VIII CIAEC 078

ANALSIS DE LA VALORACIN DE EXISTENCIAS BAJO

IFRS-NIIF

Mara Isabel Duque Roldn

Universidad de Antioquia (Colombia)

Jair Albeiro Osorio Agudelo

Universidad de Antioquia (Colombia)

Lina Mara Muoz Osorio

Universidad de Antioquia (Colombia)

ANALSIS DE LA VALORACIN DE EXISTENCIAS BAJO IFRS-NIIIF

Resumen:

Dentro de la regulacin contable internacional existe una norma especfica que se

encarga de detallar el manejo contable que debe darse, desde el punto de vista
estrictamente contable y como base fundamental para la toma de decisiones de los
diferentes usuarios de la informacin financiera, a un rubro tan importante como las
existencias o inventarios. Sin embargo, determinar su valor requiere de un proceso
complejo y dispendioso, principalmente en las empresas manufactureras y como
novedad la posibilidad que tienen en adelante las empresas de servicios; pues, en la
teora existe una gran cantidad de criterios alternos para su medicin y registro en la
contabilidad. Con este artculo se pretende describir

de forma detallada, los

diferentes elementos que componen la valoracin y medicin de las existencias,

teniendo como base para ello la teora general de costos y los estndares
internacionales de contabilidad.

Palabras clave: Normas internacionales de informacin financiera NIIF, normas

internacionales de contabilidad NIC, IAS, existencias, valoracin de existencias,
sistemas de costos, contabilidad de costos, costos inventariables, costos no
inventariables, costos de adquisicin, costos de transformacin

Justificacin

Los inventarios o existencias son indiscutiblemente uno de los activos ms

importantes que poseen muchas compaas en el mundo, tanto manufactureras,
como comerciales inclusive de servicios, y teniendo en cuenta que su medicin
puede realizarse de diversas formas, algunas de ellas a criterio de la empresa, al
momento de evaluar los resultados es necesario identificar con absoluta claridad la
forma en que fueron calculados, pues su inadecuado manejo y valoracin puede
incidir

inclusive en la quiebra de los negocios y por el contrario, una buena

valoracin, administracin y control podra contribuir al xito empresarial; no en vano

fue la segunda norma internacional de contabilidad en ser expedida en septiembre
de 1974 cuando se present el primer borrador para discusin pblica por parte del
IASC (International Accounting Standards Committee). Tal y como lo seala Balada
y Ripoll (en lvarez, 1996, p. 22), hasta la dcada de los ochenta, el mantenimiento
de grandes volmenes de existencias se interpretaba como un signo de poder
econmico y buena administracin. Incluso, en ocasiones se meda la solidez de una
empresa por la cantidad de inventarios que era capaz de almacenar. Nada ms lejos
de la realidad.

El estudio del costo de los productos o servicios y por consiguiente de las

existencias, requiere comprender el complejo proceso de produccin/servuccin que
los gener, diferenciando cada uno de los conceptos necesarios para una adecuada
valoracin y que permita que la informacin que de all se derive sea base
fundamental para la gestin y la toma de decisiones.

Lo primero que habra que entender sobre este importante rubro, es que su
valoracin y registro implica la construccin de una compleja y completa red de
registro de informacin a la cual comnmente llamamos Contabilidad de Costos.
Desconocer el manejo de dicha red de registro de informacin puede llevar a
situaciones tan complejas para la empresa como: subvaloracin o sobrevaloracin
de los costos de los productos o servicios, subvaloracin o sobrevaloracin de las
utilidades, subvaloracin o sobrevaloracin de las existencias, inadecuadas
interpretaciones por parte de analistas financieros y otros usuarios, de la informacin
financiera y contable generada por la organizacin, desconocimiento o mala

medicin del costo de la capacidad ociosa, poca o casi nula identificacin de costos
muertos, incumplimiento de las normas contables y fiscales con las sanciones que
ello puede implicar, preparacin de informacin poco til para la toma de decisiones
relacionadas con fijacin de precios, mrgenes de utilidad, prospeccin y
presupuesto o prdida de competitividad.

En este trabajo se har pues, una descripcin de todo el sistema de informacin que
compone la valoracin de las existencias, orientado principalmente a las empresas
manufactureras, pero tambin aplicable a comerciales y de servicios, teniendo como
base para ello la teora general de costos y los estndares internacionales de
informacin financiera NIIF/NIC, haciendo las precisiones a que haya lugar.

1. Definicin de Existencias
Las existencias estn constituidas por bienes destinados a la venta en la operacin
normal de los negocios o a la produccin (para su posterior venta), tales como
materia prima, productos en proceso, artculos terminados y otros materiales o
insumos que se utilicen como el empaque, envase de mercanca o las refacciones
para mantenimiento que se consuman en el ciclo normal de operaciones (Carvalho,
2009, p. 187). El inventario se convierte en efectivo dentro del ciclo operacional de la
compaa y, por consiguiente, se considera un activo corriente. En el balance
general, se relaciona inmediatamente despus de las cuentas por cobrar, porque es
slo un paso adelante en la conversin a efectivo de las cuentas por cobrar de los
clientes (Meigs, 2001, p. 284).

