Art 37 : Gastos Deducibles del Impuesto a la Renta

La regla bsica del sistema de deducciones del Impuesto a la Renta:

El primer prrafo del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta seala lo siguiente:
A fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos
para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de capital, en
tanto que la deduccin no est expresamente prohibida por esta ley.

De dicho dispositivo podemos extraer el conocido principio de causalidad, por el cual, segn el
criterio establecido por el Tribunal fiscal en la RTF N 1596-3-2003, todo gasto debe ser
necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, considerando para tal efecto los criterios
de razonabilidad y proporcionalidad, as como el modus operandi de la empresa.


Requisitos generales de los gastos:

Los requisitos generales que deben cumplir los gastos son los siguientes:

No deben estar referidos al costo.
Deben estar sustentados en comprobantes de pago cuando corresponda.
El proveedor debe estar habido.
El gasto debe pagarse a travs de medios de pago, cuando corresponda.
Debe cumplir con el principio del devengado.
El gasto debe corresponder a una operacin real y fehaciente.
La operacin debe ser a valor de mercado.

GASTOS POR INTERESES:

El inciso a) del art 37 de la ley seala que son deducibles los gastos por intereses de
deudas y los gastos originados por la constitucin, renovacin o cancelacin de estas q
hayan sido contradas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtencin o
produccin de rentas gravadas en el pas o mantener su fuente productora.

Sin embargo, esta deduccin encuentra un lmite cuantitativo, toda vez, que solo son
deducibles los intereses que en la parte se excedan el monto de los ingresos por
intereses exonerados e inafectos.

Para tal efecto no se computaran los intereses exonerados e inafectos generados por
valores cuya adquisicin haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o
disposiciones del banco central de reserva del Per, ni los generados por valores que
rediten una tasa de inters, en moneda nacional no superior al 50% de la tasa activa
del mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la
superintendencia de banca, seguros y administradoras privadas de fondos de
pensiones.

En este sentido, con carcter general, el inters que se paga por la obtencin de un
prestamos es deducible cuando la deuda que genere el inters ha sido contrada para
una actividad relacionada con la generacin de renta gravada o el mantenimiento de la
fuente productora de renta, a ello debe agregarse que la deduccin de los gastos por
inters va a resultar limitada cuando el contribuyente haya tenido ingreso por
intereses exonerados e inafectos. Al respecto, nos remitimos a las siguientes
resoluciones del tribunal fiscal y los informes que ha emitido la SUNAT respecto de las
consultas que le han sido formuladas.

Dentro del presupuesto correspondiente al gasto por inters, la ley considera el
endeudamiento entre partes vinculadas establecindose el inciso a) articulo 21 de su
reglamento que son deducibles solamente los pagos provenientes de dicho
endeudamiento en la parte que no exceda 3 veces el patrimonio neto del deudor del
cierre del ejercicio anterior. Ello se conoce como la regla de subcapitalizacin, la cual
implica que entre partes vinculadas se reconoce como un gasto por intereses, solo
respecto de prstamos que no excedan 3 veces el patrimonio de la empresa deudora.




GASTOS POR INTERESES DE PRESTAMOS OTORGADOS POR:

NO VINCULADOS
Es deducible: principio de
casualidad
Limite:
Son deducibles los intereses
en la parte que excedan los
intereses por ingresos
exonerados.
VINCULADOS
Es deducible: principio de
casualidad
Monto mximo de
endeudamiento:
3 veces el patrimonio neto del
ejercicio anterior.

GASTOS POR INTERESES ORIGINADOS DE UNA CONTRAPRESTCION POR EL USO DE DINERO:

En este orden de ideas, pueden afirmarse que toda contraprestacin por la utilizacin
de cierta suma de dinero, incluyendo aquella comprendida en el numeral 263.3 del
artculo 263 de la ley de ttulos valores, constituyen intereses y, por lo tanto, su
deducibilidad debe ceirse a lo dispuesto en el inciso a) del artculo 37 del TUO de la
ley del impuesto a la renta, a efectos de la determinacin de la renta neta de 3
categora, con prescindencia de su forma de clculo o su denominacin.

Esta posicin se ve ratificada por lo dispuesto en el inciso a) del artculo 21 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual incluye a los incrementos de
capital dentro de los alcances del inciso a) del artculo 37 del TUO de la mencionada
ley.


