You are on page 1of 5

Convenio Sujeto o Convenio Actividad?

Convenio Sujeto o Convenio Actividad? La gran controversia histrica existente sobre como debe aplicarse el Convenio Multilateral cuando un mismo contribuyente realiza dos o ms actividades escindibles en diferentes jurisdicciones. I Introduccin. Desde la creacin del rgimen del Convenio Multilateral (18/8/1977) se ha planteado la dicotoma interpretativa sobre como deben distribuir su base imponible entre las distintas jurisdicciones en que tengan sustento territorial los contribuyentes que ejerzan actividades diferenciadas una de otra. Esta discusin doctrinaria a tenido a lo largo de la historia del Convenio Multilateral su idas y vueltas, resurgiendo continuamente debido a que nunca se congeni una solucin interpretativa definitiva sobre la cuestin controversial. Esta discusin tambin se plantea respecto de aquellos contribuyentes que desarrollando ms de una actividad, tienen alguna de ellas circunscriptas a una sola jurisdiccin. Por lo tanto, se realizar a continuacin un breve resumen de cmo fue evolucionando el tema. II Historia de la controversia: Convenio Sujeto versus Convenio Actividad. El objetivo que motivo la implementacin del Convenio Multilateral en el ao 1977 fue el de establecer pautas mnimas para la distribucin de los ingresos brutos entre las distintas provincias en las que el contribuyente desarrollase su actividad a efectos de evitar la doble o mltiple imposicin. En el momento de su creacin no se contemplo taxativamente la situacin que origina la presente controversia y que esta dada, en aquellos casos en que un contribuyente realiza dos o ms actividades, y una -al menos- de estas puede considerarse desarrollada exclusivamente en el mbito de una sola jurisdiccin provincial y que, adicionalmente, la misma no provenga de un proceso econmicamente inseparable. En tales casos, se esbozaron las dos teoras Teora actividad: Esta teora implica dar un tratamiento diferente, y por lo tanto excluirla de la aplicacin del coeficiente general del contribuyente, a aquella actividad que no forma parte del proceso econmico inseparable, asignando: - en caso de tratarse de una actividad que tenga los ingresos nicamente en una jurisdiccin, asignarlos ntegramente a esta, o - en caso de que el contribuyente tuviese actividades totalmente diferentes y que no formasen un proceso econmico inseparable realizar tantas determinaciones de coeficientes como actividades diferenciales existiesen, contemplando para ello los ingresos y gastos especficos de cada una de las actividades Teora sujeto: Se le da prioridad al sujeto sobre las actividades que el mismo realiza y se determina un solo coeficiente de ingresos que incluye todas las actividades realizadas por el mismo sin importar si una de ellas se realiza exclusivamente un una jurisdiccin o si las mismas son totalmente diferentes y separables entre si. III Antecedentes Jurisprudenciales: a) Antecedentes de la Comisin Arbitral:

a.1) Expediente 1/1979: Canale, Angelaccio y Ca: Se manifest a favor de la aplicacin de la teora Convenio Sujeto: en este caso existan actividades que se desarrollaban exclusivamente en una sola jurisdiccin. a.2) Resolucin 1/1985 de la Comisin Plenaria, en idntica postura que el anterior. a.3) Resolucin 21/2011 de la Comisin Plenaria. Tiene como origen la apelacin que presenta PETROBRAS ENERGIA contra la Resolucin C.A. N 49/2010; Petrobrs haba procedido a determinar cuatro coeficientes diferentes segn eran la cantidad de actividades distintas que desarrollaba, el fisco de la Provincia de Buenos Aires realiza el ajuste considerando que debe aplicarse un solo coeficiente de distribucin considerando para ello todos los ingresos y gastos, segn surgen del balance de la sociedad. A continuacin se transcriben algunos prrafos de la resolucin: Que en cuanto al primer punto de la controversia, debe entenderse que los ingresos de las cuatro reas de negocios provienen de un proceso nico y econmicamente inseparable, y son aquellas a las que alude el art. 1 del Convenio Multilateral, es decir, las ejercidas por un mismo contribuyente en una, varias o todas sus etapas en dos o ms jurisdicciones y, consecuentemente, deben atribuirse conjuntamente a todas ellas ya sea que las actividades las ejerza el contribuyente por s o por terceras personas. Las actividades que ejerce la empresa, aunque sean de una variada gama, no son escindibles o separables, precisamente porque a todas ellas las realiza un mismo contribuyente, en cuyo caso, es errneo elaborar un coeficiente por cada actividad. Que si una norma manda que el coeficiente nico deba confeccionarse segn el balance, por el principio de legalidad as corresponde y no es posible tomar otros parmetros como las actividades de cada rea de negocios Recordemos que las resoluciones (interpretaciones) de los rganos de aplicacin del CM, adoptadas en casos concretos, no resultan de aplicacin generalizada para el resto de las situaciones o los contribuyentes, y que para ello los citados organismos cuentan con la facultad de dictar normas interpretativas de alcance general. b) Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires Rompe la interpretacin realizada hasta este momento en el fallo "Compaa de Tierras Sud Argentino SA (antes Compaa Senipex SA)" del 15/04/2009 aplicando la teora del Convenio Actividad. Se trataba de un contribuyente que realizaba actividades de ganadera e inmobiliarias en la CABA y en la Provincia de Buenos, atribuyendo los ingresos que obtuvo por los alquileres de un inmueble ubicado en la Ciudad de Buenos Aires a ambas jurisdicciones por aplicacin del criterio "convenio-sujeto". A pesar de que el pronunciamiento a favor del contribuyente del juez de primera instancia, el mismo fue revocado por la Cmara de Apelaciones y confirmada dicha revocacin por el Tribunal Superior. A continuacin se transcriben algunas de las definiciones que dan los jueces para sustentar su decisin: Consideraciones del juez Maier, a cuyo voto adhiriera la doctora Conde.

* El fallo recurrido seala, a mi juicio con razn, que las decisiones dictadas por la Comisin Arbitral y por la Comisin Plenaria en casos concretos no tienen fuerza de interpretacin obligatoria para los estados que integran el convenio. As, los precedentes citados por la recurrente, en particular la decisin de la Comisin Plenaria en "Iriarte", cualquiera que sea su valor doctrinario, no era una regla de derecho positivo de obligatoria aplicacin por los Fiscos y tribunales locales. * Por otra parte, para establecer qu actividades abarca el convenio no resulta suficiente el artculo 2, pues el artculo 1 es el que define que esas actividades "son aquellas que se ejercen por un mismo contribuyente en una, varias o todas sus etapas en dos o ms jurisdicciones, pero cuyos ingresos brutos, por provenir de un proceso nico, econmicamente inseparable, deben atribuirse conjuntamente a todas ellas, ya sea que las actividades las ejerza el contribuyente por s o por terceras personas, incluyendo las efectuadas por intermediarios, corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o consignatarios, etctera, con o sin relacin de dependencia" (sin negritas en el texto transcripto). As, nada cabe objetar a la interpretacin del convenio efectuada por la Sala, que parte de la letra expresa de su artculo 1, en cuanto considera ajenos al rgimen de distribucin de base imponible los ingresos de un contribuyente que no provienen "de un proceso nico, econmicamente inseparable" y que tambin, de acuerdo con el texto del artculo 2, toma en consideracin los ingresos totales del contribuyente, slo en cuanto ellos correspondan a "las actividades objeto del convenio" tal como han sido establecidas en el artculo 1. De tal forma, el artculo 1 del Anexo de la resolucin general 1/2005 de la Comisin Arbitral, en cuanto establece que "debern tomarse siempre como base de distribucin los ingresos brutos totales del contribuyente", debe considerarse referida a los ingresos que corresponden a actividades objeto del convenio, es decir, a las que integran un proceso nico, econmicamente inseparable, y no cualquier otro ingreso que pueda generar el contribuyente. Es claro, entonces, que esa resolucin no da sustento al agravio de la actora; tampoco debe perderse de vista, adems, que ella fue dictada varios aos despus del perodo abarcado por la determinacin fiscal objetada. En tanto el criterio de interpretacin del convenio ("convenio sujeto" vs. "convenio actividad") carece de base normativa local o convencional, le asiste razn al GCBA en su planteo sobre la inexistencia de lesin a alguna pauta de legalidad. A tal punto la cuestin carece de base normativa que el proyecto de reforma del convenio multilateral de Crdoba, aprobado por Comisin Arbitral y Comisin Plenaria en 1988, que nunca fue ratificado por todas las jurisdicciones, pretendi dotrsela. Y en cuanto interesa al caso, el proyecto, en su artculo primero, quinto prrafo, sealaba que "quien realice actividades interjurisdiccionales irrescindibles de las mencionadas en el primer prrafo, y adems otra u otras estrictamente locales independientes de ella y econmicamente separables de la misma, quedar solamente obligado a distribuir segn este convenio los ingresos que se deriven de aquella actividad interjurisdiccional, pero no los de esta o estas actividades locales que sean exclusivas de la jurisdiccin", con una clara inclinacin, en este punto, hacia el criterio sostenido por el fallo recurrido. Por su parte, el juez Cass seal:

Es que, en mi concepto, valga reiterarlo, sella la suerte adversa de la queja no slo el no haber acreditado la existencia de un caso constitucional hbil para incitar esta competencia, no haber llevado en tiempo til la cuestin a la instancia arbitral respectiva, sino tambin no haber podido demostrar, al expresar agravios, que en el sub lite estamos en presencia de un proceso nico y econmicamente inseparable, tal como lo requiere el artculo 1 del Convenio Multilateral. IV - Resumen: 1) Se pueden presentar dos situaciones en las que puede plantearse la controversia Convenio Sujeto o Convenio Actividad. 1.1) Actividad especifica desarrollada nicamente en una jurisdiccin con otras actividades del contribuyente realizadas en varias jurisdicciones. Ejemplo: empresa comercial con ventas en todo el pas pero con ingresos por alquiler de inmueble solo en Capital Federal. En este caso los recursos y gastos afectados a esta actividad especifica resultan, en una primera aproximacin, claramente separables y asignables especficamente por lo que ameritaran el tratamiento en forma diferencial, atribuyendo en forma ntegra el ingreso del alquiler del inmueble, en nuestro caso, a la jurisdiccin en que el mismo se encuentra. El problema de esta interpretacin radica en la defensa que debe realizarse sobre como afectan los gastos de estructura de la empresa, esto es: cuanto de los mismos son asignables a la actividad escindible? Qu sucede si la administracin se encuentra en una jurisdiccin diferente que en donde se encuentran los inmuebles? Se solucionara realizando un prorrateo de dichos gastos teniendo como parmetros los ingresos relativos de cada actividad? Cmo se vulnera el principio generalmente aceptado que la totalidad de los activos es financiada por los aportes societarios y/o por la totalidad de los pasivos? Es decir, muchas dudas que aparentan debilitar la teora del Convenio Actividad. No obstante ello, considero que las mismas no tienen una entidad tal que amerite desechar este mtodo en la medida en que se pueda, mediante asignacin especifica o razonable prorrateo, separar ingresos y gastos. Caso contrario puede darse la situacin que el ingreso, generado de forma indiscutible en una jurisdiccin pueda quedar gravado casi totalmente en otra/s jurisdicciones, en las cuales no se realizan tampoco gastos directos de esa actividad y solo recepta base imponible por la incorporacin de ingresos y gastos de una actividad totalmente diferente. 1.2) Segregar cada una de las actividades perfectamente escindibles y confeccionar coeficientes individuales para cada una de ellas. Estamos ante un contribuyente que posee distintas actividades, algunas de las cuales son totalmente diferentes una de otras y que las mismas se realizan en distintas jurisdicciones (ejemplo: la misma empresa comercial que realice adicionalmente una actividad agropecuaria sin que la misma se encuentre incluida en el rgimen especial del artculo 13) Aqu se magnifican las objeciones detalladas en el punto anterior, debido a que probablemente existan, por ejemplo, gastos administrativos que resultan mas difcil de asignar especficamente. Esto obligara a realizar una asignacin por prorrateo, situacin que tornara ms endeble la defensa de la aplicacin de la teora del Convenio Actividad.

No obstante la complejidad prctica que pudiera generarse creo que con los sistemas de gestin existentes en la actualidad es factible de realizarse la asignacin especifica de ingresos y gastos entre las distintas actividades con un alto grado de exactitud, lo que permitira la confeccin de un coeficiente para cada actividad escindible y diferente, lo que redundara en una distribucin de la base gravada ms acorde con la realidad fctica de la actividad desarrollada por el contribuyente. Hoy cualquier empresa que cuente con un sistema de gestin puede fcilmente realizar apertura de centros de costos para cada una de las actividades y, seguramente, en la actualidad lo deben tener implementado para poder establecer fehacientemente el rendimiento de cada una de ellas. Otra cuestin a observar y que deviene en una injusticia para el contribuyente se presenta cuando estando exento en la actividad generadora del ingreso, pierde gran parte de esa exencin por proceder a distribuir la base en funcin de coeficientes determinados en forma general en el cual influyeron ingresos y gastos de otra actividad totalmente escindible. Conclusin: Es necesario que las autoridades correspondientes emitan las normativas necesarias para aclarar, sin mas dilaciones, la situacin controversial existente desde el momento mismo de la creacin del Convenio Multilateral, entendiendo que la aplicacin de diferentes coeficientes, cuando se trate de actividades totalmente escindibles, es la solucin que mejor interpreta el concepto por el cual se creo el Convenio Multilateral. Publicado por contadoreseninteraccion en 06:18

You might also like