La Mise en Place Dun Outil de Contrôle de Gestionlactivity Based Costing ABC Ou Comptabilité Par PDF

Institut Suprieur de Commerce &
de Gestion des Entreprises

I.S.C.A.E.
Groupe ONA
M MA AS ST TE ER R " " C CO ON NT TR RO OL LE E D DE E G GE ES ST TI IO ON N " " ( (M MS SC CG G) )
Mmoire de fin dtudes sur le thme :
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Prpar par : M. Mohamed KOUACHI Encadr par : M. BIADE
Anne Universitaire : 2002 2003
Cas de la Socit
dExploitation des Verreries
Au Maroc
S.E.V.A.M.

Remerciements

Au terme de ce rapport, je tiens exprimer mes vifs remerciements au corps professoral du
Master Contrle de Gestion de lI.S.C.A.E.ainsi qu celui du groupe ONA.

J exprime mes profonds et respectueux remerciements M. BIADE, enseignant lI.S.C.A.E.
ainsi qu toutes les personnes qui mont aid raliser ce travail.

A mes parents, ma famille et tous mes amis.

T Ta ab bl l e e d de es s m ma at t i i r r e es s

Introduction 2

I. Prsentation de la S.E.V.A.M 3
II. Le thme et les arguments de choix 5
III. La mthodologie poursuivie 6
IV. Les axes du rapport 7

Partie I : Analyse de lexistant au sein de la SEVAM 9

I. Le march 10
II. Le systme de production 12
III. Le systme de cots 16
IV. Le systme de valeurs stratgiques 19

Partie II : Les orientations pour la mise en place de lABC
au sein de la SEVAM 22

I. Justification de lABC pour la SEVAM 23
II. Le projet Activity Based Costing la SEVAM 25
III. La mise en uvre du projet et les difficults rencontres 27
IV. Les erreurs viter et recommandations 35

Conclusion gnrale 38

Bibliographie 41

Annexes 42

B BI IB BL LI IO OG GR RA AP PH HI IE E

Les ouvrages :

P. BARANGER et P. MOUTON, (1994), Comptabilit de gestion, Hachette
Suprieur, Paris.
A. BENDRIOUCH, (2000), Comptabilit analytique pour le contrle de gestion,
Editions Cogefos, Collection Gestion.
H. BOUQUIN, (1993), Comptabilit de gestion, Sirey, Paris.
M. GERVAIS, (1991), Contrle de gestion et stratgie de lentreprise, Economica,
Paris.
P. LORINO, (1997), Mthodes et pratiques de la performance : Le guide du pilotage,
Editions dorganisation, Paris.
P. LORINO, (1992), Le contrle de gestion stratgique, Dunod, Paris.
H. MINTZBERG, (1994), Structure et dynamique des organisations, Editions
dorganisation, Paris.
C. SICARD, (1994), Le manager stratge : Manuel pratique danalyse stratgique
dentreprise, Dunod, Paris.

Les revues :

R. COOPER et R.S.KAPLAN, (t 1989), Mesurez vos cots pour prendre les
bonnes dcisions, Harvard lexpansion.
S. EVRAERT et P. MEVELLEC, (J anv. Fv. 1991), Les systmes de cots par
activit : Rconcilier le calcul du cot des produits et le contrle de Gestion, Revue
Franaise de Gestion.
J . LAVERTY, Comment introduire dans lentreprise la gestion par les activits ?,
Revue Franaise de Comptabilit, n 289.

Les sources dInternet :

Table ronde organise par lAssociation Dauphine Compta 124 : O va la
comptabilit dactivit ?.
Activity Based Costing Bibliography (Bibliographies publications en anglais).
Implementing Activity Based Costing (Institute of Management Accountants Statement
on Management Accounting).
ISCAE - SEVAM MASTERE CONTRLE DE GESTION

1

Certes, notre mtier volue constamment, mais il est toujours fait dexigence, car il
nous a fallu hier, il nous faudra demain, nous remettre en cause, innover, rduire nos
cots, amliorer encore notre qualit, faire mieux et moins cher que les matriaux
concurrents, relever les dfis techniques et Marketing qui se posent nos clients et
donc quils nous posent.
De passion, car cest un mtier difficile, mais qui donne de grandes satisfactions au
travail tous ceux qui, tous les niveaux, se prennent damour pour lui. Dhumilit,
car aussi remarquables soient-ils en performances techniques, ils ne valent rien sils
ne rpondent pas parfaitement aux demandes et toutes les exigences lgitimes de nos
clients. Cest donc un mtier de service au moins quun mtier industriel.

Citation dun expert
international en Verrerie.


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I I. . P PR RE ES SE EN NT TA AT TI IO ON N D DE E L LA A S S. .E E. .V V. .A A. .M M. .

1. Identification

La Socit dExploitation des Verreries Au Maroc (S.E.V.A.M.) est monopole de
lemballage en verre au Maroc (Bouteilles, Bocaux, Pots industriels et flacons).
Couvrant lensemble des besoins du pays en quantit, qualit et toutes teintes, la
S.E.V.A.M. est aussi leader de la gobeleterie et articles de table en verre (verre boire
th, eau, bols, assiettes, etc.).
Cre depuis 1934 et domicilie Casablanca dans la zone industrielle de Roches
Noires, la S.E.V.A.M. est considre comme lune des plus grandes entreprises
maghrbines et africaines oprant dans le secteur de la gobeleterie et de lemballage en
verre.

2. Bref Historique

1934 : Cration de lusine sur le site industriel de Roches Noires pour les
produits (Bouteilles, pots, articles de mnage, gobelets, isolateurs,).
Equipements semi-automatiques et utilisation du procd artisanal de soufflage
la cane.

1973 : Changement dactionnariats et dencadrement suite la loi sur la
marocanisation.

1976 : Cration de partenariat avec le groupe alimentaire BSN/GERVAIS
DANONE.

1977 1978 : Etude du projet de construction dune deuxime unit de produits
sur le site industriel de Tit Mellil : 1 four dune capacit de tirage de verre par
jour de 200 tonnes et trois lignes de production et de conditionnements
(machines IS +arches de recuisson +machines de contrle qualit +toutes les
installations et quipements annexes)


4

1980 : Dmarrage de cette unit de fabrication des emballages en verre
(bouteilles, pots et flacons) aux standards et normes internationales de qualit.
Vente et commercialisation sur le march local et lexport.
Spcialisation de lusine de Roches Noires en verre de table (gobelets, bols,
assiettes).

1988 : Investissements et autres quipements modernes.
Rfection partielle du four de Roches Noires.

1991 1992 : Rfection totale du four de Tit Mellil avec acquisition de
nouvelles machines IS de fabrication et des machines de contrle plus
modernes et plus performantes.

1995 : Rfection intermdiaire du four (Roches Noires).

1997 : Dfinition dune nouvelle stratgie pour permettre datteindre les
objectifs et rester comptitifs.
- Rfection du four (Roches Noires) +annexes.
- Investissement et achats de nouveaux quipements et nouvelles
installations :
Automatisation de la composition.
Alimentation automatique du four.
Renouvellement du systme informatique (gestion de la
production et GMAO).
- Lancement du projet de certification ISO 9002 avec dans un premier
temps la partie fabrication, stockage et livraisons concernant lunit
de Tit Mellil et dans un deuxime temps lensemble des activits des
deux units.
Objectif : Mettre en place un systme de qualit totale ou T.Q.M.


5

Fin 2000 : Projet de rfection du four de Tit Mellil et renouvellement de loutil
de production (machines de fabrication, arches, machines de contrle qualit,
palettiseurs).

3. Fiche synthtique

Activit : Fabrication et vente des articles en verre creux (gobeleterie et
emballage verre) sur le march marocain et lexport.
Statut : Socit Anonyme.
Capital : 160 Millions de dirhams.
Administrateur Directeur Gnral : M. Khalid Bouchentouf.
Chiffre daffaires : 280 millions de dirhams dont 16% ralis lexport (Libye,
Algrie,)
Production journalire : 260 tonnes.
Superficie dexploitation : Deux sites spcialiss :
- Le site de Roches Noires : spcialis en gobeleterie sur 2 hectares.
- Le site de Tit Mellil : spcialis en emballage verre sur 17 hectares.
Effectif : 700 personnes (permanents et temporaires).

I II I. . L LE E T TH HE EM ME E E ET T L LE ES S A AR RG GU UM ME EN NT TS S D DU U C CH HO OI IX X

La socit S.E.V.A.M. consciente de limportance du contrle de gestion comme
moyen efficace pour matriser sa gestion tactique et stratgique, dcide de mettre
en place un nouveau systme de calcul des cots pour rpondre trois objectifs :

1
er
objectif : Matriser ses cots.
2
me
objectif : Faire face la comptitivit internationale exige par
lapplication des nouveaux accords du commerce international.
3me objectif : Documenter de la meilleure faon les stratgies commerciales et
la rentabilit de ses produits (notamment ceux fabriqus lusine de Tit Mellil)
avec les valuations de cots fournies par une mthode de cots et de gestion de
la performance la plus fiable possible.