Segn las normas internacionales de informacin financiera IFRS por sus siglas en
ingls (Internacional Financial Reporting Standard) especficamente en la IAS(NIC) 2
(IAS: Internacional Accounting Standard), las existencias se definen como los activos
posedos para ser vendidos en el curso normal de la operacin, en proceso de
produccin con vista a la venta o en forma de materiales o suministros para ser
consumidos en el proceso de produccin o en la prestacin de servicios (IAS 2,
prrafo 6). En el caso de un prestador de servicios, los inventarios incluirn el costo
de los servicios para los que la entidad an no haya reconocido el ingreso de

operacin correspondiente (IAS 2, prrafo 8). As pues, segn esta normativa,

existen diferentes tipos de inventarios: inventario de bienes comprados y
almacenados para revender, inventario de materiales y suministros para ser usados
en el proceso productivo, inventario en curso de fabricacin, inventario de productos
terminados, inventario de servicios, inventarios de subproductos

Es importante resaltar la diferencia que se encuentra en esta definicin frente a la

que tradicionalmente se ha hecho de este concepto, pues histricamente se ha
manifestado que los inventarios o existencias son bienes corporales es decir
tangibles que deben cumplir con unas caractersticas especiales como se dice en
prrafos anteriores, pero la NIC 2 define a las existencias como activos que deben
tener unas caractersticas especiales. Al referirse a activos se deja la posibilidad de
que estos sean tangibles o intangibles, abrindose la posibilidad de que muchas
empresas que derivan sus ingresos de la prestacin de servicios, deban considerar
en la presentacin de su balance general un rubro denominado inventarios de
servicios o bienes intangibles..

Para lograr el adecuado control, valoracin y registro de las existencias, es

importante resaltar que la determinacin de los costos de los productos o servicios,
es el resultante de mltiples registros de costos y gastos, valoracin de los
inventarios, traslados entre cuentas de inventario, clculo del costo de ventas, entre
otros, que conforman una parte muy importante y estratgica de la contabilidad
financiera; para esto se requiere la configuracin de lo que se denomina la
contabilidad de costos, la cual puede definirse como la disciplina que estudia las
tcnicas o los mtodos que permiten la determinacin del costo de un proyecto, de
un proceso o de un bien a travs de una medicin directa, una asignacin arbitraria
o una distribucin sistemtica y racional (Barfield, 2005, p. 5).

Tradicionalmente, la contabilidad se ha dividido en subsistemas, entre los cuales se

encuentran la contabilidad financiera y la contabilidad de gestin. Ambos
subsistemas son alimentados por informacin de costos, para que en cada uno de
ellos se tomen decisiones:

Valoracindeinventarios
Clculodelcostodeventas
ContabilidaddeCostos

GestinEstratgicadecostos

Tomadedecisiones

Ilustracin propia
La contabilidad financiera tambin conocida como patrimonial, que segn una
acertada expresin mira de cara a terceros, proporciona, esencialmente, informacin
histrica, lo que se concreta en unos estados financieros preparados segn
principios de contabilidad generalmente aceptados. La contabilidad de gestin, por el
contrario, elabora informacin vinculada al futuro, destinada casi exclusivamente a
quienes dirigen la empresa. La direccin, el usuario ms importante, la utiliza para
complementar sus tres funciones

primordiales: planear, controlar y tomar

decisiones. Cabe anotar que la distincin entre la contabilidad financiera

y la

contabilidad de gestin se institucionaliz en 1972 en los Estados Unidos, en esa

fecha, el Institute of Managment Accountants estableci un reconocimiento diferente
al Contador Pblico Titulado del Contador Administrativo Titulado (Gimnez, 2001, p.
5-7). La contabilidad de gestin segn el Institute of Management Accounting nos
permite la identificacin, medida, acumulacin, anlisis, preparacin, interpretacin
y comunicacin de la informacin financiera y estratgica utilizada por los diversos
niveles de la direccin para planificar, evaluar y controlar la organizacin y asegurar
la asignacin ptima de los recursos para todos los integrantes de la coalicin
empresarial, persiguiendo los objetivos 1 de conocer cul es el resultado y cmo lo
obtiene cada uno de los centros y permitir, por consiguiente, la toma de aquellas
decisiones que permitan mejorarlo; y facilitar el proceso de control a travs de la

Alvarez Lpez, Jos y otros. Contabilidad de gestin avanzada. Ed. McGraw-Hill, Madrid 1996, pag. 3

elaboracin y confeccin del presupuesto (proceso de planificacin), y del clculo y

anlisis de las desviaciones (proceso de evaluacin).

