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Trabalho classificado em 2 lugar no X Prmio Contador Geraldo de La Rocque

Accountability na Administrao Pblica Federal: Contribuio das Auditorias Operacionais do TCU

Resumo
O estudo objetivou evidenciar como as auditorias de natureza operacional do Tribunal de Contas da Unio tm contribudo no processo de accountability das entidades auditadas, utilizando o levantamento de sugestes e crticas do TCU nas auditorias de natureza operacional. Foram adotados como bases referenciais os conceitos de Auditoria Operacional e Accountability aplicados na Administrao Pblica, por meio de pesquisa bibliogrfica e documental. Os dados coletados no banco de dados do TCU foram tratados qualitativamente, com o fim de realizar uma pesquisa descritiva e explicativa. Os resultados indicam que o controle externo da administrao pblica pode ultrapassar os meandros da conformidade de procedimentos, contribuindo para a melhoria de desempenho nos rgos auditados, quando se utiliza de auditorias operacionais. Palavras-chave: Administrao pblica. Auditoria operacional. Accountability.
Erivelton Arajo Graciliano Rio de Janeiro - RJ Mestrando em Cincias Contbeis pela FACC/UFRJ1 egraciliano@gmail.com Jos Cludio Moreira Filho Rio de Janeiro - RJ Ps-graduado em Auditoria Governamental pela FGV2 claudiomoreira2@msn.com Alessander de Paiva Nunes Rio de Janeiro - RJ Mestrando em Cincias Contbeis pela FACC/UFRJ1 beeweepn@gmail.com

Abstract
The study aimed to show how the Court of Counts (Tribunal de Contas da Unio - TCU) operational audits have contributed in the accountability process of entities audited. So that a survey of suggestions and criticisms made by TCU during operational audits were used. Were adopted as reference base concepts from Operational Auditing and Accountability in Public Administration implemented through literature and documents. The data collected in the database of the TCU were treated qualitatively, in order to perform a descriptive and explanatory research. The results indicate that the external control of public administration can overcome the intricacies of compliance procedures, contributing to improve performance in the auditees when using operational audits. Key words: Public administration. Operational auditing. Accountability.

Fernando Czar de Melo Pontes Rio de Janeiro - RJ Mestrando em Administrao pela COPPEAD/UFRJ3 fernando.pontes73@yahoo.com.br

Fabrcio Felcio Zampa Rio de Janeiro - RJ Ps-graduado em Auditoria Governamental pela FGV2 ffzampa@hotmail.com

1. Introduo
O termo auditoria genrico, indicando fiscalizao de atividades em que sero apontados erros ou acertos em referncia a uma norma, lei ou processo operacional (PEREZ JUNIOR et al, 2007, p. 23). Para Jund (2007, p. 423), a funo de auditoria, em qualquer entidade, est relacionada

FACC/UFRJ - Faculdade de Administrao e Cincias Contbeis da Universidade Federal do Rio de Janeiro - CEP: 22.290-240 - Rio de Janeiro - RJ. FGV - Fundao Getlio Vargas - CEP: 22.253-900 - Rio de Janeiro - RJ. 3COPPEAD/UFRJ - Instituto de Ps-Graduao e Pesquisa em Administrao da Universidade Federal do Rio de Janeiro - CEP: 21.941-918 - Rio de Janeiro - RJ. Artigo recebido em 30/09/2009 e aceito em 28/10/2009.
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verificao do cumprimento das obrigaes, da execuo dos programas de trabalho, da veracidade das informaes geradas pela contabilidade, bem como preveno de danos ou prejuzos ao patrimnio da entidade. Na administrao pblica, a Secretaria Federal de Controle Interno definiu auditoria como o conjunto de tcnicas que visa a avaliar a gesto pblica, pelos processos e resultados gerenciais, e a aplicao de recursos pblicos por entidades de direito pblico e privado, mediante a confrontao entre uma situao encontrada com determinado critrio tcnico, operacional ou legal (BRASIL, 2001). A Instruo Normativa n 01/2001 dessa Secretaria classifica os tipos de auditoria governamental, definindo a auditoria operacional como uma atividade de assessoramento ao gestor pblico, com vistas a aprimorar as prticas dos atos e fatos administrativos, sendo desenvolvida de forma tempestiva no contexto do setor pblico, atuando sobre a gesto, seus programas governamentais e sistemas informatizados. A auditoria operacional ultrapassa a fronteira dos aspectos financeiros, adentrando-se nas questes de economia, eficincia e eficcia (ARAUJO, 2008, p. 13). Segundo Perez Junior et al (2007, p. 28), a auditoria operacional tem como objetivos a avaliao sistemtica da eficcia e eficincia das atividades operacionais e dos processos administrativos, visando ao aprimoramento contnuo da eficincia e eficcia operacionais, contribuindo com solues. Para o Tribunal de Contas da Unio (TCU), a Auditoria de Natureza Operacional consiste na avaliao sistemtica dos programas, projetos, atividades e sistemas governamentais, assim como dos rgos e entidades jurisdicionadas ao Tribunal. Segundo Rocha (2007), a auditoria de gesto, ou auditoria de desempenho, em seu sentido de avaliao ampla, objetiva e sistemtica da conformidade, economia, eficincia, eficcia e efetividade da ao governamental, um instrumento adequado promoo da accountability. Entende-se aqui accountability como a responsabilizao permanente dos gestores pblicos em termos da avaliao da conformidade/legalidade, bem como da economia, da eficincia, da eficcia e da efetividade dos atos praticados em decorrncia do uso do poder que lhes outorgado pela sociedade. A ideia de accountability est presente desde a administrao de empresas at a educao, passando pela administrao pblica e pela cincia poltica. Para Paul (1991, p. 2), accountability pblica se refere ao conjunto de abordagens, mecanismos e prticas usados pelos atores interessados em garantir um nvel e um tipo desejados de desempenho dos servios pblicos. A busca pela responsabilidade dos gestores pblicos cresce com a ideia de que eles devero no somente ser ticos como tambm eficientes e eficazes nas suas funes. O TCU, por meio das auditorias de natureza operacional, objetiva contribuir efetivamente para a melhoria do desempenho das instituies governamentais e da aplicao de recursos pblicos (BRASIL, 2000). Acredita-se que essa melhoria se manifesta pelo aprimoramento dos gestores na conduo de suas atividades, o que influencia no processo de accountability. A auditoria dita governamental ter atuao interna ou externa de acordo com os controles internos e externos definidos na Constituio Federal de 1988. Os artigos 70 e 71