6

Satisfaire ces trois exigences ne pourra se faire quavec une connaissance suffisante de
ses cots et de leurs origines.
La mise en place de cet outil de contrle de gestion, savoir un systme de calcul des
cots bas sur la comptabilit par activit ou ABC, vient remplacer un autre systme
mis en place depuis des annes et qui nest plus en mesure de suivre lvolution
croissante de la socit.
Nous avons donc choisi pour thme ce mmoire : La mise en place dun outil de
contrle de gestion : LActivity Based Costing (ABC) ou comptabilit par activit
dont lobjectif est dindiquer les grandes orientations suivre pour la mise en place de
lABC au sein de la S.E.V.A.M. et notamment sur son site de Tit Mellil.

I II II I. . L LA A M ME ET TH HO OD DO OL LO OG GI IE E P PO OU UR RS SU UI IV VI IE E

Pour la rdaction de ce rapport, nous nous sommes bass sur les deux grands axes
suivants :

1. Les moyens dinvestigation utiliss sur le terrain

Nous les avons dcomposs en moyens directs, moyens indirects et supports de
synthse des informations recueillis.

a. Les moyens directs
Nous avons utilis cinq moyens :
Les organigrammes.
Les fiches de dfinition des fonctions.
Les documents du manuel des procdures.
Les analyses effectues dans le cadre du projet de certification qualit ISO 9002
Version 2000 en cours.
Les plans de surveillance (lis au processus de production).


7

b. Les moyens indirects
Il sagit des :
Interviews ou grilles dentretien.
Questionnaires.

c. Les supports de synthse des informations recueillies
Il sagit essentiellement dun document synthtisant les informations recueillies la
suite de lanalyse des activits et que nous avons appel Fiche signaltique
dactivit. Lobjectif dlaboration de ce document est de nous permettre de
constituer une vritable base de donnes sur les activits la S.E.V.A.M.

2. Les moyens bibliographiques
Il sagit ici des bibliographies (ouvrages et revues spcialiss) ainsi que tout ce que
nous avons appris au cours des diffrents sminaires du MASTER au cours de cette
anne.
De mme, le recours aux nouvelles technologies de linformation (Internet
notamment) ne sera pas omis dans nos investigations bibliographiques.

IV. LES AXES DU RAPPORT

Lobjet de la comptabilit de gestion a pour vocation de fournir aux dirigeants de la
S.E.V.A.M. des informations quantitatives et qualitatives sur les cots utiles pour son
management en vue de procder des diagnostics et pour la prise de dcision.
La comptabilit de gestion a donc besoin de connatre, entre autres, les cots pour
valoriser les actifs produits par lentreprise (les stocks en particulier). Le fisc
marocain, lui, tablit, comme rgle densemble, que ces valorisations sont effectues
au cot de production.
Pour rpondre ce double objectif, nous devons mener une rflexion raisonne et
scientifique sur la mise en place dun systme de cot moderne et efficient au sein
dune entreprise industrielle comme la S.E.V.A.M..

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La dmarche adopte consistera donc analyser dans un premier temps lexistant au
sein de la socit, analyse qui portera, entre autres, sur le march, la production, le
systme de cot ainsi que sur la stratgie de lentreprise. Ainsi cette premire partie
fera le point sur le diagnostic de lexistant avant de passer une deuxime partie
consacre elle aux grandes orientations et voies emprunter pour la mise en place de
la comptabilit par activit (CPA) ou ABC au sein de lunit de Tit Mellil qui a t
choisie comme site notre exprimentation.


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I I. . L LE E M MA AR RC CH HE E D DE E L L E EM MB BA AL LL LA AG GE E E EN N V VE ER RR RE E

Le secteur de lemballage au Maroc est constitu de 5 sous-secteurs : le verre, le
plastique, le mtal, le papier-carton et le bois qui sont placs en situation de
concurrence et de substitution.
Chacun de ces sous secteurs tente daugmenter sa part de march en amliorant son
rapport qualit/prix, en crant des produits qui se rapprochent le plus possible des
besoins du consommateur ou encore en proposant des emballages remplissant dautres
fonctions (telles que les supports de communication par lintermdiaire du packaging).
Cependant, au Maroc, la matire plastique est la plus utilise dans cette industrie en
raison de son excellent rapport qualit/prix, suivie par le carton et le mtal, le verre et
le bois tant peu utiliss.

Fig. 1 : Rpartition des parts de march dans le secteur de lemballage en 1999 au Maroc.

25%
7,50%
7,50%
2%
58%
Plastique
Mtal
Verre
Bois
Autres
Source : le ple alimentaire n 13


11

Avec un chiffre daffaires annuel denviron 280 millions de dirhams, lindustrie de
lemballage en verre au Maroc, oriente essentiellement vers le march local, est
domine par trois entreprises :
Avec deux units industrielles dont lune est dote dun four principal de 75 m
2

et de trois lignes de production, la S.E.V.A.M. est le principal producteur de
verre au Maroc capable de produire annuellement plus de 200 millions dunits
constitues de bouteilles en verre blanc, en verre de toutes teintes pour boissons
ainsi que des pots pour conserves vgtales et articles de gobeleterie.
Les deux autres socits oprant sur le march sont spcialises dans la
fabrication des articles demballage en verre pour les produits pharmaceutiques
et cosmtiques : il sagit de la Verrerie Mdicale Africaine (VMA) et
Verpharma.
On peut donc dire quil ny a pas de concurrents internes pour la S.E.V.A.M. et quelle
est par voie de consquence en tat de monopole de fait.

Le march de lemballage de verre au Maroc est victime de linertie des habitudes de
consommation. En effet, lindustrie dans cette activit perd de plus en plus ses parts de
march au profit dautres produits de substitution comme le plastique et laluminium
(notamment au niveau des bouteilles et pots), mme si les boissons (gazeuses ou
autres) sont consommes plus de 60%.
Ainsi, malgr que la matire de verre soit concurrence par les emballages de plastique
et daluminium dans le conditionnement des boissons et eaux minrales, son
emballage continue jouir, dans lesprit des consommateurs, dune aptitude de
protection efficace des produits issus de lindustrie agroalimentaire et ceux,
notamment de lindustrie pharmaceutique. La raison de ces vertus est due grce sa
relative inertie chimique et son impermabilit aux diffrents gaz. De plus, non
seulement il est rsistant la chaleur pour certains produits, mais aussi il peut tre
recycl 100% sous forme de groisil ou calcin (verre concass, calibr, pur) : on
trouve ici ses vertus lies la donne environnementale.


12

Au niveau de la concurrence, il faut noter tout dabord que la S.E.V.A.M., bien quelle
ait le statut de monopole de la verrerie au Maroc, elle est lune des plus grandes
verreries au niveau africain. Avec ses deux units de production et ses deux grands
fours elle saccapare une place de choix au niveau continental.
Cependant, ces dernires annes la concurrence se fait sentir premirement au niveau
maghrbin avec la SOTUVER (Socit Tunisienne du Verre) et rcemment au niveau
europen avec la concurrence espagnole (notamment sur le segment des pots pour
conserves vgtales) et Turque (sur le segment des gobelets et verres de tables).
Au niveau local, le march ne se porte pas trs mal en terme de volume et les prix
pratiqus sont considrs comme quitables.
Mais, il faut souligner que, bien que le march marocain soit encore protg par des
droits de douanes, qui constituent pour la S.E.V.A.M une barrire contre la
concurrence trangre, cet avantage nest pas ternel et sa prennit est remise en
cause avec le dmantlement douanier actuellement en vigueur au Maroc, ainsi
quavec l ouverture des frontires avec tout ce que cela peut entraner comme
comptition double tranchant : Une concurrence exacerbe de la bote et du plastique
et une surcapacit structurelle en volume et en diversit de la production.

I II I. . L LE E S SY YS ST TE EM ME E D DE E L LA A P PR RO OD DU UC CT TI IO ON N A A L LA A S S. .E E. .V V. .A A. .M M

Lactivit de la verrerie la S.E.V.A.M est caractrise par un systme de production
trs particulier : Des investissements trs lourds se chiffrant des millions de dirhams
et des cycles de rfection totale de ses deux units industrielles de Roches Noires et Tit
Mellil, au maximum tous les dix ans. Ce sont des processus continus ncessitant un
personnel qualifi pour la matrise des paramtres de conduite des fours, des machines
de fabrication et puis la maintenance des quipements et installations.
La production du verre a aussi une autre caractristique : cest une activit feu
continu 24 heures/24 heures toute lanne avec une organisation du travail sous forme
dquipes de 38, avec tout ce que cela engendre comme consommations et charges
(en nergie, matires premires, heures de travail, usure des machines)


13

Afin de matriser sa production en quantit et en qualit et en vue dobtenir un haut
niveau de fiabilit de ses produits, la S.E.V.A.M. utilise des matires premires (en
majorit importes) peu de groisil (issu du recyclage du verre).

