Fiscal

Clculo anual de salarios

(1a. parte)

Marco terico

C.P. Araceli Paz Gonzlez

INTRODUCCIN

a Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) obliga en sus artculos 116 y 118, fraccin II a que las personas que deban efectuar retenciones en los trminos del artculo 113 de la citada ley, por pagos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado, a que calculen el impuesto anual de cada persona que le hubiera prestado esos servicios. Sin embargo, el ltimo prrafo del artculo 118 de la LISR excepta de esta obligacin a los organismos internacionales, cuando as lo establezcan los Tratados o Convenios respectivos y los Estados extranjeros. MOMENTO EN EL CUAL SE REALIZA EL CLCULO ANUAL Las disposiciones scales no establecen una fecha o plazo para que el empleador realice el clculo anual a sus trabajadores. No obstante, de acuerdo con lo sealado en el cuarto prrafo del artculo 116 de la LISR,
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considero que deber determinarse de acuerdo con la periodicidad en la cual se pague la nmina, es decir: mensual, semanal,1 decenal1 o quincenal,1 durante diciembre y antes de efectuar el ltimo pago de salarios en el ejercicio scal 2012.
La diferencia que resulte a favor del contribuyente deber compensarse contra la retencin del mes de diciembre y las retenciones sucesivas, a ms tardar dentro del ao de calendario posterior

De esa manera, con la nalidad de favorecer al trabajador, se recomienda realizar dos clculos del impuesto sobre la renta (ISR) anual: uno previo y otro denitivo, ya que con los resultados del primero se puede planear la manera en la cual se podr efectuar la retencin del impuesto del ejercicio. El clculo previo se puede determinar con los ingresos gravados hasta el penltimo periodo de pago, y as, en el clculo denitivo, realizado con el ltimo pago del ao, se ajusta el ISR del trabajador (clculo del ISR anual).

El artculo 145 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RISR) establece la opcin para realizar los pagos en estos periodos

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SUPUESTOS EN LOS CUALES EL EMPLEADOR NO EST OBLIGADO A REALIZAR EL CLCULO ANUAL De acuerdo con el ltimo prrafo del artculo 116 de la LISR, los empleadores no harn el clculo del impuesto anual cuando se trate de los siguientes contribuyentes: 1. Presten sus servicios con posterioridad al 1 de enero de 2013 o hasta el 30 de noviembre del mismo ao Cuando hubieran iniciado la prestacin de servicios con posterioridad al 1 de enero de 2013 o los hubieran dejado de prestar al retenedor antes del 1 de diciembre del mismo ao. De lo anterior se deduce lo siguiente:
No se realiza el clculo
A los trabajadores que: a) Hubieran iniciado labores a partir del 2 de enero de 2013 b) Hayan laborado desde el 1 de enero y dejaron de prestar servicios hasta el 30 de noviembre de 2013

Debe realizarse el clculo

A los trabajadores que: a) Hubieran laborado durante todo el ejercicio 2013 b) Hubieran laborado desde el 1 de enero de 2013 y dejaron de prestar servicios en cualquier da de diciembre del mismo ao Esto, siempre que los trabajadores no se encuentren obligados a presentar declaracin anual, situaciones que se comentan en el tema SUPUESTOS EN LOS CUALES EL TRABAJADOR EST OBLIGADO A PRESENTAR DECLARACIN ANUAL

2. Los ingresos anuales por salarios excedan de $400,000 En caso de que los ingresos anuales por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado hayan excedido de $400,000. Esta disposicin no es clara para efectos de determinar los ingresos anuales, pues no precisa si se reere a los totales o los acumulables (total de ingresos percibidos menos total de ingresos exentos); por tanto, en nuestra opinin se reere a los ingresos totales por salarios. 3. Comuniquen por escrito al retenedor que presentarn declaracin anual El artculo 151 del RISR indica que los trabajadores que presenten su declaracin anual debern comunicarlo por escrito al retenedor, a ms tardar el 31 de diciembre de 2013. De igual manera, esa disposicin establece que los retenedores no harn el clculo del impuesto anual respecto de los trabajadores que se encuentren obligados a presentar la declaracin del ejercicio, en los trminos del artculo 117, fraccin III, incisos a) y c) de la LISR supuestos
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que a continuacin se mencionan, siempre que stos les presenten el citado escrito en el plazo correspondiente: a) Cuando adems de los ingresos por salarios obtengan otros acumulables distintos a sos. b) En caso de que hubieran dejado de prestar servicios antes del 31 de diciembre de 2013. c) Cuando hubiesen prestado servicios a dos o ms empleadores de manera simultnea. SUPUESTOS EN LOS CUALES EL TRABAJADOR EST OBLIGADO A PRESENTAR DECLARACIN ANUAL De acuerdo con lo establecido en el artculo 117, fraccin III de la LISR, los trabajadores tendrn la obligacin de presentar declaracin anual en los casos siguientes: 1. Perciban, adems, ingresos acumulables distintos de salarios2 Cuando adicionalmente a los ingresos por concepto de salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado, se perciban ingresos acumulables distintos de stos.