Es en la relacin contabilidad financiera-costos, donde efectivamente y en estricto

sentido puede hablarse de contabilidad de costos, pues es esta relacin la que
implica la medicin, la valoracin y el registro de las existencias y por consiguiente el
clculo del costo de ventas, principalmente como apoyo en la preparacin de los
estados financieros. En la relacin contabilidad de gestin-costos, actualmente se
habla de gerencia estratgica de costos, es una relacin orientada a la utilizacin de
la informacin para apoyar la toma de decisiones de la administracin, la gestin
presupuestal, la planeacin y el control.

Es en el denominado ciclo de la contabilidad de costos en donde se registra la

informacin contable relacionada con el costo de produccin, el valor de las
existencias y el costo de ventas. A este efecto, se presenta a continuacin el
esquema grfico del ciclo de la contabilidad de costos a la luz de la norma
internacional de contabilidad No. 2 (IAS 2) que se explicar en los numerales
siguientes.

2. Medicin de las existencias

Como se dijo anteriormente, los inventarios pueden medirse de diferentes formas,

de acuerdo con la utilizacin que se le pretenda dar a la informacin. Si el objetivo
es la toma de decisiones internas bajo un modelo de contabilidad de gestin, son
mltiples los criterios que pueden utilizarse, sin embargo para efectos de preparar
informes financieros, los estndares internacionales de contabilidad definen la
forma cmo deben medirse y valorarse. Es frente a esta medicin donde se torna
importante y necesario, aclarar los diferentes conceptos que la componen.

2.1

Criterio de medicin: de acuerdo con la norma internacional de

contabilidad, el criterio de medicin de los inventarios ser el costo o el valor neto

realizable, el menor de los dos.

2.1.1 Valor neto de realizacin: es el precio estimado de venta de un activo en

el curso normal de la operacin menos los costos estimados para terminar su
produccin y los necesarios para llevar a cabo la venta (IAS 2, prrafo 6). Es
importante recordar que los inventarios deben reflejarse en la contabilidad
inicialmente por su costo histrico y al cierre del periodo contable deben
reconocerse, de ser necesario, las contingencias por prdida del valor o deterioro,
que permitan ajustarlo a su valor neto de realizacin.

2.1.2 Costo: este es un concepto muy contradictorio en los estndares

internacionales de contabilidad, pues aunque es recurrente su utilizacin,
principalmente en la IAS 2, no se encuentra definido dentro del marco conceptual
para la informacin financiera; es decir, no existe una definicin del concepto y de
sus diferentes derivaciones, no se hace claridad sobre la diferencia existente entre
el concepto costo y el concepto gasto, ni sobre la diferencia entre el costo de
produccin y el costo de ventas, definiciones que son importantes y que por
ejemplo, para el caso colombiano, espaol o americano, si existen en la normativa
local.

Por lo tanto, el costo entendido como criterio de medicin, es un concepto

complejo y para su clculo debe tenerse en cuenta los siguientes aspectos que
han sido definidos por la teora general de costos: a) la diferencia entre un costo
del producto/servicio (costos inventariables) y un costo del periodo (costos no
inventariables);

b) el sistema de costeo aplicado, c) el mtodo de valoracin de

los inventarios o en su defecto la tcnica de medicin utilizada.

2.2

Costos del producto/servicio y costos del perodo: en el consumo de

recursos que realiza una empresa. Se pueden distinguir dos clases o tipos de
costos:

2.2.1 Costos inventariables: son todos los esfuerzos econmicos orientados a

la produccin de bienes o a la prestacin de los servicios y por lo tanto se deben
cargar como un mayor valor de los productos hasta que estn listos para ser
comercializados o vendidos o en el punto de expendio, en el caso de los servicios
hasta que sea reconocido el ingreso de operacin correspondiente. A continuacin
se presenta una definicin de los principales costos inventariables a la luz de la
NIC 2:

Costo adquisicin: comprende el precio de compra, incluyendo aranceles

de importacin y otros impuestos (que no sean recuperables por la entidad
ante las autoridades fiscales), los fletes y otros costos directamente atribuibles
a la adquisicin de las mercancas, materiales o suministros. Los costos
generados por diferencias en cambio con otras monedas y los costos por
intereses; slo se incluyen como costo del inventario si se cumplen las
circunstancias especiales contempladas en la NIC 21: Efectos en las
variaciones en los tipos de cambio y en la NIC 23: Costos de financiamiento.
Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se
deducirn para determinar el costo de adquisicin.