DEDUCCION DE INTERESES PAGADOS POR PRSTAMOS PROVENIENTES DE PAISES DE NULA O
BAJA IMPOSICION:

Son deducibles como gasto, los intereses pagados por prstamos provenientes de pases de
nula o baja imposicin?
Los gastos provenientes de operaciones de crdito a que se refiere el inciso m) del
articulo 44 del TUO de la ley del impuesto a la renta son deducibles para la
determinacin de la renta neta, aun cuando no se originen en prstamos de dinero en
efectivo, sin perjuicio de la aplicacin de las normas sobre precios de transferencias.


GASTOS POR INTERESES ORIGINADOS POR PRESTAMOS POR TITULARES EN ACTIVIDAD
MINERA:

De acuerdo con lo expuesto, puede concluirse que los intereses originados en
prstamos obtenidos por los titulares de la actividad minera para financiar la ejecucin
de programas de inversin de utilidades, constituyen gastos deducibles para
determinar la renta neta, toda vez que al estar destinados a la generacin de rentas de
tercera categora cumplen con el principio de casualidad y, adems, se encuentran
incluidos expresamente como tales en el artculo 37 del TUO de la ley del impuesto a
la renta.

DETERMINACION DEL LMITE PARA DEDUCIR COMO GASTO LOS INTERESES ORIGINADOS POE
MUTUOS ENTRE EMPRESAS VINCULADAS:

El monto mximo de endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas es un lmite
fijo durante el transcurso del ejercicio gravable.
El clculo de la proporcionalidad de los intereses deducibles deber efectuarse a partir
de la fecha en que el monto total de endeudamiento con sujetos o empresas
vinculadas supere el monto sealado en el numeral anterior y por el lapso sealado en
el numeral anterior, con independencia de la prioridad de la tasa de inters.
El referido clculo deber reflejar las variaciones del monto total de endeudamiento
con sujetos o empresas vinculadas que se produzcan durante el ejercicio gravable.




Caso prctico:
En el 2013 La empresa EL SOL SAC tuvo problemas de liquidez, por lo que solicito prstamos
para cubrir sus obligaciones relacionadas con la adquisicin de activo fijo y materias primas.
Los prstamos fueron los siguientes:


- A los Bancos se le cancel el total de los intereses correspondientes al ejercicio 2013,
- Al Sr. Garca se le pag el 50% de los intereses.
- El capital ha sido cancelado ntegramente a todos los acreedores,
- La empresa ha pagado intereses tributarios por S/ 2,500 de un fraccionamiento del Art. 36 del
CT.,
- La empresa tiene inversin en bonos del tesoro, del cual ha obtenido intereses por S/
15,000.
- Por prstamo efectuado a un socio ha cobrado intereses por S/ 10,000 ms IGV
durante el ejercicio.
Cul es el importe del gasto deducible por intereses?
Cargas Financieras
Intereses de deudas................................................ 53,000 (*)
Intereses por fraccionamiento Art 36 ...................... 2,500
(1) Total gasto por intereses............................... 55,500
(2) Intereses inafectos por inversin en Bonos 15,000
Intereses por cuentas por cobrar a socios 10,000
Total Ingresos Financieros................. 25,000
(3) Monto deducible 1 2............................ 40,500
Monto no deducible 1 3.................... 15,000 (55,500 40,500)
(*) (16,000 + 32,000 + 50% de 10,000)



Caso prctico 2:

CONCEPTO:
1) Intereses no deducibles
a) Total gastos por intereses 98,436
b) Total ingresos por intereses exonerados 40,275
c) Monto deducible a-b 58,161
Monto no deducible (a-c) 40,275

Base Legal: Inciso a) del Art 37 de la Ley e inciso a) del Art 21 del Reglamento




Cules son las consideraciones para deducir los tributos?

1. GASTO DEDUCIBLE:
El inciso b) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que a
fin de establecer la renta neta de tercera categora, son deducibles de la renta
bruta entre otros conceptos, los tributos que recaen sobre bienes o
actividades productoras de rentas gravadas. En relacin a esta deduccin,
debe considerarse que de acuerdo a la Norma II del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario, el trmino genrico tributo comprende los impuestos, las
tasas y las contribuciones, los que se definen de la siguiente forma:

IMPUESTO
Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestacin directa en
favor del contribuyente por parte del Estado. Por ejemplo, el Impuesto Predial,
el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), entre otros.

CONTRIBUCIN
Es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador beneficios derivados
de la realizacin de obras pblicas o de actividades estatales. Por ejemplo:
Aporte a Essalud, ONP, Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo (SCTR),
entre otros.

