Unidad III Adicional Contingencias San Francisco

ANAL!S!S E !NTERPRETAC!
ON
DE ESTADOS CONTABLES

NATER!AL AD!C!ONAL
UN!DAD !!!

CONT!NGENC!AS

CRA. ROSANA ZAN!N!

UN!DAD !!! - !NFORNAC!ON CONTABLE Y SU ADECUAC!ON - NATER!AL AD!C!ONAL

ANAL!S!S E !NTERPRETAC!ON DE ESTADOS CONTABLES PAG!NA N 2

CONTINGENCIAS

Introduccin

En la actividad econmica constantemente se producen situaciones contingentes que
luego se resuelven de distintas maneras y que originan efectos estrechamente
relacionados con los resultados de cada empresa y de su patrimonio.
En ciertos casos los efectos de estos hechos contingentes son tan importantes como para
cambiar la estructura y magnitud del patrimonio y anular o aumentar significativamente
la rentabilidad de la empresa.
No slo resultados operativos se producen en una empresa; a veces por su gran
magnitud los efectos de las contingencias cambian significativamente la realidad de una
empresa.
Esto es muy relevante para la continuidad de la empresa, porque puede modificar y
hasta anular su horizonte econmico, su cualidad de empresa en marcha como para
una eventual liquidacin, fusin o escisin, ya que la estrecha vinculacin de las
contingencias con los resultados puede modificar el Patrimonio Neto.
Una adecuada consideracin de los mismos es una tarea indispensable para una correcta
medicin del patrimonio.
Si no se consideran atentamente las contingencias pueden originar indefectiblemente
una mala medicin de los resultados y del patrimonio y esto a su vez causara
conclusiones falsas por parte de los lectores de los estados contables.
Estas situaciones son cotidianas a todo nivel, tanto en las Pequeas y Medianas
Empresas, como en las Grandes Empresas.
En las Pequeas y Medianas Empresas, resulta indispensable saber si la probabilidad de
incobrables o de desvalorizacin de sus existencias (tan posible en esta poca) o las de
riesgo por condiciones laborales son por dems gravitantes para este tipo de empresa.
En las Grandes Empresas en las que generalmente existen numerosos intereses como
interesados, empezando por las cosas cotidianas, en las que es importante saber la
eficiencia del departamento de ventas, a su vez incluyendo los efectos de los
incobrables; la eficiencia del departamento de compras y/o produccin pero con los
efectos de la desvalorizacin de las existencias.
En especial las empresas que cotizan en bolsa y que tratan de captar inversiones todos
los das debern ofrecer a ese mercado de capitales una correcta informacin de su
situacin, no slo de las ganancias sino de todos los riesgos que pueden afectar su
patrimonio, aun cuando estas contingencias pueden aumentarlo.
Por lo tanto, para que la informacin se aproxime a la realidad es necesario, segn
Fowler Newton:
a) el estudio diligente de los aspectos relevantes de cada uno de los fenmenos a
registrar contablemente:
b) dicho estudio puede ofrecer dificultades debido a la existencia de
incertidumbres.
De hecho, el conocimiento seguro y claro de los acontecimientos a informar slo se
logra con respecto a unos pocos elementos de los estados contables. As, en lo que al


activo se refiere, las nicas mediciones totalmente ciertas son las que se refieren al
dinero o a los bienes convertibles en dinero inmediata y fcilmente.
Hay incertidumbres de distintos tipos, entre los que pueden citarse:
a) no se sabe si todas las cuentas a cobrar sern realmente pagadas por los
deudores;
b) se ignora si todas las mercaderas podrn ser vendidas a los precios vigentes;
c) no se conoce con precisin cundo concluir la capacidad de servicio de cada
bien de uso y cul ser su valor de recupero en ese momento.
La incertidumbre es menor en el caso de los pasivos pero no est ausente en situaciones
como stas:
a) el ente vende bienes con garanta y no sabe cuntos clientes harn uso de ella
ni cunto le costarn los servicios que deba prestarles sin cobrar suma alguna;
b) el ente se encuentra envuelto en un litigio de desenlace incierto.
Fowler Newton, en Cuestiones contables fundamentales, presenta un listado de
elementos en cuya medicin deben habitualmente enfrentarse problemas de
incertidumbre.

Elementos CUESTIONES QUE IMPLICAN INCERTIDUMBRES
Derechos a recibir moneda Posibilidad efectiva de cobranza.
Bienes de cambio con proceso de
produccin prolongada
Ingresos a percibir por su venta.
Costos necesarios para completar el proceso.
Otros bienes de cambio cuya
comercializacin requiere
esfuerzos
xito de la gestin de comercializacin.
Precios a obtener por su enajenacin.
Momento de enajenacin.
Posible obsolescencia.
Bienes de uso Ingresos que producir su empleo.
Momentos de tales ingresos.
Momento de desafectacin de los bienes.
Ingreso que producir la enajenacin de los bienes
desafectados.
Valor llave Mantenimiento de su valor.
Quebrantos impositivos Posibilidad de efectiva aplicacin contra futuras ganancias
impositivas.
Juicios o litigios con terceros o
por el ente
Desenlace (momento y efectos monetarios).
Reclamos que podran recibirse
de terceros
Concrecin del reclamo.
Desenlace (momento y efectos monetarios).
Descuento de documentos
recibidos de clientes
Pago por parte del firmante o del cliente.
Avales otorgados por
operaciones de terceros
Cumplimiento por parte del tercero de la obligacin avalada.
Garantas contra defectos de
produccin
Utilizacin de la garanta por parte de los clientes.
Costo de los trabajos necesarios para cumplir con la garanta.
Mantenimiento de un fondo para
pensiones del personal.
Beneficiarios del sistema.
Aos de vida de los beneficiarios.

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Incertidumbres comunes

Qu son las contingencias?