 Costos de transformacin o conversin: son aquellos costos directos e

indirectos que son necesarios para transformar las materias primas en
productos terminados. Los primeros tienen una relacin directa con la
produccin. Se incluyen entre estos la mano de obra directa o los procesos
tercerizados, y los costos indirectos son los dems costos necesarios para
completar el proceso de produccin o de servicios, pertenecen a este grupo:
materiales

insumos

indirectos,

mano

de

obra

indirecta,

energa,

depreciaciones de los equipos productivos, mantenimiento y reparaciones, entre

otros; es el elemento ms difcil de medir, dada la variedad de elementos que lo
conforman y su relacin, para efectos de asignacin, con la capacidad de
produccin.
Otros costos: son aquellos en que se haya incurrido para dar a los inventarios
su condicin y ubicacin actual, tales como costos indirectos no derivados de la
produccin o los costos de diseo de productos para clientes especficos o
ciertos empaques.
Costos de los inventarios para un prestador de servicio: son aquellos
necesarios para la prestacin del servicio. Se componen fundamentalmente de
mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la
prestacin del servicio, incluyendo personal de supervisin, as como otros
costos indirectos atribuibles.

2.2.2 Costos no inventariables: se consideran costos no inventariables,

aquellos

explcitamente excluidos por la normativa internacional y que

contablemente tienen un tratamiento similar a los gastos, es decir, son costos

para los cuales no se puede establecer una relacin directa ni indirecta con las
existencias, pues no fueron necesarios dentro de la produccin del bien o la
prestacin del servicio. Tambin pueden clasificarse dentro de esta categora, el
consumo de recursos relacionado con actividades administrativas o de apoyo y

actividades de comercializacin o venta. El valor de estos conceptos deber

cargarse a los resultados del periodo.

Segn la norma internacional referida, los siguientes conceptos no deben incluirse

dentro de los costos de los inventarios y por lo tanto se asignan como gastos del
ejercicio en el que se incurrieron:

Las cantidades anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u otros

costos de produccin.

Los costos de almacenamiento, a menos que esos costos sean necesarios en

el proceso productivo, previos a un proceso de elaboracin posterior.

Los costos indirectos de administracin que no hayan contribuido a dar a las

existencias su condicin y ubicacin actuales

Los costos de venta

Costos por intereses (slo en limitadas ocasiones se pueden considerar

costo)

Costos por diferencia en cambio (solo en limitadas ocasiones se pueden

considerar costo).

Los costos indirectos no distribuidos (costo de la capacidad ociosa).

En el caso de un prestador de servicios, la mano de obra y los dems costos

relacionados con las ventas, y con el personal de administracin general, no se
incluirn en el costo de los inventarios, sino que se contabilizarn como gastos del
perodo en el que se hayan incurrido.

Frente al manejo que propone el estndar internacional para la capacidad ociosa

relacionada con los costos indirectos fijos, tendramos que aclarar que la
capacidad ociosa se entiende como aquella parte de los factores fijos estructurales
u operativos no utilizados en la produccin y se puede expresar como la diferencia
entre la capacidad instalada y la produccin realmente efectuada. Esta capacidad
ociosa tiene varias categoras, tal como se muestra a continuacin:

Diferenciapermanentejustificada

Nocontempladasporla
IAS2

Diferenciapermanentenojustificada
CAPACIDAD
MXIMA

Segn la

Diferenciatemporalnojustificada
CAPACIDAD
PRCTICA

CAPACIDAD
NORMAL

Contempladaporla
IAS2

CAPACIDAD
REAL

IAS 2, la distribucin de los costos indirectos fijos a los costos de

conversin se basar en la capacidad normal de trabajo de los medios de

produccin. Por lo tanto segn el estndar, la cantidad de costo indirecto fijo
distribuido a cada unidad de produccin no se incrementar como consecuencia
de cambios en los niveles de produccin -normal y real- ni por la existencia de
capacidad ociosa entre estos dos niveles. Los costos indirectos fijos no
distribuidos se reconocern como gastos del periodo en el que han sido incurridos.
El criterio adoptado por la IAS 2 al contemplar, para efectos contables, slo la
capacidad ociosa que se genera por la diferencia existente entre la capacidad
normal y la real, excluyendo de este anlisis los dems tipos de capacidad ociosa,
es una posicin conservadora que oculta el costo de otro tipo de ociosidad
importante como la que se genera entre la capacidad prctica y la normal, lo que
no impide que desde el punto de vista administrativo se puedan hacer visibles y se
tomen decisiones sobre ellas.

