CONTABILIDAD Y GESTIN DE COSTES

CAPTULO 3. LOS COSTES PARCIALES

1. LOS SISTEMAS DE CLCULO DE COSTES Conceptos Previos. Las Empresas Uniproducto. Clculo de Costes en Empresas Multiproducto. 2. EL SISTEMA DE COSTES DIRECTOS Concepto. Determinacin del Precio de Venta de un Producto o Servicio. 3. OTROS SISTEMAS DE COSTES PARCIALES Sistema de Costes Directos Evolucionado. Sistema de Costes Variables. Sistema de Costes Variables Evolucionado. 4. EL PUNTO DE EQUILIBRIO Y EL ANLISIS COSTE-VOLUMEN-BENEFICIO El Punto de Equilibrio. El Caso de los Productos con Costes Variables Diferentes. 5. EL ANLISIS COSTE-VOLUMEN-BENEFICIO 6. CUADRO RESUMEN DE COSTES

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1. LOS SISTEMAS DE CLCULO DE COSTES

1.1. CONCEPTOS PREVIOS Los sistemas de costes son los mtodos que se pueden utilizar para conocer los costes de los distintos objetivos de costes (productos, actividades, centros de costes) y determinar el resultado del perodo. El sistema de costes que elige una empresa depende de diversas variables, entre las que destacan las siguientes: Caractersticas de la empresa. Objetivos que se pretende alcanzar con el sistema. Sector de actividad en el que opera. Necesidades de informacin. Informacin disponible.

Coste que se est dispuesto a soportar por el sistema de costes.

Los sistemas de clculo de costes, en relacin con los productos, pueden clasificarse atendiendo a diversos criterios: a) Segn la parte de los costes que se imputan a los productos: Costes parciales: Se imputan una parte de los costes de la empresa: Costes directos: Se imputan solamente los costes directos.

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Costes directos evolucionados: Se imputan los costes Costes variables: Se imputan los costes variables.

directos, ms la parte de costes indirectos que es variable.

Costes variables evolucionados: Se imputan los costes

variables ms la parte de los costes fijos que es directamente imputable a los productos.

Costes completos: Se imputan la totalidad de los costes. Existen diversas variantes de estos sistemas, entre las que destacan el sistema por secciones y el sistema de costes basado en las actividades. Diversos autores, optan por considerar como costes imputables a los productos slo los correspondientes a la funcin de produccin y aprovisionamiento, y llevan el resto de costes (comercializacin, administracin, investigacin y desarrollo, y direccin) directamente a la cuenta de prdidas y ganancias. Esta prctica, tanto si se usa un sistema de costes parciales como si se usa un sistema de costes completos, es la que hay que utilizar al valorar las existencias de productos en curso y/o acabados. b) Segn se hagan los clculos a partir de datos previsionales o bien a partir de datos reales: Costes histricos: Los clculos se hacen a posteriori, una vez ya se dispone de datos reales sobre el perodo analizado. Costes estndar: Los clculos se hacen a priori, en base a previsiones acerca del ejercicio que an se ha de iniciar.

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c) Segn interese o no imputar los costes a pedidos especficos: Costes por pedido: los pedidos concretos son los destinatarios de los costes.

Costes por proceso: en lugar de imputar los costes a los pedidos concretos, se imputan a cada una de las etapas del proceso de fabricacin. 1.2. LAS EMPRESAS UNIPRODUCTO En las empresas que trabajan con un solo producto, el clculo del precio de coste se simplifica mucho. El precio de coste unitario de los productos fabricados se hallar dividiendo los costes totales del perodo por el nmero de unidades producidas: Costes totales del perodo Precio de coste unitario = N de unidades producidas Ejemplo:

Supngase una empresa que fabrica un slo tipo de silla y que, en el ltimo mes ha producido 3.000 sillas. Si los costes totales de este mes son de 850.000 , el precio de coste unitario de una silla ha sido de: 850.000 Precio de coste unitario = = 283,33 3.000