da Constituio, em nvel federal, prescrevem que o controle interno ser exercido por sistema de cada Poder e o controle externo ser exercido pelo Congresso Nacional, auxiliado pelo Tribunal de Contas da Unio. O controle pblico no Brasil remonta ao perodo colonial, atravs das Juntas das Fazendas; na Repblica, foi criado o Tribunal de Contas da Unio. Atualmente este Tribunal tem a responsabilidade de, no auxlio ao Congresso Nacional, exercer a fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade e economicidade e a fiscalizao da aplicao das subvenes e da renncia de receitas (TCU, 2009). Desde o fim da dcada de 1980, em cumprimento do artigo 70 da Constituio Federal, o TCU vem realizando auditorias operacionais em rgos da Administrao Pblica Federal. Freitas e Guimares (2005) chegam a inferir que uma auditoria operacional do TCU, realizada na Embrapa nos anos 90, contribuiu para a melhoria daquela empresa numa poca em que esta passava pelo risco de extino, na medida em que o relatrio do Tribunal foi muito bem aceito pela empresa. Com o intuito de verificar como o processo de accountability de um rgo pode se beneficiar de uma auditoria do controle externo, que surge a seguinte pergunta: como as auditorias de natureza operacional do Tribunal de Contas da Unio podem contribuir no processo de accountability das entidades auditadas?

2. Reviso de Literatura
2.1. Auditoria operacional
A origem latina do termo auditoria, que vem de audire (ouvir), foi ampliado pelos ingleses como auditing para denominar a tecnologia contbil da reviso. O termo genrico, indicando fiscalizao de atividades em que sero apontados erros ou acertos em referncia a uma norma, lei ou processo operacional (PEREZ JUNIOR et al, 2007, p. 23). Arajo (2008, p. 15) simplifica o termo auditoria como a comparao imparcial entre o fato concreto e o desejado, com o intuito de expressar uma opinio ou de emitir comentrios, materializados em relatrios de auditoria. Na administrao pblica, a auditoria uma ferramenta utilizada para avaliar a gesto dos agentes pblicos, por meio da anlise dos processos e resultados gerenciais e mediante a confrontao entre uma situao encontrada com um determinado critrio tcnico, operacional ou legal (BRASIL, 2001).
Trata-se de uma importante tcnica de controle do Estado na busca da melhor alocao de seus recursos, no s atuando para corrigir os desperdcios, a improbidade, a negligncia e a omisso e, principalmente, antecipando-se a essas ocorrncias, buscando garantir os resultados pretendidos, alm de destacar os impactos e benefcios sociais advindos (JUND, 2007, p. 424).

Para Jund (2007, p. 425), a finalidade da auditoria governamental a comprovao da legalidade e legitimidade dos atos e fatos administrativos e avaliao dos resultados alcanados, quanto aos aspectos da eficincia, eficcia e economicidade da gesto nas unidades e entidades da Administrao Pblica.

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No desempenho desta atividade, h de se pautar pela observncia da legislao especfica e normas correlatas; pela subordinao aos princpios fundamentais que nortearam o planejamento, coordenao, descentralizao, delegao de competncia e controle; pela apreciao do desempenho administrativo e operacional das unidades supervisionadas; pela verificao dos controles existentes na guarda e aplicao dos bens e valores sob uso e guarda dos administradores ou gestores; pelo exame do controle das transferncias e aplicao dos recursos oramentrios e financeiros das unidades; e pela avaliao dos sistemas de informaes e utilizao dos recursos computacionais das unidades. O objetivo volta-se para avaliao da regularidade e eficincia da gesto administrativa e dos resultados alcanados, quando a emisso do relatrio de auditoria oferta sugestes com interesse no aperfeioamento dos sistemas, processos e procedimentos administrativos e controle interno dos rgos auditados. A Instruo Normativa n 01/2001, da Secretaria Federal de Controle Interno do Poder Executivo, classifica a auditoria operacional como um dos tipos de auditoria governamental (BRASIL, 2001):
[...] consiste em avaliar as aes gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo operacional, ou parte dele, das unidades ou entidades da administrao pblica federal, programas de governo, projetos, atividades, ou segmentos destes, com a finalidade de emitir uma opinio sobre a gesto quanto aos aspectos da eficincia, eficcia e economicidade, procurando auxiliar a administrao na gerncia e nos resultados, por meio de recomendaes, que visem aprimorar os procedimentos, melhorar os controles e aumentar a responsabilidade gerencial.