Existen distintas definiciones de contingencias, as por ejemplo, de acuerdo con el
diccionario de la Real Academia Espaola, el trmino contingencia significa
cualidad de contingente, cosa que puede suceder o no suceder... Toda proposicin
compleja que no es ni una tautologa ni una contradiccin, es decir, que por lo menos
una vez puede suceder.
Los P.C.G.A. aprobados en la VII Asamblea de Graduados en Ciencias Econmicas
(Avellaneda, 1969) expresan:
Derechos de terceros en expectativa o indeterminados; este rubro incluye las
estimaciones que se efecten a la fecha del balance general, con cargo a la cuenta
de resultados, por pasivos cuyo monto es incierto.
Segn el punto 1 de la Declaracin N 5 del F.A.S.B.:
Una contingencia se define como una condicin, situacin o conjunto de
circunstancias existentes que involucra incertidumbre sobre una posible ganancia
o prdida, la que se concretar ms adelante cuando uno o ms hechos futuros se
produzcan o dejen de producirse.
De acuerdo con este concepto, dicha declaracin reconoce en primer lugar la existencia
de contingencias que puedan originar ganancias y prdidas, y en segundo lugar no hace
referencia en cuanto a la registracin de stas a la fecha de cierre.
Respecto de las contingencias que pueden originar ganancias, si bien son mencionadas
en el punto N 1, de la misma declaracin indica en su punto N 17 que no es usual la
registracin de la misma, por lo que coincide finalmente con las expresiones anteriores.
El Dictamen N 8 del I.T.C.P. expresa en la segunda parte del estado Patrimonial:
Previsiones son aquellas que a la fecha a la que se refieren los estados contables,
representan importes estimados para hacer frente a situaciones contingentes que
puedan originar obligaciones para la empresa. En las previsiones las estimaciones
consisten en cuantificar tanto el monto probable de la obligacin contingente
como la probabilidad de concrecin.
En el punto B.2. del Captulo III de la Resolucin Tcnica 9 (C.E.C.Y.T.) respecto de
Previsiones se expresa:
Son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren, los estados contables,
representan importes estimados para hacer frente a situaciones contingentes que
probablemente originen obligaciones para el ente.
Es destacable que se refieren a situaciones contingentes al cierre y que originan
derechos a favor de terceros, consecuentemente prdidas para el ente.
Aunque no es preciso porque utiliza la expresin Derechos de Terceros, que puede ser
reemplazada por deudas quedando deudas en expectativa o su similar deudas
contingentes, el nombre indicado por los P.C.G.A. es ms oportuno, por hacer
referencia a lo que representan, que son Contingencias.


El trmino previsiones utilizado en las normas profesionales y legales significa, de
acuerdo con la misma fuente, accin de y efecto de prever algo.
El trmino previsiones indica la existencia de una accin y efecto de prever un hecho,
mientras que contingencia se refiere a la cualidad de un hecho respecto de que pueda
o no suceder.
La Resolucin Tcnica N 17 en el punto 4.8. establece:
4.8. Consideraciones de hechos contingentes
Los efectos patrimoniales que pudiere ocasionar la posible concrecin o falta de
concrecin de un hecho futuro (no controlable por el ente emisor de los estados
contables) tendrn el siguiente tratamiento:
a) los favorables slo se reconocern en los casos previstos en la seccin 5.19.6.3
(impuestos diferidos);
b) los desfavorables se reconocern cuando:
1) deriven de una situacin o circunstancia existente a la fecha de los estados
contables;
2) la probabilidad de que tales efectos se materialicen sea alta;
3) sea posible cuantificarlos en moneda de una manera adecuada.
El activo resultante de un efecto patrimonial favorable cuya concrecin sea
virtualmente cierta no se considerar contingente y deber ser reconocido.
La Resolucin Tcnica N 19, modificaciones a las Resoluciones Tcnicas 4, 5, 6, 8, 9,
11 y 14, establece en el punto 4.20 correspondiente al nuevo texto y ttulo de la seccin
B.12. Contingencias, del Captulo VII (informacin complementaria):
4.20. Nuevo ttulo y texto de la seccin B.12 (Contingencias) del captulo VII
(informacin complementaria)
B.12. Contingencias
A) Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota:
Las situaciones contingentes cuya probabilidad de ocurrencia se estime
remota no deben ser expuestas en los estados contables, ni en sus notas.
B) Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia no sea remota, y que no
cumplan con las condiciones para su reconocimiento como activos o pasivos:
Deber informarse en notas:
a) una breve descripcin de su naturaleza;
b) una estimacin de los efectos patrimoniales, cuando sea posible
cuantificarlos en moneda de manera adecuada;
c) una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los
momentos de su cancelacin; y
d) en el caso de las contingencias desfavorables, si existe la posibilidad de
obtener reembolsos con motivo de su cancelacin.
C) Contingencias reconocidas contablemente:
Deber informarse en notas:
a) una breve descripcin de su naturaleza;


b) la existencia de eventuales reembolsos de la obligacin a cancelar,
informando adems el importe de cualquier activo que ha sido reconocido
por dichos reembolsos;
c) una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los
momentos de su cancelacin;
d) los importes correspondientes a los siguientes datos del perodo: saldo
inicial, aumentos, disminuciones y saldo final;
e) las causas de los aumentos y disminuciones, con estas particularidades:
1) en los casos de contingencias para cuya medicin original se haya
practicado el descuento financiero de pagos futuros, deben mostrarse
por separado los incrementos atribuibles exclusivamente al paso del
tiempo;
2) dentro de las disminuciones, las originadas en usos deben
diferenciarse de las ocasionadas por reversiones de importes no
utilizados.
Cuando alguno de estos requerimientos no sea practicable, deber informarse este
hecho.
Cuando en relacin con una situacin contingente existieren razones fundadas
para suponer que la divulgacin de alguna de las informaciones requeridas
perjudicara al emisor de los estados contables, podr limitarse a una breve
descripcin general de tal situacin.
Considerando lo expresado, el trmino contingencia es el ms preciso para denominar
contablemente a una partida que represente los efectos de un hecho cuyas caractersticas
son que puede o no suceder; y el concepto podra sintetizarse en lo siguiente: son
hechos o conjuntos de hechos existentes que involucran incertidumbre respecto de un
posible resultado que se concretar cuando uno o ms hechos futuros se produzcan o
pierdan la posibilidad de producirse.

