M345 Cpta Appro 2007 D F PDF

CENTRE AFRICAIN DETUDES SUPERIEURES EN GESTION
INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE
ISC
CAHIER DU PARTICIPANT
COMPTABILITE FINANCIERE APPROFONDIE MODULES 3, 4 & 5 : MODALITES DELABORATION DES ETATS FINANCIERS
o Module 3 : Evaluation et comptabilit o Module 4 : Rattachement des charges et des produits o Module 5 : Pratique des techniques de rattachement et dvaluation
Animateur
Souleymane SERE, Expert - Comptable, Commissaire aux comptes, Inscrit lONECCA BF (BURKINA FASO)
Contacts : panaudi@fasonet.bf cerpamad@fasonet.bf
SUPPORT DE COURS _____________________ Comptabilit financire approfondie __________ 2007
Module 3 : Les rgles dvaluation - Squence 1 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur entre - Squence 2 : Evaluation des Elments du Patrimoine la clture - Squence 3 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur sortie - Squence 4 : Evaluation des lments : Cas Particulier des Oprations en Devises - Squence 5 : Cas pratiques et solutions Module 4 & 5 : Rattachement des charges et des produits : thorie et pratique - Squence 1 : Illustrations de la sparation des exercices - Squence 2 : Charges immobilises - Squence 3 : Frais de recherche et dveloppement - Squence 4 : Logiciels - Squence 5 : Contrats pluri exercices - Squence 6 : Subventions - Squence 7 : Engagements de retraite - Squence 8 : Cas pratiques et solutions Annexes :
Cas de synthse modules 3, 4 et 5 : Modalits dlaboration des tats financiers
7 9 23 43 48 52
71 73 78 82 85 87 93 95 97 117
S. SERE ________________DESCOGEF ________________________ Module 3, 4 et 5 : Modalits dlaboration des tats financiers
Pr - acquis :
Matriser les aspects thoriques et pratiques de la normalisation comptable Matriser le contenu et la porte du cadre conceptuel du SYSCOA Matriser les rgles dorganisation, les pr ocdures et les principes comptables prescrits par le SYSCOA Matriser les lments constitutifs du contrle interne et leur impact sur la fiabilit des comptes
Conseils aux candidats :

Matriser les aspects thoriques et pratiques du contrle interne et leur rpercussion sur la fiabilit des comptes Matriser la dmarche pour la mise en uvre dun bon contrle interne comptable en termes dorganisation, de procdures et doutils Matriser les modalits pratiques de llaboration des tats financiers a nnuels grce une bonne application des principes comptables et des rgles dvaluation Matriser tous les problmes soulevs et traits dans le cas de synthse
Volume horaire du module :
Tout entreprise (...) doit mettre en place une comptabilit d estine linformation externe comme son propre usage . Pour respecter cette obligation dinformation, que le seul enregistrement comptable des oprations courantes ne saurait totalement satisfaire, la comptabilit des entreprises prvoit la prsentation annuelle dtats financiers de synthse. Ldition de ces diffrents tats (Compte de rsultat, Bilan...) seffectue travers la ralisation doprations comptables ou extra - comptables prcises, conduites dans un ordre logique et conventionnel, au cours des travaux dits de fin dexercice ou dinventaire . Ainsi, lentreprise est amene conduire priodiquement certains travaux dits de fin dexercice ou dinventaire qui, par la prsentation de diffrents tats financiers et de synthse, permettent dobtenir une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de lentreprise lissue de la priode ou de lexercice coul.
1. Objectifs des travaux de fin dexercice La comptabilit gnrale constitue de faon efficace :
un instrument fiable de mesure des droits et obligations des partenaires de lentreprise, un moyen de preuve, Un outil pertinent dinformation des tiers et de gestion.
Dans ce cadre, la conduite des travaux de fin dexercice rpond des obligations lgales ainsi quaux ncessits de gestion et dinformation.
1. Une obligation lgale

De faon gnrale et pour rpondre des proccupations fiscales, statistiques ou conomiques, ldition des tats financiers annuels est une obligation lgale. Cest notamment sur la base de donnes comptables figurant dans les tats financiers que diffrents impts seront assis, que des donnes de comptabilit nationale pourront tre agrges et que des politiques conomiques ou budgtaires seront dcides. Les prescriptions du dispositif juridique du SYSCOA Plan Comptable Gnral et les textes lgislatifs en vigueur fixent la forme et le contenu de ces tats :
Art 7 : Des tats financiers de synthse regroupent les informations comptables au moins une fois par an sur une priode de douze mois, appele exercice ; ils sont dnomms tats financiers annuels. Lexercice concide avec lanne civile . Art 8 : Les tats financiers annuels (...) dcrivent de faon rgulire et sincre les vnements, les oprations et situations de lexercice pour donner une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de lentreprise .
2. Un outil de gestion
Les grants ou dirigeants de lentreprise ont besoin priodiquement dinformations de synthse fiables et oprationnelles pour assurer convenablement la gestion dont ils ont la charge et prendre les dcisions qui conviennent.
3. Un moyen pertinent dinformation

Linformation comptable doit galement rpondre aux attentes de ses diffrents utilisateurs :
Les partenaires commerciaux :
les fournisseurs
les clients
Les partenaires financiers : les associs et les investisseurs les tablissements financiers et les banques les banques centrales les salaris lEtat : dans trois domaines : fiscal (impts), statistique (comptabilit nationale) et conomique (politiques, budget), la Centrale des bilans (lorsquelle existe) : pour fournir, partir des tats de synthse des entreprises, les informations globales et sectorielles ncessaires aux acteurs conomiques, les partenaires trangers : investisseurs ou partenaires, ils ont besoin dune lisibilit et dune transparence maximum pour tre en confiance.
Mais pour tre prise en compte et utilisable, linformation comptable doit respecter les normes tablies et prsenter toutes les garanties de fiabilit.
3. Les rgles dvaluation et de dtermination du rsultat : art 35 65

En matire dvaluation (valeur dentre, valeur actuelle, valeur au bilan), la norme retient la convention du cot historique dans le respect des principes gnraux de prudence, de continuit de lexploitation, de permanence des mthodes et dindpendance des exercices. Toutes drogation aux rgles de prsentation et dvaluation doit tre mentionne dans ltat annex. Elle doit revtir un caractre exceptionnel et viser la recherche dune meilleure information (art. 41). De mme, lentreprise procde la clture de chaque exercice linventaire de tous ses biens, crances et dettes leur valeur actuelle. Toutefois, les biens fongibles sont valus selon la mthode premire Entre Premire Sortie (PEPS) ou cot Moyen Pondr (CMP) (art. 42 44).* La nouvelle rglementation privilgie la conception conomique de lamortissement (art. 45). La comptabilisation des oprations libelles en monnaies trangres est prcise (art. 50 65).
3. Lorganisation des travaux de fin dexercice A. LES DIFFERENTES ETAPES

Les travaux de fin dexercice ou dinventaire doivent conduire ltablissement des documents et tats financiers de synthse. Ils sont raliss (au moins) une fois par an la clture de lexercice comptable et sont gnralement dats du 31 dcembre n. Ils correspondent diffrentes oprations ou activits (comptables et extra - comptables) qui se droulent selon un ordre logique. Ces travaux respectent gnralement les tapes suivantes :
1. Etablissement de la balance avant inventaire

Elle est tablie la clture de lexercice partir des soldes des comptes de bilan et de gestion cette date. Elle permet deffectuer une vrification de la situation des comptes de lentreprise avant toute opration dinventaire.
2. Conduite de linventaire extra - comptable

Il correspond :
linventaire physique des lments du patrimoine (immobilisations, stocks, ...) lestimation de la valeur actuelle de ces lments.
3. Ralisation de linventaire comptable

A ce stade sont enregistres les critures de rgularisation ou de redressement des comptes en fonction des informations tires de linventaire extra - comptable :
constatation et/ou rgularisation des amortissements et des provisions ncessaires, constatation de la sortie des immobilisations du patrimoine, ajustement des comptes de charges et de produits, constatation et valorisation des stocks.
4. Etablissement de la balance aprs inventaire

Elle permet la vrification et la visualisation de la position des comptes lissue des oprations dinventaire.
5. Les critures de reclassement

Ces critures de regroupement des comptes de charges et de produits sont ncessaires la dter mination comptable du rsultat net de lexercice.
6. Prsentation des tats de synthse

Le compte de rsultat, Le bilan, Le tableau des ressources et des emplois, Ltat annex.
7. Oprations de rouverture
Au dbut dun nouvel exercice, il est ncessaire de raliser les oprations de rouverture des comptes, suite la clture effectue la fin de lexercice prcdent.
A L'ISSUE DE LADMINISTRATION DU MODULE, LES PARTICIPANTS DOIVENT :

o o o Matriser les fondamentaux sur les rgles dvaluation ; Apprhender le lien troit des rgles avec les principes comptables et les modalits de dtermination du rsultat ; Matriser par lpreuve, lapplication de ces rgles dans le processus dlaboration des tats financiers.
Squence 1 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur entre

Fiche 1 : Les rgles gnrales dvaluation Cas pratique : Rgles dvaluation Fiche 2 : Valeur dentre des actifs donns ou acquis titre gratuit Fiche 3 : Valeur dentre des actifs acquis par voie dchange Fiche 4 : Valeur dentre des actifs acquis Fiche 5 : Valeur dentre des actifs produits Fiche 6 : Valorisation des biens fongibles : Cas particulier des stocks
Squence 2 : Evaluation des Elments du Patrimoine la clture

Fiche 7 : Amortissements Fiche 8 : Provisions
Squence 3 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur sortie

Fiche 9 : Gnralits Fiche 10 : Cas Particulier des Titres
Squence 4 : Evaluation des lments : Cas particulier des Oprations en Devises

Fiche 11 : Prsentation thorique des oprations en devises Fiche 12 : Les oprations en devises en questions et rponses
Squence 5 : Cas pratiques et solutions

5.1 Cas de traitement des oprations lentre 5.2 Cas de traitement des oprations linventaire 5.3 Cas de traitement des oprations la sortie 5.4 Cas de traitement des oprations en devise
Evaluation du module
Module 3 :
LES REGLES DEVALUATION
Code Module M3
Date :
Dure
Squence 1 : Evaluation des lments du patrimoine leur entre

Objectifs
Classement: M3/Sq1
Rdacteur : SS
Matriser les rgles dvaluation applicables lors de lentre des lments dans les comptes Exposs Brainstorming Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants
Mthodes andragogiques
N Fiches
1 Cas pratique 2 3 4 5 6
Titres / Contenu
Les rgles gnrales dvaluation Rgles dvaluation Valeur dentre des actifs donns ou acquis titre gratuit Valeur dentre des actifs acquis par voie dchange Valeur dentre des actifs acquis Valeur dentre des actifs produits Valorisation des biens fongibles : Cas particulier des stocks
Stratgie danimation
Exposs et commentaires des articles
Etape 1 : Administration du cas M3/1 Rgles dvaluation (travaux en groupe de 3) Exposs et commentaires darticles Exposs, commentaires, schmas dcriture Exposs, commentaires, schmas dcriture Exposs, commentaires darticles, schmas dcriture Exposs, commentaires darticles, schmas dcriture
Les lments du patrimoine sont valus leur entre et enregistres cette valeur qui demeure intangible durant leur sjour en vertu du principe du cot historique.
Les lments du patrimoine concerns par une valuation lentre sont :

les immobilisations les stocks.
Ces actifs peuvent avoir plusieurs provenances qui expliquent leur mode dvaluation lentre. Ils peuvent tre donns, changs, acquis ou produits par lentreprise.
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Reposant principalement sur la convention du cot historique et sur les principes de prudence et de continuit dexploitation, les mthodes dvaluation proposes par le SYSCOA devraient poser aux praticiens moins de problmes que linterprtation des principes nouvellement affirms. Toutefois, le SYSCOA se diffrencie trs nettement des plans antrieurs par lexpos relativement complet quil fait de ces mthodes dune part et, dautre part, par les exigences nouvelles qui en rsultent au plan de la rigueur de leur mise en uvre. Par ailleurs, si certaines mthodes restent assez proches des pratiques antrieures (telle celle du cot dentre), dautres prsentent des novations marquantes (valeurs actuelles, contrats pluri - exercices, crdit-bail) qui requirent lattention des professionnels. En dfinitive, tout le domaine doit tre examin avec beaucoup de soin par les praticiens car il comporte nombre de piges, qu pourraient conduire des manquements la rgularit .
1. La valeur dentre (V.E)

Le terme dsigne les montants pour lesquels les biens, les crances ou les dettes sont entrs dans les comptes. Pour les crances et les dettes, il sagit, en vertu de la convention du cot historique et de la rgle juridique de nominalisme montaire du montant nominal.
Nota : Assouplissement : Les seules exceptions lintangibilit de la valeur dentre dans la mthode du cot historique sont :
En cas dexistence de clause de rvision de prix, ce montant peut tre modifi ultrieurement par le jeu de la clause ; il en est de mme en cas de crances/dettes indexes. De mme, les crances et dettes libelles en monnaie trangre voient leur montant entr en francs CFA, recalcul linventaire sur la base du dernier cours des changes.
Pour les biens, il sagit (article 36) :

du cot dachat (ou cot dacquisition) pour tous les biens achets quils constituent des stocks ou des immobilisations, Du cot de production pour les biens produits quel que soit leur stade dlaboration (produits intermdiaires, produits finis, en cour s.
On ne doit donc pas, si lon respecte la terminologie du SYSCOH, parler de prix de revient du stock (le cot de revient correspond au stade final des produits, biens ou services, vendus).
2. La valeur actuelle (V.A) : article 42

Selon larticle 42, la valeur des biens, crances et dettes une date quelconque est leur valeur effective du moment, dite valeur actuelle. Cette valeur du moment sapprcie en fonction :
du march (niveau des prix compte tenu de loffre et de la demande (juste valeur ?), De lutilit de llment pour lentreprise.
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Cette utilit est dterminer dans le cadre de la continuit dexploitation ou dutilisation ou, le cas chant, dans lhypothse de non - continuit. La valeur ainsi appele actuelle ne doit pas tre confondue avec la valeur actuelle mathmatique ou valeur actualise qui est la valeur dun capital futur compte tenu du coefficient dactualisation la date considre. Il faut entendre par valeur actuelle dans le SYSCOH, la valeur actuellement , cest--dire la date considre (exceptionnellement elle conciderait avec la valeur actualise dans le cas de lestimation dune crance/dette long terme non productrice dintrts). Selon les cas, la valeur actuelle dun lme nt peut tre :
Egale la valeur dentre ; cas assez rare, purement fortuit (sauf cas des crances/dettes en vertu du nominalisme montaire), suprieure la valeur dentre, lorsque compte tenu de lutilit pour lentreprise et du march, la valeur sest accrue, Infrieure la valeur dentre, dans le cas contraire. Dans ce cas, pour les actifs, devra intervenir, en application du principe de prudence, le mcanisme correcteur des amortissements, provisions, ou charges provisionnes.
Lorsque la valeur actuelle est calcule la date de la clture de lexercice, elle porte le nom de valeur dinventaire.
2. La valeur nette au bilan ou valeur comptable nette (V.C. N)

Le SYSCOH ne modifie pas la terminologie antrieure, en application du principe de prudence :
Si Va Ve dun actif, la valeur au bilan ou VCN est la valeur dentre Ve (non - comptabilisation de la plus-value), Si Va < Ve dun actif, cest Va qui est retenu comme valeur au bilan : VCN =Va.
A noter toutefois que le SYSCOH introduit une novation en matire de mcanisme correcteur lorsque Va<Ve. Il distingue en effet :
Les amortissements et les provisions pour dprciation qui ne peuvent porter que sur des lments de lactif immobilis. Les dprciations des actifs circulants et de la trsorerie qui viennent en diminution, comme les prcdentes, des valeurs brutes dentre, mais qui sont constates par le dbit de charges provisionnes classes non en dotation mais en charges usuelles dcaissables, dans les niveaux respectifs Exploitation , Financier et HAO .
Par ailleurs, ltude dtaille des valeurs au bilan montrera quelques exceptions aux rgles habituelles (pour les instruments financiers notamment).
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Cas dapplication traiter en groupe

- Dure de la prparation (recherche) 45 minutes - Exposs et dbats : 5 minutes par groupe
Code CAS M3/1 Dure 1 heure
TAF
A partir des dfinitions ci avant relatives aux diffrentes formes de la valeur : Recensez dans le dispositif juridique du SYSCOA les articles qui sappliquent expressment ou implicitement aux lments du patrimoine I. VALEUR DENTREE
1 -Application aux immobilisations 2 -Application aux stocks 3 - Application aux crances et dettes libelles en monnaies trangres
II. VALEURS ACTUELLES

1 Application aux immobilisations 2 Application aux stocks 3- Application aux crances et dettes
III.VALEURS AU BILAN
1 Dprciations constates par amortissement 2 Dprciations constates par provision 3-Valeurs comptables nettes
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Valeur dentre = Valeur actuelle ( la date de lacquisition)

Les actifs donns ou acquis titre gratuit doivent tre valus leur valeur actuelle du march la date effective de la donation. Cette valeur est aise dterminer si le bien concern fait lobjet dun march fonctionnel et liquide. Elle est plus difficile si le bien est spcifique comme cest le cas dans la plupart des donations. Dans ce cas, lacte de donation fixe une valeur qui est celle que le donateur considre et que le bnficiaire accepte. La valeur actuelle peut galement tre fixe la suite dune expertise (valeur dire expert) par une personne connaissant le domaine et le bien concern.
Enregistrement Lenregistrement de lentre est fait en contrepartie dun compte de subvention dinvestissement (compte 14) sil sagit dimmobilisation. Dans le cas de la donation de stocks, le compte de stock est utilis en contrepartie dun compte de produits dexploitation divers.
Acquisition avec subvention Selon larticle 36, la subvention obtenue, le cas chant, pour lacquisition ou la production dun bien na pas dinfluence sur le calcul du cot du bien acquis ou produit.
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Larticle 36 indique : Valeur de celui des deux lments dont lestimation est la plus
sre . Lexemple classique est celui de lchange de labandon dun servitude de passage contre un terrain, il est plus facile et plus sr dvaluer (valeur actuelle) le terrain que la servitude ; cest donc cette valeur actuelle du terrain qui sera retenue. Toutefois, et comme le prcise le cadre conceptuel du SYSCOA , lorsque lestimation de chacun des deux lots est suffisamment fiable (cas le plus frquent en pratique ; exemple : change dun camion contre un stock de marchandises), il convient de retenir les dispositions de lIASC : la valeur dentre est la valeur actuelle du bien acquis. En pratique, les biens changs font lobjet dune valuation consensuel entre les parties pour dterminer la valeur dchange.
Cette valeur est celle qui va tre retenue pour enregistrer lentre du bien reu. Le bien sorti est
enregistr conformment aux critures comptables de sortie dactif. Exemple dchange : lentreprise change un matriel de transport de valeur nette 4 500 000 de FCFA (7 000 000 amortis de 2 500 000) contre un autre matriel de transport. La valeur dchange retenue est de 5 000 000 de CFA.
Dbit 24 28 24 82 Crdit Libell Matriel de transport reu amortissement Matriel de transport chang Produit HAO Dbit 5 000 000 2 500 000 Crdit
7 000 000 500 000
Le produit constat est un produit relevant des activits extraordinaires. La perte ventuelle aurait galement t enregistre parmi les charges dactivit extraordinaire. Dans le cas particulier des stocks changs, lvaluation est la mme. La diffrence entre la valeur historique du bien chang et celle de lchange est enregistre dans des comptes de produits ou de charges dexploitation.
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Les actifs achets sont
enregistrs leur cot dachat. Ce cot est indiqu par le SYSCOA (article 37) comme tant lensemble des charges directes lies lachat savoir : 1. Le prix dfinitif dachat factur par le fournisseur (montant en francs CFA figurant dans le contrat, ou
quivalent en francs CFA du prix libell en monnaie trangre, sur la base du cours du change la date de lacquisition).
2. Les frais accessoires externes directs dachat :

o o o o o droit de douane, taxes non rcuprables assises sur le prix dachat, frais de transport, commissions, assurances
3. Les frais de montage, dinstallation et de mise en tat dutilisation. 4. Charges accessoires (directes) internes lies directement lachat (point nouveau signaler) :
o o o cot des transports par les vhicules de lentreprise (donc salaires, fou rnitures extrieures, assurances, amortissements, etc.), charges de personnel (personnel affect aux achats et non personnel administratif rparti ), Cot de rception, manutention, mise en stocks (mais non de stockage).
5. Charges financires : en application des normes de lIASC (IAS 18), les charges dintrts des
charges accessoires (externes) doivent tre incluses si elles prsentent le caractre direct qui est prvu dans le texte de larticle 37, et si elles sont significatives.
6. Clause de rvision de prix : la variation est inclure dans le prix dachat (en plu ou en moins) (cas dacquisition dimmobilisation avec excution pluri - exercice), cest pourquoi larticle 37 indique prix dachat dfinitif . Tous ces frais sont inclus dans la valeur de lactif et enregistrs dans le mme compte. Des comptes de passage peuvent tre utiliss en attendant de disposer de toutes les pices relatives lopration. Ainsi donc, la dfinition du SYSCOA du Cot dachat est plus complte et prcise que celle des plans antrieurs ; elle conduit des valeurs diffrentes.
Le cot dacquisition des biens (stock ou immobilisations) est ainsi : un cot rel, ce qui exclut toute charge thorique calcule (par exemple : rmunration des capitaux propres, ou de lexploitant individuel) , un cot direct au sens de la comptabilit analytique, ce qui exclut toutes charges non directes rsultant dun calcul de rpartition (comme dans la mthode des sections homognes) incluant toutes les charges directes lies aux oprations dachat et de mise en tat dutilisation du bien l o il se trouve (installation, montage).
NOTA : ARTICLE 36 : Le montant du prix dachat nest pas influenc par les subventions obtenues au titre de lachat :
elles sont enregistres en subventions dexploitation (Produit dexploitation) compte 71 ou en subventions dquipement Comptes 141 142, pour les immobilisations.
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Ne doivent pas tre incluses dans le cot dacquisition : Toutes les charges non - directes ; Exemple : quotes-parts des frais de sige , ou de cots de traitement de linformation, quote-part de la fonction approvisionnements (sauf partie directe). Toutes les charges en aval de lachat, dans le cycle de production : frais de stockage, frais de dplacements dun entrept lautre de lentreprise
Les diffrences induites par les modalits de rglement Exemple : une clause dindexation de la dette correspondant au prix dachat est sans influence sur le cot dacquisition (les diffrences en plus ou en moins constituent des frais ou des produits financiers).
Les frais dacquisition des immobilisations (droits de mutation, honoraires et commissions dintermdiaires, frais dactes) qui sont comptabilises en charges immobilises (compte 2022). Ces charges rpartir sur plusieurs exercices sont, traditionnellement, amorties sur une dure nexcdant pas 5 ans. Le SYSCOA a maintenu cette solution dont on remarquera quelle nest pas conforme aux concepts de charges accessoires ; en effet, ces frais ont un caractre on ne peut plus direct et, selon les normes de lIASC ; ils devraient faire partie du cot dacquisition, mais les experts du SYSCOA ont souhait maintenir la solution antrieure, favorable aux entreprises (car le fisc ladopte galement).
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Les
-
actifs produits sont enregistrs, leur entre dans le patrimoine, leur cot de production. Ce cot (selon larticle 37) comprend :
le cot dachat des matires et consommables utiliss les charges directes de production : services extrieurs, salaires, nergie, amortissement les charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre raisonnablement rattaches la production.
Le caractre direct des charges est li leur affectibilit la production du bien de manire exclusive. Ainsi donc, la diffrence du cot dacquisition qui est un cot direct , le cot de production est un cot complet puisquil comprend (article 37) :
outre le cot dacquisition des matires et fournitures utilises et les charges directes de production, les charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent raisonnablement tre rattaches la production .
On retrouve ici un concept familier des utilisateurs des plans antrieurs ; cest pourquoi point nest besoin de dveloppements particuliers. Remarques importantes Toutefois, plusieurs points sont prciser, qui ne figurent pas dans le dispositif juridique du SYSCOA, mais qui sont prvus dans les normes de lIASC et qui sont retenus unanimement p ar la pratique internationale. a) Sont inclure dans le cot de production :
Toutes les charges directes de production, quelles soient externes (exemple : lectricit) ou internes (exemple : salaires, amortissements..) ; Les pertes, les rebuts, les dchets sans valeur, de caractre normal, invitables dans le processus productif. Les cots de production incluent les frais financiers conditions : quils soient affects la production , depuis lentre en stock des matires premires jusqu la mise en stock des produits finis (stade de lachvement des produits), quils soient significatifs (principe dimportance significative) et que le cycle de production soit long (plus de six mois) que le niveau de lendettement soit relativement lev.
b) Sont exclure du cot de production, donc restent dans les charges de lexercice :
Les charges se rattachant des tapes du cycle dexploitation p ostrieurs la Exemple : Charges commerciales ; Cot de stockage des produits finis Les charges de recherche et de dveloppement Les charges dadministration gnrale Les surcots entrans par la sous - activit (cf. oprations spcifiques). production :
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Sous - activits de lentreprise ou sous - activit dune ligne de production (mais non sous - activit dun matriel dtermin, car dans toute ligne de production, il existe toujours des dsquilibres structurels invitables, entranant la sous - activit de certaines machines) : est exclure la fraction des charges fixes unitaires supplmentaires entranes par cette sous - activit. Il sagit de la sous activit qui porte sur limpact des charges fixes (notamment les amortissements) sur les cots en priode de production au de dun niveau normal. Limputation des charges doit se faire en proportion de la production par rapport au niveau normal. Les frais non imputs sont enregistrer parmi les charges et non dans la valeur des actifs produits. Exemple : le matriel industriel acquis pour la production un cot mensuel de 10 000 000 FCFA. Il est conseill de le faire fonctionner 80% de ses capacits maximales (5 000 pices par mois) pour des raisons de scurit. Le niveau de production du mois M a t de 2 000 pices en raison dune panne technique qui a ncessit un arrt de deux semaines de latelier. Quel peut tre le cot imput aux pices produites dans le calcul de leur cot de production :
Le niveau de production normal est de 80% * 5000 soit 4 000 pices
La production du mois M a atteint 2 000 pices soit 50% de la production normale. Le cot de la machine imput la production va donc tre 50% de son cot mensuel soit 5 000 000 de FCFA. c) Biens produits conjointement Les dispositions prvues larticle 38 ( lire), et commentes plus haut dans le cas du cot dacquisition, valent galement pour les biens produits et leur cot de production.
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Les stocks sont intgrs dans le patrimoine dune structure en application des dispositions de
larticle 44 ( lire), seulement selon deux principales mthodes :
la mthode PEPS : Premier entr, Premier sorti (en anglais FIFO), la mthode cot moyen pondr (CMP).
Par ailleurs, il y a deux (2) types dorganisation possibles pour la tenue des stocks :
linventaire intermittent : la plus courante linventaire permanent.
Ces mthodes compltent la technique de la valorisation qui sapplique indiffremment aux stocks et aux immobilisations. Linventaire intermittent consiste ne traduire lexistence des stocks dans le patrimoine de lentreprise qu des dates dtermines, gnralement la clture de lexercice. A ces dates, il est procd une valuation quantitative, un comptable physique et une apprciation de ltat physique des stocks au moyen dun inventaire. Les stocks identifis sont ensuite valus leur cot dachat, leur cot de production, leur valeur de donation ou dchange selon leur provenance et enregistrs en comptabilit. Les cots et valeurs retenus peuvent tre des moyennes en cas de grande rotation des stocks. Ces moyennes sont calcules aprs chaque mouvement ou valus sur la priode de stockage. Lenregistrement fait intervenir les schmas suivants : Constatation du stock linventaire
Dbit 3 Crdit Stocks Libell Dbit xxxxxx Crdit
60
Variation de stocks
xxxxxxx
Annulation du stock existant en dbut de priode cens avoir t consomm