alizado em 1971, foi um dos marcos iniciais da auditoria operacional no mundo. O conceito oficialmente estabelecido para auditoria operacional foi fixado pelo Instituto Latino-Americano e do Caribe de Cincias Fiscalizadoras (ILACIF), que atualmente denominado Organizao Latino-Americana e do Caribe das Instituies Superiores de Auditoria (OLACEFS). Em 1995, o Tribunal de Contas da Unio (TCU), em parceria com a Fundao Getlio Vargas, a Universidade americana Virginia Polytechnique Institute e a National Academy of Public Administration dos Estados Unidos, implantou o Projeto de Capacitao em Avaliao de Programas Pblicos, voltado para o desenvolvimento dos mtodos necessrios avaliao da efetividade de programas e projetos governamentais (BRASIL, 2000). Em 1998, o TCU criou o Manual de Auditoria de Desempenho, onde incorporou experincia de trabalhos de auditoria iniciadas a partir de 1998, com a implementao do Projeto de Cooperao Tcnica entre as Entidades Superiores de Fiscalizao do Brasil e do Reino Unido. Em 2000, o Manual de Auditoria de Desempenho passou a ser denominado Manual de Auditoria de Natureza Operacional. Para o TCU, a Auditoria de Natureza Operacional consiste na avaliao sistemtica dos programas, projetos, atividades e sistemas governamentais, assim como dos rgos e entidades jurisdicionadas ao Tribunal. A Auditoria de Natureza Operacional (ANOp) contempla duas modalidades de auditoria (BRASIL, 2000): Auditoria de desempenho operacional - objetiva o desempenho operacional, examinando a ao governamental quanto aos aspectos da economicidade, eficincia e eficcia; e Avaliao de programa - busca examinar a efetividade dos programas e projetos governamentais.

Desde o fim da dcada de 1980, o TCU vem realizando auditorias operacionais em rgos da Administrao Pblica FeSegundo Pacheco (2008, p. 8), ao se realizar uma audideral. Dessas auditorias resultam recomendaes do Tribunal, toria de natureza operacional, deve-se relacionar s dimenses da economicidade, eficcia, eficincia e efetividade de destinadas a aprimorar o gerenciamento dos entes pblicos e das aes e programas governamentais implementados. iniciativas e programas governamentais: Economicidade - preocupao constante que o gesA auditoria operacional vai alm dos aspectos financeiros analisados, buscando avaliar as questes de economia, efitor deve ter em minimizar os custos dos recursos uticcia e eficincia, mediante reviso de processos adminislizados no desempenho de suas funes; trativo-operacionais. aplicada no setor privado e no setor Eficcia - procura-se medir o grau de atendimento das pblico, incorrendo em denominaes diversas, como audimetas propostas em um determinado Eficincia - relao entre a espao temporal; toria de desempenho, de gesto ou administrativa (ARAJO, meta alcanada (bens e 2008 p. 13). servios produzidos) e custo total realizado (insumos) No setor governamental, a auditoria operacional se deem determinado espao de tempo. A relao tima senvolveu a partir do incio da dcada de 1970, por entidades obtida quando se consegue realizar a melhor comde auditoria dos Estados Unidos, em especial o U.S. Genebinao dos custos, do tempo e da qualidade para ral Accounting Office (GAO), correspondente ao Tribunal de obter os bens e servios propostos pela meta; e Contas da Unio no Brasil. A partir de 2004, a sigla GAO Efetividade - relao entre os resultados (impactos passou a significar U.S. Government Accountability Office, observados) e os objetivos (impactos esperados). em razo de alterao na sua misso institucional. O GAO Entretanto, para se chegar medio de tais dimenses, uma agncia de auditoria federal ligada ao Congresso nortea administrao h de implantar indicadores de desempeamericano, com autoridade para emitir normas aplicveis nho, a fim de manter um acompanhamento gerencial eficaz auditoria de organizaes, programa, atividade e funes de suas aes. governamentais, as quais so publicadas em um livro denoA auditoria de desempenho operacional e a avaliao de minado de Normas de Auditoria Pblica, tambm conhecido programa so autnomas e independentes, pois cumprem como "Livro Amarelo", pela cor de sua capa (GAO, 2009). seu papel independentemente de informaes obtidas na Arajo (2008, p. 46) lembra que o VII Congresso Internaoutra modalidade. Entretanto, as duas modalidades de audicional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI), re-

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toria de natureza operacional so complementares, pois, em conjunto, retratam um quadro completo da atuao do governo, seja pelo ponto de vista dos aspectos operacionais, seja pelo ponto de vista do impacto das aes implementadas. O TCU utiliza os seguintes critrios na seleo das instituies, dos programas ou das polticas pblicas: Relevncia - busca-se estudar o grau de importncia ou de relevncia relativa das aes em anlise, e independe de sua materialidade; Risco - preocupa-se quanto vulnerabilidade das aes, que poder ocasionar um evento indesejvel; e Materialidade - representatividade quanto ao valor ou volume de recursos envolvidos. Neste sentido, o TCU inicia um trabalho para conhecer a instituio com levantamento de dados e informaes, utilizando-se dos sistemas organizacionais, funcionais, contbil-financeiro, oramentrios, operacionais e patrimoniais. Quando da manifestao sobre a oportunidade e a convenincia de realizao de auditoria de natureza operacional (avaliao de programa ou auditoria de desempenho operacional), avalia-se a relevncia da auditoria, os temas em foco na mdia, as preocupaes da sociedade e da Administrao e o impacto que a auditoria poder causar na melhoria dos programas ou no desempenho das instituies auditadas.

mais e institucionalizados devem ser compreendidos sob a noo de accountability. Tais autores adotam uma noo de responsabilizao que no compreende em seus limites as relaes informais de fiscalizao e controle, no considerando, assim, como agentes de accountability a imprensa e organizaes da sociedade civil que comumente se incumbem de monitorar e denunciar abusos e condutas imprprias de agentes pblicos no exerccio do poder. Nesse sentido, esses autores defendem uma noo menos abrangente de accountability. Dunn (1999) e Keohane (2002), embora no restrinjam as relaes de fiscalizao e controle to somente s formas institucionalizadas e, portanto, admitam um rol de relaes bem mais abrangente, estipulam que tais relaes devem necessariamente incluir a capacidade de sano aos agentes pblicos. Segundo estes autores, a accountability implica a capacidade de resposta dos governos (answerability), ou seja, a obrigao dos oficiais pblicos de informar e explicar seus atos, e a capacidade (enforcement) de impor sanes e perda de poder para aqueles que violaram os deveres pblicos. A noo de accountability , basicamente, bidimensional: envolve capacidade de resposta e capacidade de punio. H ainda um terceiro grupo de autores, Day & Klein (1987) e Paul (1991), que admite toda e qualquer atividade ou relao de controle, fiscalizao e monitoramento sobre agentes e organizaes pblicas como constituintes do conjunto de mecanismos de responsabilizao. Nesse sentido, Paul (1991) afirma que
[...] accountability significa manter indivduos e organizaes passveis de serem responsabilizados pelo seu desempenho. Accountability pblica se refere ao conjunto de abordagens, mecanismos e prticas usados pelos atores interessados em garantir um nvel e um tipo desejados de desempenho dos servios pblicos.

2.2. Accountability
Um dos assuntos que tem ganhado importncia e destaque no debate sobre a qualidade da organizao das sociedades democrticas modernas a accountability. O termo pode ser definido no mbito pblico como o direito de cada cidado a conhecer o desempenho de seus governantes, adicionado "obrigao" destes de realizar prestaes de contas sobre as suas aes. Os entes governamentais, ou aqueles que recebem suas delegaes de direito pblico, devem explicitar as polticas e objetivos adotados, como tambm demonstrar a forma como os recursos pblicos foram empregados no cumprimento ou no dos resultados planejados. Embora a accountability tenha se tornado um tpico relevante na agenda de pesquisa das cincias sociais nos ltimos anos, uma rpida reviso dos trabalhos produzidos revela que a definio do conceito ainda carece de consenso quanto ao seu significado, e de uma clara delimitao terica. Percebe-se que a definio tende a variar acentuadamente no apenas de autor para autor, e que questes como a da existncia de formas no eleitorais de accountability; de quais seriam as maiores falhas na accountability; de como tais defeitos podem ser pensados e resolvidos; e quais as inovaes, a fim de melhorar a accountability democrtica, so discutidas de diversas maneiras. Cinco reas de divergncia e disputa conceitual so identificadas por Mainwaring (2003). A mais fundamental e bsica questo da qual as outras divergncias parecem originarse diz respeito ao escopo e abrangncia do conceito. Para alguns autores, como O'Donnell (1998), Kenney (2003) e Abrucio & Loureiro (2005), bem como o prprio Mainwaring (2003), apenas os mecanismos de controle for-

Por mais problemtico e arbitrrio que se mostre o empreendimento de se firmarem claras e significativas linhas de demarcao para o conceito de accountability, a adoo de uma concepo to ampla como essa formulada por Paul (1991) traz a complicao adicional de incorporar mecanismos e atividades de controle no intencionais, os quais se mostram insusceptveis de ser adequadamente identificados e avaliados. Como Dahl (1989) j demonstrou com xito, a accountability s pode ser medida se as formas de controle so intencionais, isto , explicitamente concebidas para esse fim. Adicionalmente, cabe ressaltar que a ideia de responsabilizao transcende a ideia da simples prestao de contas. A accountability no se limita necessidade da justificao e da legitimao da discricionariedade daqueles que exercem o Poder Pblico em nome dos cidados, mas tambm deve incluir a possibilidade de sano. Por outro lado, no se pode minorar a inegvel importncia da atuao das organizaes da sociedade civil e da imprensa na fiscalizao e no controle do exerccio do Poder Pblico pelos governantes e burocratas. Opta-se, assim, por uma noo menos abrangente de responsabilizao que aquela formulada por Paul (1991), pois abarca em seus limites apenas as relaes e atividades de fiscalizao e controle de agentes pblicos propositadamente concebidas para tal finalidade e que, ademais, envolvam necessariamente a possibilidade de sano legal ou simblica. Esta definio engloba no apenas atores institucionais,

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mas tambm associaes de cidados ou usurios de servios pblicos, organizaes da sociedade civil e a mdia. Outro ponto terico diz respeito diferenciao entre accountability vertical e accountability horizontal. A primeira se refere interao entre governantes e cidados, ou seja, , ainda que de forma no exclusiva, a dimenso eleitoral, o que significa premiar ou punir um governante nas eleies. Essa dimenso requer a existncia de liberdade de opinio, de associao e de imprensa, assim c o m o d e d i v e r s o s m e c a n i s m o s q u e p e r m i t a m t a n t o r e i v i ndicar demandas diversas como denunciar certos atos das autoridades pblicas. J a segunda implica a existncia de agncias e instituies estatais possuidoras de poder legal e de fato para realizar aes que vo desde a super- viso de rotina at sanes legais contra atos delituosos de seus congneres do Estado (O'DONNELL, 1998, p.27). Porm, independentemente da fonte terica e da direo (vertical ou horizontal) que se pretenda para a accountability, condio necessria para que ela ocorra que as informaes sobre a atuao governamental estejam disponveis para que todos (legisladores, governo, sociedade, cidados e os prprios gestores pblicos) saibam se: os recursos governamentais so utilizados apropriadamente e os gastos efetuados de acordo com as leis e regulamentos; os programas e projetos governamentais so conduzidos de acordo com seus objetivos e efeitos desejados; e os servios governamentais seguem os princpios da economia, da eficincia, da eficcia e da efetividade. As mudanas no modo de pensar da Administrao Pblica, influenciados por modelos gerenciais importados da iniciativa privada, consubstanciaram o paradigma da Nova Gesto Pblica, a qual busca atacar a ineficincia relacionada ao excesso de procedimentos e controles processuais e a baixa responsabilizao dos burocratas em face do sistema poltico e da sociedade. No Brasil, essa mudana de perspectiva consistiu na reforma administrativa de 1995, o que caracterizou a transformao da administrao pblica brasileira de burocrtica em gerencial; a busca de uma administrao pblica orientada para o cidado, para a obteno de resultados, onde polticos e funcionrios pblicos fossem merecedores de grau limitado de confiana. Essa nova busca procurava modificar substancialmente as formas de controle no interior do aparato estatal. O controle no seria mais exclusivamente sobre processos, mas fundamentalmente sobre resultados. Nesse caso, a maior autonomia para administrar balanceada pelo compromisso com os resultados a serem atingidos, e pela transparncia das informaes sobre desempenho institucional, atravs do contrato de gesto. Para isto, a informao insumo fundamental. E no h, a, contraposio entre aumento de eficincia e aumento de accountability, o que contribui para ampliar a responsabilizao dos administradores pblicos. Na concepo da atual reforma administrativa, so grandes os impactos que se pretende alcanar no grau de accountability das instituies pblicas, permitindo assim a abertura dos vnculos entre governana e governabilidade democrtica. Esta depende de vrias dimenses polticas, entre as quais a qualidade das instituies pblicas quanto intermediao de interesses, a existncia de mecanismos de responsabilizao dos polticos e burocratas perante a sociedade e a qualidade

do contrato social bsico. Essas dimenses remetem lato sensu reforma poltica, essencial reforma do Estado no Brasil (BRESSER PEREIRA, 1998, p. 36). A reforma da administrao pblica deve ser situada como uma das extenses da reforma do Estado brasileiro. Do ponto de vista conceitual, a reforma do Estado abrange quatro reas: delimitao da rea de atuao do Estado, desregulamentao, governana e governabilidade (PACHECO, 1999, p. 223). Tal reforma visa ao fortalecimento da governana, eficincia e melhoria da qualidade dos servios pblicos prestados aos cidados. Para alcanar tais resultados, a reforma em curso props uma mudana no quadro constitucional-legal, a criao de novos formatos institucionais (agncias executivas e organizaes sociais), a transio da cultura burocrtica, rgida e ineficiente para uma cultura gerencial, flexvel e eficiente, alm de novos instrumentos de gesto pblica. Mas quem define os resultados a serem alcanados? Na administrao gerencial, estes resultados tm de ser negociados entre os formuladores da poltica pblica e a instituio encarregada de implement-la. O contrato de gesto ser mais accountable quanto mais claramente identificados forem os objetivos e metas, principalmente os responsveis pelo seu atingimento, em todos os nveis da organizao. Nas organizaes sociais, alm do ministrio supervisor, o conselho integrado por representantes do Estado e de entidades da sociedade civil dever ser o guardio da execuo do contrato de gesto, devendo ainda participar na prpria definio das metas. Ainda que no haja segurana terica sobre essa resposta, vrios autores reconhecem que o controle de resultados muito mais propcio construo de novos mecanismos de accountability do que o controle de processos. Atravs de novos formatos institucionais, novos instrumentos de gesto e novas formas de controle, a reforma administrativa pretende contribuir para um processo de aprendizado poltico e organizacional que torne as instituies pblicas mais accountable. Suas propostas visam contribuir no apenas para o aumento da eficincia dessas instituies (obteno de resultados), mas tambm para sua maior transparncia (informao), talvez o mais forte pilar da accountability democrtica. A ideia de um sistema de administrao pblica pautado nos fundamentos da accountability reflete integridade, representando um passo importante no estabelecimento de uma poltica consistente de controle da corrupo, na qual os gestores pblicos devem ter em mente a responsabilidade de se preocupar constantemente com os produtos, bens e servios, que oferecem para os cidados aos quais devem prestar contas permanentemente, consolidando assim o trinmio da moralidade, da cidadania e da justia social.

3. Metodologia e Objetivo
O objetivo deste trabalho evidenciar como as auditorias de natureza operacional do Tribunal de Contas da Unio (TCU) tm contribudo no processo de accountability das entidades auditadas, utilizando o levantamento de sugestes e crticas no TCU nas auditorias de natureza operacional. Este estudo est delimitado pelo contexto das organizaes da Administrao Pblica Federal, dado que as

