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TEMA
Los Costes.
Concepto y Clasificacin
Indice
1.- CONCEPTO DE COSTE E INGRESO EN LA CONTABILIDAD DE COSTES. LA
RELATIVIDAD DEL COSTE. .................................................................................................................2
2.- LA NECESIDAD DE CLASIFICACIN DE LOS COSTES...........................................................5
3.- CRITERIOS DE CLASIFICACIN MS COMUNES. ..................................................................6
3.1.- CLASIFICACIN DE LOS COSTES POR NATURALEZA...........................................................................6
3.2.- CLASIFICACIN DE LOS COSTES ATENDIENDO AL OBJETO DEL COSTE. COSTES DIRECTOS,
SEMIDIRECTOS E INDIRECTOS. PERSPECTIVA DEL PRODUCTO Y PERSPECTIVA DE LOS CENTROS O
DEPARTAMENTOS. ....................................................................................................................................7
3.2.1.- Perspectivas de los Productos. ................................................................................................8
3.2.2.- Perspectiva de los centros de responsabilidad. .......................................................................9
3.3.- CLASIFICACIN DE LOS COSTES ATENDIENDO A LA VARIABILIDAD. ...............................................10
4.- OTRAS CLASIFICACIONES DE LOS COSTES...........................................................................11
4.1.- CLASIFICACIN SEGN SEAN INCORPORABLES O NO AL OBJETO DEL COSTE. ..................................11
4.2.- CLASIFICACIN DE LOS COSTES POR FUNCIONES. COSTES OPERATIVOS Y NO OPERATIVOS.............11
4.3.- CLASIFICACIN EN EXTERNOS-CALCULADOS . ..............................................................................12
4.4.- CLASIFICACIN SEGN EL MOMENTO DE CLCULO. .......................................................................12
4.5.- CLASIFICACIN SEGN EL PROCESO PRODUCTIVO..........................................................................13
4.6.- COSTES DEL PRODUCTO Y DEL PERIODO. .......................................................................................13
4.7.- COSTES RELEVANTE E IRRELEVANTES. ..........................................................................................14
4.8.-COSTES CONTROLABLES Y NO CONTROLABLES. .............................................................................14
4.9.- COSTES EVITABLES E INTEVITABLES..............................................................................................14
5.- BIBLIOGRAFA.................................................................................................................................15
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ejemplo, puede resultarle ms fcil de medir desde un punto de vista tcnico, pero si
estas materias primas han sido adquiridas en distintos momentos del tiempo y a distintos
precios qu valor econmico tiene su consumo?.
Se han planteado varias soluciones es estas cuestiones, pero ninguna a acabado con el
problema. Todas ellas tienden a reducir la incertidumbre en la valoracin de los
consumos, pero an no ha sido creado un mtodo que las haga desaparecer. Por ello, la
dificultad en el clculo de las magnitudes tcnica y econmica del coste, a pesar de los
esfuerzos realizados, puede considerarse que an sigue existiendo; en su determinacin
influirn, fuertemente, los criterios del sujeto que los calcula y, por tanto, su valor final
ser siempre subjetivo. Esto ltimo implica que nunca podremos hablar del coste como
una magnitud totalmente cierta y nica.
Otra causa de la relatividad de los costes viene dada por la existencia de los costes
indirectos. Cmo distribuir esos costes entre los productos o departamentos?. En los
casos de produccin simple no existen costes indirectos en relacin al producto, ya que
todos los costes han sido ocasionados por el nico producto, pero si existen con relacin
a los distintos departamentos de la empresa. En la produccin mltiple, el problema se
plantea al intentar el coste total de cada uno de los productos, as como el coste total de
los distintos departamentos.
Dentro de la produccin mltiple, puede ocurrir que los diferentes productos obtenidos
sean independientes (produccin comn), o bien, para la obtencin de uno sea necesario
la obtencin de otro (produccin conjunta). Para los casos de produccin comn, el
problema puede atenuarse, pero no as para el caso de la produccin conjunta.
Podemos manifestar que la magnitud coste, observada desde la Contabilidad de Costes,
recogen el conjunto de recursos que intervienen en el proceso productivo en un periodo
determinado, y que son captados, registrados y valorados segn los criterios propios de
esta disciplina contable.
EJEMPLO 1: El Caso de las Coles y Zanahorias (Ejemplos clsicos de la Contabilidad
de Costes).
Voy al mercado y compro:
5 Kg de coles por un total de 100 pts.
5 Kg de zanahorias por un total de 200 pts.
Adems hemos gastado, para ir y volver, 30 pts en la guagua.
Cual es el coste final de mis zanahorias?.
Repartir mis gastos de transporte por igual entre las coles y zanahorias o los repartir
segn su precio de compra.?