TASA
Es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la prestacin
efectiva por el Estado de un servicio pblico individualizado en el
contribuyente. No es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen
contractual. Las Tasas, entre otras, pueden ser:
Arbitrios: Son tasas que se pagan por la prestacin o mantenimiento
de un ser- vicio pblico. Por ejemplo: Serenazgo, Parques y jardines y
Limpieza Pblica.
Derechos: Son tasas que se pagan por la prestacin de un servicio
administrativo pblico o el uso o aprovechamiento de bienes pblicos.
Por ejemplo: Copia de Partida de Nacimiento.
Licencias: Son tasas que gravan la obtencin de autorizaciones
especficas para la realizacin de actividades de provecho particular
sujetas a control o fiscalizacin. Por ejemplo: Licencia de
Funcionamiento, Licencia de Construccin, entre otras.


De acuerdo a lo anterior, se puede afirmar que cualquier tributo (Impuestos, tasas y/o
contribuciones) que afecte los bienes de propiedad de la empresa o las actividades de
la misma, deberan ser deducibles de la Renta Bruta. Ejemplos de tributos que podran
ser deducidos como gastos, tenemos:
El aporte a Essalud que asume la empresa por sus trabajadores.
El Impuesto Predial y los Arbitrios Municipales en tanto el contribuyente sea la
empresa.
El Impuesto Vehicular en tanto el contribuyente sea la empresa.
El Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) que haya afectado las operaciones
financieras de la empresa.

2. CONSIDERACIONES PARA LA DEDUCCIN:
I. Causalidad
El primer criterio que debemos tomar en cuenta a efecto de determinar si los
gastos por tributos son deducibles, es verificar si los mismos afectaron bienes
o actividades productoras de rentas gravadas. Sobre el particular es preciso
indicar que cuando la norma hace referencia a bienes entendemos que no
necesariamente deberan ser de propiedad de la empresa sino que podran ser
bienes cedidos por parte de ter- ceros. Un ejemplo de esto sucede con los
arbitrios municipales, en los casos en que el inmueble sea arrendado.
II. Devengo
Al igual que todos los gastos, para que los tributos sean aceptados
tributariamente, los mismos deben haberse devengado en el ejercicio, es decir
deben corresponder al ejercicio en que se gener la obligacin de pagar dicho
concepto. De no ser as, el gasto no ser deducible. Por ejemplo, el Impuesto a
las Transacciones Financieras (ITF) que haya afectado las operaciones
financieras del perodo 2009, deben deducirse necesariamente en dicho
ejercicio, aun cuando la constancia correspondiente emitida por el banco, se
reciba en el Ejercicio 2010.
III. Bancarizacin
Como se sabe, de acuerdo a lo que estable- ce el artculo 3 de la Ley para la
lucha contra la evasin y para la formalizacin de la economa, las obligaciones
que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea
superior a S/. 3,500 US$ 1,000 se debern pagar utilizando Medios de Pago,
aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos.
No obstante esta obligacin, debemos considerar que tratndose del pago de
tributos, los obligados estn exceptuados de utilizar medios de pago, aun
cuando los pagos excedan los montos antes previstos. As lo seala
expresamente el numeral 2 del artculo 6 de la citada norma al haberse
establecido que quedan exceptuados de la obligacin de utilizar medios de
pago, los pagos efectuados a las administraciones tributarias, por los
conceptos que recaudan en cumplimiento de sus funciones. En ese sentido, los
gastos por tributos que sean de cargo de las empresas, sern deducibles aun
cuando no se haya cumplido con utilizar un medio de pago,
independientemente del monto que se haya abonado, bajo la condicin que
los mismos se hayan abonado a las respectivas administraciones tributarias.