El artculo octavo, fraccin II, inciso c), segundo prrafo del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, del Cdigo Fiscal de la Federacin, de la Ley del Impuesto Especial sobre Produccin y Servicios y de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y se establece el Subsidio para el Empleo (Decreto) (DOF 1-X-2007), indica que quienes se encuentren obligados a presentar declaracin anual, acreditarn contra el impuesto del ejercicio determinado conforme al artculo 177 de la LISR, la suma de las cantidades que por concepto de subsidio para el empleo mensual les correspondi, previsto en la constancia que, para tales efectos, les sea proporcionada por el patrn, sin exceder del monto del impuesto del ejercicio

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En este caso, de acuerdo con lo establecido en el segundo prrafo del artculo 151 del RISR, los contribuyentes debern presentar al empleador un escrito en el cual maniesten esa situacin, a ms tardar el 31 de diciembre de 2013. Al respecto, es importante considerar lo siguiente:
Ttulo IV Captulo I Rgimen de la LISR De los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado De las personas fsicas con actividades empresariales y profesionales Del rgimen intermedio de las personas fsicas con actividades empresariales Son ingresos acumulables en la declaracin del ejercicio? S Consideraciones Estos contribuyentes no estarn obligados a presentar declaracin anual cuando nicamente obtengan ingresos acumulables por salarios e intereses, cuya suma no exceda de $400,000, siempre que los intereses reales no excedan de $100,000 y sobre los mismos se hubiera aplicado la retencin del artculo 160, primer prrafo de la LISR 3 Slo es acumulable la utilidad gravable que resulte del procedimiento siguiente: Ingresos acumulables del ejercicio S menos: Deducciones autorizadas del ejercicio igual: Utilidad fiscal del ejercicio menos: Participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) pagada en el ejercicio en trminos del artculo 123 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) menos: Prdidas fiscales pendientes de aplicar igual: Utilidad gravable Captulo II, Seccin III Captulo III Del rgimen de pequeos contribuyentes De los ingresos por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles De los ingresos por enajenacin de bienes De los ingresos por adquisicin de bienes S No Los pagos que realizan estos contribuyentes son definitivos

Captulo II, Seccin I

Captulo II, Seccin II

Captulo IV

Captulo V

Artculo 175, segundo prrafo de la LISR

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Son ingresos acumulables en la declaracin del ejercicio? S

Ttulo IV Captulo VI

Rgimen de la LISR De los ingresos por intereses

Consideraciones Las personas fsicas que nicamente obtengan ingresos acumulables por intereses considerarn la retencin que se les efecte como pago definitivo, siempre que esos ingresos correspondan al ejercicio 2013 y no excedan de $100,0004 En este caso, no estarn obligados a presentar declaracin anual4

Captulo VII

De los ingresos por la obtencin de premios

No

Se considerar pago definitivo cuando quien perciba el ingreso lo de clare, en trminos del artculo 106, segundo y tercer prrafos de la LISR5 En caso contrario, deber acumularlo a sus dems ingresos y podr acreditar contra el impuesto anual que determine, la retencin del impuesto federal por ese concepto5

Captulo VIII

De los ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por personas morales De los dems ingresos que obtengan las personas fsicas

Captulo IX

2. Comuniquen por escrito al retenedor que presentarn la declaracin anual2 Sea cual fuera el motivo, cuando los trabajadores no deseen que el retenedor realice el clculo anual, estando obligado a ello, debern presentarle un escrito en el que maniesten ese hecho, el cual, conforme al artculo 151 del RISR, debern entregar a ms tardar el 31 de diciembre de 2013. Es importante mencionar que, opcionalmente, los trabajadores podrn presentar la declaracin del ejercicio, en caso de que apliquen las deducciones personales a que se reere el artculo 176 de la LISR. De igual manera, el artculo 238 del RISR establece que las personas fsicas que nicamente obtengan ingresos

por la prestacin de un servicio personal subordinado y que no se encuentren obligadas a presentar la declaracin anual del ISR, podrn presentarla siempre que en la misma derive un saldo a su favor como consecuencia de la aplicacin de las deducciones personales por concepto de honorarios mdicos y dentales, as como de gastos hospitalarios y funerales. Como se puede apreciar, esta ltima disposicin est por encima de lo previsto en la LISR, debido a que un Reglamento slo debe sealar cmo se aplican los lineamientos estipulados en la ley, y no establecer otros nuevos. Para estos efectos, se muestra un ejemplo del escrito que debe presentarse al empleador:

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Artculo 160, segundo prrafo de la LISR Artculo 163, ltimo prrafo de la LISR

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Mxico, D.F. a ___ de ______________ de 2013.

Nombre del empleador Registro Federal de Contribuyentes (RFC) del empleador Domicilio fiscal del empleador

El(La) que suscribe (nombre del trabajador), con RFC _____________________, me permito informarle que de conformidad con los artculos 116, ltimo prrafo, inciso c); 117, fraccin III, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), y 151 de su Reglamento (RISR), por convenir a mis intereses y/o estar obligado, voy a presentar la declaracin anual del impuesto sobre la renta (ISR) por los ingresos percibidos por concepto de salarios correspondientes al ejercicio fiscal 2013. Lo anterior se hace de su conocimiento, para solicitar que no se efecte el clculo del ajuste anual del impuesto anual de referencia. De igual manera, para efectos de poder realizar mi declaracin, le solicito constancia de remuneraciones cubiertas y retenciones efectuadas en el ao 2013, en los trminos del artculo 118, fraccin III de la LISR.

Atentamente

Nombre y firma del trabajador noviembre 2013

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Asalariados con ingresos menores a $400,000 pueden solicitar la devolucin del ISR, aunque no hubieran comunicado por escrito al retenedor de que presentaran su propia declaracin: Tesis de la SCJN Respecto a la obligacin de entregar una carta al empleador cuando se obtengan ingresos por salarios menores a los $400,000 al ao, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN), emiti la tesis de jurisprudencia 110/2011, en la cual establece que las personas en ese supuesto, pueden solicitar la devolucin del ISR del ejercicio, sin que necesariamente hubieran comunicado por escrito al retenedor de que presentaran su declaracin. Para el conocimiento de la citada tesis, a continuacin se transcribe:
DEVOLUCIN DE SALDO A FAVOR POR CONCEPTO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. De los artculos 110, prrafo primero, 113, prrafo primero, 116, 117, fraccin III, incisos b) y e), y 118, fracciones I, II y III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; 151 de su Reglamento; y 22 del Cdigo Fiscal de la Federacin, vigentes en 2006, se advierte que los contribuyentes que tributen bajo el rgimen de personas fsicas que perciben ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado, que conforme a la ley no estn obligados a declarar, porque sus percepciones durante el ejercicio anual no exceden de $400,000.00, para solicitar la devolucin del saldo a su favor del impuesto sobre la renta que les resulte no es necesario que demuestren que comunicaron por escrito al retenedor (patrn) que presentaran declaracin anual del ejercicio respecto del cual solicitan dicha devolucin. Lo anterior es as, ya que dicha comunicacin no es una condicin necesaria para solicitar la devolucin, pues acorde con el artculo 116 de la Ley citada, el contribuyente (trabajador) podr requerir a las autoridades scales la devolucin de las cantidades no compensadas; asimismo, cuando no sea posible compensar los saldos a su favor o slo pueda hacerse en forma parcial, aqul podr solicitar su devolucin, por lo que basta que exista un saldo a favor y se haya presentado la declaracin del ejercicio scal correspondiente, ya sea por el retenedor como obligado principal o por el propio trabajador cuando haya sido por su cuenta, como lo establece el artculo 22 del Cdigo Fiscal de la Federacin,
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para que el contribuyente (trabajador) tenga derecho a solicitar la devolucin. Contradiccin de tesis 147/2011. Entre las sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado del Trigsimo Circuito y el Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Dcimo Primer Circuito. 1 de junio de 2011. Mayora de cuatro votos. Disidente: Sergio A. Valls Hernndez. Ponente: Luis Mara Aguilar Morales. Secretario: Aurelio Damin Magaa. Tesis de jurisprudencia 110/2011. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesin privada del ocho de junio de dos mil once. Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta. Tomo XXXIV. Novena poca. Segunda Sala. Jurisprudencia. Julio, 2011. Pg. 501.

3. Dejen de prestar servicios antes del 31 de diciembre de 20132 En caso de que dejen de prestar servicios antes del 31 de diciembre de 2013, los trabajadores debern presentar al retenedor un escrito a ms tardar en la fecha mencionada, en el cual maniesten que harn su declaracin anual.6 No obstante, de acuerdo con el artculo 152 del RISR, estos trabajadores pueden no presentar la declaracin anual cuando cumplan todas las condiciones siguientes: a) La totalidad de sus percepciones provenga nicamente de ingresos obtenidos por la prestacin en el pas de un servicio personal subordinado. b) Que tales percepciones no excedan de $400,000. c) Que las mismas no deriven de la prestacin de servicios a dos o ms empleadores en forma simultnea. Cabe sealar que esta opcin no aplica en el caso de que los ingresos se obtengan por: a) Honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra ndole, as como de los correspondientes a administradores, comisarios y gerentes generales. b) Honorarios a personas que presten servicios preponderantemente a un prestatario, siempre que los mismos se efecten en sus instalaciones. Para los efectos, se entiende que una persona presta servicios preponderantemente a un prestatario cuando los

Artculo 151 del RISR

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ingresos que hubiera percibido del mismo en el ao de calendario inmediato anterior representen ms del 50% del total de los ingresos obtenidos por los conceptos a que se reere la fraccin II del artculo 120 de la LISR. 4. Presten servicios a dos o ms empleadores en forma simultnea7 Para estos efectos, el artculo 151 del RISR establece que en caso de que se hubieran prestado servicios a dos o ms empleadores en forma simultnea, los trabajadores debern presentar al empleador un escrito a ms tardar el 31 de diciembre de 2013, en el cual maniesten que harn su declaracin. Ello, sin importar el periodo que dur la prestacin para ambos, o que al 31 de diciembre ya no se encuentre laborando con los dos. 5. Obtengan ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero o provenientes de personas no obligadas a efectuar las retenciones del ISR Cuando los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado se obtengan de fuente de riqueza ubicada en el extranjero o provenientes de personas no obligadas a efectuar las retenciones del artculo 113 de la LISR. Es importante sealar que el ltimo prrafo del artculo 118 de la LISR establece que estn exceptuados de las obligaciones previstas en el mismo entre otras, de realizar las retenciones del ISR, y su clculo anual, los organismos internacionales, cuando as lo establezcan los Tratados o Convenios respectivos, y los Estados extranjeros. 6. Obtengan ingresos que excedan de $400,000 En caso de que obtengan ingresos anuales por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado que excedan de $400,000. Como ya se haba mencionado, esta disposicin no es clara, pues no se precisa si se reere a los ingresos totales o los acumulables (total de ingresos percibidos menos
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total de ingresos exentos); por tanto, en nuestra opinin, se reere a los ingresos totales por salarios. EXPEDICIN DE CONSTANCIAS DE REMUNERACIONES, RETENCIONES E IMPUESTO LOCAL Obligacin El artculo 118, fraccin III de la LISR establece que quienes efecten pagos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado, debern proporcionar a las personas que les hubieran prestado tales servicios, constancia que contenga los siguientes datos referentes, en este caso, al ejercicio 2013: 1. Remuneraciones cubiertas. 2. Retenciones efectuadas. 3. Monto del impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado que se les hubiera deducido. Asimismo, el artculo 153 del RISR seala que se debern consignar en las mismas, todos los datos de la persona que hubiera prestado los servicios personales subordinados y devolver al trabajador el original de las expedidas por otros empleadores que le hubieran entregado durante 2013, conservando copias de estas ltimas. Dicha constancia deber proporcionarse al trabajador a ms tardar el 31 de enero de 2014. No obstante, la regla II.3.6.2. de la Resolucin Miscelnea Fiscal (RM) para 20138 permite entregarla hasta el 28 de febrero de cada ao. En caso del retiro del trabajador, la constancia deber proporcionarse dentro del mes siguiente a aqul en que ocurra la separacin. Medio para cumplir con la obligacin de expedir constancias Para efectos de cumplir con esta obligacin, los empleadores podrn utilizar la forma ocial 37 Constan-

El artculo octavo, fraccin II, inciso c), ltimo prrafo del Decreto (DOF 1-X-2007) seala que en caso de que el trabajador hubiera tenido durante el ejercicio dos o ms empleadores, y cualquiera de ellos le hubiera entregado diferencias de subsidio para el empleo, esa cantidad se deber disminuir del importe de las retenciones efectuadas acreditables en dicho ejercicio, hasta por el importe de las mismas 8 La RM para 2013 se dio a conocer en el DOF del 28-XII-2012. Conforme a su artculo primero transitorio, se encuentra vigente a partir del 1 de enero de 2013 y hasta el 31 de diciembre del mismo ao