Dbit 60 3 Crdit Libell Variation de stocks Stocks Dbit xxxxxxx xxxxxxx Crdit
Cette mthode de suivi des stocks est la plus courante car elle exige un suivi moindre. Linventaire permanent comme son nom lindique consiste enregistrer les mouvements de stocks de manire permanente dans la comptabilit.
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Elle sillustre dans les critures suivantes : Constatation de lentre du stock

Dbit Crdit Libell 3 Stocks Stock en valeur (aprs lentre) CMP aprs chaque entre = 60 VariationStock de stocks en quantit (aprs lentre) Dbit xxxxxx Crdit
xxxxxxx
Constatation de la sortie du stock

Dbit 60 3 Crdit Libell Variation de stocks Stocks Dbit xxxxxx Crdit
xxxxxxx
Les entrs sont enregistrs aux cots et valeurs indiqus dans la norme. Les sorties sont enregistres selon la procdure souhaite par lentreprise :
mthode du premier entr premier sorti ou PEPS (les stocks sortis sont toujours rputs tre les plus anciens) ou mthode du cot unitaire moyen pondr (aprs chaque entre ou sur la priode de stockage).
Paralllement lenregistrement des mouvements de stocks, les critures comptables portant sur les facteurs de production (matires premires, nergies) et les charges affrentes aux stocks (manutention, transports, droits de douane) sont enr egistres conformment aux rgles comptables classiques. Commentaires des mthodes de valorisation des choses fongibles (article 44)
A. METHODE DU COUT MOYEN PONDERE C.M.P.
Cette mthode connat deux variantes :
la mthode du cot moyen pondr aprs chaque entre, la mthode du cot moyen pondr calcul sur la dure moyenne de stockage. 1. Le C.M.P. aprs chaque entre
Le cot dentre moyen est recalcul loccasion de chaque nouvelle entre. Exemple : La Socit dElectricit. dispose des informations suivantes concernant les mouvements des pots de peinture blanche de 5 litres (rf. P4867) en dcembre lentre et la sortie du magasin de stockage : stock initial (01.12.n) 54 pots dont le cot total dacquisition est de 3 915 000 F, entres : 22 pots de 08.12.n 7 300 F le pot 41 pots le 17.12.n 7 150 F le pot sorties : 33 pots le 12.12.n 19 pots le 22.12.n
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FICHE DE STOCK MOIS DE DECEMBRE PEINTURE BLANCHE 5L Rf. : P4867 Mthode : C.M.P. aprs chaque entre Stocks D. Qt Mt Qt Mt Qt CU Mt 01 54 391 500 54 7 250 391 500 08 22 160 600 76 cmp (1) 552 100 12 33 cm 239 728 43 cmp (1) 312 372 17 41 7 150 293 150 84 cmp (2) 605 522 22 19 cm 136 964 65 cmp (2) 468 558 T. 117 845 250 376 692 65 468 558 D. : Date Mt : Montant CU : Cot unitaire T. : Total cmp (1) : 552 000/76 = 7 264,47 F cmp (2) = 605 522/84 = 7 208,59 F. Entres CU 7 250 7 300 Sorties CU Cette mthode, rigoureuse et logique, est trs facilement informatisable, et se prte parfaitement une gestion continue en inventaire permanent.
Particulirement adapte la tenue de linventaire comptable permanent, cette mthode rajuste le cot loccasion de chaque nouvelle entre :
2. Le C.M.P. calcul sur la dure moyenne de stockage (d)

Cette mthode est adapte aux entreprises qui veulent directement valoriser leur stock final par linventaire intermittent. Dans cette mthode, il ny a pas de valorisation des sorties durant lexercice, les fiches de stocks sont alors seulement tenues en quantits. Le stock final est constat en quantits et valoris sur la base du cot moyen pondr des entres sur la dernire priode de stockage. Exemple : stock final en quantits : stock moyen en quantits : 2 000 1 600
total des sorties de lexercice : 8 000 do le taux de rotation : 8 000 / 1 600 = 5 dure moyenne dcoulement : 1/5 danne, soit 2,4 mois avant la clture de lexercice, soit courant octobre : 250 F montant du stock final : 2000 X 250 = 500 000 F
22
B. METHODE DU PREMIER ENTRE, PREMIER SORTI - P.E.P.S. Exemple : Reprenons le cas tudi prcdemment (1.A.1) FICHE DE STOCK MOIS DE DECEMBRE PEINTURE BLANCHE 5L Rf. : P4867 D.
01 08 12 17 41 7 150 293 150
Qt
54 22
Entres CU
7 250 7 300
Mt
391 500 160 600
Qt
Mthode : P.E.PS. Sorties CU Mt Qt

54 76
Stocks CU
7 250 7 300 7 250 7 300 7 250 7 150 7 300 7 250 7 150 7 300 7 250
Mt
391 500 160 600 391 500 160 600 152 250 293 150 160 600 152 250 293 150 160 600 14 500 468 250
33
7 250
239 250
43 84
22
19
7 250
137 750
65
T.
117
845 250
52
377 000
65
C. CONSEQUENCES DU CHOIX DE LA METHODE

Sauf hasard arithmtique, les trois mthodes conduisent trois montants de stock final diffrents, donc trois rsultats diffrents. La mthode du cot moyen aprs chaque entre et la mthode PEPS sont bien adaptes la pratique de linventaire permanent ; la premire est dapplication plus facile que la seconde qui oblige suivre les lots successifs. En cas dinventaire intermittent, on ne peut utiliser que la mthode du cot moyen de priode de stockage. Ltat annex doit faire mention de la mthode retenue, et des changements de mthode. Nota : On remarquera que la mthode de valorisation des sorties de biens fongibles relve bien, malgr son intitul, dune problmatique de valeur dentre puisque son but, en comptabilit gnrale, est de fournir la valeur dentre du stock final. Les entreprises peuvent donc choisir, leur convenance, les types de cots et les mthodes de valorisation les mieux adaptes leur politique, leur organisation et leur structure. En priode de hausse de prix, par rapport la mthode du CMP, la mthode PEPS fait apparatre une minoration du cot dachat des matires consommes et de produits finis et une majoration du montant des stocks des matires.
23
Module 3 :
Code Module M3
Date :
Dure
Squence 2 : Evaluation des lments du patrimoine la clture

Objectifs
Classement: M3/Sq2
Rdacteur : SS
Matriser les rgles dvaluation applicables aux lments lors de la clture de lexercice Exposs Brainstorming Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants
N Fiches
7 8
Titres / Contenu
Amortissements Provisions
Stratgie danimation
Exposs Exposs
Les lments du patrimoine sont valus la clture de lexercice dans le souci de production dtats financiers traduisant limage fidle du patrimoine , de la situation financire et du rsultat de lentreprise. A cette date, il est indiqu aprs linventaire, dapprcier la valeur des lments du patrimoine. La prudence interdit, sauf exception, prendre en compte les augmentations de valeur du patrimoine. Seuls les amoindrissements de valeur sont comptabiliss.
Deux catgories damoindrissement de valeur du patrimoine sont gnralement reconnues :

les amortissements les provisions.
24
1. Dfinition Larticle 45 du SYSCOA, suivant en cela les dfinitions de lIASC, modifie sensiblement la conception de lamortissement retenue par les plans 1957, OCAM et drivs. Comme lindique larticle 45, lamortissement consiste rpartir le cot du bien sur sa dure probable dutilisation, selon un plan dfini ; le cot du bien sentend de la diffrence entre son cot dentre et sa valeur rsiduelle prvisionnelle. Aussi, le plan damortissement est-il bti non sur la dure de vie du bien, mais sur sa dure dutilisation prvue, ce qui suppose, si cette dure est sensiblement infrieure la premire, le calcul dune valeur rsiduelle prvisionnelle. 2. Comptabilisation Lamortissement est constat par une dotation, charge calcule en contrepartie de la diminution de la valeur de limmobilisation. Les dotations peuvent tre dexploitation, financires ou HAO. Lamortissement est calcul en fonction de la priode dutilit du bien dans lentreprise. Elle se dtermine en fonction de la formule suivante : (valeur brute valeur rsiduelle)/Priode dutilisation. La priode dutilit est diffrente de la dure de vie du bien. Dans la pratique, les notions de priode dutilit et de valeur rsiduelle la fin de cette priode ne sont gure utilises. Ceci sexplique par le fait que les entreprises, au moment de lacquisition des biens, entendent les utiliser jusqu leur dtrioration ; ce qui revient confondre la dure de vie la dure dutilisation et rendre nulle la valeur rsiduelle. Do la formule utilise par tous Dotation : valeur brute/dure de vie. Plusieurs modes damortissements sont pratiqus :
lamortissement linaire, lamortissement dgressif et lamortissement progressif ou acclr
Les entreprises sont libres dadopter la mthode quelles souhaitent condition de donner les explications qui simposent dans ltat annex et dobserver la permanence des mthodes dans leur traitement. Elles doivent choisir cette mthode dans le souci unique de tenir compte des conditions dexploitation du bien et de tendre ainsi vers limage fidle donn par ses tats financiers. Le changement de plan damortissement est enfin possible pour accrotre limage fidle donne par les tats financiers.
25
3. Conclusion : A priori lamortissement doit tre calcul partir dune dure dutilisation, lie des considrations moins techniques que politiques et stratgiques dans lentreprise, avec valeur rsiduelle. En pratique, dans de nombreux cas, on pourra retenir la dure normale de vie (avec valeur rsiduelle nulle). Par ailleurs, le SYSCOA, comme lIAS B, insiste sur le caractre conomique de lamortissement comptable, nonobstant toutes dispositions fiscales, cest pourquoi il prvoit lutilisation de comptes damortissements drogatoire , dans le niveau HAO du rsultat, pour enregistrer les excdents damortissements fiscal. 4. Pratique
I.
Principes
A. Les immobilisations amortissables

Les immobilisations (classe 2 du plan comptable) sujettes lamortissement sont les suivantes :
les immobilisations incorporelles (sans existence matrielle) classes sous le compte 21,
lexception du fonds commercial qui nest pas amortissable. les immobilisations corporelles classes sous les comptes 20, 23 et 24. Les terrains (compte 22) ne sont pas amortissables.
B. La dure de vie des immobilisations

Afin de calculer la dprciation annuelle dune immobilisation, il faut pralablement fixer sa dure normale dutilisation (ou sa dure de vie dans le cadre des dures fiscalement admises dans chaque Etat. En gnral : Nature de limmobilisation Construction usage industriel Construction usage dhabitation & commercial Matriel et outillage Amnagement et installation Mobilier de bureau Matriel de bureau et dinformatique (M.B.I.) Camion Voiture Bateaux et navires de pche doccasion neufs Avions et aronefs civils Frais dtablissement Brevet et licence Dure de vie admise 20 ans 25 ans 5 ans 10 ans 10 ans 5 10 ans 4 ans 5 ans 6 ans 8 ans 16 ans 2 ans 5 ans dure de la protection juridique
C. Choix du procd damortissement

Toute entreprise a le choix entre deux systmes damortissement :
lamortissement linaire ou constant
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lamortissement dgressif.
II. Lamortissement constant (ou linaire)

A. PRINCIPE
Dans la pratique, il est difficile de calculer la dprciation relle dun bien. Cette valuation a lieu priodiquement, en fin dexercice, et se fait de manire forfaitaire.
B. METHODE DE CALCUL 1. La Valeur dOrigine (VO)

VO = Prix Achat Hors Taxe + Frais dachat
La base de calcul est la valeur dorigine de limmobilisation. Les frais dachat correspondent au transfert, aux frais dinstallation et de montage.
Attention ! Les biens nouvrant pas droit dduction de la TVA sont immobiliss toutes taxes comprises, ainsi, VO = Prix dAchat TTC + frais dachat.
2. Lannuit damortissement
Cette annuit correspond la somme porte en amortissement, chaque anne, pour constatation de la perte de valeur.
VO Annuit (a) = Dure de vie (n)
Exemple : Supposons que la SONABEL. acquiert au 1er janvier n de loutillage dune valeur de 10 000 000 F HT et dont la dure de vie est de 5 ans. 10 000 000 a= = 2 000 000 F 5
3. Le taux damortissement (t)

Ce taux permet de calculer directement lamortissement annuel.
t t= dure de vie (n) Exemple : Pour une immobilisation dune dure de vie de 5 ans. t = (1/5) X 100 t = 20 %
Ainsi lannuit damortissement peut se calculer de deux manires :

VO a= Dure de vie (n) et a = VO X t
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Exemple : Toujours concernant loutillage del a SO.N.A. a = 10 000 000 X 20 % a = 2 000 000 F
4. La Valeur Comptable Nette (VCN)

Cette valeur correspond la valeur de limmobilisation une date donne n. En principe, au terme de la dure de vie de limmobilisation sa VCN doit tre nulle (si dure de vie = dure dutilisation).
VCN = VO - des amortissements pratiqus une date n Exemple : Calculons la VCN de loutillage de la SONABEL. au 31.12.n VCN = 10 000 000 - 2 000 000 VCN = 8 000 000 F (VCN n) au 31.12.n + 1 VCN = 8 000 000 - 2 000 000 VCN = 6 000 000 F (VCN n + 1)
C. LE PLAN DAMORTISSEMENT
Pour chaque bien faisant partie du patrimoine de lentreprise est tabli un plan damortissement sous forme de tableau qui reprsente ltalement de la perte de valeur dans le temps.
1. Prsentation du tableau
Cest un tableau prvisionnel qui fait apparatre le montant de lannuit et la VCN de limmobilisation. Il faut remarquer que, chaque anne, le montant de lannuit est constant.
Exemple : Etablissons le plan damortissement de loutillage de la SONABEL. Nature de limmobilisation : matriel et outillage N de compte : 241 Date dacquisition : 01.01.n Date de mise en service : 01.01.n Anne VCN en dbut de priode n 10 000 000 n+ 1 8 000 000 n +2 6 000 000 n+3 4 000 000 n +4 2 000 000 Attention !
Prix achat HT : 10 000 000 Dure : 5 ans Taux damortissement : 20 % Amortissement : constant Annuit damortissement VCN en fin de priode 2 000 000 8 000 000 2 000 000 6 000 000 2 000 000 4 000 000 2 000 000 2 000 000 2 000 000 0
La date dacquisition peut-tre diffrente de la date de mise en service. Dans ce cas, on tablira les calculs partir de la date de mise en service.
2. La rgle du prorata temporis

Les immobilisations ntant gnralement pas acquises le premier jour de lexercice, il convient de calculer la premire annuit au prorata temporis, cest --dire par rapport la dure coule entre la date de mise en service et la date de fin dexercice.
28
Ce calcul seffectue en jours sur la base de 12 mois de 30 jours. Dans ce cas on considre que lanne comporte 360 jours. Si la date de mise en service nest pas prcisment connue on se basera sur la date dacquisition.
Attention !
Au prorata temporis des tolrances sont autorises :
si la date considrer est le 02 dun mois, on admet un calcul sur 30 jours si cette date est le 14 ou le 16, on peut la ramener au 15 et ainsi effectuer le calcul par quinzaines.
Exemple : La SONABEL. a acquis le 20.07.n une voiture dune valeur de 3 400 000 F HT dont la dure normale dutilisation est 5 ans. Calcul de la premire annuit damortissement du 20.07.n au 31.12.n : du 20.07 au 30.07 11 jours (et non 10 ; comptez sur vos doigts !) du 01.08 au 31.12 5 mois soit 150 jours dure totale dutilisation 161 jours an = (3 400 000 X 20 %) X (161 / 360) = 304 111 F Nature de limmobilisation : matriel de transport N de compte : 241 Date dacquisition : 01.01.n Date de mise en service : 01.01.n Anne VCN en dbut de priode n 3 400 000 n+ 1 3 095 889 n +2 2 415 889 n+3 1 735 889 n +4 1 055 889 n+5 375 889 Prix achat HT : 10 000 000 Dure : 5 ans Taux damortissement : 20 % Amortissement : constant Annuit damortissement VCN en fin de priode 304 111 3 095 889 680 000 2 415 889 680 000 1 735 889 680 000 1 055 889 680 000 375 889 375 889 0
Attention ! Au prorata temporis et en amortissement constant, une annuit damortissement complmentaire est ncessaire (6me ligne du tableau). Le montant de cette annuit complmentaire est gal la diffrence entre le montant dune annuit complte et le montant de la premire annuit : an + 5 = 680 000 - 304 111 = 375 889 Attention ! Les biens achets doccasion sont toujours amortis selon le systme de lamortissement constant.
III. LAMORTISSEMENT DEGRESSIF

A. PRINCIPE
Ce procd damortissement ne peut utilis que dans le cas o les immobilisations :

sont acquises neuves ont une dure normale dutilisation dau moins trois ans sont considrs comme biens dquipement : notamment, les matriels et outillages, les matriels de transport, de manutention, de bureau. ainsi que les btiments industriels ou constructions lgres (dure de vie infrieure 15 ans). Sont exclus : les voitures de tourisme, les machines crire, les btiments administratifs et commerciaux.
Le choix de lamortissement dgressif est facultatif, les entreprises peuvent, si elles le dsirent, pratiquer lamortissement constant. Cette dernire solution est rarement retenue puisque lamortissement dgressif est un procd qui permet :
dune part de mieux constater la dprciation effective du bien (plus forte les premires annes),
29
dautre part de dgager des annuits plus leves au dbut de la priode dutilisation, donc une
conomie dimpt proportionnelle.
Ce procd procure donc un avantage fiscal et doit tre considr comme une mesure dincitation linvestissement.
B. METHODE DE CALCUL
1. Le taux damortissement (T)

Le taux damortissement dgressif (T) est gal au taux constant multipli par un coefficient C, fix par la loi fiscale.
T=tXC
En gnral le coefficient est de :

Dure normale dutilisation 3 ou 4 ans 5 ou 6 ans > 6 ans Coefficient 1,5 2 2,5
Exemple : Pour un matriel de bureau dont la dure de vie est de 5 ans T = 20 % X 2 = 40 %.
2. Lannuit damortissement
Contrairement lamortissement constant, lannuit est calcule en appliquant le taux T la Valeur Comptable Nette et non la Valeur dOrigine. Pour la premire annuit, la VCN est gale la VO.
Exemple : Supposons que la SONABEL acquiert le 01.01.n un matriel de bureau dont la valeur est de 7 000 000 F HT avec T = 40 % an = 7 000 000 X 40 % an = 2 800 000 F
Dans le cas le plus courant o limmobilisation est acquise en cours dexercice, la rgle du prorata temporis sapplique de manire simplifie. En effet la dure coule est calcule partir du 1er jour du mois dacquisition de limmobilisation et ce quelque soit la date de mise en service.
Exemple : Supposons maintenant que la SONABEL. acquiert ce mme matriel le 19.11.n., la date de dpart du calcul de lamortissement sera le 01.01.n an = 7 000 000 X (2/12) X 40 % an = 466 667 F
C. LE PLAN DAMORTISSEMENT
En systme dgressif, le plan damortissement stend toujours sur le nombre dannes dutilisation de limmobilisation, lannuit complmentaire nexiste donc pas.
Exemple : Reprenons le cas du matriel de bureau de la SONABEL.
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Nature de limmobilisation : matriel et outillage N de compte : 2441 Date dacquisition : 19.11.n Date de mise en service : 20.11.n Anne VCN en dbut de priode n 7 000 000 n+ 1 6 533 333 n +2 3 920 000 n+3 2 352 000 n +4 1 176 000
Prix achat HT : 7 000 000 Dure : 5 ans Taux damortissement : 40 % Amortissement : dgressif Annuit damortissement VCN en fin de priode 466 667 6 533 333 2 613 333 3 920 000 1 568 000 2 352 000 1 176 000 1 176 000 1 176 000 0
Attention ! Pour les dernires annes damortissement la mthode de calcul de lannuit change. Il faut veiller ce que le montant de lannuit calcule en systme dgressif soit toujours suprieur au montant de lannuit calcule en amortissement constant pour le nombre dannes restant. Si tel nest pas le cas, la fin du plan damortissement se calculera en amortissement constant. Exemple : Observons le plan damortissement qui vient dtre prsent. En n + 2, il reste 3 annes :
selon le systme dgressif : 3 920 000 X 40 % = 1 568 000 F selon le systme constant : 3 920 000 X 33,33 % = 1 366 667 F (33,33 % correspondant t pour 3 ans) Dans ce cas le systme dgressif est maintenu : an + 2 = 1 568 000 F En n + 3, il reste 2 annes :
selon le systme dgressif : 2 352 000 X 40 % = 940 800 F selon le systme constant : 2 352 000 X 50 % = 1 176 000 F (50 % correspondant t pour 2 ans) Dans ce cas pour le calcul de an + 3 et an + 4 on reprend le systme constant : an + 3 = an + 4 = 2 352 000 X 50 % = 1 176 000 F an + 4 est gale la VCN du dbut de priode n + 4.
IV. IV. LA COMPTABILISATION DES AMORTISSEMENTS

