cuantificables ycompromisos Boletn 5230 Hechos posteriores Boletn 5270 Utilizacin del trabajo de otrosauditores Boletn 5280 Procedimientos aplicables a saldosiniciales en primeras auditoras Boletn 5290 Procedimientos para la comprobacin del tratamiento contable de los impuestosa la utilidad

Boletn 5010 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA DE APLICACIN GENERAL

NDICE Prrafos

GENERALIDADES ALCANCE Y LIMITACIONES OBJETIVO DEL BOLETN PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA TCNICAS DE AUDITORA FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN

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Boletn 5010 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA DE APLICACINGENERAL

GENERALIDADES
1 El Contador Pblico independiente puede d e s e m p e a r d i v e r s a s a c t i v i d a d e s o t r a b a j o aplicando sus conocimientos tcnicos, pero su principal actividad es la auditoraestados financieros, la cual tiene por objetivo final el emitir una opinin en la que haconstar que dichos estados financieros presentan la situacin financiera, los resultadosoperacin, las variaciones en el capital contable y los flujos de efectivo de la empresauna fecha, de acuerdo con las Normas de Informacin Financiera mexicanas. El trabajo de auditora tiene, por consiguiente, c o m o f i n a l i d a d i n m e d i a t a , p r o p o r c i o n a r propio Contador Pblico los elementos de juicio y de evidencia suficiente para emitiropinin de una manera objetiva y profesional. Es, por tanto, responsabilidad personalindeclinable del propio auditor determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de lprocedimientos de auditora a aplicar, que considere necesarios.

ALCANCE Y LIMITACIONES
3 Este boletn se refiere a los procedimientos de i n v e s t i g a c i n y p r u e b a q u e e l a u d i t o r u para obtener la informacin necesaria, que apoye su opinin sobre los estados financierque est examinando.

OBJETIVO DEL BOLETN

4 El propsito de este boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a p l i c a c i n g e n e r a l , q puede utilizar el auditor para obtener la evidencia que fundamente su opiniprofesional, sobre los estados financieros de la empresa que est examinando.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA
5 Los procedimientos de auditora, son el conjunto de t c n i c a s d e i n v e s t i g a c i n a p l i c a b l a una partida o a un grupo de hechos y circunstancias relativas a los estados financiersujetos a examen, mediante los cuales, el Contador Pblico obtiene las bases pafundamentar su opinin. Debido a que el auditor no puede obtener el c o n o c i m i e n t o q u e n e c e s i t a p a r a s u s t e n t a r opinin en una sola prueba, es necesario examinar cada partida o conjunto de hechomediante varias tcnicas de aplicacin simultnea o sucesiva.

Naturaleza de los procedimientos de auditora

7 Los diferentes sistemas de organizacin, control, c o n t a b i l i d a d y l o s d e t a l l e s d e o p e r a c i de los negocios, hacen imposible establecer sistemas rgidos de prueba para el examenlos estados financieros. Por esta razn, el auditor deber, aplicando su criterprofesional, decidir cul tcnica o procedimiento de auditora o conjunto de ellos, seraplicables en cada caso para obtener la certeza que fundamente su opinin objetivaprofesional.

Extensin o alcance de los procedimientos de auditora 8 Debido a que las operaciones de las empresas son repetitivas y forman c a n t i d a d numerosas de operaciones individuales, no es posible realizar un examen detalladotodas las transacciones individuales que forman una partida global. Por esa razn, cuanse llenan los requisitos de multiplicidad de partidas y similitud entre ellas, se recurreprocedimiento de examinar una muestra representativa de las transacciones individualepara derivar del resultado del examen de tal muestra, una opinin general sobre la partiglobal. Este procedimiento, no es exclusivo de la auditora, sino que

tiene aplicacinmuchas otras disciplinas. En el campo de la auditora se le conoce con el nombrepruebas selectivas. 9 La relacin de las transacciones examinadas r e s p e c t o d e l t o t a l q u e f o r m a n e l u n i v e r s o , lo que se conoce como extensin o alcance de los procedimientos de auditora ydeterminacin, es uno de los elementos ms importantes en la planeacin y ejecucinla auditora.

Oportunidad de los procedimientos de auditora

10 La poca en que los procedimientos de auditora se van a aplicar se le llama oportunida11No es indispensable y a veces no es conveniente, realizar los procedimientos de a u d i t o r relativos al examen de los estados financieros, a la fecha del examen de los estadfinancieros. Algunos procedimientos de auditora son ms tiles y se aplican mejoruna fecha anterior o posterior.

TCNICAS DE AUDITORA
12 Son los mtodos prcticos de investigacin y prueba que e l C o n t a d o r P b l i c o u t i l i z a p a comprobar la razonabilidad de la informacin financiera que le permita emitir su opiniprofesional.
Las tcnicas de auditora son las siguientes:

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Estudio general. Apreciacin sobre la fisonoma o caractersticas generales de laempresa, de sus estados financieros y de los rubros y partidas importantes,significativas o extraordinarias 14 Esta apreciacin se hace aplicando el juicio profesional d e l C o n t a d o r P b l i c o , q u i e basado en su preparacin y experiencia, podr obtener de los datos e informacin deempresa que va a examinar, situaciones importantes o extraordinarias que pudierrequerir atencin especial. Por ejemplo, el auditor puede darse cuenta de lcaractersticas fundamentales de un saldo, por la simple lectura de la redaccin de lasientos contables, evaluando la importancia relativa de los cargos y abonos anotados.forma semejante, el auditor podr observar la existencia de operaciones extraordinariamediante la comparacin de los estados de resultados del ejercicio anterior y del actuEsta tcnica sirve de orientacin para la aplicacin de otras tcnicas, por lo que, debeaplicarse antes de cualquier otra.
El estudio general, deber aplicarse con cuidado y d i l i g e n c i a , p o r l o q u e e s r e c o m e n d a b que su aplicacin la lleve a cabo un auditor con preparacin, experiencia y madurez, paasegurar un juicio profesional slido y amplio.

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Anlisis. Clasificacin y agrupacin de los distintos elementos individuales queforman una cuenta o una partida determinada, de tal manera que los gruposconstituyan unidades homogneas y significativas. El anlisis generalmente se aplica a cuentas o r u b r o s d e l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s p a conocer cmo se encuentran integrados y son los siguientes: a) Anlisis de saldos

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Existen cuentas en las que los distintos m o v i m i e n t o s q u e s e r e g i s t r a n e n e l l a s s compensaciones unos de otros; por ejemplo, en una cuenta de clientes, los abonos ppagos, devoluciones, bonificaciones, etc., son compensaciones totales o parciales de lcargos por ventas. En este caso, el saldo de la cuenta est formado por un neto qrepresenta la diferencia entre las distintas partidas que se registraron en la cuenta,donde se pueden analizar solamente aquellas partidas que forman parte del saldo decuenta. El detalle de estas partidas residuales y su clasificacin en grupos homogneossignificativos, es lo que constituye el anlisis de saldo. b) Anlisis de movimientos

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En otras ocasiones, los saldos de las cuentas se f o r m a n n o p o r c o m p e n s a c i n d e p a r t i d a sino por acumulacin de ellas; por ejemplo, en las cuentas de resultados; y en alguncuentas de movimientos compensados, puede suceder que no sea factible relacionar lmovimientos acreedores contra los movimientos deudores, o bien, por razonparticulares no convenga hacerlo. En este caso, el anlisis de la cuenta debe hacerse pagrupacin, conforme a conceptos homogneos y significativos de los distintmovimientos deudores y acreedores que constituyen el saldo de la cuenta. Inspeccin. Examen fsico de los bienes materiales o de los documentos, con elobjeto de cerciorarse de la existencia de un activo o de una operacin registrada opresenta da en los estados financieros. En diversas ocasiones, en especial por lo que hace a l o s s a l d o s d e l a c t i v o , l o s d a t o s d e contabilidad estn representados por bienes materiales, ttulos de crdito u otra clasedocumentos que constituyen la materializacin del dato registrado en la contabilidad.En igual forma, algunas de las operaciones de la empresa o sus condiciones de trabajpueden estar amparadas por ttulos, documentos o libros especiales, en los cuales, de umanera fehaciente quede la constancia de la operacin realizada. En todos estos casopuede comprobarse la autenticidad del saldo de la cuenta, de la operacin realizada ola circunstancia que se trata de comprobar, mediante el examen fsico de los bienesdocumentos que amparan el activo o la operacin.

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22 Confirmacin. Obtencin de una comunicacin escrita de una personaindependiente de la empresa examinada y que se encuentre en posibilidad deconocer la naturaleza y condiciones de la operacin y, por lo tanto, confirmar deuna manera vlida. 23Esta tcnica se aplica, solicitando a la empresa auditada que s e d i r i j a a l a p e r s o n a a q u i se pide la confirmacin, para que conteste por escrito al auditor, dndole la informacique se solicita y que puede ser aplicada de diferentes formas: 24 Positiva. Se envan datos y se pide que contesten, tanto si estn conformes comono lo estn. Se utiliza este tipo de confirmacin, preferentemente para el activo. Negativa. Se envan datos y se pide contestacin, inconformes.Generalmente se utiliza para confirmar el activo. slo si estn

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Indirecta, ciega o en blanco. No se envan datos y se solicita informacin desaldos, movimientos o cualquier otro dato necesario para la auditora.Generalmente se utiliza para confirmar pasivo o a instituciones de crdito. Investigacin. Obtencin de informacin, datos y comentarios de los funcionariosempleados de la propia empresa. Con esta tcnica, el auditor puede obtener c o n o c i m i e n t o y f o r m a r s e u n j u i c i o s o b algunos saldos u operaciones realizadas por la empresa. Por ejemplo, el auditor pueformarse su opinin sobre la cobrabilidad de los saldos de deudores, medianinformaciones y comentarios que obtenga de los jefes de los departamentos de crditocobranzas de la empresa. Declaracin. Manifestacin por escrito con la firma de los interesados, del resultadde las investigaciones realizadas con los funcionarios y empleados de la empresa.
Esta tcnica, se aplica cuando la importancia de los datos o el resultado de linvestigaciones realizadas lo ameritan.

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Aun cuando la declaracin es una tcnica de a u d i t o r a c o n v e n i e n t e y n e c e s a r i a , validez est limitada por el hecho de ser datos suministrados por personas qparticiparon en las operaciones realizadas o bien, tuvieron injerencia en la formulacide los estados financieros que se estn examinando. Certificacin. Obtencin de un documento en el que se asegure la verdad de unhecho, legalizado, por lo general, con la firma de una autoridad.

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Observacin. Presencia fsica de cmo se realizan ciertas operaciones o hechos.

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El auditor se cerciora de la forma como se realizan ciertas operaciones, dndose cuenocularmente de la forma como el personal de la empresa las realiza. Por ejemplo,auditor puede obtener la conviccin de que los inventarios fsicos fueron

practicadosmanera satisfactoria, observando cmo se desarrolla la labor de preparacin y realizacide los mismos. 35
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Clculo. Verificacin matemtica de alguna partida.

Hay partidas en la contabilidad que son resultado de cmputos realizados sobre baspredeterminadas. El auditor puede cerciorarse de la correccin matemtica de estpartidas mediante el clculo independiente de las mismas. En la aplicacin de la tcnica del clculo, es conveniente seguir un procedimiendiferente al empleado originalmente en la determinacin de las partidas. Por ejemplo,importe de los intereses ganados originalmente calculados sobre la base de cmputmensuales sobre operaciones individuales, se puede comprobar por un clculo globaplicando la tasa de inters anual al promedio de las inversiones del periodo.

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FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN

38 Este boletn fue emitido en junio de 1984 y revisado en marzo de 2010.

Boletn 5020 EL MUESTREO EN LA AUDITORA

NDICE Prrafos

GENERALIDADES ALCANCE OBJETIVO DEL BOLETN DEFINICIONES CONSIDERACIONES DE RIESGO E INCERTIDUMBRE AL OBTENER EVIDENCIA SELECCIN DE PARTIDAS PARA PRUEBAS Y REUNIR EVIDENCIA DE AUDITORA ENFOQUE DEL MUESTREO ESTADSTICO O NO ESTADSTICO

14 5 6 7 8 10 11 22 23 25

DISEO DE LA MUESTRA NATURALEZA Y CAUSA DE ERRORES EVALUACIN DE LOS RESULTADOS DE LA MUESTRA DOCUMENTACIN DE LA EVIDENCIA EN PAPELES DE TRABAJO FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN

26 29 30 39 40 45 46 47

APNDICE 1 EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN EN ELTAMAO DE LA MUESTRA PARA PRUEBAS DECUMPLIMIENTO APNDICE 2 EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN EN ELTAMAO DE LA MUESTRA PARA PROCEDIMIENTOSSUSTANTIVOS APNDICE 3 TCNICAS DE SELECCIN DE MUESTRAS

Boletn 5020 EL MUESTREO EN LA AUDITORA

GENERALIDADES 1 Las normas de auditora relativas a la ejecucin del t r a b a j o e s t a b l e c e n l a o b l i g a c i n d auditor de obtener, mediante sus procedimientos de auditora, evidencia comprobatorsuficiente y competente para suministrar una base objetiva para sustentar su opinin. El auditor determina sus alcances de revisin de p a r t i d a s , c o n s i d e r a n d o l a s c a r a c t e r s t i c de las mismas, las condiciones del control interno de las entidades y la experiencobtenida en revisiones anteriores; es decir, aplica la seleccin de partidas para srevisadas de acuerdo con el propio criterio del auditor, ya sea por la importancia relatide las cifras o mediante una seleccin aleatoria, esto es al haberse determinadoporcentaje de revisin o un alcance preestablecido. Todo lo anterior conocido coseleccin de partidas, tambin se denomina muestreo que, en su trmino o concepto, seel usado en este boletn, el cual debe ser utilizado en cualquier tipo de seleccinpartidas a revisar en la auditora. El auditor no est obligado a examinar todas y cada u n a d e l a s t r a n s a c c i o n e s d e entidad o de las partidas que forman los saldos finales, ya que mediante la aplicacinsus procedimientos de auditora a una muestra representativa de estas transaccionespartidas, puede obtener la evidencia que se requiere.

Al disear los procedimientos de auditora y reunir l a e v i d e n c i a c o m p r o b a t o r i a , e l a u d i t debe utilizar los medios apropiados para seleccionar las partidas sujetas a revisin;decir, para cumplir con la evidencia de auditora en la revisin de algn rubrotransaccin de los estados financieros, el auditor fijar el alcance necesario o el qconsidere suficiente para opinar de manera razonable sobre ese rubro o transaccin.

ALCANCE 5 En este boletn se sealan los principales aspectos r e l a t i v o s a l a s e l e c c i n d e p a r t i d para ser revisadas en una auditora de estados financieros, lo que se denomina muestreen el cual se requiere que todas las partidas que integran el universo sujeto a ser revisatengan la misma oportunidad de ser seleccionadas, lo que dar como resultadoobtencin de una muestra representativa del mismo.

OBJETIVO DEL BOLETN 6 El objetivo de este boletn es establecer tcnicas y l i n e a m i e n t o s s o b r e e l u s o d e s i s t e m de muestreo en la auditora y el uso de otros medios de seleccin de partidas para reunsuficiente evidencia y evaluar sus resultados.

DEFINICIONES 7 Para efectos de este boletn, se definen los siguientes trminos: Muestreo en la auditora. Es la seleccin de partidas (muestra) que estarn sujetas ala aplicacin de procedimientos de cumplimiento o sustantivos a menos de latotalidad de los elementos (partidas) que forman o integran el saldo de una cuenta,tipo de informacin o clase de transaccin (universos), de tal manera que todas laspartidas o informacin a muestrear tengan la misma oportunidad de serseleccionadas y que permitan al auditor obtener y evaluar la evidenciacomprobatoria de la auditora, respecto de la caracterstica del universo para llegaruna conclusin respecto del mismo. Universo. Es el total de datos o de partidas individuales que integran el saldo de uncuenta o tipo de transaccin sujetas a examinar y que estn representadas por unconjunto de unidades, elementos, referencias, valores, de las que se desea obtenerinformacin al ser seleccionadas mediante las tcnicas apropiadas, para determinarcules se sujetarn a ser examinadas mediante pruebas de auditora. Unidad de muestreo. Conjunto de elementos, unidades o partidas individuales queconstituyen un universo identificado como cuenta o transaccin, que se seleccionapara ser examinadas a travs de muestreo.

 Error tolerable. Es el error mximo en el universo que el auditor estara dispuesto aaceptar al concluir que el muestreo ha alcanzado el objetivo de la auditora. Error esperado. Es cuando se espera o se estima la presencia de error en el universoy normalmente se tendr que examinar una muestra mayor, para concluir que elvalor del universo es razonable dentro del error tolerable. Riesgo inherente. Representa el riesgo de que ocurran errores importantes en unacuenta o grupo de transacciones de los estados financieros, o en un tipo especficode negocio, en funcin de las caractersticas o particularidades de dicha cuenta,saldo o grupo de transacciones o del tipo de negocio, sin considerar el efecto de loprocedimientos de control interno que pudieran existir. Riesgo de control. Representa el riesgo de que los errores importantes que pudieranexistir en un rubro especfico de los estados financieros, no sean prevenidos odetectados oportunamente por el sistema de control interno contable en vigor. Riesgo de deteccin. Representa el riesgo de que los procedimientos aplicados porel auditor no detecten los posibles errores importantes que hayan escapado a losprocedimientos de cumplimiento del control interno. Riesgo en el muestreo. Surge de la posibilidad de que la conclusin del auditorbasada en una muestra ueda ser diferente de la conclusin alcanzada si todo el

CONSIDERACIONES DE RIESGO E INCERTIDUMBRE ALOBTENER EVIDENCIA

8Al obtener la evidencia de las partidas seleccionadas, e l a u d i t o r d e b e u s a r s u c r i t e r profesional para determinar el riesgo de muestreo apropiado en la auditora y diseprocedimientos de auditora para asegurar que este riesgo se reduzca a un nivaceptablemente bajo. El riesgo de auditora representa que el auditor emita una opinisin salvedades cuando los estados financieros contengan un error por desviacin a lprincipios de contabilidad en exceso a la importancia relativa.9 L o s riesgos de auditora conforme al Boletn 3030, Importancia relativa y riesgoauditora , incluyen: El riesgo de que ocurran errores importantes (riesgo inherente). El riesgo de que el sistema de control interno contable no prevenga, no detecte, ono corrija errores (riesgo de control).El riesgo de que cualquier otro error importante no sea detectado por el auditor (riesgodeteccin).1 0 E l a u d i t o r d e b e c o n s i d e r a r e l r i e s g o d e d e t e c c i n o r i g i n a d o p o r l a s i n c e r t i d u m b r e s e n aplicacin del muestreo

(riesgo de muestreo), as como los provenientes de otros factor(riesgo fuera del muestreo). A mayor grado de confianza requerida por el auditor, semayor el tamao de la muestra. Al determinar la confianza requerida, el auditorpreocupar por el riesgo de que las conclusiones que obtendr de sus procedimientosauditora aplicados pudieran ser inapropiadas. SELECCIN DE PARTIDAS PARA PRUEBAS Y REUNIREVIDENCIA DE AUDITORA 1 1 E l B o l e t n 3 0 3 0 , Importancia relativa y riesgo en auditora , define y desarrollaconcepto de riesgo en la auditora y el Boletn 3060, Evidencia comprobatori concepta la obtencin de la evidencia como una caracterstica comprobatoria enauditora de estados financieros. Estos dos conceptos se conjugan con la terminologusada en este boletn. La evidencia comprobatoria se obtiene de una combinaciapropiada de pruebas de control y sustantivas. El tipo de pruebas a realizar es importanpara una adecuada aplicacin de los procedimientos de auditora para obtenerevidencia de auditora necesaria. 12El auditor debe relacionar partidas para su muestra c o n l a e x p e c t a t i v a d e q u e t o d a s l unidades de muestreo en el universo tengan una oportunidad de seleccin. El auditor,haber determinado los objetivos especficos de la auditora y al haber considerado lprocedimientos de auditora que deba aplicar a los elementos del universo sujetorevisin, estar en condiciones de aplicar la tcnica de muestreo o seleccin de partidms idnea de acuerdo con las caractersticas y condiciones de dicho universo, y reunla evidencia comprobatoria de las partidas de la muestra seleccionada.1 3 A l d i s e a r p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a , e l a u d i t o r d e b e d e t e r m i n a r l o s m e d i o s a p r o p i a d de seleccionar muestras para ser examinadas, ya sea que a su juicio la revisin se realipor medio de un porcentaje sobre el universo; la seleccin se lleve a cabo de ciertpartidas especficas o se efecte por medio de tcnicas de muestreo en la auditora.1 4 L a d e c i s i n d e s e l e c c i n d e l a t c n i c a a p r o p i a d a e n e l m u e s t r e o e n l a a u d i t o r depender de las caractersticas o circunstancias de las partidas o elementos qconformen el universo, y ser a juicio del auditor respecto de la manera eficienteobtener suficiente evidencia para cumplir con el objetivo de la auditora. Las tcnicasseleccin de muestras pueden ser el uso de tablas de nmeros aleatorios o programascomputacin, seleccin sistemtica y seleccin especfica. Cada una de estas tcnicasanaliza en el apndice 3.1 5 E l m u e s t r e o e n la auditora para pruebas de cumplimiento a la e f e c t i v i d a d d e l c o n t r interno, es utilizado cuando el control deja evidencia de su aplicacin (por ejempliniciales del gerente de crdito en una factura de venta, indicando la aprobacin dcrdito o evidencia de la autorizacin de su incorporacin a un sistema de tecnologainformacin).1 6 C u a n d o s e l l e v a n a c a b o p r u e b a s s u s t a n t i v a s d e d e t a l l e , m e d i a n t e l a s e l e c c i n d e p a r t i d por medio de muestreo en la auditora para reunir evidencia de auditora, se usa estcnica de muestreo para verificar una o ms caractersticas sobre cierta cifra de lestados financieros (por ejemplo, la existencia de cuentas por cobrar de difcrecuperacin), o para hacer una estimacin de alguna partida en particular (por ejemplel importe de inventarios obsoletos). 17La decisin sobre cul enfoque usar depender de las c i r c u n s t a n c i a s y l a a p l i c a c i n cualquiera de los medios disponibles o su combinacin, se har considerando el riesgola eficiencia de la auditora, de tal manera que

el auditor necesita sentirse satisfechoque las tcnicas usadas son necesarias y efectivas que proporcionan evidencia suficienpara cumplir con el objetivo de la prueba; los medios disponibles al auditor son: Seleccin de partidas mediante un porcentaje. El auditor puede decidir la aplicacide una seleccin al azar o dirigida de cierto porcentaje o de todas las partidas queconstituyen un saldo o una transaccin. Cuando el universo constituye un pequeonmero de partidas relevantes, es probable un 100% en pruebas sustantivas. Seleccin de partidas especficas. Es una seleccin dirigida de partidas especficasque provienen de un universo basado en factores, tales como conocimiento delnegocio y de las evaluaciones peridicas o preliminares del riesgo inherente y decontrol. Las partidas especficas seleccionadas pueden incluir partidas sospechosasno comunes o propensas al fraude. Seleccin sistemtica por intervalos. Es la seleccin de partidas mediante el uso deun intervalo constante entre una seleccin y otra, teniendo el intervalo inicial unpunto de partida seleccionado al azar. El intervalo puede estar basado en un ciertonmero de partidas (por ejemplo, de un universo de 100, la muestra result de 5partidas, por lo tanto, el intervalo ser por cada veinte partidas de un listado) o entotales monetarios (por ejemplo, cada 15 intervalos de los montos en el valoracumulado de las 150 partidas del universo sobre una muestra de 10). Al utilizar laseleccin por intervalos, el auditor debe determinar que el universo no estestructurado o compuesto por elementos que no corresponden a la uniformidad delmuestreo, de tal manera que el intervalo pueda incluir una caracterstica particularen dicho universo. Por ejemplo, si en un universo de ventas compuesto de variassucursales, puede ser que una de esas sucursales en particular ocurren nicamentecada 100; por lo tanto, el intervalo de muestreo seleccionado es de 50, lograraseleccionar todas, o ninguna, de las ventas de esa sucursal en particular. Seleccin aleatoria. Est regida por ser una alternativa de seleccin totalmente alazar, y en la que cada uno de los elementos del universo debern tener igualoportunidad de ser seleccionados y siempre que el auditor trate de obtener unamuestra representativa del universo total, sin intencin alguna de incluir o excluirunidades especficas, para ello se requiere del uso de tablas de nmeros aleatorios.Cuando el auditor usa este mtodo, debe evitar el hacer una seleccin premeditada,por ejemplo, hacia partidas que pueden ser fcilmente localizadas, ya que staspudieran no ser representativas. Seleccin dirigida o casual. Es el sistema de seleccin ms frecuente y ms usada ela auditora; su empleo se lleva a cabo cuando el universo es conocido por 18Al disear una muestra de auditora, el auditor considerar l o s s i g u i e n t e s a s p e c t o s : a) Objetivos de la auditora.b) El universo.c) Riesgo e incertidumbre.d) Naturaleza y causa de errores.e) Anlisis de errores en la muestra.f) Proyeccin de errores.g) Evaluacin de los resultados de la muestra y de los errores.h) Evidencia en papeles de trabajo.1 9 C u a n d o s e d e t e r m i n e e l m u e s t r e o d e a u d i t o r a , e l a u d i t o r d e b e a p l i c a r l o s p r o c e d i m i e n t de auditora apropiados al objetivo de la prueba particular sobre cada partiseleccionada apropiada, la naturaleza de la evidencia de auditora buscada y lcondiciones de error posible u otras caractersticas relativas a tal evidencia, ayudarnauditor a definir lo que constituye un error y conocer el universo que debe utilizarse pael muestreo.2 0 U n i v e r s o . E l auditor desea extraer muestras para llegar a una c o n c l u s i n d e u n u n i v e r (saldo o transaccin) por medio del empleo de un mtodo adecuado de seleccinpartidas. El auditor debe determinar que el universo de donde extrae la muestraapropiado para el objetivo especfico de la auditora. Por ejemplo, si el auditor tiene pobjetivo determinar que no se han registrado cuentas por cobrar en exceso a

las reales,universo podra definirse como el saldo de cuentas por cobrar de la balanzacomprobacin. Por otra parte, si estuviera tratando de determinar si la cifra de cuentpor pagar es inferior a la real, su universo no sera el saldo de cuentas por pagar, siposiblemente, los pagos posteriores, facturas pendientes de pago, informes de entraddel almacn que no concuerdan con la factura de compra y otros estratos o sub-universque pudieran proporcionar evidencia de que las cuentas por pagar registradas sinferiores a las reales. 21El universo puede ser dividido en unidades de m u e s t r e o e n d i v e r s a s f o r m a s , p o r e j e m p l si el auditor tiene por objetivo comprobar la validez de las cuentas por cobrar deentidad, podra definir la unidad de muestreo para propsitos de confirmacin, como lsaldos de clientes o como las facturas individuales de clientes. El auditor debe definirunidad de muestreo para obtener una muestra efectiva y eficiente que le permita alcanzel objetivo particular de la auditora.2 2 S e g n l a s c o n d i c i o n e s y c a r a c t e r s t i c a s d e l u n i v e r s o , e s r e c o m e n d a b l e l a e s t r a t i f i c a c i que consiste en dividir el universo en subuniversos, es decir, en grupos de unidadesmuestreo con caractersticas similares. Los estratos deben estar definidos explcitamende manera que cada unidad de muestreo pueda pertenecer nicamente a un solo estratEste procedimiento disminuye la variabilidad de las partidas dentro de cada estrato.estratificacin permite al auditor dirigir sus esfuerzos hacia las partidas que l consideque contienen potencialmente el mayor error monetario. Por ejemplo, el auditor podrdirigir su atencin a ciertos renglones para detectar errores importantes en los registroSin embargo, la conclusin a la que se llegue al revisar la muestra slo se referirsub-universo y no al universo total. ENFOQUE DEL MUESTREO ESTADSTICO O NO ESTADSTICO 23La decisin sobre usar o no un enfoque de muestreo e s t a d s t i c o o n o e s t a d s t i c o e s asunto que requiere el juicio y experiencia del auditor, respecto de la manera meficiente de obtener suficiente evidencia apropiada de auditora en las circunstanciparticulares. Por ejemplo, en el caso de pruebas de cumplimiento, el anlisis del audittendiente a verificar la naturaleza y la causa de los errores frecuentes ser ms importanque llevar un anlisis estadstico para aplicar simplemente pruebas para la presenciaausencia (slo del conteo) de errores. En tal situacin, el muestreo no estadstico pueser el ms apropiado.2 4 C u a n d o s e a p l i c a el muestro estadstico (normalmente universos grandes), el t a m a o la muestra puede determinarse usando la teora de la probabilidad o el juicio profesiondel auditor. Ms an, el tamao de la muestra no es un criterio vlido para distinguentre los enfoques estadsticos y no estadsticos. El tamao de la muestra es ucombinacin de factores como los identificados en los apndices 1 y 2. Cuando lcircunstancias son similares, el efecto sobre el tamao de la muestra de factores como lsealados en dichos apndices para procedimientos de cumplimiento o sustantivos, sesimilar sin importar si se escoge un enfoque estadstico o no estadstico. 25Si el enfoque adoptado no cumple con la definicin de m u e s t r e o e s t a d s t i c o , s e p u e d usar elementos de un enfoque estadstico, por ejemplo, el uso de seleccin al azar usannmeros al azar generados por computadora. Sin embargo, slo cuando el enfoqadoptado tiene las caractersticas de muestreo estadstico son vlidas las medicionestadsticas, incluyendo el riesgo de muestreo. DISEO DE LA MUESTRA

26Cuando se disea una muestra de auditora, el auditor debe c o n s i d e r a r l o s o b j e t i v o s d e prueba y los atributos del universo del que se extraer la muestra. Tambin deconsiderar los objetivos especficos a lograr y la combinacin de procedimientosauditora. La evidencia de auditora buscada y las condiciones de error posible u otrcaractersticas relacionadas con dicha evidencia, ayudarn al auditor a definir qconstituye un error y cmo se encuentra el universo para el muestreo.2 7 E l a u d i t o r d e b e c o n s i d e r a r q u c o n d i c i o n e s c o n s t i t u y e n u n e r r o r p o r r e f e r e n c i a a l objetivos de la prueba. Una comprensin clara de lo que constituye un errorimportante para asegurar que todas, y solamente, aquellas condiciones que son relevanta los objetivos de la prueba se incluyan en la proyeccin de errores.2 8 C u a n d o s e l l e v a n a c a b o p r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o , e l a u d i t o r g e n e r a l m e n t e h a c e u evaluacin preliminar de la tasa de error que espera encontrar en el universo quesomete a prueba y el nivel de riesgo de control. Esta evaluacin se basa enconocimiento previo del auditor o en el examen de un pequeo nmero de partidas duniverso. De modo similar, para pruebas sustantivas, el auditor generalmente hace uevaluacin preliminar del monto del error en el universo. Estas evaluaciones preliminarson tiles para disear una muestra de auditora y determinar el tamao de la muestra.2 9 A l d e t e r m i n a r e l t a m a o d e l a m u e s t r a , e l a u d i t o r d e b e c o n s i d e r a r s i e l r i e s g o muestreo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. El tamao de la muestra es afectapor el nivel de riesgo de muestreo que el auditor este dispuesto a aceptar. Mientras mbajo el riesgo que se est dispuesto a aceptar, mayor necesitar ser el tamao demuestra. El tamao de la muestra puede determinarse mediante la aplicacin de una baestadstica o mediante el ejercicio de juicio profesional aplicado objetivamente a lcircunstancias (muestreo no estadstico). Los apndices 1 y 2 indican las influencias qcontienen los diversos factores en la determinacin del tamao de la muestra y el nivde riesgo de muestreo que representan. NATURALEZA Y CAUSA DE ERRORES 30El auditor debe considerar los resultados de la muestra, la n a t u r a l e z a y c a u s a d e c u a l q u i error identificado y su posible efecto en el objetivo de la prueba particular y en otrreas de la auditora.3 1 E l e r r o r tolerable es el error mximo en el universo que el a u d i t o r e s t a r a d i s p u e s t o aceptar y a pesar de eso, concluir que el resultado del muestreo ha alcanzado su objetide auditora. El error tolerable es considerado durante la etapa de planeacin o segn lresultados de auditoras anteriores y se relaciona con el juicio preliminar del auditrespecto a su importancia. Para procedimientos sustantivos, el error tolerable sermonto menor que, o igual, al estimado preliminar del auditor de la importancia relatiusando para saldos de cuentas individuales que estn siendo auditados. A menor gradoerror tolerable, ser mayor el tamao de la muestra que requerir el auditor.3 2 E n l o s p r o c e d i m i e n t o s d e c u m p l i m i e n t o , e l e r r o r t o l e r a b l e e s e l p o r c e n t a j e m x i m o desviacin de un procedimiento de control prescrito, que el auditor estara dispuestoaceptar sin alterar la confianza que tena depositada en el control que est probando.3 3 S i e l a u d i t o r e s p e r a l a presencia de error, conocido como error esperado en el u n i v e r s normalmente tendr que examinar una muestra mayor para concluir que el valor duniverso est razonablemente presentado dentro del error tolerable estimado o queconfianza que se haba depositado en un control importante est justificada. Las

muestrde menor tamao se justifican cuando se espera que el universo se encuentre libreerrores. Anlisis y proyeccin de errores en la muestra 34Al analizar los errores detectados en la muestra, el a u d i t o r d e b e d e t e r m i n a r q u e c a partida sobre la que se tenga duda sobre su correccin ser, de hecho, un error.disear la muestra, el auditor tendr definidas aquellas condiciones que constituyenerror por medio de referencia a los objetivos de su auditora.3 5 E n a q u l l o s e n q u e n o s e p u e d a l o c a l i z a r l a d o c u m e n t a c i n d e a p o y o d e p a r t i d especficas de la muestra, el auditor tal vez pueda obtener la evidencia de auditorapropiada a travs de la aplicacin de procedimientos alternativos relacionados con lpartidas no probadas de una muestra. 36Si el auditor no aplica o no puede aplicar p r o c e d i m i e n t o s a l t e r n a t i v o s e n r e l a c i n c partidas no probadas de una muestra (cuentas por cobrar a clientes), debe considerarpartida como un error para los propsitos de su evaluacin de la evidencia de auditorproporcionada por la muestra de auditora. El auditor tambin debe considerar laspectos cualitativos de los errores. stos incluyen la naturaleza y la causa del error yposible impacto del error en otras fases de auditora. Por ejemplo, el grado de confianque se plane depositar en los procedimientos de control interno contable.3 7 E l a u d i t o r t a m b i n d e b e c o n s i d e r a r l o s a s p e c t o s c u a l i t a t i v o s d e l o s e r r o r e s ; s t o s i n c l u y la naturaleza y la causa del error y el posible impacto del error en otras fases de auditor Asimismo, el auditor debe razonar el efecto de los errores, si provienen de violacionescontrol interno respecto de la posible existencia de fraude.3 8 A l e v a l u a r l o s e r r o r e s d e t e c t a d o s , e l a u d i t o r p u e d e l l e g a r a l a c o n c l u s i n d e q u e m u c h de ellos tienen una caracterstica en comn. Por ejemplo, el tipo de la transacciubicacin, lnea de producto, periodo o cualquier otro aspecto relevante. En tales casoel auditor puede tomar la decisin de identificar todas las partidas en el universo qtienen esta caracterstica comn, produciendo as un sub-universo y extender sprocedimientos en esta rea. Debe, entonces, llevar a cabo evaluaciones por separabasadas en las partidas examinadas por cada subuniverso.3 9 P a r a p r o c e d i m i e n t o s s u s t a n t i v o s , e l a u d i t o r d e b e p r o y e c t a r l o s e r r o r e s m o n e t a r i encontrados en la muestra de un universo, y tambin considerar el efecto del errproyectado en el objetivo de la revisin en particular y en otras reas de la auditora.todos los casos el mtodo de proyeccin debe ser consistente con el mtodo usado paseleccionar la unidad de muestreo. Al proyectar resultados de error, el auditor debe tensiempre presente los aspectos cualitativos de los errores encontrados. Cuando el universe encuentra dividido en dos o ms sub-universos (estratificacin), la proyeccinerrores se hace por separado por cada sub-universo y se suman los resultados. EVALUACIN DE LOS RESULTADOS DE LA MUESTRA 40El auditor debe evaluar los resultados de la muestra p a r a d e t e r m i n a r s i l a e v a l u a c i previa de la caracterstica relevante del universo, se confirma o necesita ser analizadrevisada o ampliada.4 1 E l a u d i t o r d e b e tomar en consideracin si los errores en el universo pudieran e x c e d e r lmite de error tolerable. Para tal efecto, el auditor debe comparar el error proyectadoel universo con el error tolerable y despus tambin comparar los resultados del muestrcon los de otros procedimientos de auditora relevantes, para as poder concluir sobresaldo de una cuenta, tipo de transaccin o control especfico.

42Tratndose de procedimientos de cumplimiento, la e v a l u a c i n d e l o s e r r o r e s p u e d e t r a como resultado que el auditor llegue a la conclusin de que los resultados de la muestno apoyan el grado de confianza establecido para un procedimiento de control. En escaso, debe cerciorarse de que existe otro control apropiado en que puede depositarconfianza despus de aplicar procedimientos de cumplimiento apropiados. Por lo tantel auditor puede modificar la naturaleza, oportunidad y alcance de sus procedimientsustantivos originales.4 3 C u a n d o l o s r e s u l t a d o s son positivos, el auditor debe expresar una opinin s a t i s f a c t o r acerca del universo muestreado; sin embargo, cuando el resultado es negativo, senecesario realizar otros procedimientos para cerciorarse de la razonabilidad del universo4 4 A h o r a b i e n , s i l o s r e s u l t a d o s d e l a m u e s t r a a r r o j a n u n n m e r o d e e r r o r e s q u e s e a c e r c a nmero de error tolerable determinado en la estimacin del tamao de la muestra,debe considerar que este resultado indica el riesgo inherente (de muestreo), que en cade haber examinado una muestra ms alta o el total del universo, el nmero de errorpodra exceder el lmite de error tolerable y en estos casos el auditor debe considerampliar sus pruebas.4 5 S i l a evaluacin de los resultados de la muestra indica en la e v a l u a c i n p r e l i m i n a r q u e caracterstica relevante del universo necesita revisarse, el auditor puede:a) Pedir a la administracin que investigue los errores identificando el potencial deerrores adicionales, y que registre los ajustes necesarios.b) Modificar los procedimientos de auditora planeados, por ejemplo, en el caso deuna prueba de cumplimiento el auditor podra ampliar el tamao de la muestra,probar un control alternativo o modificar los procedimientos sustantivosrelacionados.c) Considerar el efecto en la operacin. DOCUMENTACIN DE LA EVIDENCIA EN PAPELES DETRABAJO 46Para cumplir con la norma de documentacin de la a u d i t o r a , e l a u d i t o r d e b e d e j constancia de la evidencia del trabajo, y con el objetivo de que en cualquier momenpueda reconstruirse el proceso de muestreo seguido y se puedan justificar lconclusiones obtenidas, el auditor debe sealar en papeles de trabajo lo siguiente:a) La descripcin del sistema de muestreo elegido.b) La descripcin del mtodo seguido para seleccionar las partidas individuales queintegran la muestra.c) La descripcin de los procedimientos de auditora aplicados a las partidas queintegran la muestra.d) Evaluacin de los resultados de la muestra.e) Los resultados obtenidos de la aplicacin de los procedimientos de auditora, loscuales incluirn cuando menos: La clasificacin del tipo de errores encontrados. El nmero de errores de cada tipo localizado.f) La proyeccin de los resultados obtenidos en la muestra.g) Las frmulas y clculos empleados para la estimacin de esos resultados.h) La interpretacin de dichos resultados con base en los datos anteriores. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 47Este boletn fue emitido en julio de 2005 y revisado en marzo de 2010. APNDICE 1 EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN ENEL TAMAO DE LA MUESTRA PARA PRUEBASDE CUMPLIMIENTO Los siguientes son factores que el auditor debe considerar cuando determina el tamao de la muespara una prueba de cumplimiento. Estos factores requieren ser considerados de manera conjunta.1 El apoyo planeado por parte del auditor en los sistemas de contabilidad y de contr interno

. Mientras ms seguridad desee obtener el auditor de los sistemas de contabilidy de control interno, menor ser la evaluacin del auditor del riesgo de control, y mayser el tamao de la muestra. Por ejemplo, una evaluacin preliminar de bajo riesgocontrol, indica que el auditor planea depositar confianza en la operacin efectiva de lcontroles internos particulares; el auditor, por tanto, necesita reunir ms evidenciaauditora para apoyar esta evaluacin de lo que sera el caso, si el riesgo de control fueevaluado a un nivel ms alto (es decir, si fuera planeado con mayor eficiencia menapoyo se requerir).2 La tasa de desviacin respecto del procedimiento de cumplimiento prescrito queauditor est dispuesto a aceptar (error tolerable) . Mientras ms baja sea la tasadesviacin que el auditor est dispuesto a aceptar, mayor necesita ser el tamao demuestra. 3 La tasa de desviacin respecto del procedimiento de cumplimiento prescrito queauditor espera encontrar en el universo (error esperado) . Mientras ms alta sea la tade desviacin que el auditor espera, mayor necesita ser el tamao de muestra, de moque el auditor est en una posicin de hacer un estimado razonable de la tasa realdesviacin. Los factores relevantes a la consideracin del auditor de la tasa de erresperada incluyen la comprensin del negocio por el auditor, (en particular, lprocedimientos a realizar contribuyen en obtener una comprensin de los sistemascontabilidad y de control interno), cambios en personal o en los sistemas de contabilidy de control interno, los resultados de procedimientos de auditora aplicados en periodanteriores y los resultados de otros procedimientos de auditora. La tasa alta de erresperada justifica poca reduccin del riesgo de control y, por tanto, en talcircunstancias generalmente se omitiran las pruebas de cumplimiento.4 El nivel de confianza requerido del auditor . Mientras mayor sea el grado de confianque requiera el auditor, de que los resultados de la muestra sean en verdad indicativosla incidencia real de error en el universo, mayor necesita ser el tamao de la muestra.5 E l n m e r o d e u n i d a d e s d e m u e s t r e o e n e l u n i v e r s o . P a r a u n i v e r s o s g r a n d e s , e l t a m a real del universo tiene poco efecto en el tamao de la muestra. Para universos pequeosin embargo, el muestreo de auditora aplicado con alcances menores no es tan eficiencomo medios alternativos de obtener suficiente evidencia apropiada de auditora. APNDICE 2 EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN ENEL TAMAO DE LA MUESTRA PARAPROCEDIMIENTOS SUSTANTIVOS Los siguientes son factores que el auditor considera cuando determina el tamao de la muestra paraprocedimiento sustantivo. Estos factores necesitan considerarse de manera conjunta.1 La evaluacin del auditor del riesgo inherente . Mientras ms alta sea la evaluacin driesgo inherente por el auditor, necesita que sea mayor el tamao de la muestra.riesgo inherente ms alto implica que se necesita un riesgo ms bajo de deteccin pareducir el riesgo de auditora a un nivel bajo aceptable, y un nivel ms bajo de deteccipuede obtenerse incrementando el tamao de la muestra.2 La evaluacin del auditor del riesgo de control . Mientras ms alta sea la evaluacin dauditor del riesgo de control, mayor necesita ser el tamao de la muestra. Por ejempluna evaluacin tan alta del riesgo de control indica que el auditor no puede depositmucha confianza en la operacin efectiva de controles internos, con respecto a la partiparticular de los estados financieros. Por lo tanto para reducir el

riesgo de auditora anivel aceptablemente bajo, el auditor necesita un riesgo de deteccin bajo y se apoyams en las pruebas sustantivas. Mientras ms apoyo se tenga en las pruebas sustantiv(es decir, mientras ms bajo sea el riesgo de deteccin), mayor necesitar ser el tamade la muestra. 3 El uso de otros procedimientos sustantivos dirigidos a la misma partida de los estad financieros . Mientras ms se est apoyando el auditor en otros procedimientsustantivos (pruebas de detalle o procedimientos analticos) para reducir a un nivaceptable el riesgo de deteccin respecto de un saldo particular de cuenta o clasetransacciones, menos seguridad tendr el auditor del muestreo y, por lo tanto, puede sms pequeo el tamao de la muestra.4 El nivel de confianza requerido por el auditor . Mientras mayor sea el grado de confianque requiera el auditor de que los resultados de la muestra, son en verdad indicativos dmonto real de error en el universo, mayor necesita ser el tamao de la muestra.5 El error total que el auditor est dispuesto a aceptar (error tolerable) . Mientras mbajo sea el error total que el auditor est dispuesto a aceptar, mayor necesita sertamao de la muestra, es decir, si el auditor est dispuesto a aceptar un incremento enerror tolerable, el tamao de la muestra ser menor.6 La cantidad de error que el auditor espera encontrar en el universo (error esperado Mientras mayor sea la cantidad de error que el auditor espere encontrar en el universmayor necesita ser el tamao de la muestra para hacer un estimado razonable decantidad real de error en el mismo.7 Estratificacin . Cuando hay un amplio rango (variabilidad) en el valor monetario de lpartidas en el universo, puede ser til agrupar las partidas de tamao similarsubuniversos separados o estratos. Esto se reconoce como estratificacin. Cuandouniverso puede ser estratificado en forma apropiada, el nivel de los tamaos demuestra de los estratos generalmente ser de menor tamao que el de la muestra qhabra requerido para lograr un nivel dado de riesgo de muestreo, si se hubiera extra una muestra del universo total.8 El nmero de unidades de muestreo en el universo . Para universos grandes, el tamareal del mismo tiene poco efecto en el tamao de la muestra. As, para universpequeos, el muestreo en la auditora de menor alcance no es tan eficiente como lmedios alternativos de obtener suficiente evidencia apropiada de auditora. (Sin embargcuando se usa muestreo de unidades monetarias, un incremento en el valor monetario duniverso incrementa el tamao de la muestra, a menos que esto se compense conincremento proporcional en la importancia relativa). APNDICE 3 TCNICAS DE SELECCIN DE MUESTRAS Las tcnicas principales para seleccionar muestras son: a)Uso de un proceso computarizado de nmeros al azar o tablas de nmeros aleatorios.b)Seleccin sistemtica, en la que el nmero de unidades de muestreo en el u n i v e r s o divide entre el tamao de la muestra para dar intervalo de muestreo, por ejemplo 50,habiendo un punto de partida dentro de los primeros 50, y de all en adelanteselecciona cada 50 unidades de muestreo. El punto de partida puede determinarsetravs de los ltimos dgitos de un billete, de un boleto del metro, etc., la muestra deser realmente al azar si tambin se usa por un proceso computarizado de

nmeros al azo tablas de nmeros aleatorios. Cuando se usa seleccin sistemtica, el auditor necesitadeterminar que las unidades de muestreo dentro del universo no estn estructuradasforma tal que el intervalo de muestreo corresponda a un modelo particular diseadentro del mismo universo.c ) S e l e c c i n a l t a n t e o , e n l a q u e e l auditor utiliza para determinar su alcance a t r a v s porcentajes, partidas mayores a cierto monto, etc., es decir, selecciona la muestra sseguir una tcnica estructurada. Aunque no se use una tcnica estructurada, el auditor,obstante debe evitar cualquier seleccin parcial o prevista (por ejemplo, eludir partiddifciles de localizar, o que siempre est seleccionando u omitiendo los primerosltimos movimientos de una cuenta especfica) y con esto asegurar que todas las partiddel universo tienen la misma oportunidad de seleccin. La seleccin al tanteo noapropiada cuando se usa muestreo estadstico.

Boletn 5030 METODOLOGA PARA EL ESTUDIO YEVALUACIN DEL CONTROL INTERNO

NDICEPrrafos

GENERALIDADES OBJETIVO DEL BOLETN

12 3

ALCANCE Y LIMITACIONES 45 PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS PARA EL ESTUDIO YEVALUACIN DE LOS ELEMENTOS DE LA ESTRUCTURA DELCONTROL INTERNO 67 EL AMBIENTE DE CONTROL 8 12 ACTITUD DE LA ADMINISTRACIN HACIA LOS CONTROLESINTERNOS ESTABLECIDOS 13 18 ESTRUCTURA DE LA ORGANIZACIN DE LA ENTIDAD 19 23 FUNCIONAMIENTO DEL CONSEJO DE ADMINISTRACIN Y SUSCOMITS 24 27 MTODOS PARA ASIGNAR AUTORIDAD Y RESPONSABILIDAD 28 29 MTODOS DE CONTROL ADMINISTRATIVO 30 31 POLTICAS Y PRCTICAS DE PERSONAL 32 34 INFLUENCIAS EXTERNAS QUE AFECTEN LAS OPERACIONES YPRCTICAS DE LA ENTIDAD

35 37 EVALUACIN DE RIESGOS 38 39 LOS SISTEMAS DE INFORMACIN Y COMUNICACIN 40 50 PROCEDIMIENTOS DE CONTROL 51 52 LA VIGILANCIA 53 55 DOCUMENTACIN 56 58 PROCESO DE EVALUACIN DE RIESGOS DEL AUDITOR 59 67 DISEO DE PRUEBAS DE AUDITORA 68 69 PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO 70 75 PRUEBAS SUSTANTIVAS 76 80 PROGRAMA DE AUDITORA 81 86 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 87 APNDICE I Boletn 5030METODOLOGA PARA EL ESTUDIO Y EVALUACINDEL CONTROL INTERNO GENERALIDADES 1El estudio y evaluacin del control interno debe r e a l i z a r s e p a r a c u m p l i r c o n l a n o r m a ejecucin del trabajo que establece: El auditor debe efectuar un estudio y evaluaciadecuados del control interno existente.2 E l B o l e t n 3 0 5 0 , Estudio y evaluacin del control interno , cubre aspectos conceptualesincorpora el trmino estructura del control interno. Los procedimientos recomendadpara su estudio y evaluacin, quedan cubiertos en este boletn y su apndice I. OBJETIVO DEL BOLETN 3El objetivo de este boletn es dar a conocer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para llevar a cabo y documentar el estudio y evaluacin del contrinterno durante el proceso de planeacin de una auditora de estados financieros. ALCANCE Y LIMITACIONES 4Los procedimientos sealados en este boletn son a p l i c a b l e s a l e s t u d i o y e v a l u a c i n d e estructura del control interno, cuando stos se realizan como parte de una auditoraestados financieros, conforme a las normas de auditora generalmente aceptadas.

5Existen diversos enfoques vlidos para llevar a cabo d i c h o e s t u d i o y e v a l u a c i n , q pueden ser aplicables segn el criterio del auditor. PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS PARA EL ESTUDIO YEVALUACIN DE LOS ELEMENTOS DE LA ESTRUCTURA DELCONTROL INTERNO 6En el Boletn 3050 se definen los elementos de la e s t r u c t u r a d e l c o n t r o l i n t e r n o y establecen los procedimientos normativos aplicables a su estudio y evaluacin, comoaspecto fundamental al establecer la estrategia de auditora, por lo que el auditor debeadquirir una comprensin suficiente de cada uno de esos elementos, para planearauditora de estados financieros de la entidad. Ese conocimiento deber incluir el disede polticas, procedimientos y registros relevantes y evidencia de que la entidad lospuesto en marcha.7 E l B o l e t n 3 0 5 0 e s t a b l e c e que los elementos de la estructura del control interno, s o n l cinco siguientes:a) El ambiente de control.b) La evaluacin de riesgos.c) Los sistemas de informacin y comunicacin.d) Los procedimientos de control.e) La vigilancia. EL AMBIENTE DE CONTROL 8 E l B o l e t n 3 0 5 0 , Estudio y evaluacin del control interno , define el ambiente de contrcomo la combinacin de factores que afectan las polticas y procedimientos de uentidad, fortaleciendo o debilitando los controles. Algunos de estos factores son lsiguientes:a) Actitud de la administracin hacia los controles internos establecidos.b) Estructura de organizacin de la entidad.c) Funcionamiento del consejo de administracin y sus comits.d) Mtodos para asignar autoridad y responsabilidad.e) Mtodos de control administrativo para supervisar y dar seguimiento alcumplimiento de las polticas y procedimientos, incluyendo la funcin de laauditora interna.f) Polticas y prcticas del personal.g) Influencias externas que afecten las operaciones y prcticas de la entidad.9 L a s c a r a c t e r s t i c a s p e r s o n a l e s , f i l o s o f a y f o r m a d e p e n s a r d e l a s p e r s o n a s q u e i n t e g r a n administracin y la forma en la que se asigna la responsabilidad en una entidad tiengran influencia en lo razonable de la informacin que se presenta en los estadfinancieros, en la confianza en los sistemas contables y en la efectividad de los controlinternos. Si las acciones de la administracin no promueven un ambiente de contrfavorable, y la asignacin de responsabilidades no es apropiada, es ms probable que lsubordinados cometan errores y que, en general, exista falta de inters hacia los controlinternos.1 0 P a r a p l a n e a r l a a u d i t o r a s e n e c e s i t a o b t e n e r u n c o n o c i m i e n t o s u f i c i e n t e d e l a m b i e n t e control. Este conocimiento comprende las condiciones bajo las que estn diseados,implementan y funcionan, tanto el sistema contable de la entidad como sprocedimientos de control. Basado en este conocimiento, el auditor debe evaluar siambiente promueve sistemas contables confiables y procedimientos de control efectivos1 1 S i b a s a d o e n s u conocimiento del ambiente de control, el auditor tiene d u d a s f u n d a d respecto de la efectividad de la estructura del control interno, juzgar si es adecuado oconfiar en ella durante la auditora. Si el auditor concluye que el ambiente del contrpromueve un control interno efectivo, se puede confiar en los controles duranteauditora, siempre y cuando stos se prueben y sean efectivos. 12El ambiente de control es el resultado conjunto de d i v e r s o s f a c t o r e s q u e a f e c t a n efectividad global del control interno. Para

evaluar adecuadamente los factores dambiente de control, el auditor deber investigar y documentar en sus papeles de trabajlo siguiente: ACTITUD DE LA ADMINISTRACIN HACIA LOS CONTROLESINTERNOS ESTABLECIDOS ACaractersticas e integridad de la administracin, a s c o m o s u h a b i l i d a en el desarrollo de sus funciones 13Entre algunas de las cuestiones que se deben considerar, e s t n : l a p o s i b l e p a r t i c i p a c i de la administracin en actos ilegales; actitud de la administracin para aceptar riesganormales de alto nivel en la toma de decisiones; distorsin en los estados financierocambios continuos de bancos, abogados o auditores, y conocimiento, por parte dauditor, de dificultades personales significativas u otras influencias en quienes integranadministracin, que pudieran afectar su integridad, actitudes o desempeo.1 4 A s i m i s m o , e l a u d i t o r d e b e r p r e g u n t a r s e s i l a a d m i n i s t r a c i n h a f a l t a d o e n s u o b l i g a c i de contratar personas de buena reputacin y apropiadas a las necesidades de la entidad;la administracin est concentrada en una persona o en un grupo pequeo; si exisalguna persona que sin ser accionista ni tener en la entidad un puesto ejecutivo, ejerinfluencia significativa en los asuntos de la entidad, y si han ocurrido cambiimportantes e inesperados entre los miembros de la administracin. BCompromiso de la administracin sobre lo r a z o n a b l e d e l o s e s t a d o s financieros 15Se deber investigar por el auditor si la a d m i n i s t r a c i n d e l a e n t i d a d a p l i c rigurosamente, las Normas de Informacin Financiera, si se rehsa a aceptar y registrlos ajustes de auditora o si busca distorsionar los resultados o mostrar un crecimienconsistente en las utilidades, en ausencia de un incremento real. El auditor tambideber considerar la probable existencia de un nmero significativo de transacciones cpartes relacionadas fuera del curso normal de los negocios; si se observan operacionsin una justificacin econmica sustancial (en el periodo pasado o en el actual), y sientidad est planeando o negociando financiamientos nuevos o de importancia tal qsus trminos puedan influir en los resultados financieros. CCompromiso de la administracin para disear y m a n t e n e r s i s t e m a s contables y controles internos efectivos 16Existen algunas preguntas que el auditor debe c o n t e s t a r s e p a r a d e f i n i r s i s preocupaciones son vlidas, tales como: si la administracin muestra falta de inters plas deficiencias que lleguen hacerse de su conocimiento en los sistemas de contabilidaden los procedimientos de control; si estn establecidas y se comunican las polticas deentidad con respecto a prcticas de negocios, conflicto de intereses y cdigo de conducty si se han establecido procedimientos que prevengan actos ilegales.1 7 O t r a s s i t u a c i o n e s q u e s e d e b e n d o c u m e n t a r c o n r e s p e c t o a e s t e p u n t o , s o n l apreciaciones del auditor relativas a: si la administracin efecta un seguimienadecuado de problemas sobre resultados financieros o de variaciones contra presupuesto1 8 T a m b i n , e l auditor deber observar: si la rotacin es alta en p u e s t o s c l a v e ; s i l descripciones de labores y responsabilidades de preparacin y emisin de informeshan establecido con claridad y comunicado efectivamente; si el cliente frecuentementecumple con sus fechas de cierre o fechas lmite; y, si en auditoras anteriores, cerca dfin del ejercicio, se ha determinado un nmero significativo de errores o correccioneslos registros contables.

ESTRUCTURA DE LA ORGANIZACIN DE LA ENTIDAD 19Las estructuras de la organizacin y de la administracin g e n e r a l d e b e n p r o p o r c i o n a r u base efectiva para la planeacin, ejecucin y control de las operaciones de la entidadpara la emisin de informacin. La naturaleza de esa organizacin y la estructura deadministracin, pueden ser indicativas de un mayor o menor riesgo o de deficiencipotenciales importantes en el ambiente de control.2 0 C o n respecto a la estructura de organizacin, el auditor deber c o n s i d e r a r l o a p r o p i a d o sta con respecto a la industria y al tamao y naturaleza de la entidad; adems,considerar si los recursos humanos y materiales de las reas de finanzas, contabilidadPED son adecuados.2 1 P a r a r e s p o n d e r a l o anterior, el auditor tendr que evaluar si la estructura e s m compleja; si la entidad ha tenido un rpido crecimiento y cmo lo ha enfrentado; sihan adquirido recientemente otras entidades, y si se tiene un gran nmero de subsidiaridescentralizadas. Asimismo, ser necesario que el auditor evale la complejidad deestructura de informacin. 22Con respecto a la estructura de la administracin, el a u d i t o r d e b e e v a l u a r s i supervisin y control son adecuados, tomando en consideracin el tamao y naturalede la entidad.2 3 P a r a l o g r a r l o a n t e r i o r , e l auditor deber analizar si la supervisin y el seguimiento de l operaciones descentralizadas o dispersas geogrficamente son adecuados y si exissuficiente supervisin y control de las operaciones de PED, especialmente cuando stestn descentralizadas. FUNCIONAMIENTO DEL CONSEJO DE ADMINISTRACIN Y SUCOMITS 24El auditor deber verificar si el Consejo de Administracin h a d e l e g a d o a l g u n a s d e s funciones en un Consejo Directivo o en un Comit de Auditora y si ste es adecuadotamao y naturaleza de la entidad.2 5 P a r a v e r i f i c a r el funcionamiento del Consejo de Administracin y, en s u c a s o , d Comit de Auditora, el auditor deber evaluar la experiencia y reputacin de smiembros si stos se renen regularmente para establecer objetivos y polticas, revisardesempeo de la entidad y tomar acciones adecuadas, si se preparan oportunamentefirman las minutas de las juntas.2 6 E l a u d i t o r t a m b i n deber revisar si las funciones y responsabilidades del C o n s e j o Comit) con respecto a los estados financieros, estn establecidas, y si ese ConsejoComit) tiene suficiente autoridad y recursos para cumplir sus funciones de vigilancia dproceso de la informacin financiera.2 7 E l a u d i t o r e v a l u a r e l grado de conocimiento que el Consejo (o Comit) tiene d e l operaciones de la entidad y si se toman las acciones adecuadas con respecto a ldeficiencias reportadas por auditora externa en la estructura del control interno. Ademse debe definir si el Comit (o Consejo) se rene con los auditores externos y conConsejo de Administracin, con una adecuada periodicidad. MTODOS PARA ASIGNAR AUTORIDAD Y RESPONSABILIDAD 28De acuerdo con el tamao y naturaleza de la entidad, s e d e b e r e v a l u a r l o a d e c u a d o d e asignacin de autoridad y responsabilidad. 29Como principio bsico para que toda entidad funcione e f i c i e n t e m e n t e , e s n e c e s a r contar con lneas bien definidas de autoridad y responsabilidad en cada uno de ldiferentes niveles y puestos administrativos y operativos.

Para evaluar esto, el auditdeber considerar los mtodos que utiliza la administracin para dirigir y vigilarplaneacin, desarrollo y mantenimiento efectivo de los sistemas de contabilidadprocedimientos de control; si se ha comunicado claramente el alcance de la autoridadresponsabilidad del personal en cada uno de los niveles y puestos; si es adecuadadocumentacin de las polticas de procesamiento de datos y si es suficiente el nivelcomunicacin entre las reas de contabilidad y PED. Los siguientes son atributnecesarios para la adecuada asignacin de autoridad y responsabilidad:a) Los objetivos generales y particulares de la entidad, deben ser dados a conocer demanera clara y comprensible al personal de cada una de las funciones o reasestablecidas para lograr dichos objetivos. Lo anterior evitar la duplicidad defunciones y la invasin de lneas de autoridad.b) Para cumplir sus objetivos, se debe contar en la entidad con un organigramageneral y particular de cada una de las reas establecidas en ella, con lo cual selograr la definicin de cada uno de los departamentos y jerarquas dentro de laorganizacin.c) Se deben tener en la entidad descripciones de puestos de los empleados, delineandfunciones especficas, relaciones jerrquicas y restricciones, estableciendoclaramente quin tiene responsabilidad y quin autoridad sobre las diversasactividades.d) Deben tenerse en la entidad polticas por escrito que estn en armona con susobjetivos sobre asuntos tanto de carcter externo como interno, tales como: Prcticas de negocios. Conflicto de intereses. Cdigo de conducta.e) Documentacin de los sistemas de cmputo, indicando los procedimientos paraautorizar transacciones y aprobar cambios a los sistemas existentes. MTODOS DE CONTROL ADMINISTRATIVO 30Se debern evaluar los mtodos de control empleados p o r l a a d m i n i s t r a c i n e j e c u t i para supervisar y dar seguimiento al cumplimiento de los objetivos del negociincluyendo la funcin de auditora interna. Entre los aspectos que el auditor debeconsiderar al evaluar estos mtodos estn:a) La existencia de un proceso formal de planeacin y presupuesto como herramientpara vigilar los resultados y objetivos del negocio. Si el presupuesto est bienpreparado; si se prepara por personal de nivel adecuado que conozca todas lasreas del negocio y si realmente la administracin lo utiliza, analizando lasvariaciones importantes, obteniendo las explicaciones satisfactorias de stas eimplementando las medidas correctivas necesarias, el resultado es un mtodo decontrol efectivo, en lugar de un elemento de presin anormal dentro de laorganizacin para, por ejemplo, la obtencin de utilidades, lo que aumentara elriesgo de errores en los estados financieros.b) La existencia de un departamento de auditora interna. Si lo hay, se deberconsiderar si ste realiza actividades que pueden atenuar situaciones de riesgo enambiente de control (por ejemplo, pruebas de controles); si este departamento tienuna actitud objetiva en la realizacin de sus funciones y si reporta al niveladecuado (por ejemplo, al Consejo de Administracin).3 1 T a m b i n s e deber documentar la evaluacin de la competencia y e n t r e n a m i e n t o d personal del departamento de auditora interna; si ese personal documenta la planeaciy desarrollo de su trabajo en programas de auditora y papeles de trabajo y siadministracin toma medidas adecuadas para corregir las situaciones de las queinforma ese departamento. POLTICAS Y PRCTICAS DE PERSONAL 32Es ampliamente aceptado que el contar en la entidad c o n p o l t i c a s y p r o c e d i m i e n t claros que incluyan reclutamiento, contratacin, induccin, evaluacin, capacitacipromocin, compensacin, as como

razones para la separacin del personal, afectaninformacin financiera y minimizan el riesgo de fraude en ella. El establecimiento decdigo de conducta que se divulgue y vigile su cumplimiento debe tambin formar parde las polticas de prcticas de personal. 33En el establecimiento de los sistemas de control interno se d e b e p o n e r e s p e c i a l a t e n c i al rea de personal o recursos humanos, ya que ningn control que se establezca seefectivo si el personal que lo opera, no cuenta con un nivel de alta moralidad y noencuentra apropiadamente compensado. Debido a que los sistemas los operan personastas pueden con relativa facilidad vulnerar cualquier punto de control e inclumodificar los procedimientos programados y provocar errores e irregularidades enregistro y control de los activos y operaciones de una entidad.3 4 L a e n t i d a d d e b e : a) Contar con procedimientos y polticas por escrito para reclutar, contratar, capacitaevaluar, promover, compensar y proporcionar al personal los recursos necesariospara que pueda cumplir con sus responsabilidades asignadas.b) Contar con descripciones de trabajo adecuadas para cada puesto.c) Contar con canales adecuados de comunicacin hacia todos los niveles de personaque proporcionen un flujo oportuno y eficiente de informacin de carcter generalde negocios, tcnica, etctera.d) Mantener un programa peridico (por ejemplo, anual) de revisin de los conceptosealados en el inciso a) anterior. INFLUENCIAS EXTERNAS QUE AFECTEN LAS OPERACIONESPRCTICAS DE LA ENTIDAD 35La entidad debe contar con canales de comunicacin c o n s u s c l i e n t e s , p r o v e e d o r e acreedores financieros, etc., que le permitan recibir informacin relativa a ltransacciones realizadas con ellos. Asimismo, deben tenerse establecidos procedimientpara asegurar que personal independiente al rea afectada (por ejemplo, personalauditora interna) d un adecuado seguimiento a las comunicaciones recibidas, padeterminar en su caso, las correcciones y/o acciones necesarias.3 6 L a s influencias externas suelen ser ajenas a la entidad, sin e m b a r g o , e l m a n t e n e r a b i e r t canales de comunicacin con terceros, tales como: un departamento de atencinclientes o quejas y programas para medir el nivel de satisfaccin de clientes, puedayudar a la administracin a identificar deficiencias de control. 37Como parte de las influencias externas deben considerarse r e g l a m e n t a c i o n e s e s p e c f i c de la industria, eventos econmicos externos, el desarrollo tecnolgico, etc. que puedrequerir el establecimiento de controles internos para asegurar la proteccin de lactivos o bien, el cumplimiento con las leyes y reglamentos a que est sujeta la entidad. EVALUACIN DE RIESGOS 38Eventos o circunstancias externas o internas como p u e d e n s e r : c a m b i o s e n l a s n o r m a s informacin financiera, lanzamiento de nuevos productos, cambios en personal, ettraen consigo nuevos riesgos, por lo que la administracin de la entidad debe estpreparada para afrontarlos.3 9 E l a u d i t o r debe evaluar cules son los procedimientos que ayudan a l a e n t i d a d p a identificar, analizar y administrar los riesgos, y cmo mide su impacto en la informacifinanciera. El tomar decisiones de negocios como puede ser el ampliar las lneascrdito para obtener ms clientes, puede traer consigo un problema potencial de cuentincobrables, que debe ser neutralizado mediante procedimientos de control mrigurosos, por ejemplo, mediante anlisis de crdito ms estrictos.

LOS SISTEMAS DE INFORMACIN Y COMUNICACIN 40Los sistemas de informacin contable consisten en las p o l t i c a s , m t o d o s y r e g i s t r establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar y producir informacicuantitativa de las operaciones que realiza una entidad econmica. Los sistemascomunicacin se refieren a los medios y formas de que se sirve la administracin pacomunicar a las distintas reas que integran a la entidad, sus funcionesresponsabilidades relativas al control interno.4 1 E l a u d i t o r d e b e r obtener un conocimiento general del sistema contable y de los m e d i y formas que utiliza la administracin para comunicar a las distintas reas deorganizacin las funciones y responsabilidades de cada una de ellas, relacionadas conoperacin del sistema de control interno. Ese conocimiento le permitir al auditidentificar los riesgos especficos asociados con el control interno y desarrollar un plde auditora adecuado. El auditor tambin deber obtener un adecuado conocimientolos registros y procedimientos establecidos en la entidad para identificar, reunir, analizclasificar, registrar, procesar, resumir e informar las transacciones importantesdistinguir entre stas y aqullas que se procesan sistemticamente y las que no. 42La informacin necesaria puede obtenerse, como parte d e l p r o c e s o d e p l a n e a c i n , plticas con las gerencias de finanzas y de procesamiento de datos, con la asesora deespecialista en computacin, cuando as se requiera.4 3 E l u s o d e c o m p u t a d o r a s e s u n e l e m e n t o i m p o r t a n t e e n e l p r o c e s o d e l a i n f o r m a c i contable, independientemente del tamao de la entidad. Para determinar la naturalezael grado de conocimientos que se requiere sobre el uso de computadoras, y la necesidde ayuda de un especialista, el auditor deber determinar el grado de utilizacin que hael cliente de esos equipos y documentar sus conclusiones sobre el efecto del PED en spruebas de auditora.4 4 P a r a e v a l u a r e l u s o d e l a s c o m p u t a d o r a s p o r l a e n t i d a d e l a u d i t o r d e b e o b t e n conocimiento sobre:a) El grado en que se utilizan.b) La complejidad del entorno, considerando el grado de transformacin de lainformacin y el volumen de operaciones que se procesan en el PED.c) La importancia de los sistemas de computacin para la entidad.4 5 E n e n t i d a d e s e n l a s q u e s e considere que la computacin es dominante, el auditor d e obtener un adecuado conocimiento de los sistemas contables que son procesadosPED, el entorno, la estructura de los controles y las comunicaciones que se realizmediante computadora. En aquellas entidades en que el uso de la computadora nointenso, deber obtenerse por el auditor un conocimiento general de los sistemcontables, incluyendo los sistemas operados manualmente. 46El punto de partida para conocer el sistema contable, e s e l m a y o r g e n e r a l y l principales aplicaciones (subsistemas que son procesados tanto en computadora comanualmente) que lo alimentan y tienen un efecto importante en l.Estas aplicaciones incluirn tpicamente lo siguiente: rdenes de compra y recepcin. Contabilizacin de inventarios y costos. Cuentas por pagar y pagos de stas. Pedidos, embarque y facturacin. Cuentas por cobrar y cobros de stas. Contabilizacin de gastos. Contabilizacin de activos fijos y depreciacin Nminas. 47El auditor deber preparar una lista de las aplicaciones c o n t a b l e s m s i m p o r t a n t e s ( p ejemplo, ventas/cuentas por cobrar, inventarios/ costo de ventas, etc.) y de las cuentaslos estados financieros con las que se relacionan; posteriormente, por cada aplicacideber:a) Elaborar una breve descripcin general que

incluya el propsito de la aplicacin(incluyendo su importancia relativa en las operaciones del negocio); el enfoquepara el control del sistema (controles del usuario y programados); funcin en elinicio de las transacciones, control de movimientos e historia de los errores deproceso.b) Describir el perfil de la aplicacin mediante la determinacin de los volmenesaproximados de las transacciones; sealar si el programa de cmputo es dedesarrollo interno o comprado y en qu lenguaje se formul; indicar la naturalezadel procesamiento (en lnea o por lote) y describir el nivel de complejidad delprocesamiento.c) Definir las funciones clave del procesamiento del sistema y la frecuencia de su us(por ejemplo, diariamente, semanalmente, mensualmente, etc.). Tales funcionespueden ser: Preparacin de facturas, rdenes de compra, etctera. Actualizacin de archivos maestros. Emisin de informes para la administracin.d) Identificar y documentar el flujo de las operaciones a travs del sistema queincluya lo siguiente: Entradas clave (fuentes de entrada). Salidas clave (reportes, archivos y los usos de cada uno). Bases de datos y archivos maestros importantes. Conexiones con otros sistemas.e) Verificar la historia del sistema, sealando las fechas o periodos en que se adquirila instalacin y en las que se hicieron, en su caso, modificaciones importantes almismo. 48Cuando existe un entorno dominante de computadoras o s e t r a t a d e u n a e n t i d a d c mltiples ambientes de procesamiento, se deber efectuar un anlisis ms profundo,efecto de evaluar mejor su impacto en el proceso contable.4 9 A l e v a l u a r c a d a s i s t e m a , s e d e b e n c o n s i d e r a r t p i c a m e n t e a s p e c t o s t a l e s c o m o : a) La importancia de las transacciones procesadas y los saldos de las cuentasrelacionadas.b) La posibilidad de un aumento en el riesgo de errores, por ejemplo: Si el sistema procesa transacciones complejas o controla el movimiento deactivos. Cambios significativos en el sistema o en el personal clave que lo opera. Historial de errores observados en el proceso, especialmente aquellos queoriginan cifras monetarias. Si el sistema inicia y ejecuta transacciones (por ejemplo, prepara cheques o hacetransferencias electrnicas de fondos) o solamente realiza funciones simples deacumulacin o suma.5 0 A d e m s d e l o s s i s t e m a s d e i n f o r m a c i n , e l a u d i t o r d e b e e v a l u a r l o s s i s t e m a s comunicacin que la entidad tiene establecidos. No es til que se establezcan controlesprocedimientos si stos no son comunicados en forma clara y oportuna al personcorrespondiente. Como parte de su evaluacin el auditor debe verificar la forma en la qlos asuntos relevantes son comunicados (memorandos, manuales, etc.), la frecuencialos canales de comunicacin implementados (juntas peridicas, pizarrones, boletineetctera). PROCEDIMIENTOS DE CONTROL 51Son aqullos que establece la administracin para p r o p o r c i o n a r u n a s e g u r i d a d r a z o n a b de lograr los objetivos especficos de la entidad; sin embargo, el hecho de que existformalmente polticas o procedimientos de control, no significa que estn operanefectivamente, por lo cual el auditor deber confirmar este hecho, cerciorndose deuniformidad de aplicacin de los procedimientos y qu personas llevan a cabo esaplicaciones. 52Puesto que algunos procedimientos de control estn i n c l u i d o s e n e l a m b i e n t e d e c o n t r o l en los sistemas de informacin y comunicacin, una vez que el auditor obtieneadecuado conocimiento de estos elementos, es muy probable que tambin esfamiliarizado con algunos procedimientos de control. El auditor deber evaluar el grade conocimiento que ha obtenido antes de decidir si es necesario dedicar ms tiempoentender otros procedimientos. Normalmente, la planeacin

de una auditora no requieentender en su totalidad los procedimientos de control para cada cuenta o tipotransaccin. LA VIGILANCIA 53Dentro de los aspectos a evaluar la estructura de c o n t r o l i n t e r n o d e u n a e n t i d a d , encuentra la forma en la que sta se cerciora que los procedimientos de contrestablecidos se cumplen.5 4 L a e v i d e n c i a de la forma en que una entidad supervisa el f u n c i o n a m i e n t o d e l s i s t e m a control interno se lleva a cabo en tres formas; a) al momento de efectuar las operacioneb) con supervisiones independientes o c) la combinacin de ambas, como sigue:a) Antes de efectuar una transaccin, los funcionarios que participan en ella secercioran que los puntos de control interno establecidos se hayan completado; slsi esto se confirma, se procede a llevar a cabo la transaccin. Por ejemplo, undirector de ventas autoriza que se entreguen artculos a los clientes, slo hasta queverifica que todos los requisitos de control establecidos han sido cumplidos.b) La participacin de otros funcionarios independientes en la vigilancia de lasoperaciones, asegura que slo se efecten transacciones que cumplen con losrequisitos de control establecidos. Por ejemplo, la preparacin de los cheques depago a proveedores y la autorizacin de los mismos se efecta por el departamentde pagos a proveedores; sin embargo, las firmas de los cheques corresponden afuncionarios de otras reas. Otro ejemplo de vigilancia independiente, loconstituyen los departamentos de auditora interna. La evaluacin deldepartamento de auditora interna debe efectuarse mediante la aplicacin de losprocedimientos establecidos en el Boletn 5040, Procedimientos de auditora par el estudio y evaluacin de la funcin de auditora interna .c) Una adecuada combinacin de las formas de vigilancia arriba mencionadas, esindicio de una adecuada estructura de control interno. 55Normalmente, la evaluacin de la vigilancia de las o p e r a c i o n e s e s d o c u m e n t a d a j u n con la evaluacin de los controles internos clave de la entidad. Es importante quedocumentar la vigilancia del cumplimiento con los controles, se determinen quines yqu momento la realizan. Lo anterior permitir al auditor determinar la oportunidadaplicacin de los procedimientos de auditora requeridos para verificar la razonabilidde las cifras. Por ejemplo, si los sistemas de la entidad emiten un listado de saldcontrarios de proveedores, y stos son revisados por auditora interna dentro de los dmeses siguientes, es probable que el auditor tenga que aplicar pruebas de auditora pacerciorarse que los saldos contrarios importantes determinados al cierre del ejercicio, hsido analizados y en su caso, se han registrado las correcciones relativas dentro dejercicio. DOCUMENTACIN 56Depender del grado de profundidad que se pretenda a l c a n z a r , t o m a n d o e n c o n s i d e r a c i el tamao y complejidad de la entidad, la naturaleza de la estructura de su control intery de la organizacin de cada entidad en particular, como a continuacin se mencionacada uno de sus elementos:5 7 L a documentacin del sistema contable y de las aplicaciones s e l e c c i o n a d a s , t a m b i puede hacerse utilizando cuestionarios especficos, memorandos descriptivos qdetallen los sistemas y mediante diagramas que muestren el flujo de las principaltransacciones; esta documentacin puede archivarse en el archivo permanenteauditora. El memorando de planeacin de la auditora deber incluir una descripcinaquellas aplicaciones importantes del sistema contable de la entidad que

afectenestrategia de la auditora.5 8 D i c h a d o c u m e n t a c i n s e p u e d e l o g r a r p o r m e d i o d e c u e s t i o n a r i o s d i s e a d o s p a r a e l c a especfico, o bien, por medio de un memorando descriptivo de las indagaciones queefecten. Gran parte de las preguntas que el auditor debe contestar para evaluadecuadamente el ambiente de control, ya las resolvi durante la definicin del Riesde auditora al investigar al posible cliente, o bien cuando ste es recurrente, en la etade planeacin. En otros casos, la documentacin quedar plasmada al efectuardiagramacin de los flujos de las operaciones y la definicin de los controles existenteEn estos casos se sugiere relacionarlos con los cuestionarios o memorandos descriptivcorrespondientes. PROCESO DE EVALUACIN DE RIESGOS DEL AUDITOR 59Los aspectos conceptuales relativos al proceso de e v a l u a c i n d e r i e s g o s , i m p o r t a n c relativa y la definicin de pruebas de cumplimiento y sustantivas, se tratan en lboletines 3030, Importancia relativa y riesgo de auditora y 3050, Estudio y evaluacidel control interno , respectivamente. Por tanto, en este boletn se describen lprocedimientos recomendados para llevar a cabo y documentar la evaluacin de riesgpor el auditor durante el proceso de planeacin de una auditora de estados financieros.6 0 L a e v a l u a c i n d e r i e s g o s permite al auditor formarse un juicio profesional acerca d e posibilidad de que existan revelaciones incorrectas en los estados financieros. Para elluna vez que el auditor haya adquirido y documentado apropiadamente en sus papelestrabajo un adecuado entendimiento de los cinco elementos de la estructura del contrinterno de la entidad, estar en condiciones de definir la naturaleza, oportunidadalcance de las pruebas de auditora que aplicar.6 1 L a e v a l u a c i n d e la estructura del control interno es una etapa clave del t r a b a j o auditora, en la cual el juicio del auditor tiene un papel relevante, al decidir sientendimiento del ambiente de control, del sistema contable, de los sistemascomunicacin, y de aquellos procedimientos de control identificados cofundamentales para el logro total o parcial de los objetivos de control, le permitprevenir o descubrir errores o irregularidades importantes que pueden afectar los estadfinancieros de la entidad. Asimismo, el auditor debe de tomar en cuenta los riesgos qpudieran surgir derivados de cambios en las circunstancias de la entidad y que afectanhabilidad de la misma para procesarlos adecuadamente. Entre stos, se incluyen nuevtecnologas, sistemas de informacin nuevos o rediseados, reestructuras corporativanuevas actividades, etctera.6 2 C u a n d o l a c o n c l u s i n e s q u e s s e l o g r a n l o s o b j e t i v o s d e c o n t r o l , i m p l i c a q u e , a j u i c del auditor que hace la evaluacin, existe certeza razonable de que mediante lprocedimientos de control establecidos pueden prevenirse o detectarse erroresirregularidades importantes.6 3 C u a n d o p o r e l contrario, la conclusin es que no se logran los o b j e t i v o s d e c o n t r o l o q stos slo se logran parcialmente, tal certeza razonable no existe a juicio del auditorpor tanto, su conclusin debe ser que pueden ocurrir errores o irregularidades que nodetectaran y corregiran mediante la ejecucin rutinaria de los procedimientoscontrol. Por ejemplo, un archivo maestro puede estar deficientemente controlado, lo qpodra posibilitar la emisin de facturas a precios no autorizados que distorsionar tanto las ventas como los saldos de las cuentas por cobrar. En este caso, el

auditor deconcentrar su atencin en el resultado del riesgo: el efecto de la deficiencia en los estadfinancieros. 64El grado en que se logra un objetivo de control en p a r t i c u l a r , d e p e n d e d e l a s r e s p u e s t a s la siguiente serie de preguntas bsicas: Qu podra salir mal? Evitaran los procedimientos de control existentes que estosucediera? Si sucediera, se descubrira en la ejecucin normal de las actividades? si as fueracundo? Si no se descubriera el error o la irregularidad en forma oportuna, qu efectotendra esto en los saldos que aparecen en los estados financieros de la entidad?6 5 S i al contestar las preguntas anteriores se llega a la conclu sin d e q u e p o d r a n o c u r r errores o irregularidades que puedan afectar en forma importante los saldos de lestados financieros de la entidad, ser necesario contestar una pregunta ms: Qu pruebas sustantivas especficas deben disearse para determinar el efecto delos errores o irregularidades, si los hubiere, sobre los estados financieros y, en sucaso, registrar la correccin correspondiente?Los elementos de juicio a que se hace referencia en prrafos anteriores son de suimportancia para que el auditor pueda llevar a cabo una adecuada evaluacin deestructura de control interno de la entidad.6 6 L a s grficas de flujo de transacciones, los memorandos d e s c r i p t i v o s y l o s c u e s t i o n a r i deben disearse de tal forma que puedan hacerse referencias cruzadas de los elementde control identificados en los mismos con los pasos del programa de auditora. Estreferencias cruzadas son eslabones esenciales para que el auditor pueda estarposibilidad de evidenciar la relacin entre la calidad de los controles interndeterminada en su evaluacin y el alcance de las pruebas de auditora.6 7 C o m o apndice I de este boletn se incluye una grfica que m u e s t r a e l p r o c e s o s e g u i en la planeacin de una auditora de estados financieros. DISEO DE PRUEBAS DE AUDITORA 68Una vez efectuada la evaluacin del control interno, e l a u d i t o r p o d r d i s e a r e n f o r congruente con dicha evaluacin las pruebas sustantivas y de cumplimiento, bibalanceadas, que le permitan emitir una opinin sobre los estados financieros deentidad. 69En algunos casos, el auditor puede llegar a la c o n c l u s i n d e n o c o n f i a r e n g r a d o a l g u en los controles internos con respecto a cierto tipo de transacciones y por tanto, eliminla necesidad de probar el cumplimiento con los controles. En estos casos, el efectoestas transacciones en los estados financieros de la entidad, ser probado por el auditincrementando el alcance de sus pruebas sustantivas. Por otra parte, la revisin dcontrol interno indicar aquellas reas en las cuales el auditor puede confiar en lcontroles internos de la entidad, para reducir el alcance de sus pruebas sustantivas. PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO 70Una prueba de cumplimiento es la comprobacin de q u e u n o o m s p r o c e d i m i e n t decontrol interno estuvieron operando con efectividad durante el periodo auditado.7 1 P o r l o g e n e r a l , n o e s n e c e s a r i o p r o b a r t o d o s l o s p r o c e d i m i e n t o s d e c o n t r o l i d e n t i f i c a d en las grficas de flujo de transacciones, memorandos descriptivos o cuestionarios qcontribuyen al logro total o parcial de los objetivos de control. Siempre ser importanprobar aquellos procedimientos de control cuyos objetivos son considerados clavefuncin de los riesgos de auditora que estn implicados, tal como se establece enBoletn 3030,