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cia de sueldos, salarios, conceptos asimilados, crdito al salario y subsidio para el empleo. (Incluye Ingresos por Acciones), contenida en el anexo 1 de la RM para 2013 (DOF 29-XII-2012). Esta forma es de libre impresin. No obstante, la regla II.3.6.1. de la citada Resolucin permite utilizar, en vez de la forma 37, el anexo 1 Informacin anual de sueldos, salarios, conceptos asimilados, crdito al salario y subsidio para el empleo. (Incluye ingresos por acciones) de la forma ocial 30 Declaracin informativa mltiple (DOF 29-XII-2012). De acuerdo con la regla II.3.6.2. de la RM para 2013, los empleadores debern asentar en la constancia una leyenda en la cual se mencionen los datos siguientes: 1. La fecha en la que se present ante el Servicio de Administracin Tributaria (SAT) la Declaracin Informativa Mltiple (DIM) de los pagos de las citadas remuneraciones. 2. El nmero de folio o de operacin que le fue asignado a esa declaracin. 3. La manifestacin sobre si realiz o no el clculo anual del ISR al trabajador a quien se le entrega la constancia. Dicha informacin tambin se deber asentar cuando se haya optado por utilizar la impresin del anexo 1 de la forma ocial 30 Declaracin informativa mltiple. Conforme a la referida regla II.3.6.1., adicionalmente la constancia deber contener sello, en caso de que se cuente con ste, y rma del empleador que la expide. Los datos mencionados debern manifestarse en el formato, impresin o anexo, segn se trate, en el anverso o reverso del mismo, mediante sello, impresin o mediante mquina de escribir. La leyenda a que se hace referencia se asentar en los siguientes trminos:
Se declara, bajo protesta de decir verdad, que los datos asentados en la presente constancia, fueron Concepto
Total de ingresos obtenidos en el ao por la prestacin de un servicio personal subordinado

manifestados en la respectiva declaracin informativa (mltiple) del ejercicio, presentada ante el SAT con fecha ____________________ y a la que le correspondi el nmero de folio o de operacin _________ , as mismo, SI ( ) o NO ( ) se realiz el clculo anual en los trminos que establece la Ley del ISR.

Al nal de esa leyenda deber nuevamente imprimirse el sello, en caso de que se cuente con ste, y rmarse por el empleador que expida la constancia. Casos en los cuales los empleadores estn obligados a entregar constancias Como complemento a lo antes mencionado, cabe sealar que la regla I.3.11.3. de la RM para 2013 indica que los patrones nicamente estarn obligados a proporcionar a las personas que les hubieran prestado servicios personales subordinados en el ejercicio, constancia de remuneraciones cubiertas y del impuesto retenido por concepto de sueldos y salarios, cuando se presenten estas situaciones: 1. Las cantidades cubiertas excedan de $400,000. 2. Los trabajadores comuniquen por escrito que presentarn la declaracin anual. 3. Cuando los trabajadores la soliciten. CLCULO ANUAL DEL ISR Procedimiento para su determinacin Los artculos 116 de la LISR y octavo del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, del Cdigo Fiscal de la Federacin, de la Ley del Impuesto Especial sobre Produccin y Servicios y de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y se establece el Subsidio para el Empleo (DOF 1-X-2007), indican los lineamientos para determinar el clculo anual de los trabajadores, mismo que se comenta a continuacin:
Consideraciones

El artculo 110, primer prrafo de la LISR considera ingresos por la prestacin de un servicio personal subordinado, los siguientes conceptos: 1. Salarios 2. Dems prestaciones que deriven de una relacin laboral 3. PTU 4. Prestaciones percibidas como consecuencia de la terminacin de la relacin laboral

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Concepto Consideraciones
Asimismo, se asimilan a salarios los siguientes: 1. Remuneraciones de empleados pblicos 2. Rendimientos y anticipos que reciban los miembros de cooperativas de produccin, sociedades y asociaciones civiles 3. Honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra ndole, as como los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales 4. Honorarios por servicios prestados preponderantemente a un prestatario 5. Prestadores de servicios independientes que opten por el rgimen de salarios 6. Personas fsicas con actividades empresariales que opten por el rgimen de salarios9 7. Ingresos en acciones o ttulos valor, por ejercer la opcin otorgada por el empleador Cabe sealar que se considera que los ingresos en crdito se declaran y se calcula el impuesto que les corresponda hasta el ao de calendario en que sean cobrados menos: Total de ingresos exentos en el ao igual: Ingresos gravados por la prestacin de un servicio personal subordinado en el ao menos: Exenciones contenidas en las fracciones I a XIII del artculo 109 de la LISR Ms adelante se comentan los conceptos que se incluyen

Impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado que se le hubiera retenido al trabajador en el ao igual:
Base de ingresos gravados anuales aplicacin de la tarifa del artculo 177 de la LISR: ISR antes de la aplicacin de las cantidades por concepto de subsidio para el empleo (A) menos: Suma de las cantidades que por concepto de subsidio para el empleo mensual le correspondieron al trabajador (B) igual:

Los artculos 113, cuarto prrafo y 116, tercer prrafo de la LISR condicionan a que la reduccin de este impuesto slo proceda cuando no exceda del 5% Asimismo, se indica que esta disminucin la debern realizar las personas obligadas a efectuar retenciones en los trminos del artculo 113 de la citada ley

La tarifa correspondiente a este ejercicio se public en el anexo 8 de la RM para 2013 en el DOF del 31-XII-2012

Artculo octavo, fraccin II, inciso a) del Decreto (DOF 1-X-2007)

El artculo 155 del RISR establece que los contribuyentes que perciban ingresos derivados de la realizacin de actividades empresariales, exclusivamente por concepto de comisiones, podrn optar, con el consentimiento del comitente, porque ste les efecte la retencin del ISR en trminos del Captulo I De los ingresos por salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado del Ttulo IV De las personas fsicas de la LISR Para tales efectos, se establecen las obligaciones tanto del comisionista como del comitente
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Concepto
ISR anual

Consideraciones
Para determinar este resultado se debe considerar lo siguiente: 1. Si A es mayor que B, el excedente se considera ISR a cargo del contribuyente, por lo cual se tendr derecho a la aplicacin de los pagos provisionales del ISR efectuados en el ejercicio (retenciones)10 2. Si A es menor que B, no habr ISR a cargo ni se tendr derecho a devolucin alguna por concepto de subsidio para el empleo11 El primer prrafo del artculo 113 de la LISR establece que las retenciones y enteros mensuales efectuados a los trabajadores tienen el carcter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual

menos: Pagos provisionales efectuados en el ejercicio igual: ISR anual a cargo o a favor

Tratamiento del resultado del ejercicio Del procedimiento anterior se pueden derivar dos situaciones:
ISR a cargo (Diferencia a cargo del trabajador) Tratamiento Deber enterarse a ms tardar el 28 de febrero de 2014 La diferencia que resulte a favor del contribuyente deber compensarse contra la retencin del mes de diciembre de 2013 y las retenciones sucesivas, a ms tardar dentro del ejercicio 2014 Tratamiento de los saldos a favor no compensados Obligacin del empleador de compensar los saldos a favor del clculo anual El retenedor deber compensar los saldos a favor del ajuste contra las cantidades retenidas a las dems personas a las que les haga pagos por concepto de salarios y en general por la prestacin de un servicio personal subordinado, siempre que se trate de contribuyentes que no estn obligados a presentar declaracin anual Para tales efectos, el artculo 150 del RISR establece que los empleadores podrn compensar los saldos a favor de un trabajador contra las cantidades retenidas a otro trabajador, siempre que cumpla con lo siguiente: 1. Que se trate de trabajadores que presten sus servicios a un mismo empleador 2. Que los trabajadores no estn obligados a presentar declaracin anual 3. Que recabe documentacin comprobatoria de que entreg la cantidad compensada al trabajador con saldo a favor ISR a favor (Diferencia a favor del trabajador)

Periodo de entero Debido a que las disposiciones fiscales no precisan el periodo en el cual debe realizarse el entero, podra hacerse en los siguientes plazos: 1. Que se entere conjuntamente con las retenciones de enero que deban presentarse a ms tardar el 17 de febrero de 2014, o despus, dependiendo del sexto dgito numrico del RFC,12 debiendo identificar su importe en papeles de trabajo 2. Que se presente de manera independiente de la retencin mensual de enero, manifestando el periodo del 01-2013 al 12-2013 o bien, Del Ejercicio, segn la opcin que se encuentre en el portal de la institucin bancaria, a ms tardar el 28 de febrero de 2014 En nuestra opinin, procede la segunda opcin, debido a que estas retenciones corresponden a un ejercicio anterior (2013) y su fecha lmite es distinta a la del entero de las retenciones mensuales

Artculo octavo, fraccin II, inciso b) del Decreto (DOF 1-X-2007) Artculo octavo, fraccin II, inciso c) del Decreto (DOF 1-X-2007) 12 Artculo 7.2. del Decreto que compila diversos benecios scales y establece medidas de simplicacin administrativa (DOF 30-III-2012)
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ISR a cargo (Diferencia a cargo del trabajador) Periodo de entero ISR a favor (Diferencia a favor del trabajador) Tratamiento de los saldos a favor no compensados Opcin del trabajador para solicitar la devolucin de saldos a favor no compensados El trabajador podr solicitar en devolucin a las autoridades fiscales, las cantidades no compensadas conforme a lo dispuesto en las reglas de carcter general que seale el SAT Debido a que no hay alguna disposicin como se seala para ello, en nuestra opinin, se utilizaran los lineamientos previstos en la fi cha 10/CFF Solicitud de Devolucin de saldos a favor del ISR va Internet del anexo 1-A Trmites fiscales de la RM para 2013 (DOF 12-VI-2013) Para ello, el artculo 116, sexto prrafo de la LISR, indica que cuando no sea posible para el empleador compensar los saldos a favor de un trabajador, o slo se pudiera hacer en forma parcial, el trabajador podr solicitar la devolucin correspondiente, siempre que el retenedor indique en la constancia de retenciones y percepciones el monto que ya se hubiera compensado