A. PRINCIPES
Lamortissement constitue pour lentreprise une charge inscrite au dbit du compte 68 - Dotations aux amortissements . Par ailleurs, il reprsente aussi la dprciation des immobilisations inscrite au crdit du compte 28 - Amortissements .
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B. ECRITURES COMPTABLES
68 Dotations aux amortissements 28 Amortissements
Exemple : Reprenons lacquisition du matriel de transport de la SONABEL afin de constater lannuit n au journal : 31.12.n Dotations aux amortissements Amortissements du matriel de transport
68 2845
304 111 304 111
C. CAS PARTICULIER : LE COMPTE 20 CHARGES IMMOBILISEES

Les charges immobilises correspondent des frais engags au moment soit de la constitution de lentreprise, soit de lacquisition par celle-ci de ses moyens permanents dexploitation.
Exemple : Frais dtablissement, frais de recherche et dveloppement, frais de modification du capital et dmissions demprunts, frais dacquisition dimmobilisations (droits de mutation, honoraires et frais dacte).
On pratique la technique de lamortissement afin de rpartir sur plusieurs annes c es charges trop lourdes des pour tre supportes par le seul exercice au cours duquel elles sont nes. Ainsi ces frais seront rapidement amortis (3 5 ans) selon le procd de lamortissement constant. Les logiciels informatiques sont comptabiliss au dbit du compte 213 et amortis sur 2 ans. Par ailleurs, lentreprise ne peut procder une distribution de bnfice que lorsque lamortissement des charges immobilises, engages lors de la constitution de la socit, a t total.
V. CONSEQUENCES SUR LES DOCUMENTS DE SYNTHESE

A. AU COMPTE DE RESULTAT
Charges Dotations aux amortissements Dotation de lexercice n Exemple : Dans le cas du matriel de transport acquis par la SONABEL. Actif Matriel de transport Valeur dorigine des amortissements pratiqus Valeur Comptable Nette Bilan au 31.12.n Brut 3 400 000 Passif Amort/ 304 111 Net 3 095 889 Rsultat n Produits
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VI. LE RLE ECONOMIQUE ET FINANCIER DE LAMORTISSEMENT

A. LE RLE ECONOMIQUE
Lamortissement constitue une charge normale dexploitation qui doit tre enregistre, et ce, bien quelle ne corresponde pas une sortie de fonds. Le caractre imprcis de lamortissement ne peut justifier labstention de lentreprise en cette matire : en ce pratiquant pas les amortissements normaux, on aboutit la prsentation dun bilan inexact lactif surestim et un rsultat fauss car trop favorable (bnfice fictif). La pratique de lamortissement permet de maintenir intact le capital. Les fonds retenus sur le rsultat titre de charges, donc non distribus, permettent le renouvellement des immobilisations amorties, sans avoir recours aux capitaux propres ou lendettement. Lamortissement est donc une source dautofinancement.
B. LE RLE FINANCIER
Le montant global des amortissements pratiqus chaque anne constitue une ressource interne qui contribue au financement des nouvelles immobilisations. Ajoute au bnfice, ce montant dtermine la capacit dautofinancement (cash-flow) de lentreprise.
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1. GENERALITES : DEFINITION (article 46 et 48)

Les articles 46 et 48 du rglement dfinissent les provisions comme la constatation comptable dune dprciation probable et non irrversible dune immobilisation, dun valeur dactif circulant ou dun lment de trsorerie (provision pour dprciation) ; Mcanisme des dprciations
Immobilisations : mcanisme habituel de Provisions pour dprciation constates par le dbit dun compte de DOTATION (charge calcule ) Actif circulant et Trsorerie : la dprciation est constate par le dbit dune charge que le SYSCOA ne classe pas en Dotations mais parmi les charges dcaissables de lexercice et quil dsigne par le terme : Charges provisionnes
Raisons et intrts de cette solution :
Les charges provisionn es ne font pas partie des Dotations , donc ne viennent pas gonfler la capacit dautofinancement de lexercice. En effet, ces charges, bien que calcules seront en fait dcaisses dans de brefs dlais (ou diminueront les recettes, ce qui revient un dcaissement) puisquelles portent : sur la Trsorerie, sur les crances de lactif circulant (en principe quelques mois au maximum), sur les stocks qui se transforment en crances circulantes et en Trsorerie dans des dlais gnralement trs infrieurs 1 an.
Ainsi donc, la provision pour dprciation se constate travers un compte de dotation (pour les immobilisations) ou de charge provisionne (pour les autres actifs) en contrepartie de comptes de provision pour dprciation dimmobilisation, de stocks, de crances Les charges provisionnes se distinguent des immobilisations par leur caractre presque immdiat et court terme. Elles portent sur des dprciations voisines des dettes dont elles diffrent uniquement par leur caractre potentiel . Distinction des provisions pour risque : la provision pour risque se dcline galement en deux catgories :
celles relatives un risque long terme (plus dun an) et celles relatives un risque court et moyen terme (moins dun an).
La seconde catgorie de provision pour risque senregistre en utilisant des charges provisionnes (et non des dotations) en contrepartie des comptes de risques provisionns (comptes 49). Les provisions pour risque se classent par nature : exploitation, finances, HAO. Les reprises de provision consacrent lannulation du risque lorigine de la dotation. Elles sont enregistres au moyen de comptes rciproques aux comptes de dotations en contrepartie des mmes comptes de bilan.
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2. PRATIQUE
2.1 Les provisions pour dprciation dactif A. LA NOTION DE PROVISIONS : RAPPEL

Les provisions constatent la dprciation probable mais non dfinitive dun lment dactif la diffrence de lamortissement, qui constate la dprciation irrversible dune immobilisation. Ains i le SYSCOA (voir article 46 et 48) dfinit-il la provision pour dprciation comme tant la constatation comptable dun amoindrissement de la valeur dun lment dactif rsultant de causes dont les effets sont jugs rversibles. Afin de donner une image fidle de lvaluation du patrimoine de lentreprise, ces charges probables doivent tre comptabilises en fin dexercice, leurs causes tant temporaires ou susceptibles de disparatre. Ainsi la clture de lexercice, on compare la valeur dorigine et la valeur linventaire de chacun des lments du patrimoine. Lorsquun lment a subi ou est susceptible de subir une dprciation, la diffrence entre sa valeur dorigine et celle linventaire est appele moins-value . La cration de provisions rgularise ainsi le bilan en faisant apparatre le montant des dprciations et des dettes probables. En diminuant le bnfice de lexercice par des dotations aux provisions , on maintient dans lentreprise des capitaux qui auraient pu tre distribus. C es capitaux, ainsi conservs, permettent dune part de compenser les dprciations dactif constats et dautre part de faire face, lors dun exercice ultrieur, la charge ou la perte prvue. Comme les amortissements, les provisions sont des ressources propres de lentreprise.
B. LES ELEMENTS CONCERNES

Les provisions pour dprciation sont relatives des lments dactif sujets dprciation, mais qui ne sont pas amortissables car la perte de valeur nest pas forcment irrversible. Les lments dactif concerns peuvent tre :
des crances, des stocks, des valeurs mobilires de placement (titres), des immobilisations non amortissables (terrain, fonds de commerce).
C. COMPTABILISATION DES PROVISIONS

Les provisions pour dprciation prsentent un double aspect :
dun ct elles constituent un appauvrissement de lentreprise, constat en dbitant : o le compte 659 - Charges provisionnes dexploitation o ou 69 - Dotations aux provisions de lautre, certains lments de lactif sont dprcis du montant de la provision. Cette dprciation est comptabilise au crdit dun compte Provisions pour dprciation toujours crditeur.
Les numros de compte correspondent la classe du compte dactif subissant la dprciation avec un 9 en deuxime position :
29 - Provisions pour dprciation 39 - Dprciations des stocks
35
49 - Dprciations et risques provisionns (Tiers) 59 - Dprciations et risques provisionns (Trsorerie) .
2.2 Les provisions pour dprciation des crances A. PRINCIPE

La dprciation correspond la partie des crances que lon risque de ne pas recouvrer lorsquun client a des difficults de rglement. Les provisions sont, dans ce cas, calcules sur les crances hors TVA. Si une crance est impaye, lentreprise a le droit de rcuprer, auprs de ladministration fiscale, la TVA qui avait t collecte.
B. CONSTATATION
Exemple : La SONABEL possde une crance de 894 900 F TTC sur l client Karim qui se trouve en cessation de paiement.
Afin de prendre en considration cette situation il faut procder plusieurs oprations.
1. Transfert de la crance dans un compte distinct

Le montant de la crance dont le recouvrement est incertain doit tre vir dans un compte 456 Crances clients litigieuses ou douteuses . Ce transfert a pour but disoler les crances qui posent problmes afin de mieux surveiller leur recouvrement. Cette criture peut tre passe en cours dexercice.
416 411 31.12.n Crances clients douteuses Client (Crance devenue douteuse du client KARIM en cessation de paiement) 894 900 894 900
2. Evaluation de la perte probable

Le calcul de la perte probable seffectue partir du montant hors taxe de la crance, sur la base dune estimation ou dune ngociation avec le client.
Exemple : Le client KARIM informe SONABEL quil risque de ne pas pouvoir payer 50 % de sa dette
Calcul du montant HT de la crance (TVA 14 %) 894 000 / 1,14 = 785 000 F Calcul de la perte probable 785 000 X 50 % = 392 500 F
3. Enregistrement de la provision
31.12.n 659 Charges provisionnes dexploitation 491 Dprciation des comptes clients (Perte probable de 50 % sur la crance du client KARIM) 392 500 392 500
36
C. EVOLUTION DE LA PROVISION 1. Principes

A chaque clture dexercice on procde une nouvelle valuation des lments du patrimoine. Tout changement dans cette valuation entrane un ajustement de la provision. Trois situations sont alors possibles :
la perte probable la fin de lexercice n + 1 est suprieure celle constate la fin de l exercice n
il faut alors augmenter la provision
la perte probable la fin de lexercice n + 1 est infrieure celle constate la fin de lexercice n
il est ncessaire de diminuer la provision.
la perte est devenue certaine la fin de lexercice n + 1.
La provision constitue la clture de lexercice n est devenue sans objet. il faut annuler la provision.
2. Augmentation de la provision
Exemple : Au 31.12.n + 1, la situation du client Karim sest aggrave et la SONABEL ne pense pouvoir rcuprer que 30 % du montant de la crance.
Evaluation de la perte probable au 31.12.n + 1 : Crance HT : 785 000 F Moins-value : 70 % (100 - 30) 785 000 X 70 % = 549 500 F Evaluation de lajustement de la provision enregistrer : Provision enregistre au 31.12.n....................................392 500 Provision constater au 31.12.n+1...............................549 500 Ajustement (augmentation)............................................157 000
659 491
31.12.n +1 Charges provisionnes dexploitation Dprciation des comptes clients (Ajustement de la provision sur la crance du client KARIM)
157 000 157 000
3. Diminution de la provision
Exemple : Au 31.12.n + 2, la situation du client Karim sest amliore et la SONABEL espre finalement rcuprer 60 % de sa crance.
Evaluation de la crance au 31.12.n + 2 : La perte probable est de 40 % (100 - 60) 785 000 X 40 % = 314 000 F Evaluation de lajustement de la provision enregistrer : Provision constate au 31.12.n + 1................................549 500 Provision constater au 31.12.n+2...............................314 000 Ajustement (dimunition)................................................ 235 500
Pour diminuer une provision existante, il faut effectuer une reprise sur provision. Cette diminution de la perte probable constitue un produit que lon enregistre dans le compte 759 - Reprises de charges provisionnes dexploitation ou 79 - Reprises de provisions .
37
491 759
31.12.n +2 Dprciations des comptes clients Reprises de charges provisionnes (Ajustement de la provision sur la crance du client KARIM)
235 500 235 500
4. Provision devenue sans objet

Cest le cas lorsque la perte probable est devenue certaine. La provision doit tre annule et la totalit de la crance doit tre vire au compte 651 - Pertes sur crances clients
651 443 416 31.12.n +3 Pertes sur crances client Etat, TVA facture Crances clients douteuses * La perte dfinitive est donc limite au montant H.T. de la crance. (Pour solde de la provision sur le client KARIM devenue sans objet) X X X
Par ailleurs, la provision constate au 31.12.n+2 devient sans objet puisque la crance est dfinitivement solde. Il faut donc pratiquer une reprise du montant de la provision constate cette date.
491 759 31.12.n +3 Dprciations des comptes clients Reprise de charges provisionnes (Pour solde de la provision sur le client KARIM devenue sans objet) 314 000 314 000
2.3 Les provisions dprciation des stocks A. PRINCIPE

A la fin de chaque exercice, on procde linventaire des stocks puis leur valuation. Les stocks sont valus lors des critures dinventaire leur valeur dorigine cest --dire :
cot dachat unitaire pour les marchandises, matires premires et approvisionnements, cot de production unitaire pour les produits finis ou en-cours.
Il arrive frquemment que par suite dune baisse des cours des matires premires et marchandises ou par suite de mvente ou de dtrioration, la valeur relle (actuelle) la date de linventaire des marchandises ou des matires premires en stock soit infrieure leur cot dachat ou de production. Il est alors ncessaire de constituer une provision pour dprciation.
B. CONSTATATION
Lors de lcriture dinventaire dajustement des stocks, il convient de procder en deux tapes :
lannulation du stock initial (compte de stock crdit par le dbit du compte de variation de stock), la constatation du stock final (criture inverse).
De la mme manire, les provisions existantes doivent tre annules avec le stock initial et les provisions ventuelles constates avec le stock final.
38
En effet les articles ayant subi une dprciation probable la clture dun exercice ne font plus partie du patrimoine de lentreprise un an plus tard. La dprciation constate par une provision pour dprciation des stocks est comptabilise en :
dbitant le compte 659 crditant lun des sous-comptes de provisions 39 - Dprciations des stocks .
Exemple : La SONABEL., linventaire de ses deux derniers exercices, prsente les comptes suivants :
au 31.12.n-1 la valeur du stock de marchandises slve 956 300 F et la provision 52 000 F, au 31.12.n la valeur du stock de marchandises est de 789 600 F et la provision est de 46 000 F
Constatation de la variation de stock au 31.12.n 31.12.n Variation des stocks Stock de M/ses (Annulation du stock initial) 31.12.n Stock de M/ses Variation des stocks (stock final)
603 31
956 300 956 300
31 603
789 600 789 600
Traitement de la provision au 31.12.n 31.12.n Dprciation des stocks Reprise de charges provisionnes (Annulation de la provision) 31.12.n Charges provisionnes Dprciations des stocks (Constatation de la nouvelle provision)
39 759
52 000 52 000
659 39
46 000 46 000
2.4 Les provisions pour dprciation des titres A. PRINCIPES

Le terme titre en rappel dsigne :
les titres de participation qui confrent des droits sur le capital dautres entreprises. Ils sont acquis en tout ou
en partie par offre publique dachat (O.P.A.) ou par offre publique dchange (O.P.E.) et reprsentent au moins 10 % du capital social dune entreprise. les titres immobiliss autres que les titres de participation que lentreprise a lintention de conserver durablement (obligations), les titres de placement reprsentatifs de crances souscrites gnralement pour moins de cinq ans. Ils sont acquis et cessibles tout moment en vue den retirer un revenu direct ou une plus -value.
Les titres dtenus en portefeuille par une entreprise sont valus la clture de chaque exercice. Il y a lieu de faire une provision si la valeur dinventaire des titres est infrieure leur valeur dorigine (prix dachat).
39
Lvaluation de la valeur dinventaire se fait de manire diffrente selon :
la valeur dusage pour les titres de participation cest--dire la somme que lon est prt engager pour une
prise de participation, le cours moyen du dernier mois pour les titres immobiliss et les titres de placement cots en bourse, la valeur probable de ralisation pour les titres non cots.
Attention !
Si la valeur dinventaire est suprieure la valeur dorigine, la plus-value probable nest pas comptabilise par respect de la rgle de prudence.
B. COMPTABILISATION
Il convient de dbiter le compte :
679 - Charges provisionnes financires et de crditer les sous-comptes de 59 - Dprciations et risques provisionnes Exemple : La SONABEL. a, au cours des trois derniers exercices, provisionn des titres de placement : au 31.12.n-2 la dprciation a t de 1 200 000 F, au 31.12.n - 1 la provision a augment passant 1 650 000 F au 31.12.n on constate que la dprciation ne slve plus qu 752 000 F Enregistrement de la provision au 31.12.n-2 31.12.n-2 Charges provisionnes financires Dprciations des titres de placement (Perte probable sur titres)
679 590
1 200 000 1 200 000
Ajustement (augmentation) de la provision au 31.12.n-1 31.12.n-1 Charges provisionnes financires Dprciations des titres de placement (Dotation : 1 200 000 - 1 650 000)
679 590
450 000 450 000
Ajustement (diminution) de la provision au 31.12.n 31.12.n Dprciations des titres de placement Reprise de charges provisionnes financires (Ajustement de la provision 1 650 000 - 752 000)
590 779
898 000 898 000
2.5 Les provisions pour dprciation des immobilisations A. PRINCIPES

Les immobilisations non amortissables peuvent subir des moins-values rversibles quil convient de provisionner en fin dexercice. Ces provisions pour dprciation concernent gnralement les lments immobiliss suivants :
fonds commercial
40
droit au bail terrains prt long terme titres de participation.
Attention !
Les provisions peuvent concerner titre exceptionnel des immobilisations amortissables : par exemple un immeuble endommag par des inondations.
B. COMPTABILISATION
Il convient de dbiter le compte 59 - Dotations aux provisions et de crditer un des sous-comptes 29 - Provisions pour dprciation .
2.6Les charges et les risques probables

Un vnement survenu au cours de lexercice (redressement fiscal, litige, prvision de gros travaux) peut donner naissance des charges ou des pertes dont le montant et/ou la date de ralisation ne sont pas dtermins. Les provisions pour risques et charges permettent de prvoir ces charges probables.
2.6.1 PRINCIPES
A. LA NOTION DE RISQUES ET CHARGES

Un vnement survenu au cours de lexercice peut faire apparatre une charge (rparations importantes...) ou un risque (litige, amende...) comme probable au moment de la clture de lexercice. Il nexiste pas la date de lvnement de pice comptable justificative, il nest donc pas possible denregistrer une opration dans les comptes de charges ou de produits sans une pice de base. Il est alors ncessaire de prvoir la charge probable et ultrieure sous forme dune provision pour risques et charges qui permet dtaler une charge comptabilise sur un exercice en la reportant sur un ou plusieurs exercices antrieurs.
B. COMPTABILISATION
La charge probable est inscrite au dbit du compte 69 - Dotations aux provisions . La dette qui en rsultera probablement sera enregistre au crdit du compte 19 - Provisions financires pour risques et charges et aux sous-comptes correspondants. Ces provisions figurent au passif du bilan (contrairement aux provisions pour dprciation dlments de lactif) dans une rubrique spcifique : provisions financires pour risques et charges. 2.6.2 LES PROVISIONS POUR CHARGES
A. PRINCIPES
Ces provisions correspondent des charges prvisibles qui, tant donn leur nature et leur importance, auraient des difficults tre supportes par le seul exercice au cours duquel elles seront engages. Le plus souvent il sagit de provisions constitues en prvision de grosses rparations.
41
Exemple : Par suite dun affaissement de terrain, les murs dun important btiment commercial se fissurent et devront tre reconstruits dans les deux ou trois annes venir. La dpense lie la rfection du btiment est estime approximativement 15 000 000 F. Il est dcid dtaler la charge future sur les trois prochaines annes raison de 5 000 000 F par an. Au cours de lanne n + 3, les travaux sont effectus et le 18 juillet la facture dfinitive est reue et slve 18 000 000 F H.T.
B. COMPTABILISATION Les dotations aux provisions inscrites au 31.12.n, n + 1 et n + 2 sont les mmes :
69 1971 31.12.n Dotations aux provisions Provisions pour grosses rparations 5 000 000 5 000 000
Enregistrement de la facture date du 18.07.n+3

624 445 401 31.12.n+3 Entretien, rparations et maintenance Etat, TVA rcuprable Fournisseurs 18 000 000 2 520 000
20 520 000
Reprise sur les provisions car lobjet est devenu certain

1971 79 31.12.n+3 Provisions pour grosses rparations Reprises de provisions (Provision devenue sans objet) 15 000 000 15 000 000
Ces provisions jouent par anticipation le mme rle que les amortissements : elles permettent ltalement sur plusieurs annes dune charge que lon ne veut pas ou ne peut pas faire supporter un seul exercice.
Attention ! La reprise sur provision doit quilibrer approximativement les charges correspondantes, si le montant de la provision ncessaire a t bien valu.
2.6.3 LES PROVISIONS POUR RISQUES
A. PRINCIPES
Elles correspondent des risques assez varis : litiges avec les tiers (salaris, clients, fournisseurs...), garanties donnes aux clients sur les appareils fabriqus, pertes dues au change la suite de fluctuations des cours des monnaies trangres, amendes, pnalits. Exemple : Lentreprise a effectu une livraison un client avec un retard de plus de deux mois et cela malgr plusieurs rappels de sa part. Le client a intent contre lentreprise. une action en dommages et intrts auprs du tribunal de Grande Instance. Le jugement nest pas encore rendu mais lentreprise estime que le client obtiendra une indemnit de 1 200 000 F. Aprs jugement le 04.09.n+1, lentreprise. se voit contrainte de verser par chque la somme de 1 000 000 F son client.
42
B. COMPTABILISATION Provision sur la perte envisage

69 191 31.12.n Dotations aux provisions Provisions pour litiges (Perte probable par dcision de justice c/ client) 1 200 000 1 200 000
Dcision du tribunal et paiement des dommages et intrts

67 52 31.12.n+1 Frais financiers Banque (Dommages et intrts verss au client) 1 000 000 1 000 000
Reprise sur provisions car lobjet est devenu certain

191 79 31.12.n+1 Provisions pour litiges Reprises de provisions (Annulation de la provision pour litige avec client) 1 200 000 1 200 000
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Module 3 :
Code Module M3
Date :
Dure
Squence 3 : Evaluation des lments du patrimoine leur sortie

Objectifs Mthodes andragogiques
Classement: M3/Sq3
Rdacteur : SS
Matriser les rgles applicables la valorisation des sorties des lments du patrimoine Exposs Brainstorming Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants
N Fiches
9 10 Gnralits
Titres / Contenu

Stratgie danimation
Exposs, commentaires, schmas dcritures Exposs, commentaires
Cas particulier des titres
44
1. Les lments dactif sortent du patrimoine la suite de certains vnements :

la vente la consommation le remboursement (crances) le vol, la destruction, la mise au rebus.
Les stocks et les immobilisations peuvent tre vendus. En ce qui concerne les stocks, il sagit dune suite logique puisque correspondant gnralement lobjet de lentreprise. Pour les immobilisations, la cession est priori anormale car on ne vend pas les moyens de production. Cest ce qui explique que les comptes HAO soient utiliss pour constater la cession des immobilisations non courantes aussi bien la valeur nette que le prix de cession. Cependant, sil savre que la cession intervient dans le cadre dune opration rcurrente et normale eu gard au secteur dactivit de lentreprise (une entreprise de location de vhicules qui cde systmatiquement les lments de son parc aprs une priode dutilisation), la cess ion revtira un caractre normal et les comptes dactivits ordinaire seront utiliss. Les lments du patrimoine qui sont mis au rbus, dtruits ou vols doivent tre soustraits de lactif. La valeur rsiduelle constituera une perte pour lentreprise inscrire parmi les comptes HAO. Exemple dune cession dimmobilisation : valeur brute 2 000 000 FCFA, Amortissement antrieur 400 000 FCFA, dotation le jour de la cession 200 000 FCFA ; Prix de cessions 1 500 000 FCFA. 2. Les critures suivantes seront enregistres en trois tapes :
Dotation complmentaire Dbit 68 28 Sortie dactif du bien Dbit 28 654 812 2 Crdit Libell Amortissement Valeur nette comptable AO Ou valeur nette comptable HAO Bien Dbit 600 000 1 400 000 Crdit Crdit Dotation amortissement Libell Dbit 200 000 200 000 Crdit
2 000 000
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Cession au comptant Dbit 51 Crdit Libell Banque chque reu 754 ou 822 Prix de cession AO Ou prix de cession HAO Dbit 1 500 000 1 500 000 Crdit
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1. Dfinition et typologie Le terme titre signifie ici :