El hecho sustancial

Se puede decir que las contingencias son resultados probables y que stos se atribuyen
fundamentalmente en funcin de un hecho sustancial. Segn Rubn Heloauni, el
Hecho Sustancial es el Relevante y definitorio para la existencia del mismo y se
determina de acuerdo con las caractersticas de cada resultado.
Es factible considerar que la existencia de un hecho sustancial puede dividirse en dos
etapas, que son:
a) Generacin: Es el nacimiento del resultado como tal, determinado por un
estado de cosas que indica la posibilidad de que se produzca.
b) Perfeccionamiento y Verificacin: Es la instancia en que el hecho sustancial se
confirma definitiva e irremediablemente.
Al enunciar las normas de atribucin de resultados deben considerarse, al margen de
otras caractersticas, dos grupos de resultados segn el perfeccionamiento del hecho
sustancial que lo origin.


El primer grupo est compuesto por los resultados cuyo hecho sustancial se genera y
perfecciona contemporneamente.
La norma de atribucin a resultados, para este grupo se enuncia en funcin de las otras
caractersticas de los resultados, y adems simplemente se deber identificar el
momento en que el hecho sustancial se confirm definitivamente.
El segundo grupo es el de los resultados cuyo hecho sustancial pudo haberse
confirmado en un momento distinto al momento en que se gener. En los casos en que
ambos momentos se produzcan en un mismo ejercicio, estos resultados podrn
atribuirse en el grupo anterior, y la norma de atribucin de resultados sera tambin la
asignada a los de grupo anterior, por lo que en los anlisis posteriores se los considera
en el primer grupo.
En los casos en que un resultado se perfecciona en un momento distinto al que se gener
y estos momentos existen en perodos distintos, se presenta el problema de determinar
en cul de ellos reconocerlo como tal.
Es lgico suponer que en funcin del tipo de resultado, fundamentalmente positivo o
negativo y de acuerdo con los P.C.G.A., la solucin a este problema ser distinta. De
acuerdo a lo que expresaba la Resolucin Tcnica N 10, ( ya derogada) no era relevante
el signo para su tratamiento, slo se deban considerar los otros aspectos para su
registracin.
Se reducir el anlisis a estos resultado incluidos en el segundo grupo, que poseen esa
caracterstica de perfeccionamiento diferido, e incluso aleatorio.
En segundo lugar se plantea el problema de determinar qu condiciones debe cumplir
un resultado ya generado a la fecha de cierre pero no perfeccionado, para considerarlo
una excepcin como para atribuirlo a resultados, y registrar la contingencia.

Condiciones para el reconocimiento y registracin de las
contingencias

En el punto N 8 de la Declaracin N 5 del F.A.S.B. se expresa:
Una prdida estimada proveniente de una contingencia de prdida debe ser
devengada con un cargo a resultados si se cumplen las dos condiciones siguientes:
a) La informacin disponible antes de la emisin de los estados financieros
indica que es probable que un activo haya sufrido deterioro o que haya
incurrido en un pasivo a la fecha de los estados financieros. Est implcito en
esta condicin que debe ser probable que uno o ms eventos futuros se
produzcan, confirmando el hecho de la prdida.
b) El monto de la prdida puede estimarse razonablemente.
Respecto de la condicin a), Fowler Newton comenta:
En general, la condicin expuesta se basa en la consideracin del hecho
generador de los resultados....
Esta declaracin usa los trminos probable, razonablemente posible y remota
para identificar tres reas dentro del rango, como sigue:
a) Probable: el evento o eventos futuros que probablemente ocurrirn.


b) Razonablemente posible: la probabilidad de que el evento o eventos futuros
ocurren es ms que remota pero menos que probable.
c) Remota: la probabilidad de que el evento o eventos futuros ocurra es ligera.
De alguna manera estas condiciones y estos conceptos estaban enunciados en la
derogada Resolucin Tcnica N 10, por lo que en la actualidad no son norma vigente.
Las condiciones eran:
a) Que se verifique la generacin de un determinado resultado con
perfeccionamiento futuro probable.
b) Que tenga un alto grado de probabilidad de que ocurra.
c) Que sea cuantificable objetivamente.
El cumplimiento de esas condiciones debe comprobar necesaria y fehacientemente que
la etapa de generacin del resultado manifiesta al cierre un estado de cosas que torne
secundario su perfeccionamiento futuro aleatorio.
La Resolucin Tcnica N 17 establece que:
a) Las contingencias desfavorables se reconocern cuando:
1) deriven de una situacin o circunstancia existente a la fecha de los estados
contables;
2) la probabilidad de que tales efectos se materialicen sea alta;
3) Sea posible cuantificarlos en moneda de una manera adecuada.
b) Las contingencias favorables slo se reconocern en los casos previstos en la
seccin 5.19.6.3 (impuestos diferidos).

Clasificacin

Segn Fowler Newton en Cuestiones contables fundamentales, por su relevancia
prctica interesan tres clasificaciones de las contingencias que son independientes entre
s.

1. Segn su posible efecto patrimonial
Sobre esta base, las contingencias suelen clasificarse en de ganancias y de prdidas.
Las contingencias de ganancias implican aumentos del activo o reducciones del pasivo.
Las de prdidas, lo contrario.
Por supuesto, hay casos en que para clasificar una contingencia podra aplicarse ms de
un enfoque. As, si durante un ejercicio econmico dado, una empresa tuviese un
quebranto impositivo que la ley le permite imputar contra las ganancias fiscales de los
siguientes cinco ejercicios:
a) un contador podra decir que la empresa tiene un crdito pero que existe la
contingencia de que no genere ganancias impositivas suficientes para
utilizarlo;
b) otro podra ver el crdito como contingente, partiendo de la idea de que para
su concrecin debera darse el hecho de que existan ganancias impositivas
suficientes para absorberlo.
El primer profesional dira que la contingencia (de prdida) es que no se generen
ganancias impositivas futuras suficientes para absorber el quebranto. El segundo, en
cambio, considerara que la contingencia (de ganancia) es que se produzcan tales
ganancias impositivas.