Au sein de lunit de Tit Mellil, objet de notre tude, le systme de production en place
est organis de telle manire quil permette le suivi et lanalyse des informations
associes au processus de production. Nous pouvons le schmatiser comme suit :

Fig. 2 : Schma de la production lusine de Tit Mellil

Stockage MP
Composition
Fusion
Ligne 1 Ligne 2 Ligne 3
Palettiseur 1 Palettiseur 2 Palettiseur 3
Conditionnement
par rtraction (four)
Entre Magasin
dexpdition

14

Les principales activits et les fonctionnalits attendues par chaque membre de ce
systme sont :

1. Composition, fusion
Dont les attributions sont :
Le contrle et le suivi quotidien de la composition (cest dire, le mlange de
matires premires) ncessaires pour rcuprer la sortie du four 1504 kg de
verre en fusion.
Le suivi des activits du four (Tonnage tir, surveillance des tempratures, de la
pression, du dbit fuel, les rparation).
Rle en matire du systme de production (S.P) :
Relev et suivi quotidien des consommations :
De matires premires (sable, soude, calcaire, groisil).
Dnergie (fuel, propane).
De consommables (huiles et lubrifiants).
Suivi statistique du lit de fusion (LDF) et recherche de lamlioration de sa
composition.

2. Fabrication
Dont les principales attributions sont :
Le contrle des paramtres de la production.
Assurer les diffrents changements de fabrication.
La maintenance des quipements de fabrication.

Le rle en matire de synthse dinformation de production est dvolu au service Q.S.

3. Contrle qualit ou service QS (Qualit et Spcification)
Dont les attributions essentielles sont :
Le contrle de qualit des produits finis (contrle manuel et automatique).


15

Livraison au service commercial de produits fabriqus selon les normes de
qualits internes.
En matire de systme dinformation de production, il faut souligner que ce service est
charg de la quasi-majorit des informations lies la production.
Parmi les donnes et statistiques produites par le QS on trouve :
Suivi des activits par ligne de fabrication :
Arrts et leurs dures.
Quantits produites (par article, par ligne et par jour).
Dure des changements de fabrication, arrts dduits et non dduits, le
suivi des fausses teintes,etc.
Suivi journalier chiffr de la production par quipe, par tranche de production et
par article.
Suivi statistique des rendements machines, des PTM (Pack To Melt).

4. Lentretien et la maintenance
Ses principales attributions sont :
La rparation, le contrle et la maintenance des machines de production (Atelier
dentretien mcanique et atelier moulerie)
Lentretien gnral et lectrique.
Son rle en matire du systme dinformation de production est dassurer le
suivi curatif et prventif travers :
La planification des travaux.
Le suivi des interventions (types, dures, pices consommes et nature
des travaux).
Elaboration des bons ou fiches de rparation.

N.B. : Un progiciel de maintenance et de suivi des travaux dentretien (Gestion de la
Maintenance Assiste par Ordinateur GMAO) est dj oprationnel depuis plus de
trois ans.


16

En rsum, nous pouvons caractriser la production et son systme au sein de la
S.E.V.A.M. par le tableau suivant :

Caractristiques de la production au sein de la SEVAM

Systme de production intgr.
Un matriau de base donne naissance une multitude de produits finis
diversifis.
Trois procds de fabrication (le souffl-souffl SS, le press-souffl
PS et le Verti-Flow VF).
Des volumes importants et des produits diversifis.
Automatisation.
Pas de stocks intermdiaires.
Trop deffectif, mais qualifi.
Importance de la maintenance.
Systmes de gestion simples.
Rigides mais productifs

Tableau 1 : Facteurs caractristiques de la production la S.E.V.A.M..

Lanalyse de la production entretient des relations troites avec le systme de mesure
de son cot et notamment le cot de production.

I II II I. . L LE E S SY YS ST TE EM ME E D DE ES S C CO OU UT TS S A A L LA A S S. .E E. .V V. .A A. .M M. .

Le systme de calcul et de comptabilisation des cots au sein de la Socit
dExploitation des Verres Au Maroc (S.E.V.A.M.) est un systme base Cots
Complets.


17

En effet, la mthode en vigueur est celle dite des Sections Homognes qui est base
sur le dcoupage de lentreprise par sections et lanalyse des charges en charges
directes et charges indirectes (charges de sections).

Au sein de la SEVAM, le dcoupage analytique suivant a t retenu :
1) Sections principales :
- Composition /Fusion (CF)
- Fabrication (FAB)
- Contrle Q.S (Q.S)
- Dcor (DEC)
- Conditionnement (CD)
- Stockage et expdition (SE)
- Commercial (CL)

2) Sections de Structure :
- Administration-Usine (AU)
- Administration Gnrale (AG)

3) Sections Auxiliaires :
- Atelier entretien gnrale (AEG)
- Atelier entretien lectrique (AEE)
- Atelier entretien mcanique AEM)
- Moulerie (ML)
- Parc Auto (PA)
- Magasin gnral (MG)

Ce dcoupage se matrialise par un tableau de rpartition qui autorise de rcapituler
les rsultats des calculs en permettant :
de rpartir les charges par nature entre les diffrentes sections (rpartition
primaire)
doprer les prestations rciproques ventuelles entres sections


18

de ventiler les frais des sections auxiliaires sur les autres sections (rpartition
secondaire)
de calculer le cot des units duvre qui ont t pralablement dfinies.

Son schma de fonctionnement est le suivant :

Charges Incorporables Cots de revient
Affectation

Imputation

Rpartition secondaire
Rpartition primaire

Fig. 3 : Schma de la mthode des sections homognes la SEVAM

A la S.E.V.A.M., ce systme de calcul des cots poursuit les buts suivants :
1. Connatre le cot rel de production. Combien cela cote-t-il la socit ? est
une phrase entendue de trs nombreuses fois et qui manifeste le souci
permanent de la part de ses dirigeants.
2. Pouvoir fixer les tarifs des articles commercialiss.
3. Vrifier que les articles vendus le sont bien un prix suprieur au cot moyen
de la priode tudie.

Au niveau des charges saisies, il faut noter le cot exorbitant li aux achats et aux
approvisionnements en matires premires qui sont en majorit importes. La mme
remarque est signaler au niveau de lnergie et combustible (le cot de lnergie reste
lev au Maroc), et au niveau des produits demballage et conditionnement.

directes

indirectes
Gobelets

Boissons
gazeuses

Pots
alimentaires

...
...

Sections
principales
Sections
auxiliaires
(Prestations
rciproques)

19

En ce qui concerne les frais gnraux, il faut souligner le caractre trs arbitraire de
leur rpartition : cest la bote noire .

En effet, parmi les critiques majeures adresses ce systme larbitraire au niveau de
cette rpartition ce qui entrane bien videmment des cots ne refltant pas la
consommation relle des charges et par voie de consquence des dcisions (tactiques
et/ou stratgiques) errones.

I IV V- - L Le e s sy ys st t m me e d de e v va al l e eu ur r s st t r ra at t g gi i q qu ue e : :

Comme nous le savons la stratgie dentreprise est lensemble des missions et des
objectifs principaux, ou des buts et des politiques et des plans essentiels
laccomplissement de ces buts, prsent de manire dfinir le genre dactivits
auxquelles lentreprise se consacre ou va se consacrer et le type dentreprise quelle
constitue ou quelle va constituer .
(1)

Avant dindiquer la stratgie poursuivie par la S.E.V.A.M dans son secteur dactivit,
prsentons dabord, titre informatif son profil stratgique :
Une culture lie son statut de monopole ;
mais des objectifs de survie, de dveloppement et de flexibilit ;
une structure fonctionnelle ;
mais fortement centralise au niveau du sige ;
une recherche dautomatisation et dintgration technique
mais des diffrenciations en aval et une standardisation en amont
une importance de la maintenance ;
mais des volumes de production importants ;
un personnel hautement expriment (qualifi par mtier) ;
mais sureffectif.

(1)
dfinition donne par K.ANDREWS : The concept of corporate strategy .


20

Ces caractristiques, non limitatives, constituent un check list des forces et des
capacits comptitives de la S.E.V.A.M donc autant datouts dexcellence quelle
possde pour amliorer sa comptitivit dans son secteur dactivit.
Par ailleurs, ce profil contient aussi des faiblesses, donc des sources de carence et de
handicaps potentiels.
Nous pouvons rsumer lensemble de ces caractristiques dans lanalyse S.W.O.T.
(forces et faiblesses, opportunits et menaces) effectue ci-aprs :

Lanalyse SWOT applique la S.E.V.A.M.
Forces potentielles Faiblesses
potentielles
Opportunits
potentielles
Menaces
potentielles
Une situation
financire solide.
Position de leader
sur le march.
Notorit et image
de marque sur le
plan national et
africain.
Meilleure qualit
produits.
Comptence et
exprience des
hommes de la
production.
Ligne de produits
diversifis.
Proximit client.
Faibles
comptences
marketing.
Pas de direction
stratgique claire.
Systme de cots
perfectionner.
Expansion des
lignes de produits.
Expansion pour
couvrir de
nouveaux
marchs.
Possibilits pour
exploiter de
nouvelles
technologies.
Alliances ou joint-
venture pour
accrotre la
couverture.
Entre de
nouveaux
concurrents
potentiels.
Pertes de CA du
fait des produits
de substituts.
Endettement des
clients.
Perturbations de la
conjoncture dans
le secteur
agroalimentaire.
Tableau 3 : Analyse des forces et faiblesses, opportunits et menaces applique la
S.E.V.A.M.