1. les titres de participation confrent des droits sur le capital dautres entreprises. Ils sont acquis en tout ou en partie par offre publique dachat (O.P.A.) ou par offre publique dchange (O.P.E.) et reprsentent au moins 10 % du capital social dune entreprise.
Les titres de participation sont dfinis par le SYSCOA comme tant ceux dont lacquisition et la possession durable permettent dexercer une certaine influence sur la socit qui les a mis. Les titres sont dsormais classs en fonction de la nature du contrle. Cest ainsi que : o une socit est prsume exercer un contrle exclusif lorsquelle dispose directement ou indirectement dune fraction des droits de vote suprieure 40 % et quaucun autre associ ou actionnaire ne dtient directement ou indirectement une fraction suprieure la sienne. Le compte utilis cet effet est le 261 Titres de participation dans les socits sur contrle exclusif. Le contrle conjoint est le partage du contrle dune entreprise exploite en commun par un nombre limit dassocis ou dactionnaires de sorte que les dcisions rsultent de leur commun accord. Un compte a t cr cet effet 262 Titres de participation dans les socits sous contrle conjoint.
2.
les titres immobiliss autres que les titres de participation que lentreprise a lintention de conserver durablement (obligations), les titres de placement reprsentatifs de crances souscrites gnralement pour moins de cinq ans. Ils sont acquis et cessibles tout moment en vue den retirer un revenu direct ou une plus -value.
3.
Ainsi donc, les titres sont des :

immobilisations financires : titre de participation et titres immobiliss de lactivit de portefeuilles (T.I.A.P.). valeurs mobilires de placement : titres de portefeuille.
Les immobilisations financires sont acquises pour une priode plus ou moins longue dans une perspective de jouer un rle au sein de la structure dans une vision stratgique de lentreprise. Les titres qui reprsentent au moins 10% du capital dune socit sont prsums tre des titres de participations. Les titres immobiliss reprsentent les autres titres. Les valeurs mobilires de placement sont acquises dans un but purement spculatif. Elles figurent parmi les comptes de trsorerie. 2. Evaluation Les titres dtenus en portefeuille par une entreprise sont valus la clture de chaque exercice. Il y a lieu de faire une provision si la valeur dinventaire des titres est infrieure leur valeur dor igine (prix dachat).
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Lvaluation de la valeur dinventaire se fait de manire diffrente selon : o o o la valeur dusage pour les titres de participation cest--dire la somme que lon est prt engager pour une prise de participation, le cours moyen de bource du dernier mois pour les titres immobiliss et les titres de placement cots en bourse, la valeur probable de ralisation pour les titres non cots.
Ainsi, les titres sont valus lentre et linventaire comme les stocks. Ils font lobjet dune analyse linventaire comparant leur valeur dentre leur valeur dinventaire pour dgager dventuelles moins values provisionner.
Cependant, en ce qui concerne les immobilisations financires (titre de participation et titres immobiliss de lactivit de portefeuilles (T.I.A.P.).), la valeur de march seule ne suffit pas : Cours en Bourse La situation nette de la filiale, valeur patrimoniale ou valeur substantielle, Evolution et perspectives du secteur, Stratgie des dirigeants, etc. Perspectives de croissance sont des donnes intgrer dans la mesure o ces titres nont pas t acquis dans une perspective opportune de vente.
Lors de leur cession les immobilisations financires font intervenir plusieurs comptes linstar des autres immobilisations pour constater leur valeur nette ainsi que leur prix de cession. Ce nest pas le cas des VMP o un seul compte (677 ou 777) enregistre la valeur nette et le prix de cession et permet de dgager immdiatement le rsultat. Les provisions sont reprises si elles portent sur les immobilisations et autres titres cds.
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Module 3 :
Code Module M3
Date :
Dure
Squence 4 : Evaluation des lments : Cas particulier des oprations en devises

Objectifs
Classement: M3/Sq4
Rdacteur : SS
Matriser les rgles applicables lvaluation des oprations en devises
Exposs Brainstorming Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants
N Fiches
11 12
Titres / Contenu
Prsentation thorique des oprations en devises Les oprations en devises en questions et rponses
Stratgie danimation
Exposs et commentaires darticles Exposs et commentaires
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Une opration en monnaies trangres est une opration qui se traduit ou qui se traduira par un encaissement ou un dcaissement de devises. 1. Les principales oprations concernes sont :
les achats de biens ou de services, les souscriptions demprunt les ventes de biens ou de services, les accords de prts les paiements de fournisseur, les remboursements demprunt (capital et intrts) les paiements des clients.
Certains lments du patrimoine physique tels que les immobilisations et les stocks peuvent tre libelles en devises quand ils sont dtenus dans un pays tranger. Le principe du cot historique, est celui qui gouverne lenregistrement comptable des oprations en devise leur initiation. Une opration est traite en comptabilit sa date dengagement (rception de la facture, signature de contrat) et au cours de la devise cette date. Au dnouement de lopration (remboursement, encaissement du montant de la crance sur le client) le traitement comptable se fait cette date et au cours de la devise ce moment. On constate souvent que la valeur de la devise a fluctu entre la date dengagement de lactivit et sa date de dnouement. Cette diffrence de valeur peut tre en faveur ou en dfaveur de lentreprise. Elle constate dans ce cas un gain ou une perte financire dits gain ou perte de change. Le second principe comptable ayant une incidence sur le traitement des oprations en monnaies trangres est la prudence. Elle est observer la clture de lexercice. Celle ci peut intervenir entre la date dengagement des oprations et la date de leur dnouement. Dans ce cas les entreprises ayant des oprations en devises en cours doivent procder une valuation de celles - ci en fonction du cours de la monnaie en question cette date. Ce cours donnera une indication sur le cours probable de dnouement et donc sur la perspective de gain ou de perte. Ainsi, en face dune probabilit de perte de change future, la structure doit, en vertu de la prudence, doter une provision pour risque dnomme provision pour risque de change. Celle - ci est ex tourne en dbut dexercice suivant. Concernant les lments du patrimoine physique dtenus ltranger, lentreprise doit sinterroger sur la valeur leur attribuer la clture de lexercice. Les normes comptables ne donnent pas une valeur prcise mais laissent la structure l'initiative du choix dune mthode condition toutefois dappliquer cette mthode pour les exercices ultrieurs (principe de permanence de mthode). Lentreprise a le chois de retenir le cours dachat, le cours de paiement (pour les lments dj pays) ou un cours moyen sur la priode de dtention dans le patrimoine. Les devises en espce dtenues la caisse font lobjet dune valuation linventaire et leur solde comptable est immdiatement rajust en fonction du cours de la devise par linter mdiaire des comptes de gains ou de perte de change. Il ny a pas de provision pour risque doter ce niveau , mais de charges provisionnes dexploitation en cas de perte probable de dtention.
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QUESTIONS Quentends t - on par oprations en monnaie trangres ? Quest ce qui constitue la particularit de ces oprations ?
REPONSES Toutes les oprations qui se traduisent par des encaissements ou dcaissement de devises (monnaies trangres autres que le FCFA et lEURO avec lesquels le FCFA a une parit fixe) La fluctuation possible du cours de la monnaie avec laquelle elles sont inities. Ceci est susceptible davoir une incidence sur le patrimoine de lentreprise dans la mesure o chaque opration peut se dnouer une valeur diffrente de sa valeur dinitiation ou de dpart. Quelles sont les oprations Il sagit gnralement des oprations financires lies aux achats, ventes, pouvant tre concernes emprunts, prtsmais galement lvaluation du patrimoine des entreprises par cette fluctuation de dtenues dans des pays trangers dont la monnaie rpond aux critres noncs ci cours de monnaie ? dessus. Quels sont les principes Au pralable, la prudence qui recommande de tenir compte la clture de toutes comptables importants qui les pertes de change latentes conscutive une fluctuation dune devise en gouvernent le traitement dfaveur de lentreprise (une crance dont la contre-valeur en devise diminue, une des oprations en devises ? dette qui augmente) La transparence limite la compensation des gains et pertes de change Dautres principes comptables sappliquent en fonction de la spcificit des oprations rencontres (spcialisation des exercices dans le cas de lvaluation des intrts courus, permanence des mthodes au cas o plusieurs choix soffrent lentreprise) En cas dachat en devise Le principe du cot historique recommande denregistrer lachat la contre-valeur quel traitement comptable en FCFA du cours de la devise au jour de lopration. Il en est de mme pour les est appliqu lopration ? ventes et les autres oprations financires. Au moment du dnouement La devise volue entre lengagement dune opration et son dnouement (par de lopration, que faut il exemple paiement du fournisseur). Cette volution peut se faire en faveur de faire ? lentreprise. Limpact de lvolution est dans ce cas enregistr dans un compte de produit financier (gain de change). Le compte de perte de change est utilis dans le cas contraire (cours de la devise qui monte entre lachat et le remboursement du fournisseur). Ce schma de traitement est commun toutes les oprations en devise Quand se pose t-il le A la clture de lexercice lentreprise a le devoir de recenser et dvaluer les problme du traitement des lments de son patrimoine parmi lesquels les immobilisations et les stocks. Ces oprations en devise derniers sont susceptibles dtre localiss dans un pays tranger et valus selon la touchant le patrimoine ? monnaie de ce pays (exemple de stocks de cbles de lONATEL aux USA). Le SYSCOA prconise la tenue de la comptabilit en FCFA (Art 17). Par consquent se posera le problme de lvaluation de ces lments linventaire. Pour les stocks, quel Plusieurs mthodes sont la disposition des entreprises : traitement faut il -Evaluation des stocks au cours de clture appliquer ? -Evaluation des stocks au cours moyen -Evaluation des stocks pays au cours de paiement Chaque entreprise doit cependant indiquer dans ses tats annexs la mthode choisie et se tenir celle-ci. Les stocks et les Non. Les autres lments sont les crances et dettes lies lexploitations et immobilisations sont ils les financires dont le traitement lengagement et a u dnouement a t voqu plus seuls lments du haut. Les disponibilits (comptes en devises ou espces) compltent cette liste. patrimoine en devise Les divises dans lesquelles ils sont valuent peuvent fluctuer entre leur touchs par le traitement engagement et linventaire. Il est impratif den tenir compte dans lobjectif de linventaire ? traduire dans les tats financiers une image du patrimoine, de la situation financire et du rsultat.
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En quoi consiste cette valuation ?
Quel est le sort des comptes de gain et de perte latents ? Et la provision ? Comme toutes les autres provisions elles sont reprises quand elles deviennent sans objet (dnouement de lopration ou volution de la devise dans un sens favorable). A quel cours sont valus Les intrts courus (la charge enregistrer) sont valus un cours moyen sur la les intrts courus sur priode sur laquelle ils ont courus. emprunt Comment dtermine ton la Le risque de recouvrement est dtermin et la provision constitue sur ce risque provision pour risque de est prioritaire. Cette provision est calcule sur un cours historique. Le risque de change sur des crances change est dtermin sur la proportion de la crance recouvrable. La provision douteuses ? consquente est calcule conformment la norme. Existe-t-il des cas de Il existe plusieurs cas de limitation des provisions. Il sagit principalement de limitation des provisions situations qui couvrent lentreprise contre les risques. Cest le cas notamment : - De souscription par lentreprise de contrat dachat ou de vente terme de devise - De cumul par lentreprise de plusieurs oprations lui permettant davoir des positions symtriques en devise (position globale de change) art 57 - De souscription par lentreprise demprunt pour financer des investissements, la provision est tale sur la priode de lemprunt art 56
Pour les lments dont le cours volue favorablement (une crance qui augmente par exemple) un gain de change latent est enregistr et cela quand bien mme le gain ne soit pas effectif. Un compte de passif dnomm cart de conversion passif est utilis pour loger le gain de change latent (mais il nintervient pas dans le calcul du rsultat par prudence). A loppos une perte latente est enregistre dans un compte dactif pour traduire le risque de diminution du patrimoine (une dette qui augmente ou une crance qui diminue). Le principe de prudence impose dans ce cas de doter une provision pour risque de change. Les carts de change pour les disponibilits, quant eux sont directement enregistrs dans des comptes de gain ou de perte de change eu gard leur caractre liquide et phmre. Ils sont annuls en dbut de lexercice suivant
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Module 3 :
LES REGLES DEVALUATION Squence 5 : Cas pratiques et solutions
Objectifs
Code Module M3
Date :
Dure
Classement: M3/Sq5
Rdacteur : SS
Matriser les rgles dvaluation travaux des cas pratiques appropris
Cas pratiques traiter en triade Exposs et discussions avec les participants
N cas
Cas 5.1 Cas 5.2 Cas 5.3 Cas 5.4
Titres / Contenu
Traitement des oprations lentre Traitement des oprations linventaire Traitement des oprations la sortie Traitement des oprations en devise
Stratgie danimation
Travaux de groupe, exposs et gnralisation Travaux de groupe, exposs et gnralisation Travaux de groupe, exposs et gnralisation Travaux de groupe, exposs et gnralisation
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Lentreprise de Distribution automobile (DIAL Auto) exerce ses activits dans le quartier dAbobo Abidjan. Elle appartient au groupe CFAO et est en relation daffaires avec plusieurs filiales du groupe en Afrique de lOuest aussi bien dans la branche des automobiles que dans les technologies de linformation et de la communication. Au cours de lanne 2005, elle a mis en uvre certaines oprations dlicates sur le plan comptable quelle vous demande dexaminer lors de votre revue de fin dexercice, en tant quassistant comptable :
1. Elle a reu du groupe du matriel informatique gratuitement pour traiter de certaines oprations de reporting comptable, lacte de mise disposition indique une valeur de 13 500 000 FCFA elle a chang quelques matriels techniques dont elle disposait contre un vhicule avec une filiale de CFAO technologie. Les matriels techniques avaient une valeur comptable nette (dans sa comptabilit) de FCFA 3 500 000 (5 000 000 amortis 1 500 000). La valeur dchange fixe daccord partie est de 4 000 000 ; elle est issue dune valuation du vhicule dont le march est fluide. Elle a import des vhicules (dix lands cruisers destins la vente) pour un prix dachat de 350 000 000. Les frais de transport sont estims 20 000 000. Les frais de transit sont facturs 15 000 000 ; Les droits de douane dus la vente des vhicules sont estims 30% du prix dachat; la socit pratique linventaire permanent pour le suivi des stocks. Elle a vendu 5 vhicules la fin de lanne un prix de 54 000 000, droits de douane compris. Pendant lanne, elle a rcupr dun client une voiture accidente pour une valeur de 2 000 000 de FCFA et remis ce vhicule neuf pour quil serve de vhicule de liaison de la socit. Les facteurs consomms sont les suivants : Moteur achet 6 000 000 de FCFA, pices dtaches utilises : 1 500 000 (sortis du magasin au cot dachat), main duvre utilis : 1 000 000, nergie consomme : 500 000.
2.
3.
4.
Le directeur financier vous demande danalyser chaque opration et de faire les imputations comptables appropries pour chacune dentre elles ainsi que les explications ncessaires leur comprhension.
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Vous tes comptable de la socit des huiles du Togo (SOHTO) dont le sige est au quartier du Port Lom. Cette socit exploite la graine de coton et produit de lhuile et de laliment de btail. Elle applique la mthode de linventaire intermittent. La socit, linventaire, prsente les informations suivantes :
1. stocks de graine achet : 30 000 Tonnes au prix de 30 000 FCFA la tonne, les recoupements dinventaire en provenance des usines font ressortir 29 000 tonnes de graines existantes dont 28 000 tonnes fonctionnelles et 1 000 tonnes avaris vendr e aux leveurs en ltat au prix de 5FCFA le kilo Stocks daliments du btail produits : 40 000 tonnes ayant consomm 75 000 tonnes de graines 30 F le kilo, 500 000 000 dnergie, 200 000 000 de frais de personnel, 100 000 000 de FCFA de matriel de production (ayant fonctionn 60% de la cadence normale) et 250 000 000 FCFA de diverses charges (fournitures, emballages, ). Le prix de vente de laliment fix par dcret prsidentiel est de 90 FCFA le kilo en tenant compte de frais complmentaire de 15 FCFA par kilo (stockage, transport). La socit a acquis une nouvelle chane de production permettant la production de lhuile raffine partir de lhuile brute et de lhuile neutre au moyen dune extracti on chimique (contre une extraction mcanique auparavant) lanne dernire. Cette chane a cot 2 milliards de FCFA et a dune dure de vie de 10 ans. La mthode damortissement retenu a t un amortissement dgressif selon le plan suivant : 15% par an sur cinq ans et 5% par an sur cinq ans. Cette anne, la direction sest rendue compte que certains matriels de la chane ont une dure de vie de 5 ans (tapis dacheminement, lectrodes, groupes lectrognes) pour une valeur globale de 900 000 000 FCFA. Suite un accident intervenu dans les ateliers daliment btail il y a trois ans, la socit est poursuivie par certains agents brls (accidents) qui lui rclament 200 millions de FCFA. La socit a t condamne en premire instance payer la somme rclame et elle a interjet appel de cette dcision. Le jugement interviendra dans trois mois. En cas de condamnation, la SOHTO (action rcursoire) poursuivra les assurances qui se sont rvles incapables de payer les indemnits aux salaris bien que les polices aient t rgulirement souscrites. La socit dispose dune crance de 200 000 dollars sur un client depuis le 02 mars de cette anne (cours de 650 FCFA) ; le cours du dollar est de 520 FCFA la clture de lexercice et le client risque de ne payer que 30% de la crance en raison de difficults quil traverse.
2.
3.
4.
5.
Il vous est demand de passer les critures comptables appropries et de donner toutes les explications utiles la direction.
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La socit Avis Sngal loue des vhicules et exerce ses activits sur le pays depuis une dizaine dannes. Elle est filiale du groupe Avis fleet service. La socit renouvelle rgulirement son parc et chaque vhicule est vendu aprs cinq ans dutilisation. Pendant cette anne elle a effectu les achats et les ventes suivantes :
1. Achats : une Renault Safrane 20 millions de FCFA amortie sur cinq ans, une Mercedes E 200 30 millions de FCFA amortie sur 5 ans galement. Les deux vhicules ont t achets le 1 er janvier. Deux mois plus tard la socit reoit la facture du transporteur et de lassureur pour les deux vhicules concurrence dun montant global de 10 millions (70% pour la Mercedes) Ventes : une BMW pour un montant de 7 millions de FCFA (valeur brute de 25 millions amortis 80% jusqu la date de la cession), une Toyota land Cruiser pour un montant de 10 millions de FCFA (valeur brute de 40 millions amortis hauteur de 60% jusqu la date de la cession) La socit a t oblige de vendre sa plate forme dentretien de ses vhicules qui ne rpondaient plus aux normes pour un montant de 45 millions de FCFA (valeur brute de 150 000 000 FCFA amortie hauteur de 50 000 000 jusqu la date de la cession) La socit est dtentrice de titres de la SONATEL acquis la BRVM pour un montant global de 25 millions de FCFA ; le cours de bourse de la socit confre ce portefeuille une valeur de 30 millions de FCFA la clture de lexercice. Elle avait pass une provision pour dprciation des titres pour 2 millions lanne dernire. Elle dcide de vendre les titres le 31 dcembre pour constituer un bnfice car la direction nest pas intresse par les perspectives long terme de la socit
2.
3.
4.
Vous tes invits passer les critures comptables appropries pour chacune des situations prsentes. Des explications dtailles sur les choix oprs doivent tre donnes.
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La SOMATEL, titulaire du droit dexploitation de la tlphonie cellulaire engage les oprations suivantes pendant lexercice N. * Stocks Elle dispose dun lot de cbles achet le 01 fvri er aux USA pour 30000 dollars US et stocks sur place dans un magasin. Le paiement pour moiti est intervenu le 02 Mars. * Crances Elle a effectu des prestations de service une entreprise Guinenne le 02 mars factures 10 milliards de Franc Guinen. Lentreprise a rgl la moiti le 01 juin. * Dettes Elle doit ses consultants allemands 10 000 DM depuis le 01 juin. * Disponibilit Lentreprise dispose de 10 000 Yens dans sa caisse depuis la clture de lexercice prcdent. Cette somme valait en ce moment 5 300 FCFA. * Emprunts Pour ses besoins dinvestissement, la SOMATEL a contract un emprunt dun million de livres sterling le 01 fvrier. Les fonds ont t mis sa disposition le 02 mars. Taux dintrt 10%, remboursement constant sur 10 ans, chance annuelle le 01 fvrier. Cours des devises
Dates 01 fvrier 02 Mars 01 Juin 31 Dcembre 01 fvrier N+1 Dollar US 550 600 590 560 600 F Guinen 0,50 0,40 0,35 0,45 0,60 DM 345 350 330 335 350 YEN 0,40 0,30 0,33 0,50 0,55 Livre Sterling 780 795 800 750 800
Il vous est demand denregistrer les critures comptables relatives ces oprations pendant les annes N et N+1.
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SOLUTIONS AUX CAS PRATIQUES
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Solution Cas 5.1 : Traitement des oprations lentre

Les oprations de lanne 2005 de DIAL AUTO seront traites comme suit. 1. Don de Matriel Elle a reu du matriel du groupe, gratuitement. Cette donation est enregistre selon le schma suivant :
Dbit 24 141 Crdit Libell Matriel informatique Subvention dinvestissement Dbit 13 500 000 13 500 000 Crdit
Le matriel sera amorti sur sa dure dutilisation dans lentreprise. La subvention est rapporte au rsultat au rythme des dotations aux amortissements. 2. Echange La valeur dchange convenue entre les parties sera utilise comme valeur dentre du vhicule. Le gain ralis dans lopration sera enregistr en produits HAO ;
Dbit 24 28 24 82 Crdit Vhicule Amortissement Matriels lectroniques Produits HAO Libell Dbit 4 000 000 1 500 000 5 000 000 500 000 Crdit
Sil y avait versement de soulte, celle-ci aurait constitu pour la bnficiaire un produit HAO. 3. Achats La valeur dentre des achats de marchandises est la suivante : - Prix dachat : 350 000 000 - Transport : 20 000 000 - Transit : 15 000 000 - Douane : 105 000 000 Total de FCFA 490 000 000, ce qui donne chaque vhicule un cot de 49 millions de FCFA.
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Les critures suivantes sont enregistres Dbit 601 401 44 Crdit Libell Achat de marchandises Fournisseurs Etat droit de douane Dbit 490 000 000 385 000 000 105 000 000 Crdit
Pour le paiement des fournisseurs Dbit 401 521 Crdit Fournisseurs Banque Libell Dbit 385 000 000 385 000 000 Crdit
Pour lcriture dinventaire permanent dentre en stocks Dbit 3 603 Crdit Libell Stock de marchandise Variation de stocks Dbit 490 000 000 490 000 000 Crdit
La socit vend cinq vhicules sur les dix achets. Elle passe lcriture de vente : Dbit 51 701 Crdit Libell Banque (vente au comptant) Vente de marchandise Dbit 270 000 000 270 000 000 Crdit
Elle verse les droits de douane lEtat Dbit 44 521 Crdit Libell Etat droit de douane banque Dbit 52 500 000 52 500 000 Crdit
Elle constate la sortie des stocks selon linventaire permanent Dbit 603 3 Crdit Libell Variation de stocks Stocks de marchandises Dbit 245 000 000 245 000 000 Crdit
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4 Livraison soi mme de vhicule

La valeur du nouveau matriel de transport peut tre estim / - Achat de vhicule accident - Achat de moteur - Consommation de pices dtaches - Main duvre utilis - Energie consomme TOTAL : 2 000 000 : 6 000 000 : 1 500 000 : 1 000 000 : 500 000 : 11 000 000
Les critures suivantes sont enregistres :

