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TTULO:

Prctica. Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF). Impuesto a la ganancia mnima presunta

AUTOR/ES:

Amaro Gmez, Richard L.

PUBLICACIN:

Prctica y Actualidad Tributaria (PAT)

TOMO/BOLETN:

XX

PGINA:

MES:

Julio

AO:

2013

OTROS DATOS:

PRCTICA. NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA (NIIF). IMPUESTO A LA GANANCIA MNIMA PRESUNTA RICHARD L. AMARO GMEZ La siguiente colaboracin tiene como propsito efectuar un anlisis del impuesto a la ganancia mnima presunta, relativo a la aplicacin de la resolucin general (AFIP) 3363, a travs de un caso de aplicacin prctica. Recordemos que la mencionada resolucin estableci para los sujetos que apliquen las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF), de acuerdo con lo dispuesto por la resolucin tcnica (FACPCE) 26/2009 y su modificatoria, la resolucin tcnica (FACPCE) 29/2010, la obligacin de presentar la siguiente informacin: a) Estado de situacin patrimonial y estado de resultados, confeccionados de acuerdo con las normas contables profesionales vigentes para los sujetos no alcanzados por las disposiciones de la citada resolucin tcnica.

b) Informe profesional en el cual se detallarn las diferencias que surjan de la aplicacin de mtodos de medicin, valuacin y/o exposicin distintos de aquellos a los que deben ajustarse los sujetos no alcanzados por las normas referidas en el inciso precedente, describiendo los motivos que originan tales diferencias. Los mencionados elementos debern estar suscriptos por el representante legal, por el rgano de fiscalizacin de la entidad, en su caso, y por contador pblico independiente, con firma autenticada por el Consejo Profesional o entidad en la que se encuentre matriculado. Dicha informacin deber presentarse en formato pdf a travs de la pgina de la Administracin Federal de Ingresos Pblicos (AFIP) con Clave Fiscal mediante el servicio Presentacin de estados contables, de acuerdo con el cronograma de vencimientos establecido. Cabe aclarar que la resolucin mencionada resulta de aplicacin para los ejercicios que cierren a partir del 30 de junio de 2012, inclusive. Para la determinacin de la materia imponible del tributo de que se trate, el contribuyente utilizar la informacin que surja de los elementos previstos en los puntos a) y b) indicados anteriormente. Por otra parte, las pequeas y medianas empresas que apliquen las NIIF para la confeccin de sus estados financieros podrn optar por incluir una nota a los estados financieros en la que se detallen el resultado final del ejercicio y los importes totales del activo, pasivo y patrimonio neto, determinados conforme con las normas contables profesionales vigentes para los sujetos no alcanzados por las disposiciones de las resoluciones tcnicas mencionadas. Asimismo, los papeles de trabajo utilizados para elaborar la informacin contenida en la referida nota a los estados financieros debern conservarse y encontrarse a disposicin del personal fiscalizador del Organismo Fiscal. PLANTEO DEL EJERCICIO La compaa No temas, l es tu ayuda se dedica a la fabricacin y comercializacin de celulares. Es una sociedad annima que cierra su ejercicio econmico el 31 de diciembre de cada ao. La compaa le informa que se encuentra alcanzada de manera obligatoria por las NIIF [RT (FACPCE) 26/2009 y modif.] para la preparacin de sus estados contables. Como asesor impositivo lo han contratado para que confeccione la liquidacin del impuesto a la ganancia mnima presunta para el perodo fiscal 2012, razn por la cual le proporciona a su requerimiento la siguiente informacin: ESTADOS CONTABLES ELABORADOS APLICANDO NIIF ESTADO DE SITUACIN FINANCIERA AL 31 DE DICIEMBRE DE 2012 (NIIF)

ESTADO DE SITUACIN FINANCIERA - NIIF

Cliente "No temas, l es tu ayuda"

EECC 31/12/2012

EJERCICIO ECONMICO N 10

31/12/2012

31/12/2012

ACTIVO ACTIVO NO CORRIENTE

PASIVO PASIVO NO CORRIENTE

Propiedad, planta y equipo

548.887

Pasivo por impuesto diferido Proveedores y otras cuentas a pagar Impuestos a pagar

765.773

Otros activos

---

545.699

330.000 1.641.472

Total del activo corriente

548.887

Total del pasivo corriente

ACTIVO CORRIENTE Inventarios Clientes y otras cuentas por cobrar 1.611.891

PASIVO CORRIENTE

2.879.324

Activos para negociacin

1.000.000 Proveedores y otras cuentas a pagar

Efectivo y equivalentes

200.000

2.695.876

Total del activo no corriente 5.691.215

Total del pasivo no corriente

2.965.876

Total del activo

6.240.102

Total del pasivo

4.607.348

PATRIMONIO NETO

1.632.754

Total del pasivo y del patrimonio neto

6.240.102

ESTADOS CONTABLES EXIGIDOS POR LA RESOLUCIN GENERAL (AFIP) 3363 ESTADO DE SITUACIN PATRIMONIAL AL 31 DE DICIEMBRE DE 2012 (PCGA)