2. Segn la probabilidad de su concrecin
Tambin con fines prcticos, interesa diferenciar las contingencias probables de las
remotas y de las no probables ni remotas.
La clasificacin tiene que ver con el grado de probabilidad de ocurrencia del hecho
originalmente incierto. Cuando a la finalizacin de las tareas de preparacin de los
estados contables hay evidencias de una probabilidad alta, la contingencia se considera
probable. Y si la hay baja, se la llama remota.
Las contingencias no probables ni remotas incluyen a las de probabilidad intermedia o
desconocida.
Antes mencionamos que la contingencia puede consistir en que cierto hecho X ocurra o
no ocurra. En consecuencia, a una contingencia probable de que ocurra X le
corresponde una contingencia remota de que no ocurra X. Si, en el caso del quebranto
impositivo, fuera probable la contingencia (de prdida) de que se perdiera la
oportunidad de aplicarlo, sera remota la contingencia (de ganancia) de que pudiera
aprovechrselo.
En la prctica, parece haber un acuerdo tcito en que a los efectos de caracterizar a las
contingencias como probables o remotas, se considera la probabilidad de que algo
ocurra.

3. Segn la posibilidad de estimar objetivamente su efecto monetario
En relacin con este tema, interesa distinguir entre:
a) las contingencias cuyo impacto esperado puede estimarse con un grado
razonable de objetividad (en adelante, cuantificables);
b) las restantes (no cuantificables).
Aclaracin: hay casos en que no es posible estimar el efecto monetario ms probable de
la contingencia, pero s su efecto mnimo. Cuando as ocurre, esta porcin se considera
cuantificable.

Osvaldo Chass, en Teora contable, clasifica las contingencias en:
a) negativas o de prdida: son aquellas en que si se produce el hecho, se genera
un resultado negativo;
b) positivas o de ganancia: son las que, en caso de producirse el hecho aleatorio,
generarn un ingreso o un resultado positivos.
Ejemplos de contingencias negativas seran los siguientes:
El descuento en bancos de pagars recibidos de clientes: por descuento de
pagars se entiende su endoso a favor de un banco, quien adelanta su importe,
previa deduccin de los intereses. Lo normal sera que el cliente que libr el
pagar lo cancele cuando llega su vencimiento. Pero al haberlo endosado se
contrae la responsabilidad subsidiaria de cancelarlo al vencimiento, si es que
el librador no lo abona.
El resultado de un juicio que nos ha entablado un tercero por responsabilidad
civil: si lo perdemos, seremos condenados a pagar una indemnizacin. En esta
circunstancia, la incertidumbre se refiere tanto a si se ganar o no el pleito
como, en caso de perderlo, al importe que seremos condenados a abonar.

Segn Rubn Helouani, las contingencias pueden clasificarse en funcin de distintos
aspectos, considerando, entre otros, las siguientes caractersticas:
a) Segn se cumplan o no los requisitos para ser registradas, en:
1. Contingencias Registrables.
2. Contingencias No Registrables.


b) Segn el tipo de resultado que originan en:
1. Contingencias de Prdidas.
2. Contingencias de Ganancias.
c) Segn la parte del patrimonio que modifica, en:
1. Contingencias del Pasivo.
2. Contingencias del Activo.
d) Segn el momento en que se supone se confirmar el hecho, en:
1. Contingencias Corrientes.
2. Contingencias No Corrientes.
Las contingencias de prdidas pueden originar la obligacin de dar o pagar, o bien
pueden originar la disminucin del valor de un activo. A las primeras el autor las
denomina Deudas Contingentes, y a las ltimas, Contingencias que afectan el
Activo.
Las contingencias de ganancias, de acuerdo con el modelo contable histrico, no pueden
registrarse, pero de acuerdo con las normas vigentes (R.T. 10) deben registrarse.
De acuerdo con la R.T. 17, las ganancias, en el caso de impuestos diferidos
(nicamente).
Las contingencias de ganancias pueden originar el derecho de recibir o cobrar, o bien la
disminucin del valor de un pasivo. A las primeras el autor las denomina Crditos
Contingentes, y a las ltimas, Contingencias que afectan al Pasivo.
La caracterstica d) implica considerarlas Corrientes, cuando se supone que el hecho se
confirmar en el ejercicio siguiente; si se supone que se confirmar en algn ejercicio
subsiguiente, debe considerrselas No Corrientes. Esta caracterstica es importante a los
efectos de la exposicin de las mismas.
En el punto B.3.c. del Captulo III de la Resolucin Tcnica N 8 (C.E.C.Y.T.) y
respecto de Pasivos Corrientes se incluyen las previsiones constituidas para afrontar
las obligaciones eventuales que pudiesen convertirse en obligaciones ciertas y exigibles
dentro del perodo indicado en el punto anterior.
En el punto siguiente, el B.4., se expresa respecto de Pasivos No Corrientes;
comprenden a todos los que no puedan ser clasificados como corrientes, de acuerdo con
lo indicado en el punto anterior.
Si bien de los puntos de la Resolucin Tcnica N 8 citados no surge muy claramente la
opinin del autor, es coincidente con los conceptos expresados en la norma y segn la
cual pueden existir previsiones corrientes y previsiones no corrientes y deben ser
expuestas en funcin de la fecha estimada de resolucin del hecho contingente.
Las contingencias pueden ser clasificadas en funcin de las distintas caractersticas en
forma complementaria. Por ejemplo, las contingencias por crditos dudosos, en la
medida en que cumplan los requisitos para ser registradas, son Contingencias
registrables de Prdidas, que afectan el activo; se las denomina Contingencias que
afectan al Activo.

Contingencias registrables

De acuerdo con los P.C.G.A.:
Devengado: Las variaciones patrimoniales que deben considerarse para establecer el
resultado econmico son las que competen a un ejercicio, sin entrar a considerar si se
han cobrado o pagado.