Importancia relativa y riesgo en auditora . El alcance con que se deberprobar estos procedimientos de control, depender de factores tales como:a) La importancia del rea en relacin con los saldos de las cuentas que se presentanen los estados financieros.b) La importancia de los objetivos de control dentro del sistema contable.c) La importancia de un procedimiento de control en particular para el logro de unobjetivo de control.d) El grado de confianza que proporciona el resultado de la aplicacin de otrosprocedimientos de auditora.7 2 L a n a t u r a l e z a y l a oportunidad de aplicacin de las pruebas de c u m p l i m i e n t o e s t relacionadas entre s. Existen procedimientos de control interno que producen evidencdocumental, la cual puede examinarse en cualquier momento. En cambio, otrprocedimientos (por ejemplo, la supervisin estrecha del personal) no dejan evidencdocumental; en estos casos, el cumplimiento slo puede probarse mediante observacivisual directa en el momento en que esos procedimientos son ejecutados por el personde la entidad. 73El examen de transacciones para determinar si fueron p r o c e s a d a s c o r r e c t a m e n t e n o e s mejor tipo de prueba de que los controles estn operando. Esa prueba puede respalduna conclusin de que los controles no estn funcionando mal, pero el procesamienexacto no es necesariamente un indicativo de que los controles estuvieron operandDebido a lo anterior, es mejor verificar los resultados mismos de procedimientoscontrol, en lugar de verificar los resultados de procesamiento. Por ejemplo, la mejevidencia de que una entidad est comparando los totales de control de lotes con linformes de validacin de lotes, puede ser la existencia de un registro cronolgimanual con el que se efecta esta comparacin, adicionando esto con la observacidirecta al empleado de control cuando hace las anotaciones en el registro.7 4 E n l a s e n t i d a d e s cuyos sistemas de informacin dependen altamente del PED, el a u d i t deber evaluar la conveniencia de involucrar a un especialista en el rea de PED, paprobar el control interno a travs de pruebas en el computador, las cuales pueden smucho ms eficientes y confiables que probar controles de usuario u otro tipocontroles manuales.7 5 C o m o r e g l a g e n e r a l , l a s p r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o d e b e n c o n c l u i r s e a n t e s d e i n i c i a r l pruebas sustantivas. Lo anterior permite ajustar eficientemente el alcance de las pruebsustantivas, si las pruebas de cumplimiento demuestran que determinados controlesestn, de hecho, operando o lo estn haciendo en forma deficiente. PRUEBAS SUSTANTIVAS 76La caracterstica esencial de una prueba sustantiva es que e s t d i s e a d a p a r a l l e g a r a u conclusin con respecto al saldo de una cuenta, sin importar los controles internos soblos flujos de transacciones que se reflejan en el saldo de esa cuenta.7 7 L a s p r u e b a s s u s t a n t i v a s i n c l u y e n t c n i c a s t a l e s c o m o : c o n f i r m a c i o n e s , o b s e r v a c i fsica, clculo, inspeccin, investigacin, etc. Es importante sealar que una pruesustantiva no es necesariamente una verificacin detallada o al 100% del saldo de ucuenta. 78Debido a lo anterior, la naturaleza y alcance de las pruebas s u s t a n t i v a s d e p e n d e r n d tipo y volumen de errores que pudieran ocurrir en los procesos contables de la entidadque no fueran detectados por los procedimientos de control interno establecidos en ellEs obvio que a menor cantidad de errores de importancia que pudiera ocurrir, mayor sela limitacin en el alcance de las pruebas sustantivas. Por tanto, en aquellos casos en qel auditor juzgue que la debilidad de los controles internos pueda

permitir errores en lestados financieros, pero debido a diferentes razones considere que el nmero de eserrores probables y su importancia relativa en conjunto sean pequeos, puede sapropiado que el auditor disminuya el alcance de sus pruebas sustantivas, en atencinriesgo global limitado de presentacin incorrecta de los estados financieros.7 9 T a m b i n e s c i e r t o q u e e n a l g u n o s c a s o s e l e s f u e r z o y t i e m p o n e c e s a r i o s p a r a a p l i c a r l pruebas de cumplimiento pueden ser tales, que el auditor determine que es ms prctiaplicar pruebas sustantivas para llegar a una conclusin respecto de una cuentatransaccin.8 0 E s posible aplicar pruebas sustantivas de saldos en una f e c h a p r e l i m i n a r , s i e m p r e cuando el riesgo de errores importantes entre la fecha preliminar y la fecha final deauditora sea mnimo y entre ambas fechas se apliquen procedimientos de revisianaltica apropiados. PROGRAMA DE AUDITORA 81Las pruebas de cumplimiento y las pruebas sustantivas q u e s e d i s e e n c o m o r e s u l t a d o la evaluacin del control interno, deben consignarse en el programa de auditora.8 2 E l p r o g r a m a d e a u d i t o r a e s l a c u l m i n a c i n d e l p r o c e s o d e p l a n e a c i n y r e f l e j a , p o r t a n t los juicios hechos por el auditor. El programa de auditora es esencial para todos lniveles de responsabilidad. Para el auditor responsable de la auditora, representaseguridad de que el trabajo se plane adecuadamente; para quien supervisa el trabajsirve como base para la planeacin y la supervisin y para el ayudante de auditorauna gua para la ejecucin del trabajo. 83En general, es til establecer los pasos del programa e n e l m i s m o o r d e n e n q u e ejecutarn, a no ser que resulte que otro orden promueva mejor la eficiencia. Al planela secuencia del trabajo, deben considerarse los siguientes factores:a) Normalmente las pruebas de cumplimiento deben completarse antes de comenzarlas pruebas sustantivas importantes.b) Los pasos del programa que utilicen el mismo documento o impliquen entrevistascon la misma persona, deben realizarse al mismo tiempo.Algunos de los requisitos de las entidades en cuanto a la oportunidad de las pruebpueden ser inflexibles y, por tanto, se requerir que la auditora se lleve a cabo en usecuencia determinada.8 4 E l p r o g r a m a d e a u d i t o r a d e b e h a c e r r e f e r e n c i a a l a d o c u m e n t a c i n ( g r f i c a s d e f l u j o transacciones, memorandos descriptivos, cuestionarios, etc.), sobre el estudioevaluacin de la estructura del control interno, en la que se hayan identificado lprocedimientos de control utilizados por la entidad. Si la ejecucin de las pruebascumplimiento indica que el procedimiento de control no est operando, debeactualizarse la evaluacin efectuada por el auditor en la documentacin de respalrelativa (grficas, memorandos descriptivos o cuestionarios) y reconsiderarse el alcancnaturaleza y oportunidad de aplicacin de las pruebas sustantivas.8 5 C u a n d o e l a u d i t o r a d v i e r t a q u e h u b o c a m b i o s e n l o s c o n t r o l e s i n t e r n o s c l a v e s , e l a u d i t deber revaluar el control interno y su efecto en los programas de trabajo.8 6 L a s d e b i l i d a d e s s i g n i f i c a t i v a s e n l o s c o n t r o l e s c l a v e q u e s e h a y a n i d e n t i f i c a d o a l l l e v a r cabo el estudio y evaluacin de la estructura del control interno, deben resolverdescribiendo el enfoque de auditora que se adopt para cubrirlos. En todos los casos,auditor deber hacer una referencia cruzada con los pasos especficos del programaauditora que contengan el enfoque modificado. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN

87Este boletn se emiti en enero de 2002 y fue revisado en marzo de 2010. APNDICE I Boletn 5040PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA PARAEL ESTUDIO Y EVALUACIN DE LAFUNCIN DE AUDITORA INTERNA N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 OBJETIVO DEL BOLETN 3 ALCANCE Y LIMITACIONES 4 OBJETIVOS GENERALES DE AUDITORA 59 CONTROL INTERNO 10 12 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 13 40 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 41 Boletn 5040PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA PARA EL ESTUDIOLA EVALUACIN DE LA FUNCIN DE AUDITORAINTERNA GENERALIDADES 1La administracin de la empresa es responsable de e s t a b l e c e r p o l t i c a s y n o r m a s q u e d la proteccin necesaria a los activos de la misma, de formular sistemas que permitanobtencin de informacin financiera veraz, confiable y oportuna, de buscar la eficiencen la ejecucin de las operaciones propias de la empresa y la adhesin a las polticdictadas por la direccin. Dichas responsabilidades constituyen los objetivprimordiales del control interno contable y administrativo de la empresa. Para cumplcon esta responsabilidad, la administracin de la empresa, en algunas ocasiones, se apoen la funcin de auditora interna. 2La funcin de auditora interna, forma parte de las t c n i c a s d e c o n t r o l i n t e r n o s u j e t a s evaluacin por parte del auditor externo, quien dependiendo del resultado que obtengala evaluacin integral del control interno contable, determinar la naturaleza, oportunidy alcance de sus procedimientos de auditora. OBJETIVO DEL BOLETN 3El propsito de este boletn, es sugerir los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a q u e p u e d e a p l i c el auditor externo para evaluar la funcin de auditora interna y el efecto que sta puetener en la determinacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de sus propiprocedimientos de auditora. ALCANCE Y LIMITACIONES 4Este boletn es aplicable nicamente a aquellos casos e n q u e e l a u d i t o r e x t e r n o , a n t e presencia de una funcin de auditora

interna que aparenta constituir una adecuatcnica de control, la evaluar para determinar la naturaleza, oportunidad y alcancesus procedimientos de auditora. OBJETIVOS GENERALES DE AUDITORA 5Los objetivos generales de auditora para evaluar la f u n c i n d e a u d i t o r a i n t e r n a s o n l siguientes:6 a ) C o n o c e r l a f u n c i n . 7 b ) E v a l u a r l a c o m p e t e n c i a p r o f e s i o n a l d e s u p e r s o n a l . 8 c ) E v a l u a r s u o b j e t i v i d a d . 9d) Evaluar el grado de confiabilidad de la funcin de auditora interna c o m o u n a tcnica de control interno. CONTROL INTERNO
10El auditor externo, como parte de su auditora, evaluar la funcin de auditora internde conformidad con los lineamientos del Boletn 3050 de esta Comisin. 11El auditor externo, al evaluar la funcin de auditora interna como una tcnica de contrinterno, determinar si a su juicio cumple totalmente con los objetivos de control internsi cumple parcialmente o si no cumple. Con base en esta evaluacin, el auditor exterdecidir confiar o no en la funcin de auditora interna, para determinar la naturalezoportunidad y alcance de sus procedimientos de auditora.12Una funcin de auditora interna eficaz, justificar con frecuencia una modificacin enalcance, naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditora ejecutados porauditor externo, pero no puede eliminarlos. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA

13Para evaluar la funcin de auditora interna, a c o n t i n u a c i n s e d e t a l l a n e n f o r enunciativa y no limitativa, algunos de los procedimientos de auditora aplicables:1 4 1 . P a r a c o n o c e r l a f u n c i n d e auditora interna, se debe investigar y documentar l o siguiente:1 5 a ) P o s i c i n d e l a f u n c i n d e a u d i t o r a i n t e r n a d e n t r o d e l a o r g a n i z a c i n g e n e r a l . 1 6 b ) O r g a n i z a c i n d e l d e p a r t a m e n t o d e a u d i t o r a i n t e r n a , n m e r o d e p e r s o n a s , responsabilidades organizacionales y capacidad tcnica.1 7 c ) P o l t ic a s p ar a la c o nt rat ac i n, e nt re n am ie nt o , a s i g n a c i n d e l t r a b a j o , p r o m o c i supervisin y evaluacin del personal de auditora interna.1 8 d ) B a s e s p a r a l a d e t e r m i n a c i n d e l a n a t u r a l e z a , o p o r t u n i d a d y a l c a n c e d e s u s exmenes de sus procedimientos, preparacin de informes y seguimiento de lomismos.1 9 e ) M t o d o s y t c n i c a s u t i l i z a d o s p o r e l p e r s o n a l d e a u d i t o r a i n t e r n a p a r a a p l i c a r los procedimientos.2 0 f ) R e s u l t a d o s o b t e n i d o s e n l o s e x m e n e s e f e c t u a d o s p o r e l d e p a r t a m e n t o d e auditora interna en el ao en curso.2 1 g ) A d o p c i n d e s u s r e c o m e n d a c i o n e s p o r l a a d m i n i s t r a c i n . 222. Evaluar la competencia profesional del personal de auditora interna, i n c l u y e investigar y documentar lo siguiente:

2 3 a ) N i v e l e s m n i m o s d e e s t u d i o s y d e e x p e r i e n c i a p r c t i c a c o n t a b l e y e n a u d i t o r a requeridos para los candidatos.2 4 b ) F u e n t e s d e r e c l u t a m i e n t o d e l a s q u e s e o b t i e n e e l p e r s o n a l . 2 5 c ) E x p e r i e n c i a d e l p e r s o n a l . 2 6 d ) P r o g r a m a s d e e n t r e n a m i e n t o p a r a m a n t e n e r a c t u a l i z a d o s a l o s a u d i t o r e s internos, de los acontecimientos recientes en la industria, la compaa,contabilidad, auditora, fiscal y el contenido de esos programas.2 7 3 . E v a l u a r la objetividad de la funcin de auditora interna, c o m p r e n d e l a r e v i s i n y consideracin de lo siguiente:2 8 a ) I n d e p e n d e n c i a y a u t o r i d a d p a r a e x a m i n a r e i n f o r m a r c u a l q u i e r a s p e c t o d e l a s actividades de la empresa.2 9 b ) Q u e l o s i n f o r m e s d e l a u d i t o r i n t e r n o l l e g u e n o p o r t u n a m e n t e a l a g e r e n c i a y a l consejo de administracin.3 0 c ) E x i s t e n c i a d e u n p l a n f o r m a l d e a u d i t o r a y e l n i v e l j e r r q u i c o d e s u a p r o b a c i n 31d) La calidad y contenido de los informes de los auditores internos.32e) Independencia de responsabilidades operacionales.33f) Apoyo gerencial que d como resultado, acciones correctivas.344. Evaluar la ejecucin de la funcin de auditora interna comprende:35a) La revisin de los papeles de trabajo para saber si stos cumplen con las normaprofesionales de ejecucin, cuidado y diligencia profesional.36b) Examinar algunas de las partidas revisadas por los auditores internos.375. Documentar el resultado del estudio y evaluacin de la funcin de auditora interna travs de:38a) La informacin descrita sobre la funcin de auditora interna.

39b) Las conclusiones respecto a la c o m p e t e n c i a y o b j e t i v i d a d d e l p e r s o n a l d e auditora interna que se incluirn con la dems documentacin sobre laevaluacin del control interno.4 0 c ) L a c o n f i a n z a q u e s e p l a n e a d e p o s i t a r e n l a f u n c i n d e a u d i t o r a i n t e r n a c o m o u control interno contable y las intenciones de utilizar a su personal para ayudarauditor independiente, se incluirn en la documentacin de planeacin relativaal enfoque general de la auditora.

FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 41Este boletn se emiti en octubre de 1984 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5050UTILIZACIN DEL TRABAJO DE UNESPECIALISTA N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 OBJETIVO DEL BOLETN 3 ALCANCE Y LIMITACIONES 4 22 CONTROL INTERNO 23 37 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 38 55 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN 56 Boletn 5050UTILIZACIN DEL TRABAJO DE UN ESPECIALISTA GENERALIDADES 1Las normas de auditora generalmente aceptadas, i n d i c a n q u e e l a u d i t o r , m e d i a n t e s procedimientos de auditora, debe obtener evidencia comprobatoria suficientecompetente en el grado que requiera para suministrar una base objetiva para su opininasesorarse por ingenieros, abogados, actuarios, peritos, valuadores, gelogos, etc., paobtener evidencia que le permita reunir elementos de juicio suficientes sobre dichaspectos.2 E n c o n s e c u e n c i a , n o obstante que ciertas cifras o declaraciones informativas c o n t e n i d en los estados financieros se encuentran respaldadas por informes, opinionevaluaciones, declaraciones, etc., resultantes de trabajos efectuados por especialistassean responsabilidad primaria de la administracin de la empresa, el auditor, al practicun examen de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas, tambin decubrir como parte de su auditora, la revisin de los trabajos realizados porespecialista, enfocando su atencin hacia aquellos elementos objetivos susceptiblescomprobar y a la evaluacin general de la razonabilidad de los resultados obtenidosfuncin a su conocimiento del negocio del cliente y de las conclusiones derivadas deaplicacin de sus propios procedimientos de auditora. OBJETIVO DEL BOLETN

3El propsito de este boletn, es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a q u e consideran adecuados para la revisin del trabajo de un especialista. ALCANCE Y LIMITACIONES 4El presente boletn se refiere exclusivamente a los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a q u e pueden aplicar cuando se decide utilizar el trabajo de un especialista.5 P a r a e f e c t o s d e e s t e b o l e t n , u n e s p e c i a l i s t a e s l a p e r s o n a o f i r m a q u e p o s conocimientos tcnicos y experiencia en un determinado campo de accin, diferente alla contabilidad y auditora y puede ser contratado tanto por el cliente como por el audito 6Este boletn no es aplicable a la utilizacin del trabajo d e u n e s p e c i a l i s t a q u e f o r m e p a r del equipo profesional del auditor, ya que este caso queda cubierto en las disposicionnormativas relativas al control de calidad, y planeacin y supervisin del trabajoauditora. Objetivo de los procedimientos de auditora 7Los objetivos generales de los procedimientos de a u d i t o r a p a r a l a r e v i s i n d e l t r a b a efectuado por un especialista, son los siguientes:8 a ) C o n o c e r l o s e v e n t o s o t r a n s a c c i o n e s q u e h a y a n r e q u e r i d o o r e q u i e r a n d e l t r a b a j o d un especialista, dando consideracin a:9 L a i m p o r t a n c i a d e l a p a r t i d a i n v o l u c r a d a e n r e l a c i n a l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s tomados en su conjunto.1 0 L a n a t u r a l e z a y c o m p l e j i d a d d e l a s u n t o , i n c l u y e n d o e l r i e s g o d e e r r o r i n h e r e n t e . 1 1 C u a l q u i e r e v i d e n c i a d e a u d i t o r a c o n l a q u e y a s e c u e n t e . 12b) Evaluar si se trata de un evento o transaccin que requiera de su r e g i s t r o c o n t a b l e nicamente su revelacin en los estados financieros. Ejemplos de estas situacioneen forma enunciativa pero no limitativa, pueden referirse a:1 3 V a l u a c i n d e c i e r t o t i p o d e a c t i v o s , t a l e s c o m o i n m u e b l e s , m a q u i n a r i a y e q u i p o , obras de arte, piedras preciosas, etctera.1 4 D e t e r m i n a c i n d e c a n t i d a d e s o c o n d i c i o n e s f s i c a s d e a c t i v o s , t a l e s c o m o r e s e r v de mineral, materiales almacenados a granel, vida til remanente de instalaciono equipos, etctera.1 5 D e t e r m i n a c i n d e c i f r a s m e d i a n t e l a a p l i c a c i n d e t c n i c a s o m t o d o s especializados, como pueden ser los clculos actuariales.1 6 M e d i c i n d e g r a d o s d e a v a n c e d e o b r a s o t r a b a j o s e n p r o c e s o , p a r a e f e c t o s d e comprobar los ingresos y costos.1 7 I n t e r p r e t a c i o n e s t c n i c a s d e contratos, disposiciones legales o e s t a t u t a r i a s , reglamentos, etctera. 1 8 c ) C o m p r o b a r s u a d e c u a d o r e g i s t r o c o n t a b l e . 1 9 d ) C o m p r o b a r s u a d e c u a d a r e v e l a c i n . 2 0 E l a u d i t o r d e b e r c u i d a r q u e l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s

c o n t e n g a n u n a a d e c u a revelacin de estos hechos o transacciones, de tal suerte que la informacimostrada pueda ser debidamente evaluada por los usuarios de los mismos.2 1 e ) S a t i s f a c e r s e d e l a c a p a c i d a d p r o f e s i o n a l e independencia del especialista.22f) Evaluar la razonabilidad de los resultados del trabajo del especialista. CONTROL INTERNO 23La revisin, estudio y evaluacin de la efectividad del c o n t r o l i n t e r n o , d e b e r d i r i g i r principalmente a los siguientes aspectos:2 4 a ) A p r o b a c i n p o r p a r t e d e l a administracin del especialista seleccionado.25Es responsabilidad de la administracin, la seleccin y designacin del e s p e c i a l i s que estar autorizado para desempear determinado trabajo, as como de que scuente con la capacidad necesaria que garantice resultados satisfactorios.2 6 b ) C o m u n i c a c i n c o n e l e s p e c i a l i s t a . 2 7 D e b e e x i s t i r u n c l a r o e n t e n d i m i e n t o , p r e f e r e n t e m e n t e p o r e s c r i t o , e n t r e c l i e n t e especialista sobre la naturaleza del trabajo de este ltimo, cubriendo entre otraspectos, los siguientes.2 8 O b j e t i v o s y a l c a n c e d e l t r a b a j o . 2 9 M t o d o s y s u p u e s t o s q u e s e a p l i c a r n y e n s u c a s o c o n s i s t e n c i a c o n l o s empleados en el ao anterior.3 0 U t i l i z a c i n d e l t r a b a j o p o r e l a u d i t o r , i n c l u y e n d o l a p o s i b l e c o m u n i c a c i n a terceros o referencia en los estados financieros.3 1 F o r m a y c o n t e n i d o d e l p r o d u c t o t e r m i n a d o q u e p e r m i t a e v a l u a r s e y s e r v i r c o m o evidencia del evento o transaccin involucrado. 3 2 L o s p u n t o s a n t e s c i t a d o s , t a m b i n s e r a n a p l i c a b l e s p a r a a q u e l l o s c a s o s e n q u e auditor contratase directamente los servicios de un especialista, quien sin ser parde su equipo de trabajo, le ayudase en su revisin.3 3 c ) I n d e p e n d e n c i a d e l e s p e c i a l i s t a . 3 4 E s m u y d e s e a b l e q u e e l e s p e c i a l i s t a s e a u n a p e r s o n a o f i r m a i n d e p e n d i e n t e d cliente, a fin de obtener mayor confianza de que su trabajo ser ejecutado con totimparcialidad; sin embargo, cuando las circunstancias no lo permitan, se pueusar el trabajo de un especialista que tenga relaciones con el cliente, pero el auditdebe considerar la necesidad de aplicar procedimientos adicionales de auditora,relacin a parte o la totalidad de los supuestos, mtodos o resultados del trabajo despecialista, para determinar que los resultados son razonables, o contratarespecialista para tal propsito.3 5 E l r i e s g o d e q u e l a o b j e t i v i d a d d e u n e s p e c i a l i s t a s e v e a a f e c t a d a , s e i n c r e m e n cuando ste sea empleado del cliente o se relacione de alguna manera concuando, por ejemplo exista parentesco, dependencia econmica o tenga alguinversin con el cliente. Asimismo, se debe considerar cualquier otro requisitoindependencia establecido por alguna disposicin legal, estatutaria o reglamentari3 6 d )

R e v i s i n o a n l i s i s d e l o s r e s u l t a d o s . 3 7 D e b i d o q u e l o s r e s u l t a d o s d e l t r a b a j o d e u n e s p e c i a l i s t a p o d r a n r e p e r c u t i r e n informacin mostrada en los estados financieros, la empresa tiene la obligacincomprobar que el trabajo se desarroll conforme a lo acordado y que, en su caso,especialista se bas en los datos o elementos objetivos suministrados porempresa. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 38 Estudio general de los estados financieros y cambio de i m p r e s i o n e s c o n l o s d i r e c t i v o s de la empresa, acerca de la existencia de situaciones, eventos o transacciones que hayarequerido o requieran de la participacin de un especialista. 39El estudio general de los estados financieros y las e n t r e v i s t a s c o n l o s e j e c u t i v o s q ocupen puestos clave dentro de la organizacin, sin limitarse a aquellos nicamenconectados con las reas financiera y contable, permitir conocer la existenciasituaciones, eventos o transacciones importantes, que requieran de la participacin deespecialista y los planes de la empresa al respecto, tales como clculos actuariales de lestimaciones para planes de pensiones, primas de antigedad o reservas tcnicadeterminacin de reservas de mineral, cuantificacin de existencias fsicas de ciertinventarios almacenados a granel, interpretaciones tcnicas de disposicioncontractuales o legales, etctera.4 0 I n v e s t i g a c i n a c e r c a d e l a c a p a c i d a d p r o f e s i o n a l d e l e s p e c i a l i s t a . 41Esta investigacin puede efectuarse mediante la aplicacin de los p r o c e d i m i e n t o s q u e estimen pertinentes, dando consideracin a aspectos tales como la revisin efectuada pel propio cliente, la existencia de elementos que acrediten su competencia en la matericomo el ttulo profesional, licencias, permisos o autorizaciones expedidas pdependencias oficiales, reputacin o prestigio en el medio, etctera.4 2 Determinar si el especialista es independiente del cliente o el g r a d o d e r e l a c i n q u e mantiene.4 3 E s t o p u e d e l o g r a r s e p o r medio del cambio de impresiones con el cliente o m e d i a n t e obtencin de comunicacin escrita o verbal del especialista.4 4 Analizar y evaluar los resultados del trabajo del e s p e c i a l i s t a . 45El auditor debe obtener certeza razonable de q u e e l t r a b a j o d e u n e s p e c i a l i s t a , c o n s t i t u evidencia apropiada de auditora y respalda la informacin financiera. Para ello debe:4 6 C o n s i d e r a r s i l a fuente de datos usada por el especialista fue adecuada ( s u f i c i e n t e , apropiada y confiable), de acuerdo con las circunstancias, para lo cual losprocedimientos de auditora podran incluir, entre otros:4 7 a ) P r u e b a s s o b r e la informacin proporcionada por el cliente al especialista.48b) Investigaciones con el especialista p a r a d e t e r m i n a r c m o s e s a t i s f i z o d e q u e l a informacin que obtuvo fuera suficiente, apropiada y confiable. 49 Conocer y comprender, aunque no sean de su r e s p o n s a b i l i d a d , l o s m t o d o s y s u p u e s t o usados por el especialista para determinar su razonabilidad en funcin del conocimientdel auditor sobre el negocio del cliente y a los resultados de sus propios procedimientode auditora.5 0 P a r a e l l o , el auditor puede examinar los papeles de trabajo o la d o c u m e n t a c i n q evidencien el trabajo efectuado por el especialista, y comentar

los aspectos msignificativos del mismo.5 1 C e r c i o r a r s e d e q u e l o s resultados del trabajo del especialista respaldan la i n f o r m a c i n relativa mostrada en los estados financieros.5 2 C o m p r o b a r s u adecuado registro contable, presentacin o revelacin en los e s t a d o s financieros.5 3 E l a u d i t o r d e b e c e r c i o r a r s e q u e l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s y s u s n o t a s i n c l u y a n l o s a c t i v o pasivos, ingresos, costos y gastos derivados de los eventos, hechos o transaccionescuya cuantificacin o determinacin de efectos particip un especialista, para quepresenten de conformidad con las Normas de Informacin Financiera y se efecten lrevelaciones que sealan los mismos.5 4 Obtener las correspondientes declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n . 55Debido a la naturaleza, complejidad y p o s i b l e i m p o r t a n c i a d e l o s a s p e c t o s q u e r e q u i e r de la intervencin de un especialista para su cuantificacin o determinacin de efectosque como antes se dijo, la responsabilidad primaria de su revisin y razonabpresentacin en los estados financieros recae en la administracin de la empresa,necesario que dichos aspectos queden debidamente cubiertos en la carta de declaracionde la empresa al auditor, a la que se hace mencin en el Boletn de esta Comisin. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN 56Este boletn fue emitido en febrero de 1986 y revisado en marzo de 2010. Boletn 5060 PARTES RELACIONADAS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 ALCANCE 4 PARTES RELACIONADAS EN EL CONTEXTO DE UNA AUDITORA DEESTADOS FINANCIEROS 5 OBJETIVO DEL BOLETN 6 OBJETIVO DE AUDITORA 7 CONTROL INTERNO 89 RIESGOS DE AUDITORA 10 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA: 11P l a n e a c i n 1 2

 1 3 R e v i s i n a n a l t i c a 1 4 1 5 E s t u d i o y e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r o l i n t e r n o 1 6 1 7 P r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a d e e v a l u a c i n d e l r i e s g o 1 8 2 2 Compartir informacin relevante sobre partes relacionadas entre el equipo detrabajo23 24Comprender la razn de negocio de las relaciones y operaciones con partesrelacionadas de la entidad y los controles de la entidad sobre ellas25 26P r u e b a s s u s t a n t i v a s 2 7 3 1 Riesgo importante de error material relativo a una aseveracin de operacin avalor razonable32 34 CONSECUENCIA DE IDENTIFICAR RELACIONES U OPERACIONESCON PARTES RELACIONADAS QUE NO FUERON PREVIAMENTEIDENTIFICADAS O REVELADAS 35 DECLARACIONES POR ESCRITO 36 EVALUACIN DE LAS RELACIONES CON PARTES RELACIONADAS,OPERACIONES Y REVELACIONES 37 COMUNICACIN CON AQUELLOS ENCARGADOS DEL GOBIERNOCORPORATIVO O SU EQUIVALENTE 38 DOCUMENTACIN 39 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RELATIVOS A LA REVELACINDE PARTES RELACIONADAS 40 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 41

Boletn 5060PARTES RELACIONADAS GENERALIDADES 1La Norma de Informacin Financiera C -13 (NIF C-13) Partes relacionadas emitida pel Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de InformaciFinanciera (CINIF) con vigencia a partir del 1 de enero de 2007, establece las normparticulares de revelacin aplicables a las operaciones con partes relacionadas, paponer de manifiesto la posibilidad de que los estados financieros pudieran estar afectado afectarse en el futuro por la existencia de partes relacionadas, as como por loperaciones celebradas y los saldos pendientes con stas. 2El Boletn NIF C-13 seala en la introduccin las r a z o n e s p a r a e m i t i r e s t a n o r m a , l principales cambios en relacin con pronunciamientos anteriores, las bases del marconceptual que se utilizaron para la elaboracin de esta NIF y la convergencia con lnormas internacionales de informacin financiera. Algunos sealamientos de los puntanteriores son:a) Se ampla el concepto de partes relacionadas para incluir las siguientes: El negocio conjunto en el que participa la entidad informante. Los familiares cercanos del personal gerencial clave o directivos relevantes. El fondo derivado de un plan de remuneraciones por obligaciones laborales.b) Se incorpora la obligacin de revelar la relacin entre las entidades controladora ysubsidiaria con independencia de que se hayan llevado a cabo o no operacionesentre ellas en el periodo.c) Se establece la obligacin de revelar los beneficios al personal gerencial clave odirectivos relevantes de la entidad.d) En atencin a la NIF A-2, Postulados bsicos , para considerar la existencia departes relacionadas, se atender a la sustancia econmica de la relacin entre laspartes con independencia de la forma legal de dicha relacin.e) Esta NIF C-13 converge en lo esencial con la NIC 24, ya que incorpora lasdefiniciones, los criterios de identificacin de las partes relacionadas y las normasde revelacin que dicha NIC establece. 3Las siguientes definiciones se incluyen en la N I F C - 1 3 : a) Entidad informante . Es la entidad emisora de los estados financieros.b) Parte relacionada . Es toda persona fsica o entidad, distinta a la entidadinformante, que:i) Directa o indirectamente a travs de uno o ms intermediarios: Controla a, es controlada por, o est bajo control comn de, la entidadinformante, tales como: entidades controladoras, subsidiarias y afiliadas, as como, personas fsicas socios o accionistas, miembros del consejo deadministracin y personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidainformante. Ejerce influencia significativa sobre, es influida significativamente por, o estbajo influencia significativa comn de la entidad informante, tales como:entidades tenedoras de asociadas, asociadas y afiliadas, as como, personasfsicas socios o accionistas, miembros del consejo de administracin ypersonal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad informante.ii) Es un negocio conjunto en el que participa la entidad informante.iii) Es familiar cercano de alguna de las personas que se ubican en los supuestosdel inciso (i).iv) Es una entidad sobre la cual alguna de las personas que se encuentran en lossupuestos sealados en los incisos i) y iii) ejerce control o

influenciasignificativa.v) Es un fondo derivado de un plan de remuneraciones por beneficios a empleado(incluye beneficios directos a corto y largo plazo, beneficios por terminacin ybeneficios pos retiro), ya sea de la propia entidad informante o de alguna otraque sea parte relacionada de la entidad informante.c) Operaciones entre partes relacionadas . Es toda transferencia de recursos, serviciu obligaciones realizadas entre la entidad informante y una parte relacionada conindependencia de que exista o no un precio o contraprestacin.d) Familiar cercano . Es el cnyuge, la concubina, el concubinario y el parienteconsanguneo o civil hasta el cuarto grado o por afinidad hasta el tercer grado dealgn socio o accionista, miembro del consejo de administracin o de algnmiembro del personal gerencial clave o directivo relevante de la entidadinformante. ALCANCE 4Este boletn se refiere a los procedimientos de a u d i t o r a a p l i c a b l e s a c e r c a d e l relaciones y operaciones con partes relacionadas cuando se realiza una auditoraestados financieros. PARTES RELACIONADAS EN EL CONTEXTO DE UNAAUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS 5Es relevante para el auditor el obtener y entender las r e l a c i o n e s y o p e r a c i o n e s c o n p a r t relacionadas de la entidad, y su importancia y efectos para y sobre los estadfinancieros.El riesgo de error en la informacin financiera puede ser mayor cuando la entidadtenga procedimientos para identificar y contabilizar o revelar, apropiadamente, lrelaciones y operaciones con partes relacionadas, entre otras por las siguientes razones:a) Las operaciones con partes relacionadas pueden ser informales.b) Los sistemas de informacin pueden no estar diseados para identificar o resumirlas operaciones y saldos pendientes entre una entidad y sus partes relacionadas.c) Las operaciones con partes relacionadas pueden no tener las contraprestaciones deservicio, venta, prstamo, etctera.Las relaciones con partes relacionadas pueden presentar ms oportunidades de colusiencubrimiento o manipulacin, resultando en un mayor riesgo de fraude, especialmentsi las partes relacionadas no son reveladas al auditor. OBJETIVO DEL BOLETN 6El objetivo del boletn, es orientar al auditor respecto d e l o s p r o c e d i m i e n t o s y t c n i c a s auditora aplicables al examen de las relaciones y operaciones con partes relacionadaadems, incluye procedimientos y tcnicas, cuya aplicacin se recomienda para evalusi la evidencia que obtiene el auditor es suficiente y competente para respaldar su opinicuando se lleva a cabo una auditora de estados financieros, de acuerdo con las normasprocedimientos de auditora generalmente aceptadas. Los procedimientos a disear porauditor, considerar en cuanto a naturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenta lcondiciones y caractersticas de la entidad. OBJETIVO DE AUDITORA 7El objetivo de la auditora es obtener evidencia s u f i c i e n t e y a p r o p i a d a a c e r c a d e contabilizacin y la revelacin en los estados financieros de las relaciones y operacioncon partes relacionadas, por medio de:a) Obtencin de informacin que permita el entendimiento de estas relaciones yoperaciones.b) En el contexto del marco aplicable de informacin financiera: La identificacin y evaluacin de los riesgos de errores importantes en losestados financieros resultantes de las

relaciones y operaciones con partesrelacionadas. Respondiendo a esos riesgos evaluados mediante el diseo y realizacin deprocedimientos adicionales de auditora. CONTROL INTERNO 8El estudio y evaluacin del control interno al r e a l i z a r l o c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o e n Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno de las normas de auditora,auditor observar el cumplimiento de las polticas y procedimientos establecidos paproporcionar una seguridad razonable para lograr los objetivos especficos de la entidarevisando y evaluando lo siguiente:a) El ambiente de control.b) La evaluacin de riesgos.c) Los sistemas de informacin y comunicacin.d) Los procedimientos de control.e) La vigilancia.As, se determina la naturaleza, alcance y oportunidad de pruebas de auditora. 9El auditor asegurar que se cumplan los objetivos r e l a t i v o s a a u t o r i z a c i n , v e r i f i c a c i n evaluacin, incluyendo los que sean aplicables a la tecnologa de informacin del contrinterno contable. Algunos ejemplos de aspectos a considerar en la revisin, estudioevaluacin de la efectividad del control interno contable sobre las relacionesoperaciones con partes relacionadas, en forma enunciativa mas no limitativa, son lcontroles clave, en cuanto a: Las polticas y procedimientos para identificar y autorizar transacciones con partesrelacionadas, as como para su registro y revelacin en los estados financieros. Segregacin adecuada de las funciones de autorizacin, compra, recepcin,enajenacin, verificacin de documentacin, crdito, embarques, facturacin,cobranza, devoluciones, registro y cobro y pago. Autorizacin a diferentes niveles para contratar pasivos, adquirir bienes. Uso y control efectivo de rdenes de compra y notas de recepcin pre numeradaspara inversiones, gastos, compras, etctera. Revisin de facturas, precios y clculos, as como cotejo contra las rdenes decompra y notas de recepcin. Conciliaciones peridicas de saldos y operaciones con las partes relacionadas. Confirmaciones peridicas por escrito de los saldos y operaciones celebradas endeterminado periodo. Custodia fsica de la documentacin por cobrar y por pagar (contratos, facturas,recibos, etctera). Existencia de autorizacin para otorgar o recibir en garanta o prenda. Que se lleve a cabo un seguimiento oportuno y sistemtico de las polticas y losacuerdos del Consejo de Administracin, de las Asambleas de Accionistas y de losrganos de Gobierno equivalentes. Que se efecte una evaluacin peridica del estado que guardan los activos ypasivos y contingentes y compromisos adquiridos y asumidos. Que se obtengan en forma directa los saldos y operaciones celebradas con partesrelacionadas de los sistemas de informacin contable. Las revisiones peridicas de transacciones y saldos por personal diferente a quienea r t i c i a n e n s u autorizacin reistro custodia etctera. RIESGOS DE AUDITORA 10Al disear las pruebas de auditora de las relaciones y o p e r a c i o n e s c o n p a r t relacionadas, el auditor incluir aquellos factores o condiciones que pueden influir endeterminacin del riesgo de auditora y en la identificacin y evaluacin del riesgofraude. Dichos factores se pueden relacionar, tanto con el riesgo inherente como conriesgo de que los controles relativos no lo detecten, o bien, que el auditor no lo descubrEjemplo de estos factores pueden ser los siguientes:a) Falta de polticas y procedimientos para identif icar y autorizar transacciones conpartes relacionadas, as como para su registro y revelacin en los estadosfinancieros.b) Falta de segregacin adecuada de funciones.c) Ausencia de

varios niveles de autorizacin para las diferentes operaciones conpartes relacionadas.d) Registros contables poco confiables.e) Ausencia de controles para verificar facturas contra notas de embarque, precios yclculos y asegurar que las rdenes de compra se cotejen contra las notas derecepcin.f) Falta de controles para asegurar que los artculos y servicios que se adquieren,contratan o venden, son recibidos o proporcionados por la entidad.g) Ajustes frecuentes en las cuentas de activo, pasivo o resultados.h) Ausencia de conciliaciones de saldos y operaciones.i) Ausencia de confirmaciones por escrito de saldos y operaciones. j) Falta de comunicacin entre el departamento que controla las operaciones conpartes relacionadas y el departamento de contabilidad.k) No utilizacin de revisiones analticas mediante los cuales puedan determinarse: Variaciones anormales que puedan ser indicativas de errores y otrasirregularidades en el registro de las operaciones. Situaciones que puedan ser indicativas de problemas que hagan peligrar lacontinuidad de la entidad operando como un negocio en marcha. Transacciones no recurrentes o poco usuales. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 11Los procedimientos y tcnicas de auditora a que se refieren l o s s i g u i e n t e s p r r a f o s , s aplicables en las auditoras de estados financieros, y ayudan al auditor a obtenevidencia suficiente y competente relativa a las aseveraciones de dichos estados sobre lrelaciones y operaciones con partes relacionadas. Para este propsito el auditdeterminar, cuidadosamente, cules de esos procedimientos y tcnicas, y con qalcance y oportunidad los incluir en su programa de trabajo. Planeacin 1 2 C o n f o r m e a l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora , el auditefectuar una planeacin adecuada para alcanzar, totalmente, sus objetivos en la forms eficiente posible, considerando siempre los aspectos de importancia relativa y riesde auditora.1 3 A d e m s , e l a u d i t o r o b t e n d r i n f o r m a c i n s o b r e l a s o p e r a c i o n e s c o n p a r t e s r e l a c i o n a d con los conceptos de las operaciones, vencimientos, tasas de intereses, monedas en qfueron contratadas, descuentos, etc. Esas caractersticas incluyen la forma en que operaentidad, sus condiciones jurdicas, sistemas de informacin, polticas de registrestructura y calidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicin de lneasautoridad y responsabilidad, existencia de auditora interna y, en su caso, determinar lposibles limitaciones que pueden afectar su trabajo y el efecto en su opinin. Revisin analtica 14El auditor utilizar los procedimientos y tcnicas de r e v i s i n a n a l t i c a d u r a n t e e l p r o c e de planeacin, para conocer las operaciones y funcionamiento de la entidad, localizaridentificar cambios significativos o transacciones inusuales, as como la posibilidadque ciertas cuentas contengan errores o indicios significativos de fraudes y ayudarsela determinacin del alcance, naturaleza y oportunidad de sus procedimientosauditora. Generalmente, en la etapa de planeacin, los utiliza como llamadasatencin y, posteriormente, como pruebas sustantivas para verificar los saldos de lcuentas durante el proceso de la auditora. Estos procedimientos y tcnicas de auditorpueden tener relacin o estar identificadas con el conocimiento de pasivos y provisiony con la determinacin de activos y pasivos contingentes, que por sus caractersticasson cuantificables, as como de compromisos adquiridos por la entidad. 15Algunos de los procedimientos y tcnicas de revisin a n a l t i c a c o m n m e n t e u t i l i z a d por el auditor, son las siguientes:a) Anlisis de

variaciones de cifras de la informacin financiera de un periodo a otroy contra el presupuesto, y obtencin de informacin razonable que justifique esasvariaciones.b) Pruebas globales de impuestos, intereses devengados no pagados, regalas,comisiones, etctera. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 16Consiste en llevar a cabo el estudio y evaluacin del control i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e en identificar los controles clave para el registro contable sobre las aseveraciones de lestados financieros. Lo anterior, incluye la evaluacin de los controles internosambientes de tecnologa de informacin, particularmente, en aplicaciones importantdonde la informacin se procesa sin dejar huellas visibles. En su caso, determinardocumentar el enfoque de la revisin, ya sea alrededor o por medio del uso detecnologa de la informacin.1 7 E l a u d i t o r a p l i c a p r u e b a s d e cumplimiento para adquirir seguridad razonable de que l procedimientos de control, en los que pretende confiar, existen y se aplican eficazmentque se relacionan con procedimientos clave de control, las cuales ha considerado endeterminacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas. Procedimientos de auditora de evaluacin del riesgo Comprobacin de la identidad de las partes relacionadas de la entidad y la naturalezasus relaciones y operaciones.1 8 E l a u d i t o r o b t e n d r d e l a a d m i n i s t r a c i n , a l i n i c i o d e l a a u d i t o r a , l a i d e n t i f i c a c i n d e l partes relacionadas con dicha entidad y la naturaleza de sus relaciones y operaciones.1 9 E l a u d i t o r conocer de cmo la entidad es controlada o influida, y c m o l a e n t i d controla o influye, significativamente, en las partes relacionadas. 20Los errores importantes resultantes de operaciones c o n p a r t e s r e l a c i o n a d a s c frecuencia surgen de fallas de la administracin (ya sean intencionales o no) paidentificar y revelar dichas operaciones. Por tanto, el auditor aplicar los siguientprocedimientos de evaluacin del riesgo, especficamente dirigidos a identificar lrelaciones y operaciones con partes relacionadas no identificadas o reveladas poradministracin:a) Preguntar a la administracin de la entidad acerca de la existencia de operacionesque son importantes y no rutinarias.b) Donde parece que una parte ejerce influencia significativa sobre la entidad, realizprocedimientos con la intencin de identificar y entender la naturaleza de lasrelaciones de negocio que estas partes pueden haber establecido con la entidad.c) Revisar los registros o documentos adecuados de las operaciones que seanimportantes y no rutinarias, y otro tipo de informacin que pueda indicar laexistencia de relaciones u operaciones con partes relacionadas no identificadas oreveladas previamente. Los registros o documentos que el auditor revise, incluir:i) Confirmaciones bancarias y legales obtenidas por el auditor.ii) Actas de asambleas de accionistas y de aquellos encargados del gobiernocorporativo, o su equivalente, y otros registros estatutarios relevantes.2 1 S i e l a u d i t o r i d e n t i f i c a o p e r a c i o n e s q u e s o n i m p o r t a n t e s y n o r u t i n a r i a s , c o n s i d e r a r s i l operaciones indican el posible involucramiento de partes relacionadas no identificadasno reveladas previamente.2 2 E n r e s p u e s t a a l o s r i e s g o s e v a l u a d o s , e l a u d i t o r d i s e a r y r e a l i z a r p r o c e d i m i e n t adicionales de auditora que sean sensibles a los riesgos estimados de errores importantresultantes de operaciones con partes relacionadas. Compartir informacin relevante sobre partes relacionadas entre el equipo de trabajo

23Efectuar una discusin entre los miembros del equipo d e t r a b a j o p a r a e n t e n d e r a entidad y su ambiente y evaluar los riesgos de errores importantes.2 4 C o m u n i c a r a l e q u i p o d e t r a b a j o l a i d e n t i f i c a c i n d e l a s p a r t e s r e l a c i o n a d a s d e l a e n t i d y otros asuntos relevantes que surjan durante la planeacin de la auditora. Comprender la razn de negocio de las relaciones y operaciones con partes relacionadas de laentidad y los controles de la entidad sobre ellas 25El auditor analizar la razn de negocio de las r e l a c i o n e s y o p e r a c i o n e s c o n p a r t relacionadas de la entidad para evaluar si existen riesgos de errores importantes en lestados financieros. Adems, analizar si han sido previamente autorizadas y aprobadas.2 6 E l a u d i t o r e n t e n d e r : a) El control interno, incluyendo el ambiente de control que la administracin haestablecido para mitigar los riesgos de errores importantes resultantes deoperaciones con partes relacionadas.b) Cmo los encargados del gobierno corporativo o su equivalente supervisan laspolticas y procedimientos para identificar y autorizar transacciones con partesrelacionadas, as como para su registro y revelacin en los estados financieros.c) Los controles especficos que el gobierno corporativo o su equivalente hanimplementado para mitigar el riesgo de que la administracin haga caso omiso delos controles relativos a operaciones con partes relacionadas. Pruebas sustantivas 27Los procedimientos que ayudan al auditor a obtener e v i d e n c i a s u f i c i e n t e y c o m p e t e n respecto a las aseveraciones contenidas en los estados financieros en cuanto a existenciintegridad, valuacin, propiedad, presentacin y revelacin, se listan a continuacin:Anlisis de las actas de Juntas del Consejo de Administracin y de la AsambleaAccionistas para conocer de hechos o eventos relativos a demandas, juicios o litigios qpuedan originar pasivos que deban registrarse o, pasivos y activos contingentes ycompromisos que deban revelarse.2 8 L a a p l i c a c i n d e l a tcnica de confirmacin de saldos y operaciones consiste en o b t e n comunicacin escrita de partes relacionadas, en la que stos confirmen estar de acuercon los saldos y operaciones que la entidad tiene en sus registros.2 9 E s conveniente que en los renglones susceptibles de hacerlo s e s o l i c i t e , a d e m s d e confirmacin, un estado de cuenta que permita comprobar el saldo y el registro de ltransacciones llevadas a cabo con la entidad en un determinado periodo y anotadas enmismo. 30El procedimiento de revisin de pagos y cobros p o s t e r i o r e s c o n s i s t e e n e l e x a m e n d e documentacin de los pasivos pagados y activos cobrados con posterioridad a una cierfecha, generalmente la del balance. Tambin se utiliza este procedimiento para examinla documentacin de los pagos y cobros efectuados despus de la fecha a la quesolicit la confirmacin de saldos, de los cuales no se obtuvo respuesta.3 1 E n e l e x a m e n d e l o s c o m p r o b a n t e s q u e s o p o r t a n l o s p a g o s y c o b r o s p o s t e r i o r e s , p e r m i al auditor cerciorarse de su existencia real, de que han sido cubiertos o cobrados y de qse han registrado en el periodo correspondiente. Riesgo importante de error material relativo a una aseveracin de operacin avalor razonable 32Las revelaciones de la entidad pueden afirmar que una o p e r a c i n c o n u n a p a r relacionada ha sido realizada a valor razonable. La

administracin puede encontrar difcprobar tal aseveracin. Cuando sea ste el caso, existe un riesgo importante de queaseveracin puede ser errnea.3 3 C u a n d o l a revelacin de una operacin con una parte relacionada indique o i m p l i q u e q la transaccin fue realizada a valor razonable, el auditor obtendr suficiente evidenciaauditora acerca de la aseveracin.3 4 S i n o l e e s p o s i b l e al auditor obtener suficiente evidencia de auditora a c e r c a d e aseveracin de una operacin a valor razonable, el auditor solicitar a la administracique retire la aseveracin. Si la administracin no est de acuerdo, el auditor consideralas implicaciones para el dictamen. CONSECUENCIA DE IDENTIFICAR RELACIONES UOPERACIONES CON PARTES RELACIONADAS QUE NO FUEROPREVIAMENTE IDENTIFICADAS O REVELADAS 35Si el auditor identifica relaciones u operaciones con partes r e l a c i o n a d a s n o i d e n t i f i c a d o reveladas previamente por la administracin observar lo siguiente:a) Investigar por qu los controles internos de la entidad sobre relaciones yoperaciones con partes relacionadas fallaron en la identificacin o revelacin de lrelaciones u operaciones con partes relacionadas.b) Comunicarlo al resto del equipo de trabajo para que determinen si afecta losresultados y las conclusiones de los procedimientos ya realizados y reevaluar elalcance de su trabajo.c) Solicitar a la administracin la informacin relativa a la totalidad de lasoperaciones con las partes relacionadas identificadas por el auditor y efectuar losprocedimientos de auditora correspondientes; yd) Si la falta de identificacin o revelacin parecen intencionales: (i) comunicar estainformacin a aquellos encargados del gobierno corporativo, o su equivalente, y(ii) evaluar las implicaciones para otros aspectos de la auditora, incluyendo laconfianza puesta en otras respuestas de la administracin a las preguntas delauditor. DECLARACIONES POR ESCRITO 36El auditor obtendr declaraciones por escrito de la a d m i n i s t r a c i n y , c u a n d o s apropiado, de aquellos encargados del gobierno corporativo o su equivalente, crespecto a que:a) La informacin proporcionada al auditor es completa y verdadera acerca de lasrelaciones y operaciones con partes relacionadas.b) Las revelaciones en los estados financieros sobre partes relacionadas fue apropiadde acuerdo con las normas de informacin financiera.c) La contabilizacin de las operaciones con partes relacionadas fue apropiada,teniendo particular consideracin en la razn de negocio.d) La informacin proporcionada al auditor sobre la aseveracin de los valoresrazonables es completa y verdadera. EVALUACIN DE LAS RELACIONES CON PARTESRELACIONADAS, OPERACIONES Y REVELACIONES 3 7 E l a u d i t o r e v a l u a r : a) Si las operaciones con partes relacionadas de la entidad han sido, apropiadamente,contabilizadas y reveladas de acuerdo con el marco aplicable de informacinfinanciera.b) Si cualesquiera otras revelaciones con partes relacionadas han sido presentadas deacuerdo con el marco aplicable de informacin financiera.c) Sin tomar en consideracin el marco aplicable de informacin financiera, si losefectos de las relaciones y operaciones con partes relacionadas pudieran resultar eestados financieros distorsionados. COMUNICACIN CON AQUELLOS ENCARGADOS DELGOBIERNO CORPORATIVO O SU EQUIVALENTE

A no ser que todos aquellos encargados del gobierno corporativo o su equivalente estinvolucrados en la administracin de la entidad, el auditor les informar de:a) La naturaleza, grado, razn fundamental y revelacin de relaciones y operacionescon partes relacionadas importantes, incluyendo aqullas que involucren conflictode inters real o percibido.b) Temas importantes identificados durante la auditora acerca de las relaciones yoperaciones de la entidad con partes relacionadas. DOCUMENTACIN 39Adems de los requisitos de documentacin, la r e s p o n s a b i l i d a d d e l a u d i t o r a l c o n s i d e r fraude en una auditora de estados financieros, el auditor documentar:a) La identidad de las partes relacionadas y la naturaleza de la relacin de esas partesrelacionadas.b) Los procedimientos realizados para cumplir con los requerimientos sealados enprrafo 20 b) y donde sea aplicable, las partes relacionadas identificadas con laparte dominante a que se refiere ese prrafo. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RELATIVOS A LAREVELACIN DE PARTES RELACIONADAS 40El auditor verificar que los estados financieros y sus notas c u m p l a n c o n l a s r e v e l a c i o n requeridas por las normas de informacin financiera. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 41Este boletn se emiti el 31 de diciembre de 2007 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5070COMUNICACIONES ENTRE EL AUDITORSUCESOR Y EL AUDITOR PREDECESOR N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 15 ALCANCE Y LIMITACIONES 68 OBJETIVO DEL BOLETN 9 PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS 10 26 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 27 Boletn 5070COMUNICACIONES ENTRE EL AUDITOR SUCESOR Y EAUDITOR PREDECESOR GENERALIDADES 1Durante el ejercicio de su profesin, un auditor puede s e r l l a m a d o a s u c e d e r o r e e m p l a z a un colega en la realizacin de un examen de estados financieros.2 A l p r e s e n t a r s e e s t a s i t u a c i n , a n t e s de aceptar el compromiso, el auditor necesita o b t e n informacin del cliente en prospecto, de algunas otras personas y entidades, as como dcolega a quien se pretende suceder o reemplazar. De esta manera, tendr mayorelementos de juicio para decidir sobre la aceptacin del trabajo.3 P r e d e c e s o r es el trmino empleado para un auditor que renuncia a

c o n t i n u a r c o m o t a l es notificado de que sus servicios profesionales han terminado.4 E l a u d i t o r q u e e s i n v i t a d o a h a c e r u n a p r o p u e s t a o a c e p t a l l e v a r a c a b o u n e x a m e n estados financieros, es conocido como sucesor.5 U n a c o r r e c t a c o m u n i c a c i n c o n e l a u d i t o r a q u i e n s e p r e t e n d e s u c e d e r o r e e m p l a z constituye una conducta tica apropiada y pone de manifiesto principios fundamentalde cooperacin as como fortalecer las relaciones profesionales. ALCANCE Y LIMITACIONES 6Este boletn es aplicable cuando un Contador Pblico h a s i d o c o n t r a t a d o o e s t p o r s contratado para hacer un examen de estados financieros, de acuerdo con normasauditora generalmente aceptadas, de una entidad en la cual ya exista un auditindependiente a quien se pretenda suceder o reemplazar.7 E l p r e s e n t e b o l e t n c o n t i e n e l o s p r o c e d i m i e n t o s r e l a t i v o s a l a o b t e n c i n d e i n f o r m a c i que provenga del auditor a quien se pretende suceder o reemplazar, con la cual el posibnuevo auditor podr tener mayores elementos de juicio para decidir sobre la aceptacidel trabajo.8 P o r l o a n t e s mencionado, este boletn no pretende tomar en cuenta o t r a s c i r c u n s t a n c i que hicieran necesaria la obtencin de informacin por parte del auditor sucesdirectamente del cliente en prospecto y de algunas otras personas o entidades. Essituacin ya se encuentra incluida en otros boletines. OBJETIVO DEL BOLETN 9El objetivo de este boletn, es proporcionar los p r o c e d i m i e n t o s m n i m o s q u e d e b existir cuando ocurre o se encuentra en proceso un cambio de auditores, para lograr uadecuada comunicacin profesional entre el auditor sucesor y su predecesor. PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS 10La comunicacin entre auditor sucesor y predecesor ya sea v e r b a l o e s c r i t a , d e b e r s e r carcter confidencial, aun cuando el sucesor acepte o no examinar los estadfinancieros.1 1 P u e d e h a b e r d o s t i p o s d e comunicacin entre el auditor sucesor y predecesor, a saber:1 2 a ) C o m u n i c a c i o n e s a n t e s d e l a aceptacin del examen de estados financieros1 3 C o n s e g u i r d e l c l i e n t e e n p r o s p e c t o l a a u t o r i z a c i n p a r a o b t e n e r i n f o r m a c i n d e l auditor predecesor.1 4 I n v e s t i g a r l a s c a u s a s y c o n s i d e r a r l a s i m p l i c a c i o n e s c u a n d o e l c l i e n t e e n prospecto impida o limite las respuestas del auditor predecesor, antes de decidirsi acepta el encargo como auditor.1 5 P r e g u n t a r a l a u d i t o r p r e d e c e s o r s o b r e l a s r a z o n e s q u e l c o n o c e r e l a t i v a s a l cambio de auditor, tales como:1 6 D e s a c u e r d o s e n r e l a c i n c o n l a a p l i c a c i n d e n o r m a s d e i n f o r m a c i n financiera, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora y otrosasuntos de similar importancia.1 7 H e c h o s q u e p u e d e n a f e c t a r l a i n t e g r i d a d d e l a a d m i n i s t r a c i n y o t r o s a s u n t o s de importancia semejante.1 8 E s t a b l e c e r c o n e l a u d i t o r

p r e d e c e s o r , l a i m p o r t a n c i a q u e t i e n e c o n t a r c o n prontitud y en forma completa con la informacin solicitada sobre la entidadque si decide, debido a circunstancias irregulares (tales como litigios), no darrespuesta completa a la solicitud lo indique as expresa y claramente.1 9 C o n s i d e r a r e l i m p a c t o d e r e s p u e s t a s l i m i t a d a s , s i s e a c e p t a e l e n c a r g o d e llevar a cabo el examen de estados financieros. 20b) Otras comunicaciones que podrn llevarse a c a b o a n t e s o d e s p u s d e l a a c e p t a c i n del examen de estados financieros.2 1 S o l i c i t a r a l a u d i t o r p r e d e c e s o r , e v i d e n c i a s u f i c i e n t e y c o m p e t e n t e q u e l e proporcione al auditor sucesor una base razonable para determinar el alcance delos procedimientos en las cuentas de naturaleza histrica, incluyendo losinventarios iniciales, as como que le permita evaluar la aplicacin consistente dlas normas de informacin financiera en ese ejercicio, con los aplicados en elejercicio anterior. Esto tambin se puede lograr por medio de la aplicacin deprocedimientos de auditora adecuados a las cuentas de balance al principio delperiodo sujeto a revisin y en algunos casos a las operaciones de periodosanteriores.2 2 S o l i c i t a r a l a u d i t o r p r e d e c e s o r , i n f o r m a c i n e s p e c f i c a r e f e r e n t e a a s u n t o s q u e considere puedan afectar el curso de su examen, tales como reas que hanrequerido de tiempo en demasa para su revisin o problemas de auditoraderivados del sistema de contabilidad y registros.2 3 Solicitar al cliente que autorice al auditor p r e d e c e s o r l a r e v i s i n d e s u s p a p e l e s d trabajo.2 4 E n tales circunstancias, se espera que el auditor predecesor e s t d i s p o n i b l e p a r a consulta y que ponga a disposicin para su revisin los papeles de trabajo al auditsucesor. El auditor predecesor y el auditor sucesor acordarn sobre aquellos papelestrabajo disponibles para su revisin y aquellos que podrn copiarse. Regularmente,auditor predecesor permite al auditor sucesor, una vez que el cliente lo haya autorizadla revisin de aquellos papeles de trabajo referentes a partidas de carcter histrico, talcomo, los anlisis de las cuentas del balance general, circulantes y no circulantesaquellos relativos a contingencias.2 5 A l e m i t i r s u d i c t a m e n , e l auditor sucesor no deber hacer referencia al dictamen o trabajo del auditor predecesor como base en parte de su propia opinin.2 6 C u a n d o el auditor sucesor, durante su examen rena elementos d e j u i c i o p a r a c o n c l u que los estados financieros previamente dictaminados por el predecesor, pudierrequerir de modificaciones sustanciales, solicitar a su cliente una junta en la que estpresentes las tres partes para intentar resolver el asunto y, en su caso, evaluar el efecque tal situacin pueda tener en su dictamen, documentando convenientemente esproceso en sus papeles de trabajo. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 27Este boletn se emiti en enero de 1986 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5090REVISIN DE CONTROL INTERNO DEENTIDADES QUE UTILIZANORGANIZACIONES DE SERVICIOS N D I C E P

r r a f o s GENERALIDADES 12 OBJETIVO DEL BOLETN 3 ALCANCE Y LIMITACIONES 47 DEFINICIONES 8 EL EFECTO DE UNA ENTIDAD DE SERVICIO SOBRE LA ESTRUCTURADEL CONTROL INTERNO DE LA ENTIDAD USUARIA 9 11 PLANEACIN DE LA AUDITORA 12 16 EVALUACIN DEL RIESGO DE CONTROL DE LA ENTIDAD USUARIA 17 19 CONSIDERACIONES RELACIONADAS CON LA UTILIZACIN DELINFORME DEL AUDITOR O REVISOR DEL SERVICIO 20 24 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 25 Boletn 5090REVISIN DE CONTROL INTERNO DE ENTIDADES QUUTILIZAN ORGANIZACIONES DE SERVICIOS GENERALIDADES 1En la actualidad es comn que diversas actividades, e n t r e o t r a s e l p r o c e s a m i e n t o d e informacin financiera o de parte de sta, sea realizado por terceros y, en consecuencise requiera que se establezcan diversos controles en las entidades que permitan asegurque dicha informacin sea razonable.2 P o r otra parte, el Contador Pblico independiente debe c o n s i d e r a r , e n s u e s t u d i o evaluacin de la estructura de control interno de la entidad a auditar, el efecto que tieen dicha estructura, el hecho de que el procesamiento de las transacciones sea realizapor un tercero. OBJETIVO DEL BOLETN 3El objetivo de este boletn es establecer los factores q u e d e b e c o n s i d e r a r e l C o n t a d Pblico independiente al auditar los estados financieros de una entidad que contrata atercero u organizaciones de servicios para procesar diversas transacciones, as corecomendar cierto tipo de informes que puede emitir el auditor o revisor de lorganizaciones de servicios para el uso de otros auditores. ALCANCE Y LIMITACIONES 4Este boletn nicamente comprende los lineamientos p a r a l o s a u d i t o r e s i n d e p e n d i e n t e s entidades cuya informacin financiera incluye transacciones procesadas por terceros yincluye lineamientos para la auditora de sistemas o procesamiento electrnico de datoo la evaluacin del control interno de dichos sistemas, los cuales son tratados en otrboletines de esta Comisin.5 L o s lineamientos de este boletn son aplicables a la a u d i t o r a d e l o s s i g u i e n t e s s e r v i c i o s : Llevar a cabo transacciones y

la contabilidad correspondiente. Registrar transacciones y el procesamiento de los datos correspondientes. 6Como ejemplos de este tipo de servicios, en la prctica d e l a s e m p r e s a s , s e e n c u e n t r a n manejo de las nminas por parte de prestadores de servicios externos y el pago de lcontribuciones relativas, el servicio externo de la contabilidad o parte de sta y un centde procesamiento electrnico de datos que procesa las transacciones para terceros.7 L o s p r o n u n c i a m i e n t o s d e e s t e boletn no son aplicables en situaciones en las que l servicios de un tercero estn limitados a la ejecucin de transacciones que sespecficamente autorizadas por la entidad usuaria, tales como las inversiones que realiun corredor de valores por cuenta de terceros o la gestora de agentes aduanales pcuenta de sus clientes. DEFINICIONES 8Para los fines de este boletn se aplican las siguientes definiciones: Entidad usuaria . La entidad cuyos estados financieros son objeto de auditora yque contrata a una entidad de servicio. Entidad de servicio . La entidad que presta servicios a la entidad usuaria,relacionados con el registro y/o procesamiento de informacin que incide en losestados financieros de esta ltima y que no estn limitados nicamente atransacciones autorizadas por la entidad usuaria. Auditor del usuario . El auditor independiente que lleva a cabo el examen de losestados financieros de la entidad usuaria. En prrafos subsecuentes se hace tambireferencia al auditor del usuario como el auditor. Auditor o revisor del servicio . Persona que emite un informe sobre polticas yprocedimientos puestos en operacin y, en su caso, sobre pruebas de efectividadoperacional, relativos a los servicios que la entidad de servicio presta a la entidadusuaria. Polticas y procedimientos de control de la entidad de servicio . Son aqullos questn relacionados con la prestacin de los servicios contratados por la entidadusuaria y que forman parte de la estructura de control interno de la entidad deservicio. EL EFECTO DE UNA ENTIDAD DE SERVICIO SOBRE LAESTRUCTURA DEL CONTROL INTERNO DE LA ENTIDADUSUARIA 9El auditor deber considerar los aspectos que se d e s c r i b e n e n l o s p r r a f o s s i g u i e n t e s , planear y llevar a cabo la auditora de los estados financieros de una entidad usuariCuando una entidad usuaria contrata a una de servicio, las transacciones que afectan lestados financieros de aqulla estn sujetas a polticas y procedimientos que, al menosuna parte, estn separados tanto fsica como operativamente de la entidad usuaria.relacin de las polticas y procedimientos de la entidad de servicio con los de la usuardepende, sobre todo, de la naturaleza de los servicios contratados.1 0 E n o c a s i o n e s e x i s t e u n a l t o n i v e l d e i n t e r a c c i n e n t r e l a s p o l t i c a s y p r o c e d i m i e n t o s una y otra entidad, como sucede en el caso de servicios de procesamiento electrnicoinformacin, en el que la autorizacin y la responsabilidad de las transacciones recaela propia entidad usuaria, la que

puede tener polticas y procedimientos efectivos enestructura de control, en relacin con dichas transacciones. En otras ocasiones, la entidde servicio puede realizar transacciones y responsabilizarse de ellas, como puede sercaso de un servicio de manejo de nminas y del entero de las contribuciones relativas,este caso, las polticas y procedimientos de la entidad de servicio interactan en mengrado con los de la usuaria, la que no tendra necesariamente elementos efectivos enestructura de control interno relacionados con las transacciones que estn a cargo deentidad de servicio.1 1 P a r a d e t e r m i n a r l a r e l e v a n c i a d e l a s p o l t i c a s y p r o c e d i m i e n t o s d e l a e n t i d a d d e s e r v i c i en cuanto a la estructura de control interno de la entidad usuaria, los factores de mayimportancia a tener en cuenta son el nivel de interaccin, la naturaleza y la importancde las transacciones que se procesan en la entidad de servicio. PLANEACIN DE LA AUDITORA 12El Boletn 3050 de esta Comisin define los elementos d e l a e s t r u c t u r a d e l c o n t r interno y establece los pronunciamientos normativos aplicables a su estudioevaluacin, como aspecto fundamental al disear la estrategia de auditora. El misBoletn 3050 seala que el auditor deber documentar su conocimiento y comprenside la estructura de control interno, como parte del proceso de planeacin de la auditoraesta comprensin debe incluir informacin sobre el diseo de polticas, procedimientosregistros relevantes y se deber determinar si stos han sido implantados por la entidad. 13Las polticas, procedimientos y registros de la entidad de s e r v i c i o , p u e d e n a f e c t a r habilidad de la usuaria para registrar, procesar, resumir y reportar datos financieros qinciden en los estados financieros de sta. El auditor del usuario debe, en consecuenciconsiderar los siguientes factores al evaluar la importancia de tales polticaprocedimientos y registros como parte de su planeacin de la auditora: La importancia relativa de las cifras de los estados financieros que se ven afectadaspor las transacciones que son procesadas por la entidad de servicio. El riesgo inherente a la informacin que se ve afectada por las transacciones que soprocesadas por la entidad de servicio. La naturaleza de los servicios que se prestan a la entidad usuaria. En este sentido, eimportante considerar si tales servicios se prestan a un gran nmero de empresasusuarias y, en consecuencia, tienen un alto grado de estandarizacin, o si sonutilizados nicamente por la entidad que se est auditando. El grado en que las polticas y procedimientos que forman parte de la estructura decontrol interno de la entidad usuaria, interactan con las polticas y procedimientosde la de servicio. La existencia de polticas y procedimientos dentro de la estructura de control internde la entidad usuaria, aplicables a las transacciones que son procesadas en la deservicio. Las condiciones contractuales del servicio, considerando las responsabilidadesasumidas por la entidad de servicio. Las caractersticas de la entidad de servicio, tales como su prestigio, experiencia,independencia respecto de la entidad usuaria y otras. Experiencias anteriores con la entidad de servicio.1 4 E n algunos casos, la consideracin de estos factores puede l l e v a r a l a u d i t o r a conclusin de que su evaluacin del control interno de la entidad usuaria, no seafectada de manera importante por las polticas y procedimientos de control de la entidde servicio. En estos casos, no sera necesario considerar lo que se describe en lprrafos siguientes. 15El auditor del usuario deber considerar la informacin d i s p o n i b l e s o b r e l a s p o l t i c a s procedimientos de la entidad de servicio, incluyendo:a) La informacin que tenga la propia entidad usuaria, como pueden ser

manuales yotro tipo de descripciones de los sistemas.b) La existencia, en su caso, de informes sobre polticas y procedimientos puestos enoperacin de la entidad de servicio, que pueden ser emitidos por auditores orevisores externos o internos de la misma entidad.1 6 E l a u d i t o r d e l u s u a r i o d e b e l l e g a r a u n a c o n c l u s i n , u n a v e z c o n s i d e r a d o s l o s f a c t o r anteriores y al haberse evaluado la informacin disponible, acerca de si existen lelementos necesarios para alcanzar un nivel suficiente de conocimiento de la estructude control interno para planear su auditora. En caso de que el auditor del usuarconcluya que no cuenta con elementos suficientes para lograr este conocimiento, pueconsiderar la posibilidad de ponerse en contacto con la entidad de servicio, por mediola entidad usuaria, para obtener ms informacin o solicitar, si es viable, que el auditorrevisor del servicio lleve a cabo los procedimientos necesarios para obtener informacisuficiente. Si finalmente el auditor del usuario no puede obtener evidencia suficiente pacumplir con los objetivos de su auditora, deber considerar la posibilidad de que essituacin tuviera efecto en su opinin por una limitacin al alcance de su revisin. EVALUACIN DEL RIESGO DE CONTROL DE LA ENTIDADUSUARIA 17Una vez que el auditor del usuario tiene una c o m p r e n s i n a d e c u a d a d e l a e s t r u c t u r a d control interno, debe evaluar el riesgo de control relativo a las transacciones que se vafectadas por las actividades de la entidad de servicio. En esta evaluacin se puedidentificar las polticas y procedimientos de la estructura de control interno que, de sefectivos, permitiran calificar el riesgo de control por debajo de un nivel alto. Estpolticas y procedimientos pueden corresponder tanto a la entidad usuaria como a laservicio. Asimismo, el auditor del usuario puede llegar a la conclusin de que sereficiente para su examen obtener evidencia sobre la efectividad operativa de estpolticas y procedimientos y as sustentar su evaluacin del riesgo.1 8 E n c a s o d e q u e l a e n t i d a d u s u a r i a t e n g a c o n t r o l e s e f e c t i v o s s o b r e l a s a c t i v i d a d e s d e l a servicio y stos sean sometidos a prueba por parte del auditor, podra no ser eficientenecesario obtener evidencia sobre la efectividad de las polticas y procedimientosdicha entidad de servicio, para disminuir la evaluacin del grado de riesgo de controlla auditora de la entidad usuaria. 19En caso de que el auditor del usuario tenga c o n o c i m i e n t o d e q u e l a s p o l t i c a s procedimientos, que son relevantes para evaluar el riesgo de control por debajo denivel alto, se apliquen en la entidad de servicio y pretenda tal evaluacin, deber obtenevidencia sobre la efectividad operativa de dichas polticas y procedimientos, paracual puede optar por alguno de los siguientes procedimientos:a) Revisin directa del auditor. En este caso el auditor del usuario, previo acuerdo desu cliente y la entidad de servicio, puede llevar a cabo pruebas sobre la efectividade los controles en dicha entidad de servicio.b) Revisin por parte del auditor/revisor del servicio. En este caso, el auditor delusuario puede obtener un informe del auditor/revisor del servicio, en alguna de lasiguientes modalidades. Un informe sobre polticas y procedimientos puestos en operacin y pruebas decumplimiento. Un informe sobre la aplicacin de procedimientos previamente convenidos queincluyan las pruebas que el auditor del usuario determine como necesarias, sobrla efectividad de los controles relevantes.En cualquier caso, el auditor del usuario es responsable de evaluar la evidencia obteniy de determinar su efecto sobre la evaluacin del riesgo de control en la entidad usuaria.

CONSIDERACIONES RELACIONADAS CON LA UTILIZACINDEL INFORME DEL AUDITOR O REVISOR DEL SERVICIO 20El tipo de trabajo acordado y el informe correspondiente, d e b e n s e r e s t a b l e c i d o s p o r entidad de servicio. Sin embargo, cuando lo permiten las circunstancias, es convenienque la entidad de servicio y la entidad usuaria, sostengan plticas para determinar el tide informe ms adecuado para las necesidades de esta ltima. A continuacindescriben los dos tipos de informes que pueden ser emitidos:a) Informe sobre polticas y procedimientos puestos en operacin . Es el informe deun auditor/revisor del servicio sobre la descripcin de la entidad de servicio, acercde las polticas y los procedimientos de su estructura de control interno que puedeser importantes para una entidad usuaria. En este informe, el auditor/revisor delservicio reporta si la descripcin que hace la entidad de servicio es razonable, si lpolticas y los procedimientos fueron adecuadamente diseados para lograr losobjetivos de control establecidos, y si fueron puestos en operacin en una fechaespecfica. Dichos informes pueden ofrecer al auditor de la entidad usuaria unacomprensin sobre las polticas y procedimientos que son necesarios para planearla auditora y para disear pruebas de cumplimiento y pruebas sustantivas en laentidad usuaria, pero no se pretende que ofrezcan al auditor del usuario, una basepara reducir por debajo de un nivel alto su evaluacin del riesgo de control.b) Informe sobre polticas y procedimientos puestos en operacin y pruebas decumplimiento . Es un informe del auditor/revisor del servicio que, adicionalmentelo contenido en el informe mencionado en el prrafo anterior, indica si las polticay procedimientos sometidos a prueba se encontraban en operacin con suficienteefectividad, con el objeto de ofrecer una seguridad razonable, mas no absoluta, deque los objetivos de control correspondientes fueron logrados en el periodoestablecido. Dichos informes pueden ofrecer al auditor del usuario unconocimiento sobre las polticas y los procedimientos necesarios para planear laauditora y tambin contar con una base para reducir, por debajo de un nivel alto,su evaluacin del riesgo de control. Al respecto, es importante que el auditor delusuario considere el periodo cubierto por las pruebas del auditor/revisor delservicio para los fines de su examen.Las caractersticas de estos informes forman parte de la seccin de normas paraatestiguar.2 1 A l a u d i t o r / r e v i s o r d e l s e r v i c i o s e l e p u e d e s o l i c i t a r q u e a p l i q u e p r u e b a s d e c u m p l i m i e n t especficamente, requeridas por el auditor del usuario y/o procedimientos sustantivoslas transacciones del usuario que fueron procesadas por la entidad de servicio. En estcircunstancias, el auditor/revisor del servicio deber emitir un informe sobre el resultade la aplicacin de procedimientos previamente convenidos, conforme a los lineamientque al efecto ha establecido esta Comisin. 22Al determinar si el informe del auditor/revisor del servicio e s s u f i c i e n t e p a r a c u m p l i r c sus objetivos, el auditor del usuario puede considerar la necesidad de discutir conprimero el alcance y los resultados de su trabajo. Asimismo, en algunos casos, el auditdel usuario podr solicitar que, previo acuerdo de la entidad usuaria y la entidadservicio, el auditor/revisor del servicio lleve a cabo ciertos procedimientos adicionalpara complementar la evidencia necesaria para su evaluacin, o bien, que al propauditor del usuario se le permita llevar a cabo tales procedimientos.2 3 A l evaluar las polticas y procedimientos de una entidad de s e r v i c i o y l a m a n e r a e n q interactan con los de la entidad usuaria, el auditor del usuario puede observarexistencia de situaciones a informar. En este caso, se deben tomar en

consideracin llineamientos establecidos en el Boletn 3050 de esta Comisin, relativos aComunicacin de situaciones a informar.2 4 E l a u d i t o r d e l u s u a r i o n o d e b e h a c e r r e f e r e n c i a a l i n f o r m e d e l a u d i t o r d e l s e r v i c i o q u e , su caso, haya obtenido como parte de la evidencia necesaria para su examen, como bade su propia opinin sobre los estados financieros del usuario. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 25Este boletn se emiti el 31 de diciembre de 2004 y fue revisado en marzo de 2010.

Boletn 5100 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEEFECTIVO

NDICE Prrafos

GENERALIDADES ALCANCE Y LIMITACIONES OBJETIVO DEL BOLETN OBJETIVOS DE AUDITORA CONTROL INTERNO IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA
Planeacin Revisin analtica Estudio y evaluacin preliminar del control interno Pruebas de cumplimiento Pruebas sustantivas

12 3 4 5 10 11 28 29 31

32 33 34 36 37 38 39 40 41 62

FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 63

Boletn 5100 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO GENERALIDADES

1 La NIF C-1,Efectivo y equivalentes de efectivo, de las Normas de InformaciFinanciera

(NIF) establece entre otros trminos, que: el rengln de efectivo debe estconstituido por moneda de curso legal en caja y en depsitos bancarios disponibles pala operacin de la entidad, tales como, las disponibilidades en cuentas de cheques, girbancarios, telegrficos o postales y remesas en trnsito. 3
Asimismo, establece que los equivalentes de efectivo son valores de corto plazo,gran liquidez, fcilmente convertibles en efectivo y que estn sujetos a riesgos poimportantes de cambios en su valor; tales como: monedas extranjeras, metales preciosamonedados e inversiones disponibles a la vista.

ALCANCE Y LIMITACIONES 3 Este boletn se refiere al examen de las partidas q u e s e p r e s e n t a n b a j o e l r u b r o efectivo y equivalentes de efectivo, y no trata las inversiones en valores que tienencarcter permanente, como es el caso de acciones de compaas subsidiarias y asociadaque son objeto de otra NIF.

OBJETIVO DEL BOLETN 4 El objetivo del presente boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen del efectivo y equivalentes de efectivo, los cuales deberser diseados por el auditor en forma especfica, en cuanto a su naturaleza, oportunidadalcance, tomando en cuenta las condiciones y caractersticas de cada empresa.

OBJETIVOS DE AUDITORA
5 Los objetivos de auditora, al llevar a cabo el examen del efectivo y equivalentesefectivo, son los siguientes:

6a)

Comprobar la existencia del efectivo y equivalentes de efectivo y que en el balancgeneral se incluyan todos los fondos propiedad de la entidad, ya sea que obren ensu poder o que estn en custodia de terceros. Verificar su correcta valuacin, de conformidad con las NIF aplicables. Determinar su disponibilidad inmediata o restricciones.

7b) 8c)

9d)

Comprobar el correcto registro de los rendimientos de las inversiones en el periodcorrespondiente.

10e) Comprobar su adecuada presentacin en el balance general y la revelacin d e restricciones, existencias de metales preciosos amonedados y el efectivo yequivalentes de efectivo denominados en moneda extranjera, as como las bases dvaluacin de las inversiones y los gravmenes existentes.

CONTROL INTERNO 11 El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050 de esta Comisin. Consecuentemente, deben cumplirse los objetivrelativos a autorizacin, procesamiento y clasificacin de transacciones, salvaguarfsica y de verificacin y evaluacin, incluyendo los que sean aplicables a los controlrelativos al Proceso Electrnico de Datos (PED). Ejemplos de aspectos a considerarse en la revisin, e s t u d i o y e v a l u a c i n d e l a e f e c t i v i d del control interno sobre el efectivo e inversiones temporales, en forma enunciativa mno limitativa, son los controles internos clave en cuanto a: a) Controles adecuados sobre las entradas d i a r i a s d e d i n e r o , m e d i a n t e r e c i b o s prenumerados, relaciones de cobranza y de valores recibidos por correo, endososrestrictivos, etc. Estas medidas permiten un control eficaz sobre las entradas deefectivo, adems de que sirven de base para su registro contable y verificacinposterior.
b)Depsito ntegro e inmediato de la cobranza. E s t a m e d i d a e s t e n c a m i n a d a a l o g r a que el efectivo proveniente de la cobranza permanezca el menor tiempo posible epoder de las personas que lo manejan, para evitar, tanto el uso incorrecto de losfondos (incluyendo el que se utilicen para efectuar pagos), como el riesgo demanipulaciones inadecuadas.

12

13

14

15

c) Aprobacin por parte de la administracin de l a s f i r m a s a u t o r i z a d a s p a r a g i r a r contra las cuentas bancarias y para las adquisiciones, ventas y gravmenes de losvalores. Es recomendable que existan firmas mancomunadas para el manejo delefectivo y las inversiones, con objeto de que esta actividad no recaiga en una solapersona.

16

d) Autorizacin previa de las salidas de dinero, expedicin de cheques nominativos,lmites para el pago en efectivo, comprobacin adecuada, etctera.