Dbit 24 48 72 Crdit Libell Matriel de transport Fournisseur dimmobilisation Production immobilise Dbit 11 000 000 2 000 000 9 000 000 Crdit
Le paiement du fournisseur
Dbit 48 521 Crdit Libell Fournisseur dimmobilisation Banque Dbit 2 000 000 2 000 000 Crdit
La sortie des stocks de pices dtaches

Dbit 603 3 Crdit Libell Variation de stocks Stocks Dbit 1 500 000 1 500 000 Crdit
Cette dernire criture permet de mettre jour le niveau de stocks de pices dtaches du magasin dans la comptabilit en respect de la mthode de linventaire permanent.
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Solution Cas 5.2 : Traitement des oprations linventaire

Les oprations dinventaire de la SOHTO tiennent compte des oprations suivantes :
1. Stock de Graine 1000 tonnes de graines nont pas t retrouves. Ces carts dinventaire doivent tre enregistrs en charge. Dans le cadre de linventaire intermittent, aucune criture nest enregistre. Le stock inscrire nintgrera pas les 1000 tonnes non retrouves. Sur les 29 000 Tonnes, 1000 tonnes ont perdu de leur valeur. Elles seront imputes pour leur valeur probable soit 5FCA le kilo soit 5 000 FCFA la tonne. Les critures suivantes seront enregistres :
Stock de graines utiles Dbit 3 603 Crdit Stocks matires Variation de stocks 28 000 * 30 000 Libell Dbit 840 000 000 840 000 000 Crdit
Stocks de graines avaries Dbit 3 603 Crdit Stocks matires Variation de stocks 1 000 * 5 000 Libell Dbit 5 000 000 5 000 000 Crdit
La socit peut galement dcider de doter une provision pour dprciation des graines utiles en anticipant sur leur dtrioration au moment de la trituration. 2. Stock daliments btails
Le cot de production de cet aliment sera de : Graine : 2 250 000 000 Energie : 500 000 000 Salaires : 200 000 000 Matriel : 60 000 000 Autres : 250 000 000
(60% de 100 000 000)
TOTAL : 3 260 000 000 soit une valeur unitaire de 81,5 FCFA le kilo. La valeur de laliment compte tenu du prix fix est de 90-15 soit 75 FCFA le kilo. Cette valeur est infrieure au cot de production. La socit doit donc passer une provision pour dprciation concurrence de la diffrence soit : (81,5-75)*40 000 000 Soit un montant de 260 000 000 FCFA.
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Lcriture suivante est enregistrer Dbit 659 39 Crdit Libell Charge provisionnes Provision sur stock Dbit 260 000 000 260 000 000 Crdit
3. Chane de Production La nouvelle chane de production a t acquise pour 2 milliards de FCFA et amortis lanne dernire de 15% de sa valeur soit de 300 000 000 FCFA. Cette anne, la direction souhaite dissocier de la chane proprement dite, certains lments ayant une dure de vie moindre et qui seront amens tre remplacs avant le terme de la chane. Ces lments ont une valeur de 900 000 000 FCFA amortis lanne dernire hauteur de 135 millions. Leur dure de vie tant de cinq ans, le taux damortissement devrait tre de 20% soit une dotation de 180 millions en anne 1 et en anne 2. Ce ci rend ncessaire une correction qui se traduira comme suit :
correction de la dotation de lanne dernire : 180 000 000 135 000 000 soit 45 millions dotation des composants de cette anne : 180 000 000 millions de FCFA dotation du reste de la chane de cette anne (2 milliards 900 millions)*15% soit 165 millions de FCFA.
Les critures suivantes sont enregistrer Correction de la dotation de lanne dernire (correction derreur fondamentale)
Dbit 1 28 Crdit Libell Capitaux propres Amortissement Dbit 45 000 000 45 000 000 Crdit
Dotation des composants pour cette anne Dbit 68 28 Crdit dotation Amortissement Libell Dbit 180 000 000 180 000 000 Crdit
Dotation du reste de la chane pour cette anne Dbit 68 28 Crdit dotation Amortissement Libell Dbit 165 000 000 165 000 000 Crdit
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La socit peut dtailler son plan comptable afin dy identifier les lments des catgories. Dans ce cas, une criture de reclassement permettra de distinguer les composants de la chane. 5. Litiges La socit est en passe de perdre un litige lopposant des employs. Le jugement est proche. Le risque est donc rel. Une provision simpose. Mme si le risque est couvert par les assurances, car ces dernires narrivent pas payer leurs dettes, en raison vraisemblablement de leurs difficults financires. La SOHTO risque de sacquitter de cette contribution, elle doit donc en tenir en compte en dotant une provision pour risque (risque provisionn).
Dbit 659 499 Crdit Libell Charge provisionne Risque provisionn Dbit 200 000 000 200 000 000 Crdit
6. Crances douteuses La socit dispose dune crance de 200 000 dollars sur un client tranger. Ce dernier est en situation difficile et il est probable quelle ne recouvre que 30% de la crance soit 60 000 dollars. La SOHTO doit donc provisionner le risque de non paiement en dotation une perte probable de 140 000 dollars. Cette perte sera convertie au cours historique car la crance est enregistre en comptabilit au cours historique soit 650 FCFA pour un dollar. La valeur de la perte probable est donc de 650*140 000 soit 91 millions de FCFA En outre, sur la portion saine de la crance, la fluctuation de la devise fait peser un risque de perte de change valu (650-520)*60 000 soit 7 800 000 FCFA. Cette perte potentielle de change doit galement tre provisionne. Les critures suivantes sont passer :
Provision pour dprciation Dbit 659 491 Crdit Libell Charge provisionne Provision crance douteuse Dbit 91 000 000 91 000 000 Crdit
Provision pour perte de change Dbit 69 194 Crdit Provision Provision pour perte de change Libell Dbit 7 800 000 7 800 000 Crdit
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Solution Cas 5.3 : Traitement des oprations la sortie

La socit AVIS a entam certaines oprations courant 2003 ; Celles-ci seront traites selon le plan comptable comme suit. 1. Achats
Achat de deux vhicules Dbit 24 24 521 Crdit Libell Matriel de transport 1 Matriel de transport 2 Banque ; paiement au comptant Dbit 20 000 000 30 000 000 50 000 000 Crdit
Elle reoit la facture des transitaires et assureurs tardivement, et les enregistre Dbit 24 24 521 Crdit Libell Matriel de transport 1 Matriel de transport 2 Banque ; paiement au comptant Dbit 3 000 000 7 000 000 10 000 000 Crdit
2. Vente Ces ventes sont des cessions courantes et sont considres comme relevant de lactivit normale.
Sortie dactif Dbit 28 654 24 Cession Dbit 51 754 Crdit Banque Prix de cession Libell Dbit 17 000 000 17 000 000 Crdit Crdit Libell Amortissements Valeur nette comptable Vhicules Dbit 44 000 000 21 000 000 65 000 000 Crdit
3. Cession anormale La vente de la plateforme entre dans le cadre dune opration extraordinaire ; lentreprise a t contrainte de cder le bien.
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Ecritures suivantes :
Sortie dactif Dbit 28 812 24 Cession Dbit 51 822 Crdit Banque Prix de cession Libell Dbit 45 000 000 45 000 000 Crdit Crdit Libell Amortissements Valeur nette comptable Plateforme Dbit 50 000 000 100 000 000 150 000 000 Crdit
4. Titres Elle dcide de liquider ses valeurs mobilires de placement pour raliser un gain de 5 millions de FCFA ; la provision pralablement dote sera reprise pour 2 millions de FCFA ; Les critures suivantes sont enregistres :
Sortie dactif Dbit 777 5 Crdit Libell Produit sur cession de VMP VMP Dbit 25 000 000 25 000 000 Crdit
Cession Dbit 51 777 Crdit Banque Produit Libell Dbit 30 000 000 30 000 000 Crdit
Reprise de provision Dbit 59 697 Crdit Provision Reprise Libell Dbit 2 000 000 2 000 000 Crdit
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Solution Cas 5.4 : Traitement des oprations en devise

1. Stocks A lachat des cbles elle les enregistre pour leur val eur en dollar convertie au cours du jour de lopration soit 550 FCFA le dollar.
Dbit 602 Crdit Achat de cble 550 * 30 000 401 Fournisseur Libell Dbit 16 500 000 Crdit
16 500 000
Au paiement de la moiti elle doit dcaisser 15 000 dollars au cours de mars soit 15 000 * 600. Elle constate une perte de change quivalente 15 000 (600-550). Lcriture suivante est enregistre
Dbit 401 676 521 Crdit Libell Fournisseur 16 500 000/2 Perte de change Banque Dbit 8 250 000 750 000 9 000 000 Crdit
A la clture de lexercice elle doit procder lvaluation des cbles. Plusieurs valeurs dvaluation sont la disposition des entreprises condition toutefois de se tenir la valeur retenue. Nous allons retenir :
le cours de paiement pour les stocks pays soit 600 un cours moyen annuel pour les stocks non pays (550+560)/2 soit 555
La valeur des stocks sera ainsi de 15 000 * 600 + 15 000 * 555 soit au total 17 325 000. Lcriture suivante est enregistre
Dbit 323 603 Crdit Stock de cble Variation de stock Libell Dbit 17 325 000 17 325 000 Crdit
A la clture il reste du au fournisseur de cble 15 000 dollars amricains. Il est ncessaire dvaluer cette dette afin denregistrer limpact de la fluctuation du cour du dollar sur elle. Au 31 dcembre 15 000 dollars valent 15 000 * 560 soit 8 400 000. La dette a ainsi augment de 150.000 FCFA. Cette perte latente est enregistrer.
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Dbit 478
Crdit
Libell Ecart de conversion actif
Dbit 150 000
Crdit
401
Fournisseur
150 000
Cet cart est provisionner

Dbit 697 194 Crdit Libell Dotation aux provisions Provision pour perte de change Dbit 150 000 150 000 Crdit
2. Crances La facturation au client Guinen est enregistre au cours de la devise guinenne soit 0,4 FCFA pour 1 FG. Le montant enregistrer est ainsi de 10 milliards * 0,4 soit 4 milliards de FCFA
Dbit 411
Crdit
Libell Client Guinen
Dbit 4 000 000 000
Crdit
706
Prestation de service
4 000 000 000
Au rglement de la moiti il faut examiner le rsultat de cette opration eu regard la variation du cours de la devise. Le client a rgl au cours de 0,35 FCFA pour 1 FG soit une baisse de cours par rapport la facturation. SOMATEL a donc encaiss moins que ce quelle avait factur. Il sen suit pour elle une perte de change certaine enregistrer en charge financire pour : 10 milliards/ 2 * (0,4 0,35) soit 250 millions de FCFA.
Dbit 521 676 411 Crdit Libell Banque Perte de change Client Guinen Dbit 1 750 000 000 250 000 000 2 000 000 000 Crdit
A la clture de lexercice la crance fait lobjet dvaluation la lumire de la valeur de la devise cette date. Celle ci est de 0,45 FCFA pour 1 FG soit une augmentation par rapport au cours de dpart de 0,4. Cette augmentation entrane une rvaluation de la crance de 5 milliards (0,45 0,4) soit 250 millions en faveur de SOMATEL.
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Dbit 411
Crdit
Libell Client Guinen
Dbit 250 000 000
Crdit
479
Ecart de conversion passif (gain de change latent)
250 000 000
Dettes Au 01 juin la facture des consultants est enregistre au cours du DM de 330. Dbit 632 401 Crdit Honoraires Fournisseur allemand Libell Dbit 3 300 000 3 300 000 Crdit
A la clture la date est valorise au cours de clture qui est de 335. Il ressort de cette valuation un renchrissement de la valeur de la dette de 10 000 * 5. Cette perte latente est enregistre et provisionne due concurrence. Dbit 478 401 Crdit Libell Ecart de conversion actif Fournisseur allemand Dbit 50 000 50 000 Crdit
Dbit 697
Crdit
Libell Dotation aux provision
Dbit 50 000
Crdit
194
Provision pour perte de change
50 000
Elle doit ses consultants allemands 10 000 DM depuis le 01 juin. 3. Disponibilit La devise en caisse est value la clture 10 000 * 0,5 soit 5 000 FCFA. Elle est enregistre pour 5 300 FCFA. Il faut ramener sa valeur celle de clture en la diminuant de 300. Cette diminution ne constitue pas une perte latente mais bien une perte certaine dans la mesure o il sagit despce en caisse liquidit immdiate.
69
Dbit 676
Crdit Perte de change 571 Caisse
Libell
Dbit 300
Crdit
300
4.Emprunts Lemprunt a t encaiss au 01 fvrier a u cours 780 FCFA la livre sterling soit un total de 780 millions.
Dbit 521 162 Crdit Libell Banque Emprunt Dbit 780 000 000 780 000 000 Crdit
A la clture de lexercice il faut enregistrer la fraction des intrts courus non chus qui es t relative lexercice N : 1 000 000 * 10% * 11/12 soit 91 667 livres. Ces intrts doivent tre convertis en FCFA un cours moyen annuel cest dire (780+750)/2 soit 765 FCFA. Le montant des intrts sera de 91 667 * 765 soit 70 125 255 FCFA.
Dbit 671 166 Crdit Libell Charge dintrt Intrts courus sur emprunt Dbit 70 125 255 70 125 255 Crdit
Ainsi la socit doit ses cranciers la date du 31 Dcembre : 780 000 000 de FCFA au titre du principal (1 millions 780 FCFA) 70 125 255 de FCFA au titre des intrts (91 667 765 FCFA). Il doit tre procd une valuation de ces deux dettes la clture afin de dgager les ventuels carts de conversion suite la variation du cours de la livre. Le cours de la livre est de 750 FCFA entranant une diminution des deux dettes hauteur de : 1 000 000 (780 750) soit 30 000 000 pour le capital 91 667 (765 750) soit 1 375 005 pour les intrts. Lcriture suivante est enregistre
Dbit 162 166 479 Crdit Libell Emprunt Intrts courus non chus Ecart de conversion passif (gain de change) Dbit 30 000 000 1 375 005 31 375 005 Crdit
70
A louverture de lexercice toutes les critures dinventaire sont annules.

Dbit 166 671 Crdit Libell Intrts courus sur emprunt Charge dintrt Dbit 70 125 255 70 125 255 Crdit
Dbit 479
Crdit
Libell Ecart de conversion passif (gain de change)
Dbit 31 375 005
Crdit
162 166
Emprunt Intrts courus non chus
30 000 000 1 375 005
Au 01 fvrier lemprunt est rembours avec les intrts. Le cours de remboursement (800) fait ressortir une perte de change quil faut enregistrer en charge financire
Dbit 162 676 521 Crdit Emprunt 780 000 000/10 Perte de change Banque 100 000 * 800 Libell Dbit 78 000 000 2 000 000 80 000 000 Crdit
Pour les intrts

Dbit 671 Crdit Libell Charges financires sur emprunt 1 000 000 * 10% * 800 521 Banque Dbit 80 000 000 Crdit
80 000 000
71
72
A L'ISSUE DE LADMINISTRATION DES MODULES, LES PARTICIPANTS DOIVENT :

o o o Matriser les rgles applicables au rattachement des charges et des produits pour la dtermination du rsultat de lexercice ; Prendre conscience de limpact de ces techniques sur la fiabilit des comptes ; Matriser par lpreuve, lapplication de ces rgles dans le processus dlaboration des tats financiers.
Squence 1 : Illustrations de la sparation des exercices

Fiche 1 : Charges et produits constats davance Fiche 2 : Charges payer et Produits recevoir Fiche 3 : Intrts courus non chus (ICNE)
Squence 2 : Charges immobilises
Fiche 4 : Frais dtablissement Fiche 5 : Charges repartir Fiche 6 : Prime de remboursement des emprunts
Squence 3 : Frais de recherche et dveloppement

Fiche 7 : Frais de recherche et dveloppement
Squence 4 : Logiciels
Fiche 8 : Logiciels
Squence 5 : Contrats pluri exercices

Fiche 9 : Notion de contrats pluri exercice : dfinition Fiche 10 : Rgles communes aux contrats Fiche 11 : Les contrats en questions et rponses Fiche 12 : Audit des contrats pluri exercices
Squence 6 : Subventions
Fiche 13 : Traitement comptable des subventions
Squence 7 : Engagements de retraite
Fiche 14 : Traitement des engagements de retraite
Squence 8 : Cas pratiques et solutions

8.1 Cas Mixte 8.2 Cas de traitement des logiciels et des frais de recherche et dveloppement 8.3 Cas de traitement des oprations long terme 8.4 Cas de traitement des engagements de retraite et des subventions
Evaluation du module
73
Module 4, 5 : RATTACHEMENT
DES CHARGES ET DES PRODUITS : THEORIE ET PRATIQUE
Code Module
Date :
Dure
M4,5
Squence 1 : Illustrations de la sparation des exercices

Classement: M4, 5/Sq1
Rdacteur : SS
Matriser les aspects pratiques de lapplication du principe Cas pratiques et commentaires Discussions avec les participants
N Fiches
1 2
Titres / Contenu
Charges et produits constats davance Charges payer et produits recevoir
Stratgie danimation
Exposs, commentaires Exposs, commentaires
Intrts courus non chus (ICNE)
Exposs, commentaires
74
A. Principe
En vertu du principe dindpendance des exercices, les comptes de cha rges et de produits doivent ncessairement tre ajusts la clture de chaque exercice. Cet ajustement permet de ne prendre en considration que les charges et les produits correspondant lactivit de lentreprise pour lexercice considr.
Certaines oprations peuvent tre prises en compte sur un plan comptable alors quelles concernent pour partie lexercice ultrieur. A linventaire il est indispensable dvaluer chacune de ces oprations afin den dterminer la proportion relative la priode suiva nte et de la reporter. Les factures deau ou de tlphone relatives plusieurs mois, les primes dassurance relatives une anne, les loyers ou redevances dune priode sont des oprations amenant constater par avance des charges ou des produits. Les charges constates davance sont ainsi des charges enregistres au cours dun exercice mais qui sont (en totalit ou en partie) relatives lexercice suivant. Afin que le rsultat de lexercice en cours soit de plus proche possible de la ralit, il faut exclure du calcul de ce rsultat toutes les charges attaches lexercice n+1 et les reporter sur ce mme exercice.
B. Constatation
Lajustement se fait en deux temps :
il convient tout dabord dannuler la charge comptabilise au cours de lexercice n en dbitant un compte de
rgularisation : 476 - Charges constates davance et en crditant le compte de charges correspondant lopration, il faut ensuite effectuer la contre-passation au dbut de lexercice suivant afin de constater la charge annule. Attention ! Les rgularisations de charges constates davance sont enregistres hors T.V.A. dans la mesure o la taxe a dj t dcaisse sur lexercice en cours.
Exemple : Paiement par Alpha de sa facture de location de six mois pour 600 000 CFA le 1er
Octobre N. Le bailleur (et propritaire du bien) Locabail exige toujours des paiements lavance. Chez Alpha, le comptable enregistre
Dbit 622 521 Crdit Libell Charges de location Banque Dbit 600 000 600 000 Crdit
75
Au 31 dcembre N il diffre les frais relatifs ( 3 mois) lexercice N+1 mais constats en N dans le loyer vers Locabail Dbit 476 622 Crdit Libell Charges constates davance Charges de location Dbit 300 000 300 000 Crdit
Chez le bailleur, le service comptable en octobre, constate lencaissement des Sommes Dbit 521 706 Crdit Banque Produit de location Libell Dbit 600 000 600 000 Crdit
En Dcembre, il reporte sur N+1 la fraction de chiffre daffaires qui le concerne Dbit 706 477 Crdit Libell Produits de location Produit constat davance Dbit 300 000 300 000 Crdit
76
A. Principe A la clture dun exercice certains produits et charges bien que certains ne sont pas encore enregistr s en raison de leur non-paiement ou de labsence de pice comptable. Ces produits et charges rels sont enregistrer. Il peut sagir :
de facture davoir dlivrer aux clients au titre de ristourne de la prvision des charges de cong payer des dpenses engages mais non facturs des factures tablir pour des livraisons dj effectives etc
B. Constatation : Exemple : Lentreprise de distribution automobile Auto discount livre des vhicules au Ministre des forces armes en mi-dcembre. Au 31 dcembre elle se rend compte de cette livraison la suite des inventaires. Le comptable value les vhicules livrs 45 000 000 FCFA et passe lcriture suivante :
Dbit 4181 701 Crdit Libell Client facture tablir Vente de marchandises Dbit 45 000 000 45 000 000 Crdit
77
A. Principe Les intrts reprsentent la rmunration du temps de mise disposition des capitaux. Ce temps dtermin de commun accord entre les parties peut chevaucher deux exercices. Dans ce cas, selon le principe de sparation (spcialisation), il convient dvaluer la proportion dintrt revenant chaque priode afin de lenregistrer dans cet exercice. B. Constatation Exemple : Emprunt de 1 000 000 FCFA souscrit le 1er Juillet N au taux dintrt de 10% payable le 1er Juillet de chaque anne pendant deux ans. Les intrts seront pays le 1er Juillet N+1 pour 1 000 000* 10% soit 100 000 FCFA. Avant lchance, larrt des comptes de N intervient le 31 dcembre. A cette occasion il convient de prendre en compte la partie des intrts relative N soit 6 mois. Cette partie est quivalente 100 000 *6/12 = 50 000 FCFA. Cette proportion sera enregistre par lcriture suivante :
Dbit 671 166 Crdit Libell Charges financires dintrt Intrt couru non chu Dbit 50 000 50 000 Crdit
A louverture de lexercice suivant lentreprise annule cette criture dinventaire par lenregistrement suivant
Dbit 166 671 Crdit Libell Intrt couru non chu Charges financires dintrt Dbit 50 000 50 000 Crdit
78
Code Module
Date :
Dure
M4,5
Squence 2 : Charges immobilises

Classement: M4,5/Sq2
Rdacteur : SS
Matriser les rgles de comptabilisation des charges immobilises Exposs et commentaires Discussions avec les participants
N Fiches
4
Titres / Contenu
Frais dtablissement
Stratgie danimation
Charges repartir
Prime de remboursement des emprunts
Les charges immobilises sont des frais caractre gnral ayant une incidence sur le rsultat de l'entreprise, non rcurrents susceptibles dengendrer des conomies ou des gains pendant les exercices ultrieurs. Elles nont pas de valeur marchande. Ce sont donc des charges dont les conventions comptables permettent ltalement sur une priode plus ou moins longue.
Les charges immobilises sont constitues de :