Prudencia: Que dispone reconocer las prdidas cuando se conozcan, sin esperar que
estn realizadas, o perfeccionada la operacin que la origin, y las ganancias cuando
se realizan.
Realizacin: Los resultados econmicos slo deben computarse cuando sean
realizados, o sea cuando la operacin que los origina queda perfeccionada desde el
punto de vista de la legislacin o prcticas comerciales aplicables y se hayan
ponderado fundamentalmente todos los riesgos inherentes a tal operacin. Debe
establecerse con carcter general que el concepto realizado participa del concepto de
devengado.
Por lo tanto, el tratamiento contable de las Contingencias podra resumirse de la
siguiente manera:
a) Se consideran Registrables nicamente las Contingencias de Prdida.
b) Se consideran No Registrables las Contingencias de Ganancias, por lo
dispuesto por el principio de Realizacin, complementado por el de Prudencia
y adems el de valuacin al costo, a excepcin de lo dispuesto por la R.T.17.
c) Se reconoce la conveniencia de exponer ciertas contingencias No Registrables
en nota a los Estados Contables.
Es importante analizar ciertos conceptos por los cuales pueden registrarse las
Contingencias de Ganancias, caso de los quebrantos impositivos.
Segn la Ley de Impuesto a las Ganancias vigente en la Argentina, a las empresas que
en un ejercicio tienen quebranto impositivo se les otorga la posibilidad de compensar
ste con ganancias impositivas que se produzcan en ejercicios posteriores, por lo que al
ser disminuido el monto imponible es disminuido tambin el impuesto a pagar.
La diferencia que existe entre el impuesto que se tendra que pagar de no ser
compensado el quebranto impositivo anterior y el impuesto a pagar determinado
despus de compensar ste, es decir, el impuesto ahorrado, se considera una ganancia,
por lo que se constituye una Contingencia Positiva al cierre del ejercicio en que se
produjo el quebranto impositivo, reconociendo de este modo ese ahorro de impuesto
como ganancia de ese ejercicio cerrado.

Contingencias no registrables

Al analizarse al cierre los hechos y circunstancias que pueden originar resultados en
ejercicios futuros, se determina la existencia de algunos hechos contingentes que por no
cumplir con las condiciones como para poder registrarse son considerados
Contingencias No Registrables.
En algunos casos estas contingencias, por sus caractersticas y porque definen tambin
el estado de cosas al cierre, aunque no originen registracin patrimonial alguna,
requieren ser expuestas para una mejor interpretacin de los estados contables.
Podemos destacar:
1. Que es obligatorio registrar todas las contingencias favorables y desfavorables
que cumplan los requisitos indicados en los puntos 2 y 3 siguientes.
2. Grado elevado de probabilidad de ocurrencia.
3. Cuantificacin apropiada de sus efectos.
4. Se debe exponer en nota el fundamento y caractersticas de los que se
registran.
5. Las remotas no se registran ni se exponen.


6. Las probables que no sean cuantificables no se registran pero deben exponerse
en notas.

Las contingencias negativas y la informacin contable

Las contingencias admiten tres alternativas de reconocimiento en la informacin
contable referida a un ejercicio determinado:
1. Reducir el resultado de ese ejercicio a travs del reconocimiento de un gasto.
Puede agregarse una nota explicativa entre la informacin complementaria.
2. No modificar el resultado del ejercicio, sino exponer nicamente entre la
informacin complementaria a travs de una nota a los estados contables.
3. No exponer la contingencia de manera alguna entre la informacin contable.
Para que se d la alternativa 1, o sea, modificar la medicin contable al cierre de
ejercicio, reconociendo un resultado negativo, deben cumplirse conjuntamente tres
requisitos:
a) el hecho sustancial generador del presunto quebranto debe ser anterior al
cierre de ejercicio;
b) debe poder cuantificarse objetivamente el importe del hecho mencionado;
c) la probabilidad de ocurrencia de la contingencia debe ser alta.
Como contrapartida del resultado negativo que se est incluyendo en el estado de
resultados, deber mostrarse en el balance una previsin. Las previsiones se exponen de
dos maneras distintas en el estado de situacin patrimonial:
a) Pueden formar parte del pasivo, calificndoselas precisamente como
pasivos contingentes, para indicar que no se trata de obligaciones
ciertas, sino de pasivos que pueden llegar a concretarse o no. Se incluyen
en el pasivo aquellas previsiones respecto de las cuales, si se concreta el
hecho contingente, nace una obligacin en firme. Por ejemplo, una
previsin para juicios pendientes. Si el fallo nos es contrario, nace la
obligacin de pagar una indemnizacin.
b) Pueden exponerse regularizando el activo, o sea, restando del mismo.
Esto ocurre cuando, si se produce el hecho contingente, pierde valor un
activo. Por ejemplo, la Previsin para deudores incobrables, que resta de
los crditos por ventas, porque si un cliente llega a ser definitivamente
incobrable, disminuye el importe de las cuentas a cobrar, o sea, se reduce
un activo.
Adems de incluir la correspondiente previsin en el balance, puede exponerse
una nota entre la informacin complementaria, explicando las bases utilizadas para su
constitucin.
La alternativa 3, o sea, no exponer la contingencia en los estados contables, ni
modificando la medicin del patrimonio y los resultados, ni siquiera explicndola en
nota, se da cuando la probabilidad de ocurrencia es baja o remota. Dado que es poco
probable que se produzca el hecho futuro, su inclusin en los estados contables podra
confundir a los usuarios, en lugar de ayudarlos a interpretar los estados contables.
En los dems casos, o sea, cuando la probabilidad de ocurrencia es media, o aun
cuando al ser alta no puede cuantificrsela objetivamente o el hecho sustancial es
posterior al cierre de ejercicio, slo se explica la situacin en nota a los estados
contables, pero no se modifican la medicin del patrimonio ni la de los resultados.


Los estados contables se expresan en moneda. Si una contingencia no se
cuantifica, no puede modificar las cifras de los estados contables. Por eso es que, aun al
ser altamente probable, slo se explicar en nota a los estados contables.
Veamos, a travs de un ejemplo, las distintas situaciones que pueden presentarse.
Supngase que se est dando trmino a las tareas de confeccin de los estados contables
de una empresa que cierra su ejercicio el 31 de diciembre; resta considerar, nicamente,
el efecto de una contingencia. Se presume que hasta ese momento los saldos de las
cuentas responden al siguiente detalle:

Caja y bancos 10.000 Deudas 200.000
Bienes de cambio 200.000 Capital suscripto 200.000
Bienes de uso 300.000 Utilidad del ejercicio 110.000
Activo total 510.000 Pasivo + P. neto 510.000

Ventas 600.000
Menos: costo de ventas 350.000
Utilidad bruta 250.000
Menos:
Gastos administrativos 40.000
Gastos de comercializacin 80.000
Gastos financieros 20.000 140.000
Ganancia neta del ejercicio 110.000
Supngase que la contingencia en cuestin se refiere a una demanda por
responsabilidad civil entablada por un cliente que durante septiembre, en oportunidad de
concurrir a la empresa, cay por las escaleras fracturndose ambas piernas, como
consecuencia de lo cual tuvo que ser sometido a varias intervenciones quirrgicas y
estar internado durante cuatro meses. El cliente demanda $80.000. Los abogados de la
empresa estima que es casi seguro que la compaa ser condenada al pago de una
indemnizacin, pero consideran excesivo el monto reclamado y, sobre la base de las
constancias obrantes en la causa y de la jurisprudencia unnime, ubican el importe en
$30.000, incluidas las costas.
Se renen los tres requisitos: hecho anterior al cierre, alta probabilidad de
ocurrencia y medicin objetiva. Se agrega en el patrimonio el pasivo contingencia por
previsin para juicios y, paralelamente, se aade entre los resultados negativos el gasto
por indemnizaciones derivadas de un juicio. En consecuencia, los estados contables
quedarn de la siguiente manera:

Caja y bancos 10.000 Deudas 200.000
Bienes de cambio 200.000 Previsin para juicios (nota 1) 30.000
Bienes de uso 300.000 Capital suscripto 200.000
Activo total 510.000 Utilidad del ejercicio 80.000
Pasivo + P. neto 510.000

Ventas 600.000
Menos: costo de ventas 350.000
Utilidad bruta 250.000
Menos:
Gastos administrativos 40.000
Gastos de comercializacin 80.000
Gastos financieros 20.000
Indemnizaciones por juicios (nota 1) 30.000 170.000
Ganancia neta del ejercicio 80.000

ANAL!S!S E !NTERPRETAC!ON DE ESTADOS CONTABLES PAG!NA N 1+

Adicionalmente, hay que incluir una nota explicativa, a la que hemos identificado
con el hipottico nmero 1, que dir: Nota 1: la previsin corresponde a un juicio por
responsabilidad civil entablado por un tercero, quien reclama $80.000. Los abogados de
la empresa, sobre la base de las constancias obrantes en la causa y de la jurisprudencia
unnime, estiman que la empresa ser condenada a pagar $30.000, incluidas las costas.
Tomemos ahora, como segunda hiptesis, los mismos estados contables en
preparacin y el mismo reclamo, pero suponiendo que el cliente sufri el accidente el 15
de enero siguiente al cierre de ejercicio. Si bien hay alta probabilidad de ocurrencia y
posibilidad de medicin objetiva, el hecho sustancial generador del quebranto ocurri
despus del cierre de ejercicio. Por lo tanto, en los estados contables que se estn
preparando slo se incluir una nota explicativa, pero no se modificarn ni el importe
del patrimonio ni los resultados. No habr pasivo contingente, y la ganancia del
ejercicio seguir siendo de $110.000. El resultado del reclamo, de acuerdo con el
criterio de devengado, incidir en el ejercicio iniciado el 1 de enero.
En este supuesto, el texto de la nota ser el siguiente: Nota...: existe una demanda
por responsabilidad civil contra la empresa por $80.000, por hechos ocurridos con
posterioridad al cierre de ejercicio. Se estima que el reclamo prosperar, pero solamente
por $30.000.
Retomemos la hiptesis original de que el accidente se produjo en septiembre,
pero cambiemos el supuesto anterior por otro: los abogados de la empresa consideran
nfima la probabilidad de que prospere el reclamo, ya que las constancias obrantes en la
causa ponen de manifiesto la falta de responsabilidad de la empresa.
En este caso, si bien hay una contingencia por un hecho previo al cierre de
ejercicio, la misma no se expondr en forma alguna en los estados contables cerrados a
diciembre, ya que la probabilidad de ocurrencia es bajsima. Por lo tanto, no se
modifican la medicin del patrimonio ni la de los resultados, ni se incluye nota
explicativa alguna.

Las contingencias positivas y la informacin contable

Una contingencia positiva (o favorable) representa un hecho incierto que, en caso de
ocurrir en el futuro, originara una variacin patrimonial modificativa de signo positivo,
cuya contrapartida se tomara como un aumento de activo o una disminucin de pasivo.
La doctrina contable se ha mostrado tradicionalmente renuente a reconocer resultados
positivos de situaciones contingentes. Aun cuando se satisficieran las mismas
condiciones que permiten que ante una contingencia negativa se modifiquen la
medicin del patrimonio y la de los resultados, se sostena que slo deba mostrarse la
contingencia positiva en nota, postergndose la contabilizacin de la contingencia
positiva hasta el momento en que desapareciera la incertidumbre. Curiosamente, en ese
momento habra desaparecido la contingencia y se estara registrando un hecho real.
Un ejemplo de esta situacin sera un juicio entablado por la empresa contra terceros, en
el cual hubiera alta probabilidad de obtener una sentencia favorable por un monto
determinable con razonable aproximacin. La mayora de la doctrina contable seala
que, a pesar de tales condiciones, no podra reconocerse ganancia hasta que se emitiera
el fallo, es decir, recin cuando haya desaparecido la incertidumbre.



Estimacin de las contingencias

Concepto de estimacin
La tarea de estimacin al registrar contingencias tiene como objetivo:
a) Verificar la generacin de un resultado a fecha de cierre que cumpla con las
condiciones como para atribuirlas a los del ejercicio, registrndose la
contingencia.
b) Formular el clculo para as determinar el monto por el cual registrar la
contingencia, comprobando indirectamente que dicho resultado cumple con la
condicin de que pueda cuantificarse objetivamente.
El primer objetivo intenta determinar la existencia de una causal para registrar la
contingencia, y el segundo verifica el cumplimiento de la norma de objetividad, para as
poder registrarlo.

Mtodos de estimacin
Conceptos
Todo mtodo de estimacin es una enumeracin ordenada de tareas a realizar y criterios
a aplicar para el logro de los objetivos de estimacin antes mencionados. Las tareas
mnimas a desarrollar son, en trminos generales:
a) Recopilar informacin referida al hecho que originara el resultado, debiendo
enunciarse para cada tipo de hechos el tipo, intensidad y fuentes de la
informacin considerada necesaria para estos efectos. Sern considerados
especialmente los objetivos a determinar, la probabilidad de ocurrencia y la
cuantificacin del resultado probable, y enunciados los criterios considerados
vlidos para la estimacin.
b) Anlisis del hecho en base a la informacin recopilada, con aplicacin de los
criterios de estimacin predeterminados, concretando en varias alternativas
ordenadas en funcin de probabilidades de ocurrencia como propuesta de
eleccin y clculo de cuantificacin a utilizarse en el caso de registrarse la
contingencia.
c) Decisin: eleccin de una alternativa.
d) Cuantificacin: esta etapa procede slo en el caso en que la decisin sea
registrar la contingencia y se efecte en base al clculo propuesto en la etapa
de anlisis.

Anlisis particular
La primera propuesta es un anlisis particular para cada uno de los hechos; en casos
similares que afectan a ms de una partida se realiza igualmente un estudio particular de
cada partida. Este anlisis resulta tcnicamente ms correcto por ser doblemente
oportuno en razn de analizar el hecho contemplando las caractersticas que posee cada
partida en especial en el momento de efectuar su valuacin.
Adems, es aplicable para todo tipo de hechos, puesto que requiere al efectuarse la tarea
a) informacin detallada y contempornea referida al hecho, por lo que, con la
amplitud con que pueda efectuarse una tarea de estimacin, es posible el efectuar el
anlisis oportuna y correctamente.

Anlisis general


La segunda propuesta es un anlisis general para todas las partidas que podran
efectuarse por determinados hechos similares, utilizando elementos estadsticos que
indudablemente simplifican las tareas de estimacin.
Esta simplificacin origina consecuentemente prdida de precisin en las conclusiones
de las dos tareas mencionadas de la estimacin, debido a las caractersticas histricas y
generales de estas estadsticas con que se llevan a cabo.
Por ser generales, no perciben cambios particulares producidos en algunas partidas; en
algunos casos originaran la necesidad de contemplar un riesgo probable generado, y en
otros indicaran la desaparicin de riesgos contemplados.
Por ser histricos, no contemplan cambios particulares del sector econmico en el que
son ubicadas las partidas ni cambios generales, producidos en la economa del pas,
cuyas consecuencias podran influir de distintas maneras y con distintas intensidades en
los hechos analizados, relativizndose sustancialmente las relaciones porcentuales
determinadas, y, consecuentemente, lo correcto y oportuno de dichas estimaciones.
Este tipo de anlisis es aplicable a hechos de ocurrencia reiterada, e indudablemente la
generacin de su uso no se produjo por su precisin, sino por el bajo costo
administrativo que demanda al efectuarse.
El caso tpico es el de las Contingencias por Crditos Dudosos, cuya cuantificacin no
se efecta analizando cada deudor en particular, sino en funcin de incobrables
producidos en ejercicios anteriores, y relacionando estos resultados con los montos de
Ventas a Crdito o saldos de Cuentas a Cobrar al cierre.
La reiteracin de la ocurrencia de dichos hechos puede darse en la vida econmica de
un mismo ente, o de ocurrencia circunstancial para el mismo ente y reiterado en un
determinado medio. En ambos casos es posible la utilizacin de este anlisis.

Anlisis combinado
Es la estimacin que se efecta aplicando complementariamente el anlisis
individual y el general, debido a que stos no son excluyentes.
A las partidas y hechos sobre los que debe efectuarse una estimacin se las agrupa
en funcin de una o ms caractersticas; a cada grupo se le efecta un anlisis distinto.
En el caso de las contingencias de crditos dudosos pueden clasificarse en funcin
de su monto. Las partidas cuyos saldos superan un monto predeterminado son sometidas
a un anlisis individual; las restantes, a un anlisis general.
Las consecuencias de aplicar un anlisis combinado son las siguientes:
a) Se disminuirn los efectos de las desventajas del uso del anlisis general,
puesto que se aplicar slo para las partidas menos importantes.
b) Se conservar el objetivo de precisin en las estimaciones referidas a las
partidas clasificadas como importantes.
c) Se disminuye la complejidad y costos originados del anlisis individual de las
partidas menos importantes.

Por lo tanto, para efectuar el clculo de la Previsin para Incobrables se pueden
tener en cuenta los siguientes mtodos segn Hugo Priotto

Previsin
Para efectuar el clculo de la previsin se pueden tener en cuenta los siguientes
mtodos:
a) Efectuar el anlisis individual de cada cuenta a cobrar.


b) Analizar las cuentas a cobrar ms importantes y aplicar mtodos estadsticos
para el resto.
c) Utilizar mtodos matemticos:
1. Un porcentaje de las ventas de cada perodo.
2. Un porcentaje sobre el total de la cuenta a cobrar.
3. Un porcentaje diferenciado segn la antigedad de las cuentas.
La mejor alternativa es aplicar el primer mtodo o el segundo, ya que en la tercera
alternativa los clculos matemticos no suelen ser los ms indicados por lo siguiente:
a) Los porcentajes son arbitrarios.
b) Al variar la economa y los porcentajes ser del pasado, los mismos pierden
representatividad.
Si se aplican los mtodos sugeridos como ms potables, es importante tener en
cuenta lo siguiente:
a) Situacin del pas y de los sectores en que opera el ente en particular.
b) Calidad en el otorgamiento de los crditos.
c) Anlisis de la incobrabilidad en perodos anteriores.
Dado que la previsin es un clculo estimativo de un hecho que puede ocurrir, se
pueden utilizar distintos mtodos para estimar el valor que se cargar al ejercicio como
prdida. Aqu se utilizan mtodos matemticos.

Ejemplo de aplicacin
PERODO SALDOS CLIENTES VENTAS A CRDITO INCOBRABLES
1 120 440 2
2 130 400 390 1280 4
3 150 450 6 16
4 200 500 6
600 1780 18

Mtodos
a) Relacionar las incobrabilidades con los saldos de clientes al cierre del
ejercicio, considerando que el saldo de clientes del primer ejercicio produce
los incobrables de ese ejercicio y as sucesivamente.
% 3 100
600
18
100
clientes saldos Total
s incobrable Total
= =
3% sobre 200 = 6

b) Relacionar los saldos de clientes con los incobrables, considerando que los
saldos de clientes del primer ejercicio producen los incobrables del segundo
ejercicio as sucesivamente.
% 4 100
400
16
100
clientes Saldo
s Incobrable
= =
4% sobre 200 = 8



c) Relacionar las incobrabilidades con el monto de venta a crdito, considerando
que las ventas del primer ejercicio producen los incobrables del segundo
ejercicio y as sucesivamente.
% 1,25 100
1280
16
100
crdito a Ventas
s Incobrable
= =
1,25% sobre 500 = 6,25

d) Promedio de incobrabilidades.
4,5 $ 100
4
18
100
Ejercicios N
s Incobrable
= =

e) Anlisis de saldos deudores al cierre.
Este mtodo consiste en previsionar los saldos de los clientes que presentan
algn tipo de ndice de incobrabilidad.
Los ndices de incobrabilidad ms comunes son:
a) Quiebra o concurso preventivo del deudor.
b) Informe jurdico de sentencia desfavorable.
c) Inicio de la gestin del cobro por va judicial.
d) No localizacin del domicilio del deudor.
Cuando el deudor presenta algn ndice de incobrabilidad es considerado un
crdito dudoso y por lo tanto corresponde constituir una previsin por el saldo
que mantiene el mismo.
Se puede observar la variacin que producen los distintos mtodos
matemticos segn el criterio que se aplique:
a) 6
b) 8
c) 6,25
d) 4,5
Las variaciones que se producen dependen de la alternativa que se elija.

Tratamiento contable

Todas las Contingencias de Prdida y de Ganancia tienen un tratamiento contable
similar en lo referido al mtodo de su registracin, debindose distinguir, para
analizarlo, los distintos momentos de registracin: a) Constitucin; b) Utilizacin, y
circunstancialmente, c) Anulacin.

Momento de Constitucin
Al atribuirse los resultados probables a los del ejercicio se crea la partida de
Contingencia Registrable por el monto que indique la estimacin tcnica, sea cual fuere
el mtodo de estimacin utilizado.


A la fecha de cierre de cada ejercicio posterior, de persistir la probabilidad de que
el hecho sustancial del resultado se perfeccione, debe mantenerse la cuenta y revisarse,
de acuerdo con las caractersticas de la contingencia registrable, que el monto asignado
mantenga vigencia.

Momento de Utilizacin
Al perfeccionarse el hecho sustancial de la prdida, resultado por el que se cre la
contingencia, debe absorberse su saldo, pudiendo presentarse dos casos distintos, que
son los siguientes:
a) Que el saldo de la contingencia registrada sea inferior a la prdida producida;
origina una diferencia en defecto.
b) Que el saldo de la contingencia registrada sea superior al resultado producido;
origina una diferencia en exceso.
Si tanto las diferencias determinadas en exceso como en defecto responden a:
a) un error de estimacin, debern atribuirse a resultados anteriores;
b) su estimacin es correcta y son originados por hechos sustanciales del nuevo
ejercicio, debern atribuirse a resultados del ejercicio en curso.
Debe privar el criterio profesional para determinar el origen de la anulacin, en los
casos en que no se puede determinar muy claramente el origen de la diferencia.
Por supuesto que si el valor registrado es igual al resultado producido, no es
necesario este anlisis.

Momento de Anulacin
Al determinar fehacientemente que la prdida por la que se constituy ya no se va a
verificar, corresponde cancelar el saldo de la contingencia registrada.
Si sta se debe a que: a) se comprueba fehacientemente que fue un error de estimacin,
su saldo debe transferirse a resultados anteriores; si b) se comprueba fehacientemente
que la prdida ya no se va a verificar porque hechos sustanciales del nuevo ejercicio
anularon los efectos que motivaron su creacin, debe transferirse su saldo a resultados
del ejercicio.
Debe privar el criterio profesional para determinar el origen de la anulacin en los casos
en que no se pueda determinar tan fehacientemente.

Exposicin de las contingencias de prdidas

Segn el punto 8.3. del Captulo III de la Resolucin Tcnica N 8 (C.E.C.Y.T.) las
Deudas Contingentes se exponen en Previsiones que es parte del Pasivo, y segn la
fecha estimada de resolucin en el Pasivo Corriente o Pasivo No Corriente.
Respecto de las Contingencias Regularizadoras del Activo, se debe considerar el
punto E del Captulo III de la Resolucin Tcnica N 8, en el cual se expresa:
Las partidas de ajuste de valuacin de los rubros del Activo y el Pasivo (tales
como previsin para cuentas de cobro dudoso...) se deducen o adicionan segn
corresponda, directamente de las cuentas patrimoniales respectivas.
Es decir que de acuerdo con las normas de exposicin vigentes, las Deudas
Contingentes se exponen en el Pasivo Corriente o No Corriente en Previsiones y las


Contingencias regularizadoras del Activo se deducen de la cuenta patrimonial
respectiva.

Exposicin de las contingencias de ganancias

En la doctrina contable algunos autores opinan que los crditos Contingentes deberan
exponerse en un captulo creado especficamente en el Activo y al que podra
asignrsele el nombre de Crditos Contingentes.
El nombre de Crditos Eventuales es similar al propuesto por utilizar trminos que
son sinnimos, considerando ms preciso el primero por hacer referencia a las
Contingencias que le dan origen a la partida.
El nombre de Previsiones de Ganancias no es preciso debido a que los Crditos
Contingentes no son las nicas Previsiones originadas en Ganancias.
Finalmente, contingencias del Activo si bien es correcto, podra inducir a confusiones
con las contingencias regularizadoras del Activo, por similitud en los trminos, y
adems porque stas son Contingencias del Activo aunque estas ltimas sean
regularizadoras.
El autor opina que las contingencias regularizadoras del Pasivo se deberan exponer en
Crditos Contingentes, y al determinarse el monto de impuesto a pagar en momentos
posteriores se absorber su saldo sucesivamente hasta absorberlo totalmente.



Bibliografa

BIONDI, Mario. Tratado de contabilidad media y superior.
CHASS, Osvaldo y otros. Teora contable.
F.A.C.P.C.E. Resolucin Tcnica N 10.
FOWLER NEWTON. Cuestiones contables fundamentales.
HELOAUNI, Rubn. Contingencias.
PRIOTTO, Hugo. Sistema de informacin contable bsica.

Unidad III Adicional Contingencias San Francisco

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