1 7

Si como se seal en prrafos anteriores, deben existir controles adecuados soblas entradas diarias del efectivo, es indispensable que tambin se establezcan soblas salidas, controles que van desde la autorizacin previa de las erogaciones hassu adecuada comprobacin, incluyendo el uso de firmas mancomunadas ycontrol fsico de facsmiles y chequeras, como el exigir que los pagos en efectise limiten a un cierto importe (para

asegurar que todo pago en exceso a diclmite se ajuste a la formalidad y control que implica la expedicin de un cheque)que exista siempre documentacin comprobatoria adecuada.

18e) Segregacin adecuada de las funciones de a u t o r i z a c i n , a d q u i s i c i n y v e n t a , custodia, cobranza, tesorera, registro de operaciones y cobro de rendimientos.

1 9 La c a r a c t e r s t i c a d e f c i l d i s p o n i b i l i d a d d e l e f e c t i v o y v a l o r e s h a c e i n d i s p e n s a b que exista una adecuada separacin de funciones, que permita una supervisiconstante y automtica de los aspectos de autorizacin, custodia y registro de smovimientos y operaciones.

20f) Adecuada proteccin de la entidad mediante el a f i a n z a m i e n t o d e l a s p e r s o n a s q u e manejan fondos y valores.

2 1 g ) V a l u a c i n i n v e r s i o n e s .

p e r i d i c a

d e

l a s

2 2 P o r l a s c o n s t a n t e s f l u c t u a c i o n e s d e l o s p r e c i o s d e l o s v a l o r e s , e s r e c o m e n d a b elaborar estudios peridicos acerca de su cotizacin en el mercado, los cualdebern quedar por escrito y debidamente validados por funcionario responsablcon objeto de tomar decisiones oportunas respecto a su adquisicin y venta, y amantener un nivel ptimo en la productividad de las inversiones. Asimismo, linversiones en monedas extranjeras y metales preciosos amonedados debervaluarse al tipo de cambio o cotizacin aplicables. 23h) Existencia de registros para identificar los valores y sus rendimientos. 2 4 E s i n d i s p e n s a b l e q u e s e m a n t e n g a n r e g i s t r o s e n d o n d e c o n s t e n t o d o s l o s d a t o s q permitan la plena identificacin y control de ttulos, tales como clase de valnmero de serie, ttulos que ampara, rendimiento, cupones adheridos, valor dttulo, fecha y referencia de la adquisicin. 2 5 i ) A r q u e o s v a l o r e s . p e r i d i c o s d e l e f e c t i v o y

2 6 L a v e r i f i c a c i n p e r i d i c a y s o r p r e s i v a d e l o s f o n d o s y v a l o r e s e n p o d e r d e l cajeros y custodios constituye una medida de control importante e indispensable,proporciona una seguridad razonable en cuanto al adecuado manejo de dichfondos. Los arqueos deben ser practicados por personas que no estn relacionadcon su custodia, manejo de efectivo o registro contable.

27j) Formulacin de conciliaciones peridicas e i n v e s t i g a c i n y a j u s t e d e l a s p a r t i d a s e conciliacin. 2 8 L a e l a b o r a c i n d e c o n c i l i a c i o n e s m e n s u a l e s d e l a s c u e n t a s b a n c a r i a s y inversiones por personas ajenas a las encargadas del manejo del efectivo y valoreconstituye una medida que permite verificar que el manejo y registro de loperaciones han sido adecuados y facilita la determinacin de partidas, que palgn motivo no han sido reconocidas por la institucin de crdito o casa de bolso bien, por la propia empresa, mismas que deben ser ajustadas previnvestigacin, aclaracin y autorizacin. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA

29En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora en el rubro de efectivo e inversiones temporales, el auditor debe considerentre otros elementos, la importancia relativa de estos activos en relacin con los estadfinancieros en su conjunto, as como los riesgos de auditora.3 0 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a d e b e i n c l u i r e l a n l i s i s d e l o s f a c t o r e s condiciones que pueden influir en la determinacin del riesgo de auditora. Dichfactores se pueden referir tanto al riesgo de error inherente, como al riesgo de que lcontroles relativos no lo detecten, o bien, que el auditor no lo descubra. Ejemplosestos factores son los siguientes:3 1 L a n a t u r a l e z a y c a r a c t e r s t i c a s d e l n e g o c i o d e q u e s e t r a t e . La falta de una adecuada segregacin de funciones. Falta de controles adecuados sobre los movimientos del efectivo y valores. La existencia de operaciones con partes relacionadas. Falta de conciliaciones y depuraciones mensuales de las cuentas bancarias y deinversiones. Falta de anlisis peridico para determinar la correcta valuacin de las inversiones. Registros auxiliares poco confiables. Existencia de partidas en monedas extranjeras. Inversiones en valores no cotizados en bolsa. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA Planeacin 3 2 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora (esta Comisin), el auditor deber efectuar una planeacin adecuada para alcanzar sobjetivos en la forma ms eficiente posible, considerando siempre los aspectosimportancia relativa y riesgo de auditora.3 3 E n l a p l a n e a c i n , e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e l fondos y valores, tales como tipos de inversin, tasas de inters, vencimientos, tiposmoneda, etc. Dichas caractersticas incluyen la forma en que opera la empresa, scondiciones jurdicas, sistemas de informacin (manual o PED), polticas de registrestructura y calidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicin de lneasautoridad y responsabilidad, existencia de auditora interna, etc., y, en su casdeterminar las posibles limitaciones que pueden afectar su trabajo y opinin. Revisin analtica 34Para conocer la importancia relativa del rubro de e f e c t i v o e i n v e r s i o n e s t e m p o r a l dentro de la estructura financiera,

identificar cambios significativos o transaccionesusuales, etc., el auditor podr aplicar, entre otras, las siguientes pruebas:3 5 a ) C o m p a r a c i n d e c i f r a s c o n las de ejercicios anteriores, tomando en c o n s i d e r a c i n los ndices de inflacin general, fluctuaciones cambiarias, etc., para juzgar si lasvariaciones y las tendencias son lgicas.3 6 b ) A n l i s i s d e razones financieras para juzgar si las variaciones y t e n d e n c i a s d e l a s mismas son razonables con base en el conocimiento general del negocio y de suentorno. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 37Consiste en llevar a cabo el estudio y evaluacin del control i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e la localizacin de controles clave para el manejo del efectivo y equivalentes de efectivLo anterior, incluye la evaluacin de los controles internos en ambientes de PEparticularmente en aplicaciones importantes donde la informacin se procesa sin dejhuellas visibles. En su caso, deber determinarse y documentarse la justificacin denfoque de la revisin, sea alrededor o por medio del computador. 38Habindose determinado, en forma preliminar, la confianza q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable, mediante el seguimiento y observacin de ltransacciones y de la existencia de los controles clave y, considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en el rubro de efectivo e inversiones temporales,auditor estar en posicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditor tanto de cumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considenecesarios en las circunstancias. La gua 6050 de esta Comisin describe las tcnicpara el estudio del control interno en el ciclo de tesorera, las cuales podrn servirbase para la formulacin de los programas de auditora. Pruebas de cumplimiento 39El auditor desarrolla pruebas de cumplimiento, con o b j e t o d e t e n e r u n a s e g u r i d razonable de que los procedimientos de control interno en los que pretende confiexisten y se aplican eficazmente. Esas pruebas son necesarias, ya que se relacionan cprocedimientos clave de control que han sido considerados en la determinacin denaturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.4 0 E n t r m i n o s g e n e r a l e s , l a s p r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o s e d i r i g e n a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en lprrafos 13 al 28, por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, deben disearen funcin a las circunstancias particulares de cada entidad. Por las caractersticas de lrubros de efectivo y equivalentes de efectivo, las pruebas de cumplimiento generalmense llevan a cabo conjuntamente con las sustantivas, algunas de las cuales se mencionen los prrafos 41 al 55. Pruebas sustantivas 41Los procedimientos que ayudan al auditor a obtener e v i d e n c i a s u f i c i e n t e y c o m p e t e n respecto a la existencia, integridad, valuacin, propiedad y adecuada presentacinrevelacin en los estados financieros de los rubros de efectivo y equivalentes de efectivson los siguientes:42 Arqueo . Consiste en la inspeccin fsica del efectivo, fondos, ttulos, valores, etc.,poder de los custodios, para verificar su existencia y propiedad a favor de laentidad.43 Confirmacin

. Obtencin directa de las instituciones de crdito y casas de bolsa deinformacin sobre los saldos, restricciones, firmas autorizadas y otras caractersticde las cuentas bancarias y las inversiones en valores que estn bajo su custodia. 44El auditor debe mantener absoluto control sobre las c o n f i r m a c i o n e s , e s d e c i r , l d e enviarlas y recibirlas directamente.4 5 E s comn que estas confirmaciones se obtengan en la fecha d e c i e r r e d e l e j e r c i c i o p todas las cuentas bancarias y de inversin, incluyendo aqullas, supuestamente, inactivo canceladas durante el ejercicio examinado.46 Revisin de conciliaciones . Revisin de las conciliaciones bancarias y deinversiones, verificando que las partidas incluidas en las mismas hayan sidocorrespondidas en los meses posteriores o, en su caso, se registren los ajustes queprocedan.4 7 L a r e v i s i n d e c o n c i l i a c i o n e s p e r m i t e d e t e r m i n a r n o s l o l a c o r r e c c i n d e l o s s a l d o s q se tienen en las cuentas bancarias y de inversin, sino, adems, mediante un examcrtico de las partidas de conciliacin, se puede determinar si existe un control adecuasobre las mismas, ya que generalmente, bajo condiciones ideales de control, no deberexistir partidas de extrema antigedad.4 8 D e b e t e n e r s e e s p e c i a l a t e n c i n s o b r e l a s p a r t i d a s a n t i g u a s q u e s e a n d e i m p o r t a n c i a virtud de que pueden originarse ajustes necesarios, para que los saldos que muestrebalance correspondan a las cantidades efectivamente disponibles.49 Revisin de transacciones . Examen de la documentacin que ampara las entradas ysalidas de efectivo y adquisicin y venta de valores, para verificar la autenticidad dlas mismas, su correcta contabilizacin, y comprobar que se han seguido laspolticas y procedimientos de control aprobados.50 Corte de movimientos . El auditor debe comprobar el corte de ingresos y egresos deefectivo y otros valores similares a la fecha del balance, para cerciorarse de que lasoperaciones efectuadas hayan sido registradas precisamente en el ejercicio al quecorrespondan. El corte de movimientos debe comprender tanto el ltimo ingreso pventas, cobranzas o remesas, como el ltimo cheque expedido, entregado oremitido; por lo tanto, este trabajo debe relacionarse con las cuentas de balance y dresultados que hayan sido afectadas por los ingresos obtenidos y los egresosefectuados.5 1 E l a u d i t o r t a m b i n d e b e r v e r i f i c a r l o s m o v i m i e n t o s d e l e f e c t i v o y v a l o r e s p o r periodo anterior y posterior al cierre del ejercicio para comprobar su correcto registro. 52 Revisin de traspasos de fondos . Comprobacin de que los traspasos de fondos entlas cuentas bancarias de la misma empresa o con sus filiales se correspondenoportunamente.53 Comprobacin de la valuacin . Verificacin de la correcta valuacin de los fondosy valores en monedas extranjeras, con base en las cotizaciones existentes al cierredel ejercicio. Asimismo, las inversiones en valores debern estar valuadas deconformidad con las normas de informacin financiera.5 4 P a r a e f e c t o s d e r e v i s a r l a c o r r e c t a v a l u a c i n d e l a s i n v e r s i o n e s , e l a u d i t o r p u e d e a c u d i r las informaciones burstiles, y si los valores no se cotizan en bolsa, a los estadfinancieros de las empresas emisoras, preferentemente dictaminadas por contadpblico.55 Clculo de rendimientos

. Verificacin de la correccin de los rendimientos,utilidades o prdidas por enajenacin de valores, impuestos retenidos, etctera.56 Declaraciones . Cerciorarse que en la carta de declaraciones de la administracin seindiquen los aspectos relevantes al efectivo y equivalentes de efectivo, segn lascircunstancias.57 Presentacin y revelacin . Cerciorarse de que existe una presentacin y revelacinadecuadas en los estados financieros, tomando en cuenta, entre otros, los siguienteaspectos:5 8 a ) L o s renglones de efectivo y equivalentes de e f e c t i v o , d e b e n m o s t r a r s e e n e l balance general como las primeras partidas del activo circulante.5 9 b ) S i e x i s t e n restricciones en cuanto a su disponibilidad o q u e e s t n d e s t i n a d o s a u fin especfico, debern mostrarse por separado, revelando en notas a los estadosfinancieros esta situacin.6 0 c ) S i s u disponibilidad es a plazo mayor de un ao o su d e s t i n o e s t r e l a c i o n a d o c o la adquisicin de activos no circulantes o al pago de pasivos a largo plazo, sepresentarn fuera del activo circulante.6 1 d ) Deber revelarse la existencia de metales p r e c i o s o s a m o n e d a d o s y e l e f e c t i v o e inversiones denominados en moneda extranjera, indicando su monto, la clase demoneda de que se trata, las cotizaciones utilizadas para su conversin y suequivalente en moneda nacional. 62e) Debern revelarse las polticas de valuacin de las inversiones temporales. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 63Este boletn fue emitido en junio de 1990 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5110INGRESOS Y CUENTAS POR COBRAR N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 ALCANCE Y LIMITACIONES 3 OBJETIVO DEL BOLETN 4 OBJETIVOS DE AUDITORA 5 10 CONTROL INTERNO 11 32 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 33 51 PROCEDIMIENTO DE AUDITORA: P l a n e a c i

 n 5 2 5 3 R e v i s i n a n a l t i c a 5 4 6 5 E s t u d i o y e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r o l i n t e r n o 6 6 6 7 P r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o 6 8 8 5 P r u e b a s s u s t a n t i v a s 8 6 1 0 5 D e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i n 1 0 6 1 0 P r e s e n t a c i n y r e v e l a c i n e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s 1 0 8 1 1 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 118 APNDICE I PROCEDIMIENTO DE CONFIRMACIN DE CUENTASPOR COBRAR Boletn 5110INGRESOS Y CUENTAS POR COBRAR GENERALIDADES 1De conformidad con el Boletn C-3 de las Normas de I n f o r m a c i n F i n a n c i e r a ( N I F ) , l cuentas por cobrar se constituyen por todos los derechos exigibles de cobro originadpor ventas, servicios prestados, otorgamiento de prstamos o cualquier otro concepanlogo.2 L o s i n g r e s o s , d e a c u e r d o con la Norma A-5 de las Normas de Informacin F i n a n c i e r a , definen como el incremento de los activos o el decremento de los pasivos

de una entidadurante un periodo contable, con un impacto favorable en la utilidad o prdida neta o,su caso, en el cambio neto del patrimonio contable y, consecuentemente, en el capitganado o patrimonio contable, respectivamente. ALCANCE Y LIMITACIONES 3Los aspectos fundamentales relativos al estudio y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o y l procedimientos de auditora que se mencionan en este boletn, se refieren a empresindustriales y comerciales, y no contienen aquellos procedimientos de auditorparticulares que podran ser requeridos, en ciertos casos, en empresas con caractersticpeculiares, tales como ciertas entidades de servicios, constructoras, extractivainstituciones de crdito, de seguros, etctera. OBJETIVO DEL BOLETN 4El objetivo del presente boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen de los rubros de ingresos y cuentas por cobrar, los cualdebern ser diseados por el auditor en forma especfica en cuanto a su naturalezoportunidad y alcance, tomando en cuenta las condiciones y caractersticas de caempresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 5Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a i n g r e s o s y c u e n t a s p cobrar, son los siguientes:6 a ) Comprobar la autenticidad de los ingresos y c u e n t a s p o r c o b r a r , a s c o m o d e l o s descuentos y devoluciones.7 b ) C o m p r o b a r l a v a l u a c i n d e l a s cuentas por cobrar incluyendo el registro de l a s estimaciones necesarias para cuentas de dudosa recuperacin, descuentos ydevoluciones, reclamaciones por productos defectuosos, etctera.8 c ) Determinar los gravmenes y contingencias que p u d i e r a n e x i s t i r , c o n s i d e r a n d o q u las empresas realicen operaciones financieras en las que se involucren las cuentaspor cobrar, de las que se derivan obligaciones contingentes para la propia empresy/o que limitan la disposicin de las mismas, como es el caso del descuento dedocumentos, la cesin de adeudos, la obtencin de prstamos con garanta de lascuentas por cobrar, etctera.9 d ) Verificar que todos los ingresos y cuentas por c o b r a r e s t n r e g i s t r a d o s e n l a contabilidad, comprobando que stos correspondan a transacciones y eventosefectivamente realizados durante el periodo, y que se hayan determinado en formrazonable y consistente.1 0 e ) C o m p r o b a r l a adecuada presentacin y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 11El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050 de normas de auditora .Consecuentemente, deben cumplirse lobjetivos relativos a autorizacin, procesamiento y clasificacin de transaccionesalvaguarda fsica y de verificacin y evaluacin, incluyendo los que sean aplicables aactualizacin de cifras y a los controles relativos a la Tecnologa de Informacin (TI).1 2 L a e x i s t e n c i a d e c o n t r o l e s e n e s t a s r e a s s e r v i r d e b a s e p a r a q u e l a s t r a n s a c c i o n relativas a ingresos y cuentas por cobrar se efecten de conformidad con los criteriestablecidos por la administracin, para la obtencin de informacin bsica pacontrolar las operaciones en esas

reas, como por ejemplo: ventas por zonas, lneasproductos, etctera.1 3 E j e m p l o s de estos aspectos, en forma enunciativa pero no l i m i t a t i v a , s o n l o s c o n t r o l internos clave, como sigue:1 4 a ) Existencia de autorizacin y documentacin de las v e n t a s a c r d i t o , d e l o s p r e c i o s de venta y de los descuentos y devoluciones, considerando aspectos tales como:1 5 L o s p r e c i o s d e v e n t a , l a s c o n d i c i o n e s d e c r d i t o a s c o m o l o s d e s c u e n t o s concedidos y devoluciones, debern basarse en listas de precios, plazos decrdito establecidos, listas de descuentos por cliente, etc., las cuales debern deestar autorizadas previamente por funcionarios responsables.1 6 C u a l q u i e r o p e r a c i n d e v e n t a o d e v o l u c i n d e b e r s e r r e g i s t r a d a c o n b a s e e n documentos comprobatorios con la autorizacin correspondiente.1 7 b ) S e g r e g a c i n adecuada de las funciones de recepcin de p e d i d o s d e c l i e n t e s , crdito, embarques, facturacin, cobranza, devoluciones y contabilizacin.1 8 c ) R e g i s t r o , e n e l p e r i o d o correspondiente, de la factura que amparan los e m b a r q u e s clientes y a las notas de crdito que respaldan las devoluciones recibidas.1 9 d ) C o n t r o l d e l a s d e v o l u c i o n e s . 2 0 L a e x i s t e n c i a d e c o n t r o l e s p a r a e l m a n e j o d e l a s d e v o l u c i o n e s d e b e p e r m i t asegurar que las mismas sean procedentes, estn debidamente autorizadavaluadas y registradas dentro del periodo que correspondan.2 1 e ) V i g i l a n c i a c o n s t a n t e y e f e c t i v a s o b r e l o s v e n c i m i e n t o s y c o b r a n z a , p r i n c i p a l m e n t e con base en informacin sobre antigedad de saldos. 2 2 f ) O t r o s i n g r e s o s . 2 3 E l s i s t e m a d e c o n t r o l i n t e r n o d e b e e s t a r d i s e a d o d e t a l f o r m a q u e p e r m i t a control de todas aquellas operaciones distintas de la venta de productos, tales coingresos por intereses, rentas, regalas, honorarios, venta de activos fijos, etctera.2 4 g ) C o n c i l i a c i n p e r i d i c a d e l a s u m a d e l o s a u x i l i a r e s c o n t r a e l s a l d o d e l a c u e n t a d e mayor correspondiente.2 5 h ) C o n f i r m a c i n p e r i d i c a p o r e s c r i t o d e l o s s a l d o s p o r c o b r a r , p o r p e r s o n a s d i s t i n t a de las que manejan los registros contables y participan en labores de cobranza.2 6 i ) C u s t o d i a f s i c a d e l a s c u e n t a s p o r c o b r a r . 2 7 D e b e r e x i s t i r p e r s o n a l r e s p o n s a b l e d e l a c u s t o d i a f s i c a y r e s t r i n g i r e l a c c e s o a l reas en las cuales se encuentren los documentos que amparen las cuentas pcobrar, con el propsito de establecer e identificar claramente la responsabiliddel personal involucrado en el manejo de estos valores.2 8 j ) Arqueos, peridicos y sorpresivos de los d o c u m e n t o s q u e a m p a r e n l a s c u e n t a s p o r cobrar, practicados por personas que no estn relacionadas con el manejo deefectivo, cuentas por cobrar, inventarios y ventas.2 9 k ) E x i s t e n c i a d e f i a n z a s p a r a p r o t e g e r a l a e n t i d a d s o b r e e l p e r s o n a l q u e t i e n e a s u cargo el

manejo y custodia de las cuentas por cobrar.3 0 l ) P r o c e d i m i e n t o s p a r a e l r e g i s t r o d e l a s e s t i m a c i o n e s . 3 1 D e b e n e x i s t i r c o n t r o l e s p e r m a n e n t e s q u e p e r m i t a n e v a l u a r l a e x i s t e n c i a d e c u e n t por cobrar con problemas de cobro, as como de devoluciones y descuentos, paconocer oportunamente el monto de las estimaciones que debern registrarse.3 2 m ) E x i s t e n c i a d e a u t o r i z a c i n p a r a o t o r g a r e n g a r a n t a o p r e n d a , o c e d e r l o s d e r e c h o que amparan las cuentas por cobrar. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 33En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora, en las reas de ingresos y cuentas por cobrar, el auditor debe considerar entotros elementos, la importancia relativa de estos renglones en relacin con los estadfinancieros tomados en su conjunto, as como los riesgos de auditora.3 4 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a e n l a s r e a s d e i n g r e s o s y c u e n t a s p o r c o b r debe incluir el anlisis de los factores o condiciones que pueden influir endeterminacin del riesgo de auditora.Dichos factores se pueden relacionar tanto al riesgo de error inherente al rengln de qse trate, como a que los controles relativos no lo detecten o bien, de que el auditor nodescubra.3 5 E j e m p l o s d e e s t o s f a c t o r e s p u e d e n s e r l o s siguientes:3 6 a ) C a n t i d a d i m p o r t a n t e d e n u e v o s c l i e n t e s . 3 7 b ) P r o d u c t o s s u j e t o s a c a m b i o s s i g n i f i c a t i v o s d e p r e c i o s . 3 8 c ) C o m p r o m i s o s d e v e n t a e n c o n d i c i o n e s d e s f a v o r a b l e s . 3 9 d ) I n c r e m e n t o e n l a a n t i g e d a d d e l a s c u e n t a s p o r c o b r a r . 40e) Dependencia de un reducido nmero de clientes o de compromisos a precio fijo.4 1 f ) A u m e n t o e n d e v o l u c i o n e s d e p r o d u c t o s v e n d i d o s . 4 2 g ) C a m b i o s i m p o r t a n t e s e n l o s p r o c e d i m i e n t o s d e c o b r a n z a . 43h) Mayor penetracin de la competencia generando prdida de mercado y m e n o r utilidad bruta.4 4 i ) M t o d o s c o m p l e j o s p a r a estimar ingresos, por ejemplo por grado de avance.45j) Entidades que operan en condiciones desfavorables (de mercado o econmicas).46k) Incremento en cantidad y monto de notas de crdito p o r a j u s t e d e p r e c i o s o e r r o r e de clculo.4 7 l ) L m i t e s d e c r d i t o n o s u j e t o s a a u t o r i z a c i n . 4 8 m ) A c u m u l a c i n d e t r a n s a c c i o n e s n o p r o c e s a d a s . 49n) Numerosas partidas de conciliacin entre saldos segn auxiliares y mayor.5 0 ) F a l t a d e a n l i s i s d e c u e n t a s v e n c i d a s . 51o) Diferencias frecuentes entre cantidades pedidas y embarcadas.

PROCEDIMIENTO DE AUDITORA Planeacin 5 2 D e c o n f o r m i d a d c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo deauditora , de normas de auditora, el auditor deber efectuar una planeacin del trabajpara llevar a cabo una estrategia que conduzca a decisiones apropiadas acerca de lanaturaleza, oportunidad y alcance del trabajo de auditora en las reas de ingresos ycuentas por cobrar, considerando siempre los aspectos de importancia relativa y riesgode auditora.5 3 E n l a planeacin, el auditor debe obtener informacin sobre las p r i n c i p a l e s c a r a c t e r s t i c de los ingresos y las cuentas por cobrar, tales como procedimientos de facturaciembarques, controles de inventarios, polticas de precios, descuentos y devolucionepoltica para la determinacin de la estimacin para cuentas de dudosa recuperacin, etDichas caractersticas incluyen la forma en que opera la empresa, condiciones jurdicasistemas de informacin (manual o TI), estructura y calidad de la organizacisegregacin de funciones, definicin de lneas de autoridad y responsabilidad, etAsimismo, la planeacin debe incluir la determinacin, en su caso, de posibllimitaciones que puedan afectar el alcance de su trabajo y opinin. Revisin analtica 54 Para conocer la importancia de la relacin de los i n g r e s o s y l a s c u e n t a s p o r c o b r a r dentro de la estructura financiera, identificar cambios significativos o transacciones nousuales, etc., el auditor puede aplicar, entre otras, las siguientes tcnicas:5 5 a ) C o m p a r a c i n d e c i f r a s c o n l a s de ejercicios anteriores, tomando como referencia l o s ndices de inflacin generales y/o especficos, fluctuaciones en precios, cambiarias,etc., para juzgar si las variaciones (o su ausencia) y las tendencias son lgicas. 56b) Anlisis de razones financieras tales como utilidad n e t a a i n g r e s o s , r o t a c i n d e cuentas por cobrar, etc., para identificar variaciones y tendencias, as como para juzgar la razonabilidad de stas con base en el conocimiento general del negocio yde su entorno.5 7 c ) O b t e n e r e x p l i c a c i n de variaciones importantes e investigar cualquier r e l a c i n n o usual o inesperada entre el ao actual y anterior, contra presupuestos, etc., en cuanta:5 8 V o l u m e n d e p r o d u c t o s v e n d i d o s (unidades y valores), tanto por artculos c o m o por localidad.5 9 M r g e n e s d e u t i l i d a d . 6 0 R o t a c i n d e c u e n t a s p o r c o b r a r . 6 1 A n t i g e d a d d e l a s c u e n t a s p o r c o b r a r . 62 Conciliacin de las cantidades embarcadas con las facturadas y de las c a n t i d a d e s pedidas contra lo embarcado, etctera.6 3 P r o p o r c i n d e d e v o l u c i o n e s a v e n t a s t o t a l e s . 6 4 d ) C l c u l o s g l o b a l e s d e l o s i n g r e s o s . 65e) De ser posible, comparacin de cifras con la informacin d i s p o n i b l e d e e m p r e s a s del ramo. Estudio y evaluacin preliminar del control interno

66 Llevar a cabo el estudio y evaluacin preliminar del c o n t r o l i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e la localizacin de controles clave para el manejo de los ingresos y las cuentas porcobrar, incluyendo la evaluacin de los controles internos en ambientes de TI,particularmente, en aplicaciones importantes donde la informacin se procesa sin dejahuellas visibles. En su caso, deber determinarse y documentarse la justificacin delenfoque de la revisin, ya sea alrededor o por medio del computador. 67Habindose determinado, en forma preliminar, la confianza q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable mediante el seguimiento y observacin de ltransacciones y de la existencia de los controles clave y, considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en las reas de ingresos y cuentas por cobrar, el auditestar en posicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditora, tantocumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considere necesarien las circunstancias. Pruebas de cumplimiento 68 Desarrollar pruebas de cumplimiento que proporcionen el g r a d o d e s e g u r i d a d r a z o n a b l de que los procedimientos de control interno existen y se aplican eficazmente. Estaspruebas son necesarias, ya que se relacionan con procedimientos clave de control quehan sido considerados en la determinacin de la naturaleza, oportunidad y alcance delas pruebas sustantivas.6 9 E n t r m i n o s generales, las pruebas de cumplimiento se enfocan a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en lprrafos 13 al 32; por lo tanto, como cualquier procedimiento de auditora, debdisearse en funcin de las circunstancias particulares de cada entidad.7 0 A l g u n a s de las pruebas de cumplimiento aplicables a las reas de i n g r e s o s y c u e n t a s p cobrar, cuya ejecucin se realiza mediante la aplicacin de las tcnicas de auditoraconocidas, son las siguientes:7 1 a ) C o m p r o b a c i n d e la autorizacin apropiada y documentada r e s p e c t o d e l o s sistemas, mtodos y procedimientos usados.7 2 b ) Aplicacin de los siguientes procedimientos en r e l a c i n c o n l o s i n g r e s o s p o r ventas.7 3 V e r i f i c a c i n d e l a e x i s t e n c i a d e p e d i d o s d e v e n t a s y r e v i s i n d e l a a u t o r i z a c i n correspondiente.7 4 C e r c i o r a r s e q u e e x i s t a r e m i s i n o n o t a d e s a l i d a p r e n u m e r a d a , l a c u a l d e b e r contener los datos relativos al pedido y a la remisin correspondiente y podrser utilizada para recabar la firma de recibido por parte del cliente de losproductos embarcados. 7 5 V e r i f i c a c i n d e l a u t i l i z a c i n y c o n t r o l d e f a c t u r a s d e v e n t a y n o t a s d e c r d i t o pre-numeradas.7 6 V e r i f i c a c i n d e q u e e x i s t a n p r o c e d i m i e n t o s d e c o n t r o l q u e a s e g u r e n q u e t o d o s los artculos surtidos se han facturado y que todas las facturas se registrenadecuadamente.7 7 C o m p r o b a c i n d e l a c o r r e c c i n a r i t m t i c a , c a n t i d a d e s y p r e c i o s d e l a s f a c t u r a s . 78c) Revisin de los controles sobre ventas de desperdicios de inventarios y de

a c t i v o s fijos.7 9 d ) V e r i f i c a c i n d e q u e e x i s t e aprobacin de funcionario responsable para o p e r a c i o n e extraordinarias, tales como aplicacin de descuentos poco usuales, etctera.8 0 e ) V e r i f i c a c i n d e q u e l a f u n c i n d e r e c e p c i n d e e f e c t i v o s e m a n t e n g a i n d e p e n d i e n t de cualquier otra funcin de registro.8 1 f ) R e v i s i n d e l a e x i s t e n c i a de procedimientos de control adecuados que c l a s i f i q u e n peridicamente y por fecha de vencimiento las cuentas por cobrar.8 2 g ) V e r i f i c a c i n d e q u e e x i s t a n c o n c i l i a c i o n e s entre el libro mayor con sus a u x i l i a r e s correspondientes.8 3 h ) V e r i f i c a c i n d e l o s procedimientos para determinar las estimaciones r e l a t i v a s a cuentas por cobrar y juzgar si stas son adecuadas en las circunstancias.8 4 i ) C o m p r o b a c i n d e l a e x i s t e n c i a d e p o l t i c a s p o r d e s c u e n t o s o t o r g a d o s a c l i e n t e s sobre los productos vendidos.8 5 j ) E v a l u a c i n d e l o s p r o c e d i m i e n t o s de control para las devoluciones efectuadas p o r clientes. Pruebas sustantivas 86Tomando en consideracin la planeacin de la a u d i t o r a , e l e s t u d i o y e v a l u a c i n d control interno y los factores de importancia relativa y riesgo de auditora, el auditdeber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas con el alcance y oportunidque considere necesarios en las circunstancias. Las pruebas sustantivas proporcionevidencia respecto a la valuacin, integridad, existencia y exactitud sobre los ingresoslas cuentas por cobrar.8 7 E s recomendable que los procedimientos de auditora se c o o r d i n e n c o n a q u e l l relacionados con efectivo, inventarios y costo de ventas, ya que esto le dar al audituna mayor eficiencia en el desarrollo de su trabajo.8 8 Inspeccin de la documentacin que ampara las cuentas p o r c o b r a r c o n o b j e t o d e verificar su propiedad, o bien revisin de cobros posteriores.8 9 V e r i f i c a c i n d e l c o r t e d e i n g r e s o s d e operaci n. 90Este procedimiento tiene como objetivo p r i n c i p a l a s e g u r a r s e d e q u e l o s i n g r e s o s registraron en el periodo al que corresponden y, normalmente, se lleva a cabo:9 1 a ) E x a m i n a n d o l a documentacin que respalda las ltimas operaciones d e l p e r i o d o sujeto a revisin y las primeras del periodo siguiente, relacionadas con embarquesfacturacin, recepcin de devoluciones, descuentos, notas de crdito, etctera.9 2 b ) A p l i c a n d o t c n i c a s d e r e v i s i n a n a l t i c a p a r a e v a l u a r e l c o m p o r t a m i e n t o d e l o s ingresos entre periodos y que usualmente consisten en la comparacin de cifrasreales y presupuestadas de las ventas, devoluciones, descuentos y mrgenes deutilidad bruta de los ltimos meses del periodo sujeto a revisin y de los primerosdel periodo siguiente, analizando las variaciones significativas y obteniendoexplicacin satisfactoria de las mismas.9 3 c ) M e d i a n t e una combinacin de los procedimientos indicados en l o s i n c i s o s a ) y b ) anteriores.9 4 C o n f i r m a c i n d e c u e n t a s p o r c o b r a r . 95La confirmacin directa al auditor de los adeudos se considera el procedimiento

m efectivo para comprobar la autenticidad de las cuentas por cobrar. Por ello, esprocedimiento de auditora que, salvo casos justificados de excepcin, invariablemendebe aplicarse. 96Por la importancia y peculiaridades de este procedimiento, e n a p n d i c e a l b o l e t n describen sus caractersticas y, formas de llevarlo a cabo.9 7 V e r i f i c a c i n d e c o b r o s p o s t e r i o r e s . 98 Comprobacin de los anlisis de a n t i g e d a d d e s a l d o c o n l a d o c u m e n t a c i n d e respaldo.9 9 Evaluacin, mediante examen documental, de los r e s u l t a d o s d e l a c o n f i r m a c i n d e saldos, discusin con los funcionarios responsables de la cartera, informacin deabogados, agencias de cobranzas, etc., de la recuperacin de las cuentas por cobrar yevaluacin de la estimacin creada para cuentas de dudosa recuperacin.1 0 0 V e r i f i c a c i n d e l o s i m p u e s t o s c a u s a d o s . 101Como parte de la revisin de ingresos y c u e n t a s p o r c o b r a r , e l a u d i t o r d e b e v e r i f i c simultneamente, la correccin de los impuestos que se determinan tomando como badichos ingresos. Este procedimiento se puede llevar a cabo en combinacin con otrmencionados anteriormente o a travs de pruebas globales, con objeto de evitduplicaciones en el examen de la documentacin.1 0 2 R e v i s i n a n a l t i c a . 103Tambin es factible comprobar la r a z o n a b i l i d a d d e l a s c i f r a s d e i n g r e s o s y c u e n t a s p cobrar a travs de la aplicacin de tcnicas de revisin analtica, algunas de las cualesdescriben en los prrafos 54 a 65.1 0 4 V e r i f i c a r e l c l c u l o d e l o s i n g r e s o s p o r intereses, comisiones, etctera.105 Revisar que los efectos de la inflacin sobre la informacin financiera requeridos p o r Boletn B-10 y sus adecuaciones inherentes a ingresos y cuentas por cobrar, se hayandeterminado conforme lo establece el principio contable. Declaraciones de la administracin 106 Obtencin de declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n . 107Cerciorarse de que en la carta de d e c l a r a c i o n e s d e l a A d m i n i s t r a c i n s e i n d i q u e n l aspectos relevantes sobre ingresos y cuentas por cobrar. Presentacin y revelacin en los estados financieros 108 Cerciorarse de que exista revelacin y presentacin a d e c u a d a e n l o s e s t a d o s financieros.1 0 9 E l a u d i t o r d e b e c e r c i o r a r s e q u e e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s y s u s n o t a s , l o s i n g r e s o s cuentas por cobrar se presenten de conformidad con principios de contabilidad yefecten las revelaciones que sealan los mismos.1 1 0 L a s p r i n c i p a l e s r e v e l a c i o n e s e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s r e s p e c t o d e l o s i n g r e s o s y l cuentas por cobrar, son las siguientes:1 1 1 a ) C l a s i f i c a c i n a p r o p i a d a . 1 1 2 b ) G r a v m e n e s e n c a s o d e e x i s t i r . 1 1 3 c ) O p e r a c i o n e s y s a l d o s c o n p a r t e s r e l a c i o n a d a s . 1 1 4 d ) C l i e n t e s p r i n c i p a l e s . 1 1 5 e ) C o m p r o m i s o s d e v e n t a s f u t u r a s . 1 1 6 f ) I m p o r t e d e l a s c u e n t a s p o r c o b r a r e n m o n e d a e x t r a n j e r a . 117g)

Presentacin de cifras actualizadas en los estados f i n a n c i e r o s , e n f u n c i n d e l a s disposiciones normativas vigentes de principios de contabilidad. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 118Este boletn se emiti en el mes de septiembre de 1989 y fue revisado en marzo de 2010 APNDICE I PROCEDIMIENTO DE CONFIRMACIN DECUENTAS POR COBRAR Generalidades La confirmacin directa al auditor de los adeudos se considera el procedimiento ms efectivo pcomprobar la autenticidad de las cuentas por cobrar. En tal virtud, conviene sealar adicionalmealgunas caractersticas y requisitos del procedimiento de confirmacin de adeudos. Mtodos de confirmacin En trminos generales, existen dos mtodos para la confirmacin de adeudos: el positivo y el negatiEl mtodo positivo consiste en comunicaciones escritas dirigidas a los deudores con la peticin de qconfirmen al auditor la correccin del saldo indicado, o de que hagan constar en qu consisteinconformidad. El mtodo negativo consiste en comunicaciones escritas dirigidas a los deudores, conpeticin de que contesten nicamente en el caso de que no estn de acuerdo con el saldo indicado.La confirmacin puede hacerse en forma total o por medio de pruebas selectivas, dependienfundamentalmente de la eficiencia del control interno, de las caractersticas de los saldos a confirmde los titulares de los mismos y del conocimiento que tenga el auditor sobre la empresa.Debe entenderse que el procedimiento no consiste nicamente en enviar las solicitudesconfirmacin, sino en obtener mediante l, evidencia suficiente y apropiada.Es conveniente que la confirmacin incluya cuentas canceladas importantes.Para que la aplicacin de los procedimientos sea efectiva, es recomendable tener presente los aspecsiguientes:a) Caractersticas de las solicitudesLas solicitudes de confirmacin de saldos deben reunir las siguientes caractersticas: Ser claras y precisas en su redaccin. Indicar que la contestacin deber remitirse directamente al auditor. Solicitar que todas las dudas u observaciones sobre los saldos, se den a conocer oportunamenen la contestacin. Precisar la fecha a la que se solicita la confirmacin. Firmadas por un funcionario de la empresa. Se agruparn en una sola solicitud todos los saldos que haya de la misma persona, indicandoorigen. Boletn 5120INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 ALCANCE Y LIMITACIONES 3 OBJETIVO DEL BOLETN 4 OBJETIVOS DE AUDITORA 5 12 CONTROL INTERNO 13 52

IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 53 76 PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS PLANEACIN 77 78 TCNICAS DE REVISIN ANALTICA 79 93 ESTUDIO Y EVALUACIN PRELIMINAR DEL CONTROL INTERNO 94 95 PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO 96 104 PRUEBAS SUSTANTIVAS 105 PROPIEDAD 106 EXISTENCIA E INTEGRIDAD 107 166 VALUACIN 167 19 DECLARACIONES 195 19 PRESENTACIN Y REVELACIN 197 20 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 206 Boletn 5120INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS GENERALIDADES 1El rubro de inventarios lo constituyen los bienes de u n a e m p r e s a d e s t i n a d o s a l a v e n t a o la produccin para su posterior venta, tales como materia prima, produccin en proce(materia prima, mano de obra y gastos indirectos), artculos terminados y otrmateriales que se utilicen en el empaque, envase de mercancas o las refacciones paramantenimiento, que se consuman en el ciclo normal de operaciones, incluidos linventarios en trnsito, as como los anticipos a proveedores. Esta inversin represenuno de los renglones ms importantes del activo de las empresas y determinante del cosde ventas y, en consecuencia, de los resultados del ejercicio.2 E l costo de ventas representa el monto de los distintos r e c u r s o s ( m a t e r i a p r i m a , m a n o obra y gastos indirectos), que intervienen en la adquisicin o produccin de los bienesservicios vendidos. ALCANCE Y LIMITACIONES 3Los aspectos fundamentales relativos al estudio y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o y l procedimientos de auditora que se mencionan en este boletn, se refieren a empresindustriales y comerciales y no contemplan aquellos procedimientos de auditorparticulares, que podran ser requeridos en ciertos casos, en empresas con caractersticpeculiares tales como las de servicios, constructoras, extractivas, agropecuarias, etctera OBJETIVO DEL BOLETN 4El objetivo del boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a r e c o m e n d a d o s p a el examen de los

rubros de inventarios y costo de ventas, los cuales debern sdiseados por el auditor en forma especfica en cuanto a su naturaleza, oportunidadalcance, tomando en cuenta las condiciones y caractersticas de cada empresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 5Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a i n v e n t a r i o s y c o s t o ventas, son los siguientes:6 a ) C o m p r o b a r s u e x i s t e n c i a f s i c a . 7 b ) V e r i f i c a r q u e s e a n p r o p i e d a d d e l a e m p r e s a . 8 c ) D e t e r m i n a r l a e x i s t e n c i a d e g r a v m e n e s . 9d) Comprobar su adecuada valuacin, tomando en consideracin que no e x c e d a n a s valor de realizacin.1 0 e ) C e r c i o r a r s e q u e h a y a consistencia en la aplicacin de los mtodos de valuacin.11f) Comprobar que el costo de ventas c o r r e s p o n d e a t r a n s a c c i o n e s y e v e n t o s efectivamente realizados durante el periodo y que se haya determinado en formarazonable y consistente.1 2 g ) C o m p r o b a r s u a d e c u a d a p r e s e n t a c i n y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 13El estudio y la evaluacin del control interno debern e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s en el Boletn 3050 de esta Comisin. En consecuencia, deben cumplirse los objetivrelativos a autorizacin, procesamiento y clasificacin de transacciones, salvaguarfsica y de verificacin y evaluacin, incluidos los que sean aplicables a la actualizacide cifras y a los controles relativos al proceso de Tecnologa de Informacin (TI). 14El control interno de inventarios y costo de ventas est v i n c u l a d o c o n l a s a c t i v i d a d e s compra, fabricacin, distribucin, venta y consignacin. Un adecuado control interexige que los inventarios sean debidamente pedidos, recibidos, controlados, segregadousados, contados fsicamente, embarcados y facturados. Lo anterior, para asegurarcorreccin de los inventarios y el costo de ventas, incluida su adecuada valuacincostos histricos y su actualizacin.1 5 E j e m p l o d e estos aspectos, en forma enunciativa pero no limitativa, s o n l o s c o n t r o l internos clave en cuanto a:1 6 a ) A u t o r i z a c i n del mtodo de valuacin seleccionado por la empresa.1 7 E n t r m i n o s g e n e r a l e s , p o r s u i m p o r t a n c i a , l a a u t o r i z a c i n d e l o s m t o d o s valuacin de los inventarios y del costo de venta a cifras histricas y actualizadadeber ser otorgada por la direccin de la empresa.1 8 b ) Segregacin adecuada de las funciones de autorizacin, custodia y registro.1 9 L a s e g r e g a c i n d e l a s f u n c i o n e s r e l a t i v a s a i n v e n t a r i o s , t a l e s c o m o a d q u i s i c i recepcin, almacenaje y embarque, evita que un departamento o persona controtodas las fases de una transaccin o controle los registros contables relativos a spropias funciones. La segregacin tambin propicia una vigilancia permanenentre los departamentos o personas involucradas en una misma transaccin.2 0 c ) R e g i s t r o o p o r t u n o d e l a

inversin en inventarios y del pasivo correspondiente.2 1 E l r e g i s t r o o p o r t u n o d e l a s i n v e r s i o n e s e n i n v e n t a r i o s , i n c l u y e n d o e n s u c a s o , pago anticipado a los proveedores y aqullos que estn en trnsito, tienen coobjeto asegurar que se estn registrando en su totalidad dichas inversionesobligaciones dentro del periodo correspondiente.2 2 d ) R e g i s t r o o p o r t u n o d e todos los embarques y, en su caso, su facturacin, i n c l u y e n d la contabilizacin del correspondiente costo de ventas. 2 3 E l e s t a b l e c i m i e n t o d e f o r m a s p r e n u m e r a d a s f a c i l i t a e l c o n t r o l y l a c a p t a c i oportuna en registros contables de los embarques y, en su caso, del registro defactura y del costo de ventas, asegurando as la correccin de los crditos al rubde inventarios por estos conceptos y los movimientos correlativos en otras cuentafectadas por estas transacciones (clientes, ventas, costo de ventas, comisioneimpuestos, etc.), dentro del periodo correspondiente. Asimismo, debern existir lcontroles necesarios para otro tipo de embarques, tales como envos para maquilconsignacin, a vistas, etctera.2 4 e ) C o n t r o l d e l a s d e v o l u c i o n e s . 2 5 L a e x i s t e n c i a d e c o n t r o l e s p a r a e l m a n e j o d e l a s d e v o l u c i o n e s d e b e p e r m i t asegurar que las mismas sean procedentes, estn debidamente autorizadavaluadas y oportunamente registradas dentro del periodo al que correspondan.2 6 f ) C u s t o d i a f s i c a a d e c u a d a d e l o s i n v e n t a r i o s . 2 7 D e b e r e x i s t i r c u s t o d i a f s i c a y a c c e s o r e s t r i n g i d o a z o n a s d e a l m a c e n a j produccin y embarques, con el propsito de establecer e identificar claramenteresponsabilidad del personal involucrado en el manejo fsico de estos bienes.2 8 g ) I n v e n t a r i o s f s i c o s . 2 9 D e b e r e x i s t i r u n a p l a n e a c i n a d e c u a d a d e l a t o m a p e r i d i c a d e l o s i n v e n t a r i fsicos, as como de su recopilacin, valuacin y comparacin con registrcontables, incluyendo la investigacin y ajuste oportuno de las diferenciresultantes.3 0 P o r l a n a t u r a l e z a d e e s t o s b i e n e s , s u s c e p t i b l e s d e m e r m a s , d e t e r i o r o s , f a l t a n t e etc., deber planearse en forma adecuada y llevarse a cabo peridicamente (pormenos una vez cada ejercicio, salvo si existe un sistema de conteos rotatorios)conteo de los inventarios propios y de terceros para constatar su existencia. Coconsecuencia, ser necesario hacer comparaciones con los auxiliares de inventarirespectivos, realizar las investigaciones en caso de surgir diferencias sustancialy, por ltimo, autorizar y registrar oportunamente los ajustes correspondientesprevenirlos en el futuro.3 1 h ) Procedimientos adecuados para el registro y a c u m u l a c i n d e l o s e l e m e n t o s d e l costo. 3 2 L a c o n t a b i l i d a d d e b e c a p t a r i n f o r m a c i n c o r r e c t a y o p o r t u n a s o b r e l a a c u m u l a c i de los elementos del costo de adquisicin y, en su caso, de los de producci(incluyendo transferencias internas) para asegurar la adecuada valuacin de linventarios y la determinacin del costo de ventas del ejercicio, as comoactualizacin de los mismos.3 3 i ) R e g i s t r o s a d e c u a d o s p a r a e l c o n t r o l d e

existencias y anticipos a proveedores.3 4 E l m a n t e n i m i e n t o d e r e g i s t r o s a u x i l i a r e s d e l a s e x i s t e n c i a s e n t r n s i t o , e n l almacenes de la empresa, en consignacin o en poder de terceros, as como de lanticipos otorgados a los proveedores, representan controles que medianteverificacin por recuentos fsicos, confirmaciones, etc., ayudan a determinarexistencia y adecuada valuacin de los inventarios, as como para investigarorigen de las diferencias, mermas, etctera.3 5 j ) R e g i s t r o s adecuados para el control de las existencias p r o p i e d a d d e t e r c e r o s e n almacenes de la empresa.3 6 C u a n d o e x i s t e n m e r c a n c a s p r o p i e d a d d e t e r c e r o s e n c o n s i g n a c i n , e n c u s t o d i etc., se requiere de controles fsicos, documentales y en registros que captoportunamente sus entradas y salidas de los almacenes, con el propsitodistinguirlas de las propias.3 7 k ) C o m p a r a c i n peridica de la suma de los registros auxiliares con e l s a l d o d e l a cuenta de mayor correspondiente.3 8 C o n e l p r o p s i t o d e a s e g u r a r l a c o r r e c c i n d e l a c i f r a t o t a l d e i n v e n t a r i o s , necesario verificar peridicamente la igualdad entre el saldo de la cuenta de mayy la suma de registros auxiliares, e investigar y ajustar, en su caso, las diferenciaprevia la correspondiente autorizacin.3 9 l ) Comprobacin de los inventarios fsicos por personal interno independiente.4 0 E s c o n v e n i e n t e q u e p e r s o n a l d i s t i n t o ( p o r e j e m p l o : a u d i t o r a i n t e r n a ) d e q u i autoriza, custodia, registra y tenga acceso a los almacenes lleve a cacomprobaciones de que los inventarios fsicos han sido efectuadoadecuadamente, desde su planeacin hasta el ajuste en registros contables.4 1 m ) P r o c e d i m i e n t o s p a r a d e t e r m i n a r l a p r d i d a d e v a l o r d e l o s i n v e n t a r i o s y e l r e g i s t r de las estimaciones correspondientes. 4 2 E n a t e n c i n a q u e p u e d e n g e n e r a r s e p r d i d a s d e v a l o r d e l o s i n v e n t a r i o s e n proceso de las operaciones de la empresa, deben existir procedimientpermanentes que permitan identificar las existencias con estos problemas, lo qdar lugar, previos los estudios y autorizaciones correspondientes, a correccionen su valuacin mediante estimaciones o cancelaciones.4 3 n ) A d e c u a d a p r o t e c c i n a l a e n t i d a d mediante la contratacin de seguros y fianzas.4 4 U n a m e d i d a c o m p l e m e n t a r i a d e c o n t r o l i n t e r n o , d e s d e e l p u n t o d e v i s t a d e proteccin de sus inventarios, lo constituye un adecuado plan de seguros ycontratacin de fianzas de fidelidad del personal que maneja estos bienes.4 5 o ) S i s t e m a s de informacin sobre cifras actualizadas (En c a s o d e e n t o r n o s inflacionarios de acuerdo con el Boletn B-10 de las normas de informacinfinanciera).4 6 E s n e c e s a r i a l a e x i s t e n c i a d e s i s t e m a s d e i n f o r m a c i n p a r a l a d e t e r m i n a c i n registro de los efectos de la inflacin, que incluyan:4 7 M e d i o s q u e p e r m i t a n a s e g u r a r q u e s e a c t u a l i c e n t o d o s l o s i n v e n t a r i o s . 4 8 A n l i s i s d e c o s t o

m e r c a d o e l m e n o r . 4 9 E n l o s c a s o s e n q u e s e a p l i q u e n n d i c e s g e n e r a l e s o e s p e c f i c o s d e p r e c i o s , l a empresa deber mantener expedientes en los cuales se documenten los anlispor antigedad, clculos y los ndices utilizados, as como la evidencia de qustos se han obtenido de una fuente apropiada.5 0 E n r e l a c i n a l c o s t o d e v e n t a s d e b e n e x i s t i r e l e m e n t o s o b j e t i v o s y v e r i f i c a b l e que permitan determinar los costos actualizados al momento de su venta.5 1 S e p a r a c i n d e f u n c i o n e s e n c u a n t o a l a p r e p a r a c i n , s u p e r v i s i n y a p r o b a c i de la informacin actualizada.5 2 V e r i f i c a c i n d e l a d e c u a d o y o p o r t u n o r e g i s t r o d e l a s c i f r a s a c t u a l i z a d a s e n l o libros de contabilidad. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 53En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora, en las reas de inventarios y costo de ventas, el auditor debe considerar entotros elementos, la importancia relativa de estos renglones en relacin a los estadfinancieros en su conjunto, as como los riesgos de auditora.5 4 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a e n l a s r e a s d e i n v e n t a r i o s y c o s t o d e v e n t debe incluir el anlisis de los factores o condiciones que pueden influir endeterminacin del riesgo de auditora. Dichos factores se pueden relacionar tantoriesgo de error inherente al rengln de que se trate, como al riesgo de que los controlrelativos no lo detecten, o bien, que el auditor no los descubra cuando aplica tcnicasmuestreo. Ejemplos de estos factores pueden ser los siguientes:5 5 N a t u r a l e z a y c a r a c t e r s t i c a s p r o p i a s d e l i n v e n t a r i o . 56 Cambios o fluctuaciones importantes en mrgenes de utilidad, p r e c i o s d e m a t e r i a l e demanda de productos, niveles y clases de inventarios o produccin, mtodos paradeterminar costos de produccin, incluyendo la clasificacin, acumulacin oaplicacin de gastos indirectos.5 7 L a n z a m i e n t o d e nuevos productos, cambios tecnolgicos o m o d i f i c a c i o n e s d e ingeniera.5 8 N u e v o s p r o d u c t o s o r e d u c c i n d e p r e c i o s d e l a c o m p e t e n c i a . 5 9 P r o d u c t o s d e s c o n t i n u a d o s . 6 0 I m p o r t a n c i a d e p r o d u c c i n d e f e c t u o s a o r e p r o c e s a d a . 6 1 D i s m i n u c i n o a u m e n t o d e l a c a p a c i d a d i n s t a l a d a y u s a d a . 62 Produccin y embarques importantes cerca del fin del ejercicio. 63 Efecto de regulaciones oficiales, controles de p r e c i o s , r e s t r i c c i n d e i m p o r t a c i o n e s exportaciones, etctera.6 4 C o n t r a t o s i m p o r t a n t e s c o n t r m i n o s y c o n d i c i o n e s e s p e c f i c a s e n c u a n t o a c a l i d a d , fechas de entrega, penas convencionales por incumplimiento, etctera.6 5 F a l t a d e p r o c e d i m i e n t o s p a r a s a l v a g u a r d a f s i c a .

6 6 F a l t a d e s e g r e g a c i n a d e c u a d a d e f u n c i o n e s . 6 7 D e f i c i e n c i a s e n l o s p r o c e d i m i e n t o s p a r a i n v e n t a r i o s f s i c o s . 6 8 F r e c u e n c i a d e a j u s t e s i m p o r t a n t e s p o r i n v e n t a r i o s f s i c o s . 69 Inventarios fsicos en fechas que difieran de la del fin del ejercicio.7 0 I n v e n t a r i o s f s i c o s r o t a t o r i o s e n l u g a r d e t o t a l e s . 71 Cambios propuestos o definidos para practicar inventarios f s i c o s r o t a t o r i o s e n v e z de totales.7 2 R e g i s t r o s a u x i l i a r e s p o c o c o n f i a b l e s . 73 Cifras importantes de inventarios identificados como o b s o l e t o s o d e l e n t o movimiento, pero no investigados ni registrados como tales.7 4 M a t e r i a l e s e n p o d e r d e t e r c e r o s o r e c i b i d o s d e t e r c e r o s . 75 Caractersticas del sistema de costos de control de inventarios o del m t o d o d e valuacin y cambios en los mismos.7 6 P r o c e d i m i e n t o s deficientes para la revisin o actualizacin de c o s t o s u n i t a r i o s , etctera. PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS Planeacin 7 7 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora ,auditor deber efectuar una planeacin adecuada para alcanzar sus objetivos en la forms eficiente posible, considerando siempre los aspectos de importancia relativa y riesde auditora. 78En la planeacin, el auditor debe obtener informacin sobre l a s c a r a c t e r s t i c a s d inventario y costo de ventas, tales como los sistemas de costos, mtodos de valuaciprocedimientos utilizados, reglas particulares de valuacin y presentacin, incluyendoaplicacin consistente, etc. Dichas caractersticas incluyen la forma en que operaempresa, sus condiciones jurdicas, sistemas de informacin (manual o TI), polticasregistro, estructura y calidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicinlneas de autoridad y responsabilidad, existencia de auditora interna, etc., y, en su casdeterminar las posibles limitaciones que pueden afectar su trabajo y opinin. TCNICAS DE REVISIN ANALTICA 79Para conocer la importancia de la relacin de i n v e n t a r i o s y c o s t o d e v e n t a s d e n t r o d e estructura financiera, identificar cambios significativos o transacciones no usuales, etel auditor deber aplicar, entre otras, las siguientes tcnicas:8 0 a ) C o m p a r a c i n d e c i f r a s a costos histricos y actualizados con las de e j e r c i c i o s anteriores, tomando como referencia los ndices de inflacin generales y/oespecficos, fluctuaciones en precios, cambiarias, etc., para juzgar si lasvariaciones (o su ausencia) y las tendencias son lgicas.8 1 b ) A n l i s i s d e r a z o n e s financieras como costo de ventas a ventas, r o t a c i n d e inventarios, etc., determinadas sobre cifras tanto histricas como actualizadas, paridentificar variaciones y tendencias, as como para juzgar la razonabilidad de stacon base en el conocimiento general del negocio y de su entorno.8 2 c ) D e

ser posible, comparacin de cifras con la i n f o r m a c i n d i s p o n i b l e d e e m p r e s a s del ramo.8 3 d ) Obtener explicacin de variaciones importantes e i n v e s t i g a r c u a l q u i e r r e l a c i n n o usual e inesperada entre el ao actual y anterior, contra presupuestos, etc., talescomo:8 4 V o l u m e n d e p r o d u c c i n ( u n i d a d e s y v a l o r e s ) p o r p r o d u c t o y l o c a l i d a d . 8 5 P o r c e n t a j e s d e m a t e r i a s p r i m a s , m a n o d e o b r a e i n d i r e c t o s . 8 6 C o n s u m o d e m a t e r i a l e s y d e s p e r d i c i o s . 8 7 M r g e n e s d e u t i l i d a d . 8 8 D i f e r e n c i a s d e i n v e n t a r i o s . 8 9 R o t a c i n o d a s e n e x i s t e n c i a . 9 0 n d i c e d e i n v e n t a r i o s o b s o l e t o s o d e l e n t o m o v i m i e n t o . 9 1 A n t i g e d a d d e l o s i n v e n t a r i o s . 9 2 C l c u l o s g l o b a l e s d e l c o s t o d e p r o d u c c i n y d e v e n t a s . 9 3 C o n c i l i a c i o n e s d e l a s c a n t i d a d e s e m b a r c a d a s c o n l a s f a c t u r a d a s y d e l a s cantidades pedidas contra lo embarcado, etctera. ESTUDIO Y EVALUACIN PRELIMINAR DEL CONTROLINTERNO 94Llevar a cabo el estudio y evaluacin preliminar del control i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e la localizacin de controles clave para el manejo de los inventarios y costo de ventaincluyendo su actualizacin. Lo anterior incluye la evaluacin de los controles internen ambientes de TI, particularmente en aplicaciones importantes donde la informacinprocesa sin dejar huellas visibles, tales como la determinacin de costos unitarioproduccin de informacin por excepcin, prorrateos, recopilacin y valuacininventarios, etc. En su caso, deber determinarse y documentarse la justificacin denfoque de la revisin, sea alrededor o por medio del computador.9 5 H a b i n d o s e d e t e r m i n a d o , e n f o r m a p r e l i m i n a r , l a c o n f i a n z a q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable a travs del seguimiento y observacin de ltransacciones y de la existencia de los controles clave y, considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en las reas de inventarios y costo de ventas, el auditestar en posicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditora, tantocumplimiento como sustantivos con el alcance y oportunidad que considere necesarien las circunstancias. PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO 96Desarrollar pruebas de cumplimiento que proporcionen el g r a d o d e s e g u r i d a d r a z o n a b de que los procedimientos de control interno, en los que se deposita confianza, existense aplican eficazmente. Esas pruebas son necesarias, ya que se relacionan cprocedimientos claves de control que han sido considerados en la determinacin denaturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.9 7 E n trminos generales, las pruebas de cumplimiento se

e n f o c a n a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en lprrafos 15 al 52; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, deben disearen funcin a las circunstancias particulares de cada entidad.9 8 A l g u n a s d e l a s p r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o a p l i c a b l e s a l a s r e a s d e i n v e n t a r i o s y c o s t o s ventas, cuya ejecucin se realiza mediante la aplicacin de las tcnicas de auditoraconocidas (inspeccin de documentacin, entrevistas, clculos globales, revisianaltica, etc.), son las siguientes:9 9 Observacin, dando seguimiento al flujo de d e s a r r o l l o d e l o s p r o c e d i m i e n t o s ejecutados en la realizacin de las principales transacciones, tales como: recepcinde inventarios, su proceso, traspasos entre las reas de produccin, adecuadacustodia, correcto y oportuno embarque, etc., constatando la adecuada segregacinde funciones, asignacin de responsabilidades y autoridad, existencia de formas,registros y archivos.1 0 0 R e v i s i n s e l e c t i v a d e compras, inspeccionando la documentacin soporte, s u adecuada autorizacin y registro oportuno en libros y auxiliares.1 0 1 Revisin de la adecuada determinacin de costos u n i t a r i o s d e p r o d u c c i n , incluyendo la aplicacin de los diversos elementos del costo (materias primas, mande obra y gastos indirectos).1 0 2 C o m p r o b a c i n d e m o v i m i e n t o s i n t e r n o s y a o t r o s a l m a c e n e s . 103 Pruebas de los embarques, comprobando el costo de ventas y la f a c t u r a c i n respectiva.1 0 4 C o m p r o b a r l o s s i s t e m a s y mtodos de valuacin, incluyendo su autorizacin y s u aplicacin consistente. PRUEBAS SUSTANTIVAS 105Como resultado de la planeacin que incluy, entre otros a s p e c t o s , e l e s t u d i o evaluacin del control interno, el desarrollo de las pruebas de cumplimientoconsiderando nuevamente factores de importancia relativa y riesgo de auditora,auditor deber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas con el alcanceoportunidad que considere necesarios en las circunstancias. PROPIEDAD 106El auditor deber comprobar que los inventarios p r e s e n t a d o s e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r son propiedad de la empresa, mediante la inspeccin de la documentacin comprobatorcorrespondiente. EXISTENCIA E INTEGRIDAD 107 Evaluacin de la planeacin de la toma fsica de inventarios 108Cerciorarse de que haya una planeacin adecuada para la t o m a d e l o s i n v e n t a r i o s f s i c o la cual est debidamente documentada en instructivos y que sean del conocimienoportuno de los participantes. Esta planeacin debe cubrir los siguientes aspectos:1 0 9 a ) C o n t r o l e s q u e a s e g u r e n l a clasificacin adecuada y acomodo fsico anticipado d e las diferentes partidas del inventario, la inclusin de la totalidad de los inventariopropiedad de la empresa y de aqullos propiedad de terceros bajo su custodia.1 1 0 b ) P a r t i c i p a c i n d e p e r s o n a l c a p a c i t a d o c o n c o n o c i m i e n t o s d e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e los inventarios.1 1 1 c ) P r o c e d i m i e n t o s p a r a l a i d e n t i f i c a c i n

d e i n v e n t a r i o s d a a d o s o c o n i n d i c i o s d e lento movimiento, obsolescencia, etctera.1 1 2 d ) M e d i d a s p a r a a s e g u r a r l a correccin de los conteos (responsables, s u p e r v i s i n , mesa de control, pre conteos, segundos conteos, auditora interna, etctera).1 1 3 e ) C o n t r o l e s s o b r e e l c o r t e d e f o r m a s , incluyendo los marbetes y listas de inventarios114f) Medidas para el control de existencias que tengan movimiento durante el i n v e n t a r i fsico. 115g) Identificacin de los inventarios ubicados en d i s t i n t a s s u c u r s a l e s , f b r i c a s , almacenes y en poder de terceros.116 Observacin del inventario fsico 117Con base en la evaluacin de la planeacin de la toma de i n v e n t a r i o f s i c o , e l a u d i t debe determinar el alcance de sus pruebas y tendr obligacin, invariablementellevarlas a cabo con el propsito de comprobar la correccin del inventario fsico. Estpruebas se llevarn a cabo observando que los procedimientos se estn efectuanconforme a lo planeado.1 1 8 C u a n d o p o r l a n a t u r a l e z a d e l o s p r o d u c t o s , e l a u d i t o r n o t e n g a l o s c o n o c i m i e n t necesarios para identificar, contar o determinar las condiciones de las existencias, debeasesorarse de expertos en la realizacin de sus pruebas y, en su caso, obtenconfirmaciones por escrito de ellos.1 1 9 D e b e r c o n s i d e r a r s e l a d e t e c c i n d e p a r t i d a s d e i n v e n t a r i o s q u e h a y a n p e r d i d o s u v a l por deterioro fsico, lento movimiento, etctera.120 Revisin del corte de operaciones 121Determinar la adecuada relacin entre el inventario fsico y e l i n v e n t a r i o s e g n l i b r o s , a como la correcta determinacin del costo de ventas del ejercicio, considerando el efecdel corte de los movimientos de mercancas. Al comprobar el corte de recepcin se deverificar que todos los materiales recibidos y los que estn en trnsito hasta la fecha dinventario, inclusive, han sido considerados en el inventario y que ha sido registradopasivo correspondiente. Al verificar el corte de embarques, se debe comprobar que todlos artculos embarcados hasta la fecha de la toma fsica, inclusive, han quedaexcluidos del inventario, y que contablemente las cuentas de ventas y costo de ventas hsido afectadas correctamente dentro del periodo terminado a la fecha del inventario,que otro tipo de embarques tambin quedaron debidamente contabilizados.1 2 2 E s t e c o r t e t a m b i n d e b e i n c l u i r l o s r e l a t i v o s a m o v i m i e n t o s i n t e r n o s e n t r e a l m a c e n e plantas, departamentos, en consignacin, maquilas, etc., as como las transaccionrelativas a mercancas en trnsito y anticipos a proveedores.1 2 3 E s i n d i s p e n s a b l e q u e l a r e v i s i n d e e s t e corte de operaciones se efecte en dos etapas: 124a) Tomando nota antes, durante e inmediatamente despus del inventario fsico, de l documentacin con que se controlan las entradas y salidas de mercancas,asegurndose que las ltimas entradas y las ltimas salidas se incluyeron y seexcluyeron, respectivamente, de los conteos. Tambin se debern considerar losmovimientos entre inventarios.1 2 5 b ) V e r i f i c a n d o s u c o r r e c t o r e g i s t r o e n l i b r o s e n e l p e r i o d o q u e c o r r e s p o n d a . 126 Comprobacin de existencias en poder de terceros

127Verificar las existencias de mercancas de la empresa en p o d e r d e t e r c e r o s , t a l e s c o consignatarios, almacenes de depsito, maquiladores, etc., mediante recuento fsicconfirmaciones directas y/o examinando la documentacin soporte (certificadosdepsito, contratos, etctera).128 Comprobacin de existencias de terceros en poder de la empresa 129Obtener confirmacin de los propietarios de la mercanca q u e l a e m p r e s a t e n g a e n custodia (para maquila, en comisin, etc.) y/ o examinar la documentacin soporcorrespondiente, observando que las existencias de terceros no formen parte fsicacontablemente de las propias de la empresa.130 Observacin y pruebas fsicas de inventarios rotatorios 131Algunas empresas efectan sus inventarios fsicos en forma r o t a t i v a d u r a n t e e l e j e r c i c i cubriendo la totalidad de las mismas. En estos casos, dichos inventarios rotatorios ssern aceptables si el control interno, en su conjunto, incluyendo los procedimientos pala toma de los inventarios fsicos, es confiable. Dicho control interno debe inclufactores tales como:1 3 2 a ) R e g i s t r o s d e inventarios perpetuos que aseguren la d e t e r m i n a c i n c o n s t a n t e y correcta de existencias.1 3 3 b ) Controles efectivos que permitan confiar en los r e g i s t r o s d e i n v e n t a r i o s p e r p e t u o s , tales como controles fsicos y documentales sobre movimientos, verificaciones deauditores internos o por personal independiente de los departamentos de costos,produccin y compras. 134c) Procedimientos seguidos por la empresa que a s e g u r e n q u e l o s e x c e d e n t e s o faltantes de lo que se recuenta en determinado momento, no se compensen confaltantes o excedentes en otros departamentos que no se estn contando.1 3 5 d ) C o n t e o f s i c o d e t o d o s l o s inventarios en plazos razonables, en funcin a l a s caractersticas de la empresa, de sus inventarios y de la experiencia de losresultados obtenidos, lo cual debe indicar que las diferencias no hayan sidosignificativas en forma constante durante el ejercicio.1 3 6 e ) I n v e s t i g a c i n o p o r t u n a d e los resultados de los inventarios rotatorios y que l o s registros de inventarios perpetuos se ajusten oportunamente, en su caso, con baseen los resultados de los conteos.1 3 7 U n a v e z q u e s e v e r i f i q u e q u e s e r e n e n l o s a n t e r i o r e s r e q u i s i t o s , s e d e b e r n c o n s i d e r los procedimientos aplicables de auditora en relacin con los inventarios fsicos, corde operaciones, etctera.1 3 8 O b s e r v a c i n y p r u e b a s f s i c a s d e l a t o m a d e i n v e n t a r i o s e n f e c h a d i s t i n t a a l a d e f i n d ejercicio.1 3 9 L a aceptacin de la toma de inventarios fsicos a una fecha d i s t i n t a a l a d e l c i e r r e d ejercicio, depender del control interno existente. Con objeto de reducir la posibilidaderrores en los registros de los movimientos y que sea representativo de la cifradictaminar, el lapso entre la toma del inventario y la fecha de cierre del ejercicio debe sel menor posible.1 4 0 D e c o n s i d e r a r s e n e c e s a r i o , e l a u d i t o r d e b e r r e v i s a r l a r a z o n a b i l i d a d d e l o s m o v i m i e n t habidos entre la fecha de la toma de inventarios fsicos y la del fin del ejercicio, pmedio de otros procedimientos, como seran los siguientes:1 4 1 a ) R e v i s i n d e l o s movimientos en las distintas cuentas de i n v e n t a r i o s , i n c l u y e n d o e l examen de la documentacin que los origina y, en su caso, obtencin deexplicaciones satisfactorias sobre movimientos poco usuales o

anormales.1 4 2 b ) C o m p r o b a c i n d e l c l c u l o u n i f o r m e d e l c o s t o u n i t a r i o d e l o s i n v e n t a r i o s d e acuerdo con el mtodo establecido, tanto a costos histricos como actualizados,esto es, observando que no haya cambios en el mtodo de valuacin.1 4 3 c ) R e v i s i n d e p o r c e n t a j e s de utilidad bruta, incluyendo la obtencin de i n f o r m a c i n satisfactoria sobre variaciones, considerando costos histricos y actualizados,clculos globales por unidades de ser posible, etctera. 144d) Revisin de aumentos y disminuciones i m p o r t a n t e s e n e l m o n t o d e l a s e x i s t e n c i a s incluyendo la obtencin de informacin satisfactoria sobre variaciones.1 4 5 e ) Comprobacin de que las rupturas, faltantes y m e r m a s n o r m a l e s ( i n c l u y e n d o variaciones en consumo), se hayan considerado en las cuentas de inventarios oprovisionadas con estimaciones.1 4 6 C u a n d o e x i s t a n d i f e r e n c i a s i m p o r t a n t e s l o c a l i z a d a s e n e l d e s a r r o l l o d e l procedimientos antes indicados, deber considerarse la necesidad de que se efectpruebas fsicas complementarias al cierre del ejercicio sobre los artculos msignificativos.147 Comprobacin de la suma y costeo de los inventarios fsicos 148Es necesario que el auditor aplique los siguientes p r o c e d i m i e n t o s c o n e l a l c a n necesario en las circunstancias:1 4 9 a ) Verificar el corte de marbetes y/o listados, lo cual i m p l i c a c o m p a r a r l a s u n i d a d e s segn los marbetes o listados utilizados, con las relaciones de inventarios yviceversa.1 5 0 b ) C o m p a r a r l a s unidades contadas segn pruebas fsicas del a u d i t o r , c o n l a s relaciones del inventario.1 5 1 c ) V e r i f i c a r q u e l o s costos unitarios utilizados coincidan con los registros contables.1 5 2 d ) V e r i f i c a r l a s o p e r a c i o n e s a r i t m t i c a s . 153e) Comparar la suma de las relaciones valuadas con los saldos de las cuentas d e mayor, asegurndose de que se hayan investigado, autorizado y registrado losajustes resultantes de los inventarios fsicos.1 5 4 f ) E v a l u a r l a s a p l i c a c i o n e s especficas de TI cuando ste vala, compila, suma l o s inventarios, ajusta el costo de ventas, las diferencias y variaciones, etc., y, en lascircunstancias, determinar y documentar el enfoque de los procedimientos poraplicar alrededor o a travs del computador.155 Procedimientos aplicables en el caso que no se haya podido observar el inventarfsico inicial y/o final 156En caso de que al auditor se le soliciten sus servicios p r o f e s i o n a l e s e n f e c h a p o s t e r i o r a toma fsica de los inventarios, ya sea el inicial y/o el final del periodo sujeto a examedeber evaluar si es necesario que se realice otro inventario y las pruebas que considenecesarias. Para ello, deber satisfacerse de la razonabilidad de los movimientos habidentre la fecha de su observacin y las del inicio o del trmino del ejercicio, evaluandorazonabilidad de los movimientos habidos entre esas fechas.1 5 7 S i n o e s p o s i b l e l l e v a r a c a b o l o s p r o c e d i m i e n t o s e n l a f o r m a r e c o m e n d a d a e n e l p r r a anterior, en las circunstancias, el auditor aplicar, entre otros, los siguientprocedimientos supletorios:1 5 8 a ) E x a m e n d e evidencia documental suficiente y competente de

q u e s e p r a c t i c a r o n inventarios fsicos y de que los procedimientos seguidos garantizaron la correctadeterminacin de las existencias. Dicho examen comprender revisin de lasinstrucciones escritas para la toma y corte de los inventarios, los marbetes ylistados de conteo y su suma, revisin de los papeles de trabajo del anterior audito(si lo hubo), clculos globales por unidades de ser posible, comparaciones decostos unitarios entre periodos, ndices de rotaciones, etctera.1 5 9 b ) E n s u c a s o , obtener confirmacin de existencias en poder de terceros. 160c) Revisar transacciones posteriores que comprueben fehacientemente la e x i s t e n c i a d los inventarios.1 6 1 d ) E x a m i n a r l a documentacin que ampare entradas y salidas de inventarios.162e) Efectuar conteos selectivos y conciliaciones con las cifras del inventario.1 6 3 f ) C o m p r o b a r e l c o r t e d e o p e r a c i o n e s . 164g) Verificar la correccin aritmtica de los inventarios fsicos. 1 6 5 h ) P r o b a r l a v a l u a c i n a c o s t o s h i s t r i c o s y a c t u a l i z a d o s . 166i) Verificar la razonabilidad de la estimacin por prdida de valor, de tal forma q u e n se traspasen prdidas de un ejercicio a otro. VALUACIN 167 Pruebas de valuacin del inventario y del costo de ventas 168Con base en el conocimiento del sistema de costos y m t o d o s d e v a l u a c i n y d e l pruebas que se efectuaron de los mismos, el auditor debe satisfacerse de que linventarios estn valuados de acuerdo con las normas de informacin financieaplicadas consistentemente.1 6 9 D e b e r v e r i f i c a r s e q u e e l importe de los inventarios a costos histricos y, en su c a s actualizados, que cumplan con lo dispuesto en el Boletn C-4, Inventarios y la NIF B-1 Efectos de la inflacin .1 7 0 D e b e r c e r c i o r a r s e d e q u e l o s m t o d o s d e v a l u a c i n s e a n l o s a d e c u a d o s a l a s n e c e s i d a d de la empresa, que hayan sido autorizados y aplicados consistentemente y que los valorno excedan al de realizacin.171 Revisin de mercancas en trnsito 172a) Examinar la documentacin que compruebe la propiedad d e l b i e n ( c o n t r a t o d e compra-venta, pedido, factura, etc.), y su registro en el periodo correspondiente.1 7 3 b ) V e r i f i c a r , e n s u c a s o , l a r e c e p c i n posterior de los inventarios en trnsito.174c) Obtener confirmacin de proveedores, agentes aduanales u otros intermediarios.174d) Investigar las partidas de conciliacin c o n p r o v e e d o r e s y l a r a z n d e l a s m e r c a n c a s e trnsito antiguas.1 7 5 e ) E x a m i n a r e l c o r t e d e o p e r a c i o n e s . 176Vigilar, por medio del corte de o p e r a c i o n e s , q u e e n l a f e c h a d e l i n v e n t a r i o f s i c o hayan excluido del saldo de mercancas en trnsito todas las mercancas recibidas porempresa, aun cuando no

se hubiera recibido la factura del proveedor, verificando, ademque stas se incluyan como parte del inventario, tanto fsico como en libros.1 7 7 f ) C o m p r o b a r l a a c t u a l i z a c i n d e c i f r a s . 178Comprobar que las mercancas en trnsito sean actualizadas con el mismo mtodo u s a para los dems inventarios.179 Verificacin de anticipos a proveedores 180a) Inspeccionar la documentacin comprobatoria, i n c l u y e n d o l o s r e c i b o s d e p a g o , contratos, convenios, etc., observando si las condiciones de la operacin contienenrestricciones o compromisos.1 8 1 b ) Verificar la posterior recepcin de los inventarios.182c) Obtener la confirmacin de los a n t i c i p o s e n t r e g a d o s . 183d) Investigar las partidas de conciliacin con proveedores y la razn de a n t i c i p o s antiguos.1 8 4 e ) C o m p r o b a r , e n s u c a s o , l a a c t u a l i z a c i n d e c i f r a s . 185 Verificacin de las estimaciones por prdidas de valor en inventarios 186Las siguientes condiciones, entre otras, pueden ser i n d i c a t i v a s d e q u e s e p u e d e s u f r i r u prdida por baja de valor de los inventarios:1 8 7 a ) M a l e s t a d o f s i c o . 188b) Obsolescencia por cambios o avances tecnolgicos, cambios de m o d a y e s t a c i o n a l e s en general, por baja demanda en el mercado.1 8 9 c ) Limitacin para su reposicin por cambios en las condiciones d e m e r c a d o , reglamentaciones gubernamentales, cierre o apertura de fronteras, etctera.1 9 0 d ) L e n t o m o v i m i e n t o o e x c e s o e n ex istencia. 191e) Que no vayan a ser utilizados en futuras producciones.192f) Cambios en los precios y cotizaciones en el mercado. 193La empresa deber efectuar un estudio sobre los i n v e n t a r i o s p a r a i d e n t i f i c a r l condiciones antes descritas, y el auditor deber comprobar la razonabilidad de dicestudio a travs de la aplicacin de ciertos procedimientos, tales como: la inspeccifsica de las existencias, revisin de reportes internos y de movimientos en registroscontrol, examen del resultado de la realizacin del inventario, cotejos contpresupuestos de consumos, entrevistas con almacenistas y funcionarios de la empresdeclaraciones de funcionarios y tcnicos, rotacin de inventarios, examen de reportes dmercado interno y externo, condicin de la economa, apertura o cierre de fronteralectura de actas de juntas del consejo y de asambleas de los accionistas, etc. Asimismo,en las pruebas fsicas se determinaron inventarios con problemas de prdidas de vallas partidas debern localizarse en los listados de valuacin de inventarios.1 9 4 C o n base en los resultados del estudio anterior, el cual deber ser d e b i d a m e n documentado, el auditor determinar la posible existencia de prdidas de valorinventarios, en cuyo caso deber cerciorarse de que exista una estimacin suficiente paabsorber estas prdidas. Lo anterior, no solamente se refiere a las existenciasproductos terminados, sino tambin a las de productos semiterminados, en procesofabricacin, materias primas, mercancas en trnsito, anticipos a proveedores y en podde terceros. DECLARACIONES 195 Obtencin de declaraciones de la administracin

196Cerciorarse de que en la carta de declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n s e i n d i q u e n l aspectos relevantes a inventarios y costo de ventas, tales como mtodos usadoconsistencia en su aplicacin, prdidas por baja de valor, existencias de gravmenesotras restricciones, compromisos, etctera. PRESENTACIN Y REVELACIN 197Cerciorarse de que existe revelacin adecuada en los e s t a d o s f i n a n c i e r o s . 198Comprobar que en los estados financieros o en sus notas, se revele lo siguiente: 1 9 9 a ) P r i n c i p a l e s g r u p o s q u e i n t e g r a n l o s i n v e n t a r i o s . 200b) Mtodos seguidos para la valuacin de los inventarios y del costo de ventas, t a n t o costos histricos como su actualizacin, as como, en su caso, divulgacin y justificacin de los cambios en los mtodos. 2 0 1 c ) E s t i m a c i o n e s p o r p r d i d a s d e v a l o r . 2 0 2 d ) G r a v m e n e s s o b r e l o s i n v e n t a r i o s . 203e) Compromisos de compras o de ventas de inventarios a plazo mayor de un ao o a un precio fijo, as como cualquier otro compromiso, incluyendo garantas sobre loproductos vendidos.2 0 4 f ) A c t u a l i z a c i n d e c i f r a s d e c o s t o de ventas por consumo de capas de inventarios d e periodos anteriores, en el caso de utilizarse el mtodo UEPS de valuacin deinventarios.2 0 5 g ) P r e s e n t a c i n d e c i f r a s a c t u a l i z a d a s e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s , e n f u n c i n a l a s disposiciones normativas vigentes de las normas de informacin financiera. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 206Este boletn se emiti en noviembre de 1988 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5130PAGOS ANTICIPADOS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 1 ALCANCE Y LIMITACIONES 2 OBJETIVO DEL BOLETN 3 OBJETIVOS DE AUDITORA 48 CONTROL INTERNO 9 16 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17 24 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA P l a n e a

c i n 2 5 E s t u d i o y e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r o l i n t e r n o 2 6 R e v i s i n a n a l t i c a 2 7 P r u e b a s s u s t a n t i v a s 2 8 3 6 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 37 Boletn 5130PAGOS ANTICIPADOS GENERALIDADES 1El Boletn C-5 de las Normas de Informacin F i n a n c i e r a e s t a b l e c e q u e : L o s p a g anticipados representan una erogacin efectuada por servicios que se van a recibir o pbienes que se van a consumir en el uso exclusivo del negocio y cuyo propsito no esde venderlos ni utilizarlos en el proceso productivo. Asimismo, los pagos anticipadigual que los activos intangibles, constituyen en la mayora de los casos, un biincorpreo, que implica un derecho o privilegio y para que puedan reconocerse deberser capaces de generar beneficios o evitar desembolsos contra resultados futuros. Dentde este grupo se incluyen: seguros, intereses, muestras y literaturas mdicas, papeler rentas, material publicitario, regalas, impuesto predial y derechos pagados, as coconceptos semejantes. ALCANCE Y LIMITACIONES 2Los aspectos fundamentales relativos al estudio y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o y l procedimientos de auditora que se mencionan en este boletn, se refieren a los conceptsealados en el prrafo anterior y no se refieren a impuestos diferidos, crdito mercanproveniente de la adquisicin de empresas ni a intangibles. OBJETIVO DEL BOLETN 3El objetivo del presente boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen de pagos anticipados, los cuales debern ser diseados pel auditor en forma especfica en cuanto a su

naturaleza, oportunidad y alcance, tomanen cuenta las condiciones y caractersticas de cada empresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 4Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a l e x a m e n d e l o s p a g anticipados, son los siguientes:5 a ) Comprobar la propiedad de los artculos y t i l e s s u j e t o s a c o n s u m o , d e l o s d e r e c h a recibir servicios futuros, as como su correcta aplicacin a los resultados deoperacin conforme se utilicen o devenguen.6 b ) V e r i f i c a r l a e x i s t e n c i a e i n t e g r i d a d d e l o s s e r v i c i o s p a g a d o s p o r a n t i c i p a d o y q u e los cargos a resultados en el ejercicio, comprendan las porciones devengadas porservicios efectivamente recibidos.7 c ) C o m p r o b a r s u c o r r e c t a v a l u a c i n . 8d) Comprobar su adecuada presentacin y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 9El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050 de esta Comisin. Consecuentemente, debern cumplirse los objetivrelativos a autorizacin, procesamiento y clasificacin de transacciones, salvaguarfsica y de verificacin y evaluacin, incluyendo los que sean aplicables a los controlrelativos a Tecnologa de Informacin (TI). 10La existencia de controles en TI servir de base para que l a s t r a n s a c c i o n e s r e l a t i v a s pagos anticipados se efecten de conformidad con los criterios establecidos poradministracin.1 1 E j e m p l o s d e l o s c o n t r o l e s internos clave pueden ser los siguientes:12 Aprobacin por parte de la administracin, para e f e c t u a r e r o g a c i o n e s p o r p a g o s anticipados.1 3 A d e c u a d a custodia fsica de los bienes cargados a pagos anticipados.14 Existencia de polticas definidas s o b r e l o s c o n c e p t o s q u e d e b e n s e r t r a t a d o s c o m o pagos anticipados.1 5 E x i s t e n c i a d e r e g i s t r o s q u e p e r m i t a n i d e n t i f i c a r e l o r i g e n d e l o s p a g o s y l a s b a s e s para su aplicacin a resultados.1 6 R e v i s i n p e r i d i c a d e l a v i g e n c i a d e l o s s e r v i c i o s p o r r e c i b i r o a r t c u l o s p o r consumir y, en consecuencia, su aplicacin a periodos futuros. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora en el rea de pagos anticipados, el auditor debe considerar, entre otrelementos, la importancia relativa de este rubro en relacin con los estados financiertomados en su conjunto, as como los riesgos de auditora.1 8 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a e n r e l a c i n c o n l o s p a g o s a n t i c i p a d o s , d e incluir el anlisis de los factores o condiciones que pueden influir en la determinacin driesgo de auditora. Dichos factores se pueden relacionar tanto al riesgo de errinherente al rengln de que se trate, como a que los controles relativos no lo detecten,bien, que el auditor no los descubra.1 9 E j e m p l o s d e e s t o s f a c t o r e s p u e d e n s e r l o s siguientes:20a) Las polticas en cuanto al monto y

n a t u r a l e z a d e l a s p a r t i d a s a s e r r e g i s t r a d a s , a s como los cambios importantes en relacin con dichas polticas.2 1 b ) E s t i m a c i o n e s que afecten el valor en libros de los pagos anticipados. 2 2 c ) P a g o s a n t i c i p a d o s d e v e n g a d o s y n o r e g i s t r a d o s e n r e s u l t a d o s . 2 3 d ) R e g i s t r o s p o c o c o n f i a b l e s . 24e) Contratos importantes con trminos y condiciones e s p e c f i c a s e n c u a n t o a f e c h a s , penas convencionales por incumplimiento, incluyendo su cancelacin, etctera. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA Planeacin2 5 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora de lnormas de auditora, el auditor deber efectuar una planeacin adecuada para alcanzsus objetivos en la forma ms eficiente, considerando los aspectos de importancrelativa y riesgo de auditora. En la planeacin, el auditor debe obtener informacisobre las caractersticas de los pagos anticipados. Estudio y evaluacin preliminar del control interno2 6 E n v i r t u d d e q u e l o s p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a a p l i c a b l e s a l r e a d e p a g o s a n t i c i p a d son generalmente a base de pruebas sustantivas, la revisin del control interno podrlimitarse a aquellos controles que realmente sean relevantes. Revisin analtica2 7 E l a u d i t o r u t i l i z a l o s procedimientos de revisin analtica durante el p r o c e s o planeacin para conocer las operaciones y funcionamiento de la empresa, y con el finlocalizar e identificar cambios significativos o transacciones inusuales. Algunos de estprocedimientos pueden ser: efectuar pruebas globales a efecto de verificarrazonabilidad de la aplicacin a resultados y los saldos por devengar; as como, cuansea aplicable (inventarios de propaganda, publicidad y papelera), hacer comparacionde cifras de ejercicios anteriores para juzgar si las variaciones y las tendencias slgicas, incluyendo la explicacin de variaciones importantes. Pruebas sustantivas 28Como resultado de la planeacin y del estudio y e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r interno, el auditor deber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas conalcance y oportunidad que considere necesarias en las circunstancias. Algunos de lprocedimientos de aplicacin general que permiten al auditor obtener evidencsuficiente y competente, respecto a la identificacin y revelacin en los estadfinancieros de los pagos anticipados, son los siguientes:29 Propiedad . Deber examinarse la documentacin de desembolsos, contratos,ttulos de propiedad y la autorizacin que ampare las adiciones y comprobacin dcumplimiento, con las reglas contables que distingan los pagos anticipados de losgastos de operacin.30 Existencia e integridad . Debern aplicarse los siguientes procedimientos:3 1 * E x a m i n a r l o s i n c r e m e n t o s d e l p e r i o d o a u d i t a d o , i n v e s t i g a n d o s i r e p r e s e n t a n desembolsos que vayan a proporcionar beneficios futuros.3 2 * I n s p e c c i n f s i c a d e inventarios (cuando proceda) y verificacin de

su integrida3 3 * I n s p e c c i n d e l a a u t o r i z a c i n d e c a n c e l a c i o n e s . 34 Valuacin . Cerciorarse de la correcta valuacin y registro de los diferentes tipos dpagos anticipados, a la luz de los principios de contabilidad generalmenteaceptados, verificando que los gastos anticipados se hayan registrado nicamentecuando hayan sido erogados. Es decir, que no hayan sido incorporados al balancegeneral de la empresa, exclusivamente como resultado de apreciaciones subjetivay evaluar la razonabilidad de la recuperacin del saldo final cuando exista laperspectiva de cancelar la operacin.35 Declaraciones . Si se considera relevante obtener una carta de la gerencia en la quse confirme el resultado de las investigaciones realizadas con los funcionarios de lempresa (Boletn 3080, Declaraciones de la administracin , de las normas deauditora).36 Presentacin y revelacin . Como procedimiento de auditora y como objetivo finde la revisin, el auditor deber cerciorarse de que exista una adecuada revelaciny presentacin en los estados financieros. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 37Este boletn se emiti en el mes de diciembre de 1990 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5140PROCEDIMIENTOS DE AUDITORARELACIONADOS CON ESTADOSFINANCIEROS CONSOLIDADOS YCOMBINADOS, Y CON LA VALUACIN DEINVERSIONES PERMANENTES ENACCIONES N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 16 ALCANCE Y LIMITACIONES 79 OBJETIVO DEL BOLETN 10 OBJETIVOS DE AUDITORA 11 16 CONTROL INTERNO 17 23 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 24 30 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA P l a n e a c i n 3 1 3 3

R e s i a n t a 3 3 8 i o e v a d e l c o n i n t I n i f d e v a 4 0 o f r a i n 1 s i d e t r c c s 4 4 3 o b d e v a n 5 4 c a a i n s 5 estados finan 62P r t a y

v a i 4 E y l t e s n s l C n i m c 4 R a i 2 C a l 4 D c s u 4 n n o o i u a m s n u r r p i l o a o n e c o r s c l o

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3 c a s e

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e l r c o e 5 Procedimientos en relacin con cieros consolidados o combinados56 e s e n c i n

r e v e l a c i n 6 3 9 2 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 93 APNDICE I GRFICA DE DECISIONES Boletn 5140PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RELACIONADOSCON ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS YCOMBINADOS, Y CON LA VALUACIN DE INVERSIONEPERMANENTES EN ACCIONES GENERALIDADES 1En la Norma de Informacin Financiera (NIF) del C o n s e j o M e x i c a n o p a r a Investigacin y Desarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF), NIF CInversiones en asociadas y otras inversiones permanentes , se define a stas como lefectuadas con instrumentos de capital emitidos por otras entidades con la intencinmantenerlas por un plazo indefinido; adems, se realizan para ejercer control, contrconjunto o influencia significativa y as tener injerencia sobre otras entidades, acuando pudiera haber otras razones para realizar este tipo de inversiones.2 P o r l o q u e s e r e f i e r e a l o s e s t a d o s financieros consolidados, la NIF B-8, Estad financieros consolidados o combinados , indica lo siguiente:3 La informacin relativa a las relaciones de la compaa controladora y sus subsidiarias cterceros, as como el efecto de estas relaciones en la situacin financiera y los resultadosoperacin de la entidad econmica que integran, no puede ser comunicada a travs de los estadfinancieros individuales de la compaa controladora. Para que esta comunicacin sea adecuadcon base en el principio de la entidad analizado en el Boletn A2, se requiere que los estadfinancieros incluyan todos los derechos, obligaciones, restricciones, patrimonio y resultadosoperaciones de la compaa controladora y sus subsidiarias, ya que se trata de una sola empreslo que se logra con los estados financieros consolidados. 4No obstante lo anterior, se reconoce en la NIF B-8 que l a s e m p r e s a s c o n t r o l a d o r pueden optar por no presentar estados financieros consolidados nicamente cuando elson, a su vez, una subsidiaria y sus accionistas controladores y no controlador(incluyendo a aquella participacin sin derecho a voto) han manifestado su conformidcon ello y que estos estados financieros cumplen con normas de informacin financiersi se observan ciertos requisitos.5 P o r l o q u e t o c a a l o s estados financieros combinados, se establece en la NIF a l a q u e n hemos venido refiriendo, que stos tienen como objeto primordial presentarinformacin financiera de compaas afiliadas, que pertenezcan a un sector econmicogremio industrial, slo en los casos en que dichas entidades cumplan con la caracterstide ser afiliadas.6 A d e m s , p o r l o q u e s e r e f i e r e a l a s i n v e r s i o n e s p e r m a n e n t e s e n a c c i o n e s d e a s o c i a d a s en las de las subsidiarias, en relacin a los estados financieros individuales detenedora), en la multicitada NIF se establece que deben valuarse a travs del mtodoparticipacin. ALCANCE Y LIMITACIONES

7La presente NIF se refiere al examen de control interno y a l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora para comprobar la adecuada elaboracin y presentacin de los estadfinancieros consolidados y combinados, asimismo, se refiere tambin al establecimiende los procedimientos de auditora aplicables para el examen de las inversionpermanentes en acciones de compaas subsidiarias y asociadas, as como de otrinversiones que tambin tengan el carcter de permanente.8 L a s i n v e r s i o n e s en valores que efectan las empresas de manera temporal c o n e l f i n obtener un rendimiento y mantener la disponibilidad inmediata de efectivo, son objedel Boletn 5100, Efectivo y equivalentes de efectivo .9 T a m p o c o e s o b j e t o d e l a p r e s e n t e N I F l a r e v i s i n d e l t r a t a m i e n t o c o n t a b l e d e conversin de estados financieros de subsidiarias y asociadas en el extranjero, de lobligaciones convertibles en acciones, de las fusiones, de las escisiones y de lasociaciones en participacin. OBJETIVO DEL BOLETN 10El objetivo de esta NIF es el de sealar los procedimientos d e a u d i t o r a p a r a l a r e v i s i de los estados financieros consolidados y combinados y la valuacin de las inversionpermanentes en acciones, de acuerdo a las disposiciones de las NIF B-8 y C-7 dConsejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de InformaciFinanciera. OBJETIVOS DE AUDITORA 11Los objetivos de los procedimientos de auditora son los siguientes:12 C om pro ba r que c uan do s e d en l as c o n d i c i o n e s d e u n a c o m p a a t e n e d o r a q u e e j e r z control sobre otra u otras denominadas subsidiarias, se elaboren y presenten estadofinancieros consolidados, y que stos se hayan formulado de acuerdo a las reglasparticulares previstas.1 3 A s e g u r a r s e q u e c u a n d o s e e x a m i n e n l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s i n d i v i d u a l e s d e l a tenedora, preparados para cumplir con disposiciones legales o contractuales, sehayan observado los requisitos establecidos por las normas de informacinfinanciera. 14 Cerciorarse que los estados financieros c o m b i n a d o s i n c l u y a n a c o m p a a s a f i l i a d a s que pertenezcan a un mismo sector econmico o gremio industrial en que dichasentidades cumplan con la caracterstica de ser afiliadas.1 5 V e r i f i c a r e l c u m p l i m i e n t o d e las reglas de valuacin de las inversiones p e r m a n e n t e en acciones, as como su adecuada presentacin en los estados financieros yrevelacin de restricciones o gravmenes sobre las mismas.1 6 Comprobar la consistencia en la aplicacin de los p r i n c i p i o s y r e g l a s p a r t i c u l a r e s d cuantificacin y presentacin. CONTROL INTERNO 17El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050 de esta Comisin.1 8 A continuacin se sealan algunos de los controles i n t e r n o s c l a v e , e s p e c f i c o s , q debern verificarse durante la etapa relativa al estudio y evaluacin del control interno:1 9 A p r o b a c i n d e l a s adquisiciones, ventas y gravmenes de las i n v e r s i o n e s , p o r p a r t e de la Asamblea de Accionistas o del Consejo de

Administracin.2 0 A d e c u a d a s e g r e g a c i n d e f u n c i o n e s p a r a l a a d q u i s i c i n y v e n t a d e a c c i o n e s , c o b r o de dividendos, custodia de los ttulos y registro de las operaciones.2 1 E x i s t e n c i a de registros adecuados para controlar las i n v e r s i o n e s y s u e v a l u a c i n peridica.2 2 R e v i s i o n e s peridicas para comprobar la existencia fsica de l o s t t u l o s , a s c o m o s correcta valuacin.2 3 A d e c u a d a proteccin de la entidad mediante el a f i a n z a m i e n t o d e l a s p e r s o n a s responsables del manejo de los valores. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 1Conforme a las Normas de Informacin Financiera ( N I F ) , l o s i n m u e b l e s , l a m a q u i n a r i a el equipo son los bienes tangibles que tienen por objeto: a) uso o usufructo de los mismen beneficio de la entidad; b) la produccin de artculos para su venta o para el uso depropia entidad, o c) la prestacin de servicios por la entidad a su clientela o al pblicogeneral. La adquisicin de estos bienes denota el propsito de utilizarlos y novenderlos en el curso normal de las operaciones de la entidad. OBJETIVO DEL BOLETN 2El objetivo del boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a r e c o m e n d a d o s p a el examen del rubro de inmuebles, maquinaria y equipo, los cuales debern ser diseadpor el auditor en forma especfica en cuanto a su naturaleza, oportunidad y alcanctomando en cuenta las condiciones y caractersticas de cada empresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 3Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a i n m u e b l e s , m a q u i n a r i a equipo son los siguientes:4 a ) C o m p r o b a r q u e e x i s t a n y e s t n e n u s o . 5 b ) V e r i f i c a r q u e s e a n p r o p i e d a d d e l a e m p r e s a . 6 c ) V e r i f i c a r s u a d e c u a d a v a l u a c i n . 7d) Comprobar que el cmputo de la depreciacin se haya hecho de acuerdo c o n mtodos aceptados y bases razonables.8 e ) C o m p r o b a r q u e h a y a consistencia en el mtodo de valuacin y en el c l c u l o d e l a depreciacin.9 f ) D e t e r m i n a r l o s g r a v m e n e s q u e e x i s t a n . 10g) Comprobar su adecuada presentacin y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 11El estudio y la evaluacin del control interno debern e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s en el Boletn 3050 de esta Comisin. Consecuentemente, deben cumplirse los objetivrelativos a autorizacin, procesamiento y clasificacin de transacciones, salvaguarfsica y de verificacin y evaluacin, incluyendo los que sean aplicables aactualizacin de cifras y a los controles relativos al Proceso Electrnico de Datos (PED)1 2 E j e m p l o s d e a s p e c t o s a c o n s i d e r a r s e e n l a r e v i s i n , e s t u d i o y e v a l u a c i n d e l a e f e c t i v i d del control interno

sobre los inmuebles, maquinaria y equipo, en forma enunciativa peno limitativa, incluyen los controles clave, los cuales debern dirigirse a:1 3 a ) A u t o r i z a c i n d e l mtodo de valuacin seleccionado por la empresa.1 4 E n t r m i n o s g e n e r a l e s , p o r s u i m p o r t a n c i a , l a d i r e c c i n d e l a e m p r e s a d e b e autorizar el mtodo y polticas de valuacin, incluyendo las relativascapitalizacin, actualizacin, depreciacin, etctera.1 5 b ) A p r o b a c i n de la administracin para adquirir, vender, retirar, d e s t r u i r o g r a v a r activos.1 6 D e b e e x i s t i r u n a autorizacin formal para efectuar una i n v e r s i n , v e n t a , r e t i r o , e t de esta clase de activos. Esta autorizacin requiere de un estudio previo o plgeneral dentro de la empresa para determinar si la compaa debe hacerdesembolso, venta, hipoteca, etc. La decisin o autorizacin deber emanar drgano de administracin adecuado, pudiendo llegar hasta los accionistas.1 7 c ) S e g r e g a c i n a d e c u a d a d e l a s f u n c i o n e s de adquisicin, custodia y registro.1 8 L a s e g r e g a c i n d e f u n c i o n e s e v i t a q u e u n d e p a r t a m e n t o o p e r s o n a c o n t r o l e v a r i fases de una transaccin, o controle los registros contables relativos a sus propifunciones. Esta segregacin tambin propicia una vigilancia permanente entre ldepartamentos o personas involucradas en una misma transaccin.1 9 d ) E x i s t e n c i a d e procedimientos para comprobar que se hayan r e c i b i d o y r e g i s t r a d o adecuadamente los bienes adquiridos.2 0 U n a v e z a p r o b a d a l a c o m p r a d e l o s a c t i v o s , e s n e c e s a r i o q u e l o s p r o c e d i m i e n t establecidos aseguren que se hayan recibido, que coincidan con lespecificaciones aprobadas y que los registros contables reflejen adecuadamenlos bienes adquiridos de acuerdo con sus caractersticas generales. 2 1 e ) E x i s t e n c i a d e a r c h i v o s d e d o c u m e n t a c i n . 2 2 L a d o c u m e n t a c i n s o p o r t e d e l a p r o p i e d a d d e l o s a c t i v o s s e d e b e r c o n s e r v a r archivos adecuados que faciliten su localizacin y control.2 3 f ) E x i s t e n c i a d e r e g l a s p a r a d i s t i n g u i r l a s a d i c i o n e s d e a q u e l l o s g a s t o s p o r conservacin y reparaciones.2 4 U n o d e l o s p r o b l e m a s r e l a c i o n a d o s c o n e l r e g i s t r o d e l o s a c t i v o s f i j o s r a d i c a distinguir las inversiones de las obras de mera conservacin. Para evitar cualquiconfusin al respecto, es necesario establecer polticas definidas por la direccinla gerencia, que consten por escrito.2 5 g ) R e v i s i n p e r i d i c a d e l a s construcciones e instalaciones en proceso para r e g i s t r a r oportunamente aquellas que hayan sido terminadas.2 6 C o n o b j e t o d e r e g i s t r a r , e n s u o p o r t u n i d a d , l a s p a r t i d a s q u e r e p r e s e n t e n u n i d a d terminadas, debe establecerse un sistema que permita conocer cuando se terminlas obras y entren en uso, a fin de iniciar los cargos a resultados por la depreciacio amortizacin.2 7 h ) Registros adecuados para el control de anticipos a proveedores o constructores.28i) Comprobacin

peridica de la existencia y condiciones fsicas de l o s b i e n e s registrados.2 9 D e b e n e f e c t u a r s e i n s p e c c i o n e s f s i c a s d e l o s b i e n e s , p e r i d i c a m e n t e , c o n finalidad de comprobar su existencia y buenas condiciones de uso. Lexcepciones debern ser motivo de investigacin y ajuste en la contabilidad.3 0 j ) I n f o r m a c i n o p o r t u n a a l d e p a r t a m e n t o d e c o n t a b i l i d a d d e l a s u n i d a d e s d a d a s d e baja.3 1 k ) Registro de activos en cuentas que representen g r u p o s h o m o g n e o s , e n a t e n c i n a su naturaleza y tasa de depreciacin.3 2 E s t a a g r u p a c i n t i e n e p o r o b j e t o f a c i l i t a r e l c l c u l o d e l a d e p r e c i a c i n y m a n t e n registros contables representativos de las diversas clases de bienes para finespresentacin en los estados financieros de la empresa. 33l) Existencia de registros individuales que p e r m i t a n l a i d e n t i f i c a c i n y l o c a l i z a c i n d los bienes, conocer su valor en libros, etctera.3 4 m ) C o n c i l i a c i n p e r i d i c a d e la suma de los auxiliares contra el saldo de la c u e n t a d mayor correspondiente.3 5 n ) I n f o r m a c i n s i s t e m a t i z a d a s o b r e c i f r a s a c t u a l i z a d a s . 3 6 E s n e c e s a r i a l a e x i s t e n c i a d e s i s t e m a s d e i n f o r m a c i n p a r a l a d e t e r m i n a c i n registro de los efectos de la inflacin que incluyan:3 7 M e d i o s q u e p e r m i t a n a s e g u r a r q u e s e a c t u a l i c e n t o d o s l o s i n m u e b l e s , maquinaria y equipo.3 8 C u a n d o s e p r a c t i q u e a v a l o p o r p e r i t o i n d e p e n d i e n t e o , e x c e p c i o n a l m e n t e , cuando sea practicado por personal de la empresa, se debe contar con:3 9 E x p e d i e n t e s d o n d e s e c o n t r o l e n l o s a v a l o s i n t e r n o s o e x t e r n o s y , e n s u c a s o , archivos de documentacin necesaria para respaldar los internos, tales como:cotizacin de precios recientes, estudios de costos de reposicin, etctera.4 0 D o c u m e n t a c i n q u e p e r m i t a l a i d e n t i f i c a c i n d e l o s v a l o r e s a c t u a l i z a d o s d e todos los bienes y su depreciacin acumulada, y la del periodo segn losinformes de los valuadores, con los datos contenidos en sus respectivos registrindividuales.4 1 L a e s t i m a c i n d e l a v i d a t i l d e l o s b i e n e s , e n f u n c i n a l t i e m p o d e s e r v i c i o remanente en la empresa y el valor de desecho de los mismos.4 2 E n l o s c a s o s e n q u e s e a p l i q u e n n d i c e s g e n e r a l e s o e s p e c f i c o s d e p r e c i o s , l a empresa deber mantener expedientes en los cuales se documenten los anlisisde partidas clasificadas por antigedad, clculos y los ndices utilizados, as como la evidencia de que stos se han obtenido de una fuente apropiada.4 3 S e p a r a c i n d e f u n c i o n e s e n c u a n t o a l a p r e p a r a c i n , s u p e r v i s i n y a p r o b a c i n de la informacin actualizada.4 4 V e r i f i c a c i n d e l a d e c u a d o y o p o r t u n o r e g i s t r o e n l a c o n t a b i l i d a d d e l a s c i f r a s actualizadas.

4 5 R e v i s i n i n t e r n a d e l t r a b a j o e f e c t u a d o p o r p e r i t o s i n d e p e n d i e n t e s o d e l a p r o p i empresa.4 6 o ) A d e c u a d a p r o t e c c i n d e l o s b i e n e s de la empresa, incluyendo su aseguramiento. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 47En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora en el rubro de inmuebles, maquinaria y equipo, el auditor debe considerar, entotros elementos, la importancia relativa de estos activos en relacin con los estadfinancieros en su conjunto, as como los riesgos de auditora.4 8 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a e n e l r u b r o d e i n m u e b l e s , m a q u i n a r i a y e q u i p debe incluir el anlisis de los factores o condiciones que pueden influir endeterminacin del riesgo de auditora. Dichos factores se pueden relacionar tantoriesgo de error inherente, como al riesgo de que los controles relativos no lo detecten,bien, que el auditor no los descubra. Ejemplos de estos factores son los siguientes:4 9 N a t u r a l e z a , m o n t o y c a r a c t e r s t i c a s propias de los inmuebles, maquinaria y e q u i p o , especialmente los que son de fcil realizacin y sustraccin.5 0 L a s polticas en cuanto al monto y naturaleza de las p a r t i d a s a s e r c a p i t a l i z a d a s , a s como los cambios importantes en relacin con dichas polticas.5 1 E s t i m a c i o n e s q u e a f e c t a n e l valor neto en libros de los activos ( d e p r e c i a c i n , avalos, determinacin del valor de uso, etctera).5 2 C a m b i o s e n l o s m t o d o s d e d e p r e c i a c i n d e l o s a c t i v o s . 53 Existencia de capacidad no utilizada significativa o de activos no utilizados.54 Existencia de gravmenes sobre los activos o limitaciones en cuanto a s u disponibilidad.5 5 F a l t a d e c o n t e o s f s i c o s d e l o s a c t i v o s e n f o r m a p e r i d i c a . 5 6 R e g i s t r o s a u x i l i a r e s p o c o c o n f i a b l e s . 57 Falta de identificacin fsica de los activos a travs de etiquetas, marbetes, etctera. 5 8 F a l t a d e c o n t r o l s o b r e l a l o c a l i z a c i n f s i c a d e l o s a c t i v o s . 59 Existencia de obligaciones por contratos para la adquisicin o c o n s t r u c c i n d e activos.6 0 E x i s t e n c i a d e a c t i v o s e n poder de terceros o recibidos de terceros. 6 1 A c t i v o s v e n d i d o s y n o d a d o s d e b a j a e n l a c o n t a b i l i d a d . PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA Planeacin 6 2 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y Supervisin del Trabajo de Auditora ,esta Comisin, el auditor deber efectuar una planeacin adecuada para alcanzar sobjetivos en la forma ms eficiente, considerando los aspectos de importancia relativariesgo de auditora.6 3 E n l a p l a n e a c i n , e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e l inmuebles, maquinaria y equipo, tales como:

mtodo de actualizacin, mtododepreciacin, polticas de capitalizacin, reglas particulares de valuacin y presentaciincluyendo su aplicacin consistente, etctera.6 4 D i c h a s c a r a c t e r s t i c a s i n c l u y e n l a f o r m a e n q u e o p e r a l a e m p r e s a , s u s c o n d i c i o n jurdicas, sistemas de informacin (manual o PED), polticas de registro, estructuracalidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicin de lneas de autoridadresponsabilidad, existencia de auditora interna, etc., y, en su caso, determinar lposibles limitaciones que pueden afectar su trabajo y opinin. Revisin analtica 65 Para conocer la importancia relativa del rubro de i n m u e b l e s , m a q u i n a r i a y e q u i p o dentro de la estructura financiera, identificar cambios significativos o transacciones nousuales, etc., el auditor deber aplicar, entre otros, los siguientes procedimientos:6 6 a ) C o m p a r a c i n d e c i f r a s a costos histricos y actualizados con las de e j e r c i c i o s anteriores, tomando como referencia el ndice Nacional de Precios al Consumidorfluctuaciones en precios, cambiarias, etc., para juzgar si las variaciones (o suausencia) y las tendencias son lgicas. 67b) Anlisis de razones financieras, relativas a i n m u e b l e s , m a q u i n a r i a y e q u i p o , determinadas sobre cifras tanto histricas como actualizadas, para identificarvariaciones y tendencias, as como para juzgar la razonabilidad de stas con baseen el conocimiento general del negocio y de su entorno.6 8 c ) D e s e r p o s i b l e , c o m p a r a c i n d e c i f r a s c o n l a i n f o r m a c i n d i s p o n i b l e d e e m p r e s a s del ramo.6 9 d ) Obtener explicacin de variaciones importantes e i n v e s t i g a r c u a l q u i e r r e l a c i n n o usual e inesperada entre el periodo auditado y el anterior, intra-periodo, contrapresupuestos, etctera. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 70 Llevar a cabo el estudio y evaluac in preliminar del c o n t r o l i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e la localizacin de controles clave para el manejo del activo fijo y su depreciacin,incluyendo su actualizacin. Lo anterior incluye la evaluacin de los controles internoen ambientes de PED, particularmente en aplicaciones importantes donde lainformacin se procesa sin dejar huellas visibles, como clculo de depreciacin, clculde actualizacin, etc. En su caso, deber determinarse y documentarse la justificacindel enfoque de la revisin, sea alrededor o a travs del computador.7 1 H a b i n d o s e d e t e r m i n a d o , e n f o r m a p r e l i m i n a r , l a c o n f i a n z a q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable a travs del seguimiento y observacin de ltransacciones y de la existencia de los controles claves y, considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en el rubro de inmuebles, maquinaria y equipo, el auditestar en posicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditora, tantocumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considere necesarien las circunstancias. Pruebas de cumplimiento 72 Desarrollar pruebas de cumplimiento que proporcionen el g r a d o d e s e g u r i d a d r a z o n a b l de que los procedimientos de control interno en los que se pretende depositar confianzexisten y se aplican efectivamente. Dichas pruebas son necesarias, ya que se relacionacon procedimientos claves de control que han sido

considerados en la determinacin dla naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas. 73En trminos generales, las pruebas de cumplimiento se e n f o c a n a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en lprrafos 13 al 46; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, deben disearen funcin de las circunstancias particulares de cada entidad. Por las caractersticas drubro de inmuebles, maquinaria y equipo, las pruebas de cumplimiento generalmentellevan a cabo conjuntamente con las sustantivas, las cuales se mencionan en los prraf del 75 al 125. Pruebas sustantivas 74Como resultado de la planeacin que debi incluir, e n t r e o t r o s a s p e c t o s , e l e s t u d i o evaluacin del control interno contable, el desarrollo de las pruebas de cumplimientoconsiderando nuevamente factores de importancia relativa y riesgo de auditora,auditor deber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas, con el alcanceoportunidad que se considere necesarios en las circunstancias. Propiedad 75 Para comprobar la propiedad, deber examinarse la d o c u m e n t a c i n , e s c r i t u r a o t t u l o d propiedad y la autorizacin que ampare las adquisiciones y comprobacin delcumplimiento con las reglas que distingan las adiciones de los gastos de conservacinreparacin. En el caso de importaciones, se deben revisar el pedimento aduanal y lasnotas de gastos y fletes correspondientes. Adicionalmente, en los casos en que seconsidere necesario, tratndose de inmuebles, se deber recurrir al Registro Pblico dela Propiedad para constatar su inscripcin, la titularidad de la propiedad, as como parconocer los gravmenes que pudiesen existir.7 6 C o n j u n t a m e n t e c o n l a p r u e b a i n d i c a d a e n e l p r r a f o a n t e r i o r , p o d r a v e r i f i c a r s e cumplimiento de ciertos procedimientos de control, tales como: cotizacin y pediautorizados, recepcin del bien, proceso de construccin, traspaso de construccinproceso ha terminado, adecuada custodia, etc., constatando simultneamente la adecuasegregacin de funciones, asignacin de responsabilidades y lneas de autoridaexistencia de formas de control, registros y archivos. Existencia e integridad 77 Para la verificacin de la existencia e integridad deber efectuarse lo siguiente:7 8 a ) E x a m e n d e l a s adquisiciones investigando si representan a c t i v o s n u e v o s o reposiciones, comprobando, en su caso, que los bienes substituidos hayan sidodados de baja adecuadamente en la contabilidad. 79b) Inspeccin fsica para comprobar que los bienes registrados existan y estn en uso8 0 A l e f e c t u a r l a i n s p e c c i n a l a p l a n t a s e d e b e n c o n s i d e r a r a q u e l l a s p a r t i d a s c u estado fsico denote abandono, deterioro o imposibilidad de utilizacin, parposteriormente, verificar su adecuado registro a su valor de uso o realizacin.8 1 C o m p r o b a r q u e , s i s e e f e c t a n r e c u e n t o s p e r i d i c o s d e l o s b i e n e s d e l a c t i v o , l bajas detectadas hayan sido ajustadas. Esta comprobacin se obtiene medianterevisin de los papeles de trabajo preparados por la empresa.8 2 c ) C e r c i o r a r s e q u e l o s b i e n e s e n p r o c e s o s e

e n c u e n t r e n a n i n c o n c l u s o s y n o e s t n siendo utilizados.8 3 d ) C o m p r o b a c i n d e b i e n e s e n p o d e r d e t e r c e r o s . 8 4 V e r i f i c a r l a s e x i s t e n c i a s d e l a m a q u i n a r i a y e q u i p o ( m o l d e s , t r o q u e l e s , e t c . ) poder de terceros, tales como: consignatarios, almacenes de depsito, maquiladoretc., mediante recuento fsico, confirmaciones directas y/o examinandodocumentacin soporte (certificados de depsito, contratos, etctera).8 5 e ) C o m p r o b a c i n d e e x i s t e n c i a s d e t e r c e r o s e n p o d e r d e l a e m p r e s a . 8 6 O b t e n e r c o n f i r m a c i n d e l o s p r o p i e t a r i o s d e l a m a q u i n a r i a y e q u i p o ( m o l d e s troqueles, etctera), que la empresa tenga en su custodia, y/o examinardocumentacin soporte correspondiente, observando que dichas propiedadesformen parte de las de la empresa. Valuacin 87 Para el examen de la valuacin deber efectuarse lo siguiente:88a) Revisar que los mtodos de registro hayan sido aplicados consistentemente.8 9 E l a u d i t o r d e b e r c e r c i o r a r s e d e l a a p l i c a c i n c o n s i s t e n t e d e l a s p o l t i c a s contabilizacin, en cuanto a la capitalizacin de los inmuebles, maquinariaequipo, a los mtodos de cmputo de la depreciacin y de que dichas polticestn de acuerdo con normas de informacin financiera. 128 Principales grupos que integran el rubro de inmuebles, maquinaria y equipo.129 Mtodos seguidos y vidas tiles estimadas, para la valuacin y d e p r e c i a c i n d e l o inmuebles, maquinaria y equipo. Asimismo, cuando sea aplicable, revelacin y justificacin de los cambios en los mtodos.1 3 0 Gravmenes y otras restricciones a la d i s p o n i b i l i d a d s o b r e l o s i n m u e b l e s , maquinaria y equipo.1 3 1 M t o d o s s e g u i d o s y v i d a s t i l e s estimadas, para la valuacin y depreciacin de l o inmuebles, maquinaria y equipo. Asimismo, cuando sea aplicable, revelacin y justificacin de los cambios en los mtodos.1 3 2 G r a v m e n e s y o t r a s restricciones a la disponibilidad sobre los i n m u e b l e s , maquinaria y equipo.1 3 3 C o m p r o m i s o s d e compra, venta o construccin o arrendamiento de i n m u e b l e s , maquinaria, equipo a plazo mayor de un ao o a un precio fijo, as como cualquieotro compromiso relativo a estos activos.1 3 4 A c t i v o s adquiridos bajo contratos de arrendamiento financiero. 135 Presentacin de cifras actualizadas en los estados financieros, en funcin a l a s disposiciones normativas vigentes de normas de informacin financiera. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 136Este boletn fue emitido en julio de 1989 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5160INTANGIBLES

 N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 1 ALCANCE Y LIMITACIONES 23 OBJETIVO DEL BOLETN 4 OBJETIVOS DE AUDITORA 5 13 CONTROL INTERNO 14 36 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 37 49 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA: P l a n e a c i n 5 0 5 1 R e v i s i n a n a l t i c a 5 2 5 6 E s t u d i o e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r o l i n t e r n o 5 8 P r u e b a s d e c u m p l i m i e n t o 5 9 6 0 P r u e b a s s u s t a n t i v a s 6 1 1 0 8 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN

109 Boletn 5160INTANGIBLES GENERALIDADES 1 C o m o s e e s t a b l e c e e n l a N I F C - 8 , Activos intangibles , de las Normas de InformaciFinanciera (NIF), el concepto de activos intangibles se refiere a los activos no monetariidentificables, sin sustancia fsica, que generarn beneficios econmicos futurcontrolados por la entidad. Existen dos caractersticas principales de los activintangibles: a) representan costos en que se incurre, o derechos o privilegios queadquieren, con la intencin de que aporten beneficios econmicos especficos a loperaciones de la entidad durante periodos que se extienden ms all de aqul en qfueron incurridos o adquiridos. Los beneficios que aportan son en el sentido de permitque esas operaciones reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros, y b) los beneficifuturos que la entidad espera obtener se encuentran representados, en el presente,forma intangible mediante un bien de naturaleza incorprea; es decir, que no tiene uestructura material ni aportan una contribucin fsica a la produccin u operacin deentidad. El hecho de que carezca de caractersticas fsicas, no impide que se les pueconsiderar como activos vlidos, ya que su caracterstica de activos se las dasignificado econmico, ms que su existencia material especfica. ALCANCE Y LIMITACIONES 2Los aspectos fundamentales relativos al estudio y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o y l procedimientos de auditora que se mencionan en este boletn, se refieren, bsicamente,empresas industriales y comerciales y no contemplan los procedimientos de auditorparticulares que podran ser requeridos, en ciertos casos, en empresas con caractersticpeculiares.3 E s t e b o l e t n s e r e f i e r e a los activos intangibles que, sin ser materiales o c o r p r e o s , s aprovechables en el negocio; no se refiere a impuestos diferidos, crdito mercanproveniente de la adquisicin de empresas ni a pagos anticipados. OBJETIVO DEL BOLETN 4El objetivo del presente boletn es enunciar y describir l o s p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen de los activos considerados intangibles, cuya naturalezacaractersticas se describen en la Norma C-8, Activos intangibles , de las NIF, emitido pel Consejo para la Investigacin y Desarrollo de Normas de Informacin FinancierA.C. (CINIF). Dichos procedimientos debern ser diseados por el auditor en forespecfica en cuanto a su naturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenta lcondiciones y caractersticas de cada empresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 5 L o s o b jetivos de los procedimientos de auditora relativos a los activos intangibles, slos siguientes:6 a ) C o m p r o b a r q u e s o n p r o p i e d a d d e l a e m p r e s a . 7b) Determinar que se trata de erogaciones de las que se d e r i v a r n b e n e f i c i o s e n ejercicios futuros.8 c ) Cerciorarse que haya consistencia en la poltica de contabilizacin.9d) Comprobar su

adecuada valuacin, tomando en consideracin s u v a l o r p o t e n c i a l d beneficio futuro.1 0 e ) C e r c i o r a r s e q u e haya consistencia en la aplicacin de los mtodos d e v a l u a c i n (capitalizacin, amortizacin y deterioro).1 1 f ) E v a l u a r la razonabilidad del periodo de aplicacin a los resultados.1 2 g ) D e t e r m i n a r l a e x i s t e n c i a d e g r a v m e n e s . 13h) Comprobar la adecuada presentacin y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 14El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno de las normas de auditora.1 5 E n c o n s e c u e n c i a , d e b e n c u m p l i r s e l o s o b j e t i v o s r e l a t i v o s a a u t o r i z a c i n , p r o c e s a m i e n t o clasificacin de transacciones, salvaguarda fsica de documentacin soporte yverificacin y evaluacin incluidos los que sean aplicables a la actualizacin de cifras ylos controles relativos a Tecnologa de Informacin (TI).1 6 L o a n t e r i o r , p a r a a s e g u r a r l a c o r r e c c i n d e l o s a c t i v o s i n t a n g i b l e s , i n c l u y e n d o adecuada valuacin a costos histricos y su actualizacin.1 7 E j e m p l o s d e a s p e c t o s a considerarse en la revisin, estudio y evaluacin de la e f e c t i v i d del control interno sobre los activos intangibles, en forma enunciativa pero no limitativincluyen los controles clave, los cuales debern dirigirse a: 18a) Autorizacin. Aprobacin, por parte de la a d m i n i s t r a c i n , d e l a s e r o g a c i o n e s p o r estos conceptos.1 9 D e b i d o a q u e l a c a p i t a l i z a c i n d e l o s a c t i v o s i n t a n g i b l e s p u e d e h a c e r s e c u a n hayan sido comprados, desarrollados internamente o adquiridos en cualquier otforma, un buen sistema de control interno debe establecer la necesidad de que lerogaciones de esta naturaleza sean previamente autorizadas por los funcionaride la empresa o bien, por el Consejo de Administracin, dependiendo deimportancia de las partidas. De la misma manera, esta inversin debe estrespaldada por la evidencia que permita comprobar su justificacin.2 0 b ) P r o c e s a m i e n t o y c l a s i f i c a c i n d e t r a n s a c c i o n e s . 2 1 E x i s t e n c i a d e p o l t i c a s d e f i n i d a s d e c a p i t a l i z a c i n . 2 2 D e n t r o d e l a s p o l t i c a s c o n t a b l e s d e l a e m p r e s a , l a s c u a l e s g e n e r a l m e n t e incluyen en un manual de contabilidad, deber existir una seccin en la quedefinan las caractersticas de las erogaciones que califican para scapitalizadas.2 3 E x i s t e n c i a d e r e g i s t r o s q u e p e r m i t a n i d e n t i f i c a r e l o r i g e n d e l a s e r o g a c i o n e s y las bases para su aplicacin a resultados.2 4 P r o c e d i m i e n t o s a d e c u a d o s p a r a e l r e g i s t r o y a c u m u l a c i n d e l o s e l e m e n t o s d e l costo.2 5 L a c o n t a b i l i d a d d e b e c a p t a r l a i n f o r m a c i n c o r r e c t a y o p o r t u n a s o b r e acumulacin de los elementos del costo de los activos

intangibles.2 6 F o r m a n p a r t e d e l c o s t o t o d o s l o s g a s t o s r e l a c i o n a d o s c o n l a a d q u i s i c i n desarrollo del intangible. Los gastos adicionales pueden ser honorarios y gastde abogados, costos de desarrollo y experimentacin, costos asignadoscualquier otro desembolso identificable directamente con su adquisicin.2 7 S i s t e m a s d e i n f o r m a c i n s o b r e c i f r a s a c t u a l i z a d a s . 2 8 E s n e c e s a r i a l a e x i s t e n c i a d e s i s t e m a s d e i n f o r m a c i n p a r a l a d e t e r m i n a c i n registro de los efectos de la inflacin, que incluyan:2 9 M e d i o s q u e p e r m i t a n a s e g u r a r q u e s e a c t u a l i c e n t o d o s l o s a c t i v o s i n t a n g i b l e s . 3 0 E x p e d i e n t e s q u e d e b e r m a n t e n e r l a e m p r e s a , e n l o s c u a l e s s e d o c u m e n t e n l o s anlisis por antigedad, clculos y los ndices utilizados, as como la evidenciade que stos se han obtenido de una fuente apropiada.3 1 S e p a r a c i n d e f u n c i o n e s e n c u a n t o a l a p r e p a r a c i n , s u p e r v i s i n y a p r o b a c i n de la informacin actualizada.3 2 V e r i f i c a c i n d e l a d e c u a d o y o p o r t u n o r e g i s t r o d e l a s c i f r a s a c t u a l i z a d a s e n l libros de contabilidad.3 3 c ) Salvaguarda fsica de la documentacin s o p o r t e . E x i s t e n c i a d e a r c h i v o s d e documentacin.3 4 L a d o c u m e n t a c i n s o p o r t e d e l a p r o p i e d a d d e l o s a c t i v o s s e d e b e r c o n s e r v a r e archivos adecuados que faciliten su localizacin.3 5 d ) V e r i f i c a c i n y evaluacin. Revisin peridica de la vigencia de l o s b e n e f i c i o s futuros.3 6 L a s c a r a c t e r s t i c a s d e l o s a c t i v o s i n t a n g i b l e s l o s h a c e n v u l n e r a b l e s a p e r d e r valor, al dejar de tener capacidad para aportar beneficios a las operaciones futuraTambin las condiciones que hicieron que a un intangible se le reconocieravalor como activo, pueden cambiar por situaciones ajenas a la empresa, copueden ser cambios en el mercado de productos, nuevos desarrollos tecnolgicoetc. Debido a lo anterior, es necesario que peridicamente se revise, por parte deempresa, la vigencia de los beneficios futuros que permitan hacer las aplicaciona resultados que correspondan en forma oportuna. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 37En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora en el rubro de activos intangibles, el auditor debe considerar, entre otrelementos, la importancia relativa de dicho rubro en relacin a los estados financierossu conjunto, as como los riesgos de auditora. 38La planeacin de las pruebas de auditora en relacin con l o s a c t i v o s i n t a n g i b l e s d e incluir el anlisis de los factores o condiciones que pueden influir en la determinacin driesgo de auditora. Dichos factores se pueden relacionar tanto al riesgo de errinherente al rengln de que se trate, como al riesgo de que los controles relativos nodetecten, o bien, que el auditor no los descubra cuando aplica tcnicas de muestreEjemplos de estos factores pueden ser los siguientes:3 9 Naturaleza, monto y caractersticas propias de

los activos intangibles. 40 Las polticas en cuanto al monto y naturaleza de las partidas a ser c a p i t a l i z a d a s , a s como cambios importantes en relacin con dichas polticas.4 1 L a n z a m i e n t o d e n u e v o s p r o d u c t o s , d e s c o n t i n u a c i n d e p r o d u c t o s , c a m b i o s tecnolgicos o modificaciones de ingeniera que afecten el valor de los activosintangibles relacionados con ellos4 2 E s t i m a c i o n e s q u e a f e c t a n e l v a l o r n e t o e n l i b r o s d e l o s a c t i v o s ( a m o r t i z a c i n , determinacin del valor de uso, etctera).4 3 C a m b i o s e n l o s m t o d o s d e a m o r t i z a c i n d e l o s a c t i v o s . 44 Efecto de regulaciones oficiales, que afecten el valor de los activos intangibles.45 Contratos importantes con trminos y condiciones especficas en cuanto a f e c h a s , penas convencionales por incumplimiento, incluyendo su cancelacin, etctera.4 6 A c t i v o s i n t a n g i b l e s e n a j e n a d o s y n o dados de baja en la contabilidad.47 Existencia de gravmenes sobre los activos o limitaciones e n c u a n t o a disponibilidad.4 8 R e g i s t r o s p o c o c o n f i a b l e s . 49 Procedimientos deficientes para la revisin o actualizacin del costo, etctera. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA: Planeacin 5 0 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora , deesta Comisin, el auditor deber efectuar una planeacin adecuada para alcanzar susobjetivos en la forma ms eficiente, considerando los aspectos de importancia relativariesgo de auditora.5 1 E n l a p l a n e a c i n , e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e l activos intangibles, tales como: tipos especficos de activos intangibles, en cuanto aorigen, polticas de capitalizacin, base de amortizacin, reglas particularesvaluacin y presentacin. Dichas caractersticas incluyen la forma en que operaempresa, sus condiciones jurdicas, sistemas de informacin (manual o TI), polticasregistro, estructura y calidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicide lneas de autoridad y responsabilidad, existencia de auditora interna, etc., y, encaso, determinar las posibles limitaciones que pueden afectar su trabajo y opinin. Revisin analtica 52Para conocer la importancia relativa del rubro de a c t i v o s i n t a n g i b l e s d e n t r o d e estructura financiera, identificar cambios significativos o transacciones no usuales, etel auditor deber aplicar, entre otros, los siguientes procedimientos:5 3 a ) C o m p a r a c i n d e c i f r a s , p a r a juzgar si las variaciones (o su ause ncia) y l a s tendencias son lgicas.5 4 b ) A n l i s i s d e r a z o n e s financieras relativas a activos intangibles, d e t e r m i n a d a s s o b r e para identificar variaciones (o su ausencia) y tendencias, as como para juzgar larazonabilidad de stas, con base en el conocimiento general del negocio y de suentorno.5 5 c ) D e s e r p o s i b l e , c o m p a r a c i n d e

c i f r a s c o n l a i n f o r m a c i n d i s p o n i b l e d e e m p r e s a s del ramo.5 6 d ) O b t e n e r e x p l i c a c i n d e v a r i a c i o n e s i m p o r t a n t e s e i n v e s t i g a r c u a l q u i e r r e l a c i n n o usual e inesperada entre el periodo auditado y el anterior, intra periodo, contrapresupuestos, etctera. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 57 Llevar a cabo el estudio y evaluacin preliminar del c o n t r o l i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e la localizacin de controles clave para el manejo de los activos intangibles y suamortizacin, incluyendo su actualizacin. Lo anterior incluye la evaluacin de loscontroles internos en ambientes de TI, particularmente en aplicaciones importantesdonde la informacin se procesa sin dejar huellas visibles, como clculo deamortizacin, clculo de actualizacin, deterioro, etc. En su caso, deber determinarsedocumentarse la justificacin del enfoque de la revisin, sea alrededor o por medio delcomputador.5 8 H a b i n d o s e d e t e r m i n a d o , e n f o r m a p r e l i m i n a r , l a c o n f i a n z a q u e s e p u e d e d e p o s i t a r el sistema de control interno contable a travs del seguimiento y observacin de ltransacciones y de la existencia de los controles clave y, considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en el rubro de activos intangibles, el auditor estarposicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditora, tantocumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considere necesarien las circunstancias. Pruebas de cumplimiento 59 Desarrollar pruebas de cumplimiento, que p r o p o r c i o n e n e l g r a d o d e s e g u r i d a d razonable de que los procedimientos de control interno en los que se pretende depositaconfianza, existen y se aplican efectivamente. Estas pruebas son necesarias, ya que serelacionan con procedimientos claves de control que han sido considerados en ladeterminacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.6 0 E n t r m i n o s generales, las pruebas de cumplimiento se enfocan a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos claves, algunos de los cuales se describenlos prrafos 17 al 36; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, debdisearse en funcin de las circunstancias particulares de cada entidad. Por lcaractersticas del rubro de activos intangibles, las pruebas de cumplimiengeneralmente se llevan a cabo conjuntamente con las sustantivas, las cualesmencionan en los prrafos del 61 al 97. Pruebas sustantivas 61Como resultado de la planeacin, que debi incluir, entre o t r o s a s p e c t o s , e l e s t u d i o evaluacin del control interno contable y el desarrollo de las pruebas de cumplimiento,considerando nuevamente factores de importancia relativa y riesgo de auditora,auditor deber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas, con el alcanceoportunidad que considere necesarios en las circunstancias. Propiedad 62 Para comprobar la propiedad, deber examinarse la d o c u m e n t a c i n d e d e s e m b o l s o s , contratos, ttulos de propiedad y la autorizacin que ampare las adquisiciones ycomprobacin del cumplimiento con las reglas que distingan las adiciones a activosintangibles, de los gastos de operacin. Adicionalmente, en los casos en que seconsidere necesario, tratndose de patentes y marcas o derechos de autor, podrrecurrirse al correspondiente registro (de derechos de autor,

transferencia de tecnolog etc.), para constatar su inscripcin y la titularidad de la propiedad, as como al RegistrPblico de la Propiedad para conocer los gravmenes que pudiesen existir sobre losactivos intangibles.6 3 J u n t o c o n l a p r u e b a indicada en el prrafo anterior, podra verificarse el c u m p l i m i e n de ciertos procedimientos de control, tales como: control del proceso de desarrolladecuada custodia, clculos, etc., constatando, simultneamente, la adecuasegregacin de funciones, asignacin de responsabilidades y lneas de autoridaexistencia de formas de control, registros y archivos. Existencia e integridad 64 Para la verificacin de la existencia e integridad, deber efectuarse lo siguiente:6 5 a ) E x a m e n d e l o s i n c r e m e n t o s del periodo auditado, investigando si r e p r e s e n t a n desembolsos que vayan a proporcionar beneficios futuros en exceso a su costo.6 6 E s n e c e s a r i o q u e e x i s t a n b a s e s q u e s o p o r t e n l o s a r g u m e n t o s p o r l o s c u a l e s considera que los activos intangibles producirn beneficios futuros. Tambideber verificarse que estos activos no incluyan erogaciones que debierregistrarse como gasto.6 7 L a e v i d e n c i a , q u e c o n r e s p e c t o a l r e q u i s i t o a n t e r i o r d e b e e x i s t i r p a r a capitalizacin, debe estar constituida por proyecciones financieras de loperaciones futuras, experiencia anterior con costos semejantes, experienciasotras empresas en situaciones similares, estudios de mercado o cualquier otevidencia que se considere necesaria para prever y cuantificar los beneficifuturos.6 8 b ) I n s p e c c i n fsica de documentos comprobatorios de que los a c t i v o s r e g i s t r a d o s existan, estn a nombre de la empresa y estn debidamente respaldados. En el casde cierto tipo de activos intangibles, como las patentes, licencias y marcas, deberverificarse que estn legalmente registrados y en vigor el derecho de usarlos. 6 9 c ) I n s p e c c i n d e l a a u t o r i z a c i n d e v e n t a s o b a j a s . 7 0 C u a n d o e x i s t a n v e n t a s o b a j a s d e e s t o s a c t i v o s d e b e r e x a m i n a r s e documentacin relativa, conocer las causas, comprobar que hayan siapropiadamente autorizadas y su adecuado registro para reflejar la utilidadprdida correspondiente. Valuacin 71 Para el examen de la valuacin deber efectuarse lo siguiente:72a) Verificar que la capitalizacin de los intangibles se haya efectuado n i c a m e n t e cuando hayan sido comprados, desarrollados internamente o adquiridos encualquier otra forma. Es decir, que no hayan sido incorporados al balance generalde la empresa como resultado de apreciaciones subjetivas de cualidadesproductivas de la misma. Tambin deber verificarse que estos activos no incluyaerogaciones que debieron registrarse como gastos.7 3 b ) C e r c i o r a r s e q u e h a y a consistencia en la poltica de capitalizacin y del p e r i o d o d e amortizacin de los diferentes tipos de intangibles y que dichas polticas estn deacuerdo con las normas de informacin financiera.7 4 c ) E v a l u a r l a razonabilidad del periodo de su aplicacin a

los resultados.7 5 L a a m o r t i z a c i n d e b e r h a c e r s e m e d i a n t e u n m t o d o r a c i o n a l , s i s t e m t i c o consistente durante el trmino de vida til estimada del intangible.7 6 L o s i n t a n g i b l e s , c u y o t r m i n o d e v i d a e s t l i m i t a d o p o r l e y , r e g l a m e n t o , c o n t r a t o por su misma naturaleza, deben amortizarse en un periodo no mayor a la vigencestablecida en el documento que los regula, por lo general mediante la aplicacidel mtodo de lnea recta.7 7 C u a n d o l a d u r a c i n d e l o s i n t a n g i b l e s n o e s t l i m i t a d a a u n t r m i n o f i j o d e v i d a , sea, que su periodo de beneficio es indefinido, debe hacerse una estimacin de esperiodo para ser amortizados durante el mismo. An en caso de que no exisevidencia de que el intangible vaya a perder valor para la entidad, porque en raza sus caractersticas pudiera subsistir como tal durante la vida de la misma,necesario amortizarlo, observando el criterio prudencial. 78d) Verificar que peridicamente se sujeten a u n a e v a l u a c i n e n r e l a c i n a l a s operaciones de la empresa y a la posibilidad que tengan de generar utilidades parala misma.7 9 S i e n u n m o m e n t o d a d o c a m b i a r a n l a s c o n d i c i o n e s q u e h i c i e r o n q u e a intangible se le reconociera un valor dentro del balance general, deber haceruna evaluacin del mismo a la luz de las condiciones presentes, con el objetodeterminar su tratamiento contable en los estados financieros. Cuando se determique el intangible ha perdido su valor, su importe no amortizado deber cancelarcon cargo a los resultados de operacin del periodo en que esto ocurre. Cuandodetermine que el trmino de vida del intangible ha cambiado, su valoramortizado deber amortizarse durante el nuevo trmino de vida.8 0 L o a n t e r i o r i m p l i c a t a m b i n q u e c u a n d o e x i s t a n i n d i c i o s d e q u e l o s v a l o r e s d e l activos intangibles sean excesivos en proporcin con su valor de uso (monto de lingresos potenciales que se espera razonablemente obtener como consecuenciala utilizacin de tales activos), se verifique que se haya efectuado la reduccicorrespondiente del valor actualizado.8 1 e ) E n e l caso de activos intangibles desarrollados por la p r o p i a e m p r e s a , s e r e v i s a r n los conceptos de las rdenes de trabajo, con objeto de juzgar si los cargos sonadecuados. Los procedimientos de auditora aplicables en estos casos estarnorientados a comprobar:8 2 L a s a d q u i s i c i o n e s o c o n s u m o s d e l o s m a t e r i a l e s u t i l i z a d o s e n e l d e s a r r o l l o o investigacin. Esta comprobacin puede hacerse en combinacin con la reviside compras de inventarios.8 3 L o s c a r g o s p o r m a n o d e o b r a . E s t e p r o c e d i m i e n t o p o d r h a c e r s e e n combinacin con la revisin de nminas.8 4 L a a d e c u a d a a s i g n a c i n d e l o s g a s t o s i n d i r e c t o s . 8 5 L a a p l i c a c i n d e o t r o s c o s t o s i n c u r r i d o s . 8 6 L a s e r o g a c i o n e s r e a l e s c o m p a r n d o l a s c o n l a s a p r o b a d a s y , e n s u c a s o , obteniendo de los funcionarios de la empresa las aclaraciones sobre lasdiferencias importantes.

8 7 L a r e l a c i n c o n l o s p r o c e d i m i e n t o s d e l i n e a d o s a n t e r i o r m e n t e , e l a u d i t o r d e b e r cerciorarse que no se hayan capitalizado erogaciones que deban considerarsecomo gastos de tipo recurrente, de conformidad con normas de informacinfinanciera.8 8 f ) R e v i s a r e l c l c u l o d e l a a m o r t i z a c i n y s u c o r r e c t o r e g i s t r o . 8 9 U n a v e z q u e l a e m p r e s a h a e s t a b l e c i d o e l m t o d o y e l p e r i o d o d e a m o r t i z a c i n , l aplicaciones a resultados se reducen a un clculo que el auditor puede verificrpidamente. La aplicacin del mtodo debe ser consistente y, en los casos en qlas circunstancias cambien y por ello se cambie la vida til del activo, el auditdeber verificar que la amortizacin del saldo se lleve a cabo en el nuevo plazovida til remanente.9 0 g ) V e r i f i c a r , e n s u c a s o , l a determinacin de la actualizacin del costo h i s t r i c o , d e s amortizacin acumulada y su correspondiente efecto en los resultados del ejercicia travs de ajuste por cambios en el nivel general de precios-ndices publicadoscomo sigue:9 1 C o m p r o b a r q u e s e a p l i q u e e l f a c t o r c o r r e s p o n d i e n t e a l v a l o r h i s t r i c o o r i g i n a l , en funcin de la antigedad de las partidas objeto de la actualizacin, segn sufecha de adquisicin o desarrollo.9 2 V e r i f i c a r l a a c t u a l i z a c i n d e l a a m o r t i z a c i n a c u m u l a d a c o r r e s p o n d i e n t e . 93h) Comprobar que la utilidad o prdida resultante de ventas o retiros de a c t i v o s intangibles, haya sido correctamente registrada y se haya cancelado laamortizacin acumulada correspondiente hasta la fecha de la venta o retiro.9 4 L a c o m p r o b a c i n i m p l i c a e l e x a m i n a r l a a u t o r i z a c i n d e l a b a j a y s u p r e c i o venta, as como los clculos de la amortizacin acumulada, para determinarutilidad o prdida resultante, vigilando que el valor neto en libros haya sicancelado correctamente.9 5 i ) A f i n de cerciorarse de que todas las bajas de activos i n t a n g i b l e s e s t n r e g i s t r a d a s , es aconsejable investigar con el personal adecuado de la empresa, sobre posiblescambios importantes que hayan ocurrido en dichos activos para verificar que sehayan registrado.9 6 j ) I n v e s t i g a c i n d e g r a v m e n e s , r e s t r i c c i o n e s y c o m p r o m i s o s . 97Esta investigacin est relacionada con los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a a p l i c a b l e s otras reas, como son las confirmaciones bancarias, la revisin de contratos,examen de pasivo, de actas de consejo, la verificacin en el Registro Pblico dePropiedad, el de patentes y marcas, derechos de autor, transferencia de tecnolog etctera. Auditoras iniciales 98En los casos de una primera auditora, el audito r debe e x t e n d e r s u r e v i s i n a e j e r c i c i anteriores, en cuanto al examen de la documentacin, comprobatoria, criterios o polticde capitalizacin, mtodos de valuacin, amortizacin y actualizacin, etctera.9 9 C u a n d o l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s d e l o s e j e r c i c i o s a n t e r i o r e s h a y a n s i d o e x a m i n a d o s p otro auditor, se deber dar consideracin al grado en que se pueda descansar en el trabadel otro auditor.

Declaraciones 100 Obtencin de declaraciones de la administ raci n. 101Cerciorarse de que en la carta de d e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i n s e i n d i q u e n l aspectos relevantes a los activos intangibles, segn las circunstancias. Presentacin y revelacin 102 Cerciorarse de que se haga una presentacin y revelacin a d e c u a d a e n l o s e s t a d o s financieros, entre otros, de los siguientes aspectos:1 0 3 P r i n c i p a l e s g r u p o s q u e i n t e g r a n e l r u b r o de act i vos i nt an gi bl es . 104 Mtodos seguidos y vidas tiles estimadas, para la valuacin y amortizacin de c a d uno de los activos intangibles. Asimismo cuando sea aplicable, revelacin y justificacin de los cambios en los mtodos.1 0 5 G r a v m e n e s y o t r a s restricciones a la disponibilidad sobre los activos intangibles.106 Compromisos de desarrollo, venta o c o n c e s i n d e a c t i v o s i n t a n g i b l e s a u n p r e c i o fijo, as como cualquier otro compromiso relativo a estos activos. 107 Cuando un intangible haya perdido su valor e c o n m i c o y c o n s e c u e n t e m e n t e s e cargue a resultados, verificar que se revelen las circunstancias que obligaron a ello.1 0 8 P r e s e n t a c i n a d e c u a d a en los estados financieros, en funcin a las normas d e informacin financiera. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 109Este boletn se emiti en septiembre de 1990 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5170PASIVOS, PROVISIONES, ACTIVOS,PASIVOS CONTINGENTES YCOMPROMISOS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 15 ALCANCE 6 OBJETIVO DEL BOLETN 7 OBJETIVOS DE AUDITORA 8 CONTROL INTERNO 9 11 RIESGO DE AUDITORA 12 5Las siguientes definiciones se incluyen en el B o l e t n C - 9 : a) Una obligacin presente es la condicin resultante en todo pasivo de transferirrecursos o prestar servicios en el futuro a otra entidad. Dicha transferencia puedeestar condicionada al vencimiento de un plazo, a la ocurrencia de un eventodeterminado o a la simple solicitud de cumplimiento por parte del beneficiario.b)

Consecuencia de transacciones o eventos pasados. La obligacin surge por unsuceso del pasado, no por transacciones que ocurrirn en el futuro.c) Evento que da origen a la obligacin. Suceso del que nace una obligacin de pagode tipo legal o asumida por la entidad, de forma que a sta no le queda otraalternativa ms que satisfacer el monto correspondiente.d) Una obligacin legal es aqulla que se deriva de: Un contrato, de acuerdo con sus condiciones explicitas e implcitas. La legislacin. Otra causa de naturaleza jurdica.e) Una obligacin asumida se deriva de la actuacin de la entidad cuando: Por un patrn de comportamiento establecido en el pasado, por polticaspublicadas o declaraciones suficientemente especficas, la entidad hamanifestado ante terceros que aceptar ciertas responsabilidades. Como consecuencia de lo anterior, la entidad ha creado una expectativa vlidaante dichos terceros que satisfar esas responsabilidades.f) El pasivo a corto plazo es aqul cuyo vencimiento se producir dentro de un ao oen el ciclo normal de las operaciones, cuando ste sea mayor a un ao.g) El pasivo a largo plazo est representado por adeudos cuyo vencimiento seaposterior a un ao, o al ciclo normal de las operaciones, si ste es mayor a un ao.h) El refinanciamiento de un pasivo a corto plazo sobre una base de largo plazosignifica sustituirlo por un pasivo a largo plazo o con instrumentos de capital,renovarlo, extender el plazo o reemplazarlo con pasivos a corto plazo por unperiodo ininterrumpido mayor de un ao o del ciclo normal de operaciones (crditrevolvente). En este ltimo caso, no se requerir del uso de capital de trabajodurante el ao para satisfacer dicho pasivo a corto plazo. ALCANCE 6Este boletn se refiere a los pasivos a corto y largo p l a z o , i n c l u i d o s e n s t o s l o s p a s i v que se relacionan en el prrafo 5. Este Boletn 5170 no trata los siguientes conceptos qson materia de otros boletines:a) Estimaciones contables para valuacin de activos y pasivos.b) Impuesto a la utilidad y participacin de los trabajadores en la utilidad, tantocausados como diferidos.c) Obligaciones laborales.d) Instrumentos financieros que se valan a su valor razonable.e) Instrumentos financieros derivados y operaciones de cobertura. OBJETIVO DEL BOLETN 7El objetivo de este boletn es orientar al auditor r e s p e c t o d e l o s p r o c e d i m i e n t o s y t c n i c de auditora aplicables al examen de pasivos, provisiones, y activos y pasivcontingentes y compromisos; adems, incluye procedimientos y tcnicas cuya aplicacise recomienda para evaluar si la evidencia que obtiene el auditor es suficienteapropiada para respaldar su opinin cuando se lleva a cabo una auditora de estadfinancieros, de acuerdo con las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas . En cacaso particular, los procedimientos deben ser diseados por el propio auditor, en cuantonaturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenta las condiciones y caractersticasla entidad. OBJETIVOS DE AUDITORA 8Los objetivos de auditora en el examen de pasivos, p r o v i s i o n e s , a c t i v o s y p a s i v contingentes y compromisos, son:a) Comprobar que todos los pasivos que muestra el balance general, son reales ycumplen con las caractersticas de ser obligaciones presentes.b) Verificar que en los estados financieros se incluyan todos los pasivos a cargo de lentidad por obligaciones, emisin de obligaciones, adeudos a proveedores,obligaciones acumuladas, retenciones de efectivo, cobros por cuenta de terceros yanticipos de clientes, que se adeudan a la fecha del balance general.c) Verificar la correcta identificacin de todos los pasivos garantizados congravmenes sobre activos u

otras garantas colaterales, comprobando que seencuentren debidamente revelados en los estados financieros.d) Comprobar que los pasivos estn adecuadamente clasificados de acuerdo con suvencimiento, denominacin, exigibilidad e importancia relativa y que, en su caso,con los gravmenes relativos estn revelados adecuadamente en las notas a losestados financieros.e) Comprobar que el importe de las provisiones se haya reconocido por laadministracin de la entidad con base en la mejor estimacin posible efectuada a lfecha del balance general.f) Determinar la existencia de activos y pasivos contingentes cerciorndose que,efectivamente, no pueden ser cuantificados y comprobar que se encuentrenrevelados adecuadamente; asimismo, corroborar la existencia y adecuadarevelacin de los compromisos adquiridos por la entidad. CONTROL INTERNO 9El estudio y evaluacin del control interno se debe r e a l i z a r c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o e n Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno de las normas de auditora;auditor debe asegurarse de:a) Que se cumplan los objetivos relativos a autorizacin, procesamiento yclasificacin de transacciones, verificacin y evaluacin, incluyendo los que seanaplicables a la tecnologa de informacin del control interno contable. Algunosejemplos de aspectos a considerar en la revisin, estudio y evaluacin de laefectividad del control interno sobre los pasivos, provisiones, activos y pasivoscontingentes y compromisos, en forma enunciativa mas no limitativa, son loscontroles internos clave, en cuanto a: Segregacin adecuada de las funciones de autorizacin, compra, recepcin,enajenacin, verificacin de documentacin, registro y pago. Autorizacin a diferentes niveles para contratar pasivos y garantizarlos. Uso y control efectivo de rdenes de compra y notas de recepcin prenumeradaspara todo gasto y compra. Revisin de facturas, precios y clculos as como cotejo contra las rdenes decompra y notas de recepcin. Determinacin del monto de los pasivos por concepto de impuestos, obligacioneacumuladas, por retencin de efectivo, por cobros por cuenta de terceros yanticipos de clientes.b) La existencia de comunicacin oportuna entre la administracin de la entidad y suasesores legales, con objeto de que la informacin financiera revele,adecuadamente, todos los activos y pasivos contingentes, as como loscompromisos adquiridos por la entidad.c) Que se lleve a cabo un seguimiento oportuno y sistemtico de los acuerdos delConsejo de Administracin, de las asambleas de accionistas y de los rganos degobierno equivalentes.d) Que se efecte una evaluacin peridica del estado que guardan los activos ypasivos contingentes y los compromisos adquiridos y asumidos. 10El auditor debe conocer y comprender los p r o c e d i m i e n t o s y m t o d o s q u e u t i l i z a administracin para la valuacin y registro contable de los pasivos y provisiones, acomo de los activos y pasivos contingentes y compromisos, incluyendo el ambientecontrol relativo a tales procedimientos y mtodos.1 1 L a e s t r u c t u r a d e l c o n t r o l i n t e r n o d e u n a e n t i d a d p u e d e d i s m i n u i r l a p o s i b i l i d a d d e e r r o r en el registro de los pasivos y provisiones as como en la determinacin y revelacinlos activos y pasivos contingentes y compromisos, de ah la necesidad del auditorconocer y evaluar esa estructura para estar en posibilidad de determinar el alcancnaturaleza y oportunidad de sus procedimientos de auditora. RIESGO DE AUDITORA

12Al disear sus pruebas de auditora de pasivos, p r o v i s i o n e s , a c t i v o s y p a s i v contingentes y compromisos, el auditor debe incluir aquellos factores o condiciones qpueden influir en la determinacin del riesgo de auditora y en la identificacinevaluacin del riesgo de fraude. Dichos factores se pueden relacionar tanto con el riesde error inherente como con el riesgo de que los controles relativos no lo detecten,bien, que el auditor no lo descubra. Ejemplos de estos factores pueden ser los siguientesa) Falta de segregacin adecuada de funciones.b) Ausencia de diferentes niveles de autorizacin para contraer pasivos ygarantizarlos y registrarlos.c) Registros contables poco confiables.d) Ausencia de controles para verificar facturas contra notas de embarque, precios yclculos, y asegurar que las rdenes de compra se cotejen contra las notas derecepcin.e) Falta de controles para asegurar que los artculos y servicios que se adquieren ocontratan son recibidos por la entidad.f) Ajustes frecuentes en las cuentas de pasivo.g) Ausencia de procedimientos para la revisin y actualizacin de activos y pasivosdenominados en monedas extranjeras.h) Falta de comunicacin entre el departamento que contrata los pasivos y el decontabilidad.i) Restricciones financieras originadas por pasivos contrados. j) Falta de controles adecuados que aseguren que los pasivos por concepto deimpuestos, retenciones de efectivo, cobros por cuenta de terceros y anticipos, secalculan a las tasas y por los montos que corresponden.k) Deficiencia en la comunicacin de la administracin de la entidad con sus asesorelegales que pueda afectar el adecuado registro de pasivos, provisiones, activos ypasivos contingentes y compromisos.l) No utilizacin de revisiones analticas, incluyendo ndices financieros y operativosmediante los cuales puedan determinarse: Variaciones anormales que puedan ser indicativas de errores y otrasi r r e u l a r i d a d e s e n e l r e i s t r o d e l a s o e r a c i o n e s . PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 13Los procedimientos y tcnicas de auditora a que se refieren l o s s i g u i e n t e s p r r a f o s , s aplicables en las auditoras de estados financieros, y ayudan al auditor a obtenevidencia suficiente y competente relativa a la existencia, el tratamiento contable yadecuada revelacin de pasivos, provisiones, activos y pasivos contingentes, as cocompromisos adquiridos por la entidad. Para este propsito el auditor debe determincuidadosamente cules de esos procedimientos y tcnicas, y con que alcanceoportunidad, deben incluirse en su programa de trabajo. Planeacin 1 4 C o n f o r m e a l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora , el auditdebe efectuar una planeacin adecuada para alcanzar totalmente sus objetivos enforma ms eficiente posible, considerando siempre los aspectos de importancia relativariesgo de auditora.1 5 A d e m s , e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e l o s p a s i v o tales como vencimientos, tasas de inters, monedas en que fueron contratadodescuentos por volmenes de compra, etctera. Esas caractersticas incluyen la formaque opera la entidad, sus condiciones jurdicas, sistemas de informacin (manual o ctecnologa de informacin), polticas de registro, estructura y calidad de la organizacisegregacin de funciones, definicin de lneas de autoridad y responsabilidad, existencde auditora interna y, en su caso, determinar las posibles limitaciones que pueden afectsu trabajo y el efecto en su opinin. Revisin analtica

16El auditor utiliza los procedimientos y tcnicas de revisin a n a l t i c a d u r a n t e e l p r o c e de planeacin, para conocer las operaciones y funcionamiento de la entidad, localizaridentificar cambios significativos o transacciones inusuales, as como la posibilidadque ciertas cuentas contengan errores o indicios significativos de fraudes y ayudarsela determinacin del alcance, naturaleza y oportunidad de sus procedimientosauditora. Generalmente, en la etapa de planeacin, los utiliza como llamadasatencin y, posteriormente, como pruebas sustantivas para verificar los saldos de lcuentas durante el proceso de la auditora. Estos procedimientos y tcnicas de auditorpueden tener relacin o estar identificadas con el conocimiento de pasivos y provisiony con la determinacin de activos y pasivos contingentes que por sus caractersticasson cuantificables, as como de compromisos adquiridos por la entidad. 17Algunos de los procedimientos y tcnicas de re visin a n a l t i c a c o m n m e n t e u t i l i z a d por el auditor, son las siguientes:a) Anlisis de variaciones de cifras de la informacin financiera de un perodo a otroy contra el presupuesto, y obtencin de informacin razonable que justifique esasvariaciones.b) Pruebas globales de impuestos, intereses devengados no pagados, regalas,comisiones, etctera, con objeto de verificar el pasivo correspondiente o, en sucaso, los compromisos adquiridos o asumidos por la entidad y la razonabilidad delos costos y gastos por estos conceptos, cargados a resultados.c) Comparacin del nmero de das de crdito con la cifra equivalente del aoanterior, con objeto de identificar problemas potenciales en el cumplimiento de lovencimientos de los pasivos.d) Comparacin de la lista de proveedores de un perodo a otro para identificar siexisten cambios importantes, por ejemplo: ausencia de saldos por pagar aproveedores importantes que se incluan en el listado del periodo anterior yobtencin de informacin razonable que las justifique.e) Estudio y anlisis de las actas de juntas del Consejo de Administracin y de laAsamblea de Accionistas para conocer de hechos o eventos relativos a demandas, juicios o litigios que puedan originar pasivos que deban registrarse o, pasivos yactivos contingentes que deban revelarse.f) Aplicacin de ndices y razones financieras, para compararlas con los parmetrosestablecidos por la entidad y con los determinados en periodos anteriores einvestigar las razones que justifiquen las variaciones significativas. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 18Consiste en llevar a cabo el estudio y evaluacin del control i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e en localizar los controles clave para el registro contable del pasivo y de las provisioneactivos y pasivos contingentes y compromisos. Lo anterior incluye la evaluacin de lcontroles internos en ambientes de tecnologa de informacin, particularmenteaplicaciones importantes donde la informacin se procesa sin dejar huellas visibles.su caso, debe determinarse y documentarse el enfoque de la revisin, ya sea alrededor otravs del uso de la tecnologa de la informacin. 19Al haber determinado, en forma preliminar, la c o n f i a n z a q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable, segn la evaluacin efectuada conforme al Bolet3050, Estudio y evaluacin del control interno de esta Comisin, medianteseguimiento y observacin de las transacciones, y de la existencia de los controles clavy considerando la importancia relativa y el riesgo de auditora en el rubro de pasivo,auditor estar en posicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditor tanto de cumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considenecesarios en las circunstancias.

Pruebas de cumplimiento 20Generalmente, el auditor aplica pruebas de c u m p l i m i e n t o c o n o b j e t o d e a d q u i r seguridad razonable de que los procedimientos de control, en los que pretende confiexisten y se aplican eficazmente, que se relacionan con procedimientos clave de contrlas cuales el auditor ha considerado en la determinacin de la naturaleza, oportunidadalcance de las pruebas sustantivas.2 1 E n trminos generales, las pruebas de cumplimiento se e n f o c a n a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen enprrafo 9 anterior; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, esas pruebdeben disearse en funcin a las circunstancias particulares de cada entidad. Pruebas sustantivas 22Los procedimientos que ayudan al auditor a obtener e v i d e n c i a s u f i c i e n t e y c o m p e t e n respecto a las aseveraciones contenidas en los estados financieros en cuanto a existenciintegridad, valuacin, propiedad, presentacin y revelacin de pasivos, se listancontinuacin: Confirmacin 23La aplicacin de la tcnica de confirmacin de saldos c o n s i s t e e n o b t e n e r c o m u n i c a c i escrita de instituciones que hayan otorgado crditos, de proveedores de bienesservicios, acreedores, partes relacionadas, abogados, etctera, en la que stos confirmestar de acuerdo con los saldos que la entidad tiene en sus registros.2 4 L a c o n f i r m a c i n d e p a s i v o s e s f u n d a m e n t a l , y a q u e e s l a n i c a f u e n t e e x t e r n a q u e t i e n e auditor para conocer la existencia de pasivos no registrados y para que terceros ajenosla entidad, le confirmen los saldos que se muestran en los registros contables de sta. 25Es conveniente que en los renglones susceptibles de h a c e r l o s e s o l i c i t e , a d e m s d e confirmacin, un estado de cuenta que permita comprobar el saldo y el registro de ltransacciones llevadas a cabo con la entidad en un determinado periodo y anotadas enmismo.2 6 U n o d e l o s p r o c e d i m i e n t o s d e l e f e c t i v o c o n s i s t e e n s o l i c i t a r d e l o s b a n c o s i n f o r m a c i con respecto a las cuentas de cheques. Habr de aprovecharse esta misma oportunidad,de hecho los formatos estndar aprobados la incluyen, para solicitar tambin informacisobre cualquier otro saldo a favor y a cargo de la entidad revisada. Comnmente, linstituciones de crdito informan de la existencia de crditos, prstamos y otroperaciones de las cuales se derivan obligaciones, as como de garantas otorgadas sobprstamos y avales.2 7 T a m b i n d e b e s o l i c i t a r s e i n f o r m a c i n a l o s a b o g a d o s y a o t r o s a s e s o r e s i n t e r n o s externos que presten servicios a la entidad, sobre la existencia de juiciosresponsabilidades a cargo de la misma, el estado que guardan situaciones pendientesresolver de las que puedan derivarse pasivos y activos o pasivos contingentes y, encaso, el monto de honorarios que la entidad les adeude a sus asesores externos.2 8 E s r e c o m e n d a b l e q u e e n a q u e l l o s c a s o s e n q u e l o s p r o c e d i m i e n t o s d e l a e n t i d a d y c o n t r interno contable de sta lo justifiquen, la circularizacin de los rubros que integranpasivo, se efecte con anterioridad a la fecha de los estados financieros que se estdictaminando. En el caso de proveedores, es conveniente solicitar la confirmacin de lsaldos a la misma fecha en la que se practique el inventario fsico. La tcnicaconfirmacin de saldos debe aplicarse de acuerdo con lo establecido en el Boletn 501

Procedimientos de auditora de aplicacin general . Pagos posteriores 29Esta tcnica de auditora consiste en el examen de la d o c u m e n t a c i n d e l o s p a s i v pagados con posterioridad a una cierta la fecha, generalmente la del balance. Tambinutiliza esta tcnica para examinar la documentacin de los pagos efectuados despusla fecha a la que se solicit la confirmacin de saldos, y de los cuales no se obturespuesta.3 0 C o n o b j e t o d e a s e g u r a r s e d e l a existencia y autenticidad de los pasivos, as como d e posibilidad de descubrir operaciones registradas en el ejercicio siguiente, y que afectenejercicio que se est revisando, el auditor utiliza esta tcnica abarcando un perioposterior a la fecha del balance. 31En el examen de los comprobantes que soportan los p a g o s p o s t e r i o r e s h e c h o s e n c h e q u en efectivo, de ttulos de crdito, facturas o recibos que se recuperan al liquidar el pasivpermite al auditor cerciorarse de su existencia real, de que han sido cubiertos y de quehan registrado en el periodo correspondiente. Examen de documentacin 32Consiste en inspeccionar la documentacin que c o m p r u e b e l a s o b l i g a c i o n e s y d e u d contradas. Cuando el auditor no recibi respuesta a las solicitudes de confirmacin qenvi ni hubo pagos posteriores y, por tanto, no est satisfecho de la existencia y moncorrecto de las obligaciones, debe examinar la documentacin original que compruebeobligacin de que se trate. Investigacin en busca de posibles pasivos no registrados 33Consiste en el examen de las transacciones registradas de la f e c h a d e l b a l a n c e g e n e r a l la fecha del dictamen, de documentacin pendiente de registro, de actas de asambleaaccionistas, del consejo de administracin y comits especiales, de escrituras,contratos, etctera y revisin de la evidencia localizada con funcionarios y directores.3 4 E s t a i n v e s t i g a c i n s e h a c e c o n e l f i n d e d e t e c t a r c u a l q u i e r o p e r a c i n , a c u e r d o o d e c i s i que pueda resultar en algn pasivo, activo o pasivo contingente o compromiso paraentidad y que debiera afectar los estados financieros o a sus notas.3 5 E n n u m e r o s a s e n t i d a d e s s e mantienen expedientes con documentacin pendiente de p a por estar en proceso de revisin, autorizacin, trmite, etctera. El examen de estdocumentos puede proporcionar al auditor datos valiosos tiles para determinarexistencia de pasivos no registrados.3 6 E s c o m n q u e e l e x a m e n de otras cuentas y de su comprobacin pueda dar l u g a r descubrimiento de pasivos no registrados, por lo que este aspecto debe tenerse presenal examinar la documentacin y los movimientos de otras cuentas tales como: inmueblemaquinaria y equipo, inventarios, resultados, etc. El examen por el auditor de contratde garanta de servicio, de libros de actas, de escrituras, de estados financierintermedios y de las investigaciones con funcionarios y otros directores responsablpuede proporcionar al auditor datos valiosos tiles para determinar la existenciapasivos o activos y pasivos contingentes y compromisos no registrados a la fecha en qse hace la investigacin. El Boletn 5230, Hechos posteriores

, seala los procedimientde auditora aplicables a la revisin de eventos subsecuentes, algunos de los cualpueden ser tiles para la identificacin de pasivos y activos o pasivos contingentescompromisos no registrados. Verificacin de clculos y pruebas globales 37Consiste en la revisin por el auditor de las bases p a r a e l r e g i s t r o d e l o s p a s i v acumulados y de su clculo y estimacin del saldo probable de una cuenta en base ainformacin conocida. Declaraciones de la administracin 38El auditor debe cerciorarse de que en la carta de d e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i n indiquen los aspectos relativos a pasivos y activos o pasivos contingentescompromisos, segn la circunstancia. Procedimientos de auditora relativos al reconocimiento y valuacin de pasivos 3 9 E l a u d i t o r d e b e v e r i f i c a r : a) Que todos los pasivos estn debidamente reconocidos y valuados en el balancegeneral y que cumplen con las caractersticas de ser una obligacin presente dondla transferencia de activos o prestacin de servicios, sea virtualmente ineludible ysurja como consecuencia de un evento pasado.b) Que en caso de prstamos obtenidos en efectivo, el pasivo se haya reconocido porel importe recibido o utilizado y que la parte an no dispuesta no forme parte delbalance general.c) Que en los casos en que los pasivos a liquidarse estn incluidos en las tablas deamortizacin que forman parte de los contratos formales de crdito o que el valornominal de documentos por pagar suscritos, incluya el importe de los intereses pofinanciamiento, el pasivo se reconozca por el total y que el importe de los interesean no devengados se haya cargado a una cuenta complementaria de pasivo.Adicionalmente, si en las tablas de amortizacin o en los documentos por pagar nse muestra la separacin entre el importe del prstamo y de los intereses, el auditodebe cerciorarse de que esta distincin se haya efectuado en los registros contablea fin de contabilizar como un gasto financiero el importe de los intereses conformse devenguen.d) Que en los casos en que existan acciones de voto limitado con dividendosreferentes acumulativos, cuyo decreto est sujeto a la obtencin de utilidades; deno haber stas, los dividendos se hayan acumulado y se revelen pero que no sereconozcan como pasivo hasta que sean decretados.e) Que en el pasivo por emisin de obligaciones, represente el importe a pagar por laobligaciones emitidas, de acuerdo con el valor nominal de los ttulos, menos eldescuento o ms la prima por su colocacin y que los intereses se reconozcancomo pasivos conforme se vayan devengando.f) Que tambin en el caso de pasivos por emisin de obligaciones, el importe de losgastos de emisin, tales como honorarios legales, intermediacin, gastos deemisin, impresin, colocacin, etc., as como la prima o el descuento en lacolocacin de obligaciones se amorticen durante el periodo en que las obligacioneestn en circulacin. El auditor debe tambin verificar que todos los gastos deemisin y la prima o el descuento en la colocacin de obligaciones se estnreconociendo como partes integrantes de la tasa efectiva de inters.g) Que en el caso de redencin de obligaciones antes de su vencimiento, se hayaajustado la amortizacin de los gastos de emisin y del descuento o prima, conobjeto de que se aplique a los resultados, dentro de partidas especiales la parte Procedimientos de auditora relativos a la presentacin de pasivos 40El auditor debe cerciorarse de que en los estados f i n a n c i e r o s s e h a c e u n a p r e s e n t a c i n revelacin adecuadas, considerando entre otros, los siguientes aspectos:a) Que los diferentes renglones integrantes del pasivo estn clasificados en el balancgeneral de acuerdo con su fecha de liquidacin o

vencimiento, en corto y largoplazo.b) Que la presentacin de los diferentes renglones de pasivo a corto plazo dentro delbalance general se haga tomando en cuenta tanto la agrupacin del pasivo denaturaleza semejante, como las condiciones de exigibilidad y de importanciarelativa.c) Que el pasivo a corto plazo se presente como el primero de los grupos del pasivodel balance general y que su vencimiento ocurrir dentro del ao siguiente a lafecha del balance, a menos de que el ciclo normal de operaciones de la entidad semayor a un ao y se haga una excepcin similar en la clasificacin del activocirculante.d) Que los adeudos que tengan vencimiento mayor a un ao o al ciclo normal de lasoperaciones, si ste es mayor, se presenten como pasivo a largo plazo, y que laporcin de stos, pagadera dentro de los doce meses siguientes a la fecha delbalance, o dentro del ciclo normal de las operaciones, si este ltimo es mayor, seha clasificado como pasivo a corto plazo.e) Que los diferentes conceptos o rubros del pasivo estn presentados en el balancegeneral conforme a: La agrupacin de pasivos de naturaleza semejante. Las condiciones de exigibilidad. La importancia relativa.f) Que los pasivos que representen financiamientos bancarios a corto plazo sepresenten por separado.g) Que el pasivo por financiamientos bancarios tambin incluya, de haberlas, lasobligaciones provenientes de descuentos bancarios de documentos por cobrarcuyas caractersticas son las de una tpica operacin crediticia, garantizadabsicamente por la solvencia del descontatario y en forma secundaria por losdocumentos descontados.h) En el caso de primas o descuentos en la colocacin de obligaciones, stas ser e s e n t e n d e n t r o d e l m i s m o c o n c e t o d e a s i v o u e l a s oriin. Resecto de los Procedimientos de auditora relativos a la revelacin de pasivos 41El auditor debe verificar que en las notas a los e s t a d o s f i n a n c i e r o s , c u a n d o p r o c e d a , revele(n):a) Pasivos denominados en moneda extranjera, la moneda extranjera en que estcontratado el pasivo y el tipo de cambio utilizado para la conversin a pesos de espasivo.b) Las restricciones que en algunos contratos de crdito se imponen al deudor, comoson restricciones para el pago de dividendos, proporciones que debe guardar elcapital de trabajo y/o el total del pasivo, restricciones para la obtencin de nuevosprstamos, obligaciones de asegurar ciertos activos y pasivos, etctera.c) Las garantas, si las hubiese, de cualquier pasivo.d) Que en el caso de pasivo a largo plazo, ste se muestre con tantos detalles comosean necesarios, describiendo la naturaleza de cada uno de los prstamos ofinanciamientos que lo integren, el vencimiento en su totalidad y en cada uno delos siguientes cinco aos, las tasas de inters, tasas efectivas de inters cuando seaaplicables, y las garantas o gravmenes respectivos.e) Las porciones de financiamientos an no dispuestos y sus obligaciones inherentes.f) Cuando sea el caso, que la entidad se encuentre dentro de algunos de los supuestosde incumplimiento generalizado en el pago de sus obligaciones, sealados en laLey de Concursos Mercantiles.g) Las caractersticas de las obligaciones emitidas, como son el monto, nmero deobligaciones en circulacin, valor nominal de las obligaciones, descuento o primareportada como deduccin o adicin al valor nominal, derechos y formas deredencin, garantas, vencimiento en su totalidad, as como de cada uno de lossiguientes cinco aos; tasa de inters, tasa efectiva de inters cuando sea aplicablemonto amortizado de descuento o prima en resultados, monto de costos de emisiy otros, presentados dentro del activo, etctera.h) El tipo y forma de conversin de las obligaciones convertibles. Adems, que serevele adecuadamente la existencia, en su caso, de obligaciones autorizadas an nemitidas, con objeto de que el lector pueda comparar el monto total autorizado coel valor de los bienes otorgados en garanta.i) Una descripcin general del convenio

financiero y de los trminos de cualquiernueva obligacin incurrida o que se espere incurrir, o bien, de las acciones decapital social colocadas o que se espera colocar como resultado elrefinanciamiento, el cual permite excluir una obligacin a corto plazo del pasivocorto lazo. 42El auditor debe verificar que por cada tipo de p r o v i s i n , l a e n t i d a d r e v e l e o i n f o r acerca de:a) El valor contable al principio y al final del periodo.b) Las provisiones constituidas en el perodo, incluyendo los incrementos en lasprovisiones existentes.c) Los importes utilizados, aplicados o cargados contra la provisin, en el transcursodel periodo.d) Los importes no utilizados revertidos en el periodo.e) El aumento por los intereses generados en el periodo en las provisionesdescontadas a valor presente, as como el efecto que haya tenido cualquier cambien la tasa de descuento.f) El efecto de los cambios en la estimacin del monto de la provisin.g) Una breve descripcin de la naturaleza de la obligacin contrada, as como elcalendario esperado de las salidas de recursos econmicos, relativas a la misma.h) Una indicacin acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario dlas salidas de recursos que producir la provisin. Adicionalmente, en los casosque sea necesario, la entidad debe revelar la informacin correspondiente a lasprincipales hiptesis hechas sobre los eventos futuros.i) El importe de los reembolsos esperados, informando adems, de aquellosreembolsos que hayan sido reconocidos como activos.4 3 L o s a c t i v o s contingentes que hayan surgido por sucesos inesperados o n o p l a n e a d o s p la entidad, de los cuales exista la posibilidad de la incorporacin de beneficieconmicos futuros, como por ejemplo una reclamacin que la entidad est llevando pmedio de un proceso judicial, cuyo resultado es incierto.4 4 L o s p a s i v o s contingentes considerando las circunstancias especficas; a d e m s , d e indicarse la naturaleza de los mismas, as como una evaluacin de sus perspectivas. 45El auditor debe verificar que en los estados financieros, por c a d a t i p o d e a c t i v o o p a s i contingente, se revele una breve descripcin de la naturaleza, una estimacin de su efecfinanciero derivado de la obligacin posible, una indicacin de las incertidumbrrelacionadas con el importe, o el calendario de entradas y salidas de los recurscorrespondientes. Adems, el auditor debe verificar que en el caso de pasivcontingentes la entidad informe sobre la posibilidad de obtener reembolsos eventualeen su caso.4 6 E l a u d i t o r d e b e c e r c i o r a r s e q u e e n a q u e l l o s c a s o s e n q u e l a e n t i d a d n o r e v e l e informacin a que se refiere el prrafo anterior, por que no sea prctico hacerlo, shecho se revele en las notas correspondientes.4 7 E l a u d i t o r d e b e v e r i f i c a r q u e s e r e v e l e n e l m o n t o y l a n a t u r a l e z a d e l o s c o m p r o m i s cuando:a) Representen adiciones importantes a los activos fijos de la entidad.b) El monto de los servicios o bienes contratados exceda sustancialmente lasnecesidades inmediatas de la entidad, o al volumen normal de las operacionespropias de sta.c) Existan obligaciones contractuales que incluyan condiciones a cumplir.4 8 E n a q u e l l o s c a s o s e n q u e e x i s t a u n c o m p r o m i s o q u e o c a s i o n e u n a p r d i d a , e l a u d i t debe verificar que se haya contabilizado la provisin correspondiente. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 49Este boletn se emiti para auditoras de estados financieros d e p e r i o d o s q u e s e i n i c i e n partir del 1 de enero de 2006 y fue revisado en marzo de 2010.

Boletn 5180ESTIMACIONES CONTABLES N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 ALCANCE 4 OBJETIVO DEL BOLETN 5 OBJETIVOS DE AUDITORA 6 CONTROL INTERNO 7 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 8 10I n g r e s o s y c u e n t a s p o r c o b r a r 1 1 I n v e n t a r i o s y c o s t o d e p r o d u c c i n 1 2 C o m p r a s y c u e n t a s p o r p a g a r 1 3 P a r t e s r e l a c i o n a d a s 1 4 I n g r e s o s y e g r e s o s p o r a r r e n d a m i e n t o s 1 5 A c t i v o s y p a s i v o s p o r o b l i g a c i o n e

l a b o r a l e s 1 6 A c t i v o s y p a s i v o s p o r I S R , I M P A C , I E T U y P T U d i f e r i d o s 1 7 A c t i v o s y p a s i v o s d e r i v a d o s d e c o n t r a t o s d e c o n s t r u c c i o n e s y d e f a b r i c a c i n 1 8 I n m u e b l e s , m a q u i n a r i a y e q u i p o 1 9 E f e c t i v o 2 0 I n s t r u m e n t o s f i n a n c i e r o s 2 1 I n t a n g i b l e s 2 2 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 23 47 FECHA DE REVISIN DE ESTE BOLETN 48 APNDICE I ESTIMACIONES CONTABLES Boletn 5180ESTIMACIONES CONTABLES GENERALIDADES 1 L a N I F B 1 , Cambios contables y correcciones de errores , de las NormasInformacin Financiera, emitida por el Consejo Mexicano para la InvestigacinDesarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF), hace mencin de lestimaciones contables y seala que, dentro de las operaciones normales de una entidaexisten eventos, cuyos efectos, a la fecha de presentacin de los estados financieros,pueden valuarse con exactitud. Por este motivo, se ha hecho necesaria la

utilizacinestimaciones contables que permitan conocer razonablemente el efecto futuro de dicheventos. Ejemplos de lo anterior, son la creacin o incremento de estimaciones pacuentas de dudosa recuperacin, de la vida til econmica de los activos fijosintangibles, del periodo de agotamiento de ciertos activos y del monto de las provisione2 L a administracin de la entidad es la responsable de hacer l a s e s t i m a c i o n e s c o n t a b l e s q se incluyen en la informacin financiera. Frecuentemente, estas estimaciones se hacencondiciones de incertidumbre en cuanto al resultado de los eventos que han ocurridocon que tienen probabilidad de ocurrir y que, por lo general, involucran el uso del juicio3 E l a u d i t o r e s e l r e s p o n s a b l e d e e v a l u a r l a r a z o n a b i l i d a d d e l a s e s t i m a c i o n e s c o n t a b l hechas por la administracin, incluidas en los estados financieros. ALCANCE 4Este boletn se refiere a los procedimientos de a u d i t o r a a p l i c a b l e s a l a s e s t i m a c i o n contables contenidas en la informacin financiera, derivadas de operaciones cuycaractersticas no permiten cuantificarlas oportunamente con exactitud, o bien, porqueprecisin de su monto depende de hechos futuros. OBJETIVO DEL BOLETN 5El propsito de este boletn es recomendar los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a n e c e s a r i para la identificacin y comprobacin de la razonabilidad de las estimaciones contables. OBJETIVOS DE AUDITORA 6Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a l a s e s t i m a c i o n e s c o n t a b l e son obtener evidencia suficiente y competente de que:a) Se han reconocido todas las estimaciones contables de importancia en los estadosfinancieros.b) Su valuacin es razonable, en las circunstancias.c) Se presentan, clasifican y revelan de conformidad con las normas de informacinfinanciera mexicanas. CONTROL INTERNO 7Al estudiar y evaluar el control interno conforme a lo dispuesto en el Boletn 305 Estudio y evaluacin del control interno de esta Comisin, el auditor deber estar atena la estructura en general, as como al sistema de control interno especfico, que permiminimizar la ocurrencia de errores, omisiones o fraudes importantes en las estimacioncontables. Ejemplos de lo anterior son los controles internos clave, como:a) Reconocimiento de la administracin de la entidad sobre la necesidad de registrarestimaciones contables, conforme a las polticas debidamente establecidas alrespecto.b) Existencia y adecuada custodia de toda la informacin relevante, suficiente yconfiable para respaldar la estimacin contable.c) Necesidad de contar con personal capacitado en la determinacin de lasestimaciones contables.d) Autorizacin y revisin peridica de las estimaciones contables por parte defuncionarios con niveles jerrquicos adecuados dentro de la entidad.e) Evaluacin de las estimaciones contables a travs de comparaciones con resultadoreales posteriores o de la congruencia con los planes de operacin de la entidad.f) Utilizacin de especialistas o expertos para la determinacin y reconocimiento delas estimaciones contables. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA

8En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora aplicables a las estimaciones contables, el auditor debe considerar entre otrelementos, la importancia relativa de estos renglones en los estados financieros, as colos riesgos de auditora. 9El riesgo de que los estados financieros puedan estar s i g n i f i c a t i v a m e n t e d i s t o r s i o n a d o generalmente es mayor en el caso de saldos de cuentas y clases de transacciones qinvolucran estimaciones contables o la aplicacin del criterio no fundamentado. Lestimaciones estn sujetas a la dificultad de predecir hechos futuros, al efecto de juiciinapropiados y a errores que resultan del uso de informacin inadecuada o de descuidoPor ello, la importancia relativa y el riesgo de auditora se relacionan bsicamente con:a) La relevancia de la partida reconocida en los estados financieros.b) El grado de complejidad y subjetividad inherente al proceso de las estimaciones.c) La disponibilidad y confiabilidad de la informacin pertinente, del nmero eimportancia de los supuestos y del grado de incertidumbre relativa.1 0 E n l a planeacin de la auditora referente al rea de estimaciones c o n t a b l e s d e b e i n c l u i r el anlisis de los factores o condiciones que puedan influir en la determinacin del riesde auditora. Dichos factores se pueden relacionar tanto al riesgo de error inherenterengln de que se trate, como al riesgo de que los controles relativos no lo detecten,bien, que el auditor no los descubra cuando aplica muestras no representativas. Ejemplde estos factores se pueden presentar dentro de los siguientes rubros de los estadfinancieros o en ciertas transacciones que realiza la entidad: 11 Ingresos y cuentas por cobrar: a) Ventas con derecho a devolucin.b) Mtodos complejos de estimacin de ingresos (grado de avance).c) Incremento en la antigedad de las cuentas por cobrar.d) Deudores pertenecientes a ramos industriales que sufren condicionesdesfavorables.e) Introduccin de un producto que ha resultado defectuoso.f) Posibilidad de incumplimientos legales y fiscales con costo por el incumplimientog) Restauracin del sitio o medio ambiente, por retiro de activos al trmino de unavida til.h) Reestructuracin o liquidacin de una lnea de actividad.i) Cambios en la estructura de la organizacin o reorganizaciones que afectan laoperacin de la entidad.12 Inventarios y costo de produccin: a) Disminucin significativa de la demanda de productos.b) Nuevos productos o avances tcnicos que afectan la aceptacin de los artculos deuna entidad.c) Decisin de descontinuar productos o cerrar plantas.d) Revisiones informales o poco frecuentes de costos por erogar sobre contratos alargo plazo.e) Partidas obsoletas o de lento movimiento ya identificadas pero pendientes deinvestigar y contabilizar. 13 Compras y cuentas por pagar: a) Otorgamiento de garantas sobre productos vendidos.b) Compras que excedan los requerimientos de produccin.c) Proveedores que experimentan dificultades financieras y operativas (huelgas)importantes que puedan interrumpir suministros clave.d) Posicin monetaria neta pasiva y variaciones en el tipo de cambio de monedasextranjeras.e) Posibilidades de no cumplir con contratos de crdito.f) Juicios o litigios en proceso o posibles.14 Partes relacionadas: a) Quebranto de afiliadas y asociadas con adeudos importantes.15

Ingresos y egresos por arrendamientos: a) Posibilidad de reduccin permanente del valor residual de la propiedad rentada.b) Incertidumbre de que al trmino del contrato se transfiera la propiedad del activorentado.c) Indefinicin de la vida til del bien rentado. 16 Activos y pasivos por obligaciones laborales a) Mtodos complejos para la determinacin de remuneraciones al personal.b) Contratos sindicales ya vencidos y no renegociados.c) Cambios en los planes de beneficios al personal o en las bases para su clculo.d) Modificaciones a los sistemas de costos y beneficios laborales.e) Planes de reorganizacin o despido.f) Terminacin laboral por causa de reestructuracin de la entidad.g) Variacin en supuestos y ajustes por experiencia obtenida.h) Reduccin y/o extincin anticipada de obligaciones por terminacin o suspensinde un plan.17 Activos y pasivos por ISR, IMPAC, IETU y PTU diferidos a) Dificultad para generar utilidades futuras.b) Pocas probabilidades de recuperacin de saldos deudores en periodos futuros.c) Modificaciones a las leyes respectivas y cambios substanciales en tasas aplicables.18 Activos y pasivos derivados de contratos de construccin y de fabricacin: a) Cambios sustanciales en las estimaciones de ingresos, costos y resultados de loscontratos.b) Incertidumbre de incobrabilidad de una estimacin reconocida como cuenta porcobrar.c) Posibilidad de quebranto por ser mayores los costos que los ingresos en un contratcelebrado. 19 Inmuebles, maquinaria y equipo a) Procesos productivos afectados por avances tecnolgicos.b) Cambios en la utilizacin de capacidad productiva.c) Activos importantes fuera de uso.d) Lneas de produccin descontinuadas.e) Subjetividad en la determinacin de la vida til de los activos.f) Disminucin significativa en el valor de mercado de un activo.g) Reduccin importante en el uso de la capacidad instalada.h) Prdida de mercado de los productos o servicios que presta la entidad.i) Cambios tecnolgicos. j) Daos fsicos.k) Cambios significativos en el destino o utilizacin de un activo.l) Costos incurridos en exceso a los originalmente estimados para la adquisicin oconstruccin de un activo.m) Flujos de efectivo y operaciones negativas, combinados con un historial oproyecciones que confirmen la falta de continuidad operativa.n) Resultados negativos en alguno de los componentes significativos de la entidad.o) Cargos a resultados substancialmente superiores en trminos porcentuales enrelacin con los ingresos, por concepto de depreciacin.20 Efectivo a) Restricciones cambiarias que impactan el flujo de fondos derivados de operacioneen moneda extranjera. 21 Instrumentos financieros a) Cambios econmicos en el entorno de la entidad, que afecten el valor registrado.b) Inversiones en el extranjero que pueden verse afectadas por decisiones de losgobiernos.c) Existencia objetiva del deterioro de la inversin, por que el emisor demuestra teneproblemas financieros importantes.d) Cambio del valor razonable al utilizar determinaciones tcnicas por la falta deexistencia de mercado.22 Intangibles

a) Cambios tecnolgicos que afecten los sistemas de cmputo (software), programaslicencias, portales, etctera.b) Cambios tecnolgicos o legales que afecten frmulas patentes, recetas, bases dedatos, derechos registrados, franquicias, marcas, etctera.c) Cambios o suspensin de listas o bases de clientes distribuidores, publicidad.d) Eliminacin de rutas de venta, de clientes y canales de distribucin.e) Rescisin de contratos de propaganda, consultora, clientes, mercadeo, de nocompetir, arrendamientos, de transmisin de radio.f) Suspensin o cancelacin de una franquicia, licencia, etctera.g) Modificaciones adversas al carcter ambiental o ecolgico. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 23El auditor, para la determinacin del alcance y la naturaleza d e s u s p r o c e d i m i e n t o s auditora debe identificar y evaluar las estimaciones contables, considerar el entoreconmico y las caractersticas de la industria en que opera la entidad, sus mtodostrabajo, las particularidades de sus operaciones, sus prcticas contables y otros factoreAsimismo, el auditor debe conocer y comprender los procedimientos y mtodos queadministracin utiliza al determinar estimaciones contables, incluyendo el ambientecontrol relativo a tales procedimientos y mtodos. 24Los procedimientos de auditora, que ms adelante se s e a l a n , s o n n e c e s a r i o s p a conocer la existencia, el registro contable, la valuacin y la adecuada revelacin de lestimaciones contables determinadas por la entidad.2 5 E l a u d i t o r d e b e a p l i c a r p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a p a r a e v a l u a r s i l a a d m i n i s t r a c i n identificado todas las circunstancias, factores o condiciones que requieran dreconocimiento de estimaciones contables que pudieran ser importantes en los estadfinancieros.2 6 C o n s i d e r a r y e v a l u a r l a s aseveraciones que se desprenden de los estados f i n a n c i e r o como una pauta para determinar la necesidad del reconocimiento de estimacioncontables. (En el apndice I de este boletn, se indican algunas estimaciones contablque pueden contener los estados financieros).2 7 O b t e n e r i n f o r m a c i n sobre aquellas situaciones que hayan sucedido en la entidad y q puedan dar origen a la creacin de estimaciones contables. Ejemplo de ello, son:a) Cambios ocurridos o planeados en el giro de la empresa, en su forma de operar yen su entorno econmico.b) Cambios en la metodologa para acumular la informacin.c) Situacin que guarden los litigios, reclamaciones y otros riesgos que puedan afecta la entidad, segn confirmacin de sus abogados.d) Resoluciones contenidas en actas de asambleas de accionistas, de consejo deadministracin, comits de auditora u otros comits establecidos.e) Comentarios de la administracin acerca de circunstancias que pudieran indicar lanecesidad de reconocer una estimacin contable.2 8 E l a u d i t o r d e b e obtener certeza razonable de que la informacin sobre la q u e s e b a s a reconocimiento de la estimacin contable es completa y relevante. Cuando se utiliinformacin no contable, sta debe ser congruente con la informacin procesada a travdel sistema de informacin financiera. Por ejemplo, al verificar una provisin pagarantas, el auditor debe obtener certeza razonable de que la informacin relativa a lproductos vendidos, que an se encuentran dentro del periodo de garanta a la fecha dbalance general, concuerda con la informacin sobre las ventas realizadas por la entiddentro del sistema de informacin financiera. 29El auditor debe obtener y evaluar la informacin que ha s i d o p r e p a r a d a p o r e s p e c i a l i s t u otra fuente externa; asimismo, debe cerciorarse de que la informacin recabada poradministracin est proyectada y analizada

adecuadamente, para que constituya una barazonable sobre la cual se determinaron las estimaciones contables. Ejemplo de esto,la determinacin de los clculos actuariales para el reconocimiento de las obligacionlaborales a que est sujeta la entidad. Cuando se utiliza la tecnologa de la informacipara los anlisis y proyecciones, el auditor debe asegurarse de que pueda confiar en lresultados, aplicando procedimientos de auditora apropiados para evaluar dictecnologa, as como aplicar otras tcnicas de auditora con ayuda del computador.3 0 E l a u d i t o r d e b e r v e r i f i c a r s i l a e n t i d a d h a d e f i n i d o y e s t a b l e c i d o l a s b a s e s s u f i c i e n t e s la consideracin de los principales supuestos usados en la determinacin de lestimaciones contables. En algunos casos, los supuestos estarn basados en estadsticasndices acotados por gobierno o por la industria, tales como tasas de inflacin, tasasinters etc. En otros casos, los supuestos sern ms especficos para el tipo de entidadque se trate y se basarn en informacin generada internamente.3 1 E l a u d i t o r d e b e e v a l u a r l o s s u p u e s t o s s o b r e l o s q u e s e b a s a n l a s e s t i m a c i o n e s c o n t a b l e s , debe considerar, entre otras situaciones, si son:a) Razonables a la luz de los resultados reales de periodos contables anteriores,excepto cuando se puedan justificar cambios, en las operaciones de la entidad.b) Consistentes con aquellos criterios utilizados para estimaciones contablessimilares.c) Congruentes con los planes de la administracin y que stos se hayan evaluadocomo razonables.3 2 E l a u d i t o r v e r i f i c a r a q u e l l o s s u p u e s t o s q u e s o n s e n s i b l e s a v a r i a c i o n e s , o s susceptibles a errores importantes. Por ejemplo, las bases actuariales para el clculolas obligaciones laborales.3 3 E l a u d i t o r deber utilizar el trabajo de un experto para validar los casos d e e s t i m a c i o n contables complejas o que involucren tcnicas especializadas. Por ejemplo,contratacin de actuarios para estimar las provisiones de pasivo por obligacionlaborales. En tales casos, el auditor deber seguir los lineamientos establecidos enBoletn 5050, Utilizacin del trabajo de un especialista de esta Comisin. 34El auditor debe revisar que las bases utilizadas por la a d m i n i s t r a c i n e n l a p r e p a r a c i n reconocimiento de las estimaciones contables, continan siendo apropiadas. Tal revisidebe comprender el conocimiento del auditor acerca de los resultados financierosperiodos anteriores, prcticas utilizadas por otras entidades de la industria y los planesla administracin.3 5 E l a u d i t o r d e b e verificar los procedimientos de clculo utilizados por la a d m i n i s t r a c i El alcance de sus pruebas depender de la complejidad del proceso en la determinacide las estimaciones contables, de su evaluacin de los procedimientos y mtodos qutiliz, y de la importancia de la estimacin en el contexto de la informacin financierasimismo, el auditor debe evaluar los procedimientos de clculo, utilizados porentidad, as como decidir si debe preparar su propia estimacin de una manecomplementaria o supletoria, de acuerdo con su criterio.3 6 E l a u d i t o r d e b e llevar a cabo comparacin de estimaciones contables p r e v i a s c resultados reales, para evaluar el grado de confianza que se puede depositar en lprocedimientos establecidos por la entidad, en la determinacin y registro de lestimaciones contables, y en su caso, establecer si deben requerirse ajustes a las basestablecidas.3 7 E l a u d i t o r d e b e o b t e n e r c e r t e z a r a z o n a b l e r e s p e c t o d e l o s s u p u e s t o s u t i l i z a d o s y precisin de los clculos determinados para el registro de las estimaciones contables, cbase en su conocimiento de la

entidad y de la industria, as como el grado de coherenccon otra evidencia obtenida durante la auditora.3 8 E l a u d i t o r d e b e c o n s i d e r a r s i e x i s t e n e v e n t o s o t r a n s a c c i o n e s p o s t e r i o r e s s i g n i f i c a t i v como apoyo, para establecer la razonabilidad de las estimaciones contables, a finevaluar si stos afectan la informacin y los supuestos utilizados en la determinacinlas mismas. 39La evaluacin de errores puede ser ms difcil que en otras r e a s d e l a a u d i t o r a , d e b i al carcter de aproximacin, inherente e intrnseco en el registro de las estimacioncontables. Cuando existe diferencia entre la estimacin del auditor, sobre el monto mejrespaldado por la evidencia disponible y el monto estimado que se incluye en los estadfinancieros, el auditor debe determinar si tal diferencia constituye un error. Sidiferencia es razonable, debido a que su importe no excede el lmite de importancrelativa establecido, no se considerar un error; sin embargo, si el auditor cree quediferencia no es razonable, deber solicitar a la administracin se corrija la estimacipara obtener una cifra aceptable. Si la administracin se rehsa a corregir la estimacila diferencia entre sta y la estimacin ms cercana a lo razonable, deber considerarun error. ste, junto con todos los dems errores detectados en la auditora, habrconsiderarse al evaluar su importancia sobre los estados financieros y el efecto enopinin del auditor.4 0 E l a u d i t o r t a m b i n d e b e c o n s i d e r a r e l c o m p o r t a m i e n t o y e l r e s u l t a d o a c u m u l a d o d e l diferencias individuales, que en principio juzg como razonables y no consider coerror, observadas en la revisin de las diversas estimaciones contables contenidas en lestados financieros y en un momento dado reconsiderar su evaluacin sobre lestimaciones en su conjunto. Esto puede ser importante, cuando las diferenciasencaminen consistentemente hacia una direccin; es decir, que las estimacioncontables parezcan estar excedidas o sean insuficientes.4 1 C u a n d o e l a u d i t o r n o p u e d a o b t e n e r c e r t e z a s o b r e l a r a z o n a b i l i d a d d e u n a e s t i m a c i contable y tampoco cuente con evidencia de auditora suficiente para respaldar una cif diferente, deber evaluar si existe una limitacin al alcance y su efecto en la opinin.4 2 E l a u d i t o r d e b e verificar que las estimaciones contables sigan las reglas de p r e s e n t a c i y revelacin aplicables, dependiendo del rubro de que se trate.4 3 E l auditor deber cerciorarse de que la carta de d e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i incluya las aseveraciones que se requieran en relacin con las estimaciones contables.4 4 E l a u d i t o r d e b e verificar que la estimacin del valor razonable de los i n s t r u m e n t financieros, realizada con base en modelos tcnicos de valuacin reconocidos enmbito financiero, est debidamente respaldada por informacin suficiente, confiablecomparable.4 5 E l a u d i t o r d e b e e v a l u a r c o n b a s e o b j e t i v a , l a r a z o n a b i l i d a d d e l a e s t i m a c i n d e l a v i til de los activos. 46El auditor debe verificar que las estimaciones por o b l i g a c i o n e s a c u m u l a d a s e n t r e o t r a pasivos por gratificaciones, vacaciones, sueldos e incentivos en general, comisioneregalas, cuotas y ciertos impuestos a cargo de la entidad, estn razonablemendeterminadas, bajo criterios objetivos sujetos de valuacin.4 7 E l a u d i t o r d e b e c e r c i o r a r s e d e q u e n o e x i s t a n a c t i v o s d e l a r g a d u r a c i n c o n i n d i c i o s posible deterioro y, en su caso, verificar que la estimacin del deterioro sea razonable. FECHA DE REVISIN DE ESTE BOLETN 4 8 F e c h a d e r e v i s i n : m a r z o d e 2 0 1 0 .

APNDICE I ESTIMACIONES CONTABLES Ejemplos de estimaciones contablesDe manera enunciativa, pero no limitativa, a continuacin se indican varios ejemplos de estimaciocontables que se muestran en los estados financieros. Cuentas por cobrar: Cuentas de cobro dudoso. Descuentos y devoluciones sobre ventas. Inventarios: Obsolescencia y lento movimiento. Valor de realizacin de inventarios. Prdidas en compromisos de compra y venta. Inversiones en valores: Valuacin de valores. Activos tangibles e intangibles: Valor neto de reposicin. Vidas tiles y valores de recuperacin. Depreciacin y amortizacin. Deterioro en el valor de los activos. Pasivos: Reservas tcnicas en compaas de seguros y fianzas. Reclamaciones por garantas otorgadas. Variaciones en las obligaciones acumuladas. Variaciones en las obligaciones laborales. Cambios en la estructura de la oranizacin de la entidad. Boletn 5190CAPITAL CONTABLE N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 1 ALCANCE Y LIMITACIONES 2 OBJETIVO DEL BOLETN 3 OBJETIVOS DE AUDITORA 48 CONTROL INTERNO 9 16 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17 29 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA: P l a n e a c i n 3 0 3 2 R e v i s i n a n a l t i c

a 3 e p c 3 a c m 3 4 u s s a v 2 o i d d 3 4 E e e i r 4 5 a u c 5 6 D l a o s 6

3 6 v r o 8 a e n P s u i 9 1 e u n a P p e a 4 l l t u i r a m o r m e P c i l i n

3 E a i u d p n r b s t s r a t i 4 s n r n t u d e e e l t i o d e r i l n b o y

5 x n n i 6 2 i c t d V l a i n 3 3 e a c n 6 6 c r i e 4 P r s i e a t a g d

e s e n t a c i n y r e v e l a c i n 6 7 8 1 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 82 Boletn 5190CAPITAL CONTABLE GENERALIDADES 1 L a N o r m a d e I n f o r m a c i n F i n a n c i e r a , N I F A - 5 , Elementos bsicos de los estad financieros , de las NIF emitidas por el CINIF, establece que el capital contable utilizapara entidades lucrativas: Es el valor residual de los activos de la entidad, una vdeducidos todos los pasivos. ALCANCE Y LIMITACIONES 2Los aspectos fundamentales relativos al estudio y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o y l procedimientos de auditora que se mencionan en este boletn, se refieren al capitcontable de entidades establecidas con fines de lucro, principalmente, sociedadmercantiles, as como de otro tipo de entidades, cuyo capital contable se integre en forsimilar al de stas y no incluye todos aquellos procedimientos de auditora especficque podran ser requeridos en el caso de entidades reglamentadas o de personas fsicas. OBJETIVO DEL BOLETN 3El objetivo del presente boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen del rubro de capital contable, los cuales debern sdiseados por el auditor en forma especfica en cuanto a su naturaleza, oportunidadalcance, tomando en cuenta las condiciones y caractersticas de cada entidad. OBJETIVOS DE AUDITORA 4Los objetivos de los procedimientos de auditora r e l a t i v o s a l c a p i t a l c o n t a b l e s o n l siguientes:5 a ) Comprobar que los saldos y movimientos estn d e a c u e r d o c o n l a e s c r i t u r a constitutiva y sus modificaciones, el rgimen legal aplicable y los acuerdos de losaccionistas y de la administracin.6 b ) Verificar que los conceptos que integran el c a p i t a l c o n t a b l e e s t n d e b i d a m e n t e valuados.7 c ) D e t e r m i n a r l a s r e s t r i c c i o n e s q u e e x i s t a n . 8d) Comprobar su adecuada presentacin y revelacin en los estados financieros. CONTROL INTERNO 9El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno , de esta ComisiConsecuentemente, deben cumplirse los objetivos relativos a autorizaciprocesamiento y clasificacin de transacciones, salvaguarda fsica y de

verificacinevaluacin, incluyendo los que sean aplicables a la actualizacin de cifras y a lcontroles relativos a la Tecnologa de Informacin (TI).1 0 E j e m p l o s d e a s p e c t o s a considerarse en la revisin, estudio y evaluacin de la e f e c t i v i d del control interno sobre el capital contable, en forma enunciativa pero no limitativincluyen los controles clave, los cuales debern dirigirse a:1 1 a ) Existencia de registros de la emisin de los ttulos q u e a m p a r e n l a s p a r t e s d e l capital social.1 2 b ) C u s t o d i a y a r q u e o d e t t u l o s . 13c) Autorizacin y procedimientos adecuados para el pago de dividendos. 14d) Informacin oportuna al departamento de c o n t a b i l i d a d d e l o s a c u e r d o s d e l o s accionistas o de los administradores, que afecten las cuentas del capital contable. 15e) Comparacin peridica de la suma de los a u x i l i a r e s c o n t r a e l s a l d o d e l a c u e n t a d e mayor correspondiente.1 6 f ) I n f o r m a c i n s i s t e m a t i z a d a s o b r e c i f r a s a c t u a l i z a d a s e n l o s c a s o s q u e p r o c e d a d e acuerdo con la NIF B-10, Efectos de la Inflacin. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17En la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora en el rubro de capital contable, el auditor debe considerar, entre otrelementos, su importancia relativa en relacin con los estados financieros tomados enconjunto, as como los riesgos de auditora.1 8 L a planeacin de las pruebas de auditora en el rubro de capital c o n t a b l e , d e b e i n c l u i r anlisis de los factores o condiciones que puedan influir en la determinacin del riesde auditora. Estos factores se pueden referir tanto al riesgo de error inherente, comoriesgo de que los controles relativos no lo detecten, o bien, que el auditor no ldescubra. Ejemplos de estos factores son los siguientes:1 9 C o t i z a c i n d e a c c i o n e s e n b o l s a . 2 0 G r a n v o l u m e n d e a c c i o n e s e n c i r c u l a c i n . 2 1 N e g o c i a c i n p a r a v e n t a d e a c c i o n e s o f u s i n . 2 2 A c c i o n e s e n t e s o r e r a . 2 3 A m o r t i z a c i n d e a c c i o n e s . 24 Tratamiento fiscal de operaciones con acciones, p a g o d e d i v i d e n d o s , e s t a d o d e liquidacin de la entidad, reduccin de capital, etctera.2 5 C o n t r o l d e c u p o n e s u t i l i z a d o s . 2 6 D e r e c h o s d e a c c i o n e s p r e f e r e n t e s . 27 Modificaciones en rgimen legal, estructura o caractersticas del capital social.28 Adquisicin de acciones asociadas a un valor inferior a su valor contable. 2 9 R e s t r i c c i o n e s l e g a l e s , e s t a t u t a r i a s o c o n t r a c t u a l e s . PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA Planeacin

3 0 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora , elauditor deber efectuar una planeacin adecuada, para alcanzar sus objetivos totales enla forma ms eficiente posible, considerando siempre los aspectos de importanciarelativa y riesgo de auditora.3 1 E n l a p l a n e a c i n , e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a s c a r a c t e r s t i c a s d e c a uno de los renglones del capital contable, tales como: rgimen legal y estatutario dcapital social, derechos y limitaciones de las acciones, tipos de supervit, polticasdividendos, reglas particulares de valuacin y presentacin, etctera.3 2 D i c h a s c a r a c t e r s t i c a s i n c l u y e n l a f o r m a e n q u e o p e r a l a e n t i d a d , d i s p o s i c i o n estatutarias, sus condiciones jurdicas, sistemas de informacin (manual o TI), polticde registro, estructura y calidad de la organizacin, segregacin de funciones, definicide lneas de autoridad y responsabilidad, existencia de auditora interna, etc. Tomandoconsideracin estas caractersticas, el auditor determinar las posibles limitaciones qpuedan afectar su trabajo y opinin. Revisin analtica 33 Para conocer la importancia relativa del capital contable d e n t r o d e l a e s t r u c t u r a financiera, identificar cambios significativos o transacciones no usuales, etc., el auditodeber aplicar, entre otras, las siguientes tcnicas:3 4 a ) C o m p a r a c i n d e v a l o r e s h i s t r i c o s y a c t u a l i z a d o s c o n l o s d e e j e r c i c i o s a n t e r i o r e s , tomando como referencia los ndices nacional de precios al consumidor, en loscasos que as proceda de acuerdo con la NIF B-10, Efectos de la inflacin , para juzgar si las variaciones (o su ausencia) y las tendencias son lgicas.3 5 b ) Anlisis de razones financieras, tales como pasivo a c a p i t a l c o n t a b l e , a c t i v o a capital contable, utilidad del ejercicio a capital social, etc., determinadas sobrecifras tanto histricas como actualizadas en los casos que proceda de acuerdo conla NIF B-10, Efectos de la inflacin , para identificar variaciones y tendencias, as como para juzgar la razonabilidad de stas con base en el conocimiento general dnegocio y de su entorno. 36c) Obtener explicacin de variaciones i m p o r t a n t e s e i n v e s t i g a r c u a l q u i e r r e l a c i n n o usual e inesperada entre el ejercicio auditado y el anterior, entre periodosintermedios, contra presupuestos, etctera. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 37 Llevar a cabo el estudio y evaluacin preliminar del c o n t r o l i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t y la localizacin de controles clave para el registro de los movimientos del capitalcontable, incluyendo su actualizacin en los casos que proceda de acuerdo con la NIFB-10, Efectos de la inflacin . Lo anterior incluye la evaluacin de los controlesinternos en ambientes de TI, particularmente, en aplicaciones importantes donde lainformacin se procesa sin dejar huellas visibles, como clculo de actualizacin, etc.En su caso, deber determinarse y documentarse la justificacin del enfoque de larevisin, sea alrededor o por medio del computador.3 8 H a b i n d o s e d e t e r m i n a d o , e n f o r m a p r e l i m i n a r , l a

c o n f i a n z a q u e s e p u e d e d e p o s i t a r e n sistema de control interno contable a travs del seguimiento y observacin de ltransacciones, y de la existencia de los controles clave, y considerando la importancrelativa y el riesgo de auditora en el rubro de capital contable, el auditor estarposicin de definir la naturaleza de los procedimientos de auditora, tantocumplimiento como sustantivos, con el alcance y oportunidad que considere necesarien las circunstancias. Pruebas de cumplimiento 39 Desarrollar pruebas de cumplimiento, que p r o p o r c i o n e n e l g r a d o d e s e g u r i d a d razonable de que los procedimientos de control interno en los que se depositaconfianza, existen y se aplican efectivamente. Dichas pruebas son necesarias, ya que srelacionan con procedimientos claves de control, que han sido considerados en ladeterminacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.4 0 E n t r m i n o s g e n e r a l e s , las pruebas de cumplimiento se enfocan a c o r r o b o r a r funcionamiento de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en lprrafos del 11 al 16; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, debdisearse en funcin de las circunstancias particulares de cada entidad.4 1 P o r l a s caractersticas del rubro de capital contable, las pruebas d e c u m p l i m i e n t o llevan a cabo junto con las sustantivas, las cuales se mencionan en los prrafos del 4266. Pruebas sustantivas 42Como resultado de la planeacin que debi incluir, e n t r e o t r o s a s p e c t o s , e l e s t u d i o evaluacin del control interno contable, el desarrollo de las pruebas de cumplimiento,considerando nuevamente factores de importancia relativa y riesgo de auditora,auditor deber establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas, con el alcanceoportunidad que considere necesarios en las circunstancias. Propiedad 4 3 P a r a c o m p r o b a r l a p r o p i e d a d s e d e b e r : 44 Verificar que los movimientos del capital contable estn a u t o r i z a d o s y d e b i d a m e n t e respaldados.4 5 I n s p e c c i o n a r e l r e g i s t r o de acciones nominativas o de partes sociales y, en su caso, e l registro de variaciones de capital, para comprobar que reflejen correctamente laestructura del capital. Existencia e integridad 46Para la verificacin de la existencia e integridad deber efectuarse lo siguiente:4 7 C o n t a r l o s t t u l o s e n t e s o r e r a o , e n s u c a s o , c o n f i r m a c i n . 48 Verificar que los cupones por dividendos pagados y l o s d e a c c i o n e s c a n j e a d a s h a y a sido cancelados.4 9 Examinar los testimonios notariales de la e s c r i t u r a c o n s t i t u t i v a y s u s modificaciones.5 0 V e r i f i c a r que el pago de dividendos se haya efectuado con b a s e e n e l a c u e r d o d e accionistas respectivos o de quienes ellos hayan designado al efecto, considerandosu tratamiento fiscal.5 1 C o m p r o b a r q u e el capital suscrito se haya exhibido en la forma a c o r d a d a p o r l o s accionistas. En el caso de acciones suscritas por extranjeros y

en otros casos conlimitaciones especiales, cerciorarse de que se cumpla con las disposiciones legalesestatutarias aplicables. 52 Verificar que las aportaciones para futuros a u m e n t o s d e c a p i t a l h a y a n s i d o acordadas en ese sentido por la asamblea de socios o accionistas. Valuacin 53Para el examen de la valuacin deber llevarse a cabo lo siguiente:54 C e rci or ar se de q ue l os val ore s d e todos los conceptos del capital contable e s t n determinados de acuerdo con las NIF.5 5 A d i c i o n a l m e n t e a l a verificacin de la razonabilidad de los saldos h i s t r i c o s d e l a s cuentas de capital contable, deber revisarse la actualizacin de los mismos(expresados en unidades de poder adquisitivo a la fecha del balance) cuando as proceda, de acuerdo con la NIF B-10, Efectos de la inflacin . Para tal efecto, serequiere contar con informacin relativa a la fecha en que se efectuaron lasaportaciones de los accionistas, cualquiera que sea su origen, as como a la fecha eque se generaron las utilidades retenidas o prdidas acumuladas, reservas de capitaetctera.5 6 Comprobar que cuando se reciban en pago de a c c i o n e s s u s c r i t a s c a n t i d a d e s superiores a su valor nominal o a su valor terico (en caso de acciones sin valornominal), se reconozcan en cuenta por separado como prima en venta de acciones,ms su actualizacin cuando as proceda de acuerdo con la NIF B-10, Efectos de lainflacin .5 7 V e r i f i c a r q u e l a s d o n a c i o n e s r e c i b i d a s p o r l a e n t i d a d f o r m e n p a r t e d e l c a p i t a l contribuido y se expresen a su valor de mercado al momento en que se percibieronms su actualizacin cuando as proceda de acuerdo con la NIF B-10, Efectos de lainflacin .5 8 V e r i f i c a r l a s r e d u c c i o n e s d e c a p i t a l c o n e l a c u e r d o d e a c c i o n i s t a s , v i g i l a n d o e l cumplimiento de las disposiciones legales, estatutarias y contractuales aplicables,as como su tratamiento fiscal. Adems, vigilar que su manejo contable est deacuerdo con las NIF.5 9 Cerciorarse de que la amortizacin de acciones con u t i l i d a d e s r e t e n i d a s h a y a s i d o acordada por los accionistas y cumpla con las disposiciones legales y estatutariasrespectivas. Adems, que su manejo contable est de acuerdo con las NIF. 60 Cuando exista capitalizacin de efectos i n f l a c i o n a r i o s , v e r i f i c a r q u e s e r e a l i c e d e acuerdo con las normas de informacin financiera y cumpliendo con los requisitosque establece la Ley General de Sociedades Mercantiles.6 1 V e r i f i c a r q u e e n e l c a s o d e ajustes a resultados de ejercicios anteriores, hayan s i d o aprobados por los accionistas y se cumpla con lo dispuesto en la NIF A-2, Postulados bsicos , en especfico el de Consistencia y la NIF B-1, Cambioscontables y correccin de errores

, ambas normas emitidas por el CINIF.6 2 C o m p r o b a r q u e c u a n d o los accionistas reembolsen prdidas de la e n t i d a d e n efectivo o en bienes, dichos importes se consideren como una reduccin de lasprdidas acumuladas.6 3 C e r c i o r a r s e d e q u e l o s dividendos comunes decretados pendientes de pago, a s como los dividendos preferentes, una vez que las utilidades correspondienteshayan sido aprobadas por los accionistas, formen parte del pasivo a cargo de laentidad.64 Declaraciones 65 Obtencin de declaraciones de la administracin 66Cerciorarse de que en la carta de declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n s e i n d i q u e n l aspectos relevantes del capital contable, y que en la carta del secretario del Consejoincluyan las fechas de todas las sesiones celebradas durante el periodo auditado y hastafecha del dictamen. Presentacin y revelacin 67Cerciorarse de que se haga una presentacin y r e v e l a c i n a d e c u a d a e n l o s e s t a d financieros, entre otros, de los siguientes aspectos:6 8 D e t a l l e d e l o s c o n c e p t o s q u e i n t e g r a n e l c a p i t a l c o n t a b l e , i n c l u y e n d o , e n p r i m e r l u g a r , los que forman el capital contribuido, seguido de los de capital ganado.6 9 C u a n d o e x i s t a d i f e r e n c i a entre el importe de las acciones suscritas y el importe p a g a d o sta deber considerarse como capital suscrito no pagado, restando el rengln de capitsocial. El saldo a cargo de accionistas por capital suscrito, que est amparado por ttulde crdito, debe presentarse disminuido del capital social. 70Las caractersticas del capital contable y sus restricciones pueden ser:7 1 Des cripci n d e los ttulos representativos del capital social (acciones o r d i n a r i a s , preferentes, partes sociales, etctera).7 2 C l a s e s y s e r i e s de acciones y partes sociales en que se divide el c a p i t a l s o c i a l , c o n sus caractersticas y restricciones.7 3 C a p i t a l social mnimo y monto mximo autorizado, en e l c a s o d e s o c i e d a d e s d e capital variable.7 4 N m e r o d e acciones emitidas y suscritas, su valor nominal o l a m e n c i n d e q u e n expresan valor nominal.7 5 E n e l caso de acciones preferentes y/o especiales, sus d e r e c h o s y r e s t r i c c i o n e s , como pueden ser caractersticas de conversin o redencin, dividendos mnimosgarantizados, as como el importe de dividendos acumulados no decretados.7 6 I m p o r t e d e d i v i d e n d o s a c u m u l a t i v o s n o d e c r e t a d o s . 77 Restricciones y otras situaciones que afecten al c a p i t a l c o n t a b l e c o n m o t i v o d e disposiciones legales, acuerdos de accionistas, contratos de prstamo o de otrandole.7 8 T i p o d e impuestos a que estn sujetas las d i s t r i b u c i o n e s o r e e m b o l s o s . 79 En caso de que existan anticipos de los socios o accionistas para f u t u r o s a u m e n t o s a l capital social de la entidad, debern presentarse en un rengln por separado dentro delcapital contribuido, siempre y cuando exista resolucin en

asamblea de que se aplicarpara aumentos al capital social en el futuro.8 0 L o s movimientos registrados durante el periodo en los conceptos d e l c a p i t a l c o n t r i b u i d y del capital ganado se mostrarn en el estado de variaciones en el capital contable,segn se establece en la NIF A-5, Elementos Bsicos de los Estados Financieros .Asimismo, en este estado o en sus notas se revelarn los cambios en el nmero o clasede acciones o en el valor nominal de las mismas.8 1 I m p o r t e d e l d i v i d e n d o por accin y de los dividendos pagados en forma distinta a efectivo. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 82Este boletn fue emitido en diciembre de 1990 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5200GASTOS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 ALCANCE Y LIMITACIONES 4 OBJETIVO DEL BOLETN 5 OBJETIVOS DE AUDITORA 6 10 CONTROL INTERNO 11 16 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17 24 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA: P l a n e a c i n 2 5 2 6 R e v i s i n a n a l t i c a 2 7 3 0 P r u e b a s d e c u m p l

i m i e n t o 3 1 3 2 P r u e b a s s u s t a n t i v a s 3 3 3 6 P r e s e n t a c i n y r e v e l a c i n 3 7 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 38 Boletn 5200GASTOS GENERALIDADES 1 L a N I F A 5 , Elementos bsicos de los estados financieros , del Consejo Mexicano paraInvestigacin y Desarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF), definegasto como: El decremento de los activos o incremento de los pasivos duranteperiodo contable, con la intencin de generar ingresos y con un impacto desfavorablela utilidad o prdida neta o, en su caso, en el cambio neto en el patrimonio contableconsecuentemente, en su capital ganado o patrimonio contable, respectivamente.Adems, la NIF B-5 seala los tipos de costos y gastos los cuales atendiendo anaturaleza se clasifican en: Ordinarios. Aqullos que se derivan de operaciones usuales; es decir, que sonpropios del giro de la entidad, ya sean frecuentes o no. No ordinarios. Aqullos que se derivan de operaciones inusuales, es decir, que noson propios del giro de la entidad, ya sean frecuentes o no.Por otro lado la NIF A-2, Postulados bsicos , seala en su prrafo 47 que los costosgastos de una entidad deben identificarse con el ingreso que generen en el misperiodo, independientemente de la fecha en que se realicen.En el prrafo 49 de la misma NIF A-2 se seala que la asociacin de los costos y gastcon los ingresos se lleva a cabo:2 a ) I d e n t i f i c a n d o l o s c o s t o s y gastos que se erogaron para beneficiar directamente l a generacin de ingresos del periodo. En su caso, deben efectuarse estimaciones oprovisiones.3 b ) D i s t r i b u y e n d o , e n f o r m a s i s t e m t i c a y r a c i o n a l , l o s c o s t o s y g a s t o s q u e e s t n relacionados con la generacin de ingresos en distintos periodos contables. ALCANCE Y LIMITACIONES 4El presente boletn se refiere al examen de gastos, i n c l u y e n d o l o s q u e p o r s u n a t u r a l e se clasifican como ordinarios y no ordinarios

. Tambin, incluye el examen de aquellpartidas que constituyen incrementos de activos, como son los costos aplicadosinventarios y otros gastos capitalizables. Sin embargo, en este documento no se incluylos procedimientos recomendados para el examen de ciertas aplicaciones a resultados,que se tratan en otros boletines de la misma serie 5000. OBJETIVO DEL BOLETN 5El objetivo de este boletn es, por tanto, establecer p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para el examen de gastos, tal como se conceptan en el prrafo anteriDichos procedimientos, sin embargo, deben ser diseados por el auditor tomandoconsideracin las condiciones y caractersticas de la entidad. OBJETIVOS DE AUDITORA 6Los objetivos de auditora de la revisin de gastos son los siguientes:7a. Comprobar que los gastos representan transacciones efectivamente realizadas y q u corresponden a los fines propios de la entidad.8 b . V e r i f i c a r s e encuentren registrados todos los gastos que c o r r e s p o n d e n a l p e r i o d o revisado, y que no se incluyan transacciones de periodos anteriores o posteriores.9 c . V e r i f i c a r q u e n o e x i s t a n activos capitalizables contabilizados como gastos.10d. Comprobar que los gastos estn adecuadamente contabilizados y presentados, d e acuerdo con las Normas de Informacin Financiera, y que las bases decontabilizacin y presentacin sean consistentes con las del ao anterior. CONTROL INTERNO 11El estudio y evaluacin del control interno deber e f e c t u a r s e c o n f o r m e a l o d i s p u e s t o el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno, de esta Comisin, en el quedefinen los elementos de la estructura del control interno y se establecen lpronunciamientos normativos aplicables para ese fin, como un aspecto fundamentalestablecer la estrategia de auditora. Asimismo, en el Boletn 5030, Metodologa paraestudio y evaluacin del control interno , se establecen los procedimientos recomendadpara llevar a cabo dicho estudio y evaluacin.1 2 A c o n t i n u a c i n , s e s e a l a n a l g u n o s d e l o s c o n t r o l e s i n t e r n o s c l a v e , e s p e c f i c o s , q debern verificarse durante la etapa relativa al estudio y evaluacin del control interno:1 3 L o s g a s t o s s o n a u t o r i z a d o s p o r f u n c i o n a r i o r e s p o n s a b l e . 14 Existe una segregacin de funciones para su autorizacin, su pago y su registro15 Se tiene establecido un control presupuestal para estas erogaciones. 16 Se cuenta con registros contables apropiados para el c o n t r o l , c l a s i f i c a c i n e informacin de los gastos por reas de responsabilidad. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17Para la determinacin de la naturaleza, oportunidad y a l c a n c e d e l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora de la revisin de gastos, el auditor debe considerar la importancia de stosrelacin con los estados financieros tomados en su conjunto, as como el riesgoauditora.1 8 P a r a e s t a b l e c e r e l a l c a n c e d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a e n e l r u b r o d e g a s t o s d e considerarse

el anlisis de los factores o condiciones que influyen en la determinacidel riesgo donde se define inherente, as como el riesgo de que los controles relativoslo detecten, o bien, que el auditor no los descubra. Algunos ejemplos de estos factorson:1 9 L a n a t u r a l e z a y c a r a c t e r s t i c a s p r o p i a s d e l o s g a s t o s . 2 0 A u s e n c i a o i n a d e c u a d a s p o l t i c a s d e c a p i t a l i z a c i n . 21 Carencia de controles para reconocer y registrar en forma o p o r t u n a y a d e c u a d a l o s gastos. 2 2 C a r g o s y c r d i t o s e x t r a o r d i n a r i o s . 23 Carencia o procedimientos inadecuados de revisin y autorizacin de desembolsos.2 4 R e g i s t r o s a u x i l i a r e s p o c o c o n f i a b l e s . PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA Planeacin 2 5 D e a c u e r d o c o n e l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora ,auditor deber efectuar una planeacin adecuada de su trabajo para alcanzar totalmensus objetivos en la forma ms eficiente posible, considerando siempre los aspectosimportancia relativa y riesgo de auditora.2 6 E n l a p l a n e a c i n e l a u d i t o r d e b e o b t e n e r i n f o r m a c i n s o b r e l a n a t u r a l e z a d e l o s g a s t o s polticas de capitalizacin, reglas de reconocimiento de los mismos y presentacin en lestados financieros. Esta informacin incluye el conocimiento de la forma en que opela empresa, sus caractersticas, sistemas de informacin, polticas de registro, estructude la organizacin, segregacin de funciones, definicin de lneas de autoridadresponsabilidad, si se cuenta o no con la funcin de auditora interna, etc. En su casdeterminar las posibles limitaciones que puedan afectar su trabajo y opinin. Revisin analtica 27Con el propsito de evaluar la importancia relativa de l o s g a s t o s e n r e l a c i n c o n l estados financieros en su conjunto e identificar cambios significativos o transaccionesusuales, el auditor aplicar, entre otros, los siguientes procedimientos:2 8 C o m p a r a c i n d e l a s c i f r a s d e l o s distintos renglones del periodo sujeto a r e v i s i n contra presupuestos y contra las cifras del ao anterior, tomando como elemento d juicio el ndice nacional de precios al consumidor y las caractersticas particularesde la entidad sujeta a revisin, y as juzgar si las variaciones o la ausencia de staslas tendencias son razonables.2 9 O b t e n e r y a n a l i z a r explicaciones de variaciones importantes o e x t r a o r d i n a r i a s e n relacin con el ao anterior y con presupuestos. 30 Anlisis de razones financieras, tales como: g a s t o s d e o p e r a c i n a v e n t a s n e t a s , gastos de fabricacin a costo de produccin, etc., para identificar variaciones ytendencias, para as juzgar la razonabilidad de stas con base en el conocimientogeneral de la entidad y de su entorno. Pruebas de cumplimiento 31Generalmente, el auditor desarrolla pruebas de c o n t r o l e s c o n o b j e t o d e t e n e r u seguridad razonable de que los procedimientos de control interno en los que pretenconfiar, existen y se aplican

eficazmente. Dichas pruebas son necesarias ya querelacionan con procedimientos claves de control que han sido considerados endeterminacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.3 2 E n t r m i n o s g e n e r a l e s , l a s p r u e b a s d e c o n t r o l e s s e d i r i g e n a c o r r o b o r a r e l f u n c i o n a m i e n de los controles internos clave, algunos de los cuales se describen en los prrafos 1316; por tanto, como cualquier procedimiento de auditora, deben disearse en funcinlas circunstancias particulares de cada entidad. Pruebas sustantivas 33Como resultado de la planeacin del trabajo de a u d i t o r a , q u e i n c l u y , e n t r e o t r aspectos, el estudio y evaluacin del control interno, el desarrollo de las pruebascumplimiento, los procedimientos de revisin analtica y considerando nuevamente lfactores de importancia relativa y riesgo de auditora, el auditor podr establecernaturaleza de las pruebas sustantivas, con el alcance y oportunidad que considenecesarios en las circunstancias. A continuacin, se describen algunas pruebsustantivas que pueden ser aplicables a la generalidad de los casos:3 4 a ) Verificar que los saldos de los auxiliares de las s u b c u e n t a s d e g a s t o s c o i n c i d e n contra el mayor general.3 5 b ) Revisin general de los auxiliares de gastos para d e t e c t a r y , e n s u c a s o , i n v e s t i g a r partidas poco usuales.3 6 c ) Examen crtico de los documentos que respaldan los g a s t o s , p a r a v e r i f i c a r q u e l o s bienes o servicios hayan sido efectivamente recibidos y que se derivan detransacciones normales y propias. Presentacin y revelacin 37El auditor debe verificar que exista una presentacin y r e v e l a c i n a d e c u a d a d e l o s g a s t en los estados financieros, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmenaceptados. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 38Este boletn fue emitido en marzo de 1995 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5210EXAMEN DE REMUNERACIONES ALPERSONAL N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 OBJETIVO DEL BOLETN 3 OBJETIVOS DE AUDITORA 48 CONTROL INTERNO 9 21 PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS 22 38 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 39 Boletn 5210EXAMEN DE REMUNERACIONES AL PERSONAL GENERALIDADES

1Este boletn se refiere al examen de remuneraciones al p e r s o n a l , c o n t r a c t u a l e s y l e g a l e el cual se conoce tambin como examen de nminas y se considera como parte de lprocedimientos de auditora aplicables al examen de los costos y gastos de operacin.2 E s t e c o n c e p t o g e n r i c o d e n m i n a s c o m p r e n d e , e n t r e o t r o s : s u e l d o s , s a l a r i o comisiones, indemnizaciones, vacaciones, prima dominical, premios, etctera. OBJETIVO DEL BOLETN 3El objetivo de este boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a a p l i c a b l e s examen de remuneraciones al personal y sealar las medidas de control interno contabque deben cumplirse en este rubro. OBJETIVOS DE AUDITORA 4Los objetivos de los procedimientos de auditora en este rengln son los siguientes:5 a ) C o m p r o b a r q u e las erogaciones por remuneraciones al personal c o r r e s p o n d a n a servicios efectivamente recibidos y se encuentren debidamente clasificados yregistrados.6 D e b i d o a q u e l a s r e m u n e r a c i o n e s a l p e r s o n a l r e p r e s e n t a n u n a p a r t i d a i m p o r t a n t e los costos y gastos de operacin, el auditor debe obtener la evidencia de que ltrabajadores o empleados que las perciban, efectivamente estn prestando sservicios a la empresa.7 E n o c a s i o n e s , e s t a s e r o g a c i o n e s p u e d e n s e r c a p i t a l i z a b l e s , p o r l o q u e s e necesario comprobar su correcta contabilizacin.8 b ) Comprobar que todas las obligaciones c o n t r a c t u a l e s y l e g a l e s , r e l a t i v a s a remuneraciones y sus deducciones, se hayan registrado y valuado adecuadamenteen el periodo correspondiente. CONTROL INTERNO 9La revisin, estudio y evaluacin de la efectividad del c o n t r o l i n t e r n o d e b e r d i r i g i r s principalmente, a los siguientes aspectos:1 0 a ) A u t o r i z a c i n d e l a c o n t r a t a c i n d e l p e r s o n a l y a p r o b a c i n d e l a s r e m u n e r a c i o n e s por parte de la administracin.1 1 E s r e s p o n s a b i l i d a d d e l a a d m i n i s t r a c i n , e l d e s i g n a r l o s f u n c i o n a r i o s a u t o r i z a d para la contratacin del personal, aprobacin de sus remuneracionesmodificaciones de las mismas.1 2 U n a b u e n a m e d i d a d e c o n t r o l i n t e r n o e n e s t e a s p e c t o , e s l a e x i s t e n c i a d e departamento de personal, en el que se mantengan expedientes individuales qcontengan por lo menos: solicitud de empleo, autorizacin de la contratacin, avide modificacin de salarios, aviso de inscripcin y baja ante las autoridadcorrespondientes en cumplimiento a las disposiciones legales, etctera.1 3 b ) Segregacin de funciones, en relacin con el r e g i s t r o d e t i e m p o , p r e p a r a c i n , aprobacin, revisin, pago y registro contable de remuneraciones al personal.1 4 L a s m e d i d a s q u e a d o p t e l a e m p r e s a d e b e r n e s t a r e n c a m i n a d a s a l o g r a r u adecuada separacin de funciones y asignacin de responsabilidades, de tal forque se evite que una sola persona lleve a cabo la autorizacin, registro y pago denmina.1 5 c ) A d e c u a d a p r o t e c c i n a la entidad mediante el afianzamiento de aquellos

e m p l e a d que intervienen en la preparacin y pago de remuneraciones al personal, as comomedidas de seguridad y contratacin de seguros para el manejo del efectivo.1 6 d ) Existencia de un sistema de informacin que p e r m i t a c o n o c e r l a s b a s e s p a r a calcular las remuneraciones al personal y sus deducciones.1 7 E s i n d i s p e n s a b l e q u e s e m a n t e n g a n r e g i s t r o s q u e p e r m i t a n c o r r o b o r a r l a s b a s e s las remuneraciones en cuanto a: tiempo trabajado, destajo, tiempo extrautorizacin de los cambios de salario, clculo de vacaciones, etc. Cuandohacen deducciones para dar cumplimiento a disposiciones legales o contractualees necesario hacer una separacin por conceptos que permita conocercorreccin. 1 8 e ) A d e c u a d a d i s t r i b u c i n c o n t a b l e . 1 9 D e b e e x i s t i r u n s i s t e m a q u e p e r m i t a u n a c o r r e c t a d i s t r i b u c i n c o n t a b l e d e l remuneraciones al personal, con objeto de reflejar, adecuadamente, en sus estadfinancieros, los costos y gastos de operacin, as como las partidas capitalizadas.2 0 f ) E x i s t e n c i a d e c o n t r o l e s e n l o s s i s t e m a s c o m p u t a r i z a d o s . 2 1 S i s e t i e n e n s i s t e m a s c o m p u t a r i z a d o s d e b e n e x i s t i r c o n t r o l e s q u e a s e g u r e n q u e informacin se procese correctamente. PROCEDIMIENTOS RECOMENDADOS 22 Obtener un resumen de los totales de las nminas clasificadas por periodo de pago.23El resumen de sueldos y salarios clasificados por periodos de pago, p e r m i t e a p r e c i a r l variaciones que ocurren durante el ejercicio, facilitando al auditor la seleccin de lpartidas a revisar.2 4 C o m p r o b a r l a b a s e p a r a e l p a g o d e l a s n m i n a s . 25El examen de la comprobacin de las bases debe dirigirse a lo siguiente:26 a ) Ex am en de l os re gi st ros d e asistencia, tarjetas de control de tiempo, reportes d e produccin en el caso de pagos a destajo, comprobando las horas trabajadas por lempleados, cotejando las tarjetas de tiempo y documentacin que se utilice paraeste tipo de control, cerciorndose de que estn debidamente aprobadas por laspersonas autorizadas.2 7 b ) C o m p r o b a r q u e e l s u e l d o y o t r a s p r e s t a c i o n e s h a y a n s i d o a p r o b a d a s . E s t a verificacin puede llevarse a cabo mediante la revisin del contrato de trabajo,tabulador o autorizacin correspondiente.2 8 c ) C e r c i o r a r s e d e q u e c u a l q u i e r p a g o a d i c i o n a l a l t i e m p o n o m i n a l d e t r a b a j o , h a y a sido aprobado y que exista documentacin que lo respalde (tarjetas de tiempo,memoranda de autorizacin del tiempo extra, etctera).2 9 d ) V e r i f i c a r q u e l o s sueldos y compensaciones de los funcionarios sean a p r o b a d o s p el consejo de administracin. 30 Comprobar la existencia del empleado o trabajador y a s e g u r a r s e q u e e f e c t i v a m e n t e haya prestado su servicio a la empresa en el periodo correspondiente.3 1 E l a u d i t o r p u e d e c e r c i o r a r s e d e l a e x i s t e n c i a f s i c a d e l o s e m p l e a d o s y t r a b a j a d o r e s y que stos estn prestando sus servicios a la empresa, mediante su identificacin en svisitas a las

oficinas y plantas, inspeccin de sus credenciales o bien al presenciarpago de una nmina.3 2 V e r i f i c a r l a c o r r e c c i n d e l a s d e d u c c i o n e s sobre las remuneraciones devengadas.33En la mayora de los casos, las deducciones sobre las remuneraciones c o n s i s t e n aquellas de naturaleza legal o contractual y que generan responsabilidades para lempresas, por lo que el auditor debe comprobar su clculo o determinacin.3 4 Verificar la correcta distribucin contable de las nminas.35Mediante la aplicacin de las pruebas de c u m p l i m i e n t o t e n d i e n t e s a e v a l u a r efectividad de los sistemas de control, el auditor estar en condiciones de cerciorarsela correcta distribucin contable a que dan lugar las nminas.3 6 V e r i f i c a r l o s c l c u l o s a r i t m t i c o s y comprobar el registro contable.37 Comprobar la correcta determinacin de pasivos por remuneraciones al personal.38Para que el auditor cumpla con el principio d e r e v e l a c i n s u f i c i e n t e d e b e r c o r r o b o r la correcta determinacin de los pasivos generados por las remuneraciones al personalverificar que las prestaciones y obligaciones a cargo de la empresa estn correctamendeterminadas y registradas. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 39Este boletn se emiti en octubre de 1979 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5220CONTINGENCIAS NO CUANTIFICABLES Y COMPROMISOS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 14 ALCANCE Y LIMITACIONES 5 OBJETIVO DEL BOLETN 6 OBJETIVOS DE AUDITORA 7 10 CONTROL INTERNO 11 15 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 16 19 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 20P l a n e a c i n 2 1 2 2 R e v i s

i n a n a l t i c a 2 3 2 6 E s t u d i o y e v a l u a c i n p r e l i m i n a r d e l c o n t r o l i n t e r n o 2 7 P r u e b a s s u s t a n t i v a s 2 8 6 3 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 64 Boletn 5220CONTINGENCIAS NO CUANTIFICABLES YCOMPROMISOS GENERALIDADES 1 E n e l B o l e t n C - 9 , Pasivo, provisiones, activos y pasivos contingencias y compromiso de las Normas de Informacin Financiera (NIF), se indica que un pasivo contingentecomo: a) Una obligacin posible, surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia ha de serconfirmada slo por la ocurrencia o, en su caso, por la falta de ocurrencia de uno o mseventos inciertos en el futuro que no estn enteramente bajo el control de la entidad.b) Una obligacin presente surgida a raz de sucesos pasados, que no se ha reconocidocontablemente:i) Porque no es viable que la entidad tenga que satisfacerla.ii) Porque el importe de la obligacin no puede ser cuantificado con la suficienteconfiabilidad. 2Asimismo, en el prrafo 78 del citado boletn se indica lo siguiente:3 Debe reconocerse una provisin cuando sea probable que se presente la salida de recurseconmicos como medio para liquidar dicha obligacin. As mismo, en el prrafo 82 se indque si la obligacin presente es probable, la entidad reconocer una provisin (cuandocumplan las condiciones para su reconocimiento) siempre que la probabilidad de existencde la obligacin presente, en la fecha del balance general, sea mayor que la probabilidadinexistencia. Por otro lado indica que si la obligacin presente es posible, la entidad revelala existencia de un pasivo contingente, siempre que la probabilidad de que existaobligacin presente sea menor que la probabilidad de que no exista. En la parte dedefinicin de conceptos de dicho boletn se indica que probable es: la eventualidad de qocurra el suceso futuro es alta y posible es: la eventualidad de que ocurra el suceso futuroms que remota, pero menos que probable y remota es: la eventualidad de que ocurrasuceso futuro es baja. 4Por otro lado, en ese mismo boletn se menciona que l o s c o m p r o m i s o s r e p r e s e n t acuerdos realizados para llevar a cabo

determinadas acciones en el futuro, los cualescumplen los requisitos para considerarse como pasivos, provisiones o contingencias. ALCANCE Y LIMITACIONES 5Este boletn se refiere a los objetivos de auditora y a l o s p r o c e d i m i e n t o s q u e d e b e a p l i c el auditor como parte de su examen de los estados financieros para la determinacinlas contingencias y compromisos de importancia que puedan afectar o afectensituacin financiera de la empresa. Sin embargo, los procedimientos de auditora paracomprobacin de la razonabilidad de las estimaciones contables relativas a lcontingencias cuantificables se encuentran previstos en el Boletn 5180, Estimacioncontables , de esta Comisin. OBJETIVO DEL BOLETN 6El objetivo del presente boletn es el de establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados para la determinacin y examen de los pasivos contingentes y de lcompromisos. Los procedimientos debern ser diseados por el propio auditor en cacaso en particular, en cuanto a su naturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenlas condiciones y caractersticas de la empresa. OBJETIVOS DE AUDITORA 7Los objetivos de auditora, al llevar a cabo la d e t e r m i n a c i n y e l e x a m e n d e l contingencias y de los compromisos, son los siguientes:8 a ) D e t e r m i n a r l a e x i s t e n c i a d e contingencias y cerciorarse que, en su c a s o , efectivamente no puede ser cuantificado su importe (probable).9 b ) Comprobar que se encuentren reveladas a d e c u a d a m e n t e l o s p a s i v o s c o n t i n g e n t e s , as como los compromisos adquiridos por la entidad.1 0 c ) D e t e r m i n a r , e n s u caso, las condiciones en la empresa que p u d i e r a n o r i g i n a r incertidumbre en la continuacin de la entidad como negocio en marcha. CONTROL INTERNO 12Al estudiar y evaluar la estructura del control interno, el a u d i t o r d e b e r a s e g u r a r s e d e l siguientes aspectos:1 3 a ) E x i s t e n c i a de comunicacin oportuna entre los directivos y a s e s o r e s l e g a l e s d e l a empresa con el funcionario responsable de la preparacin de los estadosfinancieros, que permita que ste, se entere de las contingencias a que est sujeta lempresa, as como de los compromisos adquiridos por la propia compaa. 14b) Existencia de comunicacin oportuna y s i s t e m t i c a d e l o s a c u e r d o s d e l C o n s e j o d Administracin y de las asambleas de accionistas para el mismo objeto.1 5 c ) E v a l u a c i n peridica del estado que guarden las contingencias y c o m p r o m i s o s . 16 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 17Como en cualquier otra rea o rubro de la auditora de e s t a d o s f i n a n c i e r o s p a r a determinacin de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoraplicables al examen de las contingencias y de los compromisos, el auditor deconsiderar, entre otros elementos, la importancia relativa de

estos aspectos en relacinlos estados financieros en su conjunto, as como los riesgos de auditora.1 8 L a p l a n e a c i n d e l a s p r u e b a s d e a u d i t o r a d e b e i n c l u i r e l a n l i s i s d e l o s f a c t o r e s condiciones que determinan el riesgo de auditora. Dichos factores se pueden refertanto al riesgo de error inherente, como al riesgo de que los controles relativos nodetecten, o bien, que el auditor no los descubra. Algunos de los factores sealados slos siguientes:1 9 L a s c a r a c t e r s t i c a s y o p e r a c i o n e s d e l a e m p r e s a . Inadecuada segregacin de funciones. Deficiencia en la comunicacin de la Direccin y asesores legales con elresponsable de la informacin financiera. Indicios financieros, operativos u otros, que provocan cuestionar el supuesto denegocio en marcha. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 20Los procedimientos que a continuacin se sealan, siendo de a p l i c a c i n g e n e r a l e n u auditora de estados financieros, son particularmente tiles para el objetivo de conocerexistencia y adecuada revelacin de las contingencias no cuantificables, as como de lcompromisos adquiridos por la empresa. Con este objeto, el auditor deber inclugeneralmente los siguientes procedimientos: Planeacin 2 1 C o n f o r m e a l B o l e t n 3 0 4 0 , Planeacin y supervisin del trabajo de auditora , el auditdebe efectuar una planeacin adecuada de su trabajo, tomando en cuenta lascaractersticas particulares de la empresa, incluyendo las de operacin, as como suscondiciones jurdicas y el sistema de control interno contable. Para el efecto, debertener presente los aspectos de importancia relativa y riesgo de auditora.2 2 E n l a planeacin, el auditor debe obtener informacin que le p e r m i t a c o n o c e r l a s caractersticas de la empresa y de las operaciones que realiza, as como de lascondiciones del entorno econmico en que opera, disposiciones gubernamentales a quse encuentra sujeta, condiciones de orden contractual, prcticas contables, etctera. Revisin analtica 23 El auditor utiliza los procedimientos de revisin analtica d u r a n t e e l p r o c e s o d e planeacin para conocer las operaciones y funcionamiento de la empresa, con el fin delocalizar o identificar cambios significativos o transacciones inusuales. Algunos deestos procedimientos, que puedan referirse tambin a la determinacin de lascontingencias, pueden ser igualmente aplicables a las contingencias que por suscaractersticas no son cuantificables, as como a los compromisos adquiridos por laentidad.2 4 a ) A n l i s i s d e v a r i a c i o n e s d e u n p e r i o d o a o t r o , t o m a n d o e n c u e n t a l o s n d i c e s d e inflacin, fluctuaciones cambiarias y cambios en los costos especficos.2 5 b ) P r o p o r c i o n a l i d a d d e los impuestos pagados en el ejercicio mediante p r u e b a s globales.2 6 c ) R a z o n e s f i n a n c i e r a s a d v e r s a s , f u n d a m e n t a l m e n t e l a s r e l a t i v a s a l a s o l v e n c i a o liquidez y a la estructura financiera. Estudio y evaluacin preliminar del control interno 27 Se refiere en general al estudio y evaluacin del contro l i n t e r n o c o n t a b l e e x i s t e n t e q u e lleva a cabo el auditor, antes de definir la naturaleza, alcance y oportunidad de laspruebas de auditora. Pruebas sustantivas

28Algunos de los procedimientos de aplicacin general q u e p e r m i t e n a l a u d i t o r o b t e n evidencia suficiente y competente respecto a la identificacin y revelacin en los estadfinancieros de las contingencias a que se encuentra o puede encontrarse sujetaempresa, as como de los compromisos contrados, son los siguientes:2 9 I n v e s t i g a c i n . I d e n t i f i c a c i n d e l a s c i r c u n s t a n c i a s q u e p u d i e r a n r e p r e s e n t a r contingencias para la empresa, que sin ser cuantificables, requieran ser reveladas en loestados financieros o en sus notas, como son:3 0 a ) C o m p r o m i s o s d e c o m p r a o v e n t a a futuro en un mercado fluctuante o inestable.31b) Garantas otorgadas sobre nuevos p r o d u c t o s e n l o s q u e n o s e t e n g a e x p e r i e n c i a alguna para el clculo de una provisin apropiada.3 2 c ) C r i t e r i o s f i s c a l e s adoptados por la empresa y otras circunstancias que p u d i e r a n originar diferencias de impuestos determinadas por las autoridades hacendarias,por obligaciones no prescritas.3 3 d ) I n v e r s i o n e s a l a r g o plazo (acciones en compaas subsidiarias, g a s t o s d e investigacin y/o exploracin, etc.) cuyo resultado positivo futuro sea aleatorio,representando adems un problema su correcta valuacin en un determinadomomento.3 4 A n l i s i s d e l a i n f o r m a c i n q u e p u e d a o r i g i n a r i n c e r t i d u m b r e e n l a c o n t i n u a c i n d e entidad como negocio en marcha, como pueden ser:3 5 a ) P r o b l e m a s d e s o l v e n c i a por prdidas de operacin recurrentes, capital de t r a b a j o deficitario, flujos negativos derivados de las operaciones. Otros indicativos, comopor ejemplo incumplimientos de contratos de prstamos u otros, necesidades denuevos financiamientos, etctera.3 6 b ) P r o b l e m a s i n t e r n o s p o r prdida de personal administrativo o tcnico clave, h u e l g a y otros problemas laborales, compromisos a largo plazo que no parezcanredituables, dependencia excesiva en el xito de un proyecto en particular.3 7 c ) Problemas externos como prdida de una franquicia o l i c e n c i a ; p r d i d a d e l c l i e n t e o proveedor principal; siniestros contra los que no se tenga seguro, tales comosequa, terremoto e inundacin; procesos legales en contra de la empresa, conposibilidad de resultar adversos y sentencias que no estuviera en posibilidad dehacer frente sta; etctera. 38Si como resultado de las investigaciones y anlisis de l a i n f o r m a c i n d i s p o n i b l e , auditor considera que existen elementos para dudar de la continuidad de la entidad conegocio en marcha, en un periodo de tiempo razonable (un ao, por ejemplo), debeobtener de la administracin informes sobre los planes previstos por la misma paaminorar o eliminar las condiciones adversas que se presenten en la entidad. Psupuesto que el auditor deber analizar la razonabilidad y factibilidad de los planes deadministracin y considerar su efecto en la continuacin de la empresa como negociomarcha. Dentro de dichos planes, enunciativamente pudieran encontrarse los siguientes:3 9 O b t e n c i n d e a p o r t a c i o n e s d e los accionistas para absorber prdidas o p a r a incrementar el capital social.4 0 O b t e n c i n d e p r s t a m o s de accionistas o financiamientos adicionales d e instituciones de crdito o por emisin de obligaciones, etctera.4 1 P o s i b l e reestructuracin de la deuda o consolidacin de

pasivos.4 2 C a p i t a l i z a c i n d e p a s i v o s a f a v o r d e a c c i o n i s t a s o t e r c e r o s . 43 Planes de fusiones con otras empresas, sean o no asociadas o subsidiarias. 4 4 E l i m i n a c i n o s u s t i t u c i n d e o p e r a c i o n e s i m p r o d u c t i v a s . 4 5 E n a j e n a c i n p a r c i a l d e l o s a c t i v o s f i j o s d e l a c o m p a a . 46 Planes definidos para la reduccin de los gastos de f a b r i c a c i n y o p e r a c i n . 47Si despus de llevar a cabo los procedimientos adicionales que consider n e c e s a r i o obtener toda la informacin que necesitaba y evaluar los planes de la administracin paaminorar los efectos adversos, el auditor concluye que existen importantes dudas crespecto a la continuacin de la entidad como negocio en marcha, por un periodotiempo razonable, deber incluir en su dictamen un prrafo explicativo en el queexprese tal conclusin (Boletn 4010, Dictamen del auditor , de esta Comisin).4 8 I n s p e c c i n . R e v i s i n d e a c t a s d e l C o n s e j o d e A d m i n i s t r a c i n y d e A s a m b l e a s d e Accionistas, as como de contratos celebrados, de los cuales pudiera derivarse algunacontingencia o compromiso. 49 Declaraciones. Obtencin de una carta de la Gerencia en la q u e s e c o n f i r m e e l r e s u l t a d de las investigaciones realizadas con los funcionarios y empleados de la empresa y en lque se confirmen las contingencias y los compromisos, as como su adecuadarevelacin en los estados financieros. (Boletn 3080, Declaraciones de laadministracin , de esta Comisin).5 0 C o n f i r m a c i o n e s 51a) Obtencin del Secretario del Consejo de Administracin de una c o n f i r m a c i n d e las juntas celebradas por el Consejo de Administracin y de las asambleas deaccionistas que se hubieren llevado a cabo hasta la fecha de emisin de los estadofinancieros. (Boletn 3080, Declaraciones de la administracin , de esta Comisin5 2 b ) S o l i c i t a r y o b t e n e r d e l o s abogados y asesores legales de la compaa u n a confirmacin de los litigios, demandas y otros asuntos que se encuentren bajo suresponsabilidad, indicando su mejor juicio u opinin sobre el resultado esperado dlos mismos. (Boletn 3090, Confirmaciones de abogados , de esta Comisin).5 3 c ) O b t e n c i n d e l a s c o n f i r m a c i o n e s bancarias para conocer las garantas otorgadas p prstamos y avales.5 4 P r e s e n t a c i n y r e v e l a c i n . C o m o p r o c e d i m i e n t o d e a u d i t o r a y c o m o o b j e t i v o f i n a l d e l revisin, el auditor deber cerciorarse de que exista una presentacin y revelacinadecuada en los estados financieros, tanto de las contingencias como de loscompromisos adquiridos.5 5 U n a a d e c u a d a r e v e l a c i n d e l a s c o n t i n g e n c i a s e s t a r b a s a d a e n e l j u i c i o d e l circunstancias especficas, y deber indicar la naturaleza de las mismas as como uevaluacin de sus perspectivas, explicando, en su

caso, que no es posible determinarmonto de las mismas.5 6 E n e l c a s o d e contingencias motivadas por transacciones normales relativas a d e s c u e n de documentos por cobrar, otorgamiento de garantas por aval y otras de naturaleanloga, que se espere desaparezcan sin quebranto para la empresa, bastar con divulgen los estados financieros y/o sus notas, la naturaleza y monto total de la contingencia.5 7 C o n f o r m e , a l o e s t a b l e c i d o p o r l a s N I F , en el Boletn C-9, Pasivo, provisiones, activos pasivos contingencias y compromisos , la divulgacin del monto y naturaleza de lcompromisos, por medio de los estados financieros o sus notas, debe considerarse conecesaria en los siguientes casos: 58 Cuando representen adiciones importantes a los acti vos fijos . 59 Cuando el monto de los servicios o b i e n e s c o n t r a t a d o s e x c e d e n s u s t a n c i a l m e n t e l a s necesidades inmediatas de la compaa o lo que se considere como normal dentro delritmo de las operaciones propias de la entidad.6 0 C u a n d o e l p r e c i o d e m e r c a d o d e l o s a r t c u l o s a m p a r a d o s p o r c o n t r a t o s d e c o m p r a a futuro haya bajado considerablemente antes de la recepcin de los mismos, debiendo,en su caso, hacerse la estimacin de la prdida neta y si es importante, reconocerse enlos resultados del ejercicio.6 1 C u a n d o s e a n o b l i g a c i o n e s c o n t r a c t u a l e s ( c o m o l a s s e a l a d a s e n l o s p r r a f o s 3 0 y 3 1 d este boletn).6 2 O t r o s compromisos que aunque tienen cierto grado de incertidumbre, n o r e p r e s e n t a n contingencias propiamente dicho, como son: Cartas de crdito otorgadas, contratos dearrendamiento a largo plazo, activos dados en garanta de prstamos.6 3 C o m p r o m i s o s t a l e s c o m o l a a d q u i s i c i n d e a c t i v o s f i j o s , l a o b l i g a c i n d e r e d u c i r pasivos, de mantener un determinado capital de trabajo, etctera. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DE ESTE BOLETN 64El presente boletn fue emitido en agosto de 1990 y revisado en marzo de 2010. Boletn 5230HECHOS POSTERIORES N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 14 ALCANCE 5 OBJETIVO DEL BOLETN 6 OBJETIVO DE AUDITORA 7 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 8 10 HECHOS QUE SEAN CONOCIDOS POR EL AUDITOR DESPUS DE LAFECHA DE SU DICTAMEN, PERO ANTES DE LA FECHA EN QUE LOSESTADOS FINANCIEROS SON EMITIDOS 11 14

HECHOS QUE SON CONOCIDOS POR EL AUDITOR DESPUS DE QUELOS ESTADOS FINANCIEROS HAN SIDO EMITIDOS 15 19 FECHA DE EMISIN Y REVISIN 20 Boletn 5230HECHOS POSTERIORES GENERALIDADES 1 T a l c o m o l o e s t a b l e c e e l B o l e t n 4 0 1 0 , Dictamen del auditor de las normas de auditor la finalidad del examen de estados financieros es expresar una opinin profesionindependiente respecto a si dichos estados presentan la situacin financiera, lresultados de las operaciones, las variaciones en el capital contable y los flujosefectivo de una empresa de acuerdo con las Normas de Informacin FinancieraAlgunos hechos o transacciones ocurridos con posterioridad a la fecha del balancehasta la fecha del dictamen, pueden afectar, significativamente, de acuerdo con lNormas de Informacin Financiera y hacen necesario un ajuste o revelacin en dichestados. Estos acontecimientos reciben la denominacin de hechos posteriores. 2La Norma de Informacin Financiera B -13 (NIF B-13) Hechos posteriores a la fechalos estados financieros emitida por el Consejo Mexicano para la InvestigacinDesarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF) con vigencia a partir del 1enero de 2007, establece las normas particulares de revelacin o registro con respectolapso comprendido entre la fecha de los estados financieros y la fecha en que sautorizados para su emisin a terceros, considerando que es factible conoctransacciones, transformaciones internas y otros eventos que podran cambiar ldecisiones de los usuarios, y por los cuales sera necesario reconocer sus efectosrevelarlos a travs de las notas a los estados financieros suficiente y adecuadamente.3 L a N I F B - 1 3 s e a l a e n l a i n t r o d u c c i n l a s r a z o n e s p a r a e m i t i r e s t a n o r m a , l o s p r i n c i p a l cambios en relacin con los pronunciamientos anteriores, las bases del marco conceptuque se utilizaron para la elaboracin de esta NIF y la convergencia con las NormInternacionales de Informacin Financiera. Algunos sealamientos de los puntanteriores son:a) Se requiere que los siguientes hechos que ocurren en el periodo entre la fecha delos estados financieros y la de su emisin, no se incorporen a los estadosfinancieros, sino que slo se revelen en las notas y se reconozcan en el periodo enque realmente se lleven a cabo: Reestructuraciones de activos y pasivos. Renuncias por los acreedores a ejercer su derecho de hacer exigible los adeudoen los casos de situaciones de incumplimiento por la entidad con compromisosde contratos de deuda.b) Conforme a la NIF A-7, Presentacin y revelacin , la NIF B-13 requiere que laentidad econmica revele la fecha en que fue autorizada la emisin de sus estadosfinancieros y quin la autoriz.c) La NIF B-13 se fundamenta en el Marco Conceptual comprendido en la SerieNIF-A, especficamente, en la NIF A-4, Caractersticas cualitativas de los estado financieros y la NIF A-7.d) La NIF B-13 converge con lo establecido en la NIC-10. Asimismo, coincide con ldispuesto en la NIC-1, Presentacin de estados financieros

, en relacin con eltratamiento de reestructuraciones de pasivos a corto plazo y de renuncias por losacreedores a ejercer sus derechos de hacer exigibles los adeudos en los casos deincumplimientos de compromisos establecidos en contratos de crdito. Definiciones 4Las siguientes definiciones se incluyen en la N I F B - 1 3 . a) Fecha de los estados financieros. Se refiere a la fecha del balance general o a lafecha de corte del periodo contable que se cubre en los otros estados financierosbsicos. A sta tambin se le denomina fecha de cierre.b) Periodo posterior. Es el lapso comprendido entre la fecha de los estados financiery la fecha en que son autorizados para su emisin a terceros.c) Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros. Son aquellas operacionesfavorables y desfavorables, que ocurren en el periodo posterior. Se puedenidentificar de dos tipos:i. Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros que requieren ajuste yrevelacin. Son aqullos ocurridos en el periodo posterior y que proporcionanmayor evidencia sobre condiciones existentes a la fecha de los estadosfinancieros. Esos hechos, normalmente se refieren a nueva evidencia sobre:Estimaciones contables relativas a la valuacin de activos y a la existencia depasivos a la fecha de los estados financieros; o- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia o materializacin quedaconfirmada segn se establece en el Marco Conceptual;ii. Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros que slo requierenrevelacin. Son aqullos ocurridos en el periodo posterior y que son indicativosde condiciones que surgieron despus de la fecha de los estados financieros,motivo por el cual no se reconocieron a la fecha del cierre; sin embargo, por serrelevantes para la toma de decisiones deben revelarse. Otras definiciones: d) Fecha de aprobacin de los estados financieros. La fecha en la que aqullos conreconocida autoridad, afirman que ellos son responsables de autorizar la emisinlos estados financieros, incluyendo las notas relacionadas.e) Fecha del dictamen del auditor. La fecha del dictamen debe ser la misma en la queel auditor concluya su trabajo de auditora; es decir, cuando se retira de las oficinade la entidad, una vez obtenida la evidencia de la informacin que estdictaminando, incluye evidencia de que el juego completo de estados financierosla entidad ha sido preparado y que aqullos con reconocida autoridad, han afirmaque ellos han tomado la responsabilidad de los mismos.f Eventos subsecuentes. Son los eventos ue ocurren entre la fecha de los estados ALCANCE 5Este boletn se refiere al examen de las transacciones, t r a n s f o r m a c i o n e s i n t e r n a s y o t r eventos ocurridos dentro del periodo posterior a la fecha de los estados financieroshasta la fecha del dictamen, su tratamiento y las revelaciones correspondientes a que dlugar. OBJETIVO DEL BOLETN 6El objetivo de este Boletn 5230 es orientar al auditor r e s p e c t o d e l o s p r o c e d i m i e n t o s tcnicas de auditora recomendados para la revisin de hechos posteriores. OBJETIVO DE AUDITORA 7El objetivo de la auditora es obtener evidencia a d e c u a d a y s u f i c i e n t e a c e r c a d e contabilizacin y la revelacin en los estados financieros de los hechos posteriores:a) Sobre si los eventos que ocurren entre la fecha de los estados financieros y la fechdel dictamen del auditor que afectan materialmente a los estados financieros estnreflejados, apropiadamente, en esos estados

financieros.b) Responden, adecuadamente, a hechos que fueron conocidos por el auditor despude la fecha de su dictamen, los cuales, materialmente, afectan a los estadosfinancieros. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 8El auditor realizar procedimientos de auditora d i s e a d o s p a r a o b t e n e r s u f i c i e n t e apropiada evidencia de auditora de que todos los eventos que ocurran entre la fechalos estados financieros y la fecha del dictamen que requieran ajuste de, o revelacinlos estados financieros han sido identificados. Sin embargo, no se espera que el auditrealice procedimientos de auditora adicionales sobre todos los asuntos a los cualepreviamente, aplic procedimientos de auditora que le hayan proporcionaconclusiones satisfactorias. 9Los procedimientos de auditora sealados en el p r r a f o 8 , d e b e n c o m p l e t a r s e t a n c e r como sea prctico a la fecha del dictamen del auditor. Tales procedimientos de auditortoman en cuenta la evaluacin del riesgo del auditor y deben incluir lo siguiente:a) Entender los procedimientos que la administracin ha establecido para asegurarsede que los eventos subsecuentes sean identificados.b) Lectura de las minutas de las juntas celebradas por el Consejo de Administraciny/o Asamblea de Accionistas de la entidad, y de aquellos encargados del gobiernocorporativo sostenidas despus de la fecha de los estados financieros y preguntaracerca de los asuntos discutidos en las juntas de las cuales no estn todavadisponibles en las minutas.c) Lectura de los ltimos estados financieros externos preliminares que estndisponibles y los estados financieros preliminares internos de la administracin.d) Preguntas a la administracin sobre si han ocurrido eventos subsecuentes quepudieran afectar los estados financieros.1 0 C u a n d o e l a u d i t o r i d e n t i f i c a e v e n t o s q u e m a t e r i a l m e n t e a f e c t a n a l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o debe determinar si tales eventos son apropiadamente contabilizados y adecuadamenrevelados en los estados financieros. HECHOS QUE SEAN CONOCIDOS POR EL AUDITOR DESPUSDE LA FECHA DE SU DICTAMEN, PERO ANTES DE LA FECHAEN QUE LOS ESTADOS FINANCIEROS SON EMITIDOS 11El auditor no tiene obligacin de realizar p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a a c e r c a d e l estados financieros despus de la fecha de su reporte. Sin embargo, cuando despus defecha de su dictamen, pero antes de la fecha en que los estados financieros sean emitidoel auditor conozca un hecho que pueda afectar materialmente los estados financieros,auditor debe:a) Discutir el asunto con la administracin.b) Determinar si los estados financieros necesitan modificarse y, si es as.c) Determinar si la administracin modificar los estados financieros. 12Cuando la administracin modifica los estados f i n a n c i e r o s , e l a u d i t o r r e a l i z a r l procedimientos de auditora necesarios en las circunstancias y emitir un nuevo dictamsobre los estados financieros modificados. A menos que las circunstancias en el prra13 se apliquen, la nueva opinin del auditor no deber fecharse antes de que la fechaaprobacin de los estados financieros modificados y, en consecuencia, lprocedimientos de auditora a los que se refiere el prrafo 8 debern extenderse a la fecdel nuevo dictamen del auditor.1 3 C u a n d o e l e s q u e m a de informacin financiera permite a la administracin r e s t r i n g i r modificacin de los estados financieros a los efectos del evento o eventos subsecuentcausantes de esa modificacin, y a aquellos responsables de la aprobacin de los

estadfinancieros les es permitido restringir su aprobacin a esa modificacin, se le permiteauditor restringir los procedimientos de auditora sobre eventos subsecuentes requeriden el prrafo 8, con respecto a la modificacin de los estados financieros a emodificacin. En tales casos, el auditor debe incluir, en el nuevo dictamen, udeclaracin de que los procedimientos del auditor estn as restringidos y proporcionuna fecha adicional del dictamen del auditor sobre esa modificacin.1 4 C u a n d o l a a d m i n i s t r a c i n no modifica los estados financieros en circunstancias d o n d e auditor considera que necesitan modificarse, entonces:- Si el dictamen del auditor an no ha sido emitido a la entidad, el auditor debemodificar la opinin, apropiadamente, para que as el auditor exprese un dictamencon salvedad o una opinin adversa.- Si el dictamen del auditor ya ha sido emitido a la entidad, el auditor debe notificarla administracin o a aquellos encargados del gobierno corporativo, lo que seaconducente, que no emita los estados financieros y el dictamen del auditor a tercerpartes. Si los estados financieros no son, no obstante, emitidos subsecuentemente,auditor debe tomar accin, a la luz de los derechos y obligaciones legales delauditor y las recomendaciones de un consejero legal, para evitar la dependencia enel dictamen del auditor. HECHOS QUE SON CONOCIDOS POR EL AUDITOR DESPUS DQUE LOS ESTADOS FINANCIEROS HAN SIDO EMITIDOS 15Despus de que los estados financieros han sido emitidos, el a u d i t o r n o t i e n e o b l i g a c i de realizar procedimientos de auditora acerca de dichos estados financieros. Sembargo, si despus de que los estados financieros han sido emitidos, el auditor conode un hecho que existi a la fecha de su dictamen y que, si lo hubiera conocido a efecha, pudiera haber causado que se modificaran los estados financieros o que el auditmodificara su dictamen, el auditor debe:a) Discutir el asunto con la administracin;b) Determinar si los estados financieros necesitan modificacin y, si es as,c) Determinar si la administracin modificar los estados financieros.1 6 S i l a administracin modifica los estados financieros, el a u d i t o r d e b e r : a) Realizar procedimientos de auditora necesarios en las circunstancias.b) Revisar las acciones tomadas por la administracin para asegurar que nadie quehaya recibido los estados financieros previamente emitidos junto con el dictamendel auditor, est informado de la situacin, yc) Emitir un nuevo dictamen del auditor sobre los estados financieros modificados.1 7 E l a u d i t o r d e b e i n c l u i r e n su nuevo dictamen un prrafo de nfasis que se refiera a la no a los estados financieros que discuta ms extensivamente, la razn para la modificacide los estados financieros previamente emitidos y al anterior dictamen emitido porauditor.1 8 A menos que se apliquen las circunstancias descritas en el p r r a f o 1 3 , e l a u d i t o r d e fechar su nuevo dictamen no antes que la fecha de aprobacin de los estados financiermodificados y, en consecuencia, el auditor deber extender los procedimientosauditora a los que se refiere el prrafo 8 a la fecha del nuevo dictamen del auditor. 19Si la gerencia no toma los pasos necesarios para asegurar q u e n a d i e q u e h u b i e r a r e c i b i los estados financieros emitidos previamente junto con el dictamen del auditor queincluye, est informado de la situacin y no modifica los estados financieros en lcircunstancias donde el auditor considere que deben modificarse, el auditor denotificar a la administracin y a aquellos encargados del gobierno corporativo quetomar accin por el auditor para prevenir una futura dependencia en el dictamen dauditor. Si, a pesar de dicha notificacin, la administracin y aquellos encargados

dgobierno corporativo no toman las acciones necesarias, el auditor debe tomar una accia la luz de sus derechos y obligaciones legales, as como las recomendaciones deconsejero legal para impedir una futura dependencia en el reporte del auditor. FECHA DE EMISIN Y REVISIN 20Este boletn se emiti para ser aplicado a partir de los e j e r c i c i o s q u e t e r m i n e n e l 3 1 diciembre de 2007 y fue revisado en marzo de 2010. Boletn 5270UTILIZACIN DEL TRABAJO DE OTROSAUDITORES N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 ALCANCE Y LIMITACIONES 45 OBJETIVOS 6 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 7 22 COOPERACIN ENTRE AUDITORES 23 24 DOCUMENTACIN 25 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN 26 Boletn 5270UTILIZACIN DEL TRABAJO DE OTROS AUDITORES GENERALIDADES 1 E n e l B o l e t n 1 0 2 0 , Declaraciones normativas de carcter general sobre el objetivo ynaturaleza de la auditora de estados financieros , se establece que para que el auditpueda formarse una opinin sobre los estados financieros, deber cubrir todos laspectos de importancia de los mismos, para lo cual deber obtener una seguridrazonable mediante la aplicacin de procedimientos de auditora, de que la informacique muestra los registros contables que sirvieron de base para su elaboracin,suficiente, confiable y que se encuentra revelada adecuadamente en los mismos,acuerdo a su importancia y conforme a las normas de informacin financiera mexicanas2 E n c o n s e c u e n c i a , c u a n d o e l a u d i t o r d e c i d a u t i l i z a r e l t r a b a j o r e a l i z a d o p o r o t r auditores, debe obtener una seguridad razonable de que dicho trabajo se realiceacuerdo con las normas de auditora.3 E n e l B o l e t n 4 0 3 0 d e e s t a C o m i s i n , s e d e f i n e c o m o o t r o s a u d i t o r e s a q u e l l o s q u e son parte integrante de la firma del auditor principal, o que no se encuentran bajoresponsabilidad directa. ALCANCE Y LIMITACIONES 4Este boletn es aplicable cuando un auditor (en lo s u c e s i v o , a u d i t o r p r i n c i p a l ) q dictamina los estados financieros de una entidad, utiliza el trabajo de otros auditorrespecto de los estados financieros de una o ms subsidiarias, asociadas, divisionessucursales (en lo sucesivo denominadas componentes).

5Este boletn no se refiere a los procedimientos de a u d i t o r a r e l a t i v o s a l e s t u d i o evaluacin de la funcin de auditora interna en la entidad ni a la comunicacin entreauditor sucesor y el auditor predecesor, que son materia de otros boletines de esComisin. OBJETIVOS 6El objetivo del presente boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r recomendados que el auditor principal puede llevar a cabo para decidir la utilizacin dtrabajo de otros auditores. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 7Los procedimientos que el auditor principal puede a p l i c a r e n r e l a c i n a l t r a b a j o d e o t r auditores, se agrupan como sigue:8 P r o c e d i m i e n t o s g e n e r a l e s r e l a t i v o s a l a u t i l i z a c i n d e l t r a b a j o d e o t r o s a u d i t o r e s : Indagar respecto de la reputacin profesional e independencia de los otros auditores.9 O b t e n e r d e l o s o t r o s auditores confirmacin por escrito ratificando que s o n independientes, tanto del componente como de la entidad.1 0 A s e g u r a r s e q u e l o s o t r o s a u d i t o r e s : 11 Tienen conocimiento de que los estados f i n a n c i e r o s d e l c o m p o n e n t e o componentes que van a examinar formarn parte de los estados financieros sobrelos cuales dictaminar el auditor principal, y que su dictamen servir de base o dereferencia para el dictamen de este ltimo.1 2 Estn familiarizados con normas de informacin f i n a n c i e r a y c o n l a s b a s e s d e preparacin de los estados financieros, as como con las normas de auditoraemitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, y que deben realizar sexamen de acuerdo con dichas normas.1 3 Tienen conocimiento acerca de los r e q u e r i m i e n t o s m s i m p o r t a n t e s d e informacin relativa a los componentes a examinar, que deban ser presentados alauditor principal y a la entidad examinada. 14 Estn enterados de que se har una revisin de aquellos aspectos que afecten l a eliminacin de operaciones y saldos entre compaas, cuidando que existauniformidad entre las prcticas contables utilizadas por los componentes y lasempleadas en los estados financieros de la entidad.1 5 E s c o n v e n i e n t e q u e e l a u d i t o r p r i n c i p a l o b t e n g a d e l o s o t r o s a u d i t o r e s u n a c o n f i r m a c i por escrito de lo sealado en los incisos anteriores (Carta de Conformidad).16 Procedimientos adicionales: 17La determinacin de los procedimientos adicionales que se h a b r n d e a p l i c a r c u a n d o decida no hacer referencia en el dictamen al trabajo de otros auditores, correspondnicamente, al auditor principal en el ejercicio de su criterio profesional; sin que esto,ningn modo, implique una evaluacin de la competencia profesional del otro auditDebido a que en este caso el auditor principal asume responsabilidad por la opinin qemite sobre los estados financieros de la entidad, sin hacer referencia al examen del o lotros auditores, su criterio debe prevalecer en lo referente a los procedimientos paplicar.1 8 A c o n t i n u a c i n s e s e a l a n a l g u n o s d e l o s procedimientos adicionales recomendados:19 Establecer de comn acuerdo con el o los otros auditores, los programas de

a u d i t o r a a aplicar, acordando, inclusive, el alcance y oportunidad con que se deben desarrollardichos programas.2 0 R e v i s a r l o s p a p e l e s d e t r a b a j o d e l o t r o a u d i t o r , i n c l u y e n d o l a e v a l u a c i n d e l c o n t r o l interno y las conclusiones en cuanto a otros aspectos importantes del trabajo.2 1 D i s c u t i r c o n e l o t r o auditor los procedimientos de auditora que fueron aplicados y l o s resultados obtenidos.2 2 E n c i e r t a s c i r c u n s t a n c i a s , e l a u d i t o r p r i n c i p a l p u e d e c o n s i d e r a r a d e c u a d o p a r t i c i p a r e n reuniones de trabajo que se efecten con personal directivo del componente cuyosestados financieros estn siendo examinados por otros auditores, e inclusive efectuarpruebas complementarias sobre cuentas importantes.23 COOPERACIN ENTRE AUDITORES 24Siendo del conocimiento de los otros auditores el c o n t e x t o e n q u e s u t r a b a j o v a a s utilizado por el auditor principal, es deseable que coopere con ste y le ayude en foractiva; por ejemplo, informando al auditor principal cualquier aspecto de su trabajo qno pueda llevarse a cabo segn lo solicitado. De manera similar, el auditor principinformar al otro auditor de cualquier asunto que llame su atencin y que considepudiera tener un impacto importante sobre su trabajo. DOCUMENTACIN 25El auditor principal debe documentar en sus papeles d e t r a b a j o l o s 2 5 c o m p o n e n t cuyos estados financieros fueron examinados por otros auditores, la importancia qstos tienen en los estados financieros de la entidad tomados en su conjunto, los nombrde los otros auditores y cualquier conclusin respecto a la importancia relativa de lcomponentes considerados en forma individual. Asimismo, debe documentar lprocedimientos que llev a cabo y las conclusiones a que lleg. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN 26El presente boletn fue emitido en febrero de 1995 y revisado en marzo de 2010. Boletn 5280PROCEDIMIENTOS APLICABLES A SALDOSINICIALES EN PRIMERAS AUDITORAS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 ALCANCE Y LIMITACIONES 45 OBJETIVO DEL BOLETN 6 CONTROL INTERNO 7 IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 8 12 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 13 24 FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN 25

Boletn 5280PROCEDIMIENTOS APLICABLES A SALDOS INICIALEEN PRIMERAS AUDITORAS GENERALIDADES 1Las primeras auditoras se refieren a estados f i n a n c i e r o s d e e m p r e s a s q u e n u n c a h a n s i examinados por Contador Pblico o bien, a empresas cuyos estados financieros han sidictaminados hasta el ao anterior, pero en las que se ha nombrado a un nuevo auditor.2 E l e x a m e n d e los estados financieros por cualquier periodo d e t e r m i n a d o i n c l u y e l saldos iniciales de los rubros del estado de situacin financiera, y a aquellas situacionde aos anteriores que pudieran tener un efecto importante en los estados financieros dao actual.3 E l a s p e c t o e s p e c i a l q u e s e l e presenta al Contador Pblico, al llevar a cabo una p r i m e auditora, se refiere principalmente a la naturaleza, alcance y oportunidad enaplicacin de los procedimientos de auditora a los saldos iniciales de las cuentasnaturaleza acumulativa, incluyendo, en su caso, los de naturaleza contingente yevaluacin del trabajo realizado por el auditor predecesor. ALCANCE Y LIMITACIONES 4Este boletn se refiere a los procedimientos de a u d i t o r a d e a p l i c a c i n g e n e r a l a l o s s a l d iniciales de naturaleza acumulativa, cuando los estados financieros del periodo anterino fueron examinados o cuando el auditor no utiliza el trabajo del auditor predecesor. 5Cuando los estados financieros fueron examinados por o t r o C o n t a d o r P b l i c o , e l a u d i t sucesor puede obtener evidencia de auditora sobre los saldos iniciales al revisar lpapeles de trabajo del auditor predecesor. Los procedimientos para esta revisin esttratados en el Boletn 5070, Comunicaciones entre el auditor sucesor y el audit predecesor . OBJETIVO DEL BOLETN 6El objetivo de este boletn es establecer los p r o c e d i m i e n t o s r e c o m e n d a d o s e n l a r e v i s i de los saldos iniciales acumulativos de los estados financieros por el periodo baexamen, cuando el ejercicio anterior no haya sido auditado o cuando no se utilizatrabajo del auditor predecesor. CONTROL INTERNO 7El estudio y evaluacin del control interno del periodo a c t u a l b a j o e x a m e n , c o n f o r m e a dispuesto en el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno , de esta Comisile ayuda al auditor a determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de lprocedimientos aplicables a los saldos iniciales. IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 8En la revisin de saldos iniciales, el auditor debe c o n s i d e r a r e n t r e o t r o s e l e m e n t o s , l siguientes:9 L a importancia relativa de los diferentes renglones del b a l a n c e g e n e r a l i n i c i a l q u e pudieran afectar significativamente a los estados financieros del presente ejercicio.1 0 L o s r i e s g o s d e a u d i t o r a . 11 Las polticas contables seguidas por la entidad y la consistencia en su aplicacin.12 Si los estados

financieros del periodo anterior fueron auditados, e l d i c t a m e n y o t r o s informes emitidos. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RECOMENDADOS 13Cuando los estados financieros del periodo anterior no f u e r o n a u d i t a d o s o c u a n d o auditor no utiliza el trabajo del auditor predecesor, debern aplicarse, entre otros, lsiguientes procedimientos:1 4 O b t e n e r un entendimiento del negocio y revisar cierta d o c u m e n t a c i n t a l c o m o : a c t constitutiva, actas de asamblea de accionistas y de consejo de administracin,contratos vigentes que afecten los saldos iniciales, declaraciones de impuestos,etctera.1 5 R e v i s a r l o s e s t a d o s financieros de aos anteriores y otra informacin f i n a n c i e r a d e la compaa a travs de procedimientos analticos, en los trminos del Boletn 310 Revisin analtica , de esta Comisin.1 6 E v a l u a c i n d e l a s p o l t i c a s c o n t a b l e s u t i l i z a d a s e n l o s s a l d o s i n i c i a l e s y d e s u aplicacin consistente con el periodo actual.1 7 R e v i s i n d e l o s s a l d o s iniciales que puedan tener un impacto en los e s t a d o s financieros actuales, por medio de los procedimientos que considere apropiados elauditor, como sigue:1 8 L a a p l i c a c i n d e l o s procedimientos de auditora en el periodo a c t u a l a l o s r u b r de efectivo, cuentas por cobrar y por pagar, as como a otras partidas monetariasgeneralmente proporcionan evidencia sobre los saldos iniciales.1 9 P a r a i n v e n t a r i o s i n i c i a l e s , g e n e r a l m e n t e s o n n e c e s a r i o s p r o c e d i m i e n t o s adicionales, tales como observar una toma actual del inventario fsico yconciliarlo con las cantidades del inventario inicial, comprobando su correctavaluacin.2 0 P a r a v e r i f i c a r e l a d e c u a d o c o r t e d e o p e r a c i o n e s d e u n p e r i o d o a o t r o , e s necesario revisar las ltimas operaciones del periodo anterior y las primeras delperiodo actual bajo examen, como son: embarques, facturacin, recepcin demercancas, notas de crdito, cheques emitidos, etctera.2 1 P a r a l o s i n m u e b l e s , maquinaria y equipo, as como los intangibles, s e r e v i s a n l o criterios y polticas de capitalizacin, documentacin comprobatoria, mtodos dvaluacin, clculos de depreciacin o amortizacin, en su caso, su actualizaciny en el caso de los inmuebles, maquinaria y equipo, su inspeccin fsica. 22 Los saldos iniciales de inversiones permanentes se revisan efectuando a r q u e o s confirmaciones con terceros depositarios de valores, verificando su correctavaluacin.2 3 P a r a p a s i v o s n o c i r c u l a n t e s , c o m o p u e d e s e r l a d e u d a a l a r g o p l a z o , e l a u d i t o r podr obtener confirmacin de los saldos iniciales con terceras partes, en adicia la revisin de los contratos que se mencionan en prrafos anteriores.2 4 S e o b t i e n e e v i d e n c i a s o b r e l o s s a l d o s i n i c i a l e s d e l a s a c t a s d e a s a m b l e a s d e accionistas y los documentos que soporten la razonabilidad de los saldoshistricos y su correcta actualizacin. FECHA DE EMISIN Y REVISIN DEL BOLETN

25Este boletn fue emitido en agosto de 1999 y revisado en marzo de 2010. Boletn 5290PROCEDIMIENTOS PARA LACOMPROBACIN DEL TRATAMIENTOCONTABLE DE LOS IMPUESTOS A LAUTILIDAD N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 DEFINICIN DE TRMINO 4 ALCANCE 5 OBJETIVO DEL BOLETN 6 OBJETIVOS DE AUDITORA 78 CONTROL INTERNO 9 12 RIESGOS DE AUDITORA 13 PROCEDIMIENTOS GENERALES DE AUDITORA 14P l a n e a c i n 1 5 E s t u d i o y e v a l u a c i n d e l c o n t r o l i n t e r n o 1 6 1 7 R e v i s i n a n a l t i c a 1 8 1 9 Procedimientos recomendados en la revisin de los impuestos a la utilidadcausados en el ejericio20 24Procedimientos recomendados en la revisin de los impuestos a la utilidaddiferidos25O t r o s p r o c e d i m i e n t o s d e a p l i c a c i n g e n e r a l 2 6 2 8 D e c l a r a

c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i n 2 9 FECHA DE REVISIN Y ACTUALIZACIN DEL BOLETN 30 Boletn 5290PROCEDIMIENTOS PARA LA COMPROBACIN DELTRATAMIENTO CONTABLE DE LOS IMPUESTOS A LAUTILIDAD GENERALIDADES 1Las Normas de Informacin Financiera (NIF) establecen l a s r e g l a s r e l a t i v a s p a r a registro, valuacin, determinacin y revelacin de los impuestos a la utilidad, as colos efectos en la determinacin de los denominados impuestos mnimos alternativos.2 L a d e t e r m i n a c i n d e l o s i m p u e s t o s a l a u t i l i d a d , c a u s a d o s y d i f e r i d o s , t i e n e n g r relevancia, debido al impacto que tiene en la utilidad neta del ejercicio, as como enbalance general al mostrar activos (derechos) y pasivos (obligaciones) que tendrn unimpacto en el pago de los impuestos a la utilidad en ejercicios futuros.3 P o r o t r a p a r t e , l a s disposiciones fiscales aplicables a la determinacin de l o s i m p u e s t o s la utilidad son variadas y complejas; asimismo, stas cambian constantemente,ocasiones con propsitos recaudatorios y, en otras, como estmulo a la reinversin de lutilidades en las empresas. Lo anterior, hace necesario que el auditor apliqprocedimientos de auditora que le permitan asegurarse de que los importes registradpor los impuestos a la utilidad, causados y diferidos, tanto en el balance general comoel estado de resultados fueron determinados de manera razonable, conforme a ldisposiciones fiscales y la Normas de Informacin Financiera aplicables. DEFINICIN DE TRMINO 4Para efectos de este boletn, el trmino impuestos a las u t i l i d a d e s e s e q u i v a l e n t e Impuesto Sobre la Renta (ISR), Impuesto Empresarial a Tasa nica (IETU) as comocualquier otro impuesto que los sustituya parcial o complemente. ALCANCE 5El presente boletn se refiere al examen del control i n t e r n o y a l o s p r o c e d i m i e n t o s auditora encaminados a la comprobacin de la adecuada determinacin, registrorevelacin de los impuestos a la utilidad, causados y diferidos y a cualquier otimpuesto que lo sustituya o complemente. OBJETIVO DEL BOLETN 6El objetivo de este boletn es el de sealar los p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a r e c o m e n d a d para la revisin de los impuestos a la utilidad causados y diferidos, de conformidad clas NIF emitidas al respecto. OBJETIVOS DE AUDITORA 7El objetivo principal de auditora es el de asegurarse d e q u e l o s p r o c e d i m i e n t o s s e g u i d por la empresa para la determinacin de los impuestos a la utilidad causados y diferidson correctos, pueden ser verificables y que los montos determinados son correctos.8 O t r o s o b j e t i v o s i m p l c i t o s o d e r i v a d o s d e l o b j e t i v o p r i n c i p a l , s o n l o s s i g u i e n t e s : a) Comprobar el adecuado clculo de los impuestos a la utilidad.b) Comprobar la adecuada aplicacin de las disposiciones fiscales relevantes en ladeterminacin de los impuestos a la

utilidad.c) Comprobar que los importes registrados en el balance general, tanto de impuestopagar o por cobrar, mediante la declaracin anual de impuestos, como de la parteque deber ser pagada o cobrada en un futuro (impuesto diferido) han sidocorrectamente reflejados en el balance general.d) Comprobar que en aquellos casos en que se registraron partidas formando parte dcapital contable, stas hayan sido afectadas con el impuesto que les corresponde.e) Comprobar que el monto registrado como reserva de valuacin sobre las partidasque generaron un impuesto a la utilidad diferido del activo, hayan sidodeterminadas apropiadamente y reflejadas en los estados financieros.f) Comprobar que los estados financieros y las notas relativas, cumplen con lasrevelaciones requeridas en las Normas de Informacin Financiera. CONTROL INTERNO 9El estudio y evaluacin del control interno contable d e b e r e f e c t u a r s e c o n f o r m e a dispuesto en el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno de esta Comisin 10A continuacin, se sealan algunos controles internos c l a v e q u e p o d r n v e r i f i c a r durante la etapa relativa al estudio y evaluacin del control interno.a) Entrenamiento. Debido a la importancia e impacto que tiene la determinacin delos impuestos a la utilidad causados y diferidos, es conveniente que la entidadcuente con un plan de capacitacin para el personal involucrado en la preparacinde estos clculos, y que el mismo se haya llevado a cabo.b) Polticas y procedimientos. Es recomendable que la entidad cuente con un manualde polticas y procedimientos que normen la preparacin de los clculos relativos.El manual anterior podr contener lo siguiente:i. La descripcin del nivel de entrenamiento mnimo requerido.ii. Interpretacin de las disposiciones fiscales relevantes.iii. Interpretacin y gua de las disposiciones contables relevantes.iv. Los formatos a elaborar.v. Periodicidad en la preparacin de los clculos.vi. Descripcin detallada de las cuentas que se utilizarn para el registro de dichoclculo.vii. Gua detallada de los conceptos por los que se carga o acredita cada una de lacuentas.viii. Gua para ampliar y ejemplificar las situaciones que pueden originarse con elregistro de los impuestos a la utilidad diferido, como son entre otras, reservasde valuacin, efectos de deterioro, afectaciones al capital contable, etctera.ix. Registros, documentos y procedimientos para conservar la informacinresultante.x. Se recomienda que este documento sea actualizado cuando menos una vez alao.c) Autorizacin por parte de un funcionario de alto nivel, del clculo de los impuesta la utilidad causados y diferidos.d) Autorizacin por parte de un funcionario de nivel apropiado, respecto de ladeclaracin anual de los impuestos a la utilidad. 11El auditor evaluar lo apropiado de los controles, registros y s i s t e m a s d e o p e r a c i n q permitan obtener la informacin necesaria para determinar correctamente los impuestosla utilidad causados y diferidos. 12En relacin con lo anterior, algunos ejemplos de controles, r e g i s t r o s y s i s t e m a s p u e d ser los siguientes:a) Anlisis detallado de las reservas complementarias de activo y pasivo.b) Archivos detallados de activos fijos y activos diferidos que permitan la verificacide los clculos para efectos fiscales.c) Anlisis detallado de los gastos por amortizar por los que conforme a lasdisposiciones fiscales se haya efectuado su deduccin fiscal en un solo ejercicio.d) Anlisis detallado de los ingresos/costos diferidos que controlen su aplicacincontable y fiscal.e) En el caso de la determinacin de los impuestos a la utilidad diferidoscorrespondiente a partidas que se

registren dentro del capital contable, as como dcualquier otro efecto que conforme a las NIF se registre dentro del capital contablse deber contar con los clculos con el detalle suficiente para su determinacin yconciliacin con los registros contables.f) Prdidas fiscales por amortizar. Se deber contar con el detalle suficiente por aode generacin de las prdidas fiscales, soportadas con las declaracionescorrespondientes, as como el detalle de los montos aplicados y pendientes deaplicar.g) Activos fiscales. Cuando se cuenten con activos fiscales como es el caso delimpuesto al activo o algn otro activo fiscal relacionado con los impuestos a lautilidad, se deber contar con el detalle suficiente que permita conocer montos yfecha de pago y vencimiento.h) Reservas de valuacin. Por los montos registrados como activos por los impuestoa la utilidad diferidos, se deber contar con los anlisis necesarios que soporten larecuperabilidad de los mismos o, en su caso, de los montos reservados.i) Cualquier otra partida que, de conformidad con las disposiciones fiscales y/ocontables, provoquen una diferencia temporal, se deber contar con la informaciy con el nivel de detalle suficiente que permita su reproceso y conexin con losregistros contables, as como las referencias a las leyes fiscales y NIF relativas. j) Separacin de funciones para la preparacin, supervisin y aprobacin de losclculos y resultados de los impuestos a la utilidad causado y diferido.k) Conservacin e identificacin de las cifras contables y fiscales base del clculo. RIESGOS DE AUDITORA 13Al disear las pruebas de auditora sobre la determinacin d e l o s i m p u e s t o s a l a u t i l i d a el auditor debe considerar aquellos factores o condiciones que pueden influir endeterminacin del riesgo de auditora y en la identificacin y evaluacin del riesgofraude. Esos factores se pueden relacionar tanto con el riesgo de error inherente derivade la complejidad de las disposiciones fiscales, as como con el riesgo de que lcontroles relativos no lo detecten, o bien, que el auditor no lo descubra. Ejemplo de estfactores pueden ser los siguientes:a) Complejidad de las disposiciones fiscales.b) Complejidad de las operaciones efectuadas por la empresa.c) Apropiado nivel de entrenamiento del personal involucrado en los clculos de losimpuestos a la utilidad causado y diferido.d) Ausencia de diferentes niveles de autorizacin para las diferentes operaciones.e) Nivel de errores encontrados en auditoras anteriores.f) Falta de controles adecuados que aseguren que los clculos relativos han sidopreparados apropiada y oportunamente.g) Correcciones frecuentes a los clculos relativos.h) Existencia de operaciones inusuales en su determinacin.i) Aplicaciones errneas de las disposiciones fiscales. j) Presentacin y revelacin adecuadas.k) Nuevas disposiciones fiscales, etctera. PROCEDIMIENTOS GENERALES DE AUDITORA 14A continuacin, se sealan los procedimientos de a u d i t o r a r e c o m e n d a d o s p a r a revisin del clculo de los impuestos a la utilidad causado y diferido. Planeacin 15Es conveniente que, en la fase de planeacin, el a u d i t o r o b t e n g a i n f o r m a c i n g e n e r sobre los mtodos, registros, formatos, polticas y procedimientos para llevar a caboclculo y registro de los impuestos a la utilidad causado y diferido. Estudio y evaluacin del control interno 16Con base en lo mencionado en los prrafos 9 a 12 de e s t e b o l e t n , e n s u c a s o , documentar el estudio y evaluacin del control interno establecido paradeterminacin de los impuestos a la utilidad, as como las pruebas

de cumplimiento qresulten aplicables en las circunstancias para, finalmente, determinar la naturalezalcance y oportunidad de los dems procedimientos de auditora.1 7 A continuacin, se detallan algunos ejemplos de pruebas d e c u m p l i m i e n t o a l c o n t r interno:a) Obtencin del organigrama del rea de impuestos.b) Funciones y personal involucrado en los clculos de impuestos.c) Verificacin de las constancias de participacin en cursos de preparacin y/oactualizacin en materia de las disposiciones fiscales.d) Evidencia de supervisin y autorizacin de los clculos de los pagos de losimpuestos a la utilidad.e) Evidencia de que durante el ejercicio se efectuaron clculos, tanto de los impuestoa la utilidad causado como del diferido, con las cifras y elementos disponiblesdurante el ejercicio. Revisin analtica 18El auditor utiliza procedimientos y tcnicas de revisin a n a l t i c a d u r a n t e e l p r o c e s o planeacin, para conocer las operaciones y funcionamiento de la entidad, localizaridentificar cambios significativos o transacciones inusuales que pudieran tener un efecimportante en la determinacin de los impuestos a la utilidad, con el objeto de determinel alcance, naturaleza y oportunidad de sus procedimientos de auditora. 19Algunos de los procedimientos y tcnicas de revisin a n a l t i c a d i s p o n i b l e s p a r a auditor, mismos que debern aplicarse con base en su juicio profesional, son lsiguientes:a) Anlisis de variaciones de cifras de la informacin financiera de un periodo a otroy contra el presupuesto, as como la obtencin de informacin que justifique lasvariaciones resultantes.b) Clculos globales de impuestos con objeto de verificar el pasivo correspondienteel cargo a resultados.c) Determinacin de la tasa efectiva de impuesto.d) Anlisis de variaciones, de un ao a otro, de las partidas incluidas en conciliacincontablefiscal, para el impuesto causado, as como las partidas que forman partedel clculo de los impuestos a la utilidad diferido. Procedimientos recomendados en la revisin de los impuestos a la utilidad causaen el ejericio 20El auditor, regularmente, obtendr copia de la conciliacin e n t r e e l r e s u l t a d o c o n t a b l e fiscal del ejercicio para aplicar, entre otros, los siguientes procedimientos:a) Cotejar el resultado contable que se refleja en la conciliacin contable y fiscal,contra el que se muestre en el estado de resultados.b) Verificar contra registros contables las partidas en conciliacin, tales como:cantidades no deducibles que deriven de los distintos criterios contables y fiscalespara deducir las partidas que integran el costo de lo vendido, es decir, incrementoy aplicaciones a provisiones y estimaciones, pagos anticipados, depreciacincontable, pasivos y gastos no deducibles, etctera.c) Verificar que se incluya el total de las erogaciones no deducibles. Asimismo, en scaso, asegurarse de que se incluyan las erogaciones no deducibles que el auditorhaya detectado en el curso de su revisin.d) Revisar que la deduccin del costo de lo vendido que consider la compaa,cumpla con lo estipulado en las disposiciones fiscales.e) En caso de existir criterios distintos en la determinacin del costo de ventascontable y el fiscal, verificar los clculos que sirvieron de base para sudeterminacin y que stos se hayan reflejado, apropiadamente, en la conciliacinentre la utilidad contable y la fiscal.f) Verificar que los mtodos de valuacin de los inventarios utilizados por la empresen la determinacin del resultado fiscal sean los que autorizan las disposicionesfiscales.g) Verificar la correcta determinacin de la ganancia o prdida fiscal de lasoperaciones siguientes, de conformidad con las disposiciones fiscales; asimismo,que se concilien, adecuadamente, los importes

contables y fiscales: Operaciones financieras derivadas de capital, como son: operaciones decobertura cambiaria, forwards, etctera. Venta de terrenos, ttulos valor, etctera. Venta de acciones.h) Obtener la conciliacin contable-fiscal (la incluida en el dictamen para finesfiscales o en las declaraciones complementarias posteriores a ste, en su caso) delejercicio anterior para identificar si existen partidas que afecten el resultado fiscaldel ejercicio sujeto a revisin, tales como: 21Dado que las disposiciones fiscales varan de manera c o n s t a n t e , e s c o n v e n i e n t e q u e auditor vigile la correcta aplicacin de las mismas al revisar la determinacin de limpuestos a la utilidad causado y diferido. Para estos efectos, deber efectuar los ajustnecesarios a sus programas de trabajo en cuanto a naturaleza, alcance, extensinoportunidad de los procedimientos de auditora. Por otra parte, en el caso de partidas qrequieran algn tratamiento especial, opcional o, en su caso, que sean de aplicacincriterios, es conveniente que el auditor documente en sus papeles de trabajo, linterpretaciones relativas de la administracin y/o del auditor que soporten el criteradoptado.2 2 A s i m i s m o , e l a u d i t o r d e b e r v e r i f i c a r q u e l o s i m p u e s t o s a l a u t i l i d a d r e s u l t a n t e s s e h a y registrado dentro de los resultados del ejercicio.2 3 E l a u d i t o r d e b e r v i g i l a r q u e s e c u m p l a n c o n l a s n o r m a s d e r e v e l a c i n e s t a b l e c i d a s e n l NIF relativas.2 4 E n el caso de que existan impuestos de los denominados m n i m o s a l t e r n a t i v o sustitutivos o complementarios, el auditor deber aplicar los procedimientos connaturaleza, extensin y oportunidad que considere necesarios, para obtener un nivelconfianza adecuado en las partidas que intervienen en su determinacin, y quepermitan concluir que no existan errores importantes en dichos clculos y que se apegarazonablemente, a las disposiciones fiscales. Procedimientos recomendados en la revisin de los impuestos a la utilidad diferid 25Como parte de sus papeles de trabajo, el auditor obtendr el c l c u l o y p a p e l e s d e t r a b a de los impuestos a la utilidad diferidos y podr aplicar, entre otros, los siguientprocedimientos:a) El auditor verificar que se apliquen las tasas de impuesto que estarn vigentes enlos periodos en los que se espera la reversin de cada una de las partidas deconformidad con las disposiciones fiscales. Asimismo, deber vigilarse que serevelen, adecuadamente, los efectos por cambios en tasas de impuestos deconformidad con las NIF.b) Verificar los clculos relativos al monto registrado en el capital contable porconcepto de impuestos a la utilidad diferido, derivado de los importes registradosen el mismo, como consecuencia de disposiciones establecidas en las NIF, comopudieran ser los instrumentos financieros, efectos por conversin, etctera.c) Conexin contra los registros contables de los saldos importantes incluidos en elclculo (por ejemplo: estimaciones de cuentas de activo, anticipos recibidos yotorgados, provisiones de pasivo, etctera).d) Verificar los papeles de trabajo que soportan los valores fiscales de los activos ypasivos, con la extensin que considere necesaria para obtener seguridad razonablde que:i. Las cifras base para dichos clculos coinciden con registros contables y/o contralas declaraciones de impuestos.ii. En el caso de la aplicacin de indexaciones, que stas se hayan determinadocorrectamente.iii. Los clculos aritmticos son correctos.iv. Los totales coinciden contra el clculo de los impuestos a la utilidad diferidos.e) Ejemplos de clculos sujetos a verificar incluyen, entre otros: valor fiscal de losactivos, fijos, gastos diferidos, pagos anticipados, anticipos de clientes, prdidasfiscales, etctera.f) Analizar la conciliacin entre el resultado contable y el fiscal, para determinar laexistencia de partidas por las que debiera registrar los impuestos a la utilidaddiferidos.g)

Revisin de la balanza de comprobacin y/o relaciones auxiliares en bsqueda departidas por las que debiera registrarse el impuesto a las utilidades diferidorelativo. Otros procedimientos de aplicacin general 26Como parte de sus papeles de trabajo, es conveniente q u e e l a u d i t o r d o c u m e n t e revisin efectuada a las partidas que componen la conciliacin entre la tasa efectiva ylegal de los impuestos a la utilidad.2 7 C u a n d o s e tengan impuestos mnimos alternativos o similares por l o s q u e l disposiciones fiscales permitan su aplicacin contra los impuestos a la utilidad; estimportes debern sujetarse a las pruebas de realizacin que requieren las NIF; asimismse deber verificar que las reservas de valuacin correspondientes se registren confora las disposiciones de las NIF.2 8 E n e l c a s o d e e x i s t i r i m p u e s t o s m n i m o s a l t e r n a t i v o s q u e c o b r e n l a s e n t i d a d federativas, el auditor analizar si conforme a las disposiciones fiscales, los importpagados podrn ser aplicados contra los impuestos a la utilidad federales, para asegurarde que, en su caso, dichos importes se hayan incluido en el clculo de los impuestos autilidad diferido. Declaraciones de la administracin 29Obtener dentro de la carta de declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n l a c o n f i r m a c i n d mtodo y polticas adoptadas por la empresa para el registro de los impuestos autilidad. FECHA DE REVISIN Y ACTUALIZACIN DEL BOLETN 30Este boletn fue emitido en noviembre de 2007 y revisado en marzo de 2010. Serie 6000 Boletn 6060 Muestreo estadstico en auditora Boletn 6070 Consideraciones en la auditora denegocios pequeos Boletn 6080 Ayuda para prevenir, disuadir ydetectar el fraude Boletn 6090 Procedimientos de auditora relativa ainstrumentos financieros derivados Boletn 6060MUESTREO ESTADSTICO EN AUDITORA N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 12 ALCANCE Y OBJETIVOS 3 MUESTREO EN LA AUDITORA 4 MUESTREO ESTADSTICO 56 MUESTREO DE ATRIBUTOS 7 MUESTREO DE VARIABLES 8

TCNICAS DE APLICACIN 9 EJEMPLO DE MUESTREO DE ATRIBUTOS 10 24 EJEMPLO DE MUESTREO DE VARIABLES 25 26 Boletn 6060MUESTREO ESTADSTICO EN AUDITORA GENERALIDADES 1Las normas de auditora generalmente aceptadas r e l a t i v a s a l a e j e c u c i n d e l t r a b a j o , establecen la obligacin al auditor externo el auditor de obtener, mediante la aplicacide procedimientos de auditora, evidencia comprobatoria suficiente y competente quepermita establecer una base objetiva para sustentar su opinin respecto de los estadfinancieros que fueron sujetos a examen por dicho auditor. Para tal efecto, el auditorest obligado a examinar todas y cada una de las transacciones realizadas poradministracin de una entidad en un periodo determinado o de revisar la totalidad de lpartidas que integran un saldo a una fecha determinada, ya que mediante la aplicacinlos procedimientos de auditora adecuados en las circunstancias, a una muestrepresentativa de estas transacciones o saldos, puede obtener la evidencia que requiere.2 L a C o m i s i n d e N o r m a s y P r o c e d i m i e n t o s d e A u d i t o r a a c t u a l i z , e n 2 0 0 5 , e l B o l e t 5020, El Muestreo en la Auditora cuyo objetivo es el de establecer tcnicaslineamientos sobre el uso de tcnicas de muestreo en la auditora y el uso de otros medide seleccin de partidas para reunir suficiente evidencia y evaluar sus resultados, porque esta gua tambin ha sido actualizada conforme a las modificaciones y adecuacionincorporadas al boletn indicado. Se recomienda la lectura de esta gua conjuntamencon el Boletn 5020, El Muestreo en la Auditora . ALCANCE Y OBJETIVOS 3El propsito de esta gua es el de que sirva de o r i e n t a c i n a l a u d i t o r e x t e r n o e n aplicacin del muestreo estadstico como parte del proceso de una auditora de estadfinancieros de una entidad, en lo que respecta a la planeacin y determinacinmuestras para propsito de su auditora, as como para la evaluacin de los resultadobtenidos. MUESTREO EN LA AUDITORA 4El muestreo en la auditora puede definirse como la a p l i c a c i n d e u n p r o c e d i m i e n t o auditora a menos de la totalidad de los componentes que integran un universo (saldouna cuenta o clase de transaccin), con el propsito de evaluar alguna(s) caracterstica(del saldo o de la transaccin. MUESTREO ESTADSTICO 5El referido Boletn 5020 define al muestreo estadstico c o m o e l p r o c e d i m i e n t o muestreo en el que el diseo y la seleccin de una muestra se hace al azar, medianteuso de una teora matemtica o de probabilidades para determinar cuntas partidas serseleccionadas y para evaluar los resultados de la muestra, incluyendo medicinriesgos de muestreo. Cualquier otro enfoque de muestreo que no rena las caractersticanteriores se denomina muestreo no estadstico. Tipos de muestreo estadstico

6Los tipos ms comunes de muestreo estadstico a p l i c a b l e s a u n a a u d i t o r a d e e s t a d financieros son: a) muestreo de atributos y b) muestreo de variables. MUESTREO DE ATRIBUTOS 7El muestreo de atributos es aqul cuyo objetivo es e s t i m a r l a f r e c u e n c i a ( e n p o r c e n t a j con que ciertos atributos se presentan en el universo, teniendo como base los resultadobtenidos de la muestra examinada. El resultado de la aplicacin de este tipo de muestrse expresa generalmente en porcentaje y para su aplicacin se utilizan tablas estadsticelaboradas especficamente para ello. En la aplicacin de este tipo de muestreo se puedprobar, al mismo tiempo, varios atributos o aplicar varios procedimientos de auditor Por sus caractersticas, este tipo de muestreo se usa fundamentalmente en pruebascumplimiento para probar la efectividad del control interno. MUESTREO DE VARIABLES 8El muestreo estadstico aplicable a universos e x p r e s a d o s e n i m p o r t e s m o n e t a r i o s conocido como muestreo de variables y, en trminos generales, consiste en determinarqu grado una muestra seleccionada, o bien el universo de partidas, es distinto o se aledel importe considerado como real o razonable. La aplicacin de este muestreonecesariamente se limita a importes monetarios, sino que existe la posibilidadaplicarlo a universos expresados tambin en unidades; por ejemplo, unidadesproduccin, unidades de existencia en inventarios, etc. Su aplicacin dentro deauditora de estados financieros es frecuente en la prctica de pruebas sustantivas.muestreo de variables ms usual es el conocido como muestreo de unidad monetaria,cual est diseado para estimar, en forma estadstica, el importe mximo de errorrelacin con el valor real, utilizando muestras con un tamao relativamente pequeo,que se enfoca sobre partidas del universo con valores altos. Los resultados expresancantidad mxima de los errores de presentacin excesiva en el universo. Este tipomuestreo permite evaluar, en forma ms simple, las posibles valuaciones en excesodefecto de los renglones de los estados financieros. TCNICAS DE APLICACIN 9A continuacin se incluyen ejemplos simplificados de l a a p l i c a c i n d e l o s m t o d o s muestreo estadstico de uso ms frecuente en la prctica. Estos ejemplos no debconsiderarse como indicativos de alguna preferencia de la Comisin de NormasProcedimientos de Auditora. El auditor deber, de acuerdo con su juicio profesiondecidir el tipo de muestreo a utilizar en cada caso en particular. EJEMPLO DE MUESTREO DE ATRIBUTOS 10Se est realizando la auditora de los estados financieros de l a C o m p a a E j e m p l o , S . al 31 de diciembre de 200X y se va a realizar una revisin de los egresos efectuaddurante el periodo comprendido del 1 de enero al 31 de diciembre de ese ao, los cualestn sustentados por cheques emitidos durante ese periodo, como sigue:Para efectos del ejemplo, las desviaciones (errores) que le interesan detectar al auditorhan definido como sigue: Documentacin insuficiente (factura, orden de compra, etctera). Falta de autorizacin. Registros contables incorrectos. Metodologa Los pasos a seguir para la aplicacin del muestreo de atributos, con base en el ejemplo anterior, son lsiguientes:11 Definir los objetivos del muestreo

. El primer paso para la aplicacin del muestreodefinir el objetivo de la prueba, que en este caso es el de obtener evidencia de que legresos se encuentran amparados por documentacin autorizada y adecuada y que hsido registrados contablemente de acuerdo con los criterios establecidos por la gerencia.12 Definir el universo y componente del universo . El universo se define como la totalidde componentes o elementos integrantes de un grupo claramente enmarcado, qdeseamos evaluar mediante la proyeccin de los resultados obtenidos en el examen demuestra extrada de tal universo. Un componente del universo es cada elemento, asientpartida, documento o lnea integrante de documento, cuyos atributos o caractersticasinteresan examinar al auditor para evaluar al universo del cual forma parte, medianteproyeccin de los resultados obtenidos en el examen de la muestra, de la cual tambiforma parte el componente. El auditor debe definir con precisin el marco dentrocuyos lmites se encuentra el universo y asegurarse de que todos los componentes duniverso tengan la misma oportunidad de ser seleccionados en la integracin demuestra. 13Cuando se considere necesario y sea prctico, un universo p u e d e s e r c o n v e r t i d o e n d o s ms universos mediante la estratificacin del mismo, lo que se logra con la agrupacide partidas de naturaleza similar; es decir, en grupos homogneos. La estratificacinun universo permite reducir el tamao de la muestra para mayor facilidad de aplicaciEn caso de realizar una estratificacin, es necesario extraer muestras de cada estradeterminado. En el ejemplo que se presenta, el universo de cheques es de 3,096 chequeque corresponden al total de cheques emitidos en un periodo.14 Determinar el error esperado en el universo y el error tolerable . El error esperadoel porcentaje de los errores que se espera encontrar en el universo, el cual es determinapor el auditor, con base en experiencias de ejercicios anteriores, o bien, en de uevaluacin preliminar. Para efectos de determinar las bases del plan de muestreo deprueba de egresos, se presenta a continuacin informacin obtenida en la auditorpracticada a los estados financieros del ao anterior. En el ejercicio anterior,observaron errores en las muestras examinadas, los cuales, proyectados en un univerde 2,570 cheques, fueron para cada atributo como sigue:Universo de cheques: 2,570Resultados de la prueba: Cheques sin orden de compra autorizada, los cuales representan 3% del universo. Cheques sin soporte de la factura original, que representan 1% del universo. Cheques sin soporte de la entrada al almacn, que representan 1% del universo. Cheques con problemas de distribucin y registro contable, que representan 0.5%del universo.15 Determinar el error tolerable . El error tolerable es el error mximo en un universo qel auditor est dispuesto a aceptar. Este lmite normalmente se determina a juicitomando como base la importancia relativa del efecto del error en cuestin sobre lestados financieros, as como de experiencias de aos anteriores; del resultado destudio y evaluacin del control interno, y de parmetros como el volumentransacciones efectuadas. Con base en lo anterior, para el presente ejemplo, los errortolerables se establecieron como sigue: 16 Determinar el intervalo de precisin . El intervalo de precisin representa la cantidadporcentaje que el auditor acepta que se desve el valor obtenido en su examen dverdadero valor del universo, y se determina por la diferencia entre el error esperadoel universo y el error tolerable. En el ejemplo, el intervalo de precisin es el siguiente:17 Definir las desviaciones o errores en la muestra

. En todas las aplicaciones de muestrestadstico es indispensable estimar qu situaciones representan desviaciones o errorque pueden influir en la apreciacin del universo; asimismo, se deben proyectar lerrores observados en la muestra examinada con relacin con el universo.18 Determinar el nivel de confianza . Nivel de confianza es la probabilidad de quemuestra sea representativa del universo y, generalmente, se expresa en un porcentaje. Pejemplo, un nivel de confianza de 95% implica que hay 95 posibilidades de cada 100que la muestra obtenida represente las condiciones del universo. El 5% restante indicariesgo de que no sea as.1 9 E n l a a p l i c a c i n d e l muestreo de atributos, el nivel de confianza se e s t a b l e c generalmente, dependiendo de la confianza que se tenga en el control interno en vigorla entidad y en el rubro o transaccin sujetos a revisin. En este caso, los nivelesconfianza ms comunes van de 90 a 95% y, en casos extremos, pueden establecerse ent95% y 99%. Es importante considerar que a mayor nivel de confianza, la muestrepresentativa a ser revisada es mayor, por lo que el auditor debe aplicar su juicprofesional de manera adecuada al establecer el nivel de confianza. Tambinapropiado establecer un nivel de confianza ms bajo, por ejemplo entre 80 y 90%. Paefectos del ejemplo, se determin un nivel de confianza de 95%. 20 Estimacin del tamao de la muestra . Para este ejemplo, el tamao de la muestradetermina utilizando la tabla de estimacin del tamao de la muestra incluida enapndice 1 de esta gua, o utilizando otras tablas similares, considerando el erresperado en el universo, el nivel de confianza y el error tolerable. En el caso de atributmltiples, cada atributo debe tratarse y evaluarse separadamente; por lo tanto,necesario estimar un tamao de muestra por cada atributo. El nmero mayor resultande estos clculos es el nmero de partidas de la muestra que debe ser seleccionado paprobar todos los atributos. En el muestreo estadstico debe usarse una tcnicaseleccin aleatoria o de seleccin sistemtica de las partidas integrantes de una muestrEn el caso concreto del ejemplo, se utilizar la tcnica de seleccin sistemtica. 21 Estimacin del tamao de la muestra para el ejemplo . A continuacin se presentaejemplo de cmo determinar el tamao de una muestra utilizando la tabla de estimacidel tamao de la muestra que se presenta en el apndice I y, parcialmente, en el cuadro Ia. Procedimiento . Se identifica la columna que indica el porcentaje de erroresperado, que en el caso del primer atributo es 3%. En esa columna se localiza elporcenta je ms cercano al error tolerable establecido. En este ejemplo, elporcentaje ms cercano al establecido (de 6.0) es 5.9. En el mismo rengln selocaliza, en la ltima columna, el tamao de la muestra que resulta en 200 partidaSiguiendo el mismo procedimiento para los dems atributos, se obtiene el tamaoestimado de la muestra para cada uno de ellos. En el cuadro siguiente se puedeobservar la determinacin de la nuestra de 200 partidas para el primer atributo. 22 Evaluacin y proyeccin de errores . La evaluacin de los resultados representainformacin estadstica resultante de la aplicacin del plan de muestreo, que le permiteauditor respaldar una conclusin de que el

valor o atributo sujeto a evaluacin contieneno errores de importancia. Cuando la evaluacin es satisfactoria y va de acuerdo conpreviamente establecido, las conclusiones del trabajo se incluyen en la conclusin globde auditora relativa al rengln revisado. Cuando la evaluacin es desfavorable, es deciel mximo de errores posibles en el universo es mayor que el mximo de error tolerables necesario realizar una investigacin para determinar el origen de los errores y tomuna decisin respecto de qu trabajo adicional debe ser realizado.2 3 S i l o s e r r o r e s o b s e r v a d o s n o s o n i m p o r t a n t e s e n r e l a c i n c o n e l l m i t e d e e r r o r establecidos y los resultados de otras pruebas de auditora relacionados con el renglexaminado no revelan asuntos que puedan motivar a preocupacin del auditor, spuede aceptar los resultados y no efectuar trabajo adicional, adems de que se debdocumentar las razones que se consideraron para tomar esa decisin. Cuando el resultade la prueba no es aceptado, debe hacerse trabajo adicional, con el objeto de asegurarde que los objetivos de auditora se logran; por ejemplo, si de la investigacin del origde errores se observa que puede deberse a fallas en control interno, el auditor deconsiderar la posibilidad de ampliar el alcance y naturaleza de las pruebas sustantivpara poder llegar a una conclusin sobre la transaccin o saldo sujeto a revisin. 2 4 P r o y e c c i n d e e r r o r e s p a r a e l e j e m p l o : a. Utilizando los datos del ejemplo, as como la tabla de evaluacin de los resultadosmostrada en el cuadro III siguiente y en el apndice II, los resultados de la muestrse determinan como sigue: EJEMPLO DE MUESTREO DE VARIABLES (Mtodo de unidad monetaria) 25Se est realizando la auditora de los estados financieros de l a C o m p a a E j e m p l o , S . al 31 de diciembre de 200X y se va a realizar una revisin del valor del inventarioproductos terminados al 31 de diciembre de 200x, con el objeto de cerciorarnos de qdicho valor no excede el valor de reposicin de ese inventario. Los datos del inventariel nivel de confianza establecido, el monto del error tolerable y el nmero de erroresperados se muestran a continuacin: Metodologa 26Los pasos a seguir en la auditora del rengln de i n v e n t a r i o s , c o n b a s e e n l o s d a t anteriores, son los siguientes:a. Definir los objetivos de la auditora . (Vase prrafo 11 de este boletn). Paraefectos del ejemplo, el objetivo de la auditora es el de obtener evidencia de que elrengln de inventarios no excede el valor neto de reposicin.b. Definir el universo . (Vanse prrafos 12 y 13 de este boletn). Para efectos delejemplo, el universo es el valor de los inventarios compuestos por partidashomogneas, el cual asciende a $25,000,000.c. Determinar el error esperado en el universo y el error tolerable . (Vanseprrafos 14 al 15 de este boletn). El error correspondiente a este ejemplo representel exceso de los inventarios sobre el error tolerable de $500,000, y el nmero deerrores esperados es 2, los cuales se pueden determinar con base en la experienciade ejercicios anteriores o efectuando una muestra preliminar y considerando losriesgos generales de auditora.d. Determinar el nivel de confianza e intervalo de precisin

. (Vanse prrafos 1819 de este boletn.) Para efectos del ejemplo, el nivel de confianza se ha estableciden 95% y la precisin en un monto de $500,000. Ambos se determinaron de acuerdcon la importancia relativa, muestras preliminares, riesgos de auditora en generalexperiencias anteriores.e. Estimar el tamao de la muestra . Los factores utilizados para estimar el tamaode la muestra son: el nivel de confianza, el intervalo de precisin, la cantidad deerrores que se espera encontrar en la muestra y el valor del universo. Una vezdeterminados, se obtiene el Factor de Poisson (es el factor que representa laprobabilidad que ocurra un nmero de veces un evento en forma aleatoria en unintervalo) y, con base en la tabla mostrada en el APNDICE III de esta gua, seresuelve con la siguiente frmula: se multiplica el valor total del universo por elFactor de Poisson, y el resultado se divide entre el error tolerable, como sigue:f. Seleccionar la muestra y proyectar los errores en el universo . Este paso consisten seleccionar las partidas del universo mediante el establecimiento de un interval Boletn 6070CONSIDERACIONES EN LA AUDITORA DENEGOCIOS PEQUEOS N D I C E P r r a f o s GENERALIDADES 13 OBJETIVO 4 LAS CARACTERSTICAS DE ENTIDADES PEQUEAS 5 17 BOLETN 3110, CARTA CONVENIO PARA CONFIRMAR LA PRESTACIN DE SERVICIOS DE AUDITORA DE ESTADOS FINANCIERO 18 19 BOLETN 3020, CONTROL DE CALIDAD PARA TRABAJOS DE AUDITORA 20 24 BOLETN 3010, DOCUMENTACIN DE AUDITORA 25 29 BOLETN 3070, CONSIDERACIONES SOBRE FRAUDE QUE DEBEN HACERSE EN UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS 30 51 BOLETN 3130, EFECTO EN LA AUDITORA POR INCUMPLIMIENTOS DEUNA ENTIDAD CON LEYES Y REGLAMENTOS 52 53 BOLETN 3040, PLANEACIN Y SUPERVISIN DEL TRABAJO DE AUDITORA 54 56

BOLETN 3030, IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA 57 75 BOLETN 3140, EFECTOS DE LA TECNOLOGA DE INFORMACIN (TI) EN EL DESARROLLO DE UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS 76 78 BOLETN 3060, RELEVANCIA Y CONFIABILIDAD DE LA EVIDENCIA DE AUDITORA 79 82 BOLETN 3100, REVISIN ANALTICA 83 89 BOLETN 5020, EL MUESTREO EN LA AUDITORA 90 92 BOLETN 5180, ESTIMACIONES CONTABLES 93 95 BOLETN 5060, PARTES RELACIONADAS 96 99 BOLETN 5230, HECHOS POSTERIORES 100 10 BOLETN 3080, DECLARACIONES DE LA ADMINISTRACIN 103 11 BOLETN 4010, DICTAMEN DEL AUDITOR (NEGOCIO EN MARCHA) 111 11 BOLETN 4010, DICTAMEN DEL AUDITOR 115 12 BOLETN 5090, REVISIN DE CONTROL INTERNO DE ENTIDADES QUEUTILIZAN ORGANIZACIONES DE SERVICIOS 128 136 CONSIDERACIONES TICAS 137 14 FECHA DE REVISIN Y ACTUALIZACIN 143 Boletn 6070CONSIDERACIONES EN LA AUDITORA DE NEGOCIOSPEQUEOS GENERALIDADES 1Las entidades pequeas tienen la misma necesidad de u n b u e n c o n t r o l i n t e r n o q u e l grandes, aun cuando las entidades grandes

pudieran tener requisitos de informaciinterna y externa ms rigurosos; con frecuencia, las mismas caractersticas de un bucontrol interno existen en sustancia en las entidades pequeas, pero su forma, pudiera sdiferente. Generalmente, las principales diferencias son: Proceso de comunicacin menos formal, normalmente la comunicacin es oral. Supervisin ejercida por la alta gerencia (generalmente el dueo). El estilo de administracin es directo, es decir, no existe mucha delegacin defunciones. Pocos niveles gerenciales. Los procedimientos de control y la segregacin de funciones no son tan extensos. Los procesos de auto-evaluacin son menos formales.2 L o s s e r v i c i o s de auditora a entidades pequeas se han incrementado, c o m o c o n s e c u e n c de que los mismos tienen que cumplir con ciertas disposiciones legales y de necesidaden su administracin.3 L a s n o r m a s d e a u d i t o r a contienen principios bsicos y procedimientos esenciales q u e aplican a todas las auditoras; el tamao de una entidad no afecta la aplicacincumplimiento de ninguna norma de auditora. Sin embargo, esta Comisin reconoce qlas entidades pequeas dan lugar a considerar situaciones especiales en la documentacide la auditora y en el juicio del auditor. OBJETIVO 4El objetivo de esta gua es describir las caractersticas q u e c o m n m e n t e s e e n c u e n t r a n las entidades pequeas e indicar cmo estas caractersticas afectan en la aplicacin de lnormas de auditora.Esta gua incluye: Discusin sobre las caractersticas de las entidades pequeas. Orientacin sobre la aplicacin de las normas de auditora a la auditora de entidadpequeas. Orientacin sobre el impacto en el trabajo del auditor, donde el auditor tambinproporciona otros servicios a la entidad pequea. LAS CARACTERSTICAS DE ENTIDADES PEQUEAS 5El auditor de cualquier entidad determina el alcance de l a a u d i t o r a a l a s c i r c u n s t a n c i de la entidad y al tipo de servicios incluidos en la carta convenio, en el caso de uentidad pequea; esto involucra el tomar en cuenta un nmero de consideracionespeciales que son derivadas de las caractersticas intrnsecas de este tipo de entidadeEl impacto de estas consideraciones puede variar y, en algunos casos, puede ser benficdando como resultado eficiencia y efectividad de la auditora y, a su vez, ahorrocostos para la entidad.6 E l s i g n i f i c a d o d e entidad pequea en este contexto puede no estar d e f i n i adecuadamente slo en trminos cuantitativos. La definicin necesita prestconsideracin no slo al tamao de las empresas sino tambin a sus caractersticcualitativas tpicas. 7Para propsitos de esta gua, una entidad pequea e s a q u l l a e n l a c u a l : Existe concentracin de la propiedad y administracin en un pequeo nmero deindividuos (con frecuencia un solo individuo). Se encuentra presente uno o ms de los siguientes aspectos: Pocas fuentes de ingresos y actividades no complicadas. Registros contables sencillos. Limitados controles internos/segregacin de funciones. Posibilidad de que la administracin centralice las f unciones. Concentracin de la propiedad y la administracin 8Las entidades pequeas, generalmente, tienen pocos p r o p i e t a r i o s ; f r e c u e n t e m e n t e , h a y solo propietario. Muchos propietarios-administradores adoptan un enfoque tradicionapara los asuntos de control

interno mediante el ejercicio personal de supervisincontroles. El propietario puede emplear un gerente para manejar la entidad, pero enmayora de los casos se involucra directamente en su manejo en forma cotidiana. Copropietario, el propietario-administrador tiene un inters personal en salvaguardar lactivos de la empresa, midiendo su actuacin y controlando sus actividades, pero pueser incapaz de utilizar un tiempo de administracin adecuado a asuntos, tales como lprocedimientos formales de control interno y a asegurar que se mantenga un sistecontable apropiado. Sin embargo, la falta de formalidad no indica por s misma algucircunstancia que d lugar a un alto riesgo de fraude o error. El auditor de una entidpequea realiza la evaluacin del riesgo a la luz de las circunstancias particulares deempresa.9 P o r o t r o l a d o , e n c i r c u n s t a n c i a s d o n d e u n p r o p i e t a r i o - a d m i n i s t r a d o r t i e n e a c c e irrestricto a los activos de la empresa y autoridad para iniciar y aprobar transacciones, acomo acceso a los registros contables, existe el riesgo de que se cometa un fraude, ya sprovocando distorsiones en el registro de las operaciones, sustrayendo activosocultando obligaciones que tienen o pueden tener un impacto significativo en los estadfinancieros sujetos a examen. Estas situaciones requieren de especial consideracin pparte del auditor y son discutidas ms adelante, al analizar el impacto que tiene el Bolet3070, Consideraciones sobre fraude que deben hacerse en una auditora de estad financieros , en la auditora de entidades pequeas. Pocas fuentes de ingreso y actividades no complicadas 10Las entidades pequeas con frecuencia se especializan en un s o l o p r o d u c t o o s e r v i c i o un rango limitado de productos y servicios) y frecuentemente operan desde un solo luga1 1 L a s a c t i v i d a d e s n o c o m p l i c a d a s p u e d e n f a c i l i t a r a l a u d i t o r e l a d q u i r i r , r e g i s t r a r mantener un conocimiento de la empresa. Adicionalmente, en algunas entidadpequeas, las poblaciones contables son usualmente pequeas y fcilmente pueden sanalizadas; la aplicacin de una amplia gama de procedimientos de auditora puefrecuentemente ser sencilla en tales circunstancias. Por ejemplo, pueden disearmodelos de prediccin efectivos para uso de los procedimientos analticos. Dichprocedimientos analticos pueden proporcionar un alto grado de seguridad en tales casy pueden, as mismo, ser una fuente eficaz de evidencia, reduciendo la necesidad de otrprocedimientos alternativos. Registros contables sencillos 12Las entidades pequeas necesitan mantener registros c o n t a b l e s s u f i c i e n t e s p a r a c u m p l con algunos requerimientos estatutarios o regulatorios y para lograr las necesidades decompaa, incluyendo la preparacin y auditora de estados financieros. Por lo tanto,sistema contable necesita estar diseado de tal manera que proporcione seguridrazonable de que: Todas las transacciones y otra informacin contable que pudieran ser registradas,hayan sido, de hecho, registradas. Los activos y pasivos registrados en el sistema contable existan y sean registradosen los montos correctos. Cualquier fraude o error en el procesamiento de la informacin contable se hagaevidente. 13La mayora de las entidades pequeas emplean poco p e r s o n a l q u e s e d e d i c a a m a n t e n los registros contables. Consecuentemente, las funciones de contabilidad y registrcontables son generalmente sencillas. El registro contable puede ser informalinadecuado, lo que resulta en un mayor riesgo de que los estados financieros puedan sinexactos o estar incompletos. Las entidades pequeas con frecuencia encuentrconveniente utilizar paquetes de contabilidad diseados

para usarse en una computadopersonal. Muchos de estos paquetes de computacin han sido ampliamente probadospueden, si se seleccionan e implementan con cuidado, proporcionar una base razonabpara un sistema contable eficaz. Hay tambin una tendencia por parte de las entidadesutilizar un proveedor externo para procesar la informacin financiera de la entidad. Esltimo aspecto se trata con mayor amplitud, en el Boletn 5090 Revisin de contr interno de entidades que utilizan organizaciones de servicios . Controles internos limitados/segregacin de funciones 14El tamao y las consideraciones econmicas en las e n t i d a d e s p e q u e a s c o n f r e c u e n c reducen la oportunidad para contar con controles internos formales; el hecho de que hapocos empleados limita el que una segregacin formal de funciones sea prctica. Sembargo, para reas clave, an en la entidad muy pequea, puede ser prcticoimplementar algn grado de segregacin de funciones u otra forma de controles simplpero efectivos. Los controles de supervisin ejercidos da con da porpropietario-administrador pueden tambin tener un efecto benfico importante. Posibilidad de centralizacin de funciones en la administracin 15Cualesquiera que sean los pasos que puedan ser tomados p a r a e s t a b l e c e r u n a s e g r e g a c i de funciones o control interno, el propietarioadministrador inevitablemente ocupa uposicin dominante en una entidad pequea. El control directo dpropietario-administrador sobre todas las decisiones, y la habilidad para intervenpersonalmente en cualquier momento para asegurar una respuesta adecuadacircunstancias cambiantes, son con frecuencia caractersticas importantes deadministracin de toda entidad pequea. Esto puede tener algunas ventajas, ya que tandominio puede compensar otros procedimientos dbiles en el control interno. Pejemplo, en los casos donde hay una segregacin de funciones limitada en el reacompras y egresos de efectivo, el control interno se mejora cuandopropietario-administrador firma personalmente todos los cheques. Cuandopropietario-administrador no est involucrado, hay un mayor riesgo de que puedocurrir fraudes o errores del empleado, que no sern detectados. 16Sin embargo, pueden existir abusos derivados de una p o s i c i n d o m i n a n t e d propietario-administrador: la centralizacin de los controles por parte deadministracin puede algunas veces tener un efecto adverso importante sobre el ambiende control en toda entidad, llevando a un riesgo mayor de fraude, segn lo defineBoletn 3070, Consideraciones sobre fraude que deben hacerse en una auditoraestados financieros . Por ejemplo, el propietario-administrador puede hacer quepersonal haga desembolsos que de otra forma no hubiera hecho en ausencia dedocumentacin soporte.1 7 L a centralizacin por parte de la administracin es una de l a s c a r a c t e r s t i c a s d e l entidades pequeas, pero su impacto sobre la auditora depende en gran medida deevaluacin del riesgo de fraude que esta centralizacin puede provocar. El prrafo 15 dBoletn 3070, define el riesgo de fraude como ...el riesgo de que en la entidad existerrores importantes (en los estados financie ros) causados por fraudes. Comocualquier otra auditora, pero adems, considerando la posicin dominante dpropietario-administrador, el auditor de una entidad pequea ejerce un escepticisprofesional y no asume que el propietario-administrador es deshonesto ni tampoco qposee una honestidad incuestionable. ste es un factor importante a ser considerado pel auditor cuando evale el riesgo de fraude y los efectos de ste sobre el

riesgoauditora, as como cuando planee la naturaleza y alcance del trabajo, evaleevidencia, y valore la confiabilidad de las declaraciones de la administracin. BOLETN 3110, CARTA CONVENIO PARA CONFIRMAR LA PRESTACIN DE SERVICIOS DE AUDITORA DE ESTADOS FINANCIERO 18En muchos casos, los propietarios-administradores de e n t i d a d e s p e q u e a s n o e s t totalmente conscientes de sus propias responsabilidades o de las del auditor. En alguncasos los propietarios-administradores no entienden que los estados financieros sonresponsabilidad, especialmente cuando el propietario-administrador ha contrataservicios externos para la preparacin de sus estados financieros. Uno de los propsitde una carta convenio es el comunicar claramente las responsabilidades respectivas dpropietario-administrador y las del auditor. En el apndice al Boletn 3110 se presentaejemplo de carta convenio para la prestacin de ser vicios de auditora de estadfinancieros. 19En algunos casos, el auditor puede determinar que no le ser p o s i b l e o b t e n e r s u f i c i e n evidencia para formarse una opinin sobre los estados financieros, debido a debilidadque pueden surgir de las caractersticas de la entidad pequea. En estas circunstanciasauditor puede decidir no aceptar el trabajo o despus de aceptarlo, decidir retirarse dcompromiso. Tambin, el auditor puede decidir continuar con el trabajo pero emitir uopinin con salvedades o abstenerse de opinar. El auditor normalmente no aceptartrabajo de auditora cuando los trminos de ste sean tales que el auditor considere qexiste la posibilidad de expresar una abstencin de opinin. BOLETN 3020, CONTROL DE CALIDAD PARA TRABAJOS DE AUDITORA 20El objetivo primario del control de calidad es p r o p o r c i o n a r s e g u r i d a d d e q u e l auditoras son conducidas de acuerdo con las Normas de Auditora GeneralmenAceptadas. El auditor de una entidad pequea tiene presente este objetivo al determinlas polticas y procedimientos de control de calidad, tanto en la firma a que pertenecomo en cada uno de los trabajos de auditora que efecte. 21La naturaleza, extensin y formalidad del sistema de control d e c a l i d a d d e u n a f i r m a auditora depende, entre otros factores, de su tamao, del nmero de oficinas que tengde la experiencia de su personal tcnico, de la complejidad y naturaleza de los trabajque realiza, adems de consideraciones de costo-beneficio en la implantacin del sistede control de calidad. Las firmas de auditora, incluyendo a las pequeas, para estableclas polticas y procedimientos apropiados para cumplir con los pronunciamientrelativos al control de calidad, consideran las siguientes reas que se comentan enBoletn 3020: Independencia. Entrenamiento tcnico y capacidad profesional. Plan de educacin profesional contina. Sistema de evaluacin y promocin del personal. Cuidado y diligencia profesional. Plan de asignacin del personal tcnico a los trabajos de auditora. Sistema de consulta en casos especiales. Polticas de planeacin, ejecucin y supervisin del trabajo. Polticas para evaluar la aceptacin y retencin de clientes. Vigilancia del cumplimiento de la firma con las polticas y procedimientos delsistema de control de calidad.2 2 C o n l a p o s i b l e e x c e p c i n d e Sistema de evaluacin y promocin del personal y P l de asignacin del personal tcnico a los trabajos de auditora, que pueden no srelevantes para el auditor cuando ste trabaja sin ayudantes, todas estas regeneralmente formarn parte de los sistemas de control de calidad establecidos en lfirmas que auditan

entidades pequeas. El Sistema de consulta en casos especialepuede adoptarse con personas externas, cuando no se tienen socios ni personal tcnidentro de la firma. 23Los pronunciamientos contenidos en el Boletn 3020 se r e l a c i o n a n p r i m o r d i a l m e n t e c auditoras en las que parte del trabajo se delega a uno o ms ayudantes. Muchauditoras de entidades pequeas son llevadas a cabo completamente por el socioauditora a cargo del trabajo. En estas situaciones no se presentan dudas respecto adireccin y supervisin de los ayudantes y la revisin de su trabajo, ya que habienconducido el socio a cargo personalmente todos los aspectos importantes, tieconocimiento de los mismos.2 4 N o o b s t a n t e , e l s o c i o a cargo de la auditora necesita satisfacerse de que sta h a s i conducida de conformidad con las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas.preparacin o llenado de una lista de verificacin referente a la terminacin deauditora puede constituir una herramienta til para verificar lo completo y adecuado dproceso seguido en la auditora. El formarse un punto de vista objetivo referente aadecuado de los juicios hechos en el curso de una auditora, puede presentar problemprcticos cuando el mismo individuo realiz toda la auditora. Cuando se involucrarasuntos que son particularmente complejos o no usuales y la auditora se efecta porsolo Contador Pblico, puede ser aconsejable el consultar, sobre una base confidencial,otros auditores que tengan experiencia y disponibilidad para hacerlo, de conformidad cel sistema de consultas que tenga establecido en su sistema de control de calidad. Dicconsulta debe quedar documentada en los papeles de trabajo del auditor. BOLETN 3010, DOCUMENTACIN DE AUDITORA 25El auditor puede tener un conocimiento profundo de la e n t i d a d y d e l n e g o c i o , d e b i d o a estrecha relacin con el propietarioadministrador, al tamao de la empresa que essiendo auditada, o al tamao del equipo y de la firma de auditora. Sin embargo, econocimiento no elimina la necesidad para el auditor de mantener papeles de trabaadecuados. Los papeles de trabajo contribuyen a la planeacin, ejecucin y revisin deauditora y en ellos se documenta la evidencia obtenida para soportar la opinin dauditor.2 6 L a d i s c i p l i n a i m p u e s t a p o r e l r e q u i s i t o d e d o c u m e n t a r l o s r a z o n a m i e n t o s y c o n c l u s i o n de asuntos significativos que requieren del ejercicio de juicio profesionfrecuentemente pueden, en la prctica, contribuir a hacer ms claro el entendimiento pel auditor, de los asuntos en cuestin y enriquecer la calidad de las conclusiones.anterior es aplicable a todas las auditoras, incluyendo aqullas que se efectan porsolo Contador Pblico sin ayudantes. 27Dependiendo de su complejidad, pueden utilizarse diferentes t c n i c a s p a r a d o c u m e n t los sistemas de contabilidad y de control interno. Sin embargo, en la auditoraentidades pequeas la utilizacin de flujogramas o descripciones narrativas del sisteson con frecuencia las tcnicas ms eficientes. Estos documentos pueden guardarse coinformacin permanente y revisarse y actualizarse, segn sea necesario, en aposteriores.2 8 L o s p r r a f o s 1 4 a l 2 8 d e l B o l e t n 3 0 1 0 i l u s t r a n l a i n f o r m a c i n q u e g e n e r a l m e n t e incluye en los papeles de trabajo, pero no se intenta que sean utilizados como una listaverificacin que deba aplicarse en todos los casos. El auditor de entidades pequeas,cada caso, debe utilizar su juicio profesional para determinar el contenido de los papelde trabajo.2 9 E l a u d i t o r d e una entidad grande o pequea debe documentar en sus p a p e l e s d e t r a b a j o siguiente: La planeacin de la auditora. El estudio y

evaluacin del control interno. Consideraciones sobre el riesgo de fraude. Un programa de auditora en el que se consigne la naturaleza, alcance y oportunidade los procedimientos de auditora. Los resultados de la aplicacin de esos procedimientos. Las conclusiones derivadas de la revisin, incluyendo el razonamiento yconclusiones sobre todos los asuntos importantes que requirieron el uso del juicioprofesional. BOLETN 3070, CONSIDERACIONES SOBRE FRAUDE QUE DEBE HACERSE EN UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS 30El Boletn 3070 define al fraude como: Distorsiones p r o v o c a d a s e n e l r e g i s t r o d e l operaciones y en la informacin financiera o actos intencionales para sustraer activ(robo), u ocultar obligaciones que tienen o pueden tener un impacto significativo en lestados financieros sujetos a examen. Esta definicin se enfoca en el impacto que puetener un fraude en los estados financieros y no intenta, como el propio boletnmenciona, realizar determinaciones de las implicaciones legales acerca del fraude o drobo. 31Para efectos del Boletn 3070, los fraudes se dividen e n d o s c l a s e s : Fraudes relacionados con informacin financiera. stos son producidos pordistorsiones, alteraciones o manipulaciones intencionales de las cifras presentadaspor omisiones en las cantidades o revelaciones de los estados financieros y quecausan que stos no estn reconocidos, en todos sus aspectos importantes, deconformidad con las Normas de Informacin Financiera (NIF). El Boletn 3070trata estos actos como distorsiones. La informacin financiera fraudulenta puedeprovenir de la distorsin en los documentos que soportan los registros contables, dla distorsin u omisin intencional en las declaraciones de la administracin o porno aplicar o aplicar incorrectamente un principio de contabilidad las normas deinformacin financiera que pueda tener efecto significativo en la informacinfinanciera, con el propsito de presentar una mejor situacin financiera mejor elbalance general o mejores resultados de operacin. Fraudes provenientes del robo de activos, que causan que los estados financieros nse presenten, en todos sus aspectos importantes, de conformidad con las NIF. Elrobo de activos puede efectuarse de diversas formas, sea a travs de la sustraccinde los activos, alterando su recepcin, o haciendo que la entidad pague porproductos o servicios que no se van a recibir. Normalmente, el robo de activos vaacompaado de falsificacin de documentos y/o de registros contables. Factores de riesgo de fraude 32El propio Boletn 3070 describe las condiciones que n o r m a l m e n t e e s t n p r e s e n t e s c u a n ocurre un fraude, las que denomina como factores de riesgo de fraude, siendo lsiguientes: Incentivos/presiones para perpetrar fraudes. Cuando la retribucin a funcionarios oparte de sta depende de los resultados que se logren en la empresa. En estos casoslos funcionarios se encuentran bajo presin. Oportunidades para llevar a cabo un fraude. Sea porque no existen los controles obien, estos son ineficientes, o porque la administracin pasa por alto los controlesestablecidos. Actitudes y razonamientos para justificar una accin fraudulenta. Puede ser que pofalta de valores ticos las personas acepten cometer un fraude, pero tambinpersonas honestas pueden llegar a cometer un fraude en ambientes que lesproporcionan facilidades para hacerlo o que los mantienen muy presionados. 33Como un primer razonamiento, puede concluirse que e x i s t e l a p o s i b i l i d a d d e q u e perpetre un fraude en cualquier entidad,

independientemente de su tamao. Sin embargen una entidad pequea se dan condiciones que pueden favorecer a que no se comefraude, pero existen otras que pueden incentivarlo. Como sera el hecho de tencentralizadas las funciones en el propietario-administrador, o bien el que los empleadse sientan mal pagados y acten de manera inapropiada para compensarse una baretribucin. 34Las condiciones que favorecen el control y, por lo tanto, e v i t a n e l f r a u d e , p e r o q u e , p otro lado, pueden estimularlo, estn ntimamente relacionadas con la presencia depropietario-administrador dominante. ste es un factor importante en el ambiente generde control, ya que la necesidad de que exista una funcin de autorizacin porpropietario-administrador dominante puede compensar procedimientos de control que,otra manera, seran dbiles y reducir el riesgo de que se cometan errores e irregularidadpor los empleados. Sin embargo, esto puede ser una potencial debilidad, ya que exisoportunidad para que la administracin anule o evite los controles. La actitud dpropietario-administrador ante los asuntos referentes en general a los controlimplantados y su ejercicio personal de los controles de supervisin, puede tener uinfluencia significativa sobre el enfoque del auditor. La evaluacin que hace el auditdel efecto de esos asuntos, depende de su conocimiento de la entidad de que se trate yla integridad de su propietarioadministrador. Los asuntos que los auditores consideranhacer esta evaluacin, incluyen: Si el propietario-administrador tiene o no un motivo especfico identificable paradistorsionar los estados financieros y la posibilidad de hacerlo; por ejemplo,dependencia del propietario-administrador sobre el xito de la entidad. Si el propietario-administrador identifica o no por separado las transaccionespersonales y las de la entidad. Si el estilo de vida del propietario-administrador es o no inconsistente con el nivelde su remuneracin; esto incluye otras fuentes de ingreso de las cuales puede tenerconocimiento el auditor, como por ejemplo, cuando el auditor prepara ladeclaracin de impuestos del propietarioadministrador. Cambios frecuentes de profesionales que prestan servicios a la entidad, por ejemplasesores legales, asesores en impuestos, auditores, etctera. Solicitudes frecuentes para demorar la fecha de inicio de la auditora o demandasinjustificadas para que se termine la auditora en un plazo irrazonablemente corto. Transacciones no usuales con partes relacionadas. Pagos a agentes y asesores de honorarios y comisiones, que parecen ser excesivos. Problemas con autoridades fiscales. Para evaluar otros factores de riesgo, puede remitirse al apndice del Boletn 3070,Ejemplos de factores de riesgo de fraude. Evaluacin del riesgo de fraude 35El auditor tiene la responsabilidad de planear y r e a l i z a r s u e x a m e n c o n e l o b j e t o obtener una seguridad razonable de que la opinin que est emitiendo sobre los estadfinancieros es correcta, es decir, si emite una opinin limpia, es porque los mismos estlibres de errores importantes, intencionales o no. Aun planeando el examadecuadamente y ejecutndolo en forma correcta, no puede obtenerse una seguridabsoluta de que se detecten los errores importantes derivados de fraudes, tanto pornaturaleza de la evidencia de auditora, como por las caractersticas del fraude, qpueden hacer que el auditor soporte su opinin, sin saberlo, en evidencia que parece svlida pero que en realidad es falsa o alterada. Por lo anterior, el auditor debe evaluarriesgo de que en la entidad existan errores importantes causados por fraudes (riesgofraude).3 6 E n l o s p r r a f o s 1 7 y 1 8 d e l B o l e t n 3 0 7 0 s e r e c o m i e n d a q u e l o s m i e m b r o s d e l e q u i p o auditora discutan entre ellos sobre la posibilidad de la existencia de errores importantcausados por fraude. Muchas veces los auditores de entidades pequeas pertenecenfirmas con poco personal, o incluso,

de una sola persona. En una firma de una sopersona no resulta posible la discusin dentro de su firma sobre la posibilidad de erroresin embargo, el auditor puede considerar comentar este asunto, sobre una baconfidencial, con algn colega de su confianza. Asimismo una evaluacin de los aspectde riesgo que puede enfrentar el auditor es necesaria, para esto el auditor deberdocumentar esta evaluacin detallando los riesgos apreciados y la respuesta de auditora dichos riesgos. El auditor debe mantener siempre en mente la posibilidad deexistencia de errores o alteraciones significativas en los estados financieros derivadosfraude. 37En los prrafos 20 al 30 del Boletn 3070 se describen c o n m a y o r a m p l i t u d l procedimientos para evaluar el riesgo de fraude. A continuacin se comentan algunobrevemente: Obtener de la administracin y de otras personas de la entidad, su opinin sobre elriesgo de fraude en sta y como lo estn manejando. Debe preguntar si se tieneconocimiento de un fraude o sospecha de fraude que afecte a la entidad, as comoacerca de su entendimiento sobre el riesgo de fraude, los controles que se hayanestablecido para mitigar el riesgo de fraude, la forma en que se comunica a losempleados el comportamiento tico, entre otros. Considerar cualquier variacin inesperada o inusual derivada de la aplicacin derevisiones analticas durante la planeacin de la auditora. Considerar la existencia de uno o ms factores de riesgo de fraude que se mencionaen el prrafo 32 de este Boletn y que se detallan ms ampliamente en el apndicedel Boletn 3070. Considerar cualquier otra informacin que pudiera ser til en la identificacin delriesgo de fraude, como puede ser la obtenida de discusiones entre los miembros deequipo de auditora, procedimientos relativos a la aceptacin o retencin de clienteentre otros.3 8 E n l a s a u d i t o r a s d e e n t i d a d e s p e q u e a s e l a u d i t o r n o r m a l m e n t e p u e d e e n c o n t r a r q u e se tienen operando formalmente controles y programas que se hayan establecido pamitigar el riesgo de fraude. En entidades pequeas que s tengan esos controlesprogramas, es difcil encontrar que se les d seguimiento para verificar el grado en qestn funcionando y los resultados que se han obtenido, debido principalmente a quese tiene el personal necesario que cumpla estas funciones. As mismo, en las entidadpequeas muchas veces no se comunica formalmente a los empleados acerca dcomportamiento tico que deben observar y estos temas normalmentepropietario-administrador los trata a travs de plticas informales. En estos casosdificulta al auditor de la entidad pequea evaluar el riesgo de fraude, debiendo centresta evaluacin en las funciones de vigilancia del propietarioadministrador,conocimiento acerca de posibles fraudes y de la sospecha que este tenga que se hacometido un fraude. Asimismo, deben ampliarse estas preguntas hacia otros empleadotratando de sustituir la falta de evidencia formal (controles, programas, polticas, entotros) con entrevistas al propietario-administrador y al personal de la entidad. 39En cuanto a los procedimientos de revisin analtica que el a u d i t o r d e l a e n t i d a d p e q u e lleve a cabo para evaluar el riesgo de fraude, ste debe considerar que muchas veces lestados financieros intermedios de este tipo de entidades no se preparan con el misesfuerzo y, por lo mismo, no siempre cumplen con las Normas de InformaciFinanciera en el mismo grado en que pueden cumplir los estados financieros de la fecde cierre. Es evidente que al efectuar los procedimientos de revisin analtica resultvariaciones inesperadas o inusuales. En estas condiciones, el auditor deber evaluarlaya que pueden ser fcilmente entendibles, por ejemplo, la falta de reexpresin de estadfinancieros, impuestos diferidos, etctera (que se registran anualmente); sin embargpueden existir otras variaciones que son indicativas de situaciones de fraude,

pejemplo, la falta de conciliaciones bancarias, cartera de crditos sujeta a depuracientre otros. En estos ltimos casos, el auditor deber disear procedimientos de auditorpara responder ante el riesgo de fraude.4 0 A l e v a l u a r e l r i e s g o d e f r a u d e , e s p e c i a l m e n t e e n l a s e n t i d a d e s p e q u e a s , e l a u d i t o r d e tener presente que el propietario-administrador est en la mejor posicin para perpetrun fraude. El auditor debe utilizar su juicio profesional para decidir cundo corroborlas respuestas a sus indagaciones y cmo debe obtener evidencia adicional en caso de sinconsistentes. Al identificar el riesgo de fraude, el auditor debe considerar cules de ltres factores de riesgo est presente. El hecho de que los tres factores de riesgo estpresentes (ver prrafo 32 de este Boletn), hace que el riesgo sea mayor, ms an si sse aplica especficamente al propietario-administrador.4 1 E l p r r a f o 2 8 d e l B o l e t n 3 0 7 0 m e n c i o n a : e l a u d i t o r d e b e e v a l u a r c m o l o s r i e s g o s fraude identificados se relacionan con una cuenta especfica del balance general o congrupo de transacciones y sus respectivas aseveraciones o si esos riesgos se relacioncon los estados financieros en su conjunto. Relacionar los riesgos de fraude con ldiferentes cuentas, transacciones y aseveraciones, ser de utilidad al auditor para diselos procedimientos que deber aplicar en su auditora. Respuesta del auditor a los resultados de la evaluacin del riesgo de fraude 42Una vez que el auditor ha concluido el proceso de e v a l u a c i n d e l r i e s g o d e f r a u d e , respuesta y con escepticismo profesional, debe proceder a obtener y evaluar la evidencde auditora, de la siguiente forma: Diseando procedimientos de auditora adicionales o diferentes para obtener unaevidencia ms confiable que soporte una cuenta especfica del balance general, ungrupo de transacciones y sus aseveraciones relativas. Obteniendo evidencia documental adicional de las explicaciones o declaracionesobtenidas de la administracin referentes a asuntos importantes, a travs de suconfirmacin por terceras partes, el uso de especialistas, revisiones analticas,examen de documentacin obtenida de fuentes independientes o preguntas a otraspersonas dentro o fuera de la entidad, diferentes a quienes integran a suadministracin.4 3 L a r e s p u e s t a d e l a u d i t o r a s u e v a l u a c i n d e l o s r i e s g o s d e d i s t o r s i o n e s s i g n i f i c a t i v a s los estados financieros debido a fraude, depender de la naturaleza e importancia de lriesgos identificados y de los programas y controles establecidos en la entidad pacubrirlos. Segn se coment anteriormente, en las entidades pequeas muchas vecesse tienen programas ni controles establecidos formalmente, por lo que estos riesgpueden cubrirse, en parte, a travs de comunicaciones orales del propietarioadministradque enfaticen la importancia de la integridad y los valores ticos, la vigilancia que realien forma directa en las operaciones de la entidad, as como las corroboraciones qefecte el auditor con el personal de la misma y la aplicacin de procedimientespecficos como respuesta ante el riesgo de fraude. Por lo tanto, la respuesta del auditen la evaluacin de estos riesgos en entidades pequeas, normalmente ser ms intenen cuanto a los procedimientos de auditora que formarn parte de su programatrabajo. En los prrafos 34 a 49 del Boletn 3070 se incluyen los procedimientos qpuede llevar a cabo el auditor como respuesta a su evaluacin del riesgo de fraude.4 4 E n a l g u n o s c a s o s , e n d o n d e s e d e t e r m i n e q u e e x i s t e u n r i e s g o i m p o r t a n t e d e f r a u d e , d e considerarse la necesidad de una participacin directa del auditor, en algunas reespecficas que resulten con alto riesgo, as como de una supervisin estrecha de stetoda la auditora, en caso de no contar con el personal con la capacidad y habilidnecesaria para cubrir esos riesgos.4 5 E l

auditor de una entidad pequea, al disear sus procedimientos p a r a c u b r i r e l r i e s g o fraude debe considerar la facilidad que tiene el propietarioadministrador para alterarmanipular la contabilidad. Por esto, es conveniente, en estos casos, incluir enprograma de trabajo el examen de plizas de diario y de ajustes contables con un alcanimportante, para obtener evidencia de que no existen distorsiones significativas en lestados financieros debido a fraude. 46Otro aspecto importante a considerar en la auditora d e e n t i d a d e s p e q u e a s e s e l d e l operaciones realizadas con el propietario-administrador y sus familiares. Como estoperaciones solamente son supervisadas en forma directa porpropietarioadministrador, en la mayora de los casos, carecen de los controlindispensables que aseguren el correcto registro contable de las mismas. En estos casel auditor deber de disear procedimientos de auditora para cubrir este riesgo. Respuesta del auditor a distorsiones en los estados financieros que pueden serresultado de fraude 47Cuando en la aplicacin de los procedimientos de auditora s e i d e n t i f i c a n d i s t o r s i o n e s los estados financieros, el auditor debe considerar si esas distorsiones son oindicativas de fraude. Si el auditor considera que las distorsiones son o pueden serresultado de fraude, pero que el efecto de estas en los estados financieros nosignificativo, el auditor de todas maneras debe evaluar sus implicaciones, especialmenaqullas relacionadas con la posicin, en la entidad, de la persona o las personinvolucradas. Estos hallazgos, en algunos casos, pueden hacer necesario que el auditreconsidere su evaluacin de los riesgos de distorsiones significativas en los estadfinancieros debido a fraude y su correspondiente efecto en su programa de trabajo ysu evaluacin de la efectividad de los controles, si el riesgo de control se haba evaluapor debajo del mximo.4 8 P o r o t r o l a d o , s i e l a u d i t o r c o n s i d e r a q u e l a s d i s t o r s i o n e s s o n o p u e d e n s e r c a u s a d a s p fraude y ha determinado que el efecto puede ser significativo en los estados financieroo si no le es posible evaluar si el efecto es significativo, el auditor debe obtener evidencadicional sobre el fraude y su efecto en los estados financieros, as como considerar limplicaciones en otros aspectos de la auditora y discutir el asunto conpropietario-administrador. Si se considera apropiado puede sugerirse que el clienconsulte con sus asesores legales.4 9 L a consideracin por el auditor de los riesgos de distorsiones s i g n i f i c a t i v a s e n l o s e s t a d financieros, debido a fraude y los resultados de las pruebas de auditora, pueden indicla existencia de esos riesgos, de tal magnitud, que el auditor deba considerar retirarse dtrabajo y comunicar las razones de su retiro al propietarioadministrador. En estcircunstancias, el auditor debe evaluar la necesidad de obtener asesora legal. Siauditor considera que el propietario-administrador est implicado en el fraude, deconsiderar seriamente el retirarse del trabajo, comunicando sus razonespropietario-administrador y obtener la asesora legal que considere necesaria. Comunicacin de posibles fraudes al propietario-administrador 50Cuando el auditor determine que hay evidencia de que u n f r a u d e p u e d e e x i s t i r , d e comunicar ese asunto al propietarioadministrador. Es conveniente esta comunicaciaun tratndose de asuntos sin mucha importancia, como un pequeo robo porempleado de un nivel bajo de la entidad. El auditor debe considerar si la existenciariesgos de fraude con implicaciones continuas en el control, representan situacionesinformar referentes al control interno de la entidad que deban

comunicarsepropietario-administrador, de conformidad con el Boletn 3050. En los prrafos 58 ydel Boletn 3070 se trata sobre la revelacin de fraudes o posibles fraudes a otras parteajenas a la entidad pequea. Documentacin por el auditor de sus consideraciones de fraude 51El auditor de la entidad pequea debe documentar en s u s p a p e l e s d e t r a b a j o l consideraciones de riesgo de fraude desde la etapa de planeacin hasta la realizacinlas pruebas de auditora y, en su caso, la comunicacin del fraude o posible fraude,propietario-administrador. El auditor puede documentar en sus papeles de trabajo deplaneacin, las discusiones entre el equipo de auditora acerca del riesgo de fraude,bien, en caso de no tener personal a su cargo, su propia percepcin del riesgo de fraudlos procedimientos aplicados para obtener la informacin necesaria para identificarevaluar los riesgos de distorsiones significativas en los estados financieros debidofraude, los riesgos especficos de distorsiones significativas en los estados financierdebido a fraude, que fueron identificados y una descripcin de la respuesta del auditoresos riesgos, respuesta que finalmente se reflejara en su programa de trabajo. Enprrafo 60 del Boletn 3070 se mencionan otros aspectos de documentacin porauditor de sus consideraciones de fraude. BOLETN 3130, EFECTO EN LA AUDITORA POR INCUMPLIMIENTOS DE UNA ENTIDAD CON LEYES Y REGLAMENTOS 52El prrafo 4 del Boletn 3130 establece: en su auditora el a u d i t o r d e b e t e n e r p r e s e n t las leyes y reglamentos que generalmente tienen un efecto directo e importante en lestados financieros, esto significa que se requiere que el auditor tengaconocimiento general del marco de impuestos y reglamentos a los cuales est sujetaentidad. Adems de las leyes y reglamentos directamente relacionados con la preparacide los estados financieros, es posible que tambin existan leyes y reglamentos qconstituyan el marco legal que es primordial para la conduccin de las actividades deempresa. Debido a que la mayora de las entidades pequeas no realizan actividadcomplejas, las leyes y reglamentos que constituyen el marco legal al cual estn sujetasmenos complicada que aqul en el que operan entidades mayores y diversificadas. 53Una vez que el auditor de una entidad pequea ha i d e n t i f i c a d o a l g u n a l e y o r e g l a m e n importante y especfico para la actividad en que opera, esta informacin es documentacomo parte de la informacin permanente relativa al conocimiento que se tiene sobreentidad, y es revisada y actualizada, segn sea necesario, en aos posteriores. BOLETN 3040, PLANEACIN Y SUPERVISIN DEL TRABAJO DE AUDITORA 54Las auditoras de entidades pequeas se llevan a cabo por e q u i p o s d e a u d i t o r a r e d u c i d y muchos de stos involucran al socio a cargo que trabaja con solo un ayudanteninguno. Frecuentemente, estas pequeas firmas constan de un solo dueo. En un grupequeo de auditora, la coordinacin y la comunicacin entre los miembros del gruson ms fciles. No es necesario que la planeacin de la auditora sea complejarequiera de una inversin considerable de tiempo; la planeacin vara de acuerdo contamao de la entidad y la complejidad de la auditora. Por ejemplo, en algunas auditor pequeas la planeacin puede hacerse en una junta con el propietarioadministrador deentidad o cuando los registros de sta se ponen a la disposicin del

auditor.5 5 T a m b i n l a p l a n e a c i n p u e d e i n i c i a r s e a l t e r m i n a r l a a u d i t o r a d e l p e r i o d o a n t e r i o r , que el auditor estar en una buena posicin para planear su auditora del siguienperiodo. La preparacin de una breve nota en esta etapa, para ser archivada enexpediente de auditora, basada en los resultados de la revisin de los papeles de trabay resaltando asuntos identificados en la auditora recin concluida, puede ser de grutilidad. Esta nota, modificada de acuerdo con los cambios originados en periodposteriores, puede ser la base inicial para planear la siguiente auditora. Los comentarique se hagan en juntas con el propietario-administrador, constituyen una muy importanparte de la planeacin, especialmente en una primera auditora. Para obtener escomentarios no es necesario que se efecte una junta especial, ya que con frecuencipueden obtenerse como resultado de otras juntas, conversaciones o correspondencia.5 6 E n p r i n c i p i o , l a p l a n e a c i n c o m p r e n d e e l d e s a r r o l l o d e u n a e s t r a t e g i a g e n e r a l q u e refleja en un plan general de la auditora y en un enfoque detallado para implementarestrategia en funcin de la naturaleza, oportunidad y alcance del trabajo de auditora, qculmina en un programa de auditora. Sin embargo, un enfoque prctico para la auditorde una entidad pequea no requiere de una excesiva documentacin. En el caso de uentidad pequea en la que debido a su tamao y naturaleza, los detalles del plan generpueden documentarse adecuadamente en el programa de auditora o viceversa,documentacin por separado de cada uno de esos documentos puede no ser necesariCuando se utilizan programas de auditora estndar, stos deben ser modificadadecuadamente y ajustados a las circunstancias particulares del cliente. BOLETN 3030, IMPORTANCIA RELATIVA Y RIESGO DE AUDITORA Importancia relativa 57Para efectos del Boletn 3030 los conceptos de irregularidad y f r a u d e s o n s i m i l a r e s . trmino de fraude y sus caractersticas, ya fueron analizados con anterioridad en esBoletn. El Boletn 3030 define el trmino error como aquellas fallas involuntariasla informacin financiera, tales como: Errores aritmticos que los empleados cometen en los registros y en la informacincontable. Equivocaciones en la aplicacin de las Normas de Informacin Financiera. Falta de criterio o mala interpretacin de los hechos existentes a la fecha en que sepreparan los estados financieros, por parte del empleado, funcionario o encargadode ello.5 8 E l B o l e t n 3 0 3 0 menciona que la importancia relativa representa el importe a c u m u l a de los errores y desviaciones de las Normas de Informacin Financiera, que podr contener los estados financieros sin que, a juicio del auditor y a la luz de lcircunstancias existentes, sea probable que se afecte el juicio o decisiones de las personque confan en la informacin contenida en dichos estados. Ese mismo boletn mencioque se debe juzgar el efecto cuantificado en relacin con los estados financieros tomaden su conjunto; sin embargo, tambin deben considerarse aspectos cualitativos copueden ser: revelaciones o presentaciones inadecuadas o que aun cuando el error no smuy importante en monto, ste afecte a varios rubros de los estados financieros. Estconsideraciones se aplican en cualquier auditora de estados financieroindependientemente del tamao de la entidad, por lo que el auditor debe establecerlmite de la importancia relativa basado en su juicio profesional, considerando lnecesidades o expectativas de un usuario normal de los estados financieros auditados. Etapa de planeacin

59Para propsitos de planeacin de la auditora, generalmente e s n e c e s a r i o d e f i n i r e l n i v de importancia relativa en trminos cuantitativos. Uno de los propsitos de este juicpreliminar acerca de la importancia relativa es el centrar la atencin del auditor en lpartidas de los estados financieros ms importantes para determinar la estrategia deauditora. El auditor, en cada caso, necesita aplicar su juicio profesional a la luz de lcircunstancias, sin embargo, como una gua para la determinacin de la importancrelativa, puede aplicarse un porcentaje a una cantidad clave en los estados financieros, tcomo: Resultados antes de impuestos (ajustados, si es apropiado, por el efecto de cualquienivel anormal de partidas de gastos, tal como la remuneracin delpropietarioadministrador). Volumen de ventas. Total del capital contable.6 0 C o n f r e c u e n c i a , en el caso de entidades pequeas, los borra dores de estados f i n a n c i e r no estn disponibles para el auditor al inicio de su auditora. Cuando ste es el caso,auditor usa la mejor informacin disponible en ese momento. La balanzacomprobacin del ao actual puede tambin ser usada, si est disponiblFrecuentemente, un estimado del volumen de ventas por el periodo actual pueobtenerse ms rpidamente que el de utilidades (o prdidas) o del total del estadosituacin financiera balance general. Un enfoque comn en el juicio preliminar dedeterminacin de la importancia relativa es la de calcularla sobre los estados financierauditados de aos anteriores, modificados por circunstancias conocidas en relacin conao objeto de la auditora.6 1 E l a u d i t o r d e b e t e n e r c u i d a d o p a r a e v i t a r q u e l a i m p o r t a n c i a r e l a t i v a d e p l a n e a c i n base en elementos que, en s mismos sean poco importantes; por ejemplo, el evaluarnivel de importancia relativa basndose en un porcentaje de la utilidad neta del ejercicipuede ser inapropiado cuando la empresa ya est o est cerca del punto de equilibrio,que esto puede establecer niveles de importancia relativa inaceptablemente bajos.6 2 A d e m s d e considerar la importancia relativa a un nivel de los e s t a d o s f i n a n c i e r o s general, el auditor aplica diversos mtodos para establecer el nivel mximo de erroraceptable para cada rubro de los estados financieros, el cual, en todos los casos, debeser menor a la importancia relativa determinada en la planeacin. Clculo de la importancia relativa cuando se evalan los resultados deprocedimientos de auditora 63Al considerar la evidencia reunida para determinar si l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o s e s t razonablemente presentados de conformidad con las Normas de Informacin Financierel auditor debe revaluar el nivel de importancia relativa determinado en la planeaciEsta revaluacin toma en cuenta la versin final del borrador de estados financieroincorporando todos los ajustes acordados y la informacin obtenida durante el curso deauditora.6 4 A p e s a r d e q u e l a i m p o r t a n c i a relativa en la etapa del informe es considerada en t r m i n monetarios, no existe un valor claro sino un rango de valores dentro de los cualesauditor ejercita su juicio profesional. Cantidades por encima del lmite ms alto del ranpueden ser consideradas como importantes y cantidades por debajo del lmite ms base presumen como no importantes, a pesar de que cualquier presuncin puede srebatida aplicando, por ejemplo, consideraciones cualitativas.6 5 A d i c i o n a l m e n t e , a p e s a r de que la planeacin puede haber estado basada sobre un c l c u cuantitativo de la importancia relativa, la opinin del auditor tomar en cuenta no slocantidad sino tambin la naturaleza cualitativa de errores no ajustados dentro de lestados financieros. Si el efecto de errores o desviaciones excede el nivel de

importancrelativa, el auditor deber discutir esta situacin con el propietarioadministrador y,caso de que no se efecten las correcciones necesarias, deber considerar la posibilidde emitir una opinin con salvedad o una opinin negativa. Riesgo de auditora Riesgo inherente 66Segn lo describe el Boletn 3030 el riesgo inherente t o m a e n c u e n t a e l h e c h o d e q u e probabilidad de que ocurran errores importantes es mayor en algunos tipos de entidadeo en algunas cuentas o grupos de transacciones. En la auditora de una entidad pequeel riesgo de control es a menudo asumido o evaluado como alto, al menos para ciertaseveraciones en los estados financieros. En estas circunstancias, el clculo del riesinherente para aquellas aseveraciones toma un significado particular, ya que tieneimpacto directo en el alcance de los procedimientos sustantivos. 67La determinacin del riesgo inherente de una entidad p e q u e a s e d i f i c u l t a c o resultado de la falta de separacin de la propiedad y del control, as como de la posegregacin de funciones. Sin embargo, la determinacin del riesgo inherente por pardel auditor en una entidad pequea no es automticamente ms alto que en el caso de uempresa mayor. Una base determinada del riesgo inherente para aseveracionimportantes de los estados financieros, en lugar de una presuncin automtica de quealto, puede posibilitar al auditor para mantener el trabajo de auditora al mnimo y evitun costo innecesario al cliente. Riesgo de control 68El Boletn 3030 establece que el riesgo de control r e p r e s e n t a e l r i e s g o d e q u e e l s i s t e de control interno implantado no prevenga o detecte errores importantes en foroportuna. Asimismo, el Boletn 3050 Estudio y evaluacin del control interno, mencioque el auditor deber documentar el conocimiento y comprensin del control interncomo parte del proceso de planeacin de la auditora. La forma y el alcance de esdocumentacin se vern influida por el tamao y la complejidad de la entidad yestructura de control interno de la misma. Por ejemplo, la documentacin de una entidgrande y compleja, puede incluir: diagramas de flujo, cuestionarios, etc., mientras quela entidad pequea, con un memorndum pudiera ser suficiente. Este memorndupuede ser mantenido como informacin permanente como parte del conocimiento deentidad y debe revisarse y actualizarse, cuando sea necesario, en aos subsecuentes.6 9 D e s p u s de obtener un conocimiento de la contabilidad y de los s i s t e m a s d e c o n t r interno, el auditor hace un clculo preliminar del riesgo de control a nivel de aseveracipara cada cuenta de balance importante o clase de transacciones. Los procedimientsustantivos pueden ser reducidos si la confianza en estos controles est garantizadespus de la investigacin y anlisis. Sin embargo, muchos controles internos relevanten empresas grandes no son prcticos en las pequeas empresas, y como resultado pueno ser posible confiar en el control interno para detectar fraudes o errores. Por ejemplen las entidades pequeas los procedimientos contables pueden ser realizados por pocpersonas, las que pueden tener tanto la responsabilidad operativa como de custodiaconsecuentemente, la segregacin de funciones puede estar severamente limitadSimilarmente, cuando son pocos empleados, puede no ser posible establecer un sistede comprobacin independiente de su trabajo, con el resultado de que hay un mayriesgo de que los errores no sean detectados. En circunstancias donde la segregacinfunciones es limitada y no existe evidencia de controles de supervisin, la

evidenciaauditora necesaria para soportar la opinin del auditor sobre los estados financieros deser obtenida por medio de la realizacin de procedimientos sustantivos. 70El auditor de una entidad pequea puede decidir, b a s a d o e n e l c o n o c i m i e n t o q u e mismo tenga del sistema contable y del ambiente de control, el asumir que el riesgocontrol es alto sin planear o realizar procedimientos detallados (tales como pruebascontroles o de cumplimiento) para soportar su evaluacin. Aun donde parece habcontroles efectivos, puede considerar que es ms eficiente aplicar procedimientosnaturaleza sustantiva.7 1 E l a u d i t o r h a c e observaciones y recomendaciones a la administracin, por e s c r i t o , debilidades importantes en el diseo u operacin de los sistemas contables y de contrque hayan llamado su atencin. Tales recomendaciones son particularmente valiosas pael desarrollo de los sistemas contables y de control interno de la entidad. Riesgo de deteccin 72El Boletn 3030, describe que el riesgo de deteccin r e p r e s e n t a e l r i e s g o d e q u e l procedimientos aplicados por el auditor no detecten los posibles errores importantes qno fueron descubiertos por los controles establecidos en la entidad. El riesgodeteccin se debe manejar en relacin inversa a los riesgos inherente y de control.menor riesgo inherente y de control, mayor puede ser el riesgo de deteccin que acepteauditor en el diseo de sus procedimientos (pruebas ms sencillas, alcances menoreanticipacin de pruebas, etctera). Riesgo de auditora 73El Boletn 3030 describe al riesgo de auditora como l a p o s i b i l i d a d d e q u e e l a u d i t pueda dar una opinin sin salvedades, sobre estados financieros que contengan erroresdesviaciones en exceso a la importancia relativa. En algunas entidades pequeas, talcomo aqullas donde la mayora de las transacciones son en efectivo y no hay un patrregular de costos y mrgenes, la evidencia disponible puede ser inadecuada o insuficienpara soportar una opinin sin salvedades sobre los estados financieros, por lo queestos casos el riesgo de auditora aumenta considerablemente y, por lo tanto, el aceptartrabajo en estas circunstancias debe ser evaluado cuidadosamente por el auditor.7 4 S e g n l o m e n c i o n a e l B o l e t n 3 0 3 0 , a l c o n s i d e r a r l a r e s p o n s a b i l i d a d d e l a u d i t o r p a obtener una seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errorimportantes, no hay una distincin significativa entre errores e irregularidades o fraudeSin embargo, existe una distincin en la respuesta del auditor, ya que cuando se detecun fraude, el auditor debe considerar las implicaciones respecto a la integridad deadministracin o de los empleados y el efecto posible en otros aspectos de la auditora. 75El mismo Boletn 3030 menciona que el riesgo de f r a u d e e s t n t i m a m e n t e r e l a c i o n a con los tres tipos de riesgo. El riesgo inherente de una cuenta y las caractersticas propide la misma, determinarn su propensin al fraude; en cuanto al riesgo de control,responsabilidad de la administracin el diseo, implementacin y mantenimiento de lcontroles internos necesarios para mitigar la posibilidad de fraude. El auditor, con baen el riesgo inherente de la cuenta y los controles internos establecidos, debe disear lprocedimientos de auditora que le permitan conocer, en su caso, la presencia de frauque pudiera tener un ef ecto importante en los estados financieros sujetos a examen. BOLETN 3140,

EFECTOS DE LA TECNOLOGA DE INFORMACI(TI) EN EL DESARROLLO DE UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS 76El Boletn 3140 menciona que cuando la TI forma p a r t e d e l c o n t r o l i n t e r n o c o n t a b l e y ste se deriva la informacin sujeta a examen, el auditor debe realizar una evaluacinla TI y como resultado de su trabajo, debe documentar adecuadamente sus conclusionsobre el efecto que tiene el resultado obtenido en sus pruebas de auditora. Debido alimitada segregacin de funciones, el uso de medios computarizados por una entidpequea puede tener el efecto de incrementar el riesgo de control. Por ejemplo, enambiente de TI es comn que los usuarios sean capaces de realizar dos o ms de lsiguientes funciones en el sistema contable: Rubricar y autorizar documentos fuente. Incorporar informacin al sistema. Operar la computadora. Cambiar programas y expedientes de informacin. Usar o distribuir informacin. Modificar los sistemas operativos.7 7 L a s e n t i d a d e s p e q u e a s generalmente usan hardware y paquetes de software m e n sofisticados que las grandes empresas (con frecuencia paquetes de software adquiridms que desarrollados internamente), no obstante, el auditor debe tener suficienconocimiento de la TI para planear, dirigir, supervisar y revisar el trabajo realizado.auditor debe considerar si en la auditora se requieren habilidades especializadas en TIen su caso, asesorarse por un especialista. 78El Boletn 3140 seala los principales efectos de un a m b i e n t e d e T I e n l a p l a n e a c i n la auditora, en la evaluacin de los riesgos de auditora, as como en los procedimientde auditora, y aun cuando este boletn hace referencia a la TI en general, muchos de lpuntos y procedimientos ah sugeridos pueden ser adaptados para ser utilizadosentidades pequeas con ambientes de microcomputadoras. BOLETN 3060, RELEVANCIA Y CONFIABILIDAD DE LA EVIDENCIA DE AUDITORA 79El Boletn 3060 indica que la evidencia comprobatoria debe s e r s u f i c i e n t e y a p r o p i a para que el auditor pueda fundamentar su opinin, dicha evidencia puede obtenerseuna gran variedad de formas, incluyendo una mezcla apropiada de pruebascumplimiento y procedimientos sustantivos; en algunas circunstancias la evidencia pueser obtenida en su totalidad con procedimientos sustantivos. Un ejemplo tpico de talcircunstancias es cuando la segregacin de funciones est limitada y falta evidenciasupervisin de control, como en el caso de muchas entidades pequeas.Este mismo boletn menciona que, para obtener evidencia comprobatoria que respalde laseveraciones de los estados financieros, el auditor debe establecer objetivos especficde auditora que confirmen la razonabilidad de dichas aseveraciones. Las aseveracionque se mencionan son: Existencia u ocurrencia, integridad, derechos y obligacionevaluacin y presentacin y revelacin, las cuales son explicadas ms ampliamentedicho boletn.8 0 E n la auditora de entidades pequeas, existen problemas p a r t i c u l a r e s e n l a o b t e n c i n la evidencia para soportar la totalidad de las transacciones (integridad). Hay dos razonprincipales para esto: El propietarioadministrador ocupa una posicin dominante y puede ser capaz deasegurar que algunas transacciones no sean registradas. Puede ser que la entidad no tenga establecidos o estn limitados los procedimientode control interno que proporcionen evidencia documental de que todas lastransacciones estn registradas.

81El auditor de una entidad pequea no necesita asumir que no h a y c o n t r o l e s i n t e r n o s s o b la totalidad de poblaciones importantes, tales como del ingreso. Muchas de dichempresas tienen alguna forma de sistema numrico para controlar el envo de mercanc o la prestacin de servicios. Cuando no existe tal sistema para asegurar la totalidaduna poblacin, el auditor puede obtener evidencia de la operacin, mediante pruebascontrol que ayuden a determinar si el riesgo de control puede ser evaluado como ba jomoderado, para hacer posible una reduccin en la extensin del examen sustantivo.8 2 D o n d e n o e x i s t a n c o n t r o l e s i n t e r n o s r e l e v a n t e s a l a a s e v e r a c i n d e a u d i t o r a , e l a u d i t debe obtener suficiente evidencia slo de procedimientos sustantivos. Dichprocedimientos deben incluir: Comparativo de cantidades registradas con cantidades calculadas sobre la base deinformacin registrada en forma separada (diferentes fuentes de informacin). Conciliaciones de cantidades totales de mercancas compradas y vendidas. Procedimientos analticos. Revisin de transacciones despus de la fecha del balance general. BOLETN 3100, REVISIN ANALTICA Procedimientos analticos en la planeacin de la auditora 83El Boletn 3100 describe a la revisin analtica como e l e s t u d i o d e l a s r e l a c i o n e s tendencias significativas que se desprenden principalmente de la informacin financiey no financiera, incluyendo la investigacin resultante sobre variaciones y partidas pousuales. En ese mismo Boletn, en los prrafos 8 al 13, se muestran algunprocedimientos de revisin analtica. 84En la etapa de planeacin, la revisin analtica ayuda al a u d i t o r a e n t e n d e r e l n e g o c i o d cliente y a identificar las posibles reas de riesgos; adicionalmente, lo ayuda a determinla naturaleza, alcance y oportunidad de otros procedimientos de auditora que debeaplicar. La naturaleza y extensin de los procedimientos analticos en la etapaplaneacin de la auditora de una entidad pequea, puede estar limitada por la faltaoportunidad en el procesamiento de las transacciones y la falta de informacin financieconfiable en ese momento de la etapa. Las entidades pequeas pueden no teninformacin financiera mensual o intermedia que pueda ser usada en procedimientanalticos en la etapa de planeacin. El auditor puede, como alternativa, efectuar ubreve revisin al mayor general u otros registros contables que estn ya listosdisponibles. En muchos casos, puede no haber informacin documentada que pueda susada para este propsito y el auditor debe obtener la informacin requerida por medde una conversacin con el propietario-administrador de la actividad de la empredurante el ao. Procedimientos analticos como procedimientos sustantivos 85Los procedimientos analticos proporcionan evidencia m u y v a l i o s a . C u a n d o l actividades no son complicadas y el nmero de variables a ser consideradas es limitadestos procedimientos pueden a menudo ser medios econmicamente efectivos paobtener mucha de la evidencia requerida por el auditor. El auditor necesitar considerel probar los controles sobre la preparacin de informacin usada en la aplicacinprocedimientos analticos. Cuando tales controles son efectivos, el auditor tendr umayor confianza en la veracidad de la informacin y, por lo tanto, en los resultadoslos procedimientos analticos.8 6 U n a p r o y e c c i n p u e d e e n a l g u n a s o c a s i o n e s s e r p a r t i c u l a r m e n t e e f e c t i v a . P o r e j e m p l cuando una

entidad pequea ha contratado a un determinado nmero de empleadossueldos fijos por todo el periodo, ser generalmente posible para el auditor el usar esinformacin para estimar el total de los costos de nmina por el periodo con un algrado de exactitud, proporcionando por ello evidencia para una partida importante en lestados financieros y puede eliminar la necesidad de realizar pruebas sustantivas sobrenmina. El uso de razones financieras (tales como rotacin de inventarios, mrgenesutilidad para diferentes tipos de empresas, etc.), puede, con frecuencia, aplicarefectivamente en procedimientos analticos para proporcionar evidencia que soporterazonabilidad de las partidas registradas. 87Los procedimientos analticos pueden tambin ayudar a p r o p o r c i o n a r e v i d e n c i a a c e r c a la totalidad del saldo en otros conceptos en los estados financieros, por ejemplo endepreciacin, en arrendamientos cuando se tienen contratos anuales, entre otros.particular, los procedimientos analticos pueden, con frecuencia, ser un medio efectipara probar la totalidad de un saldo, siempre y cuando los resultados puedan spronosticados con un grado razonable de precisin y seguridad. Variacionesresultados esperados pueden indicar posibles omisiones que no han sido detectadas potras pruebas sustantivas.8 8 D i f e r e n t e s t i p o s d e procedimientos analticos proporcionan diferentes n i v e l e s seguridad. Los procedimientos analticos que involucran, por ejemplo, la prediccin dtotal de ingresos por rentas en un edificio dividido en departamentos, tomando lmontos de rentas, el nmero de departamentos y las tasas de desocupacinconsideracin, pueden ser una fuente muy convincente de evidencia y pueden eliminarnecesidad de mayor verificacin por medio de pruebas sustantivas. En contraste,clculo y la comparacin de porcentajes de mrgenes brutos como mediosconfirmacin del importe total de ventas, puede ser una fuente menos convincenteevidencia, pero puede proporcionar una corroboracin muy til si es usadacombinacin con otros procedimientos de auditora. Los procedimientos analticos como parte de una revisin general 89Los procedimientos analticos normalmente realizados en e s t a e t a p a d e l a a u d i t o r a , s muy similares a aqullos que pudieran ser usados en la etapa de planeacin; stincluyen: Comparativo de los estados financieros del ao actual con los de aos anteriores. Comparativo de los estados financieros con presupuestos, proyecciones oexpectativas de la administracin. Revisin de tendencias en las razones importantes de los estados financieros. Consideracin sobre si los estados financieros reflejan adecuadamente los cambiosen la entidad, de los cuales tiene conocimiento el auditor. Realizacin de una investigacin sobre aspectos inusuales o inesperados de lainf ormacin financiera. BOLETN 5020, EL MUESTREO EN LA AUDITORA 90Existe una variedad de mtodos de seleccin de partidas p a r a c o m p r o b a c i n : l a s e l e c c i por el auditor de un mtodo apropiado estar guiada por las consideracionesefectividad y eficiencia. Los medios disponibles para el auditor son: Seleccin de todas las partidas (examen a 100%). Seleccin de partidas especficas. Seleccin de una muestra.9 1 L a s p e q u e a s p o b l a c i o n e s normalmente encontradas en las entidades pequeas p u e d hacer posible comprobar: 100% de la poblacin. 100% de alguna parte de la poblacin (estratificacin); por ejemplo, todas laspartidas por encima de una cantidad dada, aplicando procedimientos analticos alsaldo de la poblacin, si ste es

importante.9 2 C u a n d o l o s m t o d o s a n t e s m e n c i o n a d o s p a r a o b t e n e r e v i d e n c i a n o s o n a d o p t a d o s , auditor considera el uso de procedimientos que involucran muestreo de auditor Cuando el auditor decida usar el muestreo, los mismos principios fundamentalesaplican tanto en grandes como en pequeas empresas. El auditor selecciona las partidmuestra, de tal forma que la muestra pueda ser considerada como representativa depoblacin total. Una seleccin que debe hacer el auditor se refiere a si debe usar mtodde muestreo estadstico o no estadstico. Ambos mtodos involucran el ejercicio dealto grado de juicio por parte del auditor. Sin embargo, en la auditora de entidadpequeas el nivel de seguridad requerido puede, en ocasiones, ser obtenido medianteuso de mtodos no estadsticos para determinar el tamao de la muestra y seleccionar lpartidas muestra. BOLETN 5180, ESTIMACIONES CONTABLES 93No obstante que el propietario-administrador es responsable d e l a d e t e r m i n a c i n d e cantidad de la estimacin a ser incluida en los estados financieros, con frecuenciaauditor de una entidad pequea, se le solicita ayudar o asesorar a la administracin enpreparacin de algunas estimaciones contables. Por medio de esta ayuda, el auditobtiene evidencia relevante para comprobar la razonabilidad de dichas estimaciones; sembargo, el contribuir en este proceso no releva al auditor de obtener suficienteapropiada evidencia acerca de la exactitud y de las presunciones fundamentales usadpara llegar a las estimaciones. Deben tomarse en cuenta, en este sentido, lconsideraciones ticas que se presentan ms adelante en este boletn.9 4 E l B o l e t n 5180 menciona que al evaluar el control interno el auditor d e b e r e s t a r a t e n a la estructura del mismo, as como al sistema de control interno especfico, que permiminimizar la ocurrencia de errores u omisiones importantes en las estimacioncontables. Los pasos comnmente involucrados en la revisin y comprobacin de lprocesos usados por la administracin son: Reconocimiento de la administracin sobre la necesidad de registrar estimacionesestablecimiento de polticas adecuadas al respecto. Compilacin de la informacin relevante, suficiente y confiable para respaldar laestimacin contable. Participacin de personal capacitado en la preparacin de la estimacin contable. Revisin y aprobacin de las estimaciones por parte del propietarioadministradorde los puestos de administracin con niveles jerrquicos adecuados. Evaluacin de la estimacin por medio de comparaciones con resultados realesposteriores o de la congruencia con los planes de operacin de la entidad.9 5 E l B o l e t n 5 1 8 0 presenta ejemplos de los factores que deben ser c o n s i d e r a d o s e n determinacin de los riesgos de auditora y, por lo tanto, en la planeacin de lprocedimientos de auditora que deben de ser aplicados para la revisin de lestimaciones contables. BOLETN 5060, PARTES RELACIONADAS 96Existe la posibilidad tanto para las pequeas como para las g r a n d e s e m p r e s a s d e r e a l i z operaciones con partes relacionadas. Con frecuencia se realizan transaccionimportantes entre la entidad pequea y el propietario-administrador o entre la entidpequea y entidades relacionadas con el propietario-administrador. Las entidadpequeas pocas veces tienen polticas y cdigos de conducta formales sobtransacciones con partes relacionadas. Las transacciones con partes relacionadas son ucaracterstica usual de muchas empresas que son propiedad y al mismo tiempo

sadministradas por una persona o por una familia. Las transacciones con partrelacionadas son, por lo tanto, comunes en las entidades pequeas. Ms an,propietario-administrador probablemente no entender la definicin de una parrelacionada y el auditor tendr que explicar el significado del trmino, el cualencuentra definido en la NIF C-13 del Consejo Mexicano para la investigacindesarrollo de Normas de Informacin Financiera y que adicionalmente es citado enBoletn 5060. El Contador Pblico con frecuencia acta tambin como el auditor de otrempresas relacionadas con la entidad pequea; esto ayuda en la identificacin de partrelacionadas.9 7 E l B o l e t n 5 0 6 0 m e n c i o n a q u e a u n y c u a n d o l a a d m i n i s t r a c i n d e l a c o m p a a e s responsable de identificar y revelar los saldos y transacciones con partes relacionadas,auditor debe obtener, mediante la aplicacin de procedimientos de auditora, la evidencsuficiente y competente que le permita respaldar su opinin, en cuanto a la razonabilidde la presentacin y revelacin en los estados financieros de estas operaciones.9 8 E l a u d i t o r de una entidad pequea generalmente aplica procedimientos s u s t a n t i v o s p a identificar partes relacionadas y transacciones con stas. Sin embargo, si el auditevala el riesgo de no revelar transacciones con partes relacionadas como bajo, dichprocedimientos sustantivos no necesitan ser extensos.9 9 E l c o n o c i m i e n t o profundo que el auditor tiene de la entidad puede ser de a y u d a e n identificacin de partes relacionadas, las cuales, en muchas instancias, sern entidadcontroladas por el propietario-administrador. Esta relacin puede tambin proporcionevidencia de transacciones con partes relacionadas que puedan haber ocurrido sin qhayan sido registradas contablemente. El auditor de una entidad pequea no necesiasumir automticamente que el riesgo de transacciones con partes relacionadasreveladas es alto. BOLETN 5230, HECHOS POSTERIORES 100Frecuentemente, el tiempo que transcurre entre el fin del e j e r c i c i o y l a a p r o b a c i n d e l estados financieros es mayor en el caso de las entidades pequeas que en el caso de lentidades grandes, debido a que a menudo no se requiere informar de inmediato.periodo a ser cubierto por los procedimientos de hechos posteriores del auditor es, portanto, frecuentemente ms largo en la auditora de una entidad pequea, permitiendo moportunidad para la ocurrencia de hechos posteriores que puedan afectar los estadfinancieros. El Boletn 5230 requiere que el auditor realice procedimientos para cubrirperiodo completo desde el final del ejercicio a la fecha del informe de auditora.1 0 1 L o s p r o c e d i m i e n t o s d e h e c h o s p o s t e r i o r e s q u e e l a u d i t o r d e u n a e n t i d a d p e q u e a r e a l i z dependern de la informacin que est disponible y, en particular, del grado con el culos registros contables hayan sido elaborados desde el cierre del periodo auditadCuando los registros contables no estn actualizados y las minutas de las juntasconsejo no han sido preparadas, los procedimientos relevantes pueden concretarsepreguntas al propietario-administrador y la inspeccin de estados de cuenta bancarios.los prrafos 31 al 45 del Boletn 5230, se muestran algunos procedimientos de hechposteriores.1 0 2 C u a n d o e l a u d i t o r c o n o c e u n h e c h o q u e a f e c t a e n f o r m a m a t e r i a l l o s e s t a d o s f i n a n c i e r o considera si los estados financieros requieren de modificaciones, comenta el asunto cla administracin, y toma la accin apropiada en las circunstancias. En los prrafos 1al 113 del Boletn 4010 se mencionan las acciones que deben seguirse en estos casos. BOLETN 3080,

DECLARACIONES DE LA ADMINISTRACIN 103El prrafo 10 del Boletn 3080, establece que las d e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i deben incluir solamente aspectos que son significativos en relacin con los estadfinancieros tomados en su conjunto. Cuando las declaraciones se relacionan con asuntque tienen una importancia relativa para los estados financieros, el auditor: Debe obtener evidencia corroborativa de fuentes internas o externas de la entidad. Evala si las declaraciones hechas por la administracin parecen razonables y sonconsistentes con otra evidencia obtenida, incluyendo otras cartas de declaracionesde la administracin. Considera si puede esperarse que las personas que hacen las declaraciones estnbien informadas sobre esos asuntos. 104En el prrafo 11 del Boletn 3080 se establece que las d e c l a r a c i o n e s d e l a a d m i n i s t r a c i pueden limitarse a situaciones que se consideren individual o colectivamensignificativas para los estados financieros, siempre que previamente la administracinel auditor hayan llegado a un entendimiento sobre importancia relativa para espropsito. La importancia relativa puede ser distinta para diferentes declaraciones. Udescripcin de lo que debe entenderse por importancia relativa puede incluirexplcitamente en la carta de declaraciones, ya sea en trminos cualitativoscuantitativos. No son aplicables consideraciones sobre importancia relativadeclaraciones que no estn relacionadas directamente con importes incluidos en lestados financieros, por ejemplo, las declaraciones a que se refieren los incisos a) a e) dprrafo 22 del Boletn 3080. Por otro lado, debido a los posibles efectos de fraude sobotros aspectos de la auditora, la importancia relativa no sera aplicable a ldeclaraciones a que se refieren los incisos i) y j) del prrafo 22 del Boletn 3080.1 0 5 E l p r r a f o 7 del Boletn 3080 seala que la obtencin de declaraciones por e s c r i t o d e administracin de la entidad confirma su responsabilidad en cuanto a la preparacinaprobacin de los estados financieros. Sin embargo, esas afirmaciones no constituyensustituto para la aplicacin de los procedimientos de auditora necesarios para permitiral auditor obtener una base razonable para sustentar una opinin referente a los estadfinancieros sujetos a auditora.1 0 6 D e c o n f o r m i d a d c o n e l p r r a f o 8 d e l B o l e t n 3 0 8 0 , d e b e n o b t e n e r s e d e c l a r a c i o n e s p escrito de la administracin de la entidad que se refieran a todos los estados financierosperiodos cubiertos por el dictamen del auditor. Por ejemplo, si el dictamen cubre estadfinancieros comparativos, la carta de declaraciones de la administracin que se obtenal final de la auditora ms reciente debe referirse a todos los periodos que se cubrenel dictamen.1 0 7 D e c o n f o r m i d a d c o n e l p r r a f o 1 3 d e l B o l e t n 3 0 8 0 l a c a r t a d e d e c l a r a c i o n e s d e dirigirse al auditor. As mismo, este mismo prrafo seala que debido a que al auditorinteresa conocer de eventos que ocurren en el periodo que transcurre con posterioridadlos estados financieros auditados y hasta la fecha de su dictamen, la cartadeclaraciones de la administracin no debe fecharse antes de la fecha del dictamen dauditor y, por lo tanto, debe llevar como fecha aqulla en que se concluye el trabajmisma que debe coincidir con la del dictamen. 108En vista de las caractersticas particulares de l as entidades p e q u e a s , e l a u d i t o r p o d obtener declaraciones escritas del propietarioadministrador si lo juzga adecuado, acerde la integridad y exactitud de los registros contables y de los estados financieros (pejemplo, s todos los ingresos han sido registrados). Dichas declaraciones por s mismno proporcionan suficiente evidencia y necesitan ser evaluadas en conjunto con lresultados de otros procedimientos de auditora relevantes, el

conocimiento de la entidpor parte del auditor y de su propietario-administrador y, de conformidad con lcircunstancias particulares, con otra evidencia que se tenga disponible. Cuando ldeclaraciones verbales son confirmadas por escrito por el propietarioadministrador,reduce la posibilidad de desacuerdos entre el auditor y el propietarioadministrador.1 0 9 D e b i d o a q u e e n l a s e n t i d a d e s p e q u e a s n o r m a l m e n t e p u e d e e n c o n t r a r s e q u e propietario-administrador no conoce el concepto y la aplicacin de la importancrelativa, resulta conveniente aplicar lo que establece el prrafo 11 del Boletn 3080, qse mencion anteriormente, en cuanto a incluir en la carta de declaraciones udescripcin de lo que debe entenderse por importancia relativa, ya sea en trmincualitativos o cuantitativos.1 1 0 E n e l a p n d i c e A d e l Boletn 3080 se incluye un ejem plo de una carta de d e c l a r a c i o n de la administracin. BOLETN 4010, DICTAMEN DEL AUDITOR (NEGOCIO EN MARCHA) 111Para cumplir con los requerimientos del Boletn 4010 en lo r e f e r e n t e a l n e g o c i o marcha, no es suficiente para el auditor de una entidad pequea slo obtener uconfirmacin escrita de la evaluacin por el propietarioadministrador. El auditor de juzgar tanto los factores negativos (problemas de solvencia, prdidas de operacirecurrentes, flujos negativos de operacin, etc.), como factores positivos (capacidad paobtener financiamientos, posibilidad de reducir costos, obtencin de capital adicionetc.), que tiene la entidad, para poder concluir respecto a la capacidad de la misma pacontinuar como negocio en marcha, hasta por el ao siguiente a partir de la fecha dedictamen. 112En muchas entidades pequeas, se le solicita al a u d i t o r a y u d a r propietario-administrador con la evaluacin del negocio en marcha y con la preparacide alguna informacin futura necesaria. No obstante, el propietarioadministradcontina siendo responsable de la evaluacin del negocio en marcha y por cualquiinformacin preparada, an si el auditor particip en la compilacin de la misma, y porrazonabilidad de las presunciones acerca del futuro sobre las cuales est basada dicinformacin; en tales circunstancias, el auditor toma las medidas apropiadas paexplicar al propietario-administrador lo que ha hecho y para obtener la conformidadreconocimiento de responsabilidades del propietario. Deben tomarse en cuenta, en essentido, las consideraciones ticas que se presentan ms adelante en este boletn.1 1 3 L a evaluacin del negocio en marcha puede depender de una p r e s u n c i n p a r t i c u l a r . P ejemplo: Si la entidad est ampliamente financiada por un prstamo delpropietario-administrador, puede ser importante que estos fondos no sean retiradosde la misma. La continuidad de la entidad pequea puede depender de lasubordinacin de este prstamo a la empresa por parte del propietario a favor deotros acreedores. Si la entidad tiene, en efecto, un solo cliente puede ser importante que contine larelacin comercial.1 1 4 E n t a l e s c i r c u n s t a n c i a s , e l a u d i t o r c o n s i d e r a l a e v i d e n c i a d i s p o n i b l e p a r a a p o y a r e l a s u n en cuestin. Por ejemplo, el auditor inspecciona la evidencia de la subordinaciCuando la empresa depende de apoyo adicional del propietario-administrador, el auditnecesita considerar la habilidad del propietario-administrador para cumplir la obligaciconvenida. Adicionalmente, el auditor puede solicitar una carta declaratoria confirmanla intencin o conocimiento del propietarioadministrador. BOLETN 4010,

DICTAMEN DEL AUDITOR 115El objetivo del auditor en cualquier auditora es obtener e v i d e n c i a s u f i c i e n t e competente para poder expresar una opinin sobre los estados financieros. En muchcasos el auditor podr expresar una opinin sin salvedades sobre los estados financierde una entidad pequea. Sin embargo, pueden existir circunstancias que originen umodificacin en el dictamen del auditor. 116Como se indica en el prrafo 25 del Boletn 4010, en o c a s i o n e s e l a u d i t o r n o s e e n c u e n t en condiciones de expresar una opinin sin salvedades, ya sea por existir desviacionesla aplicacin de las Normas de Informacin Financiera o por limitaciones en el alcande su examen. Al existir cualquier excepcin de importancia, el auditor deber emitisegn sea el caso, una opinin con salvedades, una abstencin de opinin o una opininegativa, como se explica en los prrafos siguientes. Dictamen con salvedades 117Cuando el auditor expresa una opinin con s a l v e d a d e s d e b e r e v e l a r e n u n o o m prrafos, dentro del cuerpo del dictamen, todas las razones de importancia que loriginaron e indicar inmediatamente despus de la expresin En mi opinin, la fraexcepto por o su equivalente, haciendo referencia a dichos prrafos. El Boletn 401incluye ejemplos de estos dictmenes. Pronunciamientos relativos al dictamen negativo 118El auditor debe expresar una opinin negativa o adversa c u a n d o , c o m o c o n s e c u e n c i a su examen, concluye que los estados financieros no estn de acuerdo con las NormasInformacin Financiera, y las desviaciones son importantes, a tal grado, que no seradecuada la expresin de una opinin con salvedades.1 1 9 E l h e c h o d e e x p r e s a r u n a o p i n i n n e g a t i v a n o e x i m i r a l a u d i t o r d e l a o b l i g a c i n revelar todas las desviaciones importantes a las Normas de Informacin Financiera y llimitaciones importantes que haya tenido en el alcance de su trabajo.1 2 0 E n e l c a s o d e q u e s e e m i t a u n d i c t a m e n n e g a t i v o , e l a u d i t o r n o d e b e r i n c l u i r e n dictamen una opinin parcial sobre componentes o partidas individuales de los estadfinancieros, en vista de que hara contradictorio y confuso su dictamen. Pronunciamientos relativos al dictamen con abstencin de opinin 121El auditor debe abstenerse de expresar una opinin cuando e l a l c a n c e d e s u e x a m e n h a sido limitado en forma tal que no proceda la emisin de un dictamen con salvedades.este caso, deber indicar todas las razones que dieron lugar a dicha abstencin.1 2 2 L a a b s t e n c i n d e o p i n i n , n o o b s t a n t e q u e i m p l i c a l a i m p o s i b i l i d a d d e l a u d i t o r expresar una opinin sobre los estados financieros tomados en su conjunto, se considecomo dictamen para efectos de las normas de auditora. 123El hecho de abstenerse de opinar no eximir al auditor de l a o b l i g a c i n d e r e v e l a r t o d las desviaciones importantes en la aplicacin de las Normas de Informacin Financierdetectadas en su revisin.1 2 4 L a a b s t e n c i n d e opinin no debe usarse en sustitucin de una opinin negativa. C u a n el Contador Pblico haya llegado a la conclusin de que los estados financierospresentan el balance general y/o el resultado de las operaciones conforme a las Normde Informacin Financiera, as deber expresarlo.1 2 5 E n e l c a s o d e q u e exprese una abstencin de opinin, el auditor no deber

i n c l u i r e n dictamen una opinin parcial sobre componentes o partidas individuales de los estadfinancieros, en vista de que hara contradictorio y confuso su dictamen. Fecha y firma del informe del auditor 126Tal como se establece en el prrafo 19 del Boletn 4010, c o m o r e g l a g e n e r a l l a f e c h a d dictamen debe ser la misma en la que el auditor concluya su trabajo de auditora;decir, cuando se retira de las oficinas de la entidad una vez obtenida la evidencia deinformacin que est dictaminando.1 2 7 D e a c u e r d o c o n e l prrafo 105 del Boletn 4010, existen hechos o transacciones q u e necesario revelar en los estados financieros y que ocurren con posterioridad a la fechaterminacin de la auditora, la cual no debe ser anterior a aquella fecha en quepropietario-administrador apruebe los estados financieros. La aprobacin puede haceren la carta de declaraciones de la administracin, la cual debe coincidir con la ddictamen de auditora. Por lo tanto, el auditor debe tomar acciones, tales como: Asegurarse de que el propietario-administrador asuma su responsabilidad por habeaprobado los estados financieros en una fecha posterior. Asegurarse de que sus procedimientos para la revisin de hechos posteriores cubreel periodo hasta esa fecha. BOLETN 5090, REVISIN DE CONTROL INTERNO DE ENTIDADEQUE UTILIZAN ORGANIZACIONES DE SERVICIOS 128Segn se seala en el Boletn 5090, actualmente es comn q u e d i v e r s a s a c t i v i d a d e como el procesamiento de la informacin financiera, sean realizadas por terceros y,consecuencia, se requiera que se establezcan ciertos controles en las empresas qpermitan asegurar que dicha informacin sea razonable. Por otra parte, el ContadPblico independiente debe considerar, en su estudio y evaluacin de la estructuracontrol interno de la entidad a auditar, el efecto que tiene en dicha estructura, el hechoque el procesamiento de las transacciones sea realizado por un tercero.1 2 9 L o s lineamientos del Boletn 5090 son aplicables cuando la e n t i d a d q u e e s t s i e n auditada recibe servicios que incluyen el llevar a cabo transacciones y la contabilidcorrespondiente, as como el registro de transacciones y el procesamiento de datcorrespondiente. Ejemplos de este tipo de servicios seran el manejo de la nmina ypago de las contribuciones relativas, el servicio externo de la contabilidad o parte de stentre otros. No son aplicables los lineamientos del Boletn 5090, en situaciones en qlas transacciones que realiza quien presta el servicio son especficamente autorizadas pla entidad usuaria del mismo; por ejemplo, en el caso de inversiones que realizacorredor de valores.1 3 0 M u c h a s v e c e s l a s e n t i d a d e s p e q u e a s , p o r f a l t a d e e s t r u c t u r a d e p e r s o n a l , c o n t r a t a n terceros para que les presten el servicio de procesamiento contable y el pago de scontribuciones, por lo que el auditor de esa entidad pequea, debe apegarse a llineamientos del Boletn 5090 Revisin de control interno de entidades que utilizorganizaciones de servicios en la planeacin y ejecucin de la auditora. 131Las polticas, procedimientos y registros de la entidad que p r e s t a e l s e r v i c i o ( e n t i d a d servicio), pueden afectar la habilidad de la entidad auditada (usuaria del servicio) paregistrar, procesar, resumir y reportar datos financieros que inciden en sus estadfinancieros. El auditor de la entidad usuaria debe entonces evaluar la importancia de espolticas, procedimientos y registros como parte de su planeacin de la auditor considerando los siguientes factores: La importancia de las cifras de los estados financieros que se ven afectadas por lastransacciones que son procesadas por la entidad de servicio. El riesgo inherente a la informacin que se ve afectada por las transacciones que

soprocesadas por la entidad de servicio. La naturaleza de los servicios que se prestan a la entidad usuaria. En este sentido, eimportante considerar si tales servicios se prestan a un gran nmero de empresasusuarias y, en consecuencia, tienen un alto grado de estandarizacin, o si sonutilizados nicamente por la entidad que se est auditando. El grado en que las polticas y procedimientos que forman parte de la estructura decontrol interno de la entidad usuaria, interactan con las polticas y procedimientosde la entidad de servicio, o son procesadas por sta. Las caractersticas del contrato de servicio en cuanto a las responsabilidades queasume la entidad que lo presta, as como las caractersticas de la propia entidad deservicio en cuanto a su prestigio, experiencia, independencia, entre otras.1 3 2 U n a v e z e v a l u a d o s l o s f a c t o r e s a n t e r i o r e s , a s c o m o l a d i s p o n i b i l i d a d d e i n f o r m a c i sobre las polticas y procedimientos de la entidad de servicio, el auditor de la entidusuaria debe llegar a una conclusin acerca de si existen los elementos necesarios paalcanzar un nivel suficiente de conocimiento de la estructura de control interno enplaneacin de su auditora. En caso de que el auditor de la entidad usuaria concluya qno cuenta con los elementos suficientes, puede considerar la posibilidad de ponersecontacto con la entidad de servicio, por medio de la entidad usuaria, para obtener mayinformacin. Si despus de hacer esto, no puede obtener evidencia suficiente pacumplir con los objetivos de su auditora, deber considerar la posibilidad de que essituacin tenga un efecto en su opinin por una limitacin al alcance. 133Segn se coment en el prrafo 130 anterior, las entidades p e q u e a s m u c h a s v e c contratan a terceros para que les presten el servicio de procesamiento contable y el pade sus contribuciones. Este servicio normalmente lo prestan firmas de ContadorPblicos que se especializan en este tipo de servicios. Es importante considerar quegran mayora de estas firmas utilizan programas de contabilidad desarrollados pespecialistas y que muchas veces son ampliamente conocidos y estn suficientemenprobados, situacin que es recomendable evaluar por parte del auditor del usuariTambin, es conveniente considerar que, casi siempre, en los casos en que se contrataprocesamiento externo de la contabilidad en entidades pequeas, depende de la entidde servicio la aplicacin de las Normas de Informacin Financiera en forma integral, plo que depende de sta la tarea del reconocimiento de los efectos de la inflacin,clculo de impuestos diferidos, la determinacin de estimaciones sobre carterainventarios, entre muchos otros conceptos. En este sentido, el auditor del usuario debieconsiderar lo mencionado en el inciso e) del prrafo 131 de este Boletn.1 3 4 U n a v e z q u e e l auditor del usuario ha obtenido suficiente conocimiento de la e s t r u c t u del control interno, debe evaluar el riesgo de control relativo a las transacciones queven afectadas por las actividades de la entidad de servicio. En esta evaluacin se puedidentificar polticas y procedimientos de la estructura de control interno que, de sefectivos, permitiran calificar el riesgo de control por debajo del nivel mximAsimismo, el auditor del usuario puede llegar a la conclusin de que sera eficiente pasu examen obtener evidencia sobre la efectividad operativa de estas polticasprocedimientos y as sustentar su evaluacin del riesgo de control por debajo dmximo. 135En caso de que la entidad usuaria tenga controles efectivos s o b r e l a s a c t i v i d a d e s d e l a servicio, podra no ser necesario obtener evidencia sobre la efectividad de las polticasprocedimientos de dicha entidad de servicio. En caso de que el auditor del usuario tenconocimiento de que las polticas y procedimientos que son relevantes para evaluarriesgo de control por debajo del mximo se apliquen en la entidad de servicio, pueoptar por alguno de los siguientes procedimientos: Revisin directa del

auditor del usuario, para probar la efectividad de los controlesen la entidad de servicio. Revisin por parte del auditor de la entidad de servicio. En este caso el auditorpuede obtener un informe del revisor de la entidad de servicio, en alguna de lassiguientes modalidades: Un informe sobre polticas y procedimientos puestos en operacin y sobrepruebas de efectividad operativa. Un informe sobre la aplicacin de procedimientos previamente convenidos queincluyan las pruebas necesarias sobre la efectividad de los controles relevantes.136 Segn lo seala el Boletn 5090, Revisin de control interno de entidades que utilizorganizaciones de servicios , el auditor del usuario no debe hacer referencia endictamen, al informe del auditor del servicio que, en su caso, haya obtenido como parde la evidencia necesaria para su examen. CONSIDERACIONES TICAS 1 3 7 E l a r t c u l o 2 . 2 7 d e l Cdigo de tica Profesional permite al auditor prestar a su clienteauditora servicios de consultora en las reas de administracin y fiscal, siemprecuando la prestacin de los servicios no incluya su participacin o responsabilidad entoma de decisiones administrativas y financieras. Segn este mismo artculo, lservicios jurdicos, fiscales y de consultora de negocios son compatibles con losauditora externa.1 3 8 E l a r t c u l o 2 . 2 6 i n c i s o k d e l Cdigo de tica Profesional , seala que no hindependencia ni imparcialidad para expresar una opinin que sirva de base a tercerpara tomar decisiones, cuando el Contador Pblico y/o la firma presten el serviciopreparacin de manera permanente de la contabilidad del cliente. Por lo anterior,auditor de una entidad pequea de ninguna manera podr participar en la prestacin dservicio permanente de contabilidad. 139El mismo artculo 2.26 inciso k seala otros servicios que, s i s e p r e s t a n p o r u n C o n t a d Pblico, hacen que se pierda esta independencia, por ejemplo, servicios relacionados clos sistemas del cliente que generan informacin significativa para la elaboracin de lestados financieros, la preparacin de avalos o estimaciones que tengan efectoregistros contables y sean relevantes en relacin con los activos, pasivos o ventas totaleentre otros.1 4 0 E l a r t c u l o 2 . 2 6 d e l m e n c i o n a d o Cdigo de tica Profesional , seala ms ampliamenlas consideraciones que deben hacerse para evaluar la independencia e imparcialidnecesarias para expresar una opinin que sirva de base a terceros para tomar decisioneEntre otras consideraciones incluye que el Contador Pblico no debe tener relacionesparentesco con el cliente o con personal del cliente que tenga una intervenciimportante en la administracin. Tampoco debe tener, el mismo Contador Pblico, tratverbales o escritos para ser director, miembro del consejo, entre otros, del cliente ouna parte relacionada.1 4 1 P o r o t r o l a d o , e l a r t c u l o 2.28 del mismo Cdigo de tica Profesional , establece queContador Pblico, en su carcter de auditor externo, tiene la responsabilidad de mantensu independencia, tomando en cuenta el contexto en que realiza su prctica, los riesgde independencia y las salvaguardas que a este respecto tenga disponibles. Para reducireliminar algunos riesgos de independencia e imparcialidad, este artculo 2.28 al quehizo referencia, menciona algunas salvaguardas que se pueden implementar, querefieren

principalmente a: Establecer polticas y procedimientos que promuevan el control de calidad, eidentifiquen las relaciones o intereses entre el auditor y los clientes, en los trabajosde auditora. Asegurarse de que el personal est sensibilizado de la importancia de comunicar alos niveles superiores del equipo de trabajo de auditora, cualquier asunto sobreindependencia y objetividad que les afecte. Involucrar a un Contador Pblico adicional dentro de la misma firma, que no hayaparticipado en el trabajo de auditora, para que revise el trabajo terminado. Consultar a un tercero, que puede ser un comit de consejeros independientes, uncuerpo regulatorio u otro auditor. 142Las firmas que tienen como clientes de auditora a e n t i d a d e s p e q u e a s , m u c h a s v e c pueden poseer una estructura muy pequea de personal o, incluso, ser de una sopersona. En estos casos el problema de independencia e imparcialidad se centrbsicamente en el dueo del despacho y es recomendable que, segn se coment eninciso d) anterior, sobre una base de confidencialidad, en ciertos casos consulte ccolegas de su confianza para obtener una opinin de su situacin en relacin concliente de auditora. FECHA DE REVISIN Y ACTUALIZACIN 143Este boletn fue revisado y actualizado por la Comisin de N o r m a s y P r o c e d i m i e n t o s Auditora en marzo de 2010. Boletn 6080AYUDA PARA PREVENIR, DISUADIR YDETECTAR EL FRAUDE N D I C E P r r a f o s INTRODUCCIN 14 ANTECEDENTES DE FRAUDE 5 RESPONSABILIDAD DE LA ADMINISTRACIN 6 10 ADOPCIN DE VALORES EN LA ENTIDAD Y LOS CDIGOS DE TICAY DE CONDUCTA 11 13 APLICABILIDAD 14 CREAR Y MANTENER UNA CULTURA DE HONESTIDAD Y TICAALTA 15 ESTABLECIMIENTO DEL BUEN EJEMPLO EN LOS ALTOS NIVELES DELA ENTIDAD ( TONE OF THE TOP ) 16 19 CREACIN DE UN AMBIENTE POSITIVO DE TRABAJO 20 23 CONTRATAR Y PROMOVER EMPLEADOS APROPIADOS 24 25 ENTRENAMIENTO 26 28