Frais dtablissement Charges rpartir Primes de remboursement des emprunts
79
1. Dfinition Ce sont les dpenses engages l'occasion d'oprations qui conditionnent l'existence ou le dveloppement de l'entreprise mais dont le montant ne peut tre rapport des productions de biens ou de services dtermins Ces frais sont ainsi engags pour la constitution, le dmarrage ou dans le cadre d'oprations tendant maintenir ou promouvoir le dveloppement de l'entreprise. Ils sont immobiliss en raison essentiellement de leur montant trop lev pour tre support par un exercice. Les frais dtablissement sont constitus des frais de :
Constitution (honoraires, droits d'enregistrement, frais de formalits lgales) Prospection Publicit et lancement Fonctionnement antrieur au dmarrage Modification de capital Dintroduction en bourse De restructuration Autres oprations de cration, de maintien ou dexpansion de lentreprise.
En rechange, ne constituent pas des frais dtablissement :

les dpenses d'investissement constituant des immobilisations corporelles ou incorporelles entranant un accroissement des valeurs d'actif; les dpenses rpondant la dfinition des frais accessoires compris dans le cot d'acquisition des immobilisations (notamment: les honoraires d'architecte); les dpenses qui constituent ncessairement une charge de l'exercice au cours duquel elles ont t exposes et notamment les frais de publicit susceptibles de se renouveler chaque anne.
2. Comptabilisation Les frais dtablissement sont enregistrs dans les comptes de charges par nature et ensuite transfrs en charge immobilise par lintermdiaire des comptes de transfert. En aucun cas elles ne peuvent tre portes directement au compte 20. En effet, la clture de l'exercice, les charges qui remplissent les conditions requises pour tre immobilises sont transfres au compte 20 Charges immobilises par le crdit du compte 78 Transfert de charges, s'il s'agit de charges d'exploitation et financires ou exceptionnellement 848 Transferts de charges H.A.O., s'il s'agit de charges de cette nature immobiliser.
80
1. Dfinition Les charges engages lors dun exercice avec des effets attendus sur les exercices ultrieurs (se rapporter une production venir, frais demprunt, se rapporter une activit repartie sur plusieurs exercices) sont classes parmi les charges repartir. Les charges repartir peuvent tre :
des charges diffres lorsquelles se rapportent des productions venir pour laquelle il y a de fortes chances de succs commercial et de rentabilit : frais de dmarrage d'immobilisations et de chantiers, de prexploitation, d'ouverture de points de vente ; les charges caractre gnral dues des oprations ncessaires pour la poursuite de l'activit de l'entreprise ou son dveloppement (frais d'augmentation de capital ...) ; des fais dacquisition dimmobilisation, non reprsentatifs dune valeur marchande (frais de notaire, droits d'enregistrement, droits de mutation, commissions, frais d'actes ) des frais dmission demprunts des dpenses de gros entretien ou de grosses rparations qui ne s'incorporent pas dans une immobilisation ;
2. Comptabilisation Les charges repartir sont galement enregistres en charges par nature et ensuite vires en charges immobilises la clture de lexercice. En aucun cas elles ne peuvent tre portes directement au compte 20. Comme pour les frais dtablissement, les charges rpartir, la clture de l'exercice, qui remplissent les conditions requises pour tre immobilises sont transfres au compte 20 Charges immobilises par le crdit du compte 78 Transfert de charges, s'il s'agit de charges d'exploitation et financires ou exceptionnellement 848 Transferts de charges H.A.O., s'il s'agit de charges de cette nature immobiliser. 3. Contrle : ne pas omettre :
que les dpenses porter en Frais d'tablissement doivent correspondre la dfinition lgale, tout particulirement en ce qui concerne les frais de prospection et de publicit, les dpenses rptitives ne peuvent tre actives. En cas de distribution de dividendes, de vrifie l'existence de rserves libres si le poste Frais d'tablissement n'est pas compltement amorti; que les frais de constitution doivent tre amortis avant toute distribution de bnfices; en priode dficitaire et lorsque cela est justifi, d'activer les frais d'tablissement afin de les amortir selon un plan fixe sur cinq ans, plutt que de les passer en charges, afin de bnficier du report illimit des amortissements rputs diffrs.
81
1. Dfinition Les primes de remboursement reprsentent la diffrence entre le prix dmission des obligations (prix dachat pour un obligataire) et le prix de remboursement (prix de vente pour les obligatai res). Elles matrialisent lencouragement donn aux obligataires pour participer lmission. Elles constituent une perte que lentreprise capitalisera en charge immobilise. 2. Comptabilisation
Contrairement aux frais dtablissement et aux charges r partir qui ne peuvent en aucun cas tre portes directement au compte 20, les primes de remboursement des obligations sont inscrites directement au compte 206 (sans transiter par un compte de transfert de charge)
Les primes sont ainsi enregistres directement dans le compte de charge immobilise. 3. Remarque importante relative aux charges immobilises
Les charges immobilises sont classes sur la premire ligne de lactif du bilan (pour attirer lattention du lecteur). L'talement des frais d'tablissement et charges rpartir sur plusieurs exercices se fait la clture de chaque exercice concern par amortissement direct suivant l'criture : o Dbit 6811 Dotations aux amortissements des charges immobilises o par le crdit du compte 20 Charges immobilises. Les charges immobilises doivent tre amorties le plus tt possible : 2 5 ans, l'exception des primes de remboursement des obligations qui peuvent tre rparties sur la dure de l'emprunt. Aucune distribution de bnfice ne peut intervenir avant amortissement complet des frais d'tablissement. Pour cette raison, il sera admis qu'en cas de bnfices suffisants, le plan d'amortissement initial ne soit pas men son terme et qu' l'issue d'un exercice la totalit des charges non encore amorties le soit globalement et intgralement pour permettre la distribution de dividendes
Cette contrainte constitue assurment une immixtion de la comptabilit dans le domaine du droit des socits. Ainsi, la possibilit damortir compltement les frais d tablissement pour distribuer des bnfices est donne aux entreprises pour attnuer linterdiction mentionne ci-dessus.
82
Code Module
Date :
Dure
M4, 5
Squence 3 : Frais de recherche et dveloppement

Rdacteur : SS
Matriser les rgles de comptabilisation applicables aux frais de recherche et dveloppement Exposs et commentaires Discussions avec les participants
N Fiches
7
Titres / Contenu
Frais de recherche et dveloppement
Stratgie danimation
83
1. Dfinition On entend par frais de recherche et de dveloppement les dpenses qui correspondent l'effort ralis par l'entreprise dans ce domaine pour son propre compte. En sont, par consquent, exclus les frais entrant dans le cot de production des commandes passes par des tiers. Les frais de recherche applique et de dveloppement peuvent tre inscrits l'actif la condition :
o o de se rapporter des projets nettement individualiss ayant de srieuses chances de rentabilit commerciale.
Le rapport de gestion tabli par les dirigeants des socits commerciales doit mentionner les activits de l'entreprise en matire de recherche et de dveloppement (droit des socits commerciales). 2. Finalits et typologie La recherche poursuit plusieurs finalits :
o o o cest un moyen permettant lentreprise daccrotre sa productivit. elle lui permet galement de maintenir sa position ou de la renforcer au sein de son march notamment, par lamlioration des qualits de ses produits ou de ses procds. La recherche et le dveloppement permettent enfin lentreprise de sadapter lvolution de son environnement.
Elles constituent donc un lment dterminant dans la marche de lentreprise. Typologie : plusieurs catgories de recherche et de dveloppement existent :
la recherche fondamentale sans but prcis, consistant lanalyse des proprits, des structures des phnomnes naturels, pour fixer des explications gnrales et des thories interprtatives. La curiosit et la volont de contribuer la rsolution dune difficult donne sont les dterminants de la recherche fondamentale la recherche applique qui vise mettre en uvre les applications issues de la recherche fondamentale ou trouver des solutions dtermines permettant datteindre un objectif dtermin lavance.
3. Les conditionnalits dune activation Les dpenses engages dans la recherche sont susceptibles dtre capitalises condition de remplir les critres suivants :
ne pas tre de dpenses de recherche fondamentale ne pas tre de dpenses relatives aux exercices antrieurs tre engages dans des projets nettement identifis et pouvant tre mesures de faon fiable engages dans des projets dont la russite technique peut tre dmontre engages dans des projets pour lesquels il existe un march potentiel faisant esprer une bonne rentabilit commerciale engages dans des projets qui peuvent tr e mens terme par lentreprise.
84
Sont par consquent exclus du champ des frais de recherche et de dveloppement viss par le compte 211
o o les dpenses relatives la recherche fondamentale ainsi que les frais de lancement de la production.
Ces critres soumettent la capitalisation des dpenses de recherche des conditions de faisabilit, didentification et de rentabilit qui donneront de la valeur lactivit de recherche mene. Ce qui permet lentreprise, lorsquelle capitalisera les frais de recherche, de disposer dans son bilan de vritables actifs. 4. Comptabilisation Les dpenses de recherche sont enregistres dans les comptes de charges par nature. Elles sont ensuite transfres en immobilisation la clture (si les conditionnalits dactivation sont runies) par lintermdiaire du compte de production immobilise. En rgle gnrale, l'entreprise enregistre, dans les charges de l'exercice au cours duquel ils sont engags, les frais de recherche et de dveloppement (1). Elle respecte, ce faisant, la rgle de prudence qu'impose le caractre alatoire de l'activit de recherche et de dveloppement A la clture, le compte 211 Frais de recherche et de dveloppement est dbit par le crdit du compte 72 Production immobilise . Les frais capitaliss doivent tre amortis sur une dure maximale de cinq ans avec toutefois, une possibilit dune dure plus longue si cela tait justifi (information fournir en annexe). 5. Brevets, licences, modles, dessins, proprit littraire Si lentr eprise est amene constituer un brevet, licence, etc. la suite de ses recherches, ce droit est enregistr au compte 212 au cot qui comprend les frais de constitutions et la valeur nette des frais de recherche capitaliss. Toutefois si ce cot est infrieur la valeur actuelle des flux gnrs par le brevet, cest cette dernire valeur qui doit tre retenue. Le brevet est amorti sur sa dure de protection. En effet tous l es lments du compte 212 sont amortissables sur leur dure de vie conomique au maximum gale la dure de la protection juridique.
(1)
Il peut s'agir de frais internes et notamment de frais de personnel ou de frais externes comptabiliss en tudes et recherches .
85
Code Module
Date :
Dure
M4, 5
Squence 4 : Logiciels
Rdacteur : SS
Matriser les rgles applicables la comptabilisation des logiciels (compte 213) Exposs, commentaires Discussions avec les participants
N Fiches
8
Titres / Contenu
Rgles applicables aux logiciels
Stratgie danimation
86
1. Dfinition Les programmes informatiques (logiciels) sont des applicatifs ncessaires pour la gestion des entreprises. Ils permettent davantage de scurit et une plus grande rapidit de traitement de linformation. Ils peuvent tre stratgique, sils sont bien matriss et correspondent aux besoins de lentreprise. 2. Comptabilisation Les logiciels peuvent tre acquis ou crs par lentreprise.
Sils sont acquis, les logiciels sont des actifs dont la valorisation et lenregistr ement dpend de leur
spcificit :
o o Certains logiciels ne peuvent tre dissocis du matriel achet par lentreprise . Dans ce cas, la valeur du programme fera partie de celle du matriel et il ne sera pas effectu un enregistrement propre au programme. Si le logiciel est dissoci et dispose donc dune existence distincte de celle du matriel , il sera comptabilis part.
La valeur retenue est celle facture par le fournisseur en tenant compte ventuellement des frais ncessaires son installation.
Les programmes informatiques crs par lentreprise ont un traitement peu prs similaire celui
des frais de recherche et dveloppement. En effet, ils concrtisent gnralement un projet orient dans un but dtermin et sont susceptibles de ne pas voir le jour. Les critres didentification, dindividualisation, de perspectives techniques et fonctionnels sont observer par le projet pour entrevoir la capitalisation de ces frais. Les frais engags pour la conception du logiciel admis comme lment du cot sont ceux indispensables sa fonctionnalit. o o o Il sagit des frais suivants : des frais de conception du programme, des frais relatifs aux tests et jeux dessai et des frais dinstallation.
Les dpenses de publicit engages dans le cadre dune ventuelle commercialisation du programme ne sont pas enregistres en immobilisation. Le programme informatique est soumis aux alas de lvolution technologique plus que dautres actifs. Amortissements Son amortissement doit donc se faire sur une priode brve. Les entreprises adoptent gnralement une priode de 2 3 ans pour lamortissement des logiciels. Quelle que soit la dure damortissement retenue, elle doit faire lobjet dune justification dans ltat annex.
87
Code Module
Date :
Dure
M4, 5
Squence 5 : Contrats pluri - exercices

Rdacteur : SS
Matriser les rgles applicables la comptabilisation des contrats pluri - exercice Exposs, commentaires Brainstorming Discussions avec les participants
N Fiches
9 10 11 12
Titres / Contenu
Notion de contrats pluri exercice : dfinition Rgles communes aux contrats Les contrats en questions et rponses Audit des contrats pluri - exercices
Stratgie danimation
Exposs, commentaires Exposs, commentaires Exposs, commentaires Exposs, commentaires
88
1. Dfinition Ce sont des contrats portant sur la ralisation dun bien, ou dun ensemble de b iens et/ou de services dont lexcution stale sur au moins deux exercices, lexception :
o o des prestations continues (loyers, intrts...) ; des prestations discontinues chances successives (contrats dentretien, etc...) ;
Nota : sont donc exclus des contrats pour lesquels des facturations intermdiaires par exercice sont prvus :
o o o Loyers ou intrts de prt consenti qui sont des prestations continues Livraison annuelle de biens Maintenance abonnement entretien qui sont des prestations discontinues dchances successives.
Exemple de contrats : Le critre retenu est lexcution tale sur au moins deux exercices. Ainsi on peut citer lexemple de :
o o o Elaboration de produits dont le cycle de production dpasse un exercice : chantiers navales Les marchs de travaux publics, de BTP Les marchs de prestation de services dpassant un exercice dexcution.
89
Les principes comptables sappliquent entirement aux contrats pluri exercices : o o o o o Ainsi, tous les amortissements et provisions ncessaires doivent tre dotes. Toute perte probable doit tre provisionne mme si le contrat nest que partiellement excut. Pour la prise en compte des bnfices, seuls ceux raliss la date de clture dans les conditions prvues par larticle 60 du rglement sont considrs. Les produits et charges estims enregistrer sont valus partir des donnes relles la fin de chaque exercice. Les donnes prvisionnelles ne sont questimatives. Elles sont donc actualises en fonction de ce que la ralit aura rvle.
Le SYSCOA prconise lutilisation de 3 mthodes de comptabilisation :

la mthode lachvement : le rsultat de lopration est pris en compte au cours de lexercice de terminaison ; la mthode lavancement : les oprations sont apprh endes au fur et mesure de lexcution des travaux ; cest la mthode dite au pourcentage des travaux excuts ; la mthode du bnfice partiel linventaire : lorsquil est dmontr que le contrat est suffisamment avanc pour quun bnfice partiel puisse tre dgag.
90
V.3 Les contrats en questions et rponses

QUESTIONS Quentends t - on par Contrats pluri exercices ? Quest ce qui constitue la particularit de ces oprations ? Quels sont les principes comptables importants qui gouvernent le traitement des oprations pluri exercices? REPONSES Ce sont des oprations long terme dont lexcution chevauche au moins deux exercices comptables. Ces contrats long terme dans leur excution entrane lengagement de charges pour lentreprise et suscitent des ressources qui ne sont pas facilement rattachables un exercice donne. La sparation des exercices impose de repartir entre les diffrents exercices les charges et produits de lopration. La prudence astreint les entreprises ne pas constater de manire disproportionne les produits, ne pas minimiser les charges imputes sur un exercice et viter de constater des produits dont la ralisation nest pas inluctable. Le btiment, les travaux publics et de manire gnrale les ouvrages dinfrastructures. Dans les domaines des services il est quelque fois possible de rencontrer des oprations dtudes de consultant sur plusieurs exercices. Deux mthodes sont couramment utilises : lachvement et lavancement. Une troisime consiste retenir la mthode de lachvement avec la constatation dun produit net partiel Elle nenregistre le chiffre daffaires de lopration qu lachvement du contrat. Entre temps les parties excutes sont stockes comme des produits encours. En partant de lhypothse que seul un contrat achev et accept par le client peut tre factur et encaiss. Cest donc cette condition que les produits deviennent un chiffre daffaires. En cela la mthode privilgie la prudence. Il faut disposer dune comptabilit analytique permettant dvaluer le cot de production des travaux excuts et donc de passer une criture la clture pour constater ce stock. Il faut ajouter que la valeur des travaux au dbut de lexercice (stock initial) est annule.
Quels sont les domaines dactivits o les oprations long terme sont les plus frquentes Quelles sont les mthodes comptables utilises pour le traitement des contrats pluri exercices En quoi consiste la mthode lachvement ? Pourquoi attendre la fin du contrat pour constater le chiffre daffaires alors que les travaux sont mens depuis le dbut de la mission ? Comment dtermine t - on les travaux stocks ?
91
IQUESTIONS Quarrive t- il la clture des travaux ? Et la mthode lavancement ? Comment procde ton ?
Cette mthode semble plus logique. Nest- elle pas un peu imprudente ? Quelles sont les conditions dapplication de cette mthode ? Quelles sont les spcificits de la dernire mthode ? (mthode du bnfice partiel
linventaire)
REPONSES Les stocks sont annuls (destockage) et le chiffre daffaires est constat. Les ventuels avances du client, enregistres au pralable comme telles, viennent diminuer la crance sur le client. Elle rattache le chiffre daffaire aux diffrents exercices o ils sont censs tre raliss. La proportion de chiffre daffaire est dtermine au pourcentage davancement des travaux. Par exemple le cot de production engag de lexercice par rapport au cot de production total du march dterminera la proportion du march excut et donc du chiffre daffaires enregistrer. Elle lest et dailleurs cest la plus coura mment applique. Elle est bien encadre pour viter que des proportions de chiffre daffaires ne soient enregistres alors quelles ne sont pas juridiquement ralises (et conomiquement). Les proportions du chiffre daffaires enregistres doivent tre acceptes par le client. Le fournisseur doit disposer doutils danalyse permettant de dterminer la quote-part enregistrer. Le produit net partiel est une proportion du bnfice global qui est enregistre la clture de lexercice. Cette criture complte toutes celles passes dans le cadre de la mthode lachvement. On estime que le bnfice se forme au fur et mesure de lexcution du march et il revient par consquent chaque exercice, den constater une partie. Cependant cette constatation est soumise galement certaines conditions - Il ne doit pas avoir de doute sur la capacit des parties sacquitter de leurs obligations. - Les outils prvisionnels pertinents font nettement apparatre une perspective de bnfice. - Les travaux doivent tre accepts par le client et le fournisseur doit disposer doutils danalyse permettant de dterminer la quote-part enregistrer. Cette mthode devient immdiatement non applicable. Les comptes utiliss (bnfice partiel notamment) sont annuler et la perte future est constater au moyen dune provision pour risque. La mthode nest pas abandonne mais la perte future est provisionner. Il sagit dune mesure de prudence qui simpose au del des mthodes comptables. La perte est provisionner. Le traitement seffectue deux niveaux : - La proportion de la perte reprsente ventuellement par la diffrence entre le cot de production et le prix de vente constitue une provision pour dprciation de stock. - La seconde proportion est constater en provision pour risque.
Pourquoi enregistrer dores et dj une proportion du bnfice ? Que sont elles ?
Que faire quand le contrat devient dficitaire ? Ce traitement est il appliqu quand on applique la mthode lavancement ? Et quand on applique la mthode de lachvement ?
92
Entreprise ayant des contrats chevauchant deux exercices : btiments et travaux publics, services... 1. Objectifs de contrle interne et daudit S'assurer que le suivi des contrats est efficace et le traitement comptable conforme aux normes du SYSCOA. 2. Contrles
Vrifier que les contrats signs prvus pour durer au moins deux exercices sont identifis Contrler l'existence d'outils de suivi des contrats (devis prvisionnel dtaill, tableau de suivi des cots de production, ...) Vrifier la constitution de garantie par l'entreprise pour le paiement (avance de dmarrage, paiement chelonn ...), pour l'excution du contrat et le suivi lui permettant d'viter des pertes financires Contrler la responsabilisation des structures de suivi et de surveillance juridique des contrats pour viter les pnalits et autres amendes Apprcier l'existence d'un systme de comptabilit analytique permettant l'entreprise o De dterminer le cot de production des travaux stocks (mthode de l'achvement) o ou la proportion de chiffre d'affaires constater (mthode l'avancement), vrifier l'application des procdures de comptabilit analytique par des tests appropris. Le systme de contrle interne de manire gnrale est vrifi par ailleurs (dans le cadre de la mission) Vrifier le choix opr par l'entreprise pour le traitement comptable des contrats, s'assurer que la permanence des mthodes est de rigueur Vrifier la pertinence du choix des mthodes par contrat Vrifier l'application des mthodes par contrat et vrifier l'application de la permanence des mthodes et justifier les changements de mthodes Contrler la pertinence des comptes utiliss et la correcte valuation des sommes enregistres Proposer des critures de reclassement et d'ajustement des comptes et toute recommandation d'amlioration ncessaire
3. Synthse : utiliser les feuilles de synthse pour les conclusions en y mentionnant

le rsum des travaux excuts les reclassements, retraitements proposs ainsi que les dfaillances constates au sujet des contrles des comptes. les conclusions tirer pour le rapport
Utiliser le rfrencement crois des feuilles de travail.
93
Code Module
Date :
Dure
M4, 5
Squence 6 : Subventions
Classement: M4, 5/Sq6 Matriser les rgles applicables la comptabilisation des subventions Exposs et commentaires Brainstorming Discussions avec les participants
Rdacteur : SS
N Fiches
13
Titres / Contenu
Traitement comptable des subventions
Stratgie danimation
94
1. Dfinition Les subventions sont des aides consenties par des autorits publiques (gouvernement, rgions, municipalits, organisations internationales) pour soutenir les entreprises prsentant leurs yeux un intrt donn. Les subventions sont accordes au moyen daides matrielles ou financires. 2. Typologie Les subventions revtent trois caractres :
elles sont accordes pour financer une acquisition de biens durables ou sous forme de don de biens durables : dans ce cas, la subvention est dite dinvestissement elles sont accordes pour faire face des pertes dexploitation conscutives une limitation de prix ou une augmentation des cots : dans ce cas, la subvention est dite dexploitation elles sont accordes pour faire face un dsquilibre financier passager ou permanent : il sagit dans ce dernier cas de subvention dquilibre.
3. Comptabilisation Les subventions dinvestissement sont enregistres dans des comptes de ressources durables au passif du bilan. Elles sont amorties au mme rythme que les immobilisations quelles financent. Les subventions dexploitation sont enregistres parmi les produits dexploitation pour contrebalancer leffet des vnements quelles sont censes couvrir. Les subventions dquilibre, eu gard leur caractre non rcurrent et anormal sont enregistres parmi les produits Hors activits ordinaires.
Nota Les subventions peuvent tre accordes par les autorits sans une indication prcise permettant de dterminer avec prcision leur affectation. Dans ce cas lentreprise enregistrera le versement dans un compte dattente jusqu la prcision de laffectation.
95
Code Module
Date :
Dure
M4, 5
Squence 7 : Engagements de retraite

Rdacteur : SS
Matriser lapplication des rgles de comptabilisation des engagements de retraite Exposs et commentaires Brainstorming Discussions avec les participants
N Fiches
14
Titres / Contenu
Traitement comptable des engagements de retraite
Stratgie danimation
96
1. Porte Les entreprises, la clture de lexercice doivent inscrire dans leurs comptes les incidences de tous les risques quelles courent eu gard au principe de la prudence (cf modules prcdents). Parmi ces risques figurent les engagements lis lindemnisation des dparts la retraite. Ces engagements sont lis des obligations lgales ou contractuelles confrant au personnel des droits la retraite. 2. Comptabilisation La comptabilisation de ces engagements nest pas une obligation. La norme comptable conseille les entreprises de procder cet enregistrement. La provision rcapitule la clture les droits acquis et les droits prvisionnels la retraite. Elle permet de faire face ce que lentreprise devra payer si les salaris partaient la retraite. Elle combine donc les ralisations (droit acquis en fonction de lanciennet dans le service) et des droits probables payer (fonction de la probabilit de sjour dans lentreprise, de lesprance de vie, de linflation). Les mthodes actuarielles sont conseilles pour le calcul de la provision pour retraite. La provision fonctionne par niveau. Elle est calcule la clture de chaque exercice. En fonction de sa variation, il y aura une dotation ou une reprise : La premire anne de ladoption de loption denregistrement comptable de la provision pour retraite, les droit acquis jusqu la clture de lexer cice prcdent sont enregistrs directement parmi les capitaux propres douverture (imputation sur les reports nouveau). Seule la variation de lexercice est inscrite parmi les charges ou les produits de cet exercice. Les informations ncessaires la comprhension de loption prise, des mthodes de calcul et sur le montant enregistr doivent tre fournies dans ltat annex.
97
Code Module
Date :
Dure
M 4, 5
Squence 8 : Cas pratiques