Y si no hubiera tenido intencin de comprar mas que coles, y he comprado las
zanahorias para aprovechar la ocasin, no debo imputar mis gastos de transportes en
su totalidad a las coles y nada a las zanahorias?.
Segn el mtodo de clculo que utilice, el coste final de las coles ser de 23 pts, 22 pts o
26 pts. Y el de las zanahorias 43, 44 o 40 pts/kg. Puedo escoger de cualquiera de los
tres mtodos, el que ms me convenga.
Pero en el caso de que furamos dos compradores y que mi competidor escogiera un
mtodo y yo otro diferente, ofreceramos, suponiendo un mismo porcentaje de
beneficios, nuestras coles y zanahorias a precios diferentes, y correramos el riesgo de
vender nicamente las colas y zanahorias que se ofrezcan al precio ms bajo, es decir,
con el precio ms pequeo. Pero si hubiramos adoptado el mismo mtodo, cualquiera
que fuese, venderamos todo con el beneficio que razonablemente nos hubiramos
fijado.
Como puede observarse, el seguir uno u otro criterio, el valor final varia. El camino
elegido en el reparto de costes indirectos incide en el precio de coste de los productos.
Este valor depender de valores subjetivos relacionados con el sujeto que los calcula.
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Por otro lado, los costes fijos existen con independencia del volumen de actividad. Si el
precio de coste de un producto viene dado por la suma de todos los consumos,
valorados en unidades monetarias, que se han producido hasta su comercializacin,
Cmo atribuiremos los costes fijos a cada producto si estos no dependen del mismo?,
Si en un determinado mes slo se produce una unidad de producto, no, tendr que
soportar, a primera vista sin ninguna causa justificable, todos los costes fijos del periodo
y, por tanto, incrementar su precio de coste?. Si en el mismo mes en lugar de fabricar
una unidad, se hubieran fabricado 10.000 unidades, el precio de coste de cada unidad,
seguramente seria inferior al del primer caso. Existe una razn objetiva para ello?
Creemos que la respuesta es negativa.
Por todo lo anteriormente expuesto, nunca podr afirmarse que el coste es una magnitud
totalmente cierta y nica; variara en funcin de la situacin y eleccin subjetiva del
decisin, de los distintos tipos de empresas o actividades y de los diferentes volmenes
de produccin. Pero el hecho de que los costes sean magnitudes subjetivas no implican,
bajo ningn punto de vista, que sean magnitudes arbitrarias. El coste debe ser calculado
lo ms realistamente posible, aunque ello suponga el empleo de mtodos ms o menos
subjetivos.
EJEMPLO 2: El Caso del Panadero y el Pastelero, los costes necesarios (Ejemplos
clsicos de la Contabilidad de Costes).
Un panadero y un pastelero tienen sus negocios uno cerca del otro. El panadero tiene su
fama por la calidad de su pan y el pastelero por el sabor de sus pasteles. Los dos
marchan bien con el negocio, pero los dos quieren prosperar ms. Un da el panadero se
hace las siguientes reflexiones:
Cuando he terminado de hacer mi pan, mis hornos estn totalmente calientes. Con un
poco de pasta y algunos ingredientes suplementarios puedo hacer pasteles que vendera
ms baratos que mi competidor, ya que no necesito costes adicionales respecto de los
hornos .
Se pone pues a fabricar y vender pasteles. Los beneficios aumentan y, por cierto tiempo,
conoce la prosperidad que buscaba.
Pero he aqu que el pastelero se pone a reflexionar:
Mi competidor se ha puesto a fabricar pasteles y los vende ms barato que yo. Si esto
continua, pronto me quitara toda la clientela. Puesto que cuando he terminado de cocer
mis pasteles los hornos estn todava calientes. Por qu no utilizar mis hornos para
cocer pan, que vendera mas barato que mi competidor, puesto que no necesito costes
adicionales en lo que a los hornos se refiere?
Y as lo hace, al ser su precio ms bajo encuentra una clientela para su pan que
aumenta de da en da. Durante este tiempo el panadero vende cada vez ms pasteles.
Pronto la situacin ha cambiado. El panadero se especializa en pasteles, mientras que el
pastelero vende principalmente pan. Pero como uno y otro no venden ms que artculos
cuyo precio de venta no cubre ms que los costes variables los dos van a la quiebra.
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1
Consumos de
Materiales
1.2
1.3
1.4
Materias Primas
Elementos
Incorporables
Envases y
Embalajes
Otros
Aprovisionamientos
2
Servicios
Exteriores
A
3
Costes de
Personal
2.1
2.2
2.3
2.4
2.5
Reparaciones y
Conservacin
Servicios
Profesionales
Independientes
Publicidad y
Propaganda
Suministros:
Agua, Luz, etc..