2.3

Sistema de costos: el sistema o metodologa de costeo podra definirse

como el conjunto de reglas, procesos y procedimientos que hacen posible el

clculo sistemtico de datos relacionados con el consumo de recursos necesarios
para producir un bien o prestar un servicio, con el objetivo de suministrar
informacin relevante encaminada a facilitar la toma de decisiones por parte de la
direccin de la empresa, as como proceder a la valoracin de la produccin antes
de ingresar al inventario. (Glosario Iberoamricano de Contabilidad de Gestin).g

Aunque la IAS 2 no trata este concepto directamente, se refiere a l de manera

implcita, cuando utiliza los conceptos de clculo sistemtico o distribuciones y
cuando habla de la medicin. Inexorablemente al hablar de clculo sistemtico o
estimacin sistemtica de costos, se debe pensar que detrs de todo esto debe
haber un sistema de costos, es este sistema quien determina cul es el valor de
las unidades producidas o los servicios prestados mediante las distribuciones y
clculos que en l se realizan. Para obtener dicha informacin, es decir, para
conformar un sistema de costos se requiere la definicin de tres (3) aspectos
bsicos, de los cuales depender la confiabilidad del dato suministrado, ellos son:
la base de costeo, el mtodo de acumulacin de costos y la filosofa de asignacin
de costos.

2.3.1 Base de costeo: este concepto hace referencia a la fuente u origen de los
costos que sirven de base para la valoracin de los productos o la prestacin de
los servicios, es decir, si los costos mediante los cuales se valoran los inventarios
son histricos o reales, predeterminados o una combinacin de ambos. Estas
bases pueden ser:
Real o histrica: aplicar esta base implica asignar a la produccin (productos o
servicios) el valor de los costos realmente consumidos dentro del proceso de
produccin o dentro de la prestacin de servicios. Aunque tericamente es la
base de costeo ms indicada y que permitira cumplir con las exigencias de la
normatividad contable, tiene una profunda desventaja relacionada con la

oportunidad en el clculo de los costos, pues no siempre el dato real de los

costos se conoce al momento de la produccin o de la venta o al momento de la
prestacin de los servicios, principalmente lo relacionado con la mano de obra y
los costos indirectos; por lo que debe esperarse hasta el cierre de las cuentas
para conocer la cifra y en ese momento proceder a la valoracin de las
unidades o la valoracin de los servicios.
Base estndar: es la que permite, ante la imposibilidad de conocer el costo real
al momento de producir los bienes o de prestar los servicios, predeterminar el
costo de las unidades. Tiene como fundamento estudios rigurosos del
comportamiento de los costos, por lo que la base estndar, parte de un clculo
cientfico del costo y define el valor de materiales, mano de obra, costos
indirectos y dems conceptos que deben consumirse, partiendo de unas
condiciones normales de produccin. Esta base, debe ser temporal, pues una
vez se conozca el dato real, se deben calcular las respectivas variaciones
generadas entre el costo real y el estndar y ajustar el valor de los inventarios al
costo real.. Esta es una de las bases ms utilizadas en la industria
manufacturera. Segn (Attiea, 2010) mientras que algunos acadmicos estaban
muy ocupados sealando las debilidades del costeo estndar, otros observaron
que esta herramienta de contabilidad sigue siendo ampliamente utilizada en
todo el mundo. Estudios realizados en pases desarrollados han mostrado tasas
de utilizacin entre las empresas de hasta 73% en el Reino Unido y el 86% en
Japn. Ms concretamente, se afirma que ms del 90% de 231 empresas
encuestadas en el Reino Unido aplican el costeo estndar para el control de
costos. Adems, se encontr que el 63% de los gerentes informan que esta
tcnica es til en la toma de decisiones. En otro estudio, el 76% de 303
contadores en el Reino Unido y el 73% de 85 especialistas en finanzas y
contabilidad en Nueva Zelanda utilizaban costeo estndar. En la encuesta
global de prcticas en empresa publicada por Horngren (2007, p. 229), se
presentan unos resultados similares sobre el uso generalizado del costeo
estndar por parte de los fabricantes de nueve pases y que arrojan los

siguientes resultados: Estados Unidos 76%, Irlanda 87%, China 87%, Reino
Unido 76%, Nueva Zelanda 73%, India 68%, Singapur 56%, Australia 92% y
Japn 90%.
Base normal: es la que combina costos reales y costos estndar en la
valoracin de los inventarios durante el proceso productivo (bienes o servicios).
Es muy til cuando en algunos costos como la materia prima y la tercerizacin,
se puede identificar el valor real consumido, y para otros como la mano de obra
y costos indirectos se debe predeterminar su valor hasta tanto no se conozca el
dato real. Esta base tambin se considera estndar y debe ser ajustada al costo
real al cierre del ejercicio contable.

Las NIIF/IFRS, permiten la utilizacin de bases reales o estndar siempre y

cuando sta ltima se aproxime al costo real, es decir que las variaciones entre
el costo real y el estndar no sean significativas y no afecten las decisiones
econmicas que son tomadas por los usuarios de la informacin contable.

