Caso1 Destin Brass Products Co.

Cada mes es ms claro para m que nuestros competidores saben algo que nosotros ignoramos, o bien estn locos. Considero que las bombas para agua son un importante producto y con amplio mercado para todos los que lo elaboramos. Pero con las continuas bajas en su precio de venta tal parece que nadie obtendr utilidades. Nuestros competidores siguen obligndonos a igualar sus precios de venta cada vez ms reducidos. Afortunadamente debo agradecer que la competencia no haya incursionado en el producto de controladores de flujo; inclusive con nuestro ltimo incremento en el precio de estos, equivalente a un 12.5%, nuestros representantes de ventas no reportan competencia en este producto. Ronald Guidry, Presidente de Destin Brass Products, estuvo comentando respecto a la rentabilidad de sus productos con su Contralora Peggy Alford y con su gerente de produccin John Scott. La reunin se llev a cabo en un clima aprensivo dada la actuacin de la competencia respecto a la disminucin de precios de venta de las bombas para agua, producto principal de la empresa. Sin ninguna ventaja en diseo, los administradores de Destin no han tenido ms alternativa que igualar los precios de la competencia, tratando de mantener sus volmenes de venta. Las utilidades de la empresa han sido menores que las de los meses anteriores. El propsito de la reunin fue tratar de entender a la competencia, as como desarrollar nuevas estrategias para mantener y ampliar su mercado. Los tres directivos, adems de Steve Abbott, Gerente de Ventas y Mercadotecnia (que no estuvo presente en la reunin dado que no se encontraba en la ciudad), estn preocupados dado que adems son propietarios de acciones representativas del capital social de Destin Brass Products. Localmente la compaa ha tenido un buen desarrollo, de tal manera que es una importante empresa en Destin, Florida, ms conocida por sus playas con arenas blancas y como la Villa de Pesca ms atractiva del mundo. La empresa. Destin Brass Products Co. se fund con la asociacin de Abbott, Guidry y Scott, quienes adquirieron una empresa comercial moribunda en 1984. Steve Abbott vio una oportunidad en una conversacin con el presidente de una manufacturera de equipo para purificacin de agua quien estaba insatisfecho por la calidad de las vlvulas que podan adquirirse en el mercado. John Scott era una leyenda local en la preparacin de accesorios de latn para botes de pesca en el rea de la Costa del Golfo en Florida. Roland Guidry se haba retirado recientemente de las Fuerzas Areas de los Estados Unidos, donde logr reconocimientos en actividades administrativas. Entre los tres seleccionaron despus a Peggy Alford, una contadora con experiencia en manufactura, y la invitaron a que se les uniera. John Scott analiz rpidamente la naturaleza de los problemas que tenan los fabricantes de vlvulas para purificacin de agua. Las tolerancias en su elaboracin eran pocas pero se requera amplia habilidad en la mano de obra y/o caros controles en el uso de maquinaria. Durante las semanas que siguieron a la formacin de la empresa, Scott y su equipo fabricaron vlvulas que cumplan e incluso excedan las especificaciones solicitadas por los usuarios. Abbott logr un contrato con los fabricantes de equipo de purificacin de agua y en forma rpida empezaron a obtener ingresos. La compaa creci rpidamente dado el incremento en la demanda de equipo para purificacin de agua y Destin Brass se convirti en el nico abastecedor de vlvulas en el mercado. Dado que se requeran habilidades y equipo similar para fabricar bombas de latn y controladores de flujo, crearon un departamento de ingeniera y diseo de nuevos productos para cubrir esos mercados. El mercado para las bombas era mayor que el de las vlvulas y los controladores de flujo eran normalmente utilizados en los mismos sistemas de distribucin de flujos que las vlvulas y las bombas. Con la especializacin en el uso del latn, la compaa pudo explotar el conocimiento de Scott en esa rea. Destin no se dedic a la fundicin del latn, sino que adquira los componentes en compaas fundidoras ya existentes y trabajaba y ensamblaba las piezas. El mismo equipo y fuerza humana se utilizaba para las tres lneas producidas y se hacan los ajustes requeridos en las mquinas para elaborar cada producto de acuerdo a los pedidos y requerimientos de sus clientes. Las fundidoras
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Caso preparado por el William J. Bruns Jr. , para HBS. Caso 190-089. E.U.A. 1989. Traduccin y adaptacin libre.