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Si en un perodo, adems de productos acabados se han producido productos semiterminados, se han de imputar a estos ltimos sus costes correspondientes. Para ello, debemos conocer el grado de finalizacin de los mismos. Supongamos, siguiendo el mismo ejemplo anterior, que en el mes siguiente los costes totales han ascendido a 1.000.000 y se han producido 2.800 sillas acabadas y 600 sillas terminadas en un 70%: Unidades producidas = 2.800 + 0,70 600 = 3.220 sillas 1.000.000 Precio de coste unitario = = 310,56 3.220 Las semiterminadas, al estar finalizadas en un 70%, tendrn un coste unitario de: 310,56 0,70 = 217,39 1.3. CLCULO DE COSTES EN EMPRESAS MULTIPRODUCTO Para el clculo de costes en empresas multiproducto debe decidirse cmo repartir los costes entre los diversos productos. Para lo cual hay que decidir el sistema a utilizar entre las opciones que existen (costes parciales o costes completos, bsicamente). En este captulo se estudia la primera de dichas opciones.

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2. EL SISTEMA DE COSTES DIRECTOS

2.1. CONCEPTO El sistema de costes directos es un sistema de costes parciales ya que imputa a los productos solamente una parte de los costes. Al utilizar el sistema de costes directos o direct costing para el clculo del coste de un producto o servicio, se tienen en cuenta slo aquellos costes que son directamente asignables, con criterios objetivos, al producto o servicio correspondiente. As, por ejemplo, en una empresa industrial se tendrn en cuenta los costes de las materias primas que se precisan para la fabricacin del producto. En algunos casos, tambin se tendrn en cuenta los costes correspondientes a la mano de obra directa (la que interviene directamente en la elaboracin del producto) y los costes directos de comercializacin, tales como las comisiones y los transportes. En una empresa comercial, los costes directamente asignables al producto son los costes de las mercancas vendidas. Con este sistema se puede obtener la cuenta de resultados por producto muy til para analizar el MARGEN DE CONTRIBUCIN (MC), que es el resultado de restar a las ventas los costes directos, que genera cada producto. MC = Ventas - Costes directos Los costes indirectos (resto de los costes), son llevados a la cuenta de prdidas y ganancias sin imputacin previa a producto alguno. Es decir, son considerados costes del perodo.

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Ejemplo: Una empresa en el ltimo ejercicio ha tenido unas ventas de 2.300 millones de euros, que se reparten en 600 del producto A, 1.000 del producto B y 700 del producto C. Los precios unitarios de venta han sido 6 millones de euros del producto A, 5 millones de euros del producto B y 14 millones de euros del producto C. Los costes, en millones de euros, que se han producido son:
CONCEPTO A B C TOTAL 1.470 630

Costes Directos del producto Costes Indirectos

320

650

500

La cuenta de resultados de la empresa sera:

CONCEPTO Ventas(1) Costes Directos del producto(2) Margen de Contribucin (1)(2) Costes Indirectos Resultado A 600 -320 280 0 280 B 1.000 -650 350 0 350 C 700 -500 200 0 200 TOTAL 1.470 630 830 -630 200

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Calculemos ahora el Coste unitario de cada producto. Se han vendido: 200 unidades del producto B (1.000/5) 50 unidades del producto C (700/14)
A

100 unidades del producto A (600/6)

CONCEPTO

Costes Directos del producto N unidades vendidas Precio de coste unitario

100 3,2

320

3,25

200

650

500 50 10

El precio de coste directo unitario es el precio de venta mnimo de cada producto que se precisa facturar para cubrir los costes directos. Dentro del concepto de Coste Directo de un producto, aparte del coste de fabricacin (materia prima) de dicho producto, tambin podremos aadir el de la mano de obra (personal) que interviene directamente en su fabricacin. Por ejemplo, un modo de calcular esta ltima partida de referencia sera: Coste anual del empleado Coste hora de un empleado = Horas de trabajo al ao Para imputar el coste calculado al producto, tendramos que multiplicar el coste hora del empleado por el nmero de horas que emplea en producir dicho producto al ao (o en un periodo de tiempo determi-

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nado). A partir de ahora nos referiremos a este personal como Mano de Obra Directa (M.O.D.). As tendramos:
Coste M.O.D. = Coste hora empleado horas destinadas a producir producto

