Pautas a considerar Escribe: Gustavo J. Spiritoso (*)
El tratamiento de los intereses presuntos en el Impuesto a las Ganancias merece tomar en cuenta ciertas consideraciones a la luz de la jurisprudencia dictada en torno de su aplicacin, sobre la cual vale realizar un breve repaso. Anlisis de la doctrina de la CSJN La Corte Suprema de Justicia de la Nacin (CSJN) estableci doctrina en relacin con la aplicacin de los intereses presuntos en el Impuesto a las Ganancias, a travs del caso testigo CSJN. Fiat Concord SA TF (16.778-I) c. DGI. 06/03/2012. Fallos 335:131. Asimismo, efectu precisiones en distintos fallos posteriores, motivo por el cual a partir de dicha doctrina cabe sealar que: a) El hecho de que la disposicin de fondos se efecte entre sociedades vinculadas econmicamente entre s, o en relacin de sujecin econmica, no impide considerar que dicha disposicin se haya efectuado a favor de terceros, en los trminos del art. 73 de la LIG, puesto que se trata de distintos sujetos de derecho que son considerados individualmente como sujetos pasivos de la obligacin tributaria. La relacin de subordinacin no suprime la personalidad jurdica de la sociedad dependiente (respecto de la sociedad dominante) ni anula su capacidad jurdica tributaria. (Fiat Concord SA, cit.). b) Cuando el art. 73 alude a las operaciones realizadas en "inters de la empresa" - recaudo estrechamente ligado al establecido en la reglamentacin acerca de que la presuncin operar si los fondos entregados en calidad de prstamo no responden a operaciones propias del "giro de la empresa"-, no se refiere al inters del conjunto econmico sino al del sujeto al que se encuentra dirigida la norma, esto es la sociedad de capital que efecta la disposicin de fondos o bienes. (Fiat Concord SA, cit). c) Dos requisitos deben confluir en formar conjunta: 1) Que se tenga por probado (es decir que un perito contable de oficio lo pueda probar) que los prstamos otorgados por la actora le reportaron un beneficio. Ello tendr lugar si la sociedad obtuvo una tasa de inters igual o superior a la que hubiera obtenido en una entidad bancaria, de manera que fueran realizados en el inters de la sociedad, en los trminos contemplados por el art. 103 del decreto reglamentario de la LIG. (CSJN. Akapol SA (TF 20.985-I) c/DGI. 03/05/2012. Fallos 335:519). 2) Que los prstamos otorgados estn relacionados con el giro comercial de esa empresa. Ello significa que la actividad financiera debe estar contemplada en el objeto social del estatuto de la sociedad que otorga el prstamo (CNACAF. Sala V. Akapol SA. 09/03/2005. Er online.) d) Sin perjuicio de lo recin expresado, cabe sealar que, en el supuesto de sociedades que integran un conjunto econmico, podran existir modalidades comerciales peculiares, que debern ser contempladas, en cada caso, mediante una exhaustiva ponderacin de la causa que origin la entrega de los fondos o bienes, y de la correlativa contraprestacin por parte de quien los recept. (Fiat Concord SA, cit.). En este caso particular, adquiere preponderancia que la disposicin de fondos sea realizada en inters de la empresa. Por ejemplo por la existencia de numerosos negocios emprendidos en forma conjunta y mancomunada por una empresa y otra sociedad que es accionista de la primera, con actividades empresariales distintas y complementarias entre s, tomando distintos prstamos bancarios en forma conjunta, como asimismo de que la disposicin de fondos responda en su casi totalidad a emprendimientos conjuntos. (CSJN. Dragados y Obras
portuarias S.A. c. DGI. 24/04/2012. AR/JUR/34947/2012.). No constituye, por otra parte, actividad realizada en el inters de la empresa las relaciones de mandato y de cobro, de ndole netamente administrativa entre empresas de un mismo grupo econmico, ya que ello no evidencia estrictamente una modalidad comercial entre las partes establecida en inters de una de ellas. CSJN. DGI (autos Whirlpool Argentina SA - TF 17.569-I). 30/10/2012. Fallos 335:2103.) Anlisis de un caso concreto La sociedad que efecta la disposicin de fondos debe cumplimentar dos requisitos: 1) Que en el objeto social de su estatuto se encuentre la actividad financiera, de tal forma que el prstamo otorgado responda a su giro comercial y 2) Que obtenga un beneficio de esa operacin, el cual tendr lugar si la tasa de inters pactada en el prstamo fuera, en nuestra opinin, un 10% superior a la tasa de inters por depsitos a 30 das de plazo en entidades financieras publicada por el BCRA en su pgina web. Este porcentaje de incremento luce adecuado atendiendo a que en el diario mbito Financiero se publica diariamente el promedio de la tasa de inters ofrecida por las entidades financieras por imposiciones a plazo fijo de 30 das y que esta ltima resulta levemente superior a la del BCRA. A su vez, la tasa de inters debe ser la que corresponde al momento en el que se suscribi el contrato de mutuo respectivo, o bien cuando se transfirieron los fondos. As se cumplira el requisito de que la disposicin de fondos se habra realizado en inters de la sociedad. Por otro lado, cabe sealar que tambin se cumpliran estos dos requisitos si las dos empresas, que pertenecen a un mismo conjunto econmico, establecen una metodologa de integracin en materia productiva, econmica y financiera, donde la disposicin de fondos entre ambas constituya un aspecto particular de dicho proceso. En este caso las actividades a desarrollarse en forma conjunta deben encontrarse en sus respectivos objetos sociales para que se considere que la misma responde al giro normal de ambas empresas. Asimismo, debe establecerse, de manera prstina, las contraprestaciones y beneficios que cada empresa, en forma individual, recibe de la otra. En este caso, los prstamos entre ambas sociedades pueden ser gratuitos en la medida en que constituyan un aspecto particular de dicho proceso, tal como expresramos anteriormente. (*) Abogado. Derecho Tributario y Penal Tributario.