proveedoras de Destin se comprometieron con sta a hacer entregas bajo el esquema justo a tiempo y los productos se empacaban y embarcaban conforme se completaban los pedidos. Guidry describa a la empresa como una moderna fbrica especializada en productos hechos de latn. Los productos. Las vlvulas, cuya venta representaba el 24% de los ingresos de la compaa, se elaboraban con cuatro componentes de latn. Scott dise las mquinas, mismas que preparaban las partes para luego ser ensambladas. Cada maquinista poda operar dos mquinas y ensamblar las vlvulas conforme la produccin se llevaba a cabo. El gasto por ajustar las mquinas para la adecuada precisin en cada producto, haca alto el costo de las vlvulas para competir en un mercado no especializado, por lo cual la produccin mensual de vlvulas se llevaba a cabo en una sola corrida que al terminarse era inmediatamente embarcada al cliente. A pesar que Scott senta que varios competidores podan igualar su calidad en la produccin de vlvulas, ninguno trataba de ganar ms mercado a travs de la disminucin de los precios de venta, y el margen bruto en este producto se haba mantenido en un 35% promedio. Las bombas, cuya venta representaba el 55% de los ingresos de la compaa, se elaboraban en un proceso prcticamente similar que el de las vlvulas. Cinco componentes deban prepararse y ensamblarse. Las bombas terminadas eran embarcadas a cada uno de los siete distribuidores con los que operaban, sobre bases de cuotas mensuales. Para abastecer a los distribuidores que pedan precios competitivos, se llevaban a cabo cinco corridas de produccin al mes. Los precios de las bombas para los distribuidores han sido objeto de altas presiones. El mercado de las bombas es amplio y las especificaciones son menos precisas que las de las vlvulas. Recientemente se tienen frecuentes reportes de reduccin de precios por parte de los competidores: Steve Abbott siente que Destin no tiene otra alternativa que igualar los precios de la competencia, para poder lograr sus ventas. Como resultado el margen bruto en la venta de bombas en el ltimo mes ha cado al 22%, abajo del margen planeado de la compaa del 35%. Guidry y Alford no entienden como los competidores pueden estar logrando utilidades a los precios actuales, a menos que las bombas estn siendo subsidiadas por los costos de otros productos. Los controladores de flujo, cuya venta representa el 21% de los ingresos de la compaa, son utilizados para controlar la cantidad y direccin de flujos de lquidos. Como las bombas, los controladores de flujo requieren de operaciones de fbrica similares a las de las vlvulas. Ms componentes se requieren en su elaboracin as como mayor mano de obra directa. En los ltimos meses Destin ha fabricado 4,000 controladores en diez corridas de produccin y los controladores terminados se distribuyen en 22 embarques a los distribuidores y otros clientes. Steve Abbott ha tratado de comprender el mercado de controladores de flujo, dado que parece que Destin no tiene competencia en este mercado. Recientemente increment los precios de los controladores en un 12.5%, aparentemente sin efecto en la demanda. La junta. Despus que los resultados del ltimo mes se sumaron y reportaron, Roland Guidry se reuni en su oficina con Peggy Alford y John Scott a efecto de definir que acciones ejercer. La junta se inici con un anlisis de la rentabilidad por producto (Cuadro 1).
John Scott (Gerente de Produccin): Es realmente asombroso como los competidores continan reduciendo el precio de las bombas. An considerando que nuestro proceso de produccin es mejor que el de ellos no creo que seamos menos eficientes o tengamos menos efectividad en los costos. Es ms, no alcanzo a comprender cual es la intensin de los competidores. Existen muchos fabricantes de bombas, y en consecuencia si nosotros o varios salieran del mercado, continuaran tantos competidores que no se podra mantener un precio monopolstico u oligopolstico. Quiz los competidores no sepan cules son sus costos de produccin. Pudiera ser eso Peggy? Peggy Alford (Contralora): No lo creo, la Contabilidad de Costos es un arte (Sic) muy bien desarrollado, y la mayora de los administradores competentes y contadores de costos saben como deben ser determinados los costos de produccin. En los negocios de manufactura como el nuestro, el costo de los materiales y la mano de obra directa est bien relacionados con la produccin, tanto desde el diseo del producto como despus de su elaboracin. En consecuencia nuestros competidores han de estar basndose en diferentes criterios para distribuir los gastos indirectos de fbrica, o tal vez como t lo indicas Roland, quiz tontamente estn olvidando que en el largo plazo los precios deben ser los suficientemente altos para lograr mrgenes adecuados que cubran adems costos corporativos y rentabilidad para los dueos.