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a n l i s e s e a u d i t o r i a s d o T C U p o s s u e m a b r a n g n c i a n a u t ilizao de recursos pblicos da Unio. A anlise se baseia em uma empresa pblica atuante na rea de previdncia s o c i a l , n o q u e t a n g e a o s s e r v i o s d e t e c n o l o g i a e p r o c e ssamento de dados. O presente trabalho apresenta uma reviso bibliogrfica o assunto no Brasil, especificadamente quanto abordagem terica da auditoria operacional no campo da auditoria governamental. Para classificao da pesquisa, tomou-se como base o critrio proposto por Vergara (2000). Quanto aos fins e quanto aos meios, tem-se: Quanto aos fins - trata-se de uma pesquisa descritiva e explicativa. Descritiva porque expe o processo de accountability na Administrao Pblica. Explicativa, pois se prope a apresentar a tcnica utilizada com a Auditogovernamental, especificamente do tipo operacional. Quanto aos meios - a pesquisa bibliogrfica e documental (qualitativas). Bibliogrfica porque, para a fundamentao terico-metodolgica do estudo, realizada a investigao sobre abordagens de diversos autores; documental porque traz o levantamento de dados primrios disponveis na internet, especificamente no stio do Tribunal de Contas da Unio. Segundo Gil (1996, p. 46), as pesquisas descritivas tm como objetivo principal a descrio das caractersticas de determinada populao ou fenmeno; e as pesquisas explicativas so aquelas que tm a preocupao central de identificar os fatores que determinam, ou que contribuem, para a ocorrncia dos fenmenos. Pode-se definir o trabalho, basicamente, como uma pesquisa documental e bibliogrfica, em que, atravs da anlise da bibliografia existente, demonstrado o conceito de Auditoria Operacional. Na medida em que se pretende expor as contribuies da auditoria de natureza operacional, so apresentados documentos emitidos pelo TCU. Segundo Lakatos e Marconi (1992, p. 43), os documentos de fonte primria so "aqueles de primeira mo, provenientes dos prprios rgos que realizaram as observaes [...]". A pesquisa bibliogrfica ou de fontes secundrias trata-se do levantamento da bibliografia j publicada. Para Gil (1996, p. 51), a pesquisa documental assemelhase muito pesquisa bibliogrfica, sendo a diferena essencial entre ambas a natureza das fontes. Enquanto a segunda se utiliza fundamentalmente das contribuies dos diversos autores sobre determinado assunto, a primeira vale-se de materiais que no receberam ainda um tratamento analtico, ou que ainda podem ser reelaborados de acordo com os objetivos da pesquisa.

Acrdo TC 014.003/2001 - Dependncia crnica da Dataprev em relao tecnologia Unisys. Desobedincia Lei n 8.666/93; Acrdo TC 015.984/2001 - Avaliao do sistema de arrecadao de receitas previdencirias e suas interfaces com o sistema de benefcios governamentais; sobre Acrdo TC 005.644/2003 - Avaliao da ocorrncia de fraudes nas bases de dados de benefcios da Previdncia Social; e Acrdo TC 013.636/2003 - Avaliao dos custos da prestao de servios da Dataprev ao INSS e o termo de convnio celebrado com o Centro Educacional de Tecnologia em Administrao - CETEAD. A Dataprev originou-se em 1974 dos centros de proces- ria samento de dados dos institutos de previdncia existentes. uma empresa pblica vinculada ao Ministrio da Previdncia Social, com personalidade jurdica de direito privado, sediada em Braslia e com filial regional na cidade do Rio de Janeiro e ao em todo o territrio nacional, compreendendo 23 Unidades Regionais e quatro Unidades de Atendimento (DATAPREV, 2009). A empresa tem por objetivo estudar e viabilizar tecnologias de informtica na rea da previdncia e assistncia social, compreendendo sistemas operacionais e equipamento de computao, a prestao de servios de processamento e tratamento de informaes, bem assim o desempenho de outras atividades correlatas (MPOG, 2009). Atualmente responsvel pelo processamento da maior folha de pagamento do pas, ajudando na distribuio de renda a 25 milhes de brasileiros em todos os recantos do Brasil. Nas subsees seguintes, foram extradas recomendaes e determinaes dos acrdos do TCU que foram representativas para compreenso deste trabalho, sendo apresentadas as contribuies de cada auditoria pesquisada, evidenciando os principais resultados e a sua correlao com o processo de accountability na Administrao Pblica.

4.1. Auditoria TC 014.003/2001

O relatrio resultado do trabalho de Auditoria Operacional acerca de possveis irregularidades nos contratos firmados entre a Dataprev e a Unisys Brasil Ltda. As anlises feitas pela equipe de auditoria, entretanto, mostram que a empresa carece de procedimentos de acompanhamento e controle, tanto do ponto de vista da formalizao de processos de inexigibilidade e da execuo de contratos quanto sob o aspecto do monitoramento de seu parque computacional, o que acaba por gerar irregularidades. Relativamente ao monitoramento de seu parque computacional, foi constatado que o estudo de capacidade e performance realizado pela Dataprev no continha elementos suficientes e capazes de conduzir a uma tomada de deciso adequada pela empresa. Nesse sentido, deve a empresa observar requisitos mnimos quanto abrangncia do estudo, seletividade e perodo amostral, bem como quanto utilizao de dados nativos das mquinas. No que concerne aos preos praticados pela Unisys nos contratos de locao de equipamentos de processamen- to de dados, foram constatados srios indicativos de que a

4. Anlise de Casos e Resultados

No exemplo proposto neste trabalho, busca-se evidenciar a contribuio dos relatrios do TCU para o processo de accountability da Administrao Pblica, quando se faz presente pela Auditoria Operacional. Os dados utilizados constam no endereo eletrnico daquele Tribunal, configurando uma pesquisa documental. Dessa forma, foram coletados quatro acrdos do TCU relativos a auditorias operacionais efetuadas na Empresa de Tecnologia e Informaes da Previdncia Social (Dataprev), em 2001 e 2003 (TCU, 2009):

