Captulo V - Controlo Interno

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AUDITORIA FINANCEIRA
Ano: 2008/2009




5 - O CONTROLO INTERNO
5.1 CONCEITO E IMPORTNCIA DO CONTROLO INTERNO
O Controlo Interno uma consequncia do crescimento das empresas. A sua
importncia aumentou significativamente com a globalizao dos mercados, com o
movimento crescente de concorrncia entre empresas, obrigando-as a melhorar e
aperfeioar os processos de gesto dos seus negcios, de forma a poderem sobreviver em
mercados cada vez mais exigentes.
Este movimento crescente de concorrncia veio exigir das empresas maior
capacidade de adaptao s mudanas rpidas que se processam nos mercados,
obrigando muitas vezes a ajustes que alteram as suas estruturas organizacionais, normas,
procedimentos maneiras de agir e sistemas de informao.
Estas alteraes afectam a eficincia dos seus Sistemas de Controlo Interno, o
que obriga a rev-los e a prestar-lhes uma ateno permanente.
Todas as ferramentas de gesto ao dispor das empresas que visam optimizar a
utilizao dos seus recursos, reduzir ou eliminar as falhas e os desperdcios so
ferramentas extremamente teis que, bem utilizadas, podem significar a diferena entre a
continuidade das mesmas ou o seu rpido desaparecimento.
Uma das ferramentas que as empresas devem utilizar para controlarem e gerirem
melhor as suas actividades e os seus activos designa-se de Controlo Interno.

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Neste contexto, o Controlo Interno define-se como um conjunto de normas,
procedimentos, instrumentos e aces, usados de forma sistemtica pelas
empresas/organizaes nos seus sistemas de processamento de transaces e sistema
contabilstico, que devem ser permanentemente ajustados para assegurar:
O cumprimento das normas legais e regulamentos internos;
A proteco dos Activos e da informao;
A economicidade, eficincia e eficcia de gesto;
A adequada contabilizao e divulgao das operaes e da situao
econmica e financeira;
O Controlo Interno deve pois garantir a eficincia operacional e permitir a melhoria dos
processos empresariais e dos seus resultados. Acompanhando a permanente adaptao da
empresa s mudanas ocorridas no seu meio ambiente, o Controlo Interno assegura a sua
funo.

5.2 O CONTROLO INTERNO NA PTICA DA AUDITORIA INTERNA
Segundo a definio do Institute of Internal Auditors, de Junho de 1999, a Auditoria
Interna uma actividade independente, de segurana objectiva e de consultoria,
destinada a acrescentar valor e a melhorar as operaes das organizaes.
O objectivo da Auditoria Interna o de auxiliar os membros do rgo de gesto no
desempenho eficaz das suas responsabilidades, devendo debruar-se sobre a avaliao
da adequao e eficincia do Sistema de Controlo Interno da organizao. Para que
tal possa ser realizado, os auditores internos devem exercer as suas funes de forma
independente em relao aos servios da organizao que so objecto da sua ateno,
para poderem desempenhar as suas tarefas de forma livre e objectiva. Os auditores
internos devero ser considerados como um elemento do staff da
Administrao/Gerncia, dependendo desta directamente, considerando-se aceitvel que
o rgo de Gesto lhes d uma orientao geral quanto ao trabalho a desenvolver.
Os auditores internos devem actuar no contexto de cada um dos cinco objectivos do
Controlo Interno, visando assegurar:
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a) A confiana e integridade da informao, atravs da anlise e avaliao dos
sistemas de informao para a gesto e, quando necessrio, assegurarem-se que os
registos e relatrios financeiros e operacionais contm informao adequada, segura,
oportuna, completa e til, assim como assegurarem-se de que os controlos sobre os
registos e relatrios so adequados e eficazes;
b) O cumprimento das polticas, planos, procedimentos e legislao aplicvel
Sendo da responsabilidade do rgo de Gesto a implementao de sistemas que
assegurem o cumprimento destes requisitos, cabe aos Auditores Internos a
responsabilidade de avaliar a adequao e eficcia dos mesmos e se as actividades
auditadas esto ou no a cumprir com os requisitos apropriados.
c) A custdia dos activos - os auditores internos devem rever os meios utilizados para
salvaguardar os activos de vrios tipos de prejuzos tais como o roubo, fogo, etc.
Assim, e quando necessrio, os auditores internos devem efectuar, de entre outros
procedimentos de auditoria, inspeces fsicas dos activos.
d) A utilizao econmica e eficiente dos recursos os Auditores Internos devem
ainda ter a responsabilidade de verificar se na utilizao dos recursos postos
disposio do rgo de gesto (que so limitados), foram estabelecidos padres
operacionais que possam medir a sua economicidade e eficincia, se os ditos
padres operacionais so compreensveis e se so cumpridos, se os desvios em
relao aos mesmos esto identificados, analisados e comunicados queles que tm
a responsabilidade de tomar aces correctivas e se essas aces correctivas so
realizadas;
e) A realizao dos objectivos e metas estabelecidas para as operaes ou programas
- Os auditores internos devem assegurar-se se os objectivos e metas definidos pelo
rgo de gesto esto de acordo com os da empresa e se esto ou no a ser atingidos.
Podero ainda colaborar com os gestores encarregues de estabelecer esses
objectivos, metas e sistemas verificando se os seus pressupostos de base so
apropriados, se a informao utilizada relevante, oportuna e precisa, e se so
estabelecidos controlos adequados para as operaes e programas definidos;

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5.3 O CONTROLO INTERNO NA PTICA DA AUDITORIA EXTERNA
O Sistema de Controlo Interno de grande utilidade no s para a programao
do trabalho da Auditoria Interna, mas tambm do trabalho da Auditoria Financeira ou
Externa.
O objectivo da Auditoria Externa no se confunde com o da Auditoria Interna na
medida em que o primeiro, segundo a definio do IFAC, visa permitir ao auditor
expressar uma opinio sobre se as demonstraes financeiras esto preparadas, em
todos os aspectos significativos, de acordo com uma estrutura identificada de
relato financeiro.
A avaliao do Sistema de Controlo Interno (SCI) existente numa
empresa/organizao a base do trabalho do Auditor Financeiro, a partir do qual este
estabelece a extenso dos procedimentos de auditoria a realizar e o momento da
sua aplicao, efectuando recomendaes aos responsveis sobre as deficincias
detectadas e sua eliminao. Se a avaliao confirmar que o Sistema adequado haver
uma reduo no nmero e na extenso dos testes, por haver uma maior confiana quanto
exactido dos registos contabilsticos e veracidade dos documentos e informaes.
Se o Sistema tiver fraquezas ser preciso intensificar os testes.
Apesar de prosseguirem objectivos diferentes, existe complementaridade entre
Auditoria Interna e Externa, na medida em que a existncia da primeira vem dar maior
segurana ao Auditor Externo, a qual ser confirmada (ou no) pelos testes prvios a
que este ter de proceder para determinar o nvel de confiana que o Sistema de
Controlo Interno lhe merece. Essa confiana imprescindvel ao auditor das
demonstraes financeiras como guia para aferir a quantidade de comprovaes, visto
no ser vivel examinar todas as transaces.
Nesta perspectiva, o auditor financeiro examinar, sem ideias preconcebidas, os
procedimentos em vigor na empresa e os elementos fornecidos pela
Administrao/Gerncia, para julgar a sua exactido e determinar o grau de pormenor a
observar na execuo do exame. O auditor financeiro dever tambm certificar-se do
empenho efectivo da Administrao/Gerncia para que o SCI seja operacional e

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ficiente. Podemos assim concluir que a reviso e avaliao final do sistema de controlo
interno (SCI) pelo auditor financeiro, tem por fim o seguinte:
Identificar os pontos fortes e fracos da empresa, para decidir sobre o mbito da
sua actuao e estabelecer o programa de controlo das contas;
Determinar se ele suficiente como base para exprimir a sua opinio sobre as
demonstraes financeiras,
Servir de base como meio de prova da ineficincia ou solidez das operaes
desenvolvidas e como guia da quantidade de trabalho e respectivo detalhe.

5.4 O AUDITOR EXTERNO E O RELATRIO COM SUGESTES PARA
MELHORIA DOS SISTEMAS CONTABILSTICO E DE CONTROLO
INTERNO
O Auditor Externo aps ter procedido ao levantamento e avaliao do
funcionamento dos Sistemas Contabilstico e de Controlo Interno para poder determinar
a extenso dos procedimentos substantivos de auditoria, fica tambm em condies de,
complementarmente ao seu trabalho principal, emitir e fornecer ao rgo de Gesto um
Relatrio com sugestes sobre os Sistemas analisados. No entanto de referir que este
se baseia na auditoria das demonstraes financeiras pelo que natural que no inclua
todos os pontos fracos do ponto de vista de gesto, mas sim os aspectos mais
significativos do ponto de vista do trabalho do Auditor Externo.

5.5 TIPOS DE CONTROLO INTERNO
O A.I.C.P.A. (American Institute of Certified Public Accountants) caracteriza o
Controlo Interno em sentido lato, em dois TIPOS de CONTROLO:
Controlo Interno Contabilstico compreende o plano da organizao, os
registos e procedimentos relativos salvaguarda dos activos e confiana que
inspiram os registos contabilsticos, que proporcionem uma razovel certeza de que:
As transaces so executadas de acordo com uma autorizao geral ou
especfica do rgo de Gesto;
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As transaces so registadas de modo a manterem o controlo sobre os
activos e permitirem a preparao de Demonstraes Financeiras em
conformidade com os Princpios Contabilsticos Geralmente Aceites ou
outros critrios tambm aplicveis;
O acesso aos activos apenas permitido de acordo com autorizao do rgo
de Gesto;
Os registos contabilsticos dos activos so periodicamente comparados com
esses mesmos activos, sendo tomadas aces apropriadas sempre que se
encontrem quaisquer diferenas.
De um modo geral o controlo contabilstico traduz-se em:
Segregao de funes independncia entre funes de execuo,
contabilizao e de direco dos activos patrimoniais.
Sistema de autorizao mtodo de aprovaes para controlo das
operaes de acordo com as responsabilidades e os riscos envolvidos.
Sistema de registo de classificao de dados de acordo com uma
estrutura formal de contas.
Este controlo o primeiro a merecer as atenes dos auditores interno e externo.
Controlo Interno Administrativo engloba o plano de organizao e os
procedimentos e registos que se relacionam com os processos de deciso e que
conduzem autorizao das transaces pelo rgo de Gesto. A referida
autorizao do rgo de Gesto est associada capacidade de alcanar os
objectivos da organizao e o ponto de partida para o Controlo Interno
Contabilstico sobre as transaces;
Para existir controlo administrativo necessrio:
Pessoal qualificado;
Normas para cumprimento dos deveres e funes;

5.6 OS OBJECTIVOS DO CONTROLO INTERNO
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De um modo geral, as empresas, por determinao do rgo de gesto implementam
sistemas de Controlo Interno para alcanar os seguintes objectivos j mencionados no
ponto 2.2:
Proteco do patrimnio, salvaguarda dos activos;
Confiana e integridade da informao, com o aumento do rigor e da exactido
dos dados contabilsticos e de outras informaes de natureza operacional;
Apoiar a administrao na conduo eficiente e ordenada dos negcios,
assegurando a conformidade com as polticas, planos, procedimentos, leis,
regulamentos e normas estabelecidas e o seu cumprimento;
Promover e avaliar a eficincia operacional de todos os aspectos das actividades
empresariais, pela utilizao econmica e eficiente dos recursos;
A realizao dos objectivos estabelecidos para as operaes ou programas;
A importncia do Controlo Interno traduz-se nos seguintes aspectos:
Quanto maior a empresa, mais complexa a organizao da sua estrutura
administrativa e funcional. Para o controlo eficiente das transaces a
administrao necessita de informaes, relatrios e anlises concisas, em tempo
til e fiveis, que reflictam a situao da empresa;
Como responsvel pela salvaguarda dos activos da empresa, a Administrao
deve facilitar a criao de um sistema de Controlo Interno adequado s
necessidades da sua organizao;
Um Sistema de Controlo Interno eficiente a melhor medida de preveno contra
falhas humanas propositadas (de fraude ou irresponsabilidade) e involuntrias;
Como tal deve prever rotinas de verificao e reviso que reduzam a
possibilidade de erros ou de manipulaes encobertas, aumentando assim a
fiabilidade das informaes recebidas pela Administrao;

5.7 PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTROLO INTERNO

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O Sistema de Controlo Interno deve seguir um conjunto de princpios bsicos e
medidas de forma a estar alinhado com os objectivos do rgo de Gesto:
Definio de autoridade e delegao de responsabilidades:
A autoridade deve ser delegada de acordo com a orientao do rgo de
gesto. Quando no existe uma clara delegao de autoridade, o Controlo
ineficiente;
As transaces devem ser realizadas mediante autorizao directa da
Administrao/Gerncia ou de Direco a quem aquela tenha delegado
esse poder. o rgo de gesto que define as condies em que se
executam as transaces;
As instrues devem ser feitas por escrito: As empresas devem ter
manuais de normas, procedimentos, instrues operacionais ou outros
para evitar os erros de execuo e garantir a qualidade dos processos;
Segregao, separao ou diviso de funes:
A execuo das transaces (funo operacional) deve estar separada dos
respectivos registos contabilsticos (funo contabilstica), isto , um
empregado no deve ter ao mesmo tempo o controlo fsico das
transaces e/ou dos activos e o seu registo. A segregao de funes
deve fazer-se no s entre Seces como entre empregados da mesma
Seco. Mesmo em empresas com sistemas informatizados, em que a
introduo dos dados nos sistemas operacionais e de informao feita
pelo departamento que realiza as transaces, o controlo do registo
contabilstico da responsabilidade da rea de Contabilidade;
Nenhum empregado da empresa deve ter sob o seu controlo todo o ciclo
de uma operao/transaco comercial. As operaes devem ser
organizadas de modo a que pelo menos duas ou mais pessoas ou reas
participem das transaces, de forma a que o trabalho de um seja a prova
do trabalho do outro, o que permite aumentar a eficincia das operaes e
localizar rapidamente os erros (intencionais ou involuntrios);

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Deve haver rotao entre empregados na execuo de determinadas
tarefas, para reduzir a possibilidade de ocorrncia de fraudes, aumentar o
estmulo de inovao e de aplicao de novos mtodos e processos,
aumentar a qualificao tcnica e profissional dos empregados, eliminar a
dependncia de especialistas que reservam o saber todo para si;
Todos os empregados devem ausentar-se das suas funes nos perodos
de frias determinados: alm de tal ser necessrio para reposio de
energias e evitar que mais tarde em caso de sada da empresa o
trabalhador exija as frias no gozadas, a sada para frias torna mais
difcil o encobrimento de erros e fraudes porventura cometidos por esse
empregado;
O controlo das operaes:
A sequncia Autorizao/Aprovao/Execuo/Registo/Custdia, deve
ser respeitada; por exemplo numa operao de Venda a Crdito temos:
- Autorizao: rgo de Gesto;
- Aprovao da venda: Dir.AdministrativoFinanceiro/ Dir.Comercial;
- Execuo da venda: Seces de Facturao e Expedio;
- Registo da venda: Seco de Contabilidade;
- Custdia do Activo resultante da venda: Seco de Tesouraria guarda
um exemplar da Factura/Recibo at data de vencimento, para se
proceder respectiva cobrana.
A numerao sequencial e tipogrfica:
A numerao sequencial tipogrfica/informtica deve obrigatoriamente
ser utilizada em todos os documentos (Facturas, Recibos, Ordens de
Compra, Guias de Entrada, Listas ou Tales de contagem...), para permitir
detectar quaisquer utilizaes menos apropriadas dos mesmos.
Um documento que seja anulado no deve ser destrudo mas sim
arquivado como prova da sua no utilizao;
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Deve-se efectuar o controlo numrico de todos os documentos recebidos
da tipografia de modo a que entrem ao servio sequencialmente;
A utilizao de provas e conferncias independentes:
Permitem actuar sobre o Sistema de Controlo implementado e sobre o
trabalho de cada empregado, de forma a minimizar as falhas/erros;
necessrio utilizar provas independentes para comprovar que as operaes
esto registadas de forma adequada, verificando se as transaces
registadas na Contabilidade correspondem s existentes nos sistemas
operacionais das diversas reas da empresa e se esto documentadas;
Seleco e adequao dos empregados s funes:
Todos os empregados, especialmente os das actividades de controlo
devem ser cuidadosamente seleccionados (avaliando o seu perfil e as
referncias/historial apresentado) e treinados (para se obter maior
eficincia operacional e de reduo de custos);
Os empregados responsveis pela custdia de valores em numerrio e
outros activos (cheques...) devem ter seguros e estar informados que esses
seguros s sero accionados e daro lugar a indemnizao depois da
empresa comunicar s autoridades policiais a ocorrncia de desvios ou
desaparecimento de valores e forem apuradas as devidas
responsabilidades; O objectivo neste caso ser o de proteger os activos da
empresa e inibir as aces danosas contra o patrimnio;
Os meios electrnicos/informticos de registo automtico das transaces (a
conservao da informao):
Devem ser privilegiados uma vez que permitem a realizao e registo
simultneo de vrias operaes e aumentam consideravelmente a
eficincia do controlo das mesmas.

5.8 O AMBIENTE EM QUE SE EXERCE O CONTROLO INTERNO

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O ambiente de controlo significa a atitude geral, a consciencializao e as aces
de gesto e do rgo de Gesto a respeito do Sistema de Controlo Interno da entidade,
que determina a importncia que lhe dada e influencia a conscincia de controlo dos
empregados/pessoal. Propicia o clima no qual os empregados desempenham as suas
actividades e assumem a responsabilidade pelo exerccio do controlo.
Os factores fundamentais que garantem a eficcia do controlo interno dependem de:
1. Importncia que a Administrao atribui ao controlo interno;
2. Organizao e estrutura da empresa;
Quanto ao ponto 1., o exerccio da actividade de controlo ser tanto mais
compreendido e prosseguido pelas chefias e empregados quanto maior for a relevncia
que os administradores atribuam a essa actividade. Essa atitude da Administrao
traduzir-se- no seguinte:
Filosofia de administrao e estilo operacional ao agir de modo tico e
honesto a Administrao estimula o mesmo comportamento nos seus
empregados; Ao demonstrar apreo ou averso pelo controlo, pelo rigor,
influencia a atitude dos seus colaboradores;
Formas de delegao de autoridade esta deve ser formalmente
estabelecida, bem como as relaes hierrquicas, a especializao e a
cultura existentes na empresa, recorrendo formalizao em manuais, em
procedimentos escritos; Contudo, nas pequenas organizaes estas
realidades so informais dada a proximidade do proprietrio das
actividades da empresa;
Formas de controlo de gesto mantm a Administrao informada sobre
se as aces ocorreram de acordo com os planos estabelecidos e reforam
o controlo interno, por que relevam a sua importncia e detectam os erros;
Utilizao da auditoria interna e/ou externa o recurso aos auditores para
verificarem e certificarem os ciclos, os mtodos, os processos, os
sistemas, refora a eficincia das polticas e procedimentos estabelecidos;
de referir que uma boa equipa de auditores internos contribui para a
reduo dos trabalhos do auditor externo;
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Quanto ao ponto 2., de referir que nas empresas de menor dimenso possvel
obter um adequado ambiente de controlo recorrendo a um sistema contabilstico e
controlos sobre certas operaes e activos de modo simplificado. J numa mdia ou
grande empresa, pela sua maior complexidade organizativa, so necessrias formas mais
sofisticadas de controlo, nomeadamente uma organizao formal da empresa que defina
uma adequada delegao de autoridade baseada nos seguintes elementos:
Estrutura organizacional h que definir claramente e atribuir a autoridade
adequada aos responsveis pela gesto da empresa (direces, chefias) para
efeitos de planeamento, execuo e controlo das transaces,
Metodologia de desenvolvimento / aquisio de sistemas as polticas e
procedimentos so exercidas atravs de sistemas operacionais e de
informao; Nas actividades comuns a todas as empresas (contabilidade,
facturao, recebimentos, pagamentos...) podero ser suficientes os sistemas
adquiridos a terceiros (fornecedores de software); No caso de actividades
especficas da empresa os sistemas podero ser desenvolvidos pela empresa; a
escolha da melhor opo ter de ter em conta a importncia das necessidades
em causa, a adequao das solues escolhidas, o volume das operaes, a
perspectiva de crescimento das actividades, a relao custo / benefcio e os
aspectos de segurana dos sistemas;
Polticas e prticas de recursos humanos adoptadas a motivao a formao
e a competncia dos recursos humanos influencia a eficcia do sistema de
controlo interno; empregados incompetentes, mal formados, com fraca
experincia profissional, insatisfeitos ou desmotivados tendem a desenvolver
trabalho de menor qualidade e/ou baixa performance; empregados mal
intencionados que procuram fraquezas na organizao tendero, se lhes for
facilitado, a procurar formas de concretizar a fraude; Por estas razes a
poltica de recursos humanos deve motivar e incentivar positivamente a
participao activa dos empregados;

5.9 OS PROCEDIMENTOS DO CONTROLO INTERNO
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Os procedimentos do controlo interno so as polticas e procedimentos que ajudam a
assegurar que as directivas da gesto so executadas.
Visam assegurar os seguintes aspectos:
Autorizao e Validao das transaces de acordo com as normas definidas
pelo rgo de Gesto;
Totalidade, isto , assegurar que todas as transaces esto reflectidas nas
Demonstraes Financeiras;
Registo adequado das transaces de acordo com os princpios contabilsticos;
Salvaguarda/proteco dos Activos e da Informao;
Reconciliao, que visa assegurar a execuo de operaes de controlo e
deteco entre os dados reais e os registados;

5.10 O SISTEMA DE CONTROLO INTERNO (SCI)
O SCI consiste numa combinao de polticas, sistemas operacionais, de
informao e de outros instrumentos, mantidos pela administrao.
Preferencialmente deve ser a administrao a estabelec-lo de modo a atingir os
seus objectivos eficazmente.
Conforme referido anteriormente, na implementao do controlo interno as
empresas devem satisfazer as seguintes caractersticas:
Fiabilidade da informao para a execuo das operaes, em conformidade
com as decises que a administrao deseja tomar;
Preparao tempestiva de informao credvel as informaes devem ser
actuais e correctas, pois so necessrias no momento da tomada das decises;
Salvaguarda de activos - Esta condio abrange no s os activos fsicos
(mercadorias, bens de imobilizado...) como os activos no fsicos (valores a receber,
crditos sobre terceiros, documentos importantes...);
Utilizao ptima dos recursos para se evitar a duplicao de esforos e
actividades e desencorajar o uso ineficiente de recursos da empresa;
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Preveno e deteco de roubos e fraudes;
Apesar de cada empresa ter as suas caractersticas prprias, possvel identificar
uma estrutura bsica para a implementao de um sistema de controlo interno, comum
a todas as empresas, sendo necessrio:
A criao de um organigrama que defina as relaes organizacionais e
funcionais das diversas reas da empresa, o que facilita a delimitao de funes
e actividades em cada uma delas;
Elaborar manuais de normas e procedimentos, onde se define claramente um
sistema de autorizaes, de aprovaes, de linhas de autoridade e o
estabelecimento de rotinas e prticas operacionais;
Ter uma estrutura contabilstica adequada, com recurso a tcnicas
contabilsticas, oramentais, de custos, de acompanhamento e execuo fiscal,
planos de contas comentados e fluxos contabilsticos;
Seleccionar e formar os empregados de modo a terem qualificaes
compatveis com as rotinas e prticas operacionais a realizar;
A estrutura do sistema de controlo interno deve ser determinada e adaptada de modo
a assegurar a conduo eficaz e a execuo eficiente das actividades operacionais.
Isso significa que:
o no pode gerar morosidade e burocracia mas sim obter uma relao custo-
benefcio vantajosa, cuja medida pode ser determinada atravs da
comparao entre os custos decorrentes da operacionalidade de um
sistema de controlo e os custos/perdas resultantes das falhas que a sua
ausncia pode originar.
o H que avaliar a probabilidade de ocorrncia dos erros e determinar se
devemos perder tempo a control-los ou se, pelo contrrio, a pouca
probabilidade de ocorrncia nos permite assumir o risco de no controlar.
o Pior que a falta de controlo ter um mau controlo pois, acrescenta ao
custo do desvio dos erros/falhas o custo da existncia de um sistema
inadequado, sem resultados.
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o Deve ser periodicamente revisto e avaliada a sua eficcia. Esta avaliao
do sistema de controlo interno tanto pode ser realizada por auditores
internos como auditores externos.
No caso dos auditores externos (designados como Revisores de Contas, em
Portugal), efectuada esta avaliao especialmente no incio da relao com a empresa
cliente, com vista a determinar o grau de extenso dos trabalhos de auditoria a realizar. A
mesma consiste no levantamento do sistema contabilstico e de controlo interno, na
avaliao do grau de segurana dos mesmos, e no apuramento da natureza, extenso e
profundidade dos procedimentos de auditoria, bem como o momento mais adequado para
a sua aplicao. Esta avaliao envolve portanto duas grandes actividades:
Conhecimento e compreenso dos sistemas utilizados;
Estabelecimento de um grau razovel de segurana de que os
procedimentos so adoptados conforme definidos nos manuais de
normas e procedimentos.
Para concluir satisfatoriamente as duas actividades referidas, o auditor
aplica dois tipos de testes:
Testes de compreenso procedimentos para obter informaes
sobre o funcionamento da empresa, nomeadamente o que est
estabelecido para a realizao de transaces; Visa identificar em
detalhe o funcionamento do sistema de controlo interno;
Testes de observncia procedimentos para testar o que foi antes
identificado no teste de compreenso. Verifica-se muitas vezes
que prticas informais substituram os procedimentos registados
nos manuais, que podero, ou no, ser mais eficientes; Outras
vezes a alterao formal de um ou mais procedimentos podero
debilitar o sistema de controlo interno;



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5.11 LIMITAES DO CONTROLO INTERNO
O facto de existir um Sistema de Controlo Interno (SCI) no significa que esteja
operacional ou que funcione bem. Por outro lado, a empresa no imune ocorrncia de
erros humanos, irregularidades, fraudes, etc.
Os SCI tm pois as suas fraquezas e apenas podem assegurar um razovel grau de
segurana para o alcance dos objectivos da empresa.
Podem-se enumerar as seguintes Limitaes:
O no interesse por parte do rgo de Gesto na manuteno de um bom
Sistema de Controlo; por vezes este no se sente motivado a garantir um bom
Sistema de Controlo Interno para no ter tambm de o cumprir em todas as suas
vertentes;
A anlise custo/benefcio - O custo de um procedimento de controlo interno
no pode ser desproporcionado relativamente perda potencial resultante de uma
m utilizao de recursos, ineficincia, fraude ou erro.
Dificuldade de controlo de operaes no rotineiras - a maioria dos
controlos incidem sobre actividades, transaes rotineiras, mas aconselhvel
que o sistema de Controlo Interno alcance tambm operaes pontuais, pouco
usuais, o que mais difcil. Ex: Venda de desperdcios, sucata...
O Controlo Interno no pode prever todos os potenciais erros, falhas,
incompetncias ou fraudes decorrentes das actuaes humanas.
O Controlo Interno no resiste ao conluio interno (de empregados, chefias
ou membros da Administrao) ou externo (um empregado e um fornecedor).
Mais do que ningum, a Administrao tem liberdade para no cumprir as regras
do Controlo Interno.
O Controlo Interno no pode evitar abusos de autoridade por parte de um
empregado com responsabilidades sobre os certas transaces ou controlos ou
que este ignore os controlos.
As mudanas no meio envolvente da empresa (o seu mercado, a
concorrncia...) e na prpria empresa (na sua dimenso, estratgia...) podem
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tornar inadequadas ou obsoletas as normas, procedimentos, sistemas e rotinas
usadas no Controlo Interno pelo que devem ser verificadas e revistas
regularmente.
A utilizao da informtica a sua crescente utilizao, com a eventual
possibilidade de acesso a ficheiros informticos de programas e de bases de
dados, constitui importante factor a ter em considerao aquando da
implementao do Sistema de Controlo Interno.
A dimenso da empresa e o seu nmero de empregados - A implementao
de um Sistema de Controlo Interno mais difcil numa empresa grande com
reduzido nmero de pessoal pois a a segregao de funes ser mais difcil de
assegurar.
A competncia das pessoas e o seu grau de falha depende tambm da no
compreenso das instrues e da prtica de erros da apreciao e julgamento.