Roland Guidry (Presidente): Peggy: t me has explicado varias veces como se pueden distribuir los gastos indirectos de fbrica. De hecho el mes pasado casi me vendiste la idea de los que t llamaste un moderno sistema de costos mismo que rechac dado el trabajo y costo adicional que implicaba. Tambin me preocupaba la inconsistencia y sus efectos en nuestros datos histricos. Pero creo que requiero una leccin adicional para ayudarme a comprender que est pasando. Puedes explicarme una vez ms que es los que hacemos?. Peggy Alford: Con gusto vuelvo a explicarlo: Nuestro sistema de costos es tradicional y cumple todos los requisitos para preparar nuestros reportes financieros y fiscales. Se basa en la cuantificacin de nuestros costos directos e indirectos y en estimaciones respecto a nuestra produccin y ventas. (Cuadro 2). A cada unidad de producto se le carga el costo del material primo y la mano de obra directa; el costo de la materia prima se basa en los precios que nosotros pagamos por los componentes y la mano de obra directa se carga con base en los tiempos estndares multiplicados por la cuota actual de $ 16 la hora. Los gastos indirectos de fabricacin se asignan a la produccin mediante un prorrateo de dos pasos. Primero, los indirectos se aplican a la produccin, que en nuestro caso por tratarse de un slo proceso productivo, tenemos la seguridad de que son aplicados correctamente en esta primer etapa. Despus distribuimos todos los indirectos sobre la base del costo de la mano de obra para cada producto, de suerte tal que en el ltimo mes, por ejemplo, a cada dlar de mano de obra directa le correspondieron $ 4.39 de indirectos. Puedes apreciar lo anterior en nuestra hoja de costos estndar unitarios que aqu traigo (Cuadro 3). Esta es una forma econmica y sencilla de aplicar los gastos indirectos de fabricacin. Roland Guidry: Todo esto lo s bien, pero recurdame sobre otras alternativas de aplicacin de indirectos que ya habamos comentado anteriormente. Peggy Alford: Bueno, una alternativa que algunos siguen es, por ejemplo, considerar los indirectos como gastos del perodo. Bajo este enfoque, la rentabilidad por producto se mide como el precio de venta menos todos los costos variables. Tendramos que hacer algunos ajustes al final de cada perodo para efectos fiscales, pero este esfuerzo adicional puede ser insignificante. El principal peligro es que olvidemos que los indirectos son de todas maneras, independientemente del tratamiento contable, parte integrante del costo y podemos equivocarnos al asignar los precios de venta. John Scott: Estoy de acuerdo; con la mentalidad de vendedor de Steve Abbott el manejar ese tipo de costeo directo puede resultar peligroso. l buscara clientes marginales que paguen precios marginales basados en costos marginales. Esto no ha ocurrido actualmente dada nuestra insistencia de mantener el margen del 35% sobre el costo, incluyendo los indirectos. Roland Guidry: John: los competidores son reales y tambin sus precios. Si deseamos mantenernos en el mercado de bombas debemos hacer algo. Por favor Peggy, contina. Peggy Alford: Roland, la ltima vez que comentamos esto te mostr los costos unitarios estndar revisados, (Cuadro 4). Estos estn basados en un punto de vista moderno respecto a la asignacin de costos. Son un intento de asignacin de los costos indirectos con base en actividades. Primero identifiqu los gastos indirectos relacionados con los materiales directos, esto es el costo de recepcin y manejo de materiales y se aplic a cada producto con base en el costo del material. La justificacin de este cambio es que el costo del manejo de materiales no tiene ninguna relacin con el costo de la mano de obra de operacin de mquinas. En segundo lugar, segregu el costo del ajuste de mquinas de los indirectos de fbrica y se aplic a cada lnea de producto, segn correspondiera. Esto es un importe pequeo, pero el costo de ajuste de mquinas tampoco se relaciona con el costo de la mano de obra directa. Finalmente, substitu las horas mquina por costo de mano de obra como base para aplicar el remanente de los gastos indirectos de fbrica. John (Scott) a hecho maravillas con nuestras mquinas, pero nuestros gastos relacionados con la maquinaria son probablemente el doble de nuestros costos de mano de obra directa. De ah que me parezca que las horas mquina reflejan mejor el uso de un recurso caro y deben ser utilizadas para aplicar los indirectos de fabricacin. Los resultados de esta propuesta me parecen razonables y pueden ser la clave sobre porqu los competidores estn bajando los precios de las bombas. Los costos estndar revisados sobre estas bases reflejan ms de $ 4 menos que nuestro estndar actual, lo cul representa un margen del 27% comparado con el actual del 22 %. Quiz nuestros competidores manejen una Contabilidad de Costos ms moderna que nosotros. Roland Guidry: Y t crees que este enfoque ms moderno no nos costar mucho ms para mantenerlo una vez que los adoptemos?.