3. CASOS ESPECIALES:
a) Impuesto a la Alcabala
El Impuesto de Alcabala grava las transferencias de propiedad de bienes
inmuebles urbanos o rsticos a ttulo oneroso o gratuito, cualquiera sea su
forma o modalidad, inclusive las ventas con reserva de dominio. Sobre el
particular, debe considerarse que el Impuesto a la Alcabala que pague una
entidad en la adquisicin de un inmueble, no ser gasto para la misma, sino
que deber formar parte del costo de adquisicin del bien, incluyndose en
resultados a travs de la depreciacin que sufra el citado bien. Ello en
aplicacin del artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta segn el cual
forman parte del costo de adquisicin, entre otros conceptos, los impuestos
que no sean recuperables.
b) Derechos de Importacin
Los Derechos de Importacin (o Derechos Arancelarios), se aplican en la
importacin de bienes. En ese sentido, y al igual como sucede con el Impuesto
a la Alcabala, tratndose de los Derechos de Importacin que se paguen en
una importacin, los mismos no debern ser considerados como gastos del
ejercicio, sino como parte del costo de adquisicin del bien importado. Ello en
aplicacin a lo dispuesto por el artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta,
segn el cual, son parte del costo de adquisicin, entre otros conceptos, los
derechos aduaneros.
c) ITAN
Como sabemos el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) es un tributo
que se aplica a los sujetos que al 31 de Diciembre del ao anterior, tengan
activos netos superiores al S/. 1000,000. Sobre el particular, debe recordarse
que el monto pagado por este impuesto puede ser utilizado como crdito:
Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta.
Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
al que corresponda. En todo caso, debe indicarse que es posible que el monto
de este impuesto que no sea aplicado como crdito, de acuerdo a lo sealado
en el prrafo anterior, o aquel impuesto no pagado dentro del vencimiento o
presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta, pueda
ser considerado como gasto del ejercicio del que se trate. As se entiende de lo
dispuesto por el artculo 8 de la Ley N 28424 Ley del ITAN1 y por el artculo
16 del Reglamento de dicho impuesto2. Debe recordarse que este criterio ha
sido confirmado por la SUNAT a travs de su In- forme N 034-2007-
SUNAT/2B0000 en el que ha indicado que Los pagos por ITAN realizados con
posterioridad a la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a
la Renta o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido
primero, (...) son deducibles para la determinacin de la renta neta de tercera
categora del ejercicio gravable al cual corresponde dicho tributo, en tanto se
cumpla con el principio de causalidad . d) IGV que grava el retiro de bienes.



APLICACIN PRCTICA

CASO N 1

El IMPUESTO PREDIAL ES UN GASTO DEDUCIBLE?
La empresa LOS INNOVADORES S.A. ha efectuado el pago de S/. 700 por el Impuesto
Predial del 2009 de un edificio de su propiedad, en donde funcionan las oficinas
administrativas de la empresa. Al respecto, la empresa desea conocer si dicho
desembolso podr ser deducible para efectos del Impuesto a la Renta.

SOLUCIN:
Como hemos sealado, la normatividad del Impuesto a la Renta permite la deduccin
como gastos de los tributos (Impuestos, Tasas y Contribuciones) que afecten los bienes
o actividades productoras de rentas gravadas. En ese sentido, considerando que el Im-
puesto Predial se deriva del edificio donde funcionan las oficinas administrativas de la
empresa, resulta evidente que el mismo afecta un bien que ayuda a generar rentas
gravadas. De ser as, este gasto sera deducible, no siendo necesario que por el mismo
se cuente con un comprobante de pago, si no bastara que se cuente con la
documentacin sustentatoria correspondiente.




CASO N 2

EL IGV GENERADO POR EL RETIRO DE BIENES ES DEDUCIBLE?
El Gerente General de la empresa SANTA NATURALEZA S.R.L. dedicada a la
comercializacin de computadoras persona- les, ha decidido obsequiar una unidad de
estos bienes, a su hijo mayor con ocasin de su cumpleaos. En relacin a ello, nos
consultan acerca de si el IGV que genera el retiro de bienes, puede ser deducible.
Considerar que el valor de mercado del bien es de S/. 5,000.

SOLUCIN:
De acuerdo a lo que dispone el numeral 3 del artculo 3 del Reglamento de la Ley del
IGV, todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a ttulo gratuito, tales
como obsequios, muestras comercia- les y bonificaciones, entre otros, califican como
retiro de bienes, debindose en este caso, abonar al fisco el impuesto que
corresponda por el bien entregado bajo este concepto. En este caso, el impuesto
deber ser asumido por quien efecta el retiro, debindose calcular el tributo de
acuerdo a las operaciones onerosas efectuadas por el contribuyente con terceros, o en
su defecto se aplicar el valor de mercado. De acuerdo a lo anterior, el clculo del IGV
por el Retiro del bien sera de la siguiente forma:

DETALLE IMPORTE
Valor de Mercado S/. 5,000
IGV (19% * S/. 5,000) S/. 950
IGV (Retiro de Bienes) S/. 950

Es importante mencionar que aun cuando este impuesto sea asumido por la
empresa (considerndose como un gasto contable), el mismo no sera
deducible tributariamente. En ese caso, y asumiendo que la em- presa tiene
para el ao 2009 una utilidad contable de S/. 100,000 la determinacin del
Impuesto a la Renta de dicho perodo sera de acuerdo a lo siguiente:

DETALLE IMPORTE
Utilidad Contable S/. 100,000
(+) Gastos No deducibles (IGV Retiro de bienes) S/. 950
Renta Neta S/. 100,950
Impuesto a la Renta S/. 30,285