5.12 O ESTUDO E A AVALIAO DO CONTROLO INTERNO
Conforme referido anteriormente, a implementao e a funcionalidade do sistema
de controlo interno compreende o conjunto coordenado de mtodos e medidas para a
salvaguarda dos activos da empresa e a verificao da exactido dos dados
contabilsticos. Tambm j foi referido que, em regra, o estudo do controlo interno o
incio do trabalho do Auditor Externo. Para o realizar, o Auditor tem de analisar a
documentao utilizada na empresa que define a organizao/reas operacionais e os
controlos existentes. Deve igualmente avaliar o controlo interno existente nas vrias
reas da empresa para determinar o grau de credibilidade dos saldos expressos nas
demonstraes econmicas e financeiras e definir a extenso dos testes a realizar:


5.12.1 - FORMAS DE RECOLHA/LEVANTAMENTO E REGISTO DO
SISTEMA CONTABILSTICO E DE CONTROLO INTERNO

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O rgo de Gesto responsvel pela implementao de Sistemas
Contabilsticos e de Controlo Interno adequados, delegando para tal esta tarefa nos seus
quadros especialistas em Organizao e Mtodos, em Auditores Internos ou no Director
Administrativo-Financeiro apoiado por outros responsveis da empresa.
Alternativamente o rgo de Gesto poder encarregar consultores externos para
realizar esta tarefa.
No obstante, ser sempre o rgo de Gesto a aprovar os Sistemas que forem
desenvolvidos por qualquer um dos intervenientes mencionados.
Como referimos anteriormente, embora a interveno do Auditor Externo se
verifique geralmente noutro contexto - o da emisso de um parecer sobre as
Demonstraes Financeiras - tambm lhe interessa que a empresa disponha de bons
Sistemas Contabilsticos e de Controlo Interno pois, tal como est determinado nas
normas de auditoria do AICPA, da IFAC, da UEC e da OROC, relativamente ao trabalho
de campo, necessrio o estudo e avaliao apropriado do controlo interno
existente, determinando a base de confiana que o mesmo merece, bem como para
determinar a extenso dos procedimentos de auditoria.
Para o efeito, os Auditores Externos devero comear por analisar :
Os organigramas;
O manual de descrio de funes;
Os manuais de polticas e procedimentos contabilsticos e das medidas de
controlo interno;
Outras informaes (instrues de servio, memorandos internos...) que definam
aspectos do controlo administrativo e contabilstico;
Frequentemente estes documentos no existem ou esto desactualizados, no
passando muitas vezes de instrues verbais, pelo que o Auditor Externo sempre ter de
complementar a leitura da documentao existente com entrevistas a responsveis de
seco e eventualmente aos executantes das tarefas e tambm com a observao da
execuo das tarefas e do tratamento da documentao respectiva.

Captulo V - Controlo Interno



19

O auditor para ficar com prova deste trabalho tem ao seu dispor quatro formas
documentais para registar os Sistemas Contabilstico e de Controlo Interno:
Questionrios padronizados (check-list) incidem sobre um conjunto de
procedimentos contabilsticos e de medidas de controlo interno, que se pretende
saber se esto em efectividade na empresa/organizao. Podem ser questionrios
de mbito geral ou especficos para cada uma das reas operacionais (ver
exemplo no ANEXO II).
Narrativas descrio detalhada dos procedimentos contabilsticos e das
medidas de controlo interno existentes em cada uma das reas operacionais da
empresa. Tem vantagens em relao ao check-list, mas tambm tem o
inconveniente da eventual perda da viso rpida e global do conjunto e dos seus
aspectos mais significativos (ver exemplo no ANEXO III).
Fluxogramas representao grfica por meio de simbologia prpria, dos
procedimentos contabilsticos e medidas de controlo interno das vrias reas
operacionais. Esta tcnica de registo prefervel s anteriores porque possibilita a
representao de forma simples, clara e concisa de procedimentos complexo. Os
fluxogramas so importantes no trabalho (de pormenor) dos especialistas
encarregues da organizao da empresa e/ou na informatizao da mesma.
Contudo para o auditor externo no necessitam de ser to detalhados pois, para
este interessa a informao de um modo mais geral, mais sinttico. Existem dois
tipos:
Fluxogramas verticais apresentam a sucesso de procedimentos de
forma geralmente descendente, com nfase nos documentos em
detrimento das seces envolvidas (ver exemplo no ANEXO IV);
Fluxogramas horizontais a sucesso de procedimentos atravessa duas ou
mais colunas, cada uma delas representando as seces envolvidas; So
mais adequados ao trabalho do auditor externo, por permitirem uma viso
mais sinttica ;


Captulo V - Controlo Interno



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Forma mista (fluxograma/narrativa) necessria em alguns casos de
dificuldade de representao por fluxograma simples, por ser difcil a sua
interpretao (ver exemplo no ANEXO V).