Peggy Alford: No, no nos costar mucho ms. Todo lo que hice fue dividir los gastos indirectos en dos grupos, cada uno de los cules se relaciona con diferente medida de actividad. Roland Guidry: Y podemos utilizar los mismos nmeros tanto para efectos financieros como fiscales?. Peggy Aford: Absolutamente. (John Scott ha estado examinando los costos unitarios revisados y repentinamente toma la palabra). John Scott: Peggy!. Este nuevo mtodo hace que las vlvulas sean ms costosas y los controladores ms rentables que como actualmente parecen. Peggy Aford: ... o como creemos que cuestan!. La utilidad de cada producto cambia si modificamos las bases para la asignacin de los indirectos. John Scott: As lo veo. Pero me parece que los costos de los productos deben tener ms relacin con los causados para producir y vender cada producto. Esto es usualmente cierto para los materiales y quiz para el costo de la mano de obra directa, pero no lo es para la mayora de los costos indirectos. Por ejemplo: Nosotros invertimos probablemente ms de la mitad de nuestra actividad de ingeniera en los controladores de flujo, pero dado que utilizamos el costo de la mano de obra directa o las horas mquina para la distribucin de los gastos indirectos, a los controladores de flujo les toca slo una mnima parte de los costos de ingeniera. He estado pensando mucho en esto desde la semana pasada que asist a una conferencia sobre Excelencia en Tallahassee. Una de las ponencias se relacion con la Contabilidad de Costos en los nuevos entornos de produccin. Francamente no pude entender todos los argumentos del expositor, pero la clave de la generacin de costos parece que es la actividad ms que el volumen de produccin. En nuestro caso, las actividades pudieran ser la recepcin y manejo de materiales, el empaque y el embarque, y las rdenes de ingeniera las que causan que incurramos en costos, y de ninguna manera el tamao de la produccin. Si entend bien al expositor, es que no deben asignarse costos indirectos en funcin de volmenes sino sobre la base de transacciones, dado que son stas las que incurren en costos. Un producto que requiera tres veces ms de transacciones que cualquier otro producto, le debern de tocar tres veces ms de los costos relacionados con dichas transacciones. Dicho de otra manera, a un producto que consuma el 3% del total de actividades, deber aplicrsele el 3% del total de los costos relacionados con dichas actividades. Esto si tiene sentido para m. Peggy Aford: Recientemente y en relacin con lo que mencionas, he estado leyendo mucha literatura en mis revistas contables acerca de ese sistema de Costeo por Actividad o ABC... Roland Guidry: Pero costear productos de esa manera debe implicar un alto costo en nuevos controles, ya que es ms complejo, no es as?. Peggy Aford: Puede ser algo difcil. Toda asignacin de indirectos suele ser algo arbitraria. Pudiramos experimentar con estimaciones para ver como se afectara el costo unitario de los productos. Los costos de materiales, mano de obra directa, ajuste de maquinaria tal vez sean los mismos que el revisado. Para distribuir el resto de los indirectos slo requerimos definir y estimar que transacciones ocurren y cuales son causadas por cada producto. John Scott: Me gustara que Peggy hiciera un estudio para analizarlo. Los administradores de diversas compaas que asistieron a la conferencia y que han usado dicho sistema de costeo se expresan muy bien de los informes recibidos y de lo mucho que han aprendido respecto a costos. Roland Guidry: Muy bien!. Peggy, t y John se juntan esta misma tarde para definir las actividades y dems informacin que requieran. Tan pronto como sea posible me informan los resultados de su anlisis. Quiz podamos saber porqu nuestros competidores presionan con el precio de las bombas.

Despus de comer, Peggy Alford y John Scott se renen en la oficina de Peggy. Una vez que han definido actividades y su relacin con los costos indirectos, obtienen como resultado el anlisis de costos indirectos por actividad que se muestra en el Cuadro 5.