Ejemplo de los supuestos que pueden derivar del clculo anual del ISR de los trabajadores:
Concepto ISR anual de la tarifa del artculo 177 de la LISR, antes de la aplicacin del subsidio para el empleo (IASE) menos: Suma de las cantidades que por concepto de subsidio para el empleo mensual le correspondieron al trabajador (SE) igual: ISR anual menos: Pagos provisionales efectuados en el ejercicio (retenciones) igual: Trabajador A B C D E F G

$35,690

$35,690

$35,690

$35,690

$5,000

$5,000

$35,690

35,690 32,490

5,600 30,090 27,800

5,600 30,090 32,500

5,600 30,090 31,500

5,600 0 2,950

5,600 0 0

5,600 30,090 30,090

El procedimiento para calcular el ISR anual seala que cuando el trabajador se ubique en este supuesto, no habr ISR a cargo ni se entregar cantidad alguna por concepto de subsidio para empleo; sin embargo, no indica el tratamiento que reciben las retenciones efectuadas por el empleador. En nuestra opinin, estas ltimas deben considerarse como saldo a favor, al haberse efectuado en exceso
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Trabajador A 3,200 ISR a cargo B 2,290 ISR a cargo, aun con la ap lic ac i n de la SE C (2,410) ISR a favor D (1,410) ISR a favor: el IASE mayor que el SE, as como el monto de las retenciones E (2,950)13 ISR a favor: el IASE menor que el SE, y hay retenciones efectuadas F 0 Sin efecto: el IASE menor que el SE, y no hay retenciones G 0 Sin efecto: el impuesto anual es igual al monto de las retenciones

Concepto ISR anual a cargo o a favor Supuesto

INGRESOS EXENTOS Con la nalidad de que se conozcan los montos exentos que disminuyen a los ingresos percibidos, a que se reere el artculo 109 de la LISR, a continuacin se muestra una tabla que en la cual se pueden identicar los conceptos y lmites que correspondan a los pagos que realiza el empleador:
Supuesto Cuando se trate de trabajadores que perciban el salario mnimo general (SMG) para una o varias reas geogrficas por: 1. Prestaciones distintas del salario, calculadas sobre la base del mismo 2. Remuneraciones por concepto de tiempo extraordinario (horas extra) 3. Remuneraciones por la prestacin de servicios que se realice en los das de descanso, sin disfrutar de otros en sustitucin Tiempo extraordinario que no exceda el lmite previsto en la LFT,15 para trabajadores que perciban ms del SMG de su rea geogrfica Lmite de la exencin Todo el ingreso es exento, siempre que se encuentre en los lmites sealados en la Ley Federal del Trabajo (LFT) Salario mnimo general del rea geogrfica del trabajador para 201314 A $64.76 B $61.38 Fraccin del artculo 109 de la LISR I

El 50% del ingreso percibido, siempre que no exceda del equivalente a cinco veces el SMG del rea geogrfica del trabajador por cada semana de servicios El 50% del ingreso percibido, siempre que no exceda del equivalente a cinco veces el SMG del rea geogrfica del trabajador por cada semana de servicios

$323.80

$306.90

Prestacin de servicios realizados en das de descanso, sin disfrutar de otros en sustitucin, sin que exceda el lmite previsto en la LFT,16 para trabajadores que perciban ms del SMG de su rea geogrfica
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323.80

306.90

Con la Resolucin publicada el 26-XI-2012, el Consejo de Representantes de la Comisin Nacional de los Salarios Mnimos aprob incrementar los salarios mnimos del rea geogrca B para igualarlos con los del rea A, renombrando a la anterior rea geogrca C como rea geogrca B, sin ninguna modicacin en su integracin municipal ni en los montos de salarios mnimos general y profesionales que se establecieron para esa rea geogrca en la Resolucin del 19-XII-2011 15 El artculo 66 de la LFT establece que se podrn trabajar horas extra, siempre y cuando la jornada no sea de ms de tres horas diarias ni ms de tres veces a la semana 16 Artculo 73 de la LFT

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Puntos Prcticos

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Fiscal
Salario mnimo general del rea geogrfica del trabajador para 201314 A $64.76 B $61.38

Supuesto Indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se otorguen de acuerdo con las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratos ley Jubilaciones, pensiones, haberes de retiro, as como pensiones vitalicias u otras formas de retiro, provenientes de la subcuenta del seguro de retiro o de la subcuenta de retiro, cesanta en edad avanzada y vejez, previstas en la Ley del Seguro Social (LSS) y las provenientes de la cuenta individual del Sistema de Ahorro para el Retiro (SAR), sealadas en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado (LISSSTE), en casos de invalidez, incapacidad, cesanta, vejez, retiro y muerte17,18 Reembolso de gastos mdicos, dentales, hospitalarios y de funeral, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o contratos de trabajo Prestaciones de seguridad social que otorguen las instituciones pblicas Subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderas infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsin social,19 de naturaleza anloga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o en contratos de trabajo Aportaciones y sus rendimientos cuando provengan de: 1. La subcuenta de vivienda de la cuenta individual prevista en la LSS 2. La subcuenta del Fondo de la Vivienda de la cuenta individual del SAR, prevista en la LISSSTE 3. El Fondo de la Vivienda para los miembros del activo del Ejrcito, Fuerza Area y Armada, previsto en la Ley del Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas Mexicanas Asimismo, las casas habitacin proporcionadas a los trabajadores, inclusive por las empresas, cuando se renan los requisitos de deducibilidad del
17