21

Par ailleurs, lactivit de la S.E.V.A.M. dans son secteur est caractrise par des
tendances lourdes ne pas ngliger. Nous citons entre autres :
Globalisation croissante de lindustrie.
Changements dans la croissance long terme du secteur.
Dplacement de la demande actuelle vers des produits de substitut (plastique,
mtal,).
Entre de firmes de premire importance (europennes notamment).

Face ces dfis, la S.E.V.A.M. a dvelopp une stratgie de domination par les cots
consistant en une meilleure organisation interne (au niveau de la production,
qualit,) pour mettre sur le march des produits qui soient perus par le
consommateur comme tant, au plan des prix, les moins chers.

Dans cette stratgie, la socit sest intresse lensemble des segments du march
(bouteilles, pots, flacons, gobelets et verres de table).
Cependant, il faut noter que cette manuvre stratgique nest pas sans inconvnients si
lon ne dispose pas dun avantage comptitif, rel et durable. Ici, lavantage comptitif
pour lequel a opt la S.E.V.A.M. consiste pouvoir fabriquer moins cher que ses
comptiteurs (trangers notamment). Il ne sagit pas de se leurrer en abaissant
artificiellement ses prix : il sagit, au contraire, de sorganiser pour disposer
davantages comptitifs certains, au niveau des cots.

Pour atteindre cet objectif, il faut disposer au pralable dune vritable analyse
stratgique des cots qui puisse comparer les cots de lentreprise activit par activit
depuis lachat de la matire premire jusquau prix pay par lultime client en passant
par lensemble des tapes de la chane de valeur de la socit. Cela ncessite que lon
dispose au pralable dun vritable systme de cots et de gestion de la performance
centr sur les activits. Cest lobjet de notre deuxime partie concernant les
orientations pour la mise en place de lABC au sein de la S.E.V.A.M..


22

D
D
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U
U
X
X
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M
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23

I I. . J JU US ST TI IF FI IC CA AT TI IO ON N D DE E L LA A M ME ET TH HO OD DE E A AB BC C P PO OU UR R L LA A S S. .E E. .V V. .A A. .M M. .

Le projet ABC au sein de la S.E.V.A.M. vient combler le manque de fiabilit des
informations sur les cots qui est la consquence des choix comptables senss qui ont
t faits plusieurs annes auparavant, lorsquelle fabriquait une gamme limite de
produits.
(*)
A cette poque, il tait facile de rattacher les cots matire et main duvre
directe, facteurs de production les plus importants, chacun des produits. Les
distorsions qui rsultent de limputation des frais gnraux des deux usines et du sige
taient ngligeables.

En outre, la collecte et le traitement des donnes taient si coteux quil ntait gure
raisonnable de proposer une imputation plus complexe de ces cots et dautres cots
indirects.

Actuellement, les lignes de produits (plus de 5 lignes de production et plus dune
centaine de rfrences) et les systmes de promotion des ventes se sont multiplis de
sorte que la main duvre (MOD) ne reprsente plus quune petite part des frais de
lentreprise (20%) alors que les dpenses lies aux oprations de soutien de lusine,
(contrle qualit et assurance qualit, bureau dtudes, laboratoire,), la distribution
et autres frais gnraux ont augment dans des proportions considrables. Mais la
S.E.V.A.M. continue encore imputer ces frais gnraux et ces cots de soutien
toujours croissants de faon arbitraire : titre dillustration les frais gnraux globaux
de la S.E.V.A.M. ramens la main duvre directe (MOD) ont atteint une fourchette
qui se situe entre [260% et 290%] en 2000.

La situation dcrite ci-dessus provient de la disparition progressive de la main duvre
directe (MOD) au profit dun accroissement du personnel indirect, charg de la
prparation du travail (bureau de mthodes) et du contrle (QS, laboratoire,).

(*) rappelons que la S.E.V.A.M. fabriquait au dbut des gobelets, et quelle na commenc
diversifier ses produits qu partir de la cration de lusine de Tit Mellil dans les annes 80.


24

En rsum, les charges indirectes de production diminuent au profit de charges
indirectes de support.

Aujourdhui, la S.E.V.A.M., ltendue de sa gamme mise sur le march et la
diversit de ses productions sest substitue la longueur de srie qui prvalait
auparavant. Le but de ses dirigeants est de rpondre au mieux aux exigences dune
clientle devenue dsormais de plus en plus exigeante.

Par ailleurs, ct des produits fabriqus en grandes sries se trouvent des produits
fabriqus en petites sries. Cette situation, de plus en plus prvalente au sein de la
S.E.V.A.M., fait que la premire catgorie des produits subventionne la deuxime.

En effet, les produits fabriqus en petites quantits supportent une part plus grande des
frais indirects, cette part ntant pas toujours entirement rcupre dans le prix de
vente final. Cela, parce que les cots de commandes, de stockage, de vrifications des
pices dtaches et des changements de fabrication, etc, reprsentent gnralement
une proportion importante des frais indirects dusine. Dans le cas des produits
fabriqus en faible volume, la charge des cots devient par-l mme disproportionn
pour ces gammes de produits.

Ces effets de subventionnements croiss ont toujours exist la SEVAM, mais ils sont
dune toute autre ampleur en raison de la diversification des produits et des processus
de production (par exemple : le processus Press-Souffl PS, le Souffl-Souffl
SS, le Verti-Flow VF,).

Devant cet tat de fait, la S.E.V.A.M. doit revoir son systme de cots pour lui
permettre dapprhender les nouvelles logiques de performance et defficience. Pour
cela, la ncessit de mener une tude sur les cots de revient savre plus que
ncessaire.


25

I II I. . L LE E P PR RO OJ JE ET T A AC CT TI IV VI IT TY Y B BA AS SE ED D C CO OS ST TI IN NG G A A L LA A S S. .E E. .V V. .A A. .M M. .

La mise en place dune comptabilit analytique au sein de la S.E.V.A.M. sest nourrie,
depuis quelques annes, dans lesprit de ses dirigeants, lorsquils se sont confronts
la concurrence tant trangre (espagnole et turque notamment) que locale (avec la
perce des produits de substituts tels que le plastique et le mtal).

Avec le systme actuel de calcul des cots en place, qui est considr comme tant
incapable de suivre les volutions, tant technologiques quorganisationnelles, dans un
secteur aussi volatil et ingrat comme le secteur des emballages, la direction de la
socit a cherch mettre en place une comptabilit non pas seulement analytique
mais aussi de gestion, cest dire quelle puisse assurer la cohrence entre, dune part
le calcul des cots, et dautre part leur matrise avec en perspective de disposer dun
outil de management stratgique des cots.

Face cette situation, et afin dviter tous les drapages dans la mise en uvre, il a t
convenu avec la direction de la S.E.V.A.M. que la dmarche ait des objectifs clairs et
quelle soit mene par un groupe projet restreint.

1. Constitution dun groupe projet

Pour plus defficacit, le projet est pilot par un groupe restreint et ses travaux sur le
projet en question sont toujours en cours. Ce groupe comprend :

Un ingnieur de production : il est charg de toutes les questions techniques et
dtails lis la production ;
Le contrle de gestion : qui est charg de toutes les questions lies au choix de
la mthode, techniques de rpartitions des charges ;
Linformatique : qui participe la mise en application des besoins exprims ;
La direction financire : elle a un rle de supervision et de surveillance de ltat
davancement.

26

Cependant, nous devons prciser quun tel projet est complexe et comporte des enjeux
considrables (remise en cause de lorganisation actuelle), il a t donc prudent de
lexprimenter en grandeur nature sur un site pilote : il sagit de lunit industrielle de
Tit Mellil spcialise dans la production des bouteilles, pots et flacons. Ce choix est
justifi par limportance de cette usine dans le chiffre daffaire gnr et aussi par la
forte automatisation de ses activits.

2. Clarification des objectifs du projet

Comme nous le savons, les objectifs, poursuivis lors de la mise en place dun systme
de cots bas sur les activits, doivent tre au pralable clarifis : sagit-il simplement
damliorer la fiabilit du calcul des cots ? Ou bien, est-il question dune gestion
transversale au travers des activits et impliquant une refonte complte de
lorganisation autour des principaux processus ?

A la S.E.V.A.M., les objectifs sont moins ambitieux par rapport la littrature dcrite
dans les ouvrages traitant de la question. Lobjectif de lABC au sein de la S.E.V.A.M.
est centr sur le calcul des cots (produits et objets de cots) de la manire la plus
fiable possible en utilisant pour cela une mthode scientifique.

Latteinte de cet objectif sera un premier passage vers ladoption dun management par
les activits (ABM) dans les annes venir .