Y el coste directo del producto sera: Coste directo del producto = Coste materias primas + Coste M.O.D. Estos clculos deben realizarse con cada uno de los empleados que han intervenido en la produccin del producto. 2.2 DETERMINACIN DEL PRECIO DE VENTA DE UN PRODUCTO SERVICIO El precio de venta de un producto o servicio suele fijarse en base al anlisis del precio de mercado. Este precio depende de los precios de la competencia y de la poltica de marketing que se disee. En definitiva, el precio de venta es una variable ms del plan de marketing. De todas maneras, se va a exponer como se pueden fijar precios de venta orientativos en base a los precios de coste y a las expectativas de beneficio que tiene la empresa. Y se har determinando un porcentaje de beneficio sobre el total de costes imputables al producto o servicio. Este porcentaje se suele fijar en base a la experiencia de aos anteriores y a los precios de mercado para los productos o servicios

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correspondientes. Y teniendo en cuenta que han de cubrirse tambin los costes indirectos. Una forma de fijar este porcentaje consistira en analizar los costes del ao anterior. Para ello, se dividen todos los costes entre costes directos y costes indirectos. A lo anterior se aade el beneficio deseado para fijar el porcentaje de margen a obtener. Al aplicar el mtodo expuesto se tendr que verificar cul es el precio de mercado del producto o servicio. Tambin deber comprobarse que la proporcin entre los costes de materiales y el resto de costes se mantiene en relacin al ao anterior. El principal problema que tiene el mtodo expuesto es que parte del supuesto de que se ha de aplicar el mismo porcentaje de margen para todos los productos y servicios. Dado que el caso habitual es que para cada producto interese aplicar un porcentaje de margen distinto, se puede utilizar otro mtodo un poco ms complejo que se describe a continuacin. El punto de partida es conocer cul es el beneficio total que se desea obtener y el coste indirecto total no asignable a los distintos productos o servicios. A continuacin, se fija el margen de contribucin que ha de generar cada producto o servicio. Por margen de contribucin de un producto, como se ha indicado anteriormente, se entiende la diferencia entre las ventas y todos los costes directamente asignables a dicho producto. Este margen de contribucin, sumado al de los restantes productos, es el que ha de cubrir los costes indirectos de toda la empresa y el beneficio deseado:

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Conociendo el margen de contribucin que ha de generar cada producto o servicio, las ventas previstas en unidades y los costes asignables a estas ventas ya se puede determinar el porcentaje de margen. Ejemplo de clculo del precio de venta de un producto: Supngase un Supermercado que para el ao prximo desea conseguir un beneficio de 50.000.000 y que se esperan unos costes indirectos de 130.000.000 . Para cubrir estas 180.000.000 se ha decidido que cada producto ofrecido ha de generar el siguiente margen de contribucin:
SERVICIO MARGEN DE CONTRIBUCIN 110.000.000 40.000.000

Pescadera Carnicera Frutera Pollera

10.000.000

Droguera Cafetera Margen Total

3.000.000 5.000.000

180.000.000

12.000.000

Conociendo que la carnicera ha de generar 40.000.000 de margen de contribucin, precisamos conocer la ocupacin que habr y el nmero de porciones de carne que se prev se van a servir. De esta forma, se puede hacer una estimacin del coste directo correspondiente a la carne (incluso al peso) y de la estructura de personal asignable (por ejemplo dos personas) as como de los costes como luz, etc que se va a producir con la demanda prevista.

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Por ejemplo, supngase que el coste de carne previsto asciende a 40.000.000 y que el coste indirecto imputado a la carnicera ascender a 30.000.000 . As, ya se sabe que la carnicera tendr unos determinados costes directos (40.000.000 de carne y 30.000.000 de costes indirecto imputado) y adems ha de generar un margen de 40.000.000 . O sea, el coste de materiales representa el 36,4% de los ingresos totales que ha de generar. En el ejemplo anterior, si el coste de la racin de carne era de 883 precio de venta debera ser: Costes directos 883 Precio de venta = = = 2.426 tanto por uno de margen 0,364 Habra que proceder igual con cada una de las familias de productos y servicios que se ofrecen en el Supermercado hasta llegar a fijar los precios de venta unitarios. Resumiendo, para calcular el Coste Total de un producto y servicio deberamos actuar de la siguiente forma: 1. Clculo de los costes directos imputables al producto servicio: Coste unitario directo de materiales. Costes unitario directo de mano de obra. el