ESTADO DE SITUACIN PATRIMONIAL - PCGA

Cliente "No temas, l es tu ayuda"

EECC

31/12/2012

EJERCICIO ECONMICO N 10

31/12/2012 ACTIVO ACTIVO CORRIENTE Caja y bancos 200.000 PASIVO PASIVO CORRIENTE Deudas

31/12/2012

Inversiones transitorias Crditos por ventas y servicios

1.000.000

comerciales

2.509.988

2.879.324

Remuneraciones y cargas sociales

455.888

Bienes de cambio

1.790.990

Deudas fiscales

330.000

Total del activo corriente

5.870.314

Total del pasivo corriente

3.295.876

ACTIVO NO CORRIENTE Otros crditos Otros activos Bienes de uso (cuadro solucin) --413.731

PASIVO NO CORRIENTE

Deudas comerciales 545.699

457.406

Impuesto diferido

546.981

Total del activo no corriente

871.137

Total del pasivo no corriente

1.092.680

Total del activo

6.741.451

Total del pasivo

4.388.556

PATRIMONIO NETO

2.352.895

Total del pasivo y del patrimonio neto

6.741.451

Cabe recordar que, de acuerdo con lo establecido por la resolucin general (AFIP) 3363, para la determinacin de la materia imponible de los impuestos se utilizarn los estados contables elaborados en base a las normas contables profesionales vigentes. A estos estados contables los denominaremos estados (PCGA: Principios Contables Generalmente Aceptados), que se presentan al solo efecto de la determinacin de los impuestos. A los estados contables oficiales los denominaremos NIIF, los cuales constituyen informacin contable preparada mediante la aplicacin de stas. Notas aclaratorias Como se seal anteriormente, debido a que para la determinacin de la materia imponible debe partirse de los estados contables preparados en base a las normas contables profesionales vigentes para los sujetos no alcanzados por las NIIF, las notas aclaratorias se refieren a los estados contables (PCGA) exigidos por la resolucin general (AFIP) 3363. 1. La compaa le inform que el rubro Caja y bancos est compuesto por las siguientes partidas:

Importes

Dinero en efectivo Moneda extranjera (a) Banco Hope Bank SA (b)

8.000,00 16.800,00

175.500,00

200.000,00

(a) Corresponde a USD 3.500. Al cierre del ejercicio, los tipos de cambio vendedor y comprador del Banco de la Nacin Argentina fueron de $ 4,80 y $ 4,65, respectivamente. (b) Es el saldo de la cuenta corriente del Banco ubicado en la Ciudad Autnoma de Buenos Aires. 2. El rubro Inversiones est compuesto por las siguientes partidas:

Valor contable

Plazo fijo Banco Mi fuerza eres t SA (a) Acciones "Tiene todo bajo control SA" (b)

150.000,00

506.489,00

Ttulos del exterior (c)

343.511,00

1.000.000,00

(a) Corresponde a un plazo fijo en pesos. El mismo se constituy el 30 de diciembre de 2012 a 180 das con una tasa del dieciocho por ciento (18%) anual. (b) Se trata de las acciones adquiridas en 2011 de una sociedad annima del pas que no cotiza en Bolsa. (c) Son ttulos pblicos del Estado de Canad adquiridos durante el ejercicio. El valor de adquisicin fue de USD 78.500. El ltimo valor de cotizacin al 31 de diciembre de 2012 fue de USD 80.000. Al cierre del ejercicio los tipos de cambio vendedor y comprador del Banco de la Nacin Argentina fueron de $ 4,80 y $ 4,65, respectivamente. 3. El rubro Crditos por ventas y servicios se compone de lo siguiente:

Valor contable

Deudores por ventas (a) Previsin deudores incobrables

3.439.604,00

- 560.280,00

2.879.324,00

(a) Los deudores por ventas incluyen $ 7.200 de un crdito al cual se declar el concurso preventivo y a la fecha de cierre del ejercicio se ha verificado su crdito. 4. La compaa le informa que, al cierre, el rubro Bienes de cambio contiene lo que sigue:

Valor contable

Materia prima (a)

120.000,00

Productos terminados (b)

1.670.990,00

1.790.990,00

a. Materia prima: elementos componentes para armar los celulares por un valor de adquisicin de $ 120.000. Segn el listado del proveedor, el valor de plaza de dichos bienes se mantuvo desde la ltima compra. (b) Productos terminados: 4.000 unidades. La ltima venta fue realizada en diciembre a un precio unitario de $ 1.200. El margen de utilidad es de $ 650 y los gastos de ventas se estiman en $ 120 por unidad. La compaa no lleva un sistema de costos que permita determinar el costo del producto. La compaa le informa que contablemente los bienes de cambio se valan al costo de reposicin (valor de compra) o manufacturacin (valor de produccin), segn se trate de materias primas y productos terminados, respectivamente. Adicionalmente, le informan que, a la fecha de cierre, no haba productos en proceso. 5. Dentro del rubro Otros activos se encuentra el reconocimiento contable de los gastos de organizacin y preoperativos. Los mismos ascienden a $ 413.731. 6. El rubro Bienes de uso se compone de los siguientes bienes:

Descripcin

Valor residual contable al cierre

Muebles y tiles Maquinarias Equipos de cmputos Instalaciones Rodados Herramientas

62.400,00 36.904,00

108.779,00

204.019,00 22.500,00 22.804,00

457.406,00

La compaa le proporcion el revalo impositivo de bienes de uso sobre el cual pudo efectuar las pruebas globales de razonabilidad pertinentes surgiendo diferencias que no revisten materialidad. Considerando el cuadro del balance y el revalo impositivo, los totales en concepto de valor residual se exponen seguidamente:

Valor residual impositivo

419.406

7. Dentro del rubro Deudas fiscales se encuentran contabilizados los siguientes:

Valor al cierre

Provisin IG (a) Retenciones IG Anticipos IG Provisin IIBB

- 405.963,17 6.006,17 80.480,00 - 10.523,00

Deudas fiscales (neto de crditos fiscales)

- 330.000,00

(a) El impuesto determinado del impuesto a las ganancias correspondiente al perodo 2012 ascendi a $ 447.196,23. SOLUCIN PROPUESTA

Cliente No temas, l es tu ayuda

Ao 31/12/2012

Ref.

Detalle

Columna I

Columna II

Normativa

Total del activo al 31/12/2012 s/PCGA

$ 6.741.451,00

Moneda extranjera valor fiscal

16.275,00

Art. 4, inc. d) Moneda extranjera valor contable 16.800,00

2.a)

Plazo fijo Banco Mi fuerza eres t

Art. 4, inc. e)

2.b)

Acciones Tiene todo bajo control SA 504.489,00

Art. 3, inc. e)

2.c)

Ttulos del exterior valor fiscal

372.000,00 Art. 4, inc. f)

2.c)

Ttulos del exterior valor contable

343.511,00

3.a)

Deudores por ventas

7.200,00

Art. 4, incs. d) y e) Previsin global de deudores incobrables

3.b)

560.280,00

Productos terminados. Valor fiscal

1.720.000,00

Art. 4, inc. c) Productos terminados. Valor contable 1.670.990,00

Valor residual impositivo

419.406,00 Art. 4, inc. a)

Valor residual contable

457.406,00

Totales Base imponible

3.002.396,00

9.829.412,00 6.827.016,00

Alcuota 1% impuesto determinado

68.270,16

Pago a cuenta impuesto a las ganancias

- 68.270,16

Impuesto a ingresar

0,00

COMENTARIOS ADICIONALES DE LA SOLUCIN Se vuelve a recordar que, de acuerdo con lo normado por la resolucin general (AFIP) 3363, para la determinacin de la materia imponible de los impuestos se partir de los estados contables elaborados en base a las normas contables profesionales vigentes. En consecuencia, se debe partir de un activo elaborado con los PCGA [distintos de la RT (FACPCE) 26/2009 y su modificatoria, la RT (FACPCE) 29/2010], es decir de $ 6.741.451. 1. De acuerdo con lo establecido en el artculo 4, inciso d), de la ley de impuesto a la ganancia mnima presunta, las existencias en moneda extranjera deben valuarse al ltimo valor de cotizacin, tipo de cambio comprador del Banco de la Nacin Argentina, a la fecha de cierre del ejercicio. Por ende, los USD 3.500 (por el tipo de cambio comprador al 31/12/2012, es de $ 4,65) arrojan una valuacin fiscal de $ 16.275. 2. A) Plazo fijo Los depsitos y crditos en moneda argentina deben valuarse a su valor a la fecha de cierre, el que debe incluir los intereses que se hubieren devengado a la fecha de cierre de ejercicio en funcin de lo dispuesto por el artculo 4, inciso e), de la ley del impuesto. En relacin con el plazo fijo, no se han devengado intereses al haberse constituido a la fecha de cierre del ejercicio, sin ajuste. B) Acciones Las acciones de "Si va ser ser SA" se encuentran exentas, debido a que esta sociedad es sujeto del impuesto. C) Ttulos del exterior Los mismos debern valuarse de acuerdo con lo establecido en el artculo 4, inciso f), es decir, al ltimo valor de cotizacin a la fecha de cierre del ejercicio. En resumen, tendremos los USD 80.000, que corresponden al ltimo valor de cotizacin al cierre (por el tipo de cambio del Banco Nacin al 31/12/2012) de $ 4,65, resultando una valuacin impositiva de $ 372.000. 3. Los incisos d) y e) del artculo 4 de la ley de impuesto a la ganancia mnima presunta reglan que los crditos, tanto en moneda nacional como extranjera, deben ser depurados de acuerdo con los ndices de incobrabilidad dispuestos en la ley de impuesto a las ganancias. Desde este enfoque, hay que ajustar la previsin contable y considerar a la impositiva como un ajuste que reduce la base de imposicin por estar contemplada en la ley de impuesto a las ganancias. 4. El inciso c) del artculo 4 de la ley de impuesto a la ganancia mnima presunta establece que los bienes se valuarn conforme con las disposiciones de la ley de impuesto a las ganancias.

El artculo 52 de la ley de impuesto a las ganancias establece que las mercaderas de reventa, materias primas y materiales deben valuarse al costo de la ltima compra efectuada en los 2 meses anteriores a la fecha de cierre del ejercicio econmico. Si no hubiera compra alguna en ese lapso, se tomar el costo de la ltima compra efectuada en el ejercicio. Asimismo, aclara que si no existen compras durante el ejercicio, se debe tomar el valor impositivo que los bienes tuviesen en el inventario inicial. En el ejercicio tenemos que la valuacin de las materias primas no merece ajuste alguno. Por otra parte, en relacin con los productos terminados, el artculo 52 establece que la valuacin de este tipo de productos se har en funcin del precio de venta (de contado y en condiciones normales de mercado) menos los gastos de venta y el margen de utilidad. Debe tratarse del precio de la ltima venta en los meses anteriores al cierre del ejercicio econmico. Si no se efectu alguna venta en ese lapso, debe tomarse la ltima venta del ejercicio. En caso de que no existan ventas en todo el ejercicio, se debe considerar el precio de venta para el contribuyente al cierre del ejercicio. Pero cabe destacar que el artculo 52 establece que si se llevan sistemas que permitan la determinacin del costo de produccin, se utilizar igual mtodo que el establecido para la valuacin de mercaderas de reventa, considerando como fecha de compra el momento en el que finaliza la fabricacin de los productos. Debido a que la compaa no lleva un sistema que permita individualizar el costo del producto, se opta por valuarlos conforme con la primera opcin. En el siguiente cuadro se muestra la determinacin del valor impositivo:

Precio de venta unitario Gastos estimados de venta Margen de utilidad Valuacin impositiva

1.200,00 120,00 650,00 430,00

En consecuencia, la valuacin impositiva de estos bienes ascender a $ 430 por 4.000 unidades, es decir $ 1.720.000. 5. No corresponde ajuste por el rubro Otros activos. 6. De acuerdo con lo establecido, los bienes muebles amortizables debern valuarse de acuerdo con lo normado por el inciso a) del artculo 4 de la ley de impuesto a la ganancia mnima presunta. Es por ello que se restaron del activo los bienes de uso valuados con normas contables y se sum el valor residual de los bienes de uso de acuerdo con la informacin proporcionada del revalo impositivo. 7. Dentro del pasivo se encuentran contabilizados los crditos impositivos. Aqu nos encontramos frente a un inconveniente de exposicin, por lo que deberan considerarse un mayor activo. Adicionalmente, cabe sealar que, de acuerdo con lo establecido en el artculo 4, inciso e), los anticipos, retenciones y pagos a cuenta de gravmenes slo se computarn en la medida en que excedan el monto del respectivo tributo determinado por el ejercicio fiscal que se liquida. En este caso, los anticipos y retenciones del impuesto a las ganancias no exceden el impuesto determinado, por lo que se consideran no computables. Como consecuencia, al encontrarse expuestos en el pasivo, no corresponde efectuar ajuste al activo contable.

De esta manera, ajustados impositivamente los estados contables requeridos por la resolucin general (AFIP) 3363 y partiendo de un activo de $ 6.741.451 determinado en base a las normas contables profesionales vigentes para los sujetos no alcanzados por las NIIF, llegamos a un activo impositivo de $ 6.827.016.