CONFIRMACIN ANUAL DE ADHERENCIA AL CDIGO DE TICA Y/ODE CONDUCTA 29 31 DISCIPLINA 32 33 EVALUACIN DE LOS PROCESOS Y CONTROLES EN CONTRA DELFRAUDE 34 IDENTIFICACIN Y MEDICIN DE LOS RIESGOS DE FRAUDE 35 36 MITIGAR LOS RIESGOS DE FRAUDE 37 IMPLANTAR Y SUPERVISAR LOS CONTROLES INTERNOSAPROPIADOS 38 41 DESARROLLANDO UN PROCESO APROPIADO DE SUPERVISIN 42 43 CONSEJO DE ADMINISTRACIN, COMIT DE AUDITORA U RGANODE VIGILANCIA SEMEJANTE 44 49 DIRECCIN 50 EL COMISARIO 51 55 AUDITORES INTERNOS 56 58 AUDITORES EXTERNOS 59 PROFESIONALES ESPECIALIZADOS EN DETECCIN Y PREVENCINDE FRAUDE 60 APNDICE EJEMPLO DE UN CDIGO O PRINCIPIOS DE TICA Boletn 6080AYUDA PARA PREVENIR, DISUADIR Y DETECTAR ELFRAUDE INTRODUCCIN 1Toda entidad est expuesta al fraude, mismo que, t r a d i c i o n a l m e n t e , h a e s t a d o e n f o c a en la sustraccin de activos o la malversacin de los mismos. Sin embargrecientemente ha llamado la atencin como tema novedoso, el fraude en la informacifinanciera. Este ltimo ha adquirido su importancia por la cantidad de casos que se hpresentado en empresas pblicas. Lo anterior ha originado que se revisen los aspectoscontrol y sea necesario revisar los factores que inciden en el fraude, as como recomendlos programas para mitigarlo. Este documento proporciona a las entidades una gua soblos temas que inciden en el fraude, as como las medidas que pueden tomar paprevenir, disuadir y/o detectar el fraude en cualquiera de sus modalidades, inclusorelativo al fraude financiero.2 E n e l c u r s o d e e s t a g u a s e h a r referencia a temas de gobierno corporativo y de m e j o r prcticas, mismas que aplicadas de acuerdo a la medida del tamao de las entidadesern una valiosa ayuda para disminuir el riesgo de fraude en las mismas. Cabe aclarque los temas aqu tratados no son de ninguna manera limitativos, y no aseguran que cla aplicacin estricta de los mismos el riesgo de fraude se reducir a cero, sin

embargoayudarn a que stos se presenten de manera menos frecuente y a que su nivel sea bajo.3 E s e v i d e n t e q u e l a a d m i n i s t r a c i n d e l a e n t i d a d t i e n e l a r e s p o n s a b i l i d a d p r i m a r i a establecer sistemas de control apropiados, as como el vigilar que stos funcionapropiadamente. Sin embargo la colusin, el seguimiento inapropiado de los asuntdetectados/reportados o el relajamiento en las disciplinas, tendrn un efecto negativola prevencin del fraude. 4Es importante destacar y recordar la definicin de c o n t r o l i n t e r n o , e l c u a l s e e n c u e n t establecido en el Boletn 3050, Estudio y evaluacin del control interno , de la ComisiNormas y Procedimientos y de Auditora del Instituto Mexicano de Contadores PblicoA.C. Este boletn define al control interno como: Las polticas y procedimientestablecidos para proporcionar una seguridad razonable de poder lograr los objetivespecficos de la entidad. ANTECEDENTES DE FRAUDE 5Ciertas entidades tienen niveles significativamente inferiores d e m a l v e r s a c i n d e a c t i v o y son menos susceptibles al reporte de informacin financiera fraudulenta que otras, toesto debido a que dichas organizaciones toman medidas pro-activas para prevenirdisuadir el fraude. Slo aquellas organizaciones que toman en serio el riesgo de fraudellevan a cabo medidas para crear un clima que reduzca su ocurrencia, tienen xito enprevencin del fraude. Este documento identifica a los participantes clave en el esfueranti-fraude y que son: consejos de administracin, comit de auditora o similcomisario, administracin, auditores internos y externos, y profesionales especializaden prevencin y deteccin de fraude. RESPONSABILIDAD DE LA ADMINISTRACIN 6Las administraciones de las entidades podrn d e s a r r o l l a r e i m p l a n t a r a l g u n o s d e e s t programas y controles en respuesta a los riesgos especficos identificados de distorsionimportantes en los estados financieros, debido al fraude. En otros casos, estos programy controles pueden ser parte de las actividades de administracin de riesgos a nivempresa.7 L a a d m i n i s t r a c i n es responsable del diseo y la implantacin de s i s t e m a s procedimientos para la prevencin y deteccin del fraude y, junto con el consejoadministracin u otro rgano de vigilancia, de asegurar una cultura y un entorno qfomenten la honradez y la conducta tica. Sin embargo, debido a las caractersticas dfraude, pueden ocurrir distorsiones importantes en los estados financieros, a pesar depresencia de programas y controles como los que se describen en este documento. 8El fraude puede variar desde los robos de menor c u a n t a p o r p a r t e d e l o s e m p l e a d o s comportamiento improductivo, hasta la malversacin de activos y el fraude a travsemisin de estados financieros fraudulentos. El fraude importante en los estadfinancieros puede dar por resultado un efecto adverso significativo en el valormercado de la entidad, en su reputacin y en su habilidad para lograr objetivestratgicos. Un nmero de casos altamente publicitados, han intensificadoconocimiento de los efectos de la emisin de estados financieros fraudulentos, yinducido a muchas organizaciones a ser ms pro-activas en la aplicacin de medidas paprevenir o disuadir su ocurrencia. La malversacin de activos, aunque con frecuenciaafecta de manera importante las cifras incluidas en los estados financieros, de algumanera pueden resultar en prdidas substanciales si un empleado deshonesto tieneincentivo y la oportunidad para cometer un fraude.9 E l r i e g o d e f r a u d e

puede ser reducido por medio de una combinacin de m e d i d a s acciones de prevencin, disuasin y deteccin. Sin embargo, el fraude puede ser difcde detectar porque con frecuencia involucra un encubrimiento a travs de la falsificacide documentos o la colusin entre la administracin, los empleados, terceras personasentidades. Por lo tanto, es importante enfatizar la importancia de la prevencin dfraude, que podra reducir las oportunidades para cometerlo; y la disuasin, que podrconvencer a los individuos para no cometer fraude, debido a la probabilidad de detecciy su castigo. Ms an, las medidas de prevencin y disuasin son mucho menos costosque el tiempo y el gasto requeridos para la deteccin e investigacin del fraude.1 0 L a a d m i n i s t r a c i n t i e n e t a n t o l a r e s p o n s a b i l i d a d c o m o l o s m e d i o s p a r a i m p l a n t medidas para reducir la incidencia del fraude. Las disposiciones tomadas por una entidpara prevenir y disuadir el fraude tambin pueden ayudar a crear un ambiente positivoel lugar de trabajo, que mejore la habilidad de la entidad para reclutar y retenempleados honestos y de alta calidad. ADOPCIN DE VALORES EN LA ENTIDAD Y LOS CDIGOS DETICA Y DE CONDUCTA 11Las investigaciones al respecto sugieren que la m a n e r a m s e f e c t i v a d e i m p l e m e n t medidas para reducir malos manejos, es la de basarlas en un conjunto de valorfundamentales que son adoptados por la entidad. Dichos valores envan un impactanmensaje con respecto a los principios bsicos que guan todas las acciones de lempleados. Lo anterior proporciona una plataforma sobre la cual construir cdigostica y/o de conducta con suficiente detalle, donde se proporcione orientacin y gua mespecfica sobre el comportamiento permitido y el prohibido, con base en las leyaplicables y los valores de la entidad. La administracin necesita claramente articular qtodos los empleados estn sujetos a rendir cuentas de sus actos dentro de los cdigostica y conducta de la entidad.1 2 E s t e d o c u m e n t o i d e n t i f i c a medidas que la entidad puede implementar para p r e v e n i disuadir y detectar el fraude. Dichas medidas se analizan en el contexto de tres elementfundamentales, como sigue: Crear y mantener una cultura de honestidad y alta tica, Evaluar los riesgos de fraude e implementar los procesos, procedimientos ycontroles necesarios para mitigar tales riesgos y reducir las oportunidades para elfraude; y Desarrollar un proceso apropiado de supervisin.1 3 A u n q u e t o d o e l e q u i p o administrativo comparte la responsabilidad de i m p l e m e n t a r monitorear estas actividades con la supervisin del consejo de administracin,importante que la Direccin General inicie y apoye tales medidas. Sin el soporte actide la Direccin General, estas medidas tienen menos posibilidad de ser eficaces. APLICABILIDAD 14La informacin presentada en este documento es aplicable g e n e r a l m e n t e a e n t i d a d e s todos los tamaos. Sin embargo, es probable que el grado en que ciertos programascontroles son aplicados en entidades ms pequeas, menos complejas, y la formalidadtales aplicaciones, difiera de los de organizaciones ms grandes. Por ejemplo,administracin de una entidad ms pequea (o el dueo de una entidad manejada porpropio dueo), junto con los responsables del proceso de emisin de estados financieroson responsables de crear una cultura de honestidad y alta tica. La administracintambin responsable de implementar un sistema de control interno a la medida denaturaleza y el tamao de la entidad, pero las entidades ms pequeas tal vez se dcuenta de que cierto tipo de actividades de control no son relevantes dado el alto grade

participacin de la administracin y a los controles aplicados por el propietario. Sembargo, todas las entidades deben dejar suficientemente claro que el comportamienpoco tico o deshonesto no ser tolerado. CREAR Y MANTENER UNA CULTURA DE HONESTIDAD YTICA ALTA 15Es responsabilidad de la entidad crear una cultura de h o n e s t i d a d y a l t a t i c a y c o m u n i c con claridad a cada empleado lo que es una conducta aceptable, as como las expectativque se tienen de l. Tal cultura est fundamentada en un fuerte conjunto de valorbsicos (o sistema de valores), que definen para los empleados la manera en queentidad conduce su negocio. Tambin permite que la entidad desarrolle un marco de tique abarca: 1) emisin de informacin financiera fraudulenta; 2) malversacin o roboactivos, 3) y la corrupcin, entre otros temas. Crear una cultura de honestidad y alta tidebe incluir lo siguiente. Establecimiento del buen ejemplo a seguir, en los altos niveles de la entidad ( Toneof the top ). Creacin de un ambiente positivo de trabajo. Contratar y promover empleados apropiados. Entrenamiento. Confirmacin anual de adherencia al Cdigo de tica. Disciplina. ESTABLECIMIENTO DEL BUEN EJEMPLO EN LOS ALTOSNIVELES DE LA ENTIDAD ( TONE OF THE TOP ) 16Los directores y funcionarios dentro de la entidad son los q u e e s t a b l e c e n e l e j e m p l o seguir para el comportamiento tico (tone of the top). Investigaciones sobre el desarrolmoral sugieren fuertemente que la honestidad tiene mejor arraigo donde se establecebuen ejemplo. La alta gerencia de una entidad no puede actuar de una manera y esperque otros dentro de la misma acten de manera diferente.1 7 E n muchos casos, especialmente en grandes organizaciones, e s n e c e s a r i o q u e l a a l gerencia se comporte de una manera tica, y que comunique abiertamente sexpectativas respecto al comportamiento tico, porque la mayora de los empleadosestn en posibilidades de observar las acciones de la administracin. La alta gerencdebe demostrar a los empleados, a travs de hechos y acciones, que el comportamiendeshonesto o poco tico no ser tolerado, aun cuando el resultado de la accin beneficiela entidad. Es ms, debe quedar claro que todos los empleados recibirn igutratamiento, sin importar sus puestos.1 8 P o r e j e m p l o , d e c l a r a c i o n e s de la administracin respecto a la imperante n e c e s i d a d cumplir con los objetivos operativos y financieros, pueden causar presiones excesivque lleven a los empleados a cometer fraude para lograrlos. Establecer metinalcanzables para empleados les podr presentar dos alternativas desagradables: fallarengaar. En contraste, una declaracin de la administracin que establezca: Somagresivos en nuestra manera de alcanzar nuestros objetivos, pero requerimos emitinformacin financiera veraz en todo momento, les indica claramente a los empleadoque la integridad es un requisito. Un mensaje en este sentido, tambin lleva implcito qla entidad tiene tolerancia cero hacia el comportamiento poco tico, incluyendoemisin de informacin financiera fraudulenta.1 9 L a p i e d r a a n g u l a r d e un entorno efectivo anti-fraude es una cultura con un slido s i s t e de valores, fundamentado en la integridad. Tal sistema de valores se refleja cfrecuencia en un cdigo de tica y/o de conducta (los cdigos). Estos cdigos reflejan

lvalores fundamentales de la entidad, y proporcionan gua a los empleados en ldecisiones que toman durante su da de trabajo. Los cdigos pueden incluir temas cola tica, la confidencialidad, conflictos de intereses, propiedad intelectual y fraude. Paque los cdigos sean efectivos, stos deben ser comunicados a todo el personal en uforma entendible. Tambin deben ser desarrollados en una forma participativa y positivque d por resultado que tanto la administracin como los empleados hagan suyocontenido. Finalmente, estos cdigos deben estar incluidos en un manual de polticasen algn documento formal o ubicacin (por ejemplo, en la intranet de la entidad) parafcil referencia cuando sea necesario. Los altos funcionarios financieros juegan un papimportante en el gobierno corporativo, quienes adems de ser miembros del equipoadministracin, estn ubicados de manera nica con capacidad y facultades para asegurque los intereses de todos los participantes clave de la entidad estn apropiadamenequilibrados, protegidos y preservados. CREACIN DE UN AMBIENTE POSITIVO DE TRABAJO 20Los resultados de investigaciones indican que las m a l v e r s a c i o n e s o c u r r e n c o n m e n frecuencia cuando los empleados tienen sentimientos positivos respecto a la entidad, qcuando se sienten abusados, amenazados o ignorados. Sin un entorno positivo en el lugde trabajo, hay ms posibilidad de baja moral entre los empleados, situacin que pueafectar la actitud del empleado respecto a la comisin de un fraude contra la entidaFactores que disminuyen el entorno positivo de trabajo y que pueden aumentar el riesde fraude incluyen:a) La administracin no parece mostrar inters o bien no premia el comportamientoapropiado en la entidad. Retroalimentacin negativa y falta de reconocimiento enel desempeo del trabajo.b) Percepcin de inequidades dentro de la entidad.c) Direccin autocrtica, no participativa.d) Baja lealtad hacia la organizacin o falta de sentimiento de propiedad.e) Expectativas presupuestales irracionales o de otros objetivos financieros.f) Temor de entregar malas noticias a supervisores y/o a la alta gerencia.g) Compensacin menor que en la competencia.h) Entrenamiento deficiente y pocas oportunidades de promocin.i) Falta de clara delimitacin de responsabilidades en la organizacin. j) Pobres prcticas o mtodos de comunicacin dentro de la organizacin. 21Con frecuencia el departamento de recursos humanos d e l a e n t i d a d t o m a p a r t e e n creacin de una cultura corporativa y en un clima favorable de trabajo. Los profesionalen recursos humanos son los responsables de implementar iniciativas y programespecficos consistentes con las estrategias de la direccin, que pueden ayudar a mitigmuchos de los factores negativos antes mencionados. Factores que ayudan a mitigarcrear un clima favorable de trabajo y reducen el riesgo de fraude pueden incluir:a) Un sistema de reconocimiento y premiacin que va de la mano con metas yresultados.b) Igualdad de oportunidades en el trabajo.c) Orientacin hacia el trabajo en equipo y polticas participativas de toma dedecisiones.d) Programas de compensacin profesionalmente administrados.e) Programas de entrenamiento administrados profesionalmente y una alta prioridadpara el desarrollo de carrera en la entidad.2 2 L o s empleados deben estar facultados para contribuir a crear u n c l i m a f a v o r a b l e e n trabajo, y de apoyar los valores y los cdigos de tica y conducta de la entidad. Se ldebe dar la oportunidad para aportar ideas en el desarrollo y actualizacin de los cdigde tica y conducta de la entidad, para asegurar que son relevantes, claros y justoInvolucrar a los empleados de esta manera puede contribuir efectivamente asupervisin de estos cdigos y a un ambiente de comportamiento tico.2 3 A l o s e m p l e a d o s s e l e s d e b e n p r o p o r c i o n a r l o s

m e d i o s p a r a o b t e n e r c o n s e j o d e n t r o d e entidad, antes de que tomen decisiones que podran tener implicaciones legales o ticsignificativas. Tambin se les debe alentar a que comuniquen sus inquietudes y que seden los medios para comunicarlas (de manera annima si lo prefieren), respectopotenciales violaciones al Cdigo de tica de la entidad, sin temor a amenazascastigos. Muchas organizaciones han implementado un proceso que permite que lempleados reporten en forma confidencial, cualquier comportamiento incorrectopotencial violacin a los cdigos de tica, conducta o polticas de tica. Por ejemplalgunas compaas usan un buzn que est direccionado a un funcionario responsabloficial que vigila posibles casos de fraude, un abogado, auditor interno o algn otfuncionario de confianza responsable de investigar y reportar incidentes de fraude o actilegales. CONTRATAR Y PROMOVER EMPLEADOS APROPIADOS 24Cada empleado tiene un conjunto nico de valores y c d i g o p r o p i o d e t i c a . C u a n enfrentan demasiada presin y una oportunidad de fraude es percibida, algunempleados se comportarn en forma deshonesta en lugar de evitar el sufrir lconsecuencias negativas de un comportamiento deshonesto. El umbral que da comienal comportamiento deshonesto variar entre individuos. Para que una entidad tenga xien la prevencin del fraude, debe tener polticas efectivas que minimicen la posibilidde contratar o promover personas con bajos niveles de honestidad, especialmentepuestos de confianza.2 5 L o s p r o c e d i m i e n t o s p r o a c t i v o s d e c o n t r a t a c i n y p r o m o c i n p o d r n i n c l u i r : a) Llevar a cabo investigaciones sobre los antecedentes de individuos que estn bajola posibilidad para su contratacin o promocin a un puesto de confianza.b) Verificar los datos de escolaridad, puestos anteriores y referencias personales delos candidatos.c) Entrenar peridicamente a todos los empleados sobre los valores y los cdigos detica y conducta de la entidad.d) Incorporar en la revisin peridica de desempeo, una evaluacin de la manera enque cada individuo ha contribuido a la creacin de un clima favorable en el lugarde trabajo, de acuerdo con los valores y los cdigos de tica y conducta de laentidad.e) Evaluacin objetiva y contina del cumplimiento con los valores y los cdigos detica y conducta, atendiendo de manera inmediata los casos de violacin al mism ENTRENAMIENTO 26Los empleados de nuevo ingreso deben recibir e n t r e n a m i e n t o e n e l m o m e n t o d e contratacin, sobre los valores y los cdigos de tica y conducta de la entidad. Dicentrenamiento debe cubrir en forma explcita, las expectativas para todos los empleadrespecto a:a) Su obligacin de reportar ciertos asuntos.b) Una lista del tipo de asuntos, incluyendo el fraude real o bajo sospecha, que debenser comunicados junto con ejemplos especficos.c) Informacin sobre la manera de reportar tales asuntos. 27Tambin debe haber una afirmacin por parte de la a l t a g e r e n c i a r e s p e c t o a l expectativas de los empleados y las responsabilidades de comunicacin.entrenamiento debe incluir un elemento de conciencia de fraude que aunque positivenfatice que el fraude puede ser sumamente costoso (y daino en otros aspectos) paraentidad y sus empleados.2 8 A d e m s d e l entrenamiento inmediato a la contratacin, los e m p l e a d o s d e b e n r e c i b peridicamente cursos de repaso. Algunas organizaciones podran considerentrenamiento continuo para ciertos puestos, como por ejemplo; funcionarios del reacompras o con responsabilidades en la emisin de reportes

financieros. El entrenamiendebe ser especfico para el nivel de empleado dentro de la entidad, ubicacin geogrfiy responsabilidades asignadas. Por ejemplo, el entrenamiento para el personal a nivgerencial normalmente ser diferente al de empleados sin responsabilidadessupervisin, y el entrenamiento para el personal del rea de compras ser diferenteentrenamiento para agentes de ventas. CONFIRMACIN ANUAL DE ADHERENCIA AL CDIGO DETICA Y/O DE CONDUCTA 29La administracin debe establecer con toda claridad que t o d o e m p l e a d o s e r r e s p o n s a b de actuar dentro de los cdigos de tica y/ o de conducta de la entidad. Todos lempleados de nivel gerencial y de funciones financieras, as como otros empleadosreas que pueden estar expuestos al comportamiento poco tico (por ejemplo, compraventas y comercializacin), deben firmar una declaracin de adherencia al Cdigotica y de Conducta por lo menos una vez al ao.3 0 E l r e q u e r i m i e n t o peridico de confirmacin de responsabilidades no slo r e f o r z a r poltica, sino que tambin podr disuadir a ciertos individuos que de otra manera podr cometer fraudes y otras violaciones, y tal vez identifique problemas antes de quevuelvan significativos.3 1 E s t a s c o n f i r m a c i o n e s p o d r a n i n c l u i r d e c l a r a c i o n e s d e q u e e l i n d i v i d u o r e c o n o c e l expectativas de la entidad, que ha cumplido con los cdigos de tica y conducta y quetiene conocimiento de ninguna violacin al mismo, aparte de los que el individuo listasu respuesta. Aunque la gente de bajo perfil de integridad no dude en firmar uconfirmacin falsa, la mayora no querr hacer una declaracin falsa por escrito. Es mprobable que la gente honesta firme sus confirmaciones, revelando lo que sab(incluyendo cualquier conflicto de intereses o excepcin personal a los cdigos de ticaconducta). El seguimiento dado por los auditores internos u otros rganos competenteen relacin con los que no contestan, puede llevar al descubrimiento de asuntimportantes. DISCIPLINA 32La manera en que la entidad reacciona ante incidentes d e s o s p e c h a d e f r a u d e p u e mandar un fuerte mensaje a toda la entidad, ayudando as a reducir el nmeroocurrencias en el futuro. Las siguientes acciones se deben tomar en respuesta aincidente de fraude:a) Una investigacin a fondo del incidente.b) Acciones apropiadas y consistentes en contra de los perpetradores.c) Los controles relevantes deben ser evaluados y mejorados.d) Un renovado esfuerzo de comunicacin y entrenamiento para reforzar los valores,los cdigos de tica y conducta y las expectativas de la entidad.3 3 L a s e x p e c t a t i v a s r e s p e c t o a l a s c o n s e c u e n c i a s d e c o m e t e r u n f r a u d e d e b e n s comunicadas con claridad a toda la entidad. Por ejemplo, una declaracin por parte dedireccin en el sentido de que acciones deshonestas no sern toleradas y que lvioladores sern ser despedidos y referidos a las autoridades competentes, estableclaramente las consecuencias, y puede servir de freno valioso para cualquimalversacin. Si los ilcitos ocurren y un empleado es disciplinado, puede sprovechoso que ese hecho sea notificado a los empleados por escrito, ya sea en el rgaregular de comunicacin de la entidad o en un mensa je especfico, teniendo cuidadono mencionar nombres. El ver que otros han sido disciplinados por un acto ilcito pueser un freno efectivo, al aumentar la percepcin de que los violadores sern atrapadoscastigados. Tambin puede demostrar que la entidad est comprometida a un entornointegridad y altas normas de conducta tica. EVALUACIN DE LOS PROCESOS Y CONTROLES EN CONTRADEL FRAUDE

34Ni reportes financieros fraudulentos, ni malversaciones de a c t i v o s p u e d e n o c u r r i r s i n q se perciba la oportunidad para cometer y encubrir el hecho. Las organizaciones deben sproactivas para reducir las oportunidades de fraude al:a) Identificar y medir los riesgos de fraude.b) Tomar pasos para mitigar los riesgos de fraude identificados.c) Implantar y monitorear controles internos apropiados de prevencin y deteccin, yotras medidas de disuasin. IDENTIFICACIN Y MEDICIN DE LOS RIESGOS DE FRAUDE 35La administracin tiene la responsabilidad directa de e s t a b l e c e r y s u p e r v i s a r t o d o s l aspectos relacionados con actividades de evaluacin y prevencin de fraude dentro deentidad. Con frecuencia, los riesgos de fraude estn incluidos como parte del prograempresarial de administracin de riesgos, aunque sean vistos en forma por separado.proceso de evaluacin del riesgo de fraude debe considerar la vulnerabilidad deentidad ante la actividad fraudulenta (reportes financieros fraudulentos, malversacinactivos y corrupcin), y si sta podra resultar en una distorsin importante en los estadfinancieros, o bien en una prdida material para la entidad. Al identificar los riesgosfraude, la entidad debe considerar las caractersticas organizacionales, de la industrialas especficas del pas, que ejercen influencia sobre el riesgo de fraude.3 6 L a naturaleza y amplitud de las actividades de evaluacin d e l r i e s g o d e f r a u d e d e direccin deben ir de acuerdo con el tamao de la entidad y la complejidad de soperaciones. Por ejemplo, es probable que el proceso de evaluacin de riesgo sea menformal y menos estructurado en entidades ms pequeas. Sin embargo, la administracidebe reconocer que el fraude puede ocurrir en organizaciones de cualquier tamao o tipy que casi cualquier empleado puede ser capaz de cometer un fraude dadas ciertcircunstancias favorables. En consecuencia, la direccin debe desarrollar una elevaconciencia de fraude y un programa adecuado de administracin de riesgo de fraudcon supervisin por parte del consejo de administracin, del comit de auditora u rgasimilar. MITIGAR LOS RIESGOS DE FRAUDE 37Podr ser posible reducir o eliminar ciertos riesgos de f r a u d e h a c i e n d o c a m b i o s e n l actividades y procedimientos de la entidad. La entidad podr optar por vender ciertsegmentos de sus operaciones, suspender sus negocios en ciertas localidadesreorganizar sus procesos de negocios para eliminar riesgos inaceptables. Por ejemplo,riesgo de malversacin de fondos puede ser reducido implantando un sistemacentralizacin de fondos para recibir pagos en un solo banco, en lugar de recibir dineen todas las ubicaciones de la entidad. El riesgo de corrupcin puede ser reducimonitoreando muy de cerca los procesos de compra. El riesgo de fraude en los estadfinancieros se puede reducir implementando el uso de centros de servicios compartidoque proporcionen servicios contables a varios segmentos, afiliadas, o a ciertlocalidades geogrficas de las operaciones de la entidad. Un centro de servicicompartidos puede ser menos vulnerable a la influencia del gerente local de operacioney es posible que se implanten medidas ms extensas de deteccin de fraude con mayefectividad. IMPLANTAR Y SUPERVISAR LOS CONTROLES INTERNOSAPROPIADOS 38Algunos riesgos son inherentes al entorno de la e n t i d a d , p e r o l a m a y o r a p u e d e s enfrentada con un sistema adecuado de control interno. Una vez que se ha hechovaloracin del riesgo de fraude, la entidad puede identificar los procesos, controlesotros procedimientos necesarios para mitigar los riesgos

identificados. Un control interefectivo incluir un entorno de control interno adecuadamente desarrollado, un sistede informacin efectivo y seguro, as como actividades de control y supervisiapropiadas. Dada la importancia que tiene la tecnologa de la informacin en el soporde las operaciones y en el procesamiento de transacciones, la administracin tambinecesita implementar y mantener controles apropiados, ya sea automatizado o manusobre la informacin generada por computadora.3 9 E n e s p e c i a l , la administracin debe evaluar si se han implantado los c o n t r o l e s i n t e r n apropiados, en las reas que la direccin ha identificado como de riesgo de actividfraudulenta, as como el establecimiento de controles sobre el proceso de emisininformacin financiera. Debido a que el proceso de emisin de informacin financiefraudulento puede iniciar en un periodo intermedio, la administracin tambin deevaluar lo apropiado de los controles internos sobre reportes financieros intermedios. 40La emisin de informacin financiera fraudulenta a los altos n i v e l e s d e l a a d m i n i s t r a c i tpicamente involucra la violacin de los controles internos dentro del procesoemisin de informacin financiera. En vista de que la alta gerencia tiene la capacidadanular los controles, o de influenciar a otros a perpetrar o encubrir un fraude,necesidad de un fuerte sistema de valores y una cultura tica de emisin de informacifinanciera se hace cada vez ms importante. Lo anterior ayuda a crear un entorno en qotros empleados no aceptarn participar en la comisin de un fraude y usarn lprocedimientos establecidos para reportar cualquier invitacin a cometer un ilcito.posibilidad de violacin de los controles por parte de la alta gerencia, tambin aumentanecesidad de establecer medidas apropiadas de supervisin por parte del consejoadministracin, del comit de auditora u rgano de vigilancia semejante.4 1 L a emisin de informacin financiera fraudulenta a niveles i n f e r i o r e s d e administracin o de empleados, puede ser frenado, disuadido o detectado por mediocontroles apropiados de monitoreo, como por ejemplo, requerir que gerentes del ms alnivel supervisen y evalen los resultados financieros reportados por unidadindividuales de operacin o subsidiarias. Fluctuaciones inusuales en los resultadosunidades de operacin y/o subsidiarias, o desviaciones significativas respecto de lfluctuaciones esperadas, podrn indicar alguna manipulacin potencial por los gerentesel personal de unidades departamentales o de operacin. DESARROLLANDO UN PROCESO APROPIADO DE SUPERVISI 42Para prevenir o detectar efectivamente el fraude, la entidad d e b e t e n e r i m p l a n t a d a u funcin apropiada de supervisin. La supervisin puede ser de variadas formasrealizada por muchos dentro y fuera de la entidad, bajo la vigilancia global del comitauditora u otro rgano de vigilancia semejante. 43Algunos de los elementos internos y externos que i n t e r v i e n e n e n e l p r o c e s o supervisin son:a) Consejo de administracin, comit de auditora u rgano de vigilancia semejante.b) Direccin.c) Comisarios.d) Auditores internos.e) Auditores externos.f) Profesionales especializados en deteccin y prevencin de fraudes. CONSEJO DE ADMINISTRACIN, COMIT DE AUDITORA URGANO DE VIGILANCIA SEMEJANTE 44El comit de auditora u rgano de vigilancia semejante d e b e e v a l u a r l a i d e n t i f i c a c i n los riesgos de fraude presentada por la direccin, as como la implantacin de medidanti-fraude, y la creacin de un apropiado buen ejemplo. Una supervisin activa porcomit de auditora puede ayudar a reforzar el

compromiso de la direccin de crear ucultura de cero tolerancia al fraude. El comit de auditora de la entidad tambin deasegurar que la alta gerencia (en especial el director general) implante medidadecuadas de disuasin y prevencin que protejan a los inversionistas, empleadosdems colaboradores.4 5 L a e v a l u a c i n y supervisin del comit de auditora no slo asegura que e l a l t o m a n cumpla con su responsabilidad, sino que tambin puede servir para disuadir a los altfuncionarios de involucrarse en una actividad fraudulenta; es decir, asegurar que secreado un entorno por medio del cual, cualquier intento por parte de la alta direccin,involucrar a empleados en la comisin o encubrimiento de fraude, dara lugar a un pronreporte de parte de tales empleados a la persona apropiada, incluido el comitauditora u rgano similar de vigilancia. 46El comit de auditora tambin desempea un i m p o r t a n t e p a p e l a y u d a n d o a l c o n s e j o administracin a cumplir sus funciones de supervisin respecto del proceso de emiside informacin financiera de la entidad y al sistema de control interno. Al ejercer esresponsabilidad de supervisin, el comit de auditora debe considerar la posibilidadla direccin para anular controles o ejercer influencia inapropiada sobre el procesoemisin de informacin financiera. Por ejemplo, el comit puede obtener de los auditorinternos y externos, sus puntos de vista respecto a la participacin de la alta gerenciael proceso de emisin de informacin financiera, y en especial, la habilidad de la algerencia para anular y/o modificar la informacin procesada por el sistema de emisininformacin financiera de la entidad (por ejemplo, la posibilidad por parte de la direcciu otros, para registrar asientos contables inusuales). El comit de auditora tambin podrevisar la razonabilidad de la informacin reportada por la entidad, comparndola cresultados anteriores, pronosticados, con empresas similares o promedios de la industriAdems, la informacin recibida en comunicaciones de auditores externos puede ayudal comit de auditora en su evaluacin del control interno de la entidad, y padeterminar el riesgo potencial de emisin de informacin financiera fraudulenta.4 7 C o m o p a r t e d e s u r e s p o n s a b i l i d a d d e s u p e r v i s i n , e l c o m i t d e a u d i t o r a d e b e a l e n t a r a alta gerencia a proporcionar un mecanismo por medio del cual se puedan reportinquietudes respecto a conducta poco tica, fraude real o bajo sospecha, o violacionescdigo de tica y/o conducta, o a la poltica de tica de la entidad. Posteriormente,comit podr recibir reportes peridicos que describan la naturaleza, estado y solucifinal de cualquier fraude o conducta poco tica. Un resumen de la actividad, seguimieno solucin, tambin debe ser proporcionado al pleno del consejo de administracinrgano de vigilancia.4 8 S i l a a l t a g e r e n c i a e s t i n v o l u c r a d a e n u n f r a u d e , e s p r o b a b l e q u e l o s n i v e l e s i n f e r i o r e s la administracin estn conscientes de ello, por lo tanto, el consejo de administracin,comit de auditora o el rgano de vigilancia, deben considerar el establecimiento de ulnea abierta de comunicacin con miembros de la administracin a uno o dos niveles pdebajo de la direccin general, para que comuniquen el fraude o sospecha de fraudeconsejo de administracin u rgano de vigilancia. Usualmente, el comit de auditorargano de vigilancia tiene la capacidad y la autoridad para investigar cualquier sospecde actividades de malversacin que son presentadas a su atencin. Es deseable quergano de vigilancia tenga las facultades para poder investigar cualquier asunto dentdel alcance de sus responsabilidades, y de contratar consejeros profesionales en materlegal, contable o de otra naturaleza, con facultades para asesorar al comit y prestayuda en sus investigaciones.

49Todos los miembros de comits de auditora u rganos d e v i g i l a n c i a d e b e n c o n o c e r finanzas, y cada comit debe tener por lo menos un experto en dicha materia. El experen finanzas debe poseer:a) Un entendimiento de las Normas de Informacin Financiera y de las normas deauditora generalmente aceptadas. Dicho entendimiento puede estar basado enestudios profesionales o en la experiencia. Es importante que algn miembro delcomit de auditora haya tenido experiencia de trabajo en la aplicacin de dichosprincipios y normas.b) Experiencia en la preparacin y/o auditora de estados financieros de una entidadde tamao, alcance y complejidad similar a la entidad en cuyo consejo sirve comomiembro del comit de auditora. La experiencia sera generalmente como directogeneral, contador general, contralor o auditor de una entidad similar. Estaexperiencia proporcionar el entendimiento necesario del entorno en el que seproducen los estados financieros del emisor. Tambin contribuir a un mejorentendimiento de sus funciones, por ejemplo, en las estimaciones contablesapropiadas, el registro de reservas y provisiones, y lo que es necesario paramantener un buen ambiente de control interno.c) Experiencia en el gobierno interno y procedimientos de un comit de auditora,obtenida ya sea como miembro de un comit de auditora, como gerentecorporativo responsable ante comits de auditora o como auditor externoresponsable de reportar sobre la ejecucin y resultados de auditoras anuales. DIRECCIN 50La alta gerencia es responsable de supervisar las a c t i v i d a d e s l l e v a d a s a c a b o p o r l empleados, y lo hace tpicamente, implantando y monitoreando procesos y controlcomo los que se han discutido anteriormente. Sin embargo, la direccin tambin pueiniciar, participar, o dirigir, la comisin y encubrimiento de un acto fraudulento.consecuencia, el comit de auditora u rgano de vigilancia tiene la responsabilidadsupervisar las actividades de la alta gerencia y de considerar el riesgo de emisininformacin financiera fraudulenta que involucra la anulacin de controles internos ocolusin. EL COMISARIO 51De conformidad con la Ley General de Sociedades M e r c a n t i l e s , s e h a c e i m p r e s c i n d i b tratar el impacto que tiene la funcin del comisario en la vigilancia de las sociedadmercantiles, as como del consejo de vigilancia en el caso de sociedadesresponsabilidad limitada, aunque en este ltimo caso, la ley relativa no estableceexistencia obligatoria de dicho rgano, sino que lo menciona como una opcinestablecerse en el contrato social de la misma.5 2 L a e x i s t e n c i a d e l a figura del (los) comisario (s) en nuestra legislacin mercantil c o m o responsable de la vigilancia de las sociedades, la cual le confiere facultadesobligaciones, dentro de las que destacan; la de exigir a los administradores la emisininformacin mensual que incluya por lo menos un estado de situacin financiera yestado de resultados, el realizar un examen de las operaciones, documentacin, registry dems evidencias comprobatorias, en el grado y extensin que sean necesarios, conpropsito de efectuar la vigilancia de las operaciones que la ley les impone, para apoder rendir su dictamen anual a la Asamblea General Ordinaria de Accionistas, respecde la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la informacin presentada por el consede administracin o administrador general nico a la asamblea de accionistas paraaprobacin, el comisario desempea un papel importante en la vigilancia de lSociedades.5 3 R e s u l t a evidente que la informacin financiera sobre la cual el (los) c o m i s a r i o ( s ) d e b afirmar que es veraz ante la asamblea de accionistas, conlleva una

alta responsabilidque requiere un proceso de anlisis y revisin, as como de un alto grado de calificaciy aptitudes profesionales, que convenientemente deben recaer en un Contador Pblicon los conocimientos tcnicos suficientes acordes a la responsabilidad que implica tfuncin.5 4 P o r l o s e a l a d o e n l o s p r r a f o s p r e c e d e n t e s , s e h a c e n e c e s a r i o q u e e l ( l o s ) c o m i s a r i o ( mantenga (n) una comunicacin constante y permanente con los auditores internos yadministracin, a efectos de prevenir situaciones de malversacin de activos, as cocon los auditores externos a fin de coadyuvar y/o participar en actividades tendientesprevenir situaciones vulnerables que pudiesen facilitar la emisin de informacifinanciera fraudulenta, ya que en este ltimo caso, de presentarse, ya no permitirafirmar que dicha informacin financiera es veraz. 55Por otra parte, es conveniente que la funcin de c o m i s a r i o e s t e n c o m e n d a d a a profesional experto en temas financieros, de control y con conocimientos tcniccontables, para que pueda ejercer a plenitud sus funciones. Regularmente, esta funcipuede ser llevada a cabo por el auditor externo, quien de manera natural tiene accesolos registros, controles e informacin financiera; asimismo, cuenta con los conocimientapropiados para ejecutar esta funcin. Otros profesionales afines al Contador Pblico,bien que tienen experiencia en este campo pueden tambin efectuar esta funcin smenoscabo de su efectividad. Es evidente que no es recomendable el que otros tercersin la experiencia ni los conocimientos en materia de reportes financieros, controlesnormas contables, realicen la funcin de comisario, debido a lo complejo y a la alresponsabilidad que esta actividad conlleva. AUDITORES INTERNOS 56Un eficaz equipo de auditora interna puede ser s u m a m e n t e t i l e n l a r e a l i z a c i n aspectos de la funcin de supervisin. Sus conocimientos de la entidad podrpermitirles que identifiquen indicadores que pudieran sugerir que se ha cometidofraude. Las Normas para la Prctica Profesional de Auditora Interna emitidas porInstituto de Auditores Internos de los Estados Unidos de Amrica (Normas IIA en inglindican lo siguiente: El auditor interno debe tener conocimientos suficientes paidentificar los indicadores del fraude, mas no se espera que tenga la pericia de upersona cuya responsabilidad primaria es la deteccin e investigacin del fraude. Lauditores internos tambin tienen la oportunidad de evaluar los riesgos de fraude y lcontroles, as como recomendar acciones para mitigar riesgos y mejorar controleEspecficamente, las Normas del IIA requieren que el auditor interno valore los riesgenfrentados por las organizaciones. La evaluacin de riesgos servir de base para lplanes de auditora que sern trazados y contra los cuales se medirn los controlinternos. Las Normas del IIA requieren que el plan de auditora sea presentado a,aprobado por, el comit de auditora u rgano de vigilancia. El trabajo terminado coresultado del plan de auditora proporciona la seguridad en la que descansaaseveracin de la direccin respecto a controles. 57Las auditoras internas pueden ser medidas tanto de d e t e c c i n c o m o d e d i s u a s i n . L auditores internos pueden asistir en la disuasin de fraude, examinando y evaluandosuficiencia y la efectividad del sistema de control interno, en proporcin al gradoexposicin potencial o los riesgos en los diferentes segmentos operativos de la entidaAl llevar a cabo esta responsabilidad, los auditores internos deben determinar, pejemplo, s:a) El entorno de la organizacin fomenta una conciencia de control.b) Se fijan metas y objetivos realistas para la organizacin.c) Existen polticas escritas (por ejemplo, un cdigo de tica o de conducta) quedescriben actividades

prohibidas, y las acciones requeridas cuando se descubrenviolaciones.d) Se establecen polticas apropiadas de autorizacin para transacciones.e) Se efecta el desarrollo de polticas, practicas, procedimientos, reportes, y otrosmecanismos para monitorear actividades y salvaguardar activos, especialmente enreas de alto riesgo.f) Los canales de comunicacin le proporcionan adecuada y confiable informacin ala direccin.g) Es necesario hacer recomendaciones para el establecimiento de controles quemantengan una adecuada relacin costo beneficio para disuadir actos de fraude.5 8 L o s a u d i t o r e s internos podrn conducir una auditora proactiva para buscar c o r r u p c i malversacin de activos y fraude en los estados financieros. Esto podr incluir el usotcnicas de auditora asistidas por computadora, para detectar tipos particularesfraude. Los auditores internos tambin pueden utilizar procedimientos analticos y otropara aislar anomalas y realizar revisiones detalladas de cuentas de alto riesgo ytransacciones para identificar fraudes potenciales en los estados financieros. Lauditores internos deben tener una lnea de comunicacin independiente y directa a lcomits de auditora u rgano de vigilancia, que les facilite expresar cualquier inquietrespecto al compromiso de la direccin con los controles internos apropiados, o pareportar sospechas de fraude que involucren a la administracin. AUDITORES EXTERNOS 59Los auditores externos pueden coadyuvar con la a d m i n i s t r a c i n y e l c o n s e j o administracin o comit de auditora mediante la evaluacin de los procesos establecidpara la identificacin y medicin, as como a las acciones que se derivan de los riesgde fraude. El consejo de administracin o comit de auditora debe mantener un diloabierto y continuo con sus auditores externos acerca de los procesos de administracidel riesgo y del sistema de control interno. El mencionado dilogo debe includiscusiones y comentarios acerca de la susceptibilidad de la existencia de fraude enemisin de informacin financiera o malversacin de activos. PROFESIONALES ESPECIALIZADOS EN DETECCIN YPREVENCIN DE FRAUDE 60Los profesionales especializados en deteccin y p r e v e n c i n d e f r a u d e p o d r n p r e s t asistencia directamente al comit de auditora, al consejo de administracin u otro rgade vigilancia respecto del proceso de supervisin directamente o como parte deequipo de auditores internos o auditores externos. Estos profesionales puedproporcionar amplios conocimientos y experiencia sobre el tema cuando no estdisponibles dentro de una corporacin. Asimismo, pueden proporcionar aportacionms objetivas sobre las evaluaciones de la direccin con respecto al riesgo de fraudespecialmente el fraude que involucra a los altos funcionarios, como es el fraudeestados financieros y el desarrollo de controles apropiados anti-fraude que son menvulnerables a la anulacin por parte de la administracin. Tambin pueden asistircomit de auditora y/o al consejo de administracin en la evaluacin del riesgofraude, y en las medidas de prevencin de fraude, implementadas por la direccin. Lprofesionales especializados en deteccin y prevencin de fraude tambin conducexmenes para resolver alegatos o sospechas de fraude, reportando ya sea a un nivapropiado de la alta gerencia, al comit de auditora, consejos de administracin u otrgano de vigilancia, dependiendo de la naturaleza de la violacin y el nivel del personinvolucrado. APNDICE EJEMPLO DE UN CDIGO O PRINCIPIOS DETICA PRINCIPIOS DE TICA PARA EJECUTIVOS DE FINANZAS

En este apndice se acompaa un resumen de los principios de tica del Instituto MexicanoEjecutivos de Finanzas en Mxico. Aunque estos principios estn diseados fundamentalmente paraEjecutivo de Finanzas, stos sirven de marco de referencia para los funcionarios y personal quedesempea en el rea financiera. 1. Principios que regulan la relacin del ejecutivo de finanzas consigo mismoEl ejecutivo de finanzas: 1.1 Mantendr un apropiado nivel de competencia , a travs del continuo desarrollo deconocimientos y de las herramientas que le permitan el desempeo calificado de su actividad.La pertenencia a una cierta profesin implica el deber de adquirir la capacidad para ejercerla;deber de justicia, pues quienes pretenden disponer de nuestro servicios, lo hacen bajo el implcde que somos capaces de responder adecuadamente. Llamarnos a nosotros mismos financieestablece el compromiso de cumplir con las tareas que le corresponde a este profesional y, portanto, el compromiso de poner los medios cognoscitivos y operativos que lo hacen posible.1.2 Transmitir a otros su experiencia y conocimiento como una actitud de servicio a la sociedque ha hecho posible su propia capacidad tcnica y humana.El desarrollo personal se verifica, y slo as es posible, dentro de una sociedad. En esta redbeneficios mutuos puede crecer la sociedad y el individuo. Una accin concreta es latransmisin de los conocimientos.1.3 Cuidar la estabilidad de su empleoEl trabajo es un medio de realizacin personal insustituible. Pero adems es un mediocolaboracin, sin el cual el propio desarrollo se vera disminuido. Un medio de ayuda, pquienes se hallan en una posicin menos favorecida a la nuestra. Y, por ltimo, un medioservicio, principiando por lo ms cercanos (la familia) y de ah hacia toda la comunidad, la cha hecho posible la tradicin cultural y el desarrollo de los medios educativos en que el sujetoprepara para el trabajo.1.4 No aceptar ni encubrir situaciones que vayan en contra de los principios ticos y de justisocial que le seale su propia conciencia.El respeto a la conciencia antes que a ninguna otra instancia es esencial en la moralidad, ya qla obligacin de respetar los propios principios va ms all de la obligacin que se tiene haciaempresa y, por lo tanto, todo sujeto debe anteponerlos aun a sus intereses personales. Estosignifica, sin embargo, que cada quien ha de hacer como le parece: las necesidades Boletn 6090PROCEDIMIENTOS DE AUDITORARELATIVA A INSTRUMENTOSFINANCIEROS DERIVADOS N D I C E P r r a f o s OBJETIVO DE LA GUA 1 ALCANCE DE LA GUA 25 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 6 20 OBJETIVOS DE LA AUDITORA 21 36 DECLARACIONES DE LA ADMINISTRACIN

37 Boletn 6090PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA RELATIVA AINSTRUMENTOS FINANCIEROS DERIVADOS OBJETIVO DE LA GUA 1El objetivo de la presente gua es recomendar p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a a s utilizados por el auditor en la revisin de instrumentos financieros derivados. Dichprocedimientos pueden ser diseados por el auditor en cada revisin en forma especfien cuanto a su naturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenta las condicionescaractersticas de cada entidad. ALCANCE DE LA GUA 2Esta gua incluye recomendaciones de procedimientos d e a u d i t o r a q u e p u e d e n s aplicados por el auditor en la revisin de instrumentos financieros derivados de todas lentidades.Para efectos de la presente gua, un derivado es aquel contrato que rene todas lsiguientes caractersticas:3 a ) T i e n e uno o ms subyacentes e incorpora uno o ms m o n t o s n o c i o n a l e s ( m o n t o s d referencia) o condiciones de pago, o ambos; dichos conceptos determinan el montde la liquidacin o liquidaciones y, en algunos casos, si se requiere o no laliquidacin.b) Requiere de inversin neta inicial nula o pequea respecto a otro tipo de contratosque incorporan una respuesta similar ante cambios en las condiciones de mercadoyc) Sus trminos requieren o permiten una liquidacin neta. El contrato puede serliquidado de manera neta a travs de medios o mecanismos que se encuentranfuera del mismo, o bien, estipula la entrega de un activo que coloca al receptor enuna posicin sustancialmente similar a la liquidacin neta. 4Una entidad puede contratar un derivado para fines de n e g o c i a c i n ( e s p e c u l a c i n ) como cobertura total o parcial de exposiciones a riesgos financieros ya reconocidos enbalance general, o an no reconocidos en l. Basado en el perfil de riesgo financiecubierto, se identifican tres modelos de coberturas asociadas a:a) Fluctuaciones en el valor justo o razonable, conocidas como coberturas de valorrazonable, que cubren activos o pasivos reconocidos en el balance general o unaporcin de stos, as como compromisos en firme an no reconocidos.b) Exposiciones a fluctuaciones cambiarias relacionadas con inversiones en activospasivos denominados en monedas extranjeras o con tenencias o inversiones netasen una o ms subsidiaria(s) ubicada(s) en el extranjero.c) Exposiciones a variaciones en flujos de efectivo (conocidas como coberturas deflujos de efectivo), asociados a activos o pasivos reconocidos en el balance genero, a una porcin de stos, as como a transacciones pronosticadas altamenteprobables.5 L a g u a s e a p l i c a a l a s a c t i v i d a d e s d e c o b e r t u r a e n l a s c u a l e s l a e n t i d a d d e s i g n a a instrumento financiero derivado o en casos especiales, un instrumento financieroderivado, como cobertura de riesgos, para los cuales se permite el tratamiento contabde cobertura. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA 6El auditor requiere de conocimientos especiales para p l a n e a r y a p l i c a r l o s p r o c e d i m i e n t de auditora para la revisin de instrumentos financieros derivados. 7Algunos ejemplos de dichos procedimientos de a u d i t o r a , a s c o m o d e l o s c o n o c i m i e n t requeridos son los siguientes:a) Obtener el entendimiento de los sistemas de informacin que la entidad utiliza parlos derivados, incluyendo los servicios proporcionados por una organizacinprestadora

de servicios, lo cual puede requerir que el auditor posea aptitudes oconocimientos especiales en relacin con aplicaciones de cmputo, cuandoinformacin importante sobre derivados es transmitida, procesada, archivada oaccedida electrnicamente.b) Identificar los controles puestos en operacin por alguna organizacin de servicioque preste servicios a una entidad que sean parte de su sistema de informacinsobre derivados, lo cual puede requerir que el auditor entienda las caractersticasde operacin de entidades de una determinada industria.c) Entender la aplicacin de los principios de contabilidad generalmente aceptadospara las aseveraciones sobre derivados, lo cual puede requerir que el auditor poseconocimientos especiales, debido a la complejidad de dichos principios. Asimismun instrumento financiero derivado puede tener caractersticas complejas querequieren que el auditor posea conocimientos especiales para revisar la valuacinrevelacin del derivado, de conformidad con principios de contabilidadgeneralmente aceptados. Por ejemplo, las caractersticas de derivados implcitos econtratos o convenios pueden requerir de un tratamiento contable por separado alde un instrumento financiero derivado, y las complejas estructuras de preciospueden aumentar la complejidad de los supuestos utilizados para estimar el valorrazonable de un derivado.d) Entender la determinacin de los valores razonables de derivados, incluyendo loadecuado de los diversos tipos de modelos de valuacin y la razonabilidad de losfactores y supuestos principales, lo cual puede requerir conocimiento de losconceptos de valuacin.e) Evaluar el riesgo inherente y riesgo de control relativos a las aseveraciones sobrederivados empleadas en las actividades de cobertura, lo cual puede requerir elentendimiento de conceptos de administracin de riesgo general y estrategias deadministracin de activos o, pasivos, incluyendo valuacin y medicin deefectividad de cobertura, basada en mtodos estadsticos slidos para sustentar,brindar o, en su caso, seguir el tratamiento de contabilizacin especial con fines dcobertura. 8El auditor puede planear obtener la asistencia de c o l a b o r a d o r e s d e l a f i r m a d e a u d i t o r a la que pertenece, o de otros profesionales externos, que posean la experiencia y lconocimientos necesarios (ver Boletn 4080, Efectos del trabajo de un especialista entrabajo del auditor ) para participar en la revisin de instrumentos financieros derivados. Riesgo de auditora e importancia relativa 9Los derivados, por su naturaleza y definicin, son i n s t r u m e n t o s a p a l a n c a d o s , l o c u implica que requieren poco o nulo desembolso para concertarse; sin embargo, lprdidas o ganancias que generan, suelen ser importantes, dependiendo de lmovimientos del(los) subyacente(s) y los nocionales asociados al derivado. Lo anterior,su vez, puede originar que estos instrumentos no sean reconocidos en el balance genera su valor razonable, hasta en tanto no se liquiden, contrario a lo dispuesto por lprincipios de contabilidad generalmente aceptados.1 0 E l B o l e t n 3 0 3 0 , Importancia relativa y riesgo de auditora de las normasprocedimientos de auditora, proporciona orientacin sobre la consideracin por parte dauditor sobre el riesgo de auditora e importancia relativa al planear y realizar uauditora de estados financieros de acuerdo con las normas de auditora generalmenaceptadas. Asimismo, requiere que el auditor determine los procedimientos para obtenrazonable certeza de detectar errores o irregularidades de las aseveraciones sobinstrumentos financieros derivados que, sumados a los errores o irregularidades de

otraseveraciones, pueden ocasionar que los estados financieros en su conjunto contenginformacin inexacta. Al determinar dichos procedimientos, el auditor debe considerarriesgo inherente y riesgo de control referente a dichas aseveraciones. Asimismo,auditor puede considerar el trabajo efectuado por los auditores internos de la entidaddeterminar los procedimientos a aplicar (ver Boletn 5040, Procedimientos de auditor para el estudio y evaluacin de la funcin de auditora interna ). Evaluacin del riesgo inherente 11El riesgo inherente respecto a una aseveracin sobre un i n s t r u m e n t o f i n a n c i e r o d e r i v a d es su susceptibilidad a errores o irregularidades significativos, asumiendo que no hcontroles correspondientes. 12A continuacin se detallan algunos ejemplos de las c o n s i d e r a c i o n e s q u e p u e d e n a f e c t a r evaluacin del auditor del riesgo inherente respecto a aseveraciones sobre un instrumenfinanciero derivado:a) Objetivos de la administracin. El uso de derivados en entidades no financieras,implica el riesgo de inexistencia de controles, o en su caso, una definicin noexplcita en materia de las polticas y de gobierno corporativo mnimo requerido,asociado a instrumentos financieros derivados. Lo anterior, conlleva la falta de undefinicin formal de los lmites de prdidas que el Consejo de Administracin estdispuesto a asumir por la contratacin de instrumentos financieros derivados, eltipo de instrumentos a utilizar, las exposiciones a riesgo (nocionales o porcin destos) a cubrir, las personas autorizadas para llevar a cabo estas operaciones porparte de la entidad, entre otros aspectos. Los requerimientos de contabilidadbasados en los objetivos de la administracin, cuando stos se orientan al uso dederivados, exclusivamente con fines de cobertura, pueden aumentar el riesgoinherente respecto a ciertas aseveraciones. Por ejemplo, en respuesta al objetivo dla administracin de reducir el riesgo de prdidas por cambios en las condicionesdel mercado, la entidad puede contratar instrumentos financieros derivados comocobertura. El empleo de coberturas est sujeto al riesgo de que las condiciones demercado cambien en una f orma diferente a la esperada cuando se design einstrument la cobertura y sta, ya no resulte eficaz. Eso incrementa el riesgoinherente respecto a ciertas aseveraciones sobre derivados, porque en dichascircunstancias, la aplicacin continua del tratamiento contable de coberturas noestara de conformidad con las Normas de Informacin Financiera.b) La complejidad de las caractersticas del instrumento financiero derivado. Lacomplejidad de las caractersticas del instrumento financiero derivado, puedeaumentar la complejidad de las consideraciones de medicin y revelacinrequeridas por los principios de contabilidad generalmente aceptados. Por ejempllos pagos de intereses de un documento estructurado podran estar basados en doso ms factores, como son una o ms tasas de inters y el precio de mercado deciertos ttulos accionarios. Una frmula puede indicar la interaccin de losfactores, tal como una tasa de inters prescrita menos un mltiplo de otra tasa. Elnmero e interaccin de los factores puede incrementar el riesgo inherente respecta aseveraciones sobre el valor razonable del documento. Asimismo, existeninstrumentos estructurados del tipo altamente apalancados, que pueden llevar aque el tenedor de los mismos, llegue a perder gran parte o el total del principalinvertido en el mismo.c) Si la operacin que origin el derivado o valor implic el intercambio de efectivo.Los derivados que no impliquen intercambio inicial de efectivo estn sujetos a unmayor riesgo de no identificarlos para consideraciones de valuacin y revelacin.Por ejemplo, un contrato adelantado de divisas que no se reconoce inicialmente

Evaluacin del riesgo de control 13Es necesario que el auditor obtenga entendimiento del c o n t r o l i n t e r n o q u e l e p e r m i t a : a) Identificar los posibles errores o irregularidades en las aseveraciones.b) Considerar factores que afecten el riesgo de que los errores o irregularidades serasignificativos para los estados financieros.c) Disear pruebas de controles, cuando sea aplicable.d) Disear pruebas sustantivas.1 4 L o s c o n t r o l e s deben estar relacionados con los objetivos de la a d m i n i s t r a c i n p a r a emisin de informes financieros, la revelacin de operaciones celebradas ycumplimiento de compromisos. 15Para lograr sus objetivos, la administracin de una e n t i d a d c o n v a r i a s o p e r a c i o n e s instrumentos derivados, puede implantar controles que requieran, entre otros:a) Establecimiento de un comit que apruebe el uso de cualquier nuevo instrumentofinanciero derivado, incluyendo su anlisis en materia de riesgos, procesos,sistemas, procedimientos de auditor a interna y aspectos fiscales y contables.b) Supervisin por parte de personal de control que sea totalmente independiente delas actividades con derivados, que d seguimiento al riesgo aprobado por losaccionistas de la entidad en relacin con operaciones con derivados.c) Que el personal encargado de la operacin y control de instrumentos financierosderivados, obtenga antes de exceder los lmites previamente aprobados, laautorizacin del Consejo de Administracin o de los funcionarios designados porste, que sean independientes de las partes que realizan actividades relacionadascon instrumentos financieros derivados.d) Que el Consejo de Administracin o los funcionarios designados por ste, estndisponibles para atender debidamente los excesos en los lmites y divergencias delas estrategias aprobadas relativas a derivados.e) La comunicacin exacta de las posiciones con derivados a los rganos ofuncionarios encargados de la evaluacin de riesgos.f) La realizacin de conciliaciones apropiadas para asegurar la integridad de lainformacin relativa a toda la gama de derivados, incluyendo cualquierinstrumento financiero derivado nuevo o existente.g) Que operadores de derivados, administradores de riesgos y miembros del Consejode Administracin o funcionarios designados por ste, definan restricciones sobrelas operaciones a realizar con instrumentos financieros derivados y justifiquen losexcesos a los lmites establecidos que se identifiquen.h) Que miembros del Consejo de Administracin o ejecutivos designados por ste, ugrupo independiente o una persona designada por la administracin, lleven a caborevisiones con regularidad de los controles identificados y resultados financierosde las actividades relativas a instrumentos financieros derivados, a fin dedeterminar si se estn implantando con eficiencia controles y si se estn lograndolos objetivos y estrategias de negocios de la entidad.i) La revisin de lmites dentro del contexto de cambios de estrategia, tolerancia deriesgo de la entidad y condiciones de mercado.P r o c e d i m i e n t o s d e c o n f i r m a c i n l i u i d a c i n d e l a s o e r a c i o n e s administracin 16El grado de entendimiento del control interno sobre los i n s t r u m e n t o s d e r i v a d o s y v a l o r que obtenga el auditor, depende de la suficiencia de la informacin que necesita paidentificar los tipos de posibles errores o irregularidades, considerar los factores qafectan el riesgo de existencia de errores o irregularidades, disear las pruebascontroles en los casos aplicables y disear pruebas sustantivas. El entendimienobtenido puede incluir controles sobre las operaciones con derivados desde su inichasta su inclusin en los estados financieros y puede abarcar los controles establecidpor la entidad y por organizaciones prestadoras de servicios cuyos

servicios sean partelos sistemas de informacin de la entidad.1 7 L o s s i s t e m a s d e informacin comprenden los procedimientos, ya sea a u t o m t i c o s manuales y los registros establecidos por una entidad para iniciar, registrar, procesarreportar sus operaciones y para mantener la responsabilidad de los activos, pasivoscapital accionario correspondiente.1 8 D e s p u s d e o b t e n e r entendimiento del control interno sobre las operaciones c derivados, es recomendable que el auditor evale el riesgo de control respecto a laseveraciones correspondientes. Si el auditor planea considerar el riesgo de control coinferior al mnimo para una o ms aseveraciones respecto a derivados, debe identificlos controles especficos correspondientes a las aseveraciones que probablemente evito detecten errores o irregularidades significativas que se hayan puesto en operacin,sea por la entidad o bien por la organizacin prestadora de servicios, y obtener evidenccomprobatoria sobre su eficacia de operacin.1 9 A l p l a n e a r l o s p r o c e d i m i e n t o s d e a u d i t o r a p a r a l a s a s e v e r a c i o n e s r e f e r e n t e s a d e r i v a d o es conveniente que el auditor considere la magnitud y la estructura de la organizacinla entidad, la naturaleza de sus operaciones, los tipos, frecuencia y complejidad de soperaciones con derivados y sus controles sobre dichas operaciones. Por ejemplo, sientidad tiene una variedad de instrumentos derivados que se reporten a valor razonabestimado utilizando modelos de valuacin, el auditor puede reducir los procedimientsustantivos respecto a aseveraciones de valuacin reuniendo evidencia comprobatorrespecto a los controles sobre el diseo y uso de los modelos, incluyendo los supuestsignificativos y evaluando su eficacia de operacin. 20En algunas circunstancias, puede no resultar prctico o p o s i b l e p a r a e l a u d i t o r r e d u c i r riesgo de auditora a un nivel aceptable sin identificar los controles puestos en operacipor la entidad o por una organizacin prestadora de servicios y reunir evidenccomprobatoria sobre la eficacia de operacin de dichos controles. Por ejemplo, sientidad tiene un nmero considerable de operaciones con derivados, el auditprobablemente no puede reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable para laseveraciones respecto a la existencia de ingresos por concepto de tales valoreincluyendo prdidas y ganancias derivadas de ventas, sin identificar los controles sobla autorizacin, registro, custodia y segregacin de obligaciones relacionadas con dichoperaciones y reunir evidencia comprobatoria sobre su eficacia de operacin. OBJETIVOS DE LA AUDITORA 21Dentro de los objetivos de los procedimientos de a u d i t o r a r e l a t i v o s a i n s t r u m e n t financieros derivados, se incluye la revisin de las siguientes aseveraciones:a) Existencia u ocurrenciab) Integridadc) Derechos y obligacionesd) Valuacin y distribucine) Presentacin y revelacin Existencia u ocurrencia 22Las aseveraciones sobre existencia u ocurrencia se r e f i e r e n a s i l o s i n s t r u m e n t derivados reportados en los estados financieros existen a la fecha de stos y se refierensi efectivamente se llevaron a cabo las operaciones con instrumentos financierderivados reportados en los estados financieros, como un activo o un pasivo, o coparte de los ingresos, la utilidad integral o los flujos de efectivo. 23A continuacin se enumeran, de forma enunciativa y n o l i m i t a t i v a , p r o c e d i m i e n t sustantivos que pueden aplicarse en la revisin relativa a la existencia u ocurrenciaaseveraciones referentes a los instrumentos financieros derivados:a) Obtener confirmacin de las contrapartes identificadas, incluyendo

lascorrespondientes a emisiones de warrants o ttulos opcionales.b) Obtener confirmacin de la contraparte de las operaciones liquidadas.c) Obtener confirmacin de la contraparte de operaciones pendientes de liquidar.d) Inspeccin fsica y estudio del contrato de instrumentos financieros derivados y, esu caso, anlisis de las implicaciones legales.e) Lectura de los acuerdos corporativos, incluyendo minutas de comits u otrosrganos corporativos relacionados con las operaciones de derivados.f) Verificar que cuando un derivado es designado como cobertura, este hecho quedeasentado como tal en documentacin formal que sustente la designacin. Estadocumentacin debe conservarse en un expediente o archivo relativo a coberturasy estar disponible para su revisin por los auditores internos y externos.g) Inspeccin de convenios subyacentes y otras formas de documentacin de soporteque consten por escrito o en forma electrnica, tales como confirmaciones,respecto a los trminos del instrumento financiero derivado.h) Inspeccin y estudio de documentacin de soporte del instrumento financieroderivado, correspondiente a la realizacin o liquidacin posterior al cierre delperiodo que se reporta.i) Aplicacin de procedimientos analticos. Integridad 24Las aseveraciones sobre integridad se refieren a que todos l o s i n s t r u m e n t o s f i n a n c i e r derivados contratados o adquiridos por la entidad se incluyen en los estados financieroIntegridad tambin se refiere a que todas las ganancias y prdidas provenientesoperaciones con instrumentos financieros derivados, se incluyen en los estadfinancieros como parte de los ingresos, la utilidad integral, los flujos de efectivomediante su revelacin en las notas a los estados financieros. 25El alcance de los procedimientos sustantivos referentes a la i n t e g r i d a d , p u e d e n v a r i a r relacin con el nivel evaluado del riesgo de control. Adems, es conveniente queauditor considere que en virtud de que los derivados puede no implicar un intercambinicial de una contraprestacin tangible, suele ser difcil limitar a un nivel aceptableriesgo de auditora relativo a las aseveraciones sobre la integridad de los instrumentfinancieros derivados, cuando el de riesgo de control ha sido evaluado como al nivmximo.2 6 A c o n t i n u a c i n s e e n u m e r a n , d e f o r m a e n u n c i a t i v a y n o l i m i t a t i v a , p r o c e d i m i e n t sustantivos que pueden aplicarse para la revisin de las aseveraciones relativas aintegridad de los instrumentos financieros derivados:a) Solicitar a la contraparte de un derivado que proporcione informacin al respecto.b) Solicitar a las contrapartes con quienes frecuentemente la entidad contratainstrumentos financieros derivados y sobre las cuales los registros contablesindican que actualmente no hay operaciones contratadas con instrumentosfinancieros derivados, que confirmen esta situacin.c) Inspeccionar los contratos de los instrumentos financieros y otros contratos a fin didentificar la existencia de clausulado que permita identificar la existencia dederivados implcitos. Estos otros contratos, suelen ser contratos de arrendamientopuro, intangibles, etctera.d) Inspeccionar la documentacin existente, por escrito o en forma electrnica,correspondiente a actividades posteriores al cierre del periodo que se reporta.e) Aplicar procedimientos analticos.f) Comparar los estados de cuenta actual y los anteriores, a fin de identificar activosque se hayan dado de baja y aplicar procedimientos de revisin con el objeto deverificar que dichas disposiciones se hayan registrado adecuadamente, en cuantotratamiento de ingresos y gastos derivados de ellas.g) Lectura de otra informacin como actas de asambleas de accionistas, juntas delconsejo de administracin o de los comits de finanzas, de inversiones, u otros.2 7 U n a d e l a s c a r a c t e r s t i c a s

de los instrumentos derivados es que pueden i m p l i c solamente un compromiso a cumplir bajo un contrato y ningn intercambio inicial de ucontraprestacin tangible. Por tanto, no es conveniente que los auditores planeen pruebrelativas a la aseveracin sobre integridad y se enfoquen exclusivamente a revisarevidencia correspondiente a cobros y pagos de efectivo. 28Para probar la integridad, es conveniente que los a u d i t o r e s c o n s i d e r e n : a) Hacer indagaciones, revisar contratos y leer otra informacin como actas deasambleas de accionistas, juntas del consejo de administracin o de comits definanzas, inversiones u otros.b) Obtener informacin sobre aspectos de las actividades de operacin que pudieranrepresentar riesgos que se encuentren cubiertos mediante instrumentos derivados.Por ejemplo, si la entidad realiza negocios con entidades extranjeras, esconveniente indagar sobre cualquier acuerdo que la entidad haya celebrado para lcompra de divisas extranjeras.c) Si una entidad se desenvuelve en una industria en la cual son comunes los contratde bienes o productos genricos, es conveniente que el auditor se cerciore de laexistencia de cualquier contrato de suministro o proveedura de bienes o productogenricos con precios fijos que tengan vigencia inusual o impliquen cantidadesgrandes poco usuales.d) Indagar si la entidad ha convertido deuda que devengue intereses de tasa fija avariable, o viceversa, mediante el empleo de instrumentos financieros derivados( swaps ).2 9 L o s i n s t r u m e n t o s d e r i v a d o s p u e d e n n o i m p l i c a r u n i n t e r c a m b i o i n i c i a l d e u contraprestacin tangible. Si una o ms entidades prestan servicios que sean parte dsistema de informacin de instrumentos financieros derivados de la entidad, el auditquiz no pueda limitar de manera suficiente el riesgo de auditora respectoaseveraciones sobre la integridad de los derivados sin obtener evidencia comprobatorsobre la eficacia de operacin de los controles, en una o ms de las entidades prestadorde servicios. Derechos y obligaciones 30Las aseveraciones sobre derechos y obligaciones se r e f i e r e n a l a p r e s e n t a c i n e n l estados financieros o en sus notas de los derechos y obligaciones correspondientesinstrumentos financieros derivados. 31A continuacin se enumeran, de forma enunciativa y n o l i m i t a t i v a , p r o c e d i m i e n t sustantivos que pueden aplicarse para revisar las aseveraciones sobre derechosobligaciones referentes a los instrumentos financieros derivados:a) Confirmar con la contraparte de un derivado o con el tenedor de un ttulo, lostrminos significativos, incluyendo la existencia de cualquier conveniomodificatorio.b) Revisar los convenios subyacentes, incluyendo confirmaciones y otradocumentacin de soporte que se encuentre, ya sea por escrito o en formaelectrnica.c) Considerar si los hallazgos de otros procedimientos de auditora, tales comorevisin de actas de asambleas de accionistas, juntas del consejo de administraciy lectura de contratos y otros convenios, proporcionan evidencia sobre derechos yobligaciones, como dar en prenda valores en garanta o venderlos con elcompromiso de recompra. Valuacin y presentacin 32Las aseveraciones sobre la valuacin y presentacin d e i n s t r u m e n t o s d e r i v a d o s refieren a la correcta determinacin y revelacin en los estados financieros conformelos principios de contabilidad generalmente aceptados. Para efectos de la presente gu un derivado es aquel contrato que rene todas las siguientes

caractersticas: estadfinancieros que se cuantificaron y se revelan conforme a los principios de contabilidgeneralmente aceptados.3 3 E s r e c o m e n d a b l e q u e l a s pruebas de las aseveraciones sobre valuacin se d i s e e n acuerdo con el mtodo de valuacin empleado para la cuantificacin. Los principioscontabilidad generalmente aceptados requieren que los instrumentos financierderivados nicamente se valen a su valor razonable. Dichos principios pueden requertambin revelaciones sobre el valor de un derivado y especificar que las prdidas pdeterioro en valor se deben reconocer en los resultados del ejercicio antes derealizacin. 34A continuacin, se enumeran en forma enunciativa y n o l i m i t a t i v a , p r o c e d i m i e n t sustantivos que pueden aplicarse para la revisin de las aseveraciones sobre valuacindistribucin referentes a los instrumentos financieros derivados:a) Valuacin inicial basada en la inversin neta inicial (costo de incursin). Losprocedimientos para obtener evidencia sobre el costo de los valores o ttulospueden incluir:i. La revisin de la documentacin del precio de la inversin inicial neta,obteniendo una impresin de la pantalla de cotizaciones que muestre los preciosvigentes al momento de concretar la operacin, de tal manera que se dejeevidencia que permita verificar que el precio concertado se encontraba dentro drango de compra y venta en el mercado.ii. Verificar que cuando la operacin concertada no haya sido realizada a un preci justo o valor razonable, alguna de las contrapartes haya recibido o, en su caso,liquidado una cantidad de dinero o valores, tendientes a hacer justa laoperacin; esto es, que el valor presente de los flujos netos de efectivo sea iguaa cero en ese momento y que estas cantidades se amorticen durante la vigenciade la operacin derivada, conforme al mtodo del inters compuesto.iii. Evaluar la conclusin de la administracin sobre la necesidad de reconocer laprdida por deterioro que no sea temporal, originada por una reduccin en elvalor razonable del instrumento.b) Valuacin basada en valor razonable. En relacin con la valuacin basada en valorazonable, el auditor podr:i. Obtener evidencia que sustente las aseveraciones de la administracin sobre elvalor razonable de los instrumentos derivados y ttulos medidos o revelados avalor razonable.ii. Determinar si los principios de contabilidad generalmente aceptados especificael mtodo que se debe usar para determinar el valor razonable de los derivadosde la entidad, y evaluar si la determinacin de ste est acorde con el mtodo dvaluacin especificado por dichos principios. En particular, en el caso dederivados con fines de cobertura tomar en consideracin que: Los contratos de forwards y futuros de divisas pueden, dependiendo de lodocumentado en la designacin de coberturas, basar la evaluacin deefectividad en trminos de cambios en el valor spot de una divisa con respecta otra, o con base en cambios en el total del valor razonable del contrato. E n e l c a s o d e o c i o n e s s t a s u e d e n ser desinadas con fines de cobertura e 35Para la revisin de las aseveraciones sobre presentacin y r e v e l a c i n r e f e r e n t e s a l instrumentos financieros derivados, es conveniente evaluar si la presentacinrevelacin de derivados se han realizado de conformidad con las Normas de InformaciFinanciera, considerando lo siguiente:a) Los principios de contabilidad seleccionados y aplicados cuentan con aceptacingeneral.b) Dichos principios de contabilidad son apropiados en las circunstancias.c) Los estados financieros, incluyendo las notas correspondientes, presentaninformacin de asuntos que pueden afectar su uso, entendimiento e interpretacin.d) La informacin presentada en los estados financieros se encuentra clasificada yresumida de manera razonable.Los estados financieros reflejan las operaciones y eventos correspondientes en una forque presentan razonablemente la

situacin financiera, los resultados de operacin, lvariaciones en el capital contable y los cambios en la situacin financiera.3 6 E x i s t e n a l g u n o s a s p e c t o s especficos en materia de presentacin y r e v e l a c i n derivados, que es necesario considerar:a) Revelacin del monto de ineficiencia por tipo de cobertura (sobre el valorrazonable, sobre flujos de efectivo o sobre la inversin neta en subsidiarias en elextranjero).b) Revelaciones cualitativas y cuantitativas en materia de derivados, tales como laidentificacin de los principales riesgos financieros que enfrenta la entidad, laestructura organizacional utilizada para enfrentar dichos riesgos, la posibilidad dellevar a cabo operaciones de cobertura econmica y no contable, su objetivo,descripcin y cmo se reconocen contablemente sus efectos.c) Revelaciones segregadas por tipo de cobertura.d) Sealar de manera explcita en dnde se reconocen, tanto en el balance generalcomo en resultados, los cambios en el valor razonable de los derivados.e) Revelar la metodologa, supuestos, parmetros y otras premisas utilizadas parallegar a los valores razonables reconocidos por la entidad. DECLARACIONES DE LA ADMINISTRACIN 37El auditor debe obtener declaraciones de la a d m i n i s t r a c i n p o r e s c r i t o p a r a confirmacin de asuntos tales como su intencin y capacidad, que afecten laseveraciones sobre instrumentos derivados y su intencin para celebrar operaciones qdeban sujetarse al tratamiento contable de cobertura. Adems, el auditor debe considerobtener declaraciones por escrito de la administracin, a fin de confirmar otros aspectde operaciones con derivados que afecten las aseveraciones referentes a ellas. Comisin de Normas y Procedimientos deAuditora INTEGRANTES DE LA COMISINBIENIO 2009-2011 C . P . C . F e r n a n d o J . M o r a l e s G u t i r r e z V i c e p r e s i d e n t e d e L e g i s l a c i n C . P . C . G a b r i e l L l a m a s M o n j a r d n P r e s i d e n t e C.P.C. Adriana Fabiola Rubio GutirrezC.P.C. Roberto Gerardo Crdoba VitalC.P.C. Alejandro Salvador Ruiz OnofreC.P.C. Bernardo Soto PeafielLic. Carlos A. Madrid CamarilloC.P.C. Francisco Prez Cisneros C.P.C. Fernando Ruiz MonroyC.P.C. Gabriel Gonzlez MartnezC.P.C. Jaime de la Brena ArenasC.P. Jos Contreras NavarreteC.P.C. Jos Gilberto Alfaro ServnC.P.C. Marco Antonio Carrillo VelascoC.P.C. Miguel Len VadilloC.P.C. Omar Josu Ramrez TorresC.P.C. scar Aguirre HernndezC.P.C. Roberto Escobedo AnzuresC.P.C. Rodrigo Sotomayor GonzlezC.P.C. Salvador Dip TobasC.P.C. Sergio Gmez SnchezAldanaC.P.C. Vernica Galindo LpezC.P.C. Fernando Holgun MaillardC.P.C. Horacio Ziga GmezC.P.C. Jorge Enrique Santibez Fajardo Relacin de Miembros de la Comisin deNormas y Procedimientos de Auditora, apartir de 1955 Agramonte Rivera, NorbertoAguilar Laurents, AgustnAguilar Villalobos, VctorAguirre Hernndez, OctavioAguirre Hernndez, scarAlatriste Prez Pea, ManuelA l c a l H e r r o z , F r a n c i s c o ( P r e s i d e n t e 1 9 8 3 1 9 8 4 ) Alexnderson Conde, EnriqueAlfaro Servn, Jos

GilbertoA l o n s o y P r i e t o , R a f a e l ( P r e s i d e n t e 1 9 7 1 1 9 7 3 ) A l v a r a d o E s p i n o s a , M i g u e l ( P r e s i d e n t e 1 9 9 3 1 9 9 5 ) lvarez del Campo, Albertolvarez Lupin, Fernandolvarez Ramrez, Daniel l v a r e z R o m e r o , F r a n c i s c o ( P r e s i d e n t e 2 0 0 3 2 0 0 5 ) Amavizca Valenzuela, Jess Rodolfongeles Meneses, AlfonsoAntuna Guzmn, Vctor ManuelArias Blanco, LauroArismndez Lizrraga, J. CarlosArmas Rousse, LuisBallesteros Bracho, Jos A.Barraza Cabiedes, PedroBessudo Madjar, ElasBitterman Mareyna, IsaacBouchot Livano, MortimerBrambila Espinosa, HctorBrizuela Arce, LeobardoBuenfil Garca, Carlos HernnBustos Porcayo, GabrielC a m p a a R o i z , J . A l f o n s o ( P r e s i d e n t e 2 0 0 1 2 0 0 3 ) Campillo Chvez, FranciscoCareaga Castellanos, Gerardo Carrales Hernndez, Pedro LuisCarren Argudn, RalCarrillo Velasco, Marco AntonioCasas Alatriste, H. RogerioCasas Santiesteban, OctavioCastaeda Daz, LuisCastillo Snchez-Mejorada, WilfridoC e l h a y L p e z , L u i s ( P r e s i d e n t e 1 9 8 9 1 9 9 1 ) Clarke Bujanda, EduardoC r e e l A l g a r a , E d u a r d o M . ( ) ( P r e s i d e n t e 1 9 7 3 1 9 7 5 ) Collado Marn, RicardoContreras Navarrete, JosCrdoba Vital Roberto, GerardoCorrea Quintero, LuisCuan Chang, CarlosCu Vega, AndrsDacal Alonso, SalvadorD e A l b a M o r a , B e n j a m n ( P r e s i d e n t e 1 9 8 7 1 9 8 9 ) De la Brena Arenas, Jaime Jess Del Barrio Alba, ArmandoDel Barrio Burgos, DanielDel Castillo, AlbertoDel Valle Noriega, JaimeDip Tobas, SalvadorDez Lucio, Jos LuisEspinosa lvarez, ArmandoEscobedo Anzures, RobertoFernndez Barragn, Luis JavierFernndez Cueto, JaimeFlores Durn y Pontones, JavierF r a n c o M u r a y a m a , J o s L u i s ( P r e s i d e n t e 2 0 0 7 2 0 0 9 ) Franco Minero, JosGalindo Acosta, Guillermo AntonioGalindo Lpez, VernicaGallegos Perez BenjaminGalvn Crdova, Carlos

Garca Aspe, SilvanoGarca Dorantes, Rony E.Gilberto Alfaro Servn, JosGodnez Gonzlez, RodolfoGmez Aguado Vallejo, Guillermo ()Gmez lvarez, Joaqun EzequielGmez Haro, OctavioGmez Snchez-Aldana, SergioG o n z l e z B e r a z u e t a , S a l v a d o r ( ) ( P r e s i d e n t e 1 9 5 5 - 5 9 y 1 9 6 5 - 1 9 6 7 ) Gonzlez Dvalos, LuisGonzlez Gmez, EduardoGonzlez Irigoyen, Rmulo ()Gonzlez Lozano, Jos Luis ()G o n z l e z M a c h a d o , F r a n c i s c o ( P r e s i d e n t e 1 9 7 5 - 7 7 y 1 9 7 7 1 9 7 9 ) Gonzlez Martnez, GabrielGonzlez Jimnez, Mauro RubnGossler Isla, Enrique ()Granados Esquivias, GabrielG r a s G a s , J u a n ( P r e s i d e n t e 1 9 8 1 1 9 8 3 ) Guerrero Chvez, Sergio

Gutirrez Martnez, EnriqueHallmann Borges, GuillermoHeffes Cattan, GabrielHernndez Islas, SalvadorHolgun Maillard, FernandoHongo Tsuji, HctorHooper Souza, CarlosImamura Ogushi, Mara EstelaJardn Serrano, Jos ManuelJimnez Cobos, Alberto ()Lara Silva, HugoLeal Benavides, GustavoLebrija Guiot, AlfonsoLeyva Albarrn, RamnLen Vadillo, MiguelLpez Lara, Armando

Lpez Novelo, EnriqueLozano Ulloa, HoracioL l a m a s M o n j a r d i n , G a b r i e l ( P r e s i d e n t e 2 0 0 9 2 0 1 1 ) Madrid Camarillo Carlos A.M a n c e r a A g u a y o , G a b r i e l ( ) ( P r e s i d e n t e 1 9 6 7 1 9 6 9 ) Martnez Lin, RamnMartnez Negrete, Luis FernandoMartnez Nieto, Jos LuisMartnez Villegas, RaymundoMaycotte, GuillermoMena, JavierM e n d v i l E s c a l a n t e , V c t o r M a n u e l ( P r e s i d e n t e 1 9 8 4 1 9 8 5 ) Mohedano Cabrera, JaimeMontiel Castellanos, GustavoMora Loewenstein, RalM o r a M o n t e s , R i c a r d o ( P r e s i d e n t e 1 9 5 9 1 9 6 5 y 1 9 6 9 1 9 7 1 ) M o r a l e s G u t i r r e z , F e r n a n d o J a v i e r ( P r e s i d e n t e 1 9 9 5 1 9 9 7 ) Morn Smano, Alejandro

Moreno Arzac, DavidMurrieta Necoechea, HumbertoNegrete Navarrete, JuanNieto Martnez, LuisNumata Garca, JorgeOchoa Mendoza, Marco AntonioOchoa Prez Duarte, AlfonsoOlivares Lemarroy, RolandoOlivas, Luis RalOrendain Ancira, LeopoldoOrtega Vzquez, Rolando ()Pez Hernndez, Jos AlfredoPeafiel Bernardo, SotoP r e z A g u i l a r , H c t o r H o r a c i o ( P r e s i d e n t e 1 9 8 5 - 1 9 8 7 ) Prez Cisneros, FranciscoPlascencia Camarena, GuillermoPrieto Gastelum, Vctor Manuel

Ramrez, RalRamrez Calleja, Hctor ArturoRamrez Gasca, Erwin AlejandroRamrez Urrutia, Javier AlfredoRincn Gallardo, Jos ManuelRamrez Torres, Omar JosuRisoul, EnriqueRobles Hernndez, AlfredoRodrguez de la Torre, CarlosR o m a y C r d o v a , A n t o n i o ( ) ( P r e s i d e n t e 1 9 9 1 1 9 9 3 ) Romero Luna, LuisRubio Gutirrez Adriana FabiolaRuiz Monroy, FernandoRuiz Onofre, Alejandro SalvadorRuiz Ruiz, J. Andrs ()Salas Domnguez, JavierS a l a z a r T a p i a , J o s ( P r e s i d e n t e 2 0 0 5 2 0 0 7 ) Saldvar Castaeda, Virgilio

Salles Manuel, Juan ClaudioSnchez Castell, RicardoSandoval Amaya, Fausto ArturoSantibez Fajardo, Jorge EnriqueSeplveda, M. LuisS o s a C a l v i l l o , A r t u r o ( P r e s i d e n t e 1 9 9 9 2 0 0 1 ) S o t o A g u i l a r , R o g e l i o ( P r e s i d e n t e 1 9 9 7 1 9 9 9 ) Soto y Glvez, Jorge MarioSoto Peafiel, BernardoSoto Zermeo, Jos JorgeSotomayor Gonzlez, RodrigoSnchez-Mejorada Fernndez, JaimeSurez del Real Snchez, MarioTapia Ayala, FranciscoTopete Zepeda, J. FranciscoT r e v i o E l i z o n d o , C e l s o J a v i e r ( P r e s i d e n t e 1 9 7 9 - 1 9 8 1 ) Trevio Madero, Rodrigo ()Urquisa Fernndez de Juregui, Nicols Valds Mier, HumbertoVilchis Platas, FernandoVillarreal Gonzlez, Jorge AlbertoVincourt Medina, Carlos ()Vite Zamora, LuisWilson Loaiza, FranciscoYamazaki Endo, BenitoZiga Gmez, HoracioZiga Rivera, Armando

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