Lmite de la exencin Todo el ingreso es exento

Fraccin del artculo 109 de la LISR II

15 SMG diarios del rea geografica del contribuyente

971.40

920.70

III

Todo el ingreso es exento

IV

Todo el ingreso es exento 1 SMG del rea geogrfica del contribuyente elevado al ao20 23,637.40 22,403.70

V VI, as como penltimo y ltimo prrafos del artculo

Todo el ingreso es exento

VII

Para aplicar la exencin sobre los conceptos descritos, se deber considerar la totalidad de las pensiones y de los haberes de retiro percibidos por el trabajador, independientemente de quin los hubiera pagado 18 Conforme al artculo 125 del RISR, las jubilaciones, pensiones y haberes de retiro no pierden su carcter aun cuando las partes convengan en sustituir la obligacin peridica por la de uno o varios pagos 19 La previsin social es la que se establece en el artculo 8, quinto prrafo de la LISR 20 El artculo 109, penltimo prrafo de la LISR, indica que esta exencin se limitar cuando la suma de los ingresos por sueldos y las prestaciones de previsin social excedan de una cantidad equivalente a siete veces el SMG del rea geogrca del contribuyente, elevado al ao

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Puntos Prcticos

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Fiscal
Salario mnimo general del rea geogrfica del trabajador para 201314 A $64.76 B $61.38

Supuesto Ttulo II De las personas morales o, en su caso, del Ttulo IV De las personas fsicas de la LISR Los provenientes de cajas de ahorro de trabajadores y de fondos de ahorro establecidos por las empresas para sus trabajadores, cuando renan los requisitos de deducibilidad del Ttulo II De las personas morales o, en su caso, del Ttulo IV De las personas fsicas de la LISR Cuota de seguridad social de los trabajadores, pagada por los patrones

Lmite de la exencin

Fraccin del artculo 109 de la LISR

Todo el ingreso es exento

VIII

Se incluye en la previsin social

VI y IX, as como penltimo y ltimo prrafos del artculo 5,828.40 5,524.20 X

Primas de antigedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, as como los obtenidos con cargo a la subcuenta del seguro de retiro o a la subcuenta de retiro, cesanta en edad avanzada y vejez previstas en la LSS, y los que obtengan los trabajadores al servicio del Estado, con cargo a la cuenta individual del SAR, prevista en la LISSSTE Gratificaciones anuales que se otorguen en forma general Prima vacacional que se otorgue en forma general PTU Prima dominical Remuneraciones por servicios personales subordinados que perciban los extranjeros, en los supuestos del artculo 109, fraccin XII de la LISR Viticos, cuando sean efectivamente erogados en servicio del patrn y se compruebe tal circunstancia con documentacin de terceros que rena los requisitos fiscales22

90 SMG del rea geogrfica del contribuyente por cada ao21 de servicio o de contribucin, en el caso de la subcuenta del seguro de retiro 30 SMG 15 SMG 15 SMG 1 SMG por cada domingo que se labore Todo el ingreso es exento

1,942.80 971.40 971.40 64.76

1,841.40 920.70 920.70 61.38

XI XI XI XI XII

Todo el ingreso es exento

XIII

COMENTARIO Para cumplir con la obligacin de calcular el ajuste anual de los trabajadores, es evidente que los empleadores deben tener basto control sobre los ingresos y aplicaciones de los trabajadores, pues entre otras consecuencias, al no realizar este clculo, se perder la deducibilidad de los salarios. En la siguiente publicacin de la revista Puntos Prcticos se ejemplicarn los supuestos que pueden resultar de aplicar el procedimiento para el ajuste anual de salarios.
21 22

Toda fraccin de ms de seis meses se considerar un ao completo El artculo 128-A del RISR permite no comprobar con documentacin de terceros hasta un 10% del total de viticos recibidos en cada ocasin, sin que en ningn caso el monto que no se compruebe no exceda de $15,000 en el ejercicio scal de que se trate No obstante, la regla I.3.10.6. de la RM para 2013 establece una opcin para ampliar el porcentaje de viticos sin documentacin comprobatoria

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Puntos Prcticos

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