2. Clculo de los costes indirectos (por ejemplo el personal indirecto como son los administrativos de la empresa, o la luz de las oficinas, etc. vamos costes que no son claramente imputables a cada uni-

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dad de producto o servicio). Un mtodo de imputacin de costes indirectos por unidad podra ser analizar la relacin que hubo el ao anterior entre los costes directos (materias primas y mano de obra directa) y los restantes costes de la empresa. Por ejemplo:
Costes directos Total Coste 40%

Resto de costes

100%

60%

El coste total del producto o servicio sera: Costes directos Coste total = =
tanto por uno que representan los costes directos sobre totales

Costes directos = 0,40 3. La aplicacin del margen deseado para obtener el precio de venta.

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3. OTROS SISTEMAS DE COSTES PARCIALES

3.1. SISTEMA DE COSTES DIRECTOS EVOLUCIONADO El sistema de costes directos evolucionado, tambin denominado direct costing evolucionado, imputa a los productos los costes directos ms la parte variable de los costes indirectos. Como ejemplos de coste indirecto variable podra citarse la energa o el pequeo utillaje. 3.2. SISTEMA DE COSTES VARIABLES Otra variante del sistema de costes parciales es el denominado de costes variables, que imputa al producto los costes variables o proporcionales. Normalmente, los costes variables suelen coincidir con los costes directos de producto, con algunas excepciones. Los costes variables ms habituales que se suelen imputar al producto con este sistema son las materias primas, envases, embalajes, horas extras y comisiones de vendedores, por ejemplo. Un coste que hace diferente a este sistema del de los costes directos es el correspondiente a la mano de obra directa, ya que en muchos casos no es un coste variable. El sistema de costes variables sirve tambin para poder decidir la posible eliminacin y/o potenciacin de productos, tema que se desarrolla ms adelante.

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Ejemplo: Supngase una empresa que en el ltimo ejercicio ha tenido unas ventas de 1.500 millones de (500 del producto A, 400 del producto B y 600 del C), los precios unitarios de venta han sido de 5 millones de para A, 8 millones de para B, y 6 millones de para C. Los costes que se han producido son:
CONCEPTO Costes fijos A B C TOTAL 1.100 630

Costes variables

400

400

300

La cuenta de resultados de la empresa sera:

CONCEPTO Ventas(1) Costes directos del producto(2) Margen de Contribucin (1)(2) Costes Indirectos Resultado A 500 -400 100 0 100 B 400 -400 0 0 0 C 600 -300 300 0 300 TOTAL 1.500 -1.100 400 -630 -230

Para calcular el precio de coste variable necesitamos conocer las unidades vendidas, ya que segn el modelo de costes variables:

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Costes variables del producto Costes variables = N de unidades vendidas del producto Si se han vendido 100 unidades de A, 50 de B y 100 de C:
CONCEPTO A B C

Costes directos del producto N unidades vendidas Precio de coste unitario

100 4

400

400 50 8

100 3

300

El precio de coste variable unitario es el precio de venta mnimo de cada producto que se precisa facturar para cubrir los costes variables. En el ejemplo visto, si se prescindiera del producto B, el resultado de la empresa seguramente no variar. Igualmente convendra potenciar el producto C, pues su margen es muy superior al de los otros productos. De todas formas, para eliminar o potenciar productos hay que disponer adems de informacin como la siguiente: Cmo afecta a las ventas de cada producto el hecho de que se elimine algn producto del catlogo?. Cmo afecta a la imagen de la empresa la desaparicin de algn producto?.

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3.3. SISTEMA DE COSTES VARIABLES EVOLUCIONADO El sistema de costes variables evolucionado imputa a los productos los costes variables ms la parte directa de los costes fijos. De hecho este sistema coincide con el de costes directos evolucionado, ya que imputa a los productos los mismos costes, dejando como costes del perodo la parte de costes que es fija e indirecta, en relacin con los productos.