Costo unitario estndar Precio de venta meta Margen bruto (%) (Plan) Ultimo mes: Precio de venta Margen bruto (%)

Cuadro 1 Destin Brass Products Co. Anlisis de rentabilidad de productos Vlvulas Bombas $ 37.56 $ 63.12 57.78 97.10 35 35

Controladores $ 56.50 86.96 35

$ 57.78 35

$ 81.26 22

$ 97.07 42

Lneas
Produccin mes Embarques mes Costos fabricacin Materiales

Cuadro 2 Destin Brass Products Co. Resumen de costo y produccin mensual Vlvulas Bombas Controladores
7,500 unidades 1 corrida 7,500 unidades 1 embarque 4 componentes: 2a$2=$4 2 a $ 6 = 12 $ 16 12,500 unidades 5 corridas 12,500 unidades 7 embarques 5 componentes 3a$2=$6 2 a $ 7 = 14 $ 20 4,000 unidades 10 corridas 4,000 unidades 22 embarques Total mensual 10 componentes 4a$1=$4 5 a $ 2 = 10 1a$8= 8 $ 22

Total materiales Mano de obra ($16 por r hora, incluyendo prestaciones) Ajustes mquinas Trabajo en corridas Uso mquinas Gastos indirectos: Recepcin Manejo materiales Ingeniera Empaque y envo Mantenimiento Total Depreciacin mquinas ($ 25 por hora de uso)

$ 458,000

8 horas por corrida 0.25 horas x unidad 0.50 horas x unidad

8 horas por corrida 0.50 hs. x unidad 0.50 hs. x unidad

12 hs. por corrida 0.40 horas x unidad 0.20 horas x unidad

168 horas 9,725 horas 10,800 horas $20,000 200,000 100,000 60,000 30,000 $ 410,000 $ 270,000

Materiales Mano de obra directa Gastos indirectos (439% de la MOD) Costo estndar unitario

Cuadro 3 Destin Brass Products Co. Costos estndar unitarios Vlvulas Bombas $ 16.00 $ 20.00 4.00 8.00 17.56 $ 37.56 35.12 $ 63.12

Controladores $ 22.00 6.40 28.10 $ 56.50

Gastos indirectos: Depreciacin mquinas $ 270,000 Ajustes mquinas 2,688 Recepcin 20,000 Manejo materiales 200,000 Ingeniera 100,000 Empaque y embarque 60,000 Mantenimiento 30,000 Suma $ 682,688 Total trabajo en corridas 9,725 horas x $ 16 = $ 155,600 Cuota de GIF = 682,688 / 155,600 = 439 %

Materiales directos Material indirecto (48%) MO de ajuste mquina Mano obra directa Otros indirectos (base horas mquina) Costo estndar revisado

Cuadro 4 Destin Brass Products Co. Costos unitarios revisados Vlvulas Bombas $ 16.00 $ 20.00 7.68 9.60 .02 .05 4.00 8.00 21.30 $ 49.00 21.30 $ 58.95

Controladores $ 22.00 10.56 .48 6.40 8.52 $ 47.96

Gastos indirectos relacionados con materiales: Recepcin $ 20,000 Manejo 200,000 Suma $ 220,000 Factor de aplicacin = $ 220,000 / $ 458,000 = 48% (en base a costo de materiales) Otros indirectos de fbrica: Depreciacin mquina $ 270,000 Ingeniera 100,000 Empaque y envo 60,000 Mantenimiento 30,000 Total $ 460,000 Factor de aplicacin = $ 460,000 / 10,800 horas = $ 42.59 por hora mquina.

Cuadro 5 Destin Brass Products Co. Anlisis de Actividades mensuales Vlvulas Bombas Recepcin y manejo Materiales: Recepcin de cada componente una vez por corrida. Manejo de cada componente una vez por corrida. Empaque y embarque. empaque por embarque Un 1 transaccin (3%) 7 transacciones (23%) 4 transacciones (3%) 25 transacciones (19%)

Controladores 100 transacciones (78%)

4 transacciones (3%)

25 transacciones (19%)

100 transacciones (78%) 22 transacciones (73%)

Ingeniera. Estimacin subjetiva de carga de ingeniera 20% Mantenimiento: mquina. Base horas 3750 horas (35%) 6250 horas (58%) 800 horas (7%) 30% 50%