2.3.2 Sistema de acumulacin de costos: hace referencia a la forma como se

registran o acumulan los costos a lo largo del proceso productivo. El mtodo de
acumulacin de costos est muy relacionado con el tipo de productos que se
fabriquen o el tipo de servicios que se presten, y con el tamao de la empresa;
pueden ser:
Ordenes de fabricacin: es un sistema de acumulacin de costos utilizado en
entidades que generan cantidades limitadas de productos o servicios y donde el
elemento central para el registro de costos es la orden de produccin o
fabricacin, los costos se calculan para cada orden, generalmente este tipo de
empresas no manejan existencias de producto terminado.
Procesos: se aplica cuando la empresa trabaja con volmenes de produccin
altos y continuos y donde se pueden identificar diferentes procesos productivos

por los cuales debe atravesar la produccin. Bajo este sistema, se acumulan los
costos incurridos en cada proceso durante un periodo especfico y se van
trasladando de manera acumulativa de un proceso a otro en muchos casos
porque son procesos en serie, de forma que el ltimo proceso acumula el costo
de los anteriores. Es importante anotar, segn Cuervo y Osorio (2007, p. 5), que
los procesos tambin pueden ser secuenciales, paralelos, de ensamble o
simplemente produccin mltiple, en cada uno de ellos los costos se van
acumulando de un proceso a otro.
Actividades: es otra forma de acumular costos, ms detallada que los dos
sistemas de acumulacin de costos antes mencionados, parte del criterio que
las actividades desarrolladas dentro de los diferentes procesos productivos son
el principal elemento de acumulacin de costos. La acumulacin de costos por
actividades es una forma relativamente reciente y ha sido promovida por los
creadores del Costeo Basado en Actividades, ms conocido como ABC.
Proyectos: es un sistema muy utilizado en aquellas empresas que trabajan en
el desarrollo de proyectos con caractersticas especiales y diferenciadas, tales
como constructoras. Se asemeja al sistema de acumulacin de costos por
rdenes de fabricacin.

En la IAS 2 no se habla explcitamente de los sistemas de acumulacin de

costos, lo que es entendible en el sentido de que cada empresa debe definir el
que ms se adecue a sus condiciones particulares y necesidades de
informacin.

2.3.3 Filosofa de asignacin de costos: hace referencia a los criterios que se

tienen en cuenta al definir si un concepto consumido dentro del proceso productivo
se considera costo del producto o servicio (inventariable) costo del periodo o gasto
(no inventariable). Se mencionan las siguientes:

 Trput accounting: es una filosofa moderna para el clculo y la gestin de los

costos, centra su atencin en lograr altos niveles de eficiencia dentro del
proceso productivo eliminando los cuellos de botella y los inventarios
innecesarios. El trput considera que el material directo es el nico costo
inventariable (Goldratt, 2008, p.63), los dems costos deben ser asignados a
resultados, por lo que no es un mtodo vlido desde el punto de vista contable.
No es posible incrementar las utilidades de corto plazo incrementando el valor
de los inventarios y con ello retrasando el reconocimiento de otros costos que
ciertamente van a reducir las utilidades de periodos futuros (Corbett, 1998,
p.31).
Costeo variable o marginal: considera como costos asignables al producto
slo aquellos que tienen un comportamiento variable en relacin con la
produccin y que se modifican de acuerdo con ella. Bajo esta filosofa, los
costos que tienen un comportamiento fijo durante un periodo especfico deben
ser asignados a los resultados y no deben incrementar el valor del producto o
de los inventarios. Este sistema de acumulacin tiene ventajas relacionadas
con la identificacin y separacin de costos fijos y variables lo que facilita el
anlisis del conocido costo-volumen-utilidad (CVU), el clculo de puntos de
equilibrio, anlisis marginales y escenarios para gestionar la capacidad; sin
embargo no es permitida para efectos de valoracin de los inventarios
(Horngren, 2007, p. 307) ni bajo normas internacionales de informacin
financiera.
Costeo directo: para muchos acadmicos, el concepto de costeo marginal o
variable es lo mismo que costeo directo; otros por el contrario, consideramos
que son dos filosofas de costeo diferentes. En esta, se considera como costos
del producto/servicio o mejor, como costos inventariables, solamente los costos
directamente asociados con ellos (fijos o variables), los dems, es decir, los
costos indirectos se consideran gastos del perodo. Al igual, que la filosofa del

costeo marginal, no est permitido el costeo directo para propsitos contables

bajo normas internacionales de informacin financiera.
Costeo absorbente o completo: es una filosofa bajo la cual se incluyen como
costos del producto la materia prima, la mano de obra, los costos indirectos y
otro tipo de costos relacionados con la produccin. Esta filosofa incluye tanto
los costos directamente relacionados con los productos como los indirectos que
requieren la aplicacin de criterios o bases de asignacin para su distribucin
entre los diferentes productos/servicios; tambin podemos decir que se incluyen
todos los costos denominados fijos, variables y semifijos o semivariables. Es la
filosofa de costos que debe aplicarse de acuerdo con la normatividad
internacional para la

determinacin del costo de los inventarios, siempre y

cuando se resten los costos asociados a desperdicios y capacidades ociosas.