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4. EL PUNTO DE EQUILIBRIO Y EL ANLISIS COSTE-VOLUMEN-BENEFICIO

Cuando una empresa utiliza el sistema de costes variables puede calcular el denominado punto de equilibrio y evaluar decisiones con el anlisis coste-volumen-beneficio. 4.1. EL PUNTO DE EQUILIBRIO El punto de equilibrio, tambin denominado punto muerto o umbral de rentabilidad, es la cifra de ventas que permite cubrir todos los costes de la empresa. Para calcularlo se dividen los costes de la empresa entre fijos y variables y se utiliza la frmula siguiente: Costes fijos Punto de equilibrio = 1 tanto por uno de costes variables sobre ventas Por ejemplo, si una empresa tiene para un determinado perodo unos costes fijos de 700 y los costes variables son del 34% sobre las ventas, el punto de equilibrio ser: 700 Punto de equilibrio = = 1.060,60 1 0,34 Si la empresa alcanza en el perodo considerado unas ventas de 1.060,60 su resultado ser de 0:

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Ventas Costes variables (0,34x1.060,60) Margen Bruto Costes fijos Resultado

1.060,60 -360,60 700 -700 0

El punto de equilibrio tambin se puede calcular en unidades a vender si el denominador de la frmula anterior se sustituye por el margen bruto que se obtiene por unidad de producto vendida:
Costes fijos del perodo Punto de equilibrio en unidades = Precio unitario de venta Coste variable unitario

El anlisis del punto de equilibrio se refiere normalmente a perodos anuales, pero se puede hacer tambin para perodos mensuales, semanales o diarios. El punto de equilibrio se basa en los supuestos siguientes: Es un anlisis a corto plazo porque tiene su origen en la distincin entre costes fijos y variables a pesar de que a largo plazo todos los costes son variables. Se hace para un determinado nivel de actividad. El precio de venta es constante.

Los costes fijos permanecen constantes en el rango de actividad que se est estudiando.

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Los costes variables son fijos a nivel unitario, o sea, son fijos por unidad de producto. En los casos en que estos supuestos no se ajusten a la realidad, el anlisis del punto de equilibrio pierde fiabilidad. 4.2. EL CASO DE LOS PRODUCTOS CON COSTES VARIABLES DIFERENTES Cuando una empresa produce diversos productos con diferente proporcin de costes variables, el problema se complica ya que para poder aplicar la frmula del punto de equilibrio se precisa una sola tasa de costes variables sobre ventas. Para resolver esta situacin, existen varias alternativas entre las que destacan las siguientes: Calcular la media de los costes variables sobre ventas suponiendo una determinada participacin de cada producto en las ventas totales. Calcular el punto de equilibrio en forma de intervalo en el que el nivel mximo se produce si se vende solamente el producto con ms costes variables y el nivel mnimo se produce si se vende solamente el producto con menos costes variables.

Veamos las alternativas anteriores con la ayuda de un ejemplo. Supngase una empresa que vende tres lneas de productos y facilita la informacin siguiente: Los costes fijos del perodo ascienden a 500 .

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Los costes variables de la familia A representan el 20% de las ventas, los de la familia B el 30% de las ventas y los de la familia C el 50% de las ventas. La participacin de cada familia en las ventas se estima en los porcentajes siguientes:
A 20%

Total

40%

100%

40%

Para calcular el punto de equilibrio, puede calcularse el peso de los coses variables en base a la media ponderada de coste variable en funcin de las ventas de cada familia de productos. Media ponderada de costes variables sobre ventas = = 20 0,20 + 30 0,40 + 50 0,4 = 36 Por tanto, si se considera que la media de los costes variables sobre las ventas es del 36%, el punto de equilibrio ascender a: Punto de equilibrio = 500/(10,36) = 781,25 Otra alternativa para obtener el punto de equilibrio consiste en utilizar el porcentaje de coste variable de la familia de productos que lo tenga ms alto y el de la familia que lo tenga ms reducido: Punto de equilibrio (lnea C) = 500 / (1 0,50) = 1.000 Punto de equilibrio (lnea A) = 500 / (1 0,20) = 625

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Segn esta segunda alternativa, el punto de equilibrio estar entre 625 y 1.000 en funcin de como evolucionen las ventas de cada familia de productos en el conjunto total.

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5. EL ANLISIS COSTE-VOLUMENBENEFICIO
El anlisis coste volumen beneficio es una tcnica que aporta informacin para evaluar las consecuencias que tiene para los costes y los resultados la posibilidad de que se produzcan variaciones en cualquiera de las variables que determinan el punto de equilibrio (precio de venta, unidades vendidas, costes variables y costes fijos). Para ello, se parte de la frmula siguiente: Beneficio = (Precio de venta Unidades vendidas)((Costes fijos + + (Costes variables unitarios Unidades vendidas)) Que se puede expresar de la forma siguiente:

R = (pv q) ((F + (v x q))

Para hacer anlisis de sensibilidad con la tcnica del coste-volumenbeneficio lo que se hace es buscar el resultado de una variable a partir de la fijacin de todas las dems variables de la frmula anterior. En cada caso, lo que se precisa es despejar de la frmula la variable incgnita. As, la frmula anterior permite conocer el resultado que conseguir la empresa con el nivel de ventas previsto, dados unos costes fijos, un coste variable unitario y un nmero determinado de unidades vendidas. Otra informacin que aporta es la relativa a los efectos que tienen para el resultado los distintos niveles de ventas.

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Si se modifican los costes fijos y/o el porcentaje de costes variables sobre las ventas, tambin se puede analizar el efecto de estos cambios en el punto de equilibrio. Finalmente, con este anlisis tambin se puede determinar las ventas necesarias para un determinado nivel de beneficio deseado.

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6. CUADRO RESUMEN DE COSTES

En el cuadro siguiente se resumen los criterios de imputacin de costes a los productos de cada una de estas variantes:
Coste Directo si La parte directa si si no no Coste Directo evolucionado si La parte directa si si no si Coste Variable si La parte variable no si no si Coste Variable evolucionado si La parte variable si si no si

Costes Materias primas Mano de obra Otros costes directos fijos Otros costes directos variables Otros costes indirectos fijos Otros costes indirectos variables

La utilizacin del sistema de costes variables permite conocer hasta donde se puede rebajar el precio de un pedido sin perder dinero (ya que el precio del producto tiene que ser como mnimo la suma de sus costes variables). De todas formas, en este tipo de decisiones se tiene que tener en cuenta la utilizacin de la capacidad productiva de la empresa, ya que slo sern vlidas cuando sta no utiliza toda su capacidad

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productiva. Adems se tiene que asegurar que el resto de costes (fijos o de estructura) sern cubiertos por los otros pedidos. En el caso especfico del sistema de costes variables, se obtienen datos muy tiles para la toma de decisiones tales como, por ejemplo, la eliminacin de productos o la fijacin de precios de venta mnimos. Entre las principales ventajas de los sistemas de costes parciales destacan su simplicidad, en relacin con otros sistemas de costes, y que consecuentemente son ms baratos como sistema de informacin. En contrapartida, el principal inconveniente es la ausencia de anlisis de ciertos costes, los indirectos esencialmente, que en muchas empresas estn experimentando crecimientos significativos. Los sistemas de costes parciales son tiles para empresas en las que los costes que dejan de imputarse con estos sistemas son poco significativos. Nos estamos refiriendo a empresas comerciales tales como cadenas de supermercados, hipermercados, empresas de import export o distribuidoras. En estas empresas, los costes directos y los costes variables, sobretodo los materiales o las mercaderas, representan la mayor parte de los costes. Dado que se imputan menos costes a los productos, con estos sistemas se reduce el valor de las existencias finales, en comparacin con los sistemas de costes completos. Esto puede tener consecuencias en el resultado de la empresa en funcin de que aumenten o se reduzcan el nmero de unidades de productos en curso o acabados al final del ejercicio.