3. Transparence de la dmarche
Pour atteindre le premier objectif ci-dessus, les motifs et les buts de la dmarche ont
t explicits tous (Direction Gnrale, Direction Financire, Direction Technique et
lensemble des oprationnels) afin dviter tout malentendu sur les vritables
mobiles de lopration : le pire serait que le doute sinstalle : cherche-t-on diminuer
les effectifs sous couvert de rationalit ? Veut-on instaurer un contrle plus strict et
rduire la marge dautonomie ?
Ces conditions vont nous permettre de mener bien la mise en uvre du projet.

27

I II II I. . L LA A M MI IS SE E E EN N U UV VR RE E D DU U P PR RO OJ JE ET T E ET T L LE ES S D DI IF FF FI IC CU UL LT TE ES S
R RE EN NC CO ON NT TR RE EE ES S

Pour concevoir notre systme gnral dvaluation des cots au sein de la S.E.V.A.M.,
il nous a paru essentiel dans un premier temps de pouvoir saisir le fonctionnement des
activits et leurs rpercussions sur la structure globale des cots. En dautres termes, le
systme que nous cherchons mettre en uvre devra reflter limage de lentreprise
toute entire, leffort et les comptences ncessaires pour fabriquer et vendre chaque
produit.

LActivity Based Costing (ABC), laquelle le groupe a opt, rpond notre sens
cette attente. Cette mthode suppose en effet un examen plus attentif des facteurs cls
susceptibles de modifier les frais indirects en tentant de dcouvrir ce qui, sur le plan
interne et externe, dtermine les cots.

1. Droulement de la mise en place du systme ABC

Au dpart, une tude horizontale de la firme a t ralise par le groupe afin
didentifier la chane complexe des ressources, des activits et des tches ncessaires
la production de chaque produit ou la prestation de chaque service.

Pour cela, on sest bas sur deux mthodes combines pour conduire lanalyse :
Premirement, on sest fond sur lorganisation : nous avons adopt cette
mthode en raison de sa simplicit. En effet, elle consiste suivre
lorganigramme ; elle est exhaustive et cest la plus facile faire accepter. Bien
quelle prsente linconvnient de reflter lorganisation avec ses dfauts et des
opacits et ne met pas en vidence les liaisons entre activits, nous lavons
utilise mais combine une approche fonctionnelle complmentaire.
Deuximement, le dcoupage fonctionnel : les fonctions (les mtiers) de la
S.E.V.A.M. (fabrication, ventes, gestion des ressources humaines, finance,)
ont t analyses fonction par fonction et sous-fonction par sous-fonction.

28

Ce dcoupage a eu lavantage dtre moins subordonne lorganisation en place et de
pouvoir sappuyer sur de nombreux modles et dictionnaires dinspiration
fonctionnelle.

Cette tude horizontale a couvert donc toutes les zones fonctionnelles, les achats, la
production, le contrle, ladministration, etc., en partant de lhypothse que les
activits sont gnratrices de cots, mais que paralllement les produits et les services
sont consommateurs dactivits selon le schma suivant :

Fig. 4 : logique de causalit

Contrairement la logique habituelle et traditionnelle dallocation qui consiste faire
croire une fatalit des charges que les produits doivent absorber, via des procdures
bien conventionnelles, et que les clients doivent ensuite payer, on a invers cette
tendance pour retrouver une logique de causalit propice la modlisation.

a. Squence de mesure des cots de revient des produits la S.E.V.A.M.

Pour familiariser la direction et les oprationnels la nouvelle approche de cots bass
sur les activits, nous leur avons propos sous forme dun schma gnral la squence
de mesure des cots de revient des produits escompte dans le cadre de la mise en
place de lABC.

Charges ou
ressources
Activits Produits ou
services
consomment consomment

29

Squence de mesure des cots de revient des produits la S.E.V.A.M.

Activits
A1 A2 A3 A4 A5 A6 A7 A8 A9 A10 A11 A12

Fig. 5: Schma danalyse des activits et tapes de mise en oeuvre

Lobjectif de ce schma consiste tablir une carte des activits de la S.E.V.A.M. ou
nomenclature des activits en les identifiant partir des centres de travaux. En effet la
socit sera perue comme un rseau dactivits au service du client tant interne
quexterne dont il faut raliser une cartographie pertinente, qui sera le support dune
nouvelle analyse des cots et de la performance, et donc de laction future.

Ressources engages par la S.E.V.A.M.
Composition/
Fusion
Fabrication Contrle
qualit (Q.S)
Gestion
R.H
Etape 1
Identification des
activits
conomiquement
significatives et
recherche de liens
de causalit entre
les consommations
de ressources et
les activits.
Centre de
regroupe-
ment 1
Etape 2
Constitution de
centres de
regroupement et
calcul des cots
unitaires des
inducteurs.
Centre de
regroupe-
ment 5
Centre de
regroupe-
ment 4
Centre de
regroupe-
ment 3
Centre de
regroupe-
ment 2
Produit 1 Produit 3 Produit 2
Etape 3
Calcul du cot de
revient des
produits.

30

Ce travail de modlisation a t primordial pour le groupe de travail, car de lui
dpendra la qualit de linformation de gestion sur la base de laquelle des dcisions
seront prises, tout en vitant de tomber dans un mauvais diagnostic qui peut nous
fournir de mauvaises rponses et nous induire donc en erreur.

Afin dviter cet inconvnient, on sest appuy sur les modalits concrtes de mise en
uvre.

b. Les modalits de mise en uvre de la mthode

Pour concevoir le nouveau systme de calcul des cots des produits, il fallait tout
dabord procder la collecte de donnes exactes sur les cots de la main duvre
directe (MOD) et des matires premires (les MP importes reprsentent 80% du cot
des MP globales). Ensuite, il faut dterminer lutilisation des ressources indirectes
pour chacun des produits. Pour cela, il fallait :

Diversifier les centres danalyse en tenant compte de la multiplicit des
activits qui y existent, tout en essayant de ne pas tomber dans lexcs de
lusine gaz ( la S.E.V.A.M. on a recens 27 activits principales).
Apprhender les inducteurs de cots pertinents susceptibles de traduire
fidlement les lois de variation des cots (poids, heures-machines, HMOD,).
Circonscrire au mieux les phnomnes de subventionnement des produits en
distinguant trois niveaux daffectation des charges, chacun reprsentatif dun
mode de consommation des ressources mobilises par les activits : le produit,
le lot et le volume.
Clarifier la structure et le processus de production et non complexifier
outrance la modlisation des cots.


31

Dans le but de respecter ces modalits fondamentales de mise en uvre, on sest bas
sur les conseils de deux spcialistes de la mthode (R. COOPER et R. KAPLAN)
(*)
:

Concentrer son attention sur les ressources coteuses.
Donner priorit aux ressources dont la consommation subit de fortes variations
en fonction du produit et du type de produit ; rechercher la diversit.
Concentrer son attention sur les ressources dont la demande nest pas en
corrlation avec les systmes dimputation traditionnels tels que la main-
duvre directe (MOD), la dure de traitement et les matires premires.

Pour effectuer ce travail convenablement, on sest bas sur une technique de choix
linterview effectu avec les cadres et responsables des services (voir la grille
dentretien en annexe). Lobjectif tait didentifier en liaison avec les comptes de frais
gnraux concerns, les activits lmentaires du service et rechercher en mme
temps toujours par entretiens lunit duvre ou inducteur le plus pertinent.

Le processus didentification des activits lmentaires a abouti ainsi une forte
dsagrgation par la multiplication des centres de cots dactivit comme le montre le
tableau suivant relatif la dcomposition des activits de la section achats locaux la
S.E.V.A.M.

(*) R. COOPER et R. KARLAN (t 1989) : Mesurez vos cots pour prendre de bonnes dcisions
HARVARD-LEXPANSION, p44

32

Activits Tches ralises Nombre effectif
concern par
lactivit
Inducteur de
cots

1. Traitement
des demandes
dachats (D.A)

Rception et vrification des
DA.
Enregistrement des DA.
Cration code articles
nouveaux.
Saisie des DA et
consultation de la base de
donnes sur les prix (BDP).
Consultation des
fournisseurs.
Elaboration du tableau
comparatif (TC).
Constitution du dossier des
consultations.

4

Nombre des
demandes
dachats (DA)

2. Passation des
commandes

Choix des fournisseurs.
Etablissement des BC.
Validation des BC.

3

Nombre des BC

3. Livraison par
propres moyens
S.E.V.A.M.

Dispatching des BC.
Rcupration de la
marchandise et livraison par
S.E.V.A.M.

1

Nombre
livraisons

4. Clture et
classement des
dossiers
dachats.

Constitution dossier achat.
Saisie des factures et dition
dun tat de dpenses.
Vrification et contrle des
donnes facture/pice tat
de dpenses.
Transmission du dossier la
comptabilit.

3

Nombre de
dossiers achats
clturs

Tableau 4 : analyse de lactivit achats locaux la S.E.V.A.M. et identification des inducteurs
de cots.