Costeo total: es una filosofa segn la cual se incluye dentro del costo del
producto tanto los costos de produccin como los gastos administrativos y de
ventas, pues parte de la premisa de que todos ellos deben ser recuperados con
la venta y que la estructura administrativa y comercial son necesarias para que
el producto llegue hasta el consumidor final. Permite el clculo de un costo por
producto o servicio ms acertado y til para la toma de decisiones, por lo que se
convierte en una herramienta interesante desde el punto de vista de la toma de
decisiones; sin embargo, no es una metodologa vlida de acuerdo con la
normativa contable internacional vigente, por lo que su rango de accin es
netamente administrativo, no contable.

2.4

Mtodos de valoracin de inventarios: los mtodos de valuacin o

valoracin de inventarios fueron diseados para calcular el valor de las unidades

que hacen parte de un inventario mientras estn en l o para su salida. Es
necesaria la definicin del mtodo para resolver el problema que surge cuando
unidades con iguales caractersticas tienen costos diferentes al ingresar al
inventario, dependiendo de la fecha en que lo hagan, el proveedor a quien se le

compre, las cantidades compradas, los efectos de la inflacin, las fluctuaciones del
mercado, entre otros factores. El mtodo seleccionado para la valuacin de las
existencias incidir directamente en los resultados financieros del ente econmico,
en el valor de los inventarios, en los costos de produccin, en los costos de venta
y por ende,

en las utilidades registradas en un periodo especfico; de all la

importancia de escoger adecuadamente el mtodo, identificando aquel que se

acomode a la dinmica del negocio.

La NIC 2, denomina a los mtodos de valuacin de inventarios con el concepto

frmulas de costos, aunque la teora contable define por lo menos siete (7)
mtodos alternativos, cada uno de los cuales slo tiene efectos de tipo contable,
pues logsticamente las unidades pueden salir en un orden diferente al que se
refleja en la informacin financiera, los estndares internacionales de informacin
financiera reconocen como tal, slo los siguientes mtodos de valoracin:

2.4.1 Identificacin especfica: es el mtodo recomendado cuando existen

productos que tienen la caracterstica que no son intercambiables entre s, su
costo es alto, y los sistemas de informacin de los que se disponen permiten la
asociacin perfecta entre la unidad fsica y su costo, dentro del inventario y al
momento de su salida. El prrafo 23 de la NIC 2, especifica que el costo de los
inventarios de productos que no son habitualmente intercambiables entre s, as
como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos
especficos, se determinar a travs de la identificacin especfica de sus costos
individuales. No intercambiables entre s, se refiere a que no existe otro producto
exactamente igual, cada uno tiene unas caractersticas que lo hacen diferente y
por ende no intercambiable. Este tipo de productos permiten su identificacin
hasta que est en manos del cliente final.

2.4.2 PEPS (primeras en entrar, primeras en salir): este mtodo supone que
las primeras mercancas compradas o producidas son las primeras en ser
vendidas, por lo tanto, el inventario final estar valorado a los ltimos precios, de

esta manera los costos de las primeras unidades compradas se llevan al estado
de resultados como costo de la mercanca vendida, mientras que los ltimos
costos aparecen en el balance general en forma de inventario. El mtodo sigue la
tendencia del mercado, es decir, si los precios descienden, se valoran al precio
ms bajo, pero si por el contrario los precios aumentan, los inventarios se valoran
al precio ms alto (Carvalho, 2008, p.223). Segn la NIC 2, si los bienes son
intercambiables entre s se debe optar por este mtodo o por el promedio
ponderado. Intercambiables entre s significa que los bienes tienen caractersticas
similares que pueden dar objeto a intercambio entre ellos.

2.4.3 Promedio ponderado: es tal vez el mtodo ms utilizado por las empresas
porque facilita el registro y la valoracin de los inventarios, al generar informes de
salida de los productos con un nico costo unitario para cada referencia
individualizable o intercambiable entre s. Su aplicacin se basa en la divisin
costo total sobre el total de unidades, para tener un costo promedio unitario que
se actualiza cada que ingresa un nuevo lote de productos. Si los costos de
produccin permanecen estables de un perodo al siguiente, es recomendable
usar el mtodo de valoracin promedio ponderado, el cual no rastrea la produccin
y los costos del perodo anterior separados de la produccin y los costos del
perodo actual (Hansen, 1996, p. 172).