Classement: M 4, 5/Sq8
Rdacteur : SS
Grce des cas dapplication traiter en groupe, assurer la matrise des rgles applicables aux mthodes dvaluation et de rattachement. Cas pratiques traiter en triade Discussions avec les participants
Cas 8.1 8.2 8.3 8.4 Cas mixte
Titres / Contenu
Stratgie danimation Travaux de groupe et exposs, puis gnralisation Travaux de groupe et exposs, puis gnralisation Travaux de groupe et exposs, puis gnralisation Travaux de groupe et exposs, puis gnralisation
Cas de traitement des logiciels et des frais de recherche et dveloppement Cas de traitement des oprations long terme Cas de traitement des engagements de retraite et des subventions
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Les informations suivantes concernent les oprations excutes par la radio prive Koumablon, Bobo Dioulaso pendant lexercice N :
Paiement de la prime dassurance des installations : 2 080 000 FCFA pour la priode allant du 1er juillet N au 30 juin N+1 encaissement en dcembre des recettes publicitaires de la priode dcembre N fvrier N+1 pour CFA 500 000 F linventaire des stocks de fourniture de bureau donne le rsultat suivant : Stock Final 350 000 FCFA. Le stock en dbut danne tait de 200 000 FCFA les tats de rapprochement de Dcembre ont dcel des agios enregistrer pour 40 000 FCFA et des intrts sur dcouvert de 25 000 FCFA non enregistrs. Le fournisseur de pices dtaches doit consentir linstitution des ristournes la fin de lanne pour 300 000 FCFA Les frais de tlcommunication et dlectricit de Dcembre nont pas t enregistrs (montant moyen des factures de tlphone 75 000 FCFA et dlectricit 125 000 FCFA) Les honoraires du cabinet dexpertise pour ltablissement du bilan N nont pas t enregistrs (450 000 FCFA). Emprunt souscrit la BOA pour 5 000 000 FCFA le 19 Septembre N, taux dintrt 10%. Les frais dtablissement prsentent un solde de 4 000 000 de FCFA pour une dure rsiduelle damortissement de deux ans. Le bnfice distribuable de la radio est de 15 000 000 de FCFA.
TAF
Vous vous occupez du dossier "Koumablon" et vous allez traiter ces diffrentes oprations sur un plan comptable pour llaboration des tats financiers N. Le responsable de la socit vous informe quil souhaite distribuer des dividendes cette anne.
99
La SONAPRA, dveloppe depuis quelques annes des activits de recherche dans le domaine agronomique et centres sur les varits de fibre de coton. Elle a mont un projet devant aboutir la mise sur le march dune varit de coton graine particulirement rsistant, avec une longueur de soie importante et une brillance remarquable. Les frais engags pour ce projet sont rcapituls comme suit :
Salaires des chercheurs : 6 000 000 FCFA Fournitures de laboratoire : 2 000 000 FCFA Amortissement du matriel : 4 500 000 FCFA Energie consomme : 2 000 000 FCFA Sous traitants employs : 1 000 000 FCFA Frais de dplacements : 2 500 000 FCFA ;
Le coton graine dcou vert devrait faire lobjet de test grandeur nature lors de la campagne prochaine sur 10 000 Hectares. Il devrait permettre la socit de vendre la fibre produite 1 000 FCFA le kilogramme. Il vous est demand :
o o o de prciser les conditionnalits remplir et exiges par le SYSCOA pour lactivation des dits frais de cette recherche Pour quel montant peuvent ils tre activs ? Quelle sera la dure logique de lamortissement ?
Aprs le lancement de la varit OPRA 7, la socit souhaite dposer un brevet auprs de lOAPI pour assurer une protection sur une priode de 10 ans. Le cot de cette procdure est de 5 000 000 FCFA. Vous devez passer les critures relatives cette dmarche. Pendant la campagne suivante, la SONAPRA dcide daccorder une licence dexploitation la SOFITEX du Burkina contre le paiement dune redevance annuelle de 1 000 000 FCFA ; quelles sont les consquences comptables de cette dcision. LOAPI, aprs deux annes de protections, dcide de revenir sur sa dcision arguant de l universalit des rsultats de la recherche agricole. Quest ce que la socit doit faire sur le plan comptable. La SONAPRA, sest galement lanc depuis deux ans dans un ambitieux programme de conception dun logiciel de gestion des stocks devant lui permettre de mettre en place un magasin virtuel lui assurant une gestion rationnelle de ses valeurs dexploitations. Le programme est dvelopp par un expert de DAGRIS (ex CFDT), qui est dtach pour ce projet. Les cots de ce programme sont composs de :
Salaires du dveloppeur : 7 000 000 FCFA dont 2 000 000 FCFA pour lanne prcdente Consommation de fourniture : 1 000 000 FCFA Energie consomme : 2 000 000 FCFA Missions pour les tests sur site : 3 000 000 FCFA Conception dfinitive : 1 500 000 FCFA Frais dinstallation : 2 500 000 FCFA Maintenance annuelle : 1 000 000 FCFA
100
La comptabilit analytique permet de distinguer les frais relatifs au projet. Le logiciel a commenc fonctionner et permet dores et dj des conomies substantielles sur les achat s de pices dtaches. Il vous est demand denregistrer les critures comptables relatives lentre du logiciel dans le patrimoine de la socit et la constatation des amortissements au titre de la premire anne.
101
Lentreprise de travaux publics DIBO devient adjudicataire dun important march. Il sagit de la construction dun boulevard priphrique autour de Lom. Les donnes relatives ce dossier sont exprimes en millions de francs.
Anne Charges de production Charges de distribution Charges dadministration Cot de revient 2003 750 0 200 950 2004 450 280 200 930 2005 350 400 200 950 Total 1550 680 600 2830
Le montant global du march est 3 500 millions de francs CFA. Lexcution de ce march est exempt de tout impt ou taxe conformment aux dispositions de laccord sign entre le gouvernement et le bailleur de fonds.
Anne Paiements 2003 1 500 2004 1 000 2005 1 000 TOTAL 3 500
Il vous est demand de procder aux enregistrements comptables qui simposent selon chacune des mthodes comptables applicables. Si les donnes prvisionnelles du march taient celles indiques dans le tableau suivant :
2003 Production Distribution Administration 750 0 200 2004 800 280 400 2053 400 400 700 Total 1 950 680 1 300
Quelles sont les critures comptables que le comptable sera en droit de passer ? On retient lhypothse que les donnes prvisionnelles sont confirmes par les chiffres de la ralit. Elles peuvent donc tre considres la fin de chaque anne comme les donnes relles.
102
Lentreprise Transguine, situe Bissau a bnfici dune subvention de 30 000 000 de FCFA dune Autorit publique internationale pour financer les oprations suivantes :
Acquisition dun matriel de transport pour 10 000 000 FCFA Financement de salaires lis son exploitation : 5 000 000 FCFA Appui au dmarrage des activits : 3 000 000 de FCFA
Le solde restant de la subvention na pas t affect. Lautorit lui indique quelle len informera. Il vous est demand de procder aux enregistrements comptables qui simposent. Cette entreprise dcide en N de pratiquer la dotation des provisions pour retraite. Le montant de cette provision en fin N est de 5 000 000 de FCFA ; il devait tre de 2 000 000 de FCFA en fin N-1 ; Vous devez passer les critures relatives ces enregistrements. Quauriez vous fait si le montant des provisions en N-1 tait de 7 000 000 de FCFA ?
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SOLUTIONS AUX CAS PRATIQUES
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1. Solution : Cas Mixte

Prime dassurance
La prime ayant t enregistre en totalit en charge, il faut qu linventaire soit reporte la fraction qui concerne lexercice ultrieur soit 2 080 000 * 6/12 soit 1 040 000. Dbit 476 625 Crdit Libell Charge constate davance Prime dassurance Dbit 1 040 000 1 040 000 Crdit
Recettes publicitaires
La fraction de recettes relative lexercice ultrieur doit tre reporte pour 500 000 * 2/3, soit 333 333. Dbit 705 477 Crdit Libell Recettes publicitaires Produits constats davance Dbit 333 333 333 333 Crdit
Stocks de fourniture
Il convient de constater le stock final et dannuler le stock initial suppos consomm. Dbit 323 6033 Crdit Libell Stock final de fourniture Variation de stock Dbit 350 000 350 000 Crdit
Dbit 6033
Crdit
Libell Variation de stock
Dbit 200 000
Crdit
323
Stock initial de fourniture
200 000
Agios et frais financiers

Ils sont enregistrer en contrepartie du crdit du compte bancaire. Dbit 631 674 521 Crdit Libell Services bancaires Frais financiers Banque Dbit 40 000 25 000 65 000 Crdit
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Ristourne attendue
En attendant de recevoir la facture davoir du fournisseur lcriture comptable est constate Dbit 408 609 Crdit Libell Fournisseur facture non parvenue Ristourne sur achat Dbit 300 000 300 000 Crdit
Frais de tlcommunication et dlectricit de Dcembre

Ces frais sont provisionner en attendant les factures dfinitives Dbit 602 628 408 Crdit Libell Frais dlectricit Frais de tlcommunication Charges payer Dbit 125 000 75 000 200 000 Crdit
Honoraires
Ils doivent galement tre enregistrs Dbit 632 408 Crdit Honoraires Fournisseur facture non parvenue 450 000 Libell Dbit 450 000 Crdit
Emprunt
Les intrts courus au 31 Dcembre N doivent tre enregistrs car relatifs lexercice N. Ils sont quivalents 500 000 * 10% * 130/360. Dbit 671 166 Crdit Libell Charges dintrts Intrts courus non chus sur emprunt 18 055 Dbit 18 055 Crdit
Frais dtablissement
La radio, pour distribuer des dividendes, devra solder le compte des frais dtablissement. Un amortissement de 4 000 000 de FCFA sera donc constat. Le plan damortissement des frais sera rvis en consquen ce. Dbit 681 201 Crdit Libell Dotation pour amortissement Frais dtablissement Dbit 4 000 000 4 000 000 Crdit
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2. Solution : Cas de traitement des frais de recherche et des logiciels

Frais de recherche
Conditionnalits La socit cotonnire du Bnin poursuit des activits de recherche qui devraient aboutir la conception dune varit de coton particulirement bnfique pour la filire. Elle estime probable les tests lors dune prochaine campagne, ce qui augure de srieuses cha nces de russite technique. La perspective de vente un prix de 1000 FCFA le kilo est positive et prsage dune rentabilit commerciale (le prix de vente actuel de la fibre est de 610 FCFA environ). La capacit de la socit prsenter les frais relati fs au projet est le signe quelle dispose dune comptabilit analytique permettant dindividualiser les cots de ce projet. Enfin, la nature publique de cette socit fonde croire en ses capacits bien mener le projet jusquau bout. Les raisons semblent runies pour que la SONAPRA capitalise les frais de recherche engags dans ce projet. Montant activer Le montant enregistrer porte sur lensemble des frais engags et ncessaires pour loprationnalisation de la varit de coton. Tous les frais indiqus dans lnonc sont susceptibles dtre retenus. Le cot de limmobilisation sera donc de 18 millions de FCFA. La dure logique damortissement doit tre raisonnable et ne pas dpasser cinq ans. En outre des rserves libres doivent tre suffisantes pour couvrir la valeur nette des frais afin de permettre des distributions de dividendes, ce qui devrait tre possible avec le prix obtenir de la fibre produite. La possibilit dexportation de la varit vers les pays frontaliers risquent de diluer limpact positif de la fibre et entraner une gnralisation prjudiciable lavantage comparatif que la socit se serait cre. Cette seconde raison fonde retenir une priode plus courte, de lordre de deux trois ans (une anne de gnralisation au Bnin, une seconde de rentabilisation complte de linvestissement et une dernire pour en tirer des profits complmentaires).
Protection brevet, traitement comptable

La socit souhaite dposer un brevet, ce qui permettra de protger la varit contre les exportations illgales et assurer la SONAPRA, les bnfices de ses recherches. La socit sacquitte de contribution de 5 millions de FCFA pour obtenir le brevet. Elle immobilisera ce brevet pour un montant quivalent la somme des frais de recherche et de procdures conduisant lobtention du brevet. Partant de lhypothse que les frais de recherche ont dj t activs et amortis dun tiers, les critures suivantes sont enregistres : Paiement des frais de procdure Dbit 62 52 Crdit Libell Frais de brevet Banque Dbit 5 000 000 5 000 000 Crdit
107
Capitalisation des frais Dbit 21 28 Crdit Libell brevets Amortissement des frais de recherche Dbit 17 000 000 6 000 000 Crdit
201 78
Frais de recherche Transfert de charge
18 000 000 5 000 000
La SONAPRA encaisse 1 million de FCFA de redevances annuelles du brevet et enregistre lcriture suivante : Dbit 51 7 Crdit Banque Produit Libell Dbit 1 000 000 1 000 000 Crdit
A la clture de lexercice, elle value la valeur du brevet qui, selon la norme, est la plus petite entre la valeur dentre (frais de procdures et frais de recherche) et la valeur actuelle des flux de trsorerie gnrs par le brevet. Or, les flux gnrs par le brevet cette date seront de 9 millions (en dehors de toute actualisation), ce qui est infrieur sa valeur dentre soit 17 millions de FCFA. Une correction de valeur simpose. La SONAPRA a le choix entre une modification de son plan damortissement pour dprcier la valeur des brevets et la constitution dune provision pour dprciation. Eu gard la volatilit du secteur, mais galement la possibilit de cder dautres licences devant gnrer des ressources complmentaires, la provision semble mieux indique. Provision pour dprciation Dbit 69 29 Crdit dotation Provision Libell Dbit 8 000 000 8 000 000 Crdit
Amortissement du brevet sur sa dure de protection Dbit 68 28 Crdit dotation Amortissement Libell Dbit 1 700 000 1 700 000 Crdit
Aprs deux annes de protection, lOAPI dcide de verser le droit de proprit sur la varit OPRA 7 dans le domaine public pour soutenir le coton africaine et promouvoir les filires dans une perspective politique de lutte contre la pauvret.
108
La SONAPRA, au del dun recours juridique contre la dcision, doit en tirer les consquences comptables. Elle doit amortir pour solde le brevet qui devient sans valeur. La provision constitue doit tre reprise. Reprise de la Provision pour dprciation Dbit 29 79 Crdit Provision reprise Libell Dbit 8 000 000 8 000 000 Crdit
Amortissement pour solde du brevet : 8/10 Dbit 68 28 Crdit dotation Amortissement Libell Dbit 13 600 000 13 600 000 Crdit
Le brevet doit tre retir de lactif Dbit 28 21 Crdit Amortissement Brevet Libell Dbit 17 000 000 17 000 000 Crdit
Logiciel
La socit a engag un autre chantier devant lui permettre damliorer son systme de gestion des stocks et lui faire faire des conomies substantielles sur les achats. Il sagit de la conception dun logiciel de gestion des stocks. Le logiciel est conu et fonctionnel. Il peut faire lobjet dune immobilisation une valeur qui ne contiendra ni les frais antrieurs, ni les charges de maintenance. Sa valeur sera de 15 millions de FCFA. Le logiciel devra tre amorti sur une priode relativement courte. Trois ans peuvent tre indiqus pour constater lamortissement du programme eu gard au secteur, la spcificit du programme et sa conception effectue par des ressources externes. A lentre Dbit 21 78 Crdit Logiciel Transfert de charge Libell Dbit 15 000 000 15 000 000 Crdit
109
A la clture (partant de lhypothse dun amortissement sans prorata) Dbit 68 28 Crdit dotation Amortissement Libell Dbit 5 000 000 5 000 000 Crdit
110
3. Solution : Cas de traitement des oprations long terme

Il existe 3 mthodes de comptabilisation des oprations relatives aux contrats pluri - exercices. A vrai dire, il sagit de deux mthodes plus une variante de la premire. METHODE A LACHEVEMENT Cest une mthode de prudence. Dans son cadre le chiffre daffaires ne sera comptabilis qu la livraison des travaux 2005. Au cours de leur excution la clture de chaque exercice, les travaux excuts sont stocks leur cot de production. 2003 6 52 Engagement des charges Banque Encaissement Banque 419 Etat Inventaire Travaux en cours 734 Rsultat = 750-950= <200> En 2004 734 342 6 521 Variation de stock Travaux Engagement des charges Charges Banque Encaissement Banque 419 Etat Inventaire Stock charge de P total 734 Rsultat 1997 = 1200-930-750 = <480> Variation de stock 750 750 Variation 950 950
521
1 500 1 500
342
750 750
930 930
521
1 000 1 000
342
1 200 1 200
111
En 2005 734 342 6 521 Dstockage Variat. De stock Travaux Engagement des charges Charges Banque Perception des avances Banque 419 Client Livraison de luvre Client Avance 705 Rsultat 2005 = 3500-1200-950 = 1350 Rsultat Total = R2003 + R2004 + R2005 = <200>-480 + 1350 = 670 Rsultat Total = CA Total charges = 3500 2830 = 670. La mthode lachvement par principe de prudence entrane souvent des pertes comptables en cours dexcution. Une autre mthode dnomme mthode lavancement existe pour limiter la constatation de perte comptable. METHODE A LAVANCEMENT Elle sappelle aussi mthode au pourcentage des travaux excuts . Il sagit en cours dexcution de constater le chiffre daffaires correspondant aux travaux excuts et accepts par le client. Aucun encours nest constater la date dinventaire sauf si une partie des travaux na pas fait encore lobjet dacceptation du client. Le pourcentage des travaux excuts se dtermine partir du cot de production. 2003 750 49% 2004 450 29 % 2005 350 22 % Total 1550 100 % Prestation 1 200 1 200
950 950
521
1 000 1 000
419
3 500 3 500
Cot de product. Part relative En 2003 6 521
Engagement des charges Charges Banque Encaissement dcompte Banque Client avance Acceptation client Client Client avance 705 Prestation
950 950
521 419
1 500 1 500
411 419
215 1500 1 715
112
Rsultat = 1715 950 = 765. En 2004 6 521 Engagement des charges Charges Banque Encaissement dcompte Banque 411 419 Acceptation client Client Client avance 705 Prestation 3500 x 0,29 Client Client avance
930 930
521
1 000 215 785
411 419
215 785 1 015
Rsultat 2004 = 1015 930 = 85 2005 6 521 Engagement des charges Charges Banque Encaissement dcompte Banque Client Client avance Acceptation client Client avance 705 Prestation 3500 x 0,22
950 950
521 411 419
1 000 230 770
419
770 770
Rsultat 2005 = 770 950 = <180> Rsultat Total = 765 + 85 180 = 670 La mthode de lavancement prsente lavantage dtaler quelque peu le bnfice sur la dure dexcution du contrat. Cependant, en liant la rpartition du chiffre daffaire lexcution elle peut entraner un dsquilibre au profit des priodes ou les charges de production sont fortement engages (2003) par rapport aux autres qui nauront pas beaucoup de charges de production mais sont susceptibles de supporter dautres charges (distribution acheminement). Une troisime mthode, en ralit dcoulant de la mthode lachvement tente de limiter lexcs de prudence li cette mthode tout en attnuant leffet de rpartition des bnfices ingale entre les exercices lis la mthode lavancement.
113
METHODE DU BENEFICE PARTIEL Lutilisation de cette mthode est soumise la conditionnalit de lexistence de bnfices prvisionnels. Dautres conditions sajoutent la premire en loccurrence : Lacceptation de la partie excute par le client ; Le prix de vente connu avec suffisamment de certitude ; Le degr davancement suffisant pour apprcier le bnfice global ; La possibilit deffectuer des prvisions raisonnables sur la totalit des cots engager ; Linexistence de risque quant laptitude des cocontractants excuter leurs obligations. En prsence de ces conditions, la mthode peut tre adopte. Le traitement comptable est absolument conforme celui de la mthode dachvement avec lenregistrement du produit net en plus. 2003 328 49% 2004 194 29% 2005 148 22% Total 670 100%
Bnfice Part relative 2003
475 753
En plus des schmas dcriture de la mthode lachvement Crances sur travaux 328 328 Quote-part de rsultat
Rsultat 2001 = <200> + 328 = 128. 2004 475 753 Rsultat 2002 = <480> + 194 = <286> 2005 653 475 Quote-part annule Crances sur travaux 522 522 Crances sur travaux Quote-part de rsultat 194 194
Rsultat 2005 = 1350 522 = 828 Rsultat global = 828 + 128 286 = 670. PARTICULARITES = CONTRATS DEFICITAIRES La mthode des produits nets partiels ne peut en aucun cas tre utilise pour les contrats lavance dficitaires ou qui encours dmontrent une perspective de dficit. Dans cette optique le choix est laiss entre les deux premires mthodes. Ce quil convient de signaler ce propos cest que la perte globale prvisionnelle doit tre entirement constates par le biais dune provision. Pour dprciation ; Pour risque. Dans ce cas on prend lhypothse de linflation prvisible des charges de production et dadministration.
114
2003 Production Distribution Administration 750 0 200
2004 800 280 400
2005 400 400 700
Total 1 950 680 1 300
Si le montant du contrat ne varie pas, la perte sera de 430. Dans les deux mthodes ds le premier exercice et dans la mesure o le risque de perte apparat au cours de cet exercice, une provision pour risque dun montant de 430 doit tre dote dans les deux mthodes.
697 193
Dotation Provision
430 430
115
CAS DE TRAITEMENT DES ENGAGEMENTS DE RETRAITE ET DES SUBVENTIONS

Subventions : Une socit Bissau guinenne (la Transguine) a bnfici de subvention dun bailleur pour relancer le secteur des transports urbains dans ce pays. La subvention est affecte plusieurs activits : - Des investissements pour 10 000 000 - Appui au fonctionnement pour 5 000 000 - Appui financier : 3 000 000 Le solde de la subvention (12 millions) nest pas encore affect.
Les critures suivantes sont passes

A lencaissement Dbit 51 14 71 8 46 Crdit Banque Subvention dinvestissement Subvention de fonctionnement Subvention dquilibre Bailleur subvention affecter Libell Dbit 30 000 000 10 000 000 5 000 000 3 000 000 12 000 000 Crdit
Le compte 46 contiendra la subvention non affecte jusqu la prise de dcision par le bailleur. Engagement de retraite La socit a pris la dcision de passer les provisions pour engagement de retraite. Elle a dtermin le montant la fin de lanne et applique la norme en ce qui concerne lenregistrement des engagements dj dus en N-1 Lcriture suivante sera enregistre Dbit 69 1 19 Crdit Dotation Rserves Provisions pour retraites Libell Dbit 3 000 000 2 000 000 5 000 000 Crdit
Si le montant en N-1 tait de 7 millions de FCFA, il devrait plutt avoir une reprise en N selon le schma dcriture suivant
116
Dbit 1
Crdit Rserves 19 79
Libell
Dbit 7 000 000
Crdit
Provisions pour retraites Reprise de provision
5 000 000 2 000 000
117
Cas de synthse :
o o o Module 3 : Evaluation et comptabilit Module 4 : Rattachement des charges et des produits Module 5 : Pratique des techniques de rattachement et dvaluation
Cas de synthse :
1.1 Questions choix multiples : Application des rgles dvaluation et des principes
comptables 1.2 Oprations en devises 1.3 Frais de recherche 1.4 Contrats pluri exercices 1.5 Subventions 1.6 Principes comptables et Mthodes dvaluation
1.7 Oprations dinventaire
118
Cas de synthse Modules : 3, 4 et 5
I - TECHNIQUES COMPTABLES APPROFONDIES 1.1Questions choix multiples : Application des rgles dvaluation et des principes
comptables
Vous tes amens vous prononcer sur la vracit ou non des affirmations suivantes. Le cas chant vous pouvez donner des explications votre choix.
Cas 1 No Affirmations Vrai faux 1 Limpact dun changement de mthode est traduit sur les capitaux propres 2 La permanence des mthodes interdit la rvaluation des actifs 3 La provision pour dprciation des stocks est une charge dcaissable 4 Le TAFIRE est une partie intgrante des tats financiers, sauf pour les entreprises du systme allg 5 Les frais de recherche fondamentale sont enregistrs dans la valeur du brevet quils concourent obtenir 6 La mthode du CMP calcul sur la dure moyenne de stockage imprudente 7 La mthode du dernier entr premier sortie peut tre mise en uvre pour le suivi des stocks engags dans les contrats pluri exercice sauf quand lentreprise est la mthode du CMP calcul sur la dure moyenne de stockage imprudente 8 La dprciation dun stock se mesure toujours en rapport avec son cot de production 9 Les charges financires intgres dans le cot dachat sont celles qui sont significatives 10 Les charges de distribution rattachables la production sont intgres dans le cot de production 11 Une usine dtruite est dans une situation o la continuit de lexploitation est compromise 12 Les stocks dtenus ltranger sont valus un cours de devise qui est laiss lapprciation de lentreprise dans la mesure ou elle justifie son choix 13 Une indemnit dassurance perue rgulirement est un produit qui ne doit pas tre enregistr en HAO 14 Le passage de la mthode de lavancement celle de lachvement est justifi par la prudence 15 Le passage de la mthode de lachvement celle de lavancement nest pas justifi et donc est interdit 16 La date dapprobation des comptes est la date butoir de prise en compte des vnements postrieurs la clture de lexercice 17 Lincidence dun vnement non matris et significatif doit tre inscrit parmi les comptes HAO 18 Les charges diverses de lexercice telles que les provisions pour dprciation des stocks sont prises en compte dans le calcul de la valeur ajoute 19 Limpt sur le rsultat est appliqu sur le rsultat comptable retrait des critures dinventaire 20 La pnalit fiscale est enregistre dans un sous compte de celui de limpt auquel elle se rapporte Autres
119
Cas 2
No Affirmations
1 Laugmentation du capital seffectue par une imputation sur les rserves 2 La prudence exige de doter en toute circonstance une provision pour dprciation des comptes fournisseurs 3 Les entreprises disposent de taux uniques de dprciation appliqu leurs crances 4 Les produits financiers encaisss sont ceux qui sont comptabiliss pendant lexercice 5 La transformation de socit ne se traduit pas par une criture comptable 6 Une entreprise dont la continuit dexploitation nest pas assure comptabilise ses immobilisations leur valeur historique 7 La mthode du premier entr premier sorti est la rgle pour lvaluation des stocks 8 Le cot dachat contient les impt s et taxes non dductibles 9 Le cot dachat ne tient pas compte de la sur activit 10 Le cot de revient ne tient pas compte de la sous activit 11 Le cot de production nintgre jamais les charges financires 12 La provision pour risque et charge couvre lentreprise contre les risques financiers 13 La marge brute intgre les charges de transport 14 Les charges exceptionnelles sont HAO 15 La capacit dautofinancement tient compte des charges provisionnes 16 La provision pour risque correspond une charge provisionne 17 La cession des immobilisations est HAO 18 Le besoin de financement dexploitation se calcule en prenant les soldes nets des crances et dettes 19 Le compte dactionnaire capital non appel ne figure pas au passif 20 Le rsultat courant avant impt est directement calcul dans le compte de rsultat
Vrai faux
Autres
Cas 3
No Affirmations
1 Le principe de permanence de mthodes signifie que lon ne peut jamais changer de mthode dvaluation 2 La sparation des exercices exige denregistrer les crances et les dettes rattaches la clture de lexercice 3 Limpt sur le rsultat de lentreprise utilise le bnfice figurant dans le compte de rsultat comme base de calcul 4 Les charges de personnel intrimaire, la clture de lexercice, sont retraites sous forme dhonoraires selon le SYSCOA 5 Les frais de recherche fondamentale peuvent tre inclus dans la valeur des brevets quils concourent obtenir 6 Une entreprise en cessation de paiement prsente un bilan de liquidation 7 La mthode de linventaire permanent consiste enregistrer les stocks uniquement la clture de lexercice 8 Les frais lis la concession sont la charge du concessionnaire et enregistrs en charge dans la comptabilit de la concession 9 Les charges de personnel contiennent galement les frais de mission du personnel 10 Le besoin de financement dexploitation se calcule en prenant les soldes nets des crances et dettes 11 La marge brute intgre les charges de transport 12 La dotation la provision pour dprciation des crances est considre par le SYSCOA comme une charge dcaissable 13 La cession des immobilisations est enregistre en activit ordinaire 14 Les charges exceptionnelles sont HAO 15 Lapport partiel dactif se traduit par la disparition de la socit dont les actifs sont apports 16 La consolidation est une technique de rallocation du bnfice lintrieur dun groupe de socits 17 Le contrle exclusif est la participation qui confre une socit mre le contrle dune autre (majorit des droits de vote) 18 Lescompte de rglement est une opration financire enregistre en produit ou en charge financiers 19 La mthode lavancement consiste enregistrer le chiffre daffaires du contrat pluri exercices en fonction des paiements du client 20 Lamortissement du capital et la rduction du capital ont une incidence identique sur les fonds propres
Vrai
faux
Autre
120
Cas 4
No Affirmations 1 Les charges de distribution rattachables la production sont intgres dans le cot de production 2 Une usine qui est dtruite est une situation qui compromet la continuit dexploitation 3 Limpt sur le rsultat est appliqu sur le rsultat comptable retrait des critures dinventaire 4 La pnalit fiscale est enregistre dans un sous compte de celui de limpt auquel elle se rapporte 5 Les avis de redressements des impts sont comptabiliss dans lexercice con cern par le redressement 6 Limpt sur les revenus fonciers porte sur les revenus perus des filiales 7 Le cot dopportunit est une mthode de limitation des provisions pour perte de change qui nest pas retenue par le SYSCOA 8 Le passage de la mthode lachvement est une application du principe de prudence qui nest pas un changement de mthode 9 La mthode du produit net partiel ne peut tre applique lorsque le contrat est dficitaire 10 Dans la socit en participation, la comptabilit est tenue exclusivement par le grant 11 Le coup daccordon est une diminution de capital pour apurer des pertes 12 Les droits denregistrement pays lors de la cration de la socit ne peuvent qutre enregistrs parmi les charges dimpt et taxes 13 Une charge immobilise est une immobilisation corporelle et non amortissable 14 Les frais de recherche fondamentale entrent dans le cot du logiciel quils ont permet dobtenir 15 Le bien pris en crdit bail est immobilis sa valeur de leve doption dachat 16 La subvention qui finance un bien non amortissable nest pas amortie 17 La subvention sans affectation est rpute tre une subvention dquilibre 18 Le titre de participation est le titre qui confre son dtenteur le contrle conjoint de sa filiale 19 Ltat annex nest pas exig pour les entreprises du systme allg 20 Lors de la rpartition du rsultat, les dcisions de lassemble sont suivies, ensuite les exigences de la loi sont respectes et enfin les prescriptions statutaires sont remplies Vrai faux Autre
1.2Oprations en devises Cas 1

Une entreprise Malienne Alpha, spcialise dans le domaine de lart, engage les oprations suivantes en devises :
Vente
Ventes de produits un collectionneur amricain pour 10 000 dollars le 02 dcembre 2003. Son client lui promet un remboursement en dbut fvrier 2004. Le paiement est effectivement intervenu lchance convenue. - Cours du dollar le 02 dcembre 2003 : 600 FCFA - Cours du dollar le 31 dcembre 2003 : 550 FCFA - Cours du dollar le 1er fvrier 2004 : 570 FCFA
Achats
Achats de matriels de travail le 22 septembre 2003 pour 5 000 dollars auprs dun fournisseur amricain. Le rglement de cette dette est prvu le 04 fvrier 2004. Lentreprise Alpha sacquitte effectivement de sa dette lchance. - Cours du dollar le 22 septembre 2003 : 610 FCFA
121
- Cours du dollar le 31 dcembre 2003 : 550 FCFA - Cours du dollar le 04 fvrier 2004 : 580 FCFA
Cas 2
Une entreprise industrielle Sngalaise engage les oprations suivantes en devises : Emprunt en USD - Encaissement le 1er mars 2002 hauteur de 1 million de USD - Taux dintrt de 10% par an - Remboursement constant sur 5 ans le 1er mars de chaque anne Cet emprunt finance une immobilisation acquise le 1er mars pour 1 million de dollar et amortissable sur dix ans.
Achats
Achats de marchandises stockes en Guine pour 300 millions de FG le 20 fvrier 2002. Les marchandises ont t payes pour les deux tiers le 19 septembre 2002. Le solde est payer le 1er mars 2003. En vue de cette chance lentreprise a pu ngocier auprs de sa banque un achat de 100 millions de FG 0,5 FCFA pour 1 FG. Le tableau suivant fixe les cours en CFA des devises aux dates des diffrentes oprations : Dates 20/02/2002 01/03/2002 19/09/2002 31/12/2002 01/03/2003 Dollar 700 750 730 800 730 Franc guinen 0,4 0,4 0,3 0,5 0,6
Il vous est demand denregistrer toutes les critures relatives ces oprations en devises en 2002 et 2003 ( lexception de celles portant sur limmobilisation).
Cas 3
Une entreprise industrielle, situe dans la zone industrielle de Vridi, engage les oprations suivantes en devises :
Vente
Facturation de 500 000 Dollars de ventes de marchandises le 20/02/2003. Encaissement le 1er mars 2003 hauteur de 100 000 USD. Encaissement du solde le 01.03/2004 ; lentreprise a souscrit , le 1er dcembre 2003, un contrat de vente terme de 200 000 Dollars au cours de 560 FCFA pour se couvrir partiellement contre une perte ventuelle de change lors de lencaissement du solde de sa crance.
Stocks
Existence en Guine de stocks de marchandises achets 100 millions de FG le 1 er mars 2003 et pays de moiti le 19/09/2003. Le tableau suivant fixe les cours des devises aux dates des diffrentes oprations : Franc guinen Dates 20/02/2003 01/03/2003 19/09/2003 31/12/2003 01/03/2004 Dollar 560 550 530 550 540 0,4 0,4 0,3 0,5 0,6
122
Il vous est demand denregistrer toutes les critures relatives ces oprations en devises jusquau 31 dcembre 2003. En ce qui concerne le stock, seule lcriture au 31 dcembre 2003 est demande.
Cas 4
Une entreprise de vente de vhicules doccasion de la zone PK 10 de Cotonou dcide dacqurir des vhicules aux Etats-Unis pour le march Ouest Africaine. Pour ce faire, elle sendette auprs dune banque Amricaine aux conditions suivantes : Montant de lemprunt : 500 000 Dollars encaisss le 1er avril 2005 Condition de remboursement : remboursement constant sur cinq ans compter du 1er avril 2006, Taux dintrt annuel de 10% Le tableau suivant fixe les cours du dollar aux dates des diffrentes oprations : Dates 15/03/2005 01/04/2005 31/12/2005 15/03/2006 01/04/2006 Dollar 560 550 560 550 540
La Directrice de lEtablissement, Madame Djould Abdoulaye DJIBO, vous demande, en tant quassistance de passer toutes les critures relatives ces oprations en devise de lexercice 2005.
1.3 Frais de recherche Cas 1

La Compagnie Ivoirienne de Dveloppement des Textiles (CIDT) vous prsente les frais engags en 2001 dans le cadre de ses activits de recherche quelle mne depuis plusieurs annes Le relev des dpenses engages par la CIDT est prsent comme suit : - Dpenses de recherche sans but prcis : 13 millions de FCFA - Dpenses de recherche applique aux varits de coton : * Salaires des chercheurs : 6 000 000 FCFA dont 2 000 000 de charges sur exercices antrieures * Fournitures de laboratoire : 2 000 000 FCFA * Amortissement du matriel : 4 500 000 FCFA * Energie consomme : 1 000 000 FCFA dont 300 000 reprsentant des charges de sous activit * Sous traitants employs : 2 450 000 FCFA * Frais de dplacements : 4 500 000 FCFA ; Par ailleurs, elle a emprunt 10 millions de FCFA le 1er mars 2001 pour financer un matriel, destin aux activits de recherche, qui na pas encore t livr. Le cot de cet emprunt est de 10%. Il est rembours chaque anne hauteur de 2 millions. Il vous est demand dindiquer quelles sont les raisons qui permettent la socit de capitaliser les fra is de cette recherche ? Pour quel montant ? Quelle sera la dure logique de lamortissement ? Aprs le lancement de la varit de coton dcouvert, la socit souhaite dposer un brevet auprs de lOAPI pour assurer une protection sur une priode de 10 ans. Le cot de cette procdure est de 4 830 000 FCFA. Vous devez passer les critures relatives cette dmarche. Elle espre recueillir du brevet des flux nets de trsorerie de 10 millions de FCFA. LOAPI, aprs deux annes de protections, dcide de revenir sur sa dcision arguant de luniversalit des rsultats de la recherche agricole. Quest ce que la socit doit faire sur le plan comptable.
123
Vous devez engager toute rflexion que le traitement de ce dossier ncessite et passer les critures ncessaires.
Cas 2 Charges Immobilises

La CIDT, dveloppe depuis quelques annes des activits de recherche dans le domaine agronomique et centres sur les varits de fibre de coton. Elle a mont un projet devant aboutir la mise sur le march dune varit de coton graine particulirement rsistant, avec une longueur de soie importante et une brillance remarquable. Les frais engags pour ce projet sont rcapituls comme suit : * Salaires des chercheurs : 3 000 000 FCFA * Fournitures de laboratoire : 1 000 000 FCFA * Amortissement du matriel : 6 500 000 FCFA * Energie consomme : 2 500 000 FCFA * Sous traitants employs : 2 000 000 FCFA * Frais de dplacements : 3 000 000 FCFA ; Le coton graine dcouvert devrait faire lobjet de test grandeur nature lor s de la campagne prochaine sur 10 000 Hectares. Il devrait permettre la socit de vendre la fibre produite 1 000 FCFA le kilogramme. Il vous est demand dindiquer quelles sont les raisons qui permettent la socit de capitaliser les frais de cette recherche ? Pour quel montant ? Quelle sera la dure logique de lamortissement ? Aprs le lancement de la varit NTA 88/06, la socit souhaite dposer un brevet auprs de lOAPI pour assurer une protection sur une priode de 4 ans. Le cot de cette procdure est de 4 000 000 FCFA. Vous devez passer les critures relatives cette dmarche. Pendant la campagne suivante, la CIDT dcide daccorder une licence dexploitation la SOFITEX du Burkina contre le paiement dune redevance annuelle de 4 000 000 FCFA ; quel est le traitement comptable de la prise en compte de la redevance ? LOAPI, aprs deux annes de protections, dcide de revenir sur sa dcision arguant de luniversalit des rsultats de la recherche agricole ainsi que de sa volont de soutenir la production cotonnire en Afrique de lOuest. Quest ce que la socit doit faire sur le plan comptable.
1.4 Contrats pluri exercices Cas 1

Lentreprise de construction Mali Bton a bnfici dun chantier de construction dinfrastructure pour une somme de 3 000 Millions de FCFA sur trois ans. Les frais prvisionnels de ce chantier sont les suivants : 2001 2002 2003 Charges de production 400 500 600 Charges de distribution 100 200 Charges dadministration 100 200 300 Un acompte de 1000 millions de FCFA est vers chaque anne. Il vous est demand denregistrer les critures relatives ce chantier selon lune des mthodes prvues par la norme comptable en donnant les justifications de ce choix. (Numros de compte non importants).
Cas 2
Lentreprise de construction Parakou construction a bnfici dun chantier de construction dinfrastructure pour une somme de 3 600 Millions de FCFA sur trois ans. Les frais prvisionnels de ce chantier sont les suivants (en millions de FCFA) :
124
Charges de production Charges de distribution Charges dadministration
2003 800 100
2004 1000 100 200
2005 500 500 300
Un acompte de 1200 millions de FCFA est vers chaque anne. Il vous est demand denregistrer les critures relatives ce chantier selon la mthode de lachvement en 2003. En dbut de lanne 2004, il savre, en raison dun conflit dans un pays voisin que les charges de production vont doubler par rapport leur montant initial. On vous demande den tirer les consquences comptables et de passer les critures comptables appropries en 2004.
Cas 3
Lentreprise malienne EMTI, spcialise dans la sous traitance de marchs auprs des compagnies dlectricits en Afrique de lOuest est entrain dexcuter un march sur plusieurs annes actuellement. Les comptes relatifs ce march sont les suivants au 31 dcembre 2005, aprs lenregistrement des critures dinventaire lies au contrat : - Travaux stocks : 2 500 millions de FCFA - Acompte peru : 2 850 millions de FCFA - Charges de production de lexercice 2005 : 1 500 millions de FCFA - Charges de distribution de lexercice 2005 : 100 millions de FCFA. Aucune charge de distribution navait t engage jusque l. Ltat davancement du march qui permet denregistrer le stock est de 4 0%. Les charges de distribution attendues sont values 400 millions de FCFA. Le montant global du march est de 7 750 millions de FCFA. Il vous est demand dvaluer le Produit net partiel et de lenregistrer au cas o lentreprise dcide de passer cette mthode lors de lexercice 2005. En dbut de lanne 2006, il savre, en raison dun conflit dans un pays voisin que les charges de production vont doubler par rapport leur montant initial. On vous demande den tirer les consquences comptables et de passer les critures comptables appropries en 2006.
1.5 Subventions Cas 1

Votre entreprise, voluant dans le sectaire avicole dans le sud du Mali, bnficie dun soutien de lEtat, la suite dun programme daide aux entreprises hauteur de FCFA 20 millions le 10 fvrier 2003. Ce soutient vous permet de financer : - Un sminaire de formation de vos cadres pour 3 millions le 15 juin 2003, - Lachat dun micro-ordinateur destin aux connexions Internet le 1er juillet 2003 pour 5 millions de FCFA, amorti linairement sur quatre ans. Le solde est affect lamlioration de la situation financire dficitaire depuis deux ans. Il vous est demand denregistrer toutes les critures ncessaires le 10 fvrier, le 15 juin, le 1 er juillet et le 31 dcembre 2003.
125
Cas 2
Votre entreprise bnficie dun soutien de la ville de Bamako pour vous quiper hauteur de FCFA 10 millions le 10 fvrier 2003. Ce soutient vous permet de financer : Lachat dun micro-ordinateur destin aux connexions Internet le 1er juillet 2003 pour 5 millions de FCFA Lacquisition de matriel de bureau pour 5 millions de FCFA le 13 septembre 2003, Le matriel de bureau est amorti sur cinq ans et le matriel informatique sur trois ans. Il vous est demand dindiquer le mode damortissement appropri de chaque matriel. Il vous est galement demand denregistrer toutes les critures ncessaires le 10 fvrier, le 1 er juillet, le 13 septembre et le 31 dcembre 2003.
1.6 Principes comptables et Mthodes dvaluation Cas 1

Identifiez les principes comptables qui sont la base de chacune des propositions suivantes et indiquez dans quelle mesure leur interprtation a t adquate : a) Ne pas anticiper le profit et constater toutes pertes ventuelles,
b) La valeur la plus faible du prix de revient ou du prix du march doit tre utilise pour valuer tout titre de placement, c) Le bnfice net comptable est valu par exercice,
d) La valeur dun lment immobilis est son prix sa date dentre dans le patrimoine, e) En cas de doute, avoir une apprciation pessimiste des faits et maintenir la mthode dvaluation dj utilise, La seule faon dinformer correctement les utilisateurs des tats financiers est de leur donner des informations dtailles sans se proccuper de leur degr dimport ance et de signification
f)
g) Les capitaux propres dune socit au 10 juin dune anne sont identiques leur niveau au 31 dcembre de lanne prcdente lexception de lincidence des provisions pour retraite constituer.
Cas 2 Application du principe de la prminence du fond sur la forme

Votre entreprise, une soicit de ngoce de produits artisanaux base Agadez, a excut les oprations suivantes en 2003 : Une crance de 3 millions de FCFA a t escompte le 10 janvier contre paiement de commission de 200 000 FCFA et dintrt de 100 000 FCFA. Le client a pay la banque le 10 juin 2003 2 millions de FCFA de marchandises ont t vendues le 02 mars un client avec cependant une rserve de proprit jusquau paiement intgral de la crance. La crance a t rembourse le 22 septembre. Par contre, une crance de 10 millions consentie dans les mmes conditions en fvrier na que peu de chances dtre recouvre. Dans la balance au 31 dcembre 2003 de votre entreprise, il apparat parmi les comptes dh onoraires : Honoraires de lentreprise de gardiennage : 6 millions Honoraires de consultants divers : 33 millions Honoraires de lentreprise de nettoyage : 2 millions. Quels sont les retraitements que vous mettrez en uvre ? Pourquoi ? Passer toutes les critures comptables qui simposent pour lensemble des oprations indiques ci dessus.
126
Cas 3 : Opration Hors Activit ordinaire (HAO)

Il vous est demand de donner une indication des critres de classement dune opration en Hors activit ordinaire. Il vous est galement demand de passer les critures comptables qui simposent lors des oprations suivantes : Vente dun matriel pour 4 millions de FCFA (valeur brute de 10 millions amortie hauteur de 8 millions la date de la cession) Importante grve du personnel ayant entran des frais de ngociation pour 2,5 millions de FCFA Importante pidmie ayant entran des frais importants de vaccination dune partie du personnel expos pour 3 millions de FCFA
Cas 4 : Image fidle, substance over form

donnez deux exemples de cas o lapplication stricte dun principe comptable peut porter atteinte lobjectif dimage fidle citez les applications retenues du principe de la prminence du fond sur la forme par le SYSCOA et dites pourquoi cette limitation.
1.7 Oprations dinventaire

Immobilisations
Les immobilisations suivantes figurent sur le registre de la socit responsabilit limite Alanson, base Niamey et spcialise dans la fabrication de produits de traitement des criquets plerins, la date du 31 dcembre 2005. Immobilisations Matriel de transport Construction Matriel technique Valeur dacquisition en FCFA 15 000 000 40 000 000 20 000 000 Date dacquisition Mthode damortissement Linaire sur 4 ans Linaire sur 20 ans Dgressif sur 5 ans Lentreprise constate un sur amortissement de 100% la premire anne Observations
Le 12 fvrier 2005 Le 20 mars 1996 Le 14 janvier 2005
Mobilier de bureau
6 500 000
Le 25 janvier 2000
Linaire sur 5 ans
Autres Elments
Par ailleurs, dans son bilan figurent : * Une prime de remboursement dobligation pour 2 500 000 FCFA amortir sur une dure rsiduelle de 25 mois. * Des charges rpartir pour 500 000 FCFA amortir pour solde en 2005. Il est demand au comptable que vous tes denregistrer les critures dinventaire de cette socit.
Stocks
Vous disposez de ltat des stocks suivants la fin du mois de dcembre 2005, pour le produit MOM, le produit le mieux vendu de la socit, que vous vendez rgulirement sur le march sous rgional : Stock initial : 250 000 de valeur unitaire 2 500 FCFA (cot de production).
127
En dcembre, vous avez effectu les mouvements suivants sur ce produit : le 10, production dune quantit de 150 000 units 2 550 FCFA lunit, le 15, vente de 300 000 units 4 500 FCFA lunit, le 20, vente de 50 000 unit 4 100 FCFA lunit.
Il vous est demand de faire un suivi comptable de ces stocks en utilisant chacune des techniques disponibles : inventaire intermittent et inventaire permanent. Dans le cadre de linventaire intermittent, le comptable utilisera le mthode du premier entr premier sorti (PEPS) pour lvaluation. Dans le cas de linventaire permanent, il retiendra la mthode du CUMP aprs chaque entre.

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Conseils aux candidats :

Volume horaire du module :

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1. Une obligation lgale

3. Un moyen pertinent dinformation

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3. Les rgles dvaluation et de dtermination du rsultat : art 35 65

3. Lorganisation des travaux de fin dexercice A. LES DIFFERENTES ETAPES

1. Etablissement de la balance avant inventaire

2. Conduite de linventaire extra - comptable

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3. Ralisation de linventaire comptable

4. Etablissement de la balance aprs inventaire

5. Les critures de reclassement

6. Prsentation des tats de synthse

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A L'ISSUE DE LADMINISTRATION DU MODULE, LES PARTICIPANTS DOIVENT :

Squence 1 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur entre

Squence 2 : Evaluation des Elments du Patrimoine la clture

Squence 3 : Evaluation des Elments du Patrimoine leur sortie

Squence 4 : Evaluation des lments : Cas particulier des Oprations en Devises

Squence 5 : Cas pratiques et solutions

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Squence 1 : Evaluation des lments du patrimoine leur entre

Les lments du patrimoine concerns par une valuation lentre sont :

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1. La valeur dentre (V.E)

Pour les biens, il sagit (article 36) :

2. La valeur actuelle (V.A) : article 42

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2. La valeur nette au bilan ou valeur comptable nette (V.C. N)

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Cas dapplication traiter en groupe

Code CAS M3/1 Dure 1 heure

II. VALEURS ACTUELLES

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Valeur dentre = Valeur actuelle ( la date de lacquisition)

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7 000 000 500 000

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Les actifs achets sont

2. Les frais accessoires externes directs dachat :

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