33

Par ailleurs, pour les activits recenses la S.E.V.A.M. et ncessitant un personnel
important (Q.S, A.E.G,), les cots ont t dfinis en termes de salaires,
dindemnits, de locaux, dutilisation des systmes informatiques. Le cot en capital
investi est plus facile identifier : linvestissement initial effectu pour lacquisition
du matriel, installation et entretien.

En dterminant les cots des diffrentes activits participant llaboration des
produits, le groupe projet de la S.E.V.A.M. peut :
Identifier les cots gnrs par les produits et calculer leur contribution.
Dterminer si les activits gnrent une valeur ajoute ou non.
Identifier les activits qui ont un impact sur les frais de structure de lentreprise
et dceler les facteurs internes ou externes gnrateurs de cots.
Raffecter les cots de ces activits en fonction de leur apport rel au produit.

Un autre lment a retenu notre attention, la S.E.V.A.M., les cots de stockage et de
distribution prennent des proportions inquitantes. Dans ce cas prcis, il sest avr
utile de rechercher les dterminants de cots suivants :
Lenregistrement des oprations logistiques.
Le dchargement et le contrle des livraisons fournisseurs au magasin gnral.
Le stockage des livraisons fournisseurs.
La slection des composants selon les directives du Directeur Technique.
Le contrle des commandes et transport jusqu lusine.

Il est clair que les cots entrans par ces activits peuvent varier considrablement en
fonction des diffrentes gammes de produits.
Loptimisation de lespace est un autre exemple de dterminant de cots. Certains
produits fabriqus en grandes quantits (les pots standards par exemple) peuvent
exiger une disponibilit immdiate de stocks importants pour rpondre des
commandes clients imprvues.


34

Une telle disponibilit suppose un important investissement en charges dexploitation
et de stockage, chose qui peut engendrer des cots additionnels et donc des difficults
de gestion supplmentaires.

2. Les difficults de mise en uvre de lABC au sein de la S.E.V.A.M.

Lun des gros problmes rencontrs lors du droulement de la mise en place de lABC
au sein de la S.E.V.A.M. fut la difficult dans lvaluation du temps et de leffort,
ncessaires pour sentretenir avec les responsables oprationnels et saisir les donnes.

Cette situation tait due la longueur et la complexit des chanes dactivits, ce qui
nous a pos un rel problme, dautant plus que le projet ABC concidait avec un autre
projet important : celui de la certification qualit ISO 9002, ce qui a entran, un
certain moment, lindisponibilit pas seulement des responsables et chefs de service,
mais aussi de certains membres du groupe projet ABC qui se sont consacrs
entirement la certification.
Autre problme rencontr, ctait la tentation de senliser dans une multitude de dtails
et dans des valuations excessives de cots. Toutefois, ce problme fut vite surmont
en se focalisant sur six huit activits par service au maximum.

Pour limiter limpact de ces difficults et viter les erreurs, nous nous sommes inspirs
des expriences pratiques
(*)
qui permettent dviter les erreurs en matire de mise en
place de lABC.

(*) in Revue Franaise de Comptabilit (RFC), n 262, Dcembre 1994, p :44 48

35

I IV V. . L LE ES S E ER RR RE EU UR RS S A A E EV VI IT TE ER R E ET T R RE EC CO OM MM MA AN ND DA AT TI IO ON NS S

1. Les dix erreurs viter en matire dABC
En matire de gestion de projets d Activity Based Costing (ABC) rien nest
vraiment simple. Conscients de la ncessit de matriser ses cots de revient, la
S.E.V.A.M. et son personnel se sont lancs dans la mise en place du projet de calcul
des prix de revient fond sur les activits. Pour viter le risque dchec dans la mise en
place, lquipe a su garder dans son esprit de ne pas commettre les dix erreurs
suivantes :

Erreur n 1 : ne pas se poser suffisamment la question Pourquoi ?. Avant de
vouloir rsoudre un problme, il convient de le poser clairement.
Erreur n 2 : vouloir rpondre simultanment aux trois objectifs des cots de
revient. La conception du systme est grandement facilite ds lors quon a
prcis si lobjectif est la vision stratgique, oprationnelle ou financire des
cots de revient.
Erreur n 3 : se concentrer sur les cots de production et oublier tous les autres.
Les systmes traditionnels de suivi des cots de revient (et bon nombre des
systmes ABC) sont focaliss sur les seuls cots de production (directs et
indirects). Cest risquer l de se priver de lopportunit de rduire les cots dans
tous les secteurs non productifs.
Erreur n 4 : ne faire appel qu des financiers et non une quipe
pluridisciplinaire. Il est trs difficile des financiers purs, de dcortiquer de
faon pertinente les diffrents processus de lentreprise, notamment en matire
de production. Une quipe multicomptente est absolument ncessaire.
Erreur n 5 : ne pas sadresser aux bonnes personnes. Si la Direction Gnrale
doit soutenir fermement le projet, il convient cependant de prfrer les
personnes qui collent au terrain, les oprationnels qui grent les activits,
qui organisent les processus et qui matrisent les gnrateurs de cots.

36

Erreur n 6 : essayer de dvelopper un systme maison. Il existe sur le march
des outils souvent disponibles sur micro-ordinateur qui permettent de
couvrir les besoins de 90% des entreprises qui souhaitent dmarrer des projets
dABC ou dABM. Ces systmes prfabriqus offrent notamment
lentreprise un gain de temps apprciable.
Erreur n 7 : slectionner trop de gnrateurs de cots. La majorit des
entreprises ont compris quil nest pas ncessaire dintgrer un grand nombre de
gnrateurs de cots.
Erreur n 8 : ne pas crer une fonction projet ABC part entire. La mise en
uvre dun projet de suivi de cots de revient fond sur les activits ncessite
un chef de projet entirement ddi.
Erreur n 9 : ne pas avoir lanc le projet sur un site pilote. Lancer le projet sur
un site pilote permet dviter beaucoup de dconvenues. Lexprimentation sur
le site pilote permet de se rendre compte des rsultats (et de leur utilisation) issu
dune logique ABC/ABM.
Erreur n 10 : ne pas accompagner le changement. La gestion du changement
doit tre traite comme un objet part entire. Il va falloir expliquer, former,
accompagner, ddramatiser, voire mme donner une image sympathique du
projet.

2. Les recommandations pour russir laprs ABC
Pour assurer lefficacit et lefficience des oprations et rendre ainsi la S.E.V.A.M.
encore plus performante, nous proposons les recommandations suivantes :

a. Eliminer les activits sans valeur la S.E.V.A.M.
Une faon trs simple denvisager le problme est de se mettre la place du client
(tant interne quexterne) et de se demander si loutput de lactivit concerne prsente
pour lui un intrt quelconque : se proccupe t-il des multiples contrles internes, de la
manutention et de la circulation des matires, des retouches, de la lourdeur des circuits
administratifs,


37

Si tel nest pas le cas, il faut songer, au moins terme, son limination, en
rexaminant tout le processus. Il ne suffit pas en effet de reprer une activit sans
valeur pour lliminer dun coup de baguette magique. La dmarche est parfois longue,
mais lessentiel est de lenclencher et de veiller ce que les activits sans valeurs ne
reprsentent pas une proportion excessive.
Il faut galement prendre en considration le fait que la suppression dune activit
sans valeur nentrane pas automatiquement une baisse des cots. Certes, elle libre
des ressources (hommes, machines, informations), mais pour lesquelles il faut trouver
un usage crateur de valeur.

b. Amliorer les activits cratrices de valeur
Pour y parvenir, plusieurs voies sont possibles :
Rechercher des amliorations potentielles au niveau des tches qui composent
lactivit et dans leur enchanement, on y trouvera presque toujours des cots
sans valeur ajoute (temps dattente, redondances, ).
Bien que monopole, la S.E.V.A.M. doit chercher gagner de lefficience par
rapport des comptiteurs externes ou internes : le Benchmarking est, cet
gard, fondamental car il cre une volont dapprentissage des savoir-faire les
plus performants.
Partager les activits en retardant au maximum la diffrenciation, ce qui conduit
des conomies dchelle ou dapprentissage.

c. Reconfigurer les processus
Il ne faut pas se contenter dagir sur les activits, mais aussi sur les processus dans
lesquels elles sinscrivent ; les oprations de reengineering consistent repenser
totalement les processus existants. La maladie principale des processus est la
complexit et les lourdeurs bureaucratiques destines contrler le travail.
Pour cela, les opportunits de reengineering ne sont pas toujours aussi flagrantes et il
faut parfois faire preuve dune certaine crativit, en contestant, sil le faut, les
pratiques habituelles.