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RECUERDE Los sistemas de costes son los mtodos que se pueden utilizar para conocer los costes de los distintos objetivos de costes (productos, actividades, centros de costes) y determinar el resultado del perodo. Costes parciales: Se imputan una parte de los costes de la empresa.
Costes directos: Se imputan solamente los costes directos. Costes directos evolucionado: Se imputan los costes Costes variables: Se imputan los costes variables.

directos, ms la parte de costes indirectos que es variable.

Costes variables evolucionado: Se imputan los costes

variables ms la parte de los costes fijos que es directamente imputable a los productos.

Costes completos: Se imputan la totalidad de los costes. Existen diversas variantes de estos sistemas, entre las que destacan el sistema por secciones y el sistema de costes basado en las actividades. Costes histricos: Los clculos se hacen a posteriori, una vez ya se dispone de datos reales sobre el perodo analizado. Costes estndar: Los clculos se hacen a priori, en base a previsiones acerca del ejercicio que an se ha de iniciar. Costes por pedido: Los pedidos concretos son los destinatarios de los costes.

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Costes por proceso: En lugar de imputar los costes a los pedidos concretos, se imputan a cada una de las etapas del proceso de fabricacin. En las empresas que trabajan con un solo producto, el clculo del precio de coste se simplifica mucho. El precio de coste unitario de los productos fabricados se hallar dividiendo los costes totales del perodo por el nmero de unidades producidas. Para el clculo de costes en empresas multiproducto debe decidirse cmo repartir los costes entre los diversos productos. Para lo cual hay que decidir el sistema a utilizar entre las opciones que existen (costes parciales o costes completos, bsicamente). El sistema de costes directos es un sistema de costes parciales ya que imputa a los productos solamente una parte de los costes. Con este sistema se puede obtener la cuenta de resultados por producto muy til para analizar el MARGEN DE CONTRIBUCIN (MC), que es el resultado de restar a las ventas los costes directos, que genera cada producto. El precio de venta de un producto servicio suele fijarse en base al anlisis del precio de mercado. Este precio depende de los precios de la competencia y de la poltica de marketing que se disee. En definitiva, el precio de venta es una variable ms del plan de marketing. Resumiendo, para calcular el Coste Total de un producto y servicio deberamos actuar de la siguiente forma:
1 Clculo de los costes directos imputables al producto

servicio.

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2 Clculo de los costes indirectos (por ejemplo el personal

indirecto como son los administrativos de la empresa, o la luz de las oficinas, etc. vamos costes que no son claramente imputables a cada unidad de producto o servicio).

3 La aplicacin del margen deseado para obtener el pre-

cio de venta.

El sistema de costes directos evolucionado, tambin denominado direct costing evolucionado, imputa a los productos los costes directos ms la parte variable de los costes indirectos. Otra variante del sistema de costes parciales es el denominado de costes variables, que imputa al producto los costes variables o proporcionales. Normalmente, los costes variables suelen coincidir con los costes directos de producto, con algunas excepciones. Los costes variables ms habituales que se suelen imputar al producto con este sistema son las materias primas, envases, embalajes, horas extras y comisiones de vendedores, por ejemplo. El sistema de costes variables evolucionado imputa a los productos los costes variables ms la parte directa de los costes fijos. De hecho este sistema coincide con el de costes directos evolucionados, ya que imputa a los productos los mismos costes, dejando como costes del perodo la parte de costes que es fija e indirecta, en relacin con los productos. Cuando una empresa utiliza el sistema de costes variables puede calcular el denominado punto de equilibrio y evaluar decisiones con el anlisis coste-volumen-beneficio.

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El punto de equilibrio, tambin denominado punto muerto o umbral de rentabilidad, es la cifra de ventas que permite cubrir todos los costes de la empresa. El anlisis coste volumen beneficio es una tcnica que aporta informacin para evaluar las consecuencias que tiene para los costes y los resultados la posibilidad de que se produzcan variaciones en cualquiera de las variables que determinan el punto de equilibrio (precio de venta, unidades vendidas, costes variables y costes fijos). La utilizacin del sistema de costes variables permite conocer hasta donde se puede rebajar el precio de un pedido sin perder dinero (ya que el precio del producto tiene que ser como mnimo la suma de sus costes variables).

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