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Dataprev estaria pagando Unisys preos superiores aos praticados no mercado. Tais fatos ensejam determinao empresa no sentido de que seja efetuada uma ampla renegociao dos contratos firmados com a Unisys, com o fulcontricro de adequar os valores contratados queles praticados no mercado, tendo em vista o princpio da supremacia do interesse pblico. Tambm ficou evidenciado que a empresa ainda no havia efetuado eficazmente a migrao de seus sistemas e bases de dados para plataformas abertas. Considerando que a migrao condio fundamental para a ruptura de dependncia que h com a Unisys, a Dataprev deveria recursos para concluir a migrao no menor espao de tempo possvel. Analisando as determinaes do TCU Dataprev, segundo o referencial terico, pode-se constatar uma forte noo do emprego das definies de accountability quanto s relaes de fiscalizao e controle, capacidade de resposta do rgo ao fornecimento de informaes e implementao correes determinadas, alm de mencionar a possibilidade de aplicao de punio ou responsabilizao dos agentes envolvidos. O relatrio determina prazos para a renegociao de diversos contratos, tendo em vista o princpio da supremacia interesse pblico, e levando-se em conta os preos destes estarem acima daqueles praticados no mercado, determinando a resciso unilateral dos respectivos, no caso de da- insucesso. Tambm so determinados prazos para o envio das justificativas para as discrepncias apontadas e para os resultados das renegociaes, caracterizando aes de fiscalizao e controle e um desafio ao fornecimento de informaes por parte do rgo auditado. Quanto responsabilizao dos agentes envolvidos, foram solicitadas as justificativas para o reembolso integral de encargos iniciais de certos contratos, tanto ao rgo quanempresa beneficiada, tendo em vista a no aquisio, Dataprev, da propriedade dos bens importados pela contratada, e levando em considerao a possibilidade de o rgo contratante no ser o nico cliente a se utilizar dos equipamentos adquiridos, alm de determinar a realizao vrias audincias com diversos agentes pblicos para a apresentao de razes e justificativas para diversos achados de auditoria que implicaram ou no impactos financeiros, demonstrando, tambm, a preocupao com a prtica da boa gesto pblica.

Contabilizao e transferncia de recursos arrecadados para terceiros; Classificao e contabilizao das receitas; Contabilizao de crditos e direitos contra

buintes e devedores em geral; Condies operacionais das unidades executoras da atividade de arrecadao; Adequao dos sistemas informatizados de apoio atividade de arrecadao; e Verificao do cumprimento de determinaes e recomendaes anteriores do TCU. O relatrio final determinou diretoria de arrecadao do INSS que, em conjunto com a Dataprev, adotasse as seguintes providncias: Desenvolvimento de procedimento para a correta contabilizao e classificao das receitas, com base nos dados constantes da Guia de Recolhimento do das FGTS e Informaes Previdncia Social (GFIP), evitando que a classificao seja feita por percentual estimado; Desenvolvimento de procedimento de classificao da receita arrecadada para terceiros com base nos do dados constantes da GFIP para evitar repartio da mesma por meio de estimativa de arrecadao; Buscar mecanismo de correo e depurao dos dos constantes dos cadastros geridos pelo sistema SICOB (Sistema de Registro e Controle de Dbitos, Parcelamento e Cobrana) para evitar que os processos sejam impedidos de tramitar na cobrana administrativa ou remetidos para inscrio de dbitos em Dvida Ativa, em razo desses erros; Regularizao das baixas de pagamentos oriundos do programa REFIS (Recuperao Fiscal) para que a to Procuradoria-Geral d prosseguimento s aes de pela cobranas dos dbitos de contribuintes excludos do programa; e Desenvolvimento de procedimento de apurao da movimentao da dvida ativa, bem como da cobran- de a administrativa para que a contabilidade proceda aos registros dessa movimentao com base em documentos elaborados para esse fim. A integridade do relatrio de auditoria, por sua percucincia na abordagem do sistema de arrecadao, representa um excelente subsdio para o entendimento da accountability como uma forma de avaliao da atuao governamental, tanto na utilizao dos recursos pblicos como na sua arrecadao, a qual lastreia os gastos efetuados de acordo com as leis e regulamentos, programas e projetos conduzidos e a aplicao dos princpios da economia, da eficincia, da eficcia e da efetividade nos servios governamentais.

4.2. Auditoria TC 015.984/2001

A auditoria visava avaliar o sistema de arrecadao de receitas previdencirias e suas interfaces com o sistema de benefcios governamentais. Tendo em vista a abrangncia dos trabalhos e o curto espao de tempo, a equipe delimitou os objetivos e o escopo da auditoria no sentido de assegurar maior conhecimento para as instituies de matrias, tais como: Mecanismos de fixao das metas de arrecadao estabelecidas para o INSS, bem como o cumprimento das mesmas; Processo de planejamento das aes das reas envolvidas com a arrecadao; Controle do fluxo financeiro entre arrecadadores e o INSS;

4.3. Auditoria TC 005.644/2003

O objetivo da auditoria operacional foi avaliar a ocorrncia de fraudes nas bases de dados de benefcios da Previdncia Social. O relatrio determinou Dataprev que se procedesse a uma srie de iniciativas para a implementao de modificaes no sistema de benefcios, com vista suspenso

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daqueles onde houvesse ausncia de dados cadastrais e, principalmente, para a incluso do registro das matrculas servidores responsveis por incluses e atualizaes de dados, alm de tomar aes para que estes no pudessem mais emitir boletins de incluso em seu prprio nome. Foi mencionada a necessidade de interligao dos sistemas de controle de pagamento de pessoal ativo e inativo do Governo Federal, de forma a identificar segurados que sejam tambm servidores pblicos federais, estaduais e municipais e coibir o pagamento indevido de benefcios, enviando tambm o calendrio de implantao da rotina para novos benefcios e para o batimento dos benefcios j concedidos, e priorizando as situaes em que a legislao, de pronto, j veda a percepo de outra renda. A Dataprev deveria encaminhar ao TCU estudo de viabilidade para o desenvolvimento de ferramenta de extrao de dados de benefcios da Previdncia Social, de forma a tornar mais acessveis essas bases tanto ao Ministrio da Previdncia Social e INSS quanto aos rgos de controle interno e externo, e at mesmo aos cidados de modo geral. Levando-se em conta a caracterstica fundamental da empresa de prestar apoio para viabilizao de tecnologias de informtica para diversos entes pblicos, pode-se constatar uma forte noo do emprego das definies de accountability, quanto s relaes de fiscalizao e controle, em conjunto com outros rgos. O relatrio determina prazos para procedimento de uma srie de iniciativas, implementao de modificaes no sistema de benefcios e integrao de diversos sistemas informatizados de gerenciamento de dados cadastrais e financeiros do setor pblico. citada a necessidade de facilitao do acesso s informaes sobre benefcios gerenciados ou no pela Dataprev, tanto pelos rgos de execuo e controle quanto pelos beneficirios do sistema de benefcios sociais, demonstrando uma das principais funes da accountability, ou seja, a prestao de contas sobre a atuao governamental para todos. Contudo, considerando-se o alto grau de complexidade da auditoria operacional realizada e o seu carter exploratrio e educativo das entidades envolvidas, no houve registro de citao punibilidade ou responsabilidade de agentes pblicos.

qualidade dos servios e a verificao de sua efetiva prestao, bem como a especializao do prestador dos de servios e o valor agregado gerado pelo servio; e Avanos significativos em relao aos contratos anteriores. Em relao ao contrato em vigor, houve a necessidade de aperfeioamento dos critrios de fixao de mtricas para faturamento dos servios; incluso de servios cuja natureza no compatvel com a finalidade da Dataprev, nem com o fundamento legal adotado para dispensa da licitao; incluso indevida de servios prestados para o MPAS sem que o Ministrio conste como parte no referido contrato e sem que haja qualquer Convnio ou Ajuste entre o MPAS e o INSS para este fim especfico. O relatrio de auditoria constatou diversas transgresses s boas prticas da administrao pblica, alm de citar a necessidade de que fossem obtidos esclarecimentos sobre possveis impropriedades cometidas por agentes pblicos. Pode-se notar a aplicao dos entendimentos de Day & Klein (1987) e Paul (1991) sobre accountability, que admitem toda e qualquer atividade ou relao de controle, fiscalizao e monitoramento sobre agentes e organizaes pblicas como constituintes do conjunto de mecanismos de responsabilizao. Nesse sentido, Paul (1991) afirma que accountability significa manter indivduos e organizaes passveis de ser responsabilizados pelos seus desempenhos.

5. Consideraes Finais
Este trabalho teve por objetivo evidenciar a contribuio das auditorias de natureza operacional do TCU para o processo de accountability das entidades auditadas. Para isso, utilizou-se do levantamento de auditorias do TCU realizadas em uma empresa pblica de processamento de dados, nos anos de 2001 e 2003, cuja fonte primria se encontra disponvel no endereo eletrnico daquele Tribunal. No captulo 3, procurou-se identificar o conceito de Auditoria Operacional na Administrao Pblica, expor as duas modalidades de auditoria de natureza operacional efetuada pelo TCU - Desempenho Operacional e Avaliao de Programa - e identificar os critrios de seleo das entidades auditadas, relacionados aos aspectos de relevncia, risco e materialidade. No captulo 4, procurou-se identificar o conceito de accountability na Administrao Pblica. Os acrdos selecionados possuem relao com a fiscalizao, controle e melhoria das operaes da empresa auditada. Percebe-se uma preocupao do TCU em apontar discrepncias relacionadas atividade da entidade, cujas consequncias impactam na eficincia e efetividade dos servios pblicos. O primeiro acrdo aborda o descumprimento dos procedimentos licitatrios, os quais visam transparncia e economicidade do gasto pblico. O segundo acrdo aponta a melhoria de arrecadao de receitas previdencirias e suas interfaces com o sistema de benefcios governamentais, o que pode otimizar o financiamento da mquina pblica. O terceiro acrdo levanta a questo do controle para evitar a corrupo, em uma atividade to visada como a previdncia nacional. E o quarto acrdo fiscaliza os contratos de servios prestados e os atos dos agentes pblicos.

4.4. Auditoria TC 013.636/2003

A auditoria realizada teve por objetos os custos relativos prestao de servios da Dataprev ao INSS e o termo de convnio celebrado entre o ento Ministrio da Previdncia e Assistncia Social (MPAS) e o Centro Educacional de Tecnologia em Administrao - CETEAD. A equipe de auditoria registrou as seguintes ocorrncias: Ausncia sistemtica, nos contratos, de justificativa de preo. A inexistncia de uma estrutura tcnica prpria do INSS, na rea de tecnologia da informao, capaz de proceder a um estudo dessa natureza, pode ser apontada como uma das causas dessa omisso; Dificuldades em aferir adequabilidade dos preos dos servios em relao aos praticados no mercado. Havia a necessidade de uma anlise mais abrangente para considerar as diferentes metodologias de medidas de desempenho dos servios prestados, a

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A accountability representa um passo importante no estabelecimento de uma poltica consistente de controle da corrupo, na qual os gestores pblicos devem se preocupar com os produtos e servios que oferecem aos cidados, prestando contas permanentemente, sob o trinmio da moralidade, cidadania e justia social. A suposio de que o controle externo da administrao pblica pode ultrapassar os meandros da conformidade de procedimentos, contribuindo para a melhoria de desempe-

nho nos rgos auditados, quando se utiliza de auditorias operacionais, mostra-se verdadeira na medida em que os rgos auditados possam absorver as sugestes recebidas e canaliz-las no processo de accountability interno. Por fim, supe-se que um estudo de caso para a hiptese deste estudo possa permitir pesquisas empricas mais especficas. Alm disso, algumas auditorias operacionais do TCU foram realizadas sobre programas de governo, o que tambm desponta como um campo frtil para pesquisas correlatas.

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