38

C
C
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O
N
N
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L
U
U
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S
I
I
O
O
N
N


39

Le projet de calcul du prix de revient fond sur les activits la S.E.V.A.M. nest pas
conu pour permettre la prise de dcision automatique. Il est conu pour fournir une
information prcise sur la production, les activits de soutien et les cots des produits
afin que la Direction puisse concentrer son attention sur les produits et les processus
les plus en mesure de favoriser une augmentation des profits. Il aide ses managers
prendre de meilleures dcisions pour ce qui est de la conception du produit, de la
fixation des prix et des tarifs, du marketing et de la gamme, et les incite amliorer en
permanence le fonctionnement de leur entreprise.
La conduite dun tel projet implique la gestion et la matrise de quatre paramtres
critiques :

Le premier est dordre social et concerne la fiabilisation des informations de
base, les dclaratifs de temps notamment. Si ce paramtre est mal gr, on peut
terme disposer dun bel outil informatique inutilisable en raison de sa
fiabilit douteuse.
Le second est dordre technique et concerne la flexibilit de la maille
lmentaire dinformation (les modles dactivits) et la disponibilit des
mesures dunits duvre. Cest dire que 1) lanalyse dactivit doit intgrer
la dimension stratgique ds la phase de conception du modle afin den assurer
la prennit ; 2) que paralllement il faut sassurer que les mesures physiques
des units duvre (Nombre de factures, de rfrences, dinstallations, )
existent, sinon mettre en place les compteurs ncessaires.
Le troisime est dordre culturel et concerne la capacit institutionnaliser de
nouvelles attitudes de management des cots. Lhistoire de linnovation de
gestion nous a appris que le cap du pilote est souvent lcueil de bien des
projets de modernisation. Dans une phase pilote, il suffit de se lancer dans
laventure. La gnralisation suppose de convaincre toutes les parties prenantes.
La tche est plus dure car les rsistances aux changements sont plus diffuses.


40

Le quatrime est dordre intellectuel et concerne la capacit de lquipe projet
grer la courbe dapprentissage du projet, cest dire laccumulation, la
standardisation et la diffusion de lexpertise. En effet, aussi paradoxal que cela
puisse paratre, il nexiste pas sur le march marocain un savoir-faire ABC
standard quil suffirait de se procurer par diffrents moyens (lectures, colloques,
contacts avec dautres entreprises, des amis). Il faut donc se donner les
moyens de grer sa propre courbe dapprentissage. Cest dire quon est loin
dun simple problme technique damlioration de lallocation des cots au
produit.

Par ailleurs, il faut noter que la dtermination des prix de revient comporte de sassurer
des faits et des chiffres et den tirer des conclusions par le raisonnement logique,
dductif et analytique. Mais organiser est la fois un art et une science, il faut tenir
compte des opinions, des passions et des comportements aussi bien que de la rflexion
rationnelle.

Pour tirer un parti avantageux des mthodes modernes de calculs des prix de revient, il
faut non seulement tre capable dinterprter les chiffres, mais aussi comprendre les
ractions de la nature humaine.

J usquici, personne na pu prtendre rsoudre compltement et exactement les
difficults que prsente le gouvernement des hommes, mais les possibilits sont
grandes damliorer les rendements grce une utilisation convenable des
renseignements issus du management par les activits. Il ny a aucune raison pour que
les responsables de tout grade persistent croire aux ides fausses et commettre les
innombrables erreurs engendres par la mconnaissance des techniques de prix de
revient. Quil leur suffise de dployer les ressources de cet attribut si ingalement
partag : Le bon sens.

ORGANIGRAMME GENERAL
VUE SYNTHETIQUE

ADMINISTRATEUR DIRECTEUR
GENERAL
DIRECTION ADMINISTRATIVE
ET FINANCIERE
ASSURANCE
QUALITE
DIRECTION
COMMERCIALE
SERVICE ACHATS ET
APPROVISIONNEMENT
DIECTION
TECHNIQUE
SECRETARIAT DE LA
DIRECTION GENERALE
SERVICE COMPTABILITE
SERVICE INFORMATIQUE
RESSOURCES HUMAINES
SERVICE DU PERSONNEL
Sce Commercial
(Emballage
Verre)
Sce Commercial
(Gobeleterie)
Secrtariat du
Sce Commercial
Achat Import
Achats Locaux
USINE TIT
MELLIL
USINE
ROCHES
NOIRES
Magasin
gestion de
Stock
Magasin
Expdition
Parc Auto
SERVICE CONTRLE DE
GESTION
ORGANIGRAMME
SERVICES TECHNIQUES

SEVAM TIT MELLIL
DIRECTION TECHNIQUE
EXPLOITATION
Secrtariat (D.T)
MAGASIN
GENERAL
Sce PRODUCTION
Sce COMP/FUSION
Sce FABRICATION
Sce A.E.M
Sce MOULERIE
Sce DECOR
Sce ENTRETIEN
Sce A.E.G
ENT. ELECTRIQUE
Sce (Q.S)
(CONTROLE QUALITE)
Sce (Q.S)
PALETTISATION
Sce LABORATOIRE
CONTROLE
QUALITE DECOR
EXPEDITION
ORGANIGRAMME
SERVICES TECHNIQUES

SEVAM ROCHES NOIRES
DIRECTION TECHNIQUE
Sce PRODUCTION
Secrtariat (D.T)
Sce COMPOSITION
Sce FUSION
Sce FABRICATION
Sce A.E.M
Sce MOULERIE
MAGASIN
GENERAL
PARC
AUTO
Sce A.E.G
Entretien
Electrique
CONTROLE
QUALITE
EXPEDITION Sce
DECOR

Emetteur :

Destinataire :

Service :

Date de la runion :

Ordre du jour de la runion :

1) Sensibilisation la mthode de calcul des cots propose.
(voir la note de sensibilisation ci-jointe).

2) Collecte des informations laide de la fiche signaltique de
lactivit :

3) Validation des donnes et informations collectes la suite de linterview.

4) Programmation des prochaines sances de travail.

Le groupe de travail :

Socit dExploitation de
Verreries Au Maroc S.E.V.A.M.
Service Contrle de Gestion
Casablanca le :
PROGRAMME DE LA REUNION DE TRAVAIL PROJET
METHODE DES ACTIVITES ABC

Monsieur,
Dans le cadre du projet de la mise en place dune comptabilit analytique au sein de
ntre socit, nous vous demandons de bien vouloir nous renseigner sur les activits
de votre centre. A laide de ce questionnaire-guide, veuillez nous remplir la fiche
signaltique ci-jointe.

Questions Champs remplir dans
la fiche signaltique

1

Quelle est la nature de lactivit de vtre centre ?

Rf. 1
er
tableau de la fiche
signaltique

2

Quelle est sa mission ?

Mme chose (le 1
er

tableau de la fiche)

3

Quelles sont ses principales activits ?

Idem

4

Quel est linput (entre) consomme par vtre
activit ?

Idem

5

Quel est loutput (sortie) engendr par vtre
activit ?

Idem

6

Selon vous, quel est linducteur dactivit explicatif
de vtre activit ?
N.B : linducteur dactivit est une unit de mesure
de lactivit permettant dattribuer la consommation
des ressources de vtre activit aux articles
produits.

Idem

Quel est linducteur de cot de vtre activit ?
N.B : linducteur de cots est la cause profonde de
la consommation des ressources par vtre activit.
A ne pas confondre avec linducteur dactivit.

Idem

7

Socit dExploitation des
Verreries Au Maroc
S.E.V.A.M.
QUESTIONNAIRE DAIDE A LA COMPREHENSION DE LA
FICHE SIGNALETIQUE

8

Quel est selon vous linducteur de qualit de vtre
activit ?
N.B : linducteur de qualit est ce qui permet une
activit de matriser sa performance.

Idem

9

Quel est cette fois-ci linducteur qui permet vtre
activit dtre flexible ?

Idem

10

Quel est linducteur de dlai de vtre activit ?

Rf. 2
me
tableau de la
fiche signaltique

11

Quelles sont les activits ou tches ralises par
vtre activit ?

Idem

12

Quelles sont les fonctions concernes par vtre
activit ?

Idem

13

Pour chaque activit ou tche recense, quel est
selon vous son inducteur appropri ?

Idem

14
Dterminer le volume de chacune des activits et
la rfrence ? Exemple : 150 Bons e commandes
par mois, par jour, etc

Idem

15

Parmi les activits cites, quelles sont celles qui
prsentent selon vous un poids conomique
important ?

Idem

16

Quelles sont les ressources mobilises et
consommes par chacune des activits
recenses ?
Exemple : Eau, lectricit, matriel, Informations

Rf. 3
me
tableau de la
fiche signaltique

17

Quels sont les moyens de mesure des ressources
cites ? Disponible actuellement et celles que vous
souhaitez ?

Idem

18

Quels sont les clients de votre activit ?

Idem

La fiche signaltique de l'activit ACHATS LOCAUX ''AL''
Nom activit primaire ACHATS LOCAUX
Mission Acheter au meilleur rapport qualit, prix, dlais selon moyens disponibles
Principales activits Traitement des demandes d'achat (D.A)
Input Demandes d'achats (D.A) valides
Output Commandes ralises
Inducteur d'activit Nombre de Bons de Commandes (BC)
Inducteur de cots Nombre ds BC
Inducteur de qualit Nombre de rclamations internes lies aux traitements (ou Nombre erreurs BC)
Inducteur de flexibilit Ractivit par rapport aux demandes d'achats urgentes
Inducteur de dlai Ractivit par rapport aux demandes d'achats non urgentes
I - Liste des activits secondaires
Activits secondaires Fonctions concernes (selon code utilis) Effectif Identificateur de l'inducteur
v.activit (v.
induct.)
Rf
v.activit
mesure
induct
U. mesure
induct.
Poids
Ecoque
AL 1 : Traitement des DA RAL Agt Adm N1 Agt Adm N2 Secrtaire 4 Nombre des Demandes d'Achat
AL 2 : Passation des Commandes RAL Secrtaire Attach Direction 3 Nombre des bons de commandes
AL 3 : Livraison par propres moyens SEVAM Coursier 1 Nombre de livraisons
AL 4 : Clture & Classement Dossier Achat Agt Adm N2 RAL Secrtaire 3 Nombre dossiers achats clturs
Date de MAJ INDICE :0
ANNULE ET REMPLACE CELLE DU :
C
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m
p
t
e
u
r
S
c
e
Dsignation des tches
Piolote
Tche
Dlai
Tache
Dfinie
Tche
Engage
Tche
Valide
Tche
Matrise
1 SUIVI CONSOMMATION MP
2 SUIVI CONSOMMATION COMBUSTIBLE
3 CALCUL TAUX DECHER GROISIL INTERNE
4 ESTIMATION TONNAGE GROISIL INTERNE UTILISE
5 VALORISATION DU GROISIL INTERNE
6 COUT ENTRETIEN FOUR REFRACTAIRE
7 DUREE DE FONCTIONNEMENT DES STATIONS GROISIL.
8 SUIVI DES TRAVAUX PAR GMAO
9 LISTE DES PRODUITS D'EXPLOITATION
10 LISTE DES SORTIE MAGASIN
11 FRAIS DU PERSONNEL DU SERVICE
12 COUT DES INVESTISSEMENTS EFFECTUES
13 ETAT UTILISATION DES RESSOURCES MATERIELLES
14 REPARTITION FRAIS DU PERSONNEL PAR SECTION
15 SUIVI TAUX D'UTILISATION D'UNE SERIE DE MOULES/TRANCHE
16 SUIVI CONSOMMATION MDB PAR TRANCHE
30 REPARTITION FRAIS DU PERSONNEL PAR LIGNE
31 SUIVI CONSOMMATION PRODUITS DE CONDITIONNEMENT
39 SUIVI CONSOMMATION PRODUITS DE DECOR
47 DEFINIR LES TAUX D'UTILISATION DES AUXILIAIRES/SECTIONS
48 ESTIMER LES DUREES D'UTILISATION DES PIECES MONTEES
49 IMPRIME DE RELEVE DUREE FONCTIONNEMENT COMPRESSEUR
50 CALCUL DES CONSOMMATIONS COMPRESSEURS
51 REPARTITION DES CONSOMMATIONS AIR PAR SECTION
52 SUIVI CONSOMMATION DES EAUX
53 REPARTITION DES CONSOMMATIONS EAUX PAR SECTION
Liste des Travaux prparer par centre de
responsabilit
C
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Dsignation des tches
Piolote
Tche
Dlai
Tache
Dfinie
Tche
Engage
Tche
Valide
Tche
Matrise
61 IMPRIME DE RELEVE AMPERAGE
62 CALCUL DES CONSOMMATIONS ENERGIE
63 REPARTITION DES CONSOMMATIONS ELECTRIQUE PAR SECTION
80 LISTER LES COMPTES D'IMPUTATION
81 LISTER LES DIFFERENTES CHARGES
82 LISTER LES METHODES
83 CHOIX DE METHODES
84 MISE EN APPLICATION DES METHODES
85 VALORISER LES STOCKS
86 EDITER ETATS DE SORTIE MAGASIN VALORISES
87 CRER UNE LIAISON INFORMATIQUE ENTRE MAGASIN ET GMAO
88 RAPPORTER FRAIS SECTIONS A UNE TRANCHE DONNEE
89 CALCULER LE PRIX DE PRODUCTION DES ARTICLES
A
.

Q
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G
TAUX D'AVANCEMENT PRECEDENT
TAUX D'AVANCEMENT ACTUEL
Matrise
total
traiter
Dfinie Engage Valide
Date de MAJ INDICE:0
ANNULE ET REMPLACE CELLE DU p 1/1
C
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INTITULE
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Responsable
concern
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OBSERVATIONS
1 Recencement activit 1
2 Dfinition imprims de travail 4
3 Elaboration d'n plan d'action gnral 2
4 Validation du planning par la Direction 1
Traitement des activits avec les responsables 87
5 Traitement de l'activit Achats Locaux 4
6 Traitement de l'activit Achats Imports 4
7 Traitement de l'activit Rception -
8 Traitement de l'activit Composition 3
9 Traitement de l'activit Fusion 3
10 Traitement de l'activit Fabrication 4
11 Traitement de l'activit Contrle Q.S 3
12 Traitement de l'activit Dcor 3
13 Traitement de l'activit Conditionnement 3
14 Traitement de l'activit Stockage 3
15 Traitement de l'activit Expdition 3
16 Traitement de l'activitMagasin Gnral 4
17 Traitement de l'activit Bureau d'tude 3
18 Traitement de l'activit Moulerie 3
19 Traitement de l'activit A.E.M 4
20 Traitement de l'activit Laboratoire 4
21 Traitement de l'activit A.E.G 3
22 Traitement de l'activit A.E.E 4
23 Traitement de l'activit Gardiennage 3
24 Traitement de l'activit AssuranceQualit 2
25 Traitement de l'activit Parc Auto 4
26 Traitement de l'activit Commercial 4
27 Traitement de l'activit Systme d'information 4
28 Traitement de l'activit Financire 2
29 Traitement de l'activit Comptabilit 4
30 Traitement de l'activit Ressources Humaines 4
31 Traitement de l'activit Direction Gnrale 2
32 Regroupement & agrgation des activits 3
33 Dfinition moyens d'obtention de l'information 3
34 Dfinition modalits d'imputation (par tranche) 3
35 Prsentation d'un modle synthtique de cots 5
36 Prsentation d'un modle complet de cots 6
37 Mise en place du systme ABC la SEVAM
TAUX D'AVANCEMENT PRECEDENT Total .AC traiter Actions Engages Actions Termines Actions Cltures
SEVAM - CG ETAT D'AVANCEMENT - MISE EN PLACE METHODE ABC
TAUX D'AVANCEMENT ACTUEL
I - LES PHASES PRELIMINAIRES
Etape n 1 * Recensement de l'ensemble des activits de la socit
Etape n 2 * Liste des sous activits par activit
Etape n 3 * Liste des ressources consommes par activit (Inputs)
Etape n 4 * Dfinition des Outputs par activit
Etape n 5 * Dfinition des Indicateurs de performance par activit (cots, dlais, qualit, flexibilit)
Etape n 6 * Dfinition des indicateurs de disfonctionnement
Etape n 7 * Calcul du poids conomique par activit
Etape n 8 * Agrgation des activits par le bias d'un inducteur appropri
Etape n 9 * Dfinition des moyens d'obtention de l'information (systmes d'information)
Etape n 10 * Identification des mthodes de calcul de chaque consommation (les ressources)
Etape n 11 * Dfinition des mthodes d'imputation en cas de consommations communes
Etape n 12 * Dfinition de la priodicit de calcul
Etape n 13 * Dfinition des mthodes d'imputation par tranche ou par article
Etape n 14 * Identification des objets de cots : Produits, commandes, clients,
Etape n 15 * Prsentation d'un modle synthtique de calcul des cots
Etape n 16 * Prsentation d'un modle complet de calcul des cots sur la base de la mthode ABC
Etape n 17 * Mise en place d'un systme de cots base d'activits dfinitif et volutif
II - LES MOYENS D'IINVESTIGATION A UTILISER
a- Moyens directs :
* Les organigrammes
* Les fiches de dfinition des fonctions
* Les documents de procdures
* Les analyses effectues dans le cadre du projet Audit Qualit
* Les plans de surveillance (Lis au processus de fabrication)
b- Moyens indirects :
* Les interviews ou grilles d'entretien
* Les questionnaires
III - LES SUPPORTS DE SYNTHESE DES INFORMATIONS RECUEILLIES
* Les fiches signaltiques d'activits
Socit d'Exploitation des Verreries
Au Maroc S.E.V.A.M.
PLAN D'ACTION DU GROUPE DE TRAVAIL : ''PROJET COMPTABILITE ANALYTIQUE''
Activit Acteurs Ressources Fournisseurs Clients Unit d'uvre Volume annuel Cot annuel
Nom et description Fonctions des personnes - Effectif Entit(s) fournisseur(s) Entits clients Unit de mesure du quantit d'unit Valorisation des
qui ralisent l'activit - Systmes d'info. d'lments ncessaires de l'activit volume de l'activit d'uvre ressources
- Investissement la ralisation de consommes par
- l'activit
l'activit
Socit d'Exploitation des
Verreries Au Maroc S.E.V.A.M.
GRILLE D'ANALYSE DES ACTIVITES A LA SEVAM

La Mise en Place Dun Outil de Contrôle de Gestionlactivity Based Costing ABC Ou Comptabilité Par PDF

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