2.5

Tcnicas para la medicin de costos: son mecanismos que pueden

utilizar las empresas para la estimacin del costo de sus inventarios y el costo de
ventas: ante la complejidad o imposibilidad aplicar una frmula de costos, siempre
y cuando el valor calculado se aproxime al costo real de dichos productos.
Mtodo del minorista o retail: este mtodo utiliza como base para la
predeterminacin del costo de ventas y del valor de los inventarios, el margen
bruto que se estima debe generar cada producto o grupos de productos. Para
ello, es indispensable llevar un registro de los costos a los cuales se produce o
adquieren las unidades y los precios de venta a los cuales se ofrecen, para con

ello determinar el porcentaje que corresponde al costo y a la utilidad y con ello

hacer las valoraciones. Segn la NIC 2, se permite explcitamente el uso del
retail para la determinacin del costo de las existencias, cuando haya un gran
nmero de artculos que rotan velozmente, que tienen mrgenes similares y
para los cuales resulta impracticable utilizar otros mtodos.

Segn Antn y Vidal (2008, p. 129) las ventajas que ofrece el mtodo de los
minoristas en relacin con los tradicionales, se debe a las especiales
caractersticas del sector comercio, como son: una elevada rotacin de
mercancas, los inventarios se encuentran valorados en los establecimientos a
precios de venta al pblico (PVP), el PVP se ve mermado por una relacin de
gastos comerciales y financieros, y la fecha de cierre coincide con pocas de
gran actividad comercial. Este reconocimiento explcito, que revela el IAS 2,
constituye una va de solucin para aquellas empresas dedicadas al comercio al
por menor que debido a sus particulares circunstancias les resulta de difcil
aplicacin los mtodos tradicionales.
Costo estndar: es otra forma de estimar los costos de los inventarios y el
costo de ventas. En este contexto, el estndar se debe entender como una
tcnica que permite a travs de una medicin de costos que se hace a partir de
condiciones normales de utilizacin de los factores produccin (materiales,
mano de obra y otros costos), estimar cul podra ser el costo de las unidades
vendidas y de las que permanecen en el inventario cuando no es posible la
aplicacin de un sistema real. El estndar como tcnica de costeo tiene un
alcance limitado, por lo tanto no tiene el mismo tratamiento que el costo
estndar cuando hace parte de un sistema de costeo.

Toda empresa debe emplear el mismo mtodo de valoracin para todos los
inventarios que tienen naturaleza similar. Para los inventarios con naturaleza o uso
diferente se puede justificar la utilizacin de otros mtodos de valoracin.
.

3. Conclusiones
Los inventarios requieren para su adecuado manejo y valoracin una compleja
red de informacin que incluye la definicin de los costos inventariables, el
mtodo de valoracin de inventario y el sistema de costeo (con sus tres
componentes: base, mtodo de acumulacin y filosofa de asignacin), teniendo
siempre en cuenta el cumplimiento de la normativa contable en materia de
costos e inventarios. Es comn que estos conceptos se confundan, pero es una
obligacin de los profesionales que trabajan en el rea contable, tener total
claridad al respecto, para la adecuada revelacin de informacin, acertados
reportes y por ende una sensata toma de decisiones por parte de los
responsables.
Existen mltiples formas de configurar un sistema de costos, sin embargo, no
todas ellas son permitidas para efectos de valoracin de los inventarios; razn
por la cual las empresas deben ser muy cuidadosas en la escogencia del
sistema de costos a aplicar, en el entendido de que ste debe cumplir la doble
misin de entregar informacin til para la toma de decisiones pero a la vez
debe cumplir con la normativa contable relacionada con los inventarios y costos,
la cual exige que el sistema de costos tenga: 1) una base real o muy cercano a
l, 2) frente al mtodo de acumulacin, cualquiera de ellos es permitido y 3) una
filosofa de costeo absorbente o completa en la cual se haya descontado los
desperdicios y los elementos ociosos .
Aquellas empresas que utilizan una filosofa de asignacin de costos diferente a
la absorbente, para efectos de toma de decisiones internas, debern ajustarla
para efectos de valorar sus inventarios.
Las normas internacionales de informacin financiera NIIF/IFRS, platean a las
organizaciones nuevos retos en relacin con la medicin de los inventarios y un
mayor alcance de aplicacin de la contabilidad de costos, en aspectos como el

reconocimiento del inventario de servicios en curso o intangibles para la venta,

la necesidad de armonizar la valoracin de los inventarios para efectos
contables vs. los criterios que deben seguirse para efectos fiscales o con el
clculo de capacidades ociosas y desperdicios.
Es muy importante que las empresas en las revelaciones que hacen en sus
notas a los estados financieros, especifiquen las principales clases de
inventarios, el mtodo y las bases de valuacin que se utilizan y las provisiones
calculadas sobre ste. Esto implica detallar el sistema de inventario, el mtodo
de valuacin y el sistema de costeo que se utiliza, lo que contribuir a la
obtencin de una informacin transparente y de mejor calidad que redundar en
el control efectivo de los resultados.

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