I

Actualidad y Aplicacin Prctica

Sabe Ud. cundo se conguran y cules son sus consecuencias en el Impuesto a la Renta?
Ficha Tcnica
Autor : Patricia Romn Tello* Ttulo : Dao emergente y lucro cesante Sabe Ud. cundo se conguran y cules son sus consecuencias en el Impuesto a la Renta? Fuente : Actualidad Empresarial, N 203 - Segunda Quincena de Marzo 2010

Dao emergente y lucro cesante

debe quedar claro que el siniestro no implica necesariamente la prdida total del bien, puesto que en muchos casos la empresa puede mantener el bien, pero deteriorado. 2.3. Qu se entiende por Lucro Cesante? Bsicamente este tipo de dao se maniesta por el no incremento en el patrimonio del daado (sea por el incumplimiento de un contrato o por un acto ilcito), es decir, es la ganancia patrimonial neta dejada de percibir por el daado. En palabras sencillas, el lucro cesante es la ganancia o utilidad que se ha dejado de obtener por obra de otra, en donde lo que se resarce no es algo que ya se tena, sino la falta de obtencin de la misma.

1. Introduccin
Uno de los aspectos que los empresarios deben tener en cuenta al momento de celebrar sus contratos con terceros, son las implicancias tributarias de las clusulas estipuladas en dichos contratos, ya que en caso de incumplimiento de los mismos, entre otros, por ejemplo podran verse envueltos en un proceso judicial por indemnizacin de daos y perjuicios. En ese sentido, en esta oportunidad analizaremos las implicancias tributarias respecto de la empresa que recibe ingresos como consecuencia de la indemnizacin de daos y perjuicios del incumplimiento contractual de su cliente.

3. Aspectos Tributarios
Como es de conocimiento general, las empresas tributan por todos los ingresos que reciban de las operaciones con terceros, ello a nivel doctrinal se le conoce como Teora del Flujo de riqueza. En ese sentido, de conformidad con el artculo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), los ingresos provenientes de terceros que se encuentran gravados por esta ley, cualquiera sea su denominacin, especie o forma de pago, son los siguientes: a) Las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquellas que no impliquen la reparacin de un dao, as como las sumas a que se reere el inciso g) del artculo 24.

2. Aspectos Legales Previos

2.1. Dao Patrimonial Antes de denir las clases de dao patrimonial, es necesario que tengan en cuenta que el dao patrimonial en estricto es la lesin de derechos de naturaleza econmica, la cual debe ser reparada. Dicha gura se divide en dao emergente y lucro cesante. 2.2. Qu se entiende por Dao Emergente? Es denida como la prdida que sobreviene en el patrimonio del sujeto afectado por incumplimiento de un contrato o por haber sido perjudicado por un acto ilcito, o como sostiene un sector autorizado de la doctrina italiana, es la disminucin de la esfera patrimonial del daado1. Asimismo, este tipo de indemnizacin est relacionada con daos en bienes econmicos de una persona con el cual se pretende restituir la prdida sufrida, la cual puede ser total o parcial. Obviamente
* Graduada del Postitulo de Tributacin en la Universidad de Lima 2009. Miembro Honorario del Taller de Estudios Fiscales de la UNMSM. 1 Espinoza Espinoza, Juan. En Derecho de la Responsabilidad Civil. Editorial Gaceta Jurdica, Quinta Edicin, Setiembre 2007. Pg. 227.

Como se puede apreciar, no constituyen ingresos gravables por la LIR los ingresos que tienen como nalidad reparar o reponer el bien a su estado inicial, esto es, no son ingresos los montos que se reciban como indemnizacin de dao emergente (ya que aqu no hay una riqueza nueva). El texto de la LIR, se puede conrmar en lo expuesto por el art. 1 inciso e) del Reglamento de la LIR: Para efecto del inciso a) del Artculo 3 de la Ley no se consideran ingresos gravables a la parte de las indemnizaciones que se otorgue por daos emergentes. b) Las indemnizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien del activo de la empresa, en la parte en que excedan del costo computable de ese bien, salvo que se cumplan las condiciones para alcanzar la inafectacin total de esos importes que disponga el Reglamento. En atencin a ello, el inciso f) del artculo 1 del Reglamento de la LIR establece que: En los casos a que se reere el inciso b) del Artculo 3 de la Ley no se computar como ganancia el monto de la indemnizacin que, excediendo el costo computable del bien, sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien y siempre que para ese fin la adquisicin se contrate dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se perciba el monto indemnizatorio y el bien se reponga en un plazo que no deber exceder de dieciocho (18) meses contados a partir de la referida percepcin.

No se computar como ganancia:

El monto de la indemnizacin que, excediendo el costo computable del bien, sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien y siempre que:

La adquisicin se contrate dentro de los 6 meses siguientes de percibido el monto indemnizatorio. y El bien se reponga en no ms de 18 meses desde la percepcin.

A modo de resumen, esbozaremos un esquema didctico respecto a la afectacin del Impuesto a la Renta en los dos

supuestos de dao sealados en el punto 2 del presente informe:

I-12

Instituto Pacco

N 203

Segunda Quincena - Marzo 2010

rea Tributaria
Tipos de Indemnizacin Dao emergente Lucro cesante

No se encuentra gravado hasta el valor del costo computable del bien que repone.

Se encuentra gravado el exceso del costo computable del bien que se repone.

Se encuentra gravado con el IR, por tratarse de un incremento patrimonial que resarce a otro ingreso que tambin se encontrara afecto.

De lo expuesto grcamente debe quedar claro, que las indemnizaciones que no se encuentran gravadas con el IR son las que tienen como nalidad compensar un dao o perjuicio sufrido y hasta el lmite del perjuicio, esto es, no se encuentran gravadas las indemnizaciones por dao emergente, mientras que por otro lado, si la indemnizacin supera el dao causado, lo que estara generando al perceptor de

la misma, es un ingreso gravado con el Impuesto a la Renta, toda vez que dicho incremento patrimonial no percibido por incumplimiento del deudor, en circunstancias normales s se encontraran gravadas. 3.1. Jurisprudencia del Tribunal Fiscal vinculada con el tema materia de anlisis:

RTF N 879-2-2001 (26.07.01)

Las indemnizaciones (entre ellas, intereses moratorios) que no se encuentran gravadas con el IR son las destinadas a compensar un dao o perjuicio sufrido y hasta el lmite del perjuicio, esto es, indemnizaciones relacionadas con daos emergentes; en consecuencia, el exceso de la indemnizacin sobre el importe relacionado con el dao causado al agraviado, constituye renta gravable, salvo las excepciones contempladas por la Ley, ya que si la indemnizacin supera el dao, esta situacin revertir en un benecio adicional para su perceptor, el cual estar gravado con el IR.

RTF N 2116-5-2006 (25.04.06)

Las normas tributarias no contemplan deniciones especiales sobre dao emergente y lucro cesante que las aparten de lo previsto en el mbito civil, siendo por tanto conceptos coincidentes.

praventa con arras, a condicin que dentro de dicho plazo se cuente con la minuta de levantamiento de la hipoteca; y - Que, de no cumplirse con dicha condicin dentro del plazo estipulado (cuyo vencimiento se producira el 3 de febrero de 2010) el contrato podra ser dejado sin efecto por el comprador (Sr. Juan Cristhian) y la empresa Sekita SAC estara en la obligacin de devolver el doble de las arras que se le entregaron. - Ante el incumplimiento del Banco Contento la empresa Sekita SAC interpuso una demanda de indemnizacin contra dicho banco, al haber cumplido tardamente su obligacin de entregar la minuta de levantamiento de la hipoteca, motivo por el cual se frustr la venta de su bien inmueble, causndole: Dao emergente, por cuanto al no haber contado con la minuta de levantamiento de la hipoteca que debi ser entregada por el Banco Contento tuvo que pagar al seor Juan Cristhian la suma de $ 20,000.00 en calidad de devolucin de las arras dobladas; Lucro cesante, al haber dejado de ganar el monto correspondiente al precio de venta del inmueble jado en US$ 170,000.00. Por lo expuesto, la empresa Sekita SAC nos consulta si de ser procedente su demanda, deber tributar por las indemnizaciones que reciba? Solucin Antes de analizar el aspecto tributario, debe precisarse que teniendo en cuenta que el dao emergente es conceptuado como la prdida patrimonial efectivamente sufrida en el presente caso no puede considerarse que el dao emergente sufrido por la empresa Sekita SAC asciende a los $ 20,000.00 que sta tuvo que pagar en calidad de devolucin del doble de las arras que le fueron entregadas, por cuanto, lo que efectivamente perdi fue la diferencia existente entre los $ 20,000.00 que pag y los US$ 10,000.00 que recibi en calidad de arras.
Tributariamente, como se puede apreciar, la empresa no deber pagar IR por los US$ 10,000.00 que corresponden a la indemnizacin como dao emergente.

4. Aplicacin Prctica

contrato de compraventa con arras conrmatorias3 con el seor Juan Cristhian, en el que se pact: Que, a la rma del contrato el comprador entregaba a la empresa Sekita SAC la suma de US$ 10,000.00 en calidad de arras; Que, el saldo del precio del inmueble, ascendente a la suma de US$ 160,000.004, sera entregado por el comprador en un plazo no mayor de cinco (5) das calendario contados a partir de la fecha de la celebracin del contrato de com-

Caso N 1
La empresa Sekita SAC seala que el 29 de enero de 2010 (a slo un da de haberse pagado al Banco Contento el crdito garantizado por un tercero2), encontrndose ante la necesidad apremiante de contar con dinero en efectivo, celebr respecto de un inmueble hipotecado un

2 Se sabe que una vez cancelada la deuda, el Banco Contento tena que entregar la minuta de levantamiento de la hipoteca a la empresa Sekita SAC. 3 Dentro del Libro VII del Cdigo Civil, el cual se denomina Fuente de Obligaciones, se encuentra el Ttulo XIII, el cual regula los siguientes aspectos referidos a las Arras Conrmatorias: Artculo 1477.- Entrega y devolucin de arras La entrega de arras conrmatorias importa la conclusin del contrato. En caso de cumplimiento, quien recibi las arras las devolver o las imputar sobre su crdito, segn la naturaleza de la prestacin. Artculo 1478.- Arras penales Si la parte que hubiese entregado las arras no cumple la obligacin por causa imputable a ella, la otra parte puede dejar sin efecto el contrato conservando las arras. Si quien no cumpli es la parte que las ha recibido, la otra puede dejar sin efecto el contrato y exigir el doble de las arras. Artculo 1479.- Reglas aplicables a la indemnizacin Si la parte que no ha incumplido la obligacin preere demandar la ejecucin o la resolucin del contrato, la indemnizacin de daos y perjuicios se regula por las normas generales. 4 Se sabe que el valor en libros del inmueble era de $ 40,000.00.

Respecto del Lucro Cesante, toda vez que la empresa Sekita SAC no recibi la ganancia que tena calculada percibir al vender su bien inmueble. As, consideramos que el monto del lucro cesante en el presente caso viene estando dado por la diferencia existente entre el monto del precio de venta del bien inmueble
Actualidad Empresarial

N 203

Segunda Quincena - Marzo 2010

I-13

Actualidad y Aplicacin Prctica

PRDIDAS EXTRAORDINARIAS
En la parte que no resulte ser cubierta por indemnizaciones o seguros + Siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se demuestre que es intil ejercitar la accin judicial correspondiente. Importante: Denuncia policial del supuesto delito no tendr ninguna capacidad de prueba. Dos mecanismos de probanza: 1. La judicial: No resulta necesaria una sentencia condenatoria, debido a que no es relevante la determinacin del delincuente, sino nicamente la prueba de que existi delito. 2. Se acredite que la accin judicial es intil: No hay delincuente identicado. Documento que archive el caso, el que usualmente es emitido por la scala correspondiente.

($170,000) y el monto de su valor real ($ 40,000.00).

Tributariamente, la empresa deber pagar IR por los US$ 130,000.00, ya que este monto est destinado a cubrir un lucro cesante, debiendo computarse incluso para efectos de los pagos a cuenta del IR.

Caso N 2
La empresa de transportes Fuga SAC adquiri un contrato de seguro contra accidentes a la empresa de seguros Masiva S.A. para aanzar a sus 20 vehculos, siendo la vigencia de dicho contrato de seguro del 01.05.09 al 01.05.10. Se sabe que, con fecha 01.11.09, uno de los vehculos de transportes de la empresa Fuga SAC producto de un accidente de trnsito qued totalmente en mal estado e inservible. Adicionalmente, la empresa nos comenta que a la fecha del accidente sufrido, dicho vehculo tena un valor en libros de S/. 42,000.00. Se sabe que luego del accidente, la empresa aseguradora realiz las investigaciones pertinentes y con fecha 25.12.09 determina la procedencia de la indemnizacin y con fecha 05.02.10 otorga el desembolso respectivo, por la cantidad de S/ 45,000.00. La empresa consulta Cul es el tratamiento tributario de la indemnizacin recibida, si sabe que el vehculo siniestrado ser adquirido el 05.03.10? Solucin Como es de conocimiento general, el artculo 37 de la LIR establece que a n de establecer la renta neta de tercera categora, se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por esta ley, en consecuencia son deducibles: d) Las prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales prdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es intil ejercitar la accin judicial correspondiente5.
5 Segn la RTF N 5509-2-2002 (20.09.02): Un claro ejemplo de Cundo es intil ejercer la accin judicial correspondiente?, es cuando se acredita el archivamiento provisional de la denuncia penal por la no identicacin de los autores de dicho delito.

Como se puede apreciar en el caso plantado, para poder determinar si el dao sufrido por el vehculo (ascendente a S/. 42,000.00) es deducible, se debe comparar con el importe que recibir como indemnizacin por la empresa aseguradora (ascendente a S/. 45,000.00), ante lo cual es evidente que el dao sufrido ser totalmente cubierto por el seguro; en consecuencia, al momento de presentar la Declaracin Jurada 2009, la empresa de transportes Fuga SAC deber adicionar (reparar) la suma ascendente a S/. 42,000.006.
Indemnizacin a recibir Costo computable del vehculo *Exceso gravable S/. 45,000.00 (S/.42,000.00) S/. 3,000.00

Solucin En el caso de un vehculo que ha sufrido daos materiales por un accidente y que posteriormente es vendido a un precio menor al de su adquisicin, slo podra deducirse como gasto (por la prdida extraordinaria) la diferencia entre el valor en libro y el precio al que se ha vendido el bien.
Costo adquisicin Valor en libro Precio de venta despus del accidente Prdida Extraordinaria deducible S/. 65,000.00 S/. 30,000.00 S/. 25,000.00 S/. 5,000.00

* La regla es que el exceso se encuentre gravado; sin embargo, en el presente caso, dicho exceso no se encuentra gravado con el IR, ya que la empresa cumple las condiciones previstas en el inciso f) del artculo 1 del Reglamento de la LIR para alcanzar la inafectacin del exceso del costo computable.

Caso N 3
Con fecha 05.11.09, uno de los vehculos repartidores de revistas de la empresa Somos SAC al momento de realizar sus labores diarias, dirigindose donde uno de sus clientes, es chocado por un camin, el cual, entre otros daos causados, dej el parabrisas del vehculo en mal estado y de inmediato se dio a la fuga (se hizo la respectiva denuncia policial). Se sabe que el costo de adquisicin del vehculo es de S/. 65,000.00 y al momento del accidente tena un valor en libros de S/. 30,000.00. Asimismo, la empresa nos informa que dicho vehculo fue vendido el 28.12.09 a un precio menor al valor de su adquisicin (S/. 25,000.00). La empresa nos consulta si podr deducir la prdida extraordinaria?
6. Al respecto le sugerimos revisar el Informe N 009-2006SUNAT/2B0000 (11.01.06): La prdida extraordinaria cubierta por indemnizacin o seguro no es deducible para efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta del importador.

Asimismo, consideramos que en el presente caso, resulta acreditada la inutilidad de ejercer la accin judicial correspondiente, ya que se trata de un accidente donde el causante del choque se ha dado a la fuga. Adems, se cuenta con la resolucin que acredita el archivamiento provisional de la denuncia penal por la no identicacin de los autores de dicho delito. Lo anteriormente expuesto, se ve reforzado jurisprudencialmente mediante el criterio del Tribunal Fiscal esbozado en la RTF N 523-5-2001 (25.05.01).
MECANISMOS DE PROBANZA
RTF N 11061-2-2007 La sla exhibicin de la copia certicada de la denuncia policial en la que consta el hurto sistemtico supuestamente efectuado por los trabajadores de la empresa y copia de un artculo periodstico no acredita la comisin de un hecho delictuoso contra la recurrente, a n de que puda reducir como gasto el importe por prdida extraordinaria. RTF N 1272-4-2002

Procede deducir como gasto por prdidas extraordinarias, las sufridas por delitos en perjuicio del contribuyente por terceros, en la parte no cubierta por el seguro y siempre que resulte intil ejercitar la accin judicial correspondiente, cuando se ha acreditado el archivamiento provisional de la denuncia penal por la no identificacin de la denuncia de los autores de dichos delitos.

I-14

Instituto Pacco

N 203

Segunda Quincena - Marzo 2010