Arrendamientos
y Otros
4
Amortizaciones
5
Costes de Oportunidad ,
Subactividad y Similares
8
Semidirectos
9
Indirectos
6
Otros Costes
11
Semivariables
12
Fijos
B
D
Otras Clasificaciones
Externos
Histricos
Relevantes
Controlables
Evitables
Calculados
Predeterminados
Irrelevantes
No Controlables
Inevitables
Del
Producto
Costes de Produccin
Unica
Costes de Produccin
Operativos
Incorporables
No
Operativos
No
Incorporables
Costes Comerciales
Del
Periodo
Costes de Produccin
Conjunta
Costes de
Administracin
Costes de
Investigacin, etc..
clas
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Si esta clasificacin por naturaleza, conseguida por medio de cuentas de tres cifras, tal y
como propone el PGC, fuera insuficiente desde la perspectiva de la Contabilidad de
Costes , se podra detallar ms, diferenciando conceptos ms expresivos de la propia
naturaleza de las cargas.
As pues los costes son clasificados en este caso, en funcin de las caractersticas
intrnsicas del gasto, es decir, mediante la identificacin de la causa que ha motivado su
aparicin1. En este caso los costes pueden ser clasificados segn la misma agrupacin
que establece el Plan General de Contabilidad en el Grupo 6, es decir, identificando los
conceptos de costes de materiales, personal, servicios exteriores, etc.., con las
desagregaciones que se estimen oportunas.
Por ejemplo y para el caso concreto de las empresas vitivincolas podemos clasificar los
costes segn su naturaleza en2:
Consumos de Mercaderas o Bienes Comerciales: Vinos tranquilos, cavas,
vinos de solera, dervidos vnicos y otras mercaderas.
Consumos de Materias Primas: Uva, mosto, vino para mezcla, alcoholes y otras
materias primas.
Consumos de otros aprovisionamientos: tapones, cpsulas, etiquetas,
combustibles, embalajes, botellas, cepas, pies, vides, insecticidas, abonos,
fertilizantes y otros aprovisionamientos.
Costes de los servicios exteriores: mantenimiento, seguros, arrendamientos,
suministros, etc..
Trabajos realizados por otras empresas: subcontratacin...
Costes de personal:
Amortizaciones del Inmovilizado: de plantaciones de vias, de construcciones
(bodegas y otras edificaciones), de instalaciones tcnicas (en vias, en
vinificacin, en estabilizacin y crianza, en embotellados, en embalses, en
acceso a fincas y en otras instalaciones), de maqunaria (de vias, de bodegas y
cavas y de otros procesos), de mobiliario, de equipos para el proceso de
informacin, de elementos de transporte y de otro inmovilizado material
(barricas, toneles, depsitos de acero inoxidable, dpositos de madera, jaulas,
envases de recogida de uva y otros).
Amortizaciones de gastos de establecimiento.
Amortizaciones de tratamientos y plantaciones en terrenos arrendados.
Costes Financieros.
OJO AMPLIAR CON LO QUE DICE EL PGC.
3.2.- Clasificacin de los costes atendiendo al objeto del coste. Costes
Directos, Semidirectos e Indirectos. Perspectiva del producto y
perspectiva de los centros o departamentos.
Esta clasificacin considera la posibilidad de asignar los costes a los denominados
objetivos de costes y que puede ser las actividades, centros de costes y productos.
Es decir, los objetivos de costes finales suelen ser los productos que produce la
empresa, aunque tambien puede repartirse entre las actividades o entre cada uno de los
1
2
Adaptado de : Principios de Contabilidad de Gestin. La Contabilidad de Gestin en las empresas Vitivincolas. 1999.
Pp. 23-24.
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empresa, aunque tambien puede repartirse entre las actividades o entre cada uno de los
denominados centros de responsabilidad, que suelen coincidir con los departamentos o
partes de la organizacin.
3.3.- Clasificacin de los costes atendiendo a la variabilidad.
Los mismos costes analizados anteriormente pueden ser clasificados en costes variables
o fijos en en funcin de su relacin con el nivel de actividad de la empresa. El coste fijo
es aquel que no guarda, por lo general, una relacin directa con el volumen de actividad
y no vara, por tanto, ante cambios en los niveles de la misma que se puedan originar
dentro de un rango relevante. Ejemplos tpicos de costes fijos en la empresa
vitivincolas son un buena parte de los costes de personal, amortizacin del
inmovilizado, alquileres, etc.
Los costes no se comportan de la misma manera en los diferentes periodos de tiempo.
Entre los distintos factores que influyen en que los costes por naturaleza sean distintos
en un periodo que en otro podemos destacar el volumen de produccin obtenido por la
unidad econmica. Es viable comprobar que al variar el volumen de produccin varan
ciertos costes, muchas veces de una forma casi proporcional. A estos se les denomina
costes variables. Algunos costes son insensibles a los cambios en el volumen de
produccin. Cualquiera que sea el volumen de produccin, son invariables a corto
plazo. A estos costes se les denomina costes fijos. Un mismo coste puede ser fijo y
variable. Ejemplo: el coste de energa elctrica tiene un componente fijo, que es la
fuerza contratada, y un componente variable, que son los Kw consumidos.
El coste variable es aquel cuyo importe depende del volumen de actividad que se prev
alcanzar. Es un coste para el que existe correlacin directa entre su importe y el
volumen de actividad al que se refiere. Entre los costes variables destacan los consumos
de mercaderas, materias primas y otros aprovisionamientos, por ejemplo.
Los costes semifijos son los que aumentan ante ciertos cambios en el volumen de
produccin, por tanto el coste se incrementa a saltos a medida que se producen
determinados cambios en el volumen de produccin. Los costes semivariables son los
que incluyen elementos fijos y variables en su evolucin. Este es el caso de
determinados suministros, como la energa, por ejemplo que contiene un componente
fijo y otro variable en funcin del consumo.
En general los costes directos son variables y los fijos son indirectos, aunque hay
excepciones. Por ejemplo, en muchas empresas la energa y el pequeo utillaje sulen ser
costes variables e indirectos, y los jefes de producto o la amortizacin de una via que
produce uva para un solo producto pueden ser costes fijos y directos.
Los Costes Fijos estn constituidos en general por las denominadas cargas de
estructura, que tienen por misin permitir a la empresa mantener su capacidad de
servicio. El importe de los costes fijos es constante a lo largo del ejercicio en tanto no
varen los precios de los factores (alquiler, seguros, etc..). Su importe no se ve afectado
por el volumen de actividad.
Los costes fijos son aquellos costes que generalmente no guardan una relacin directa
con el volumen de actividad a que se refiere, es decir son costes que no se ven afectados
por las variaciones que se pueden producir en el nivel de actividad.
Es conveniente matizar que estos costes no varian ante cambios de actividad, al menos
dentro de un rango relevante de actividad, constituyendo esta su caracteristicas
definitoria.
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coste de la mano de obra directa y los costes indirectos de fabriacin. Estos ltimos, los
costes indirectos de fabricacin son indirectos a la funcin de fabricacin y por ello se
consideran como costes indirectos, como ejemplo tenemos la depreciacin de las
maqunas de fabricacin, el consumo de energa, etc..
En algunas ocasiones, se denomina a la suma de los materiales directos y de la mano de
obra directa como coste primo.
Los costes productivos, tambien llamados no operativos son el resto de costes que no
aparecen englobados dentro de la clasificacin de costes de fabricacin y que por tanto
no estan relacionados con las operaciones de fabricacin (administracin, investigacin
y desarrollo, mantenimiento, etc..).
As y de forma resumida podemos sealar que los costes operativos son aquellos ligados
a las operaciones aprovisionamientos y transformacin. Los no operativos estn ligados
a las operaciones comerciales y administrativas.
Estos costes no operativos pueden ser clasificados en relacin al area o funcin concreta
de la empresa con la que se relacionan (administracin, comercial, investigacin, etc.).
De acuerdo con la funcin de la empresa a la que corresponda: podemos distinguir:
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sino lo que puede suceder durante el ejercicio. Para poder realizar un estudio de algo
que an no ha sucedido, no le queda ms remedio que predecir todos los
acontecimientos que segn su entender van a suceder, y en funcin de ellos calcular los
distintos costes en los que tendr que incurrir para poder llevarlos a efecto. Por ejemplo,
tendr que preestablecer cuanta materia prima va a consumir y cuanto le costar, cuanta
mano de obra va a necesitar y cuanto le pagar, etc..
Los costes tipos calculados a priori constituye la herramienta principal del llamado
Control de Gestin, ya que nos permite apreciar claramente la eficiencia de cada puesto
de trabajo y el rendimiento del material utilizado, comparando los resultados obtenidos
con las correspondientes normas, estndar o patrones.
4.5.- Clasificacin segn el proceso productivo.
Atendiendo a la estructura del proceso productivo, los costes se clasifican as:
Costes de Produccin Unica.- Nos referimos al supuesto de que el proceso de
produccin obtiene un solo producto.
Costes de Produccin Conjunta, se refiere al proceso de produccin en que se
obtiene un producto principal y otros que segn su naturaleza se agrupan as:
Subproductos: de una misma materia prima se obtiene un producto
bsico y otro de carcter secundario.
Residuos: se obtiene inevitablemente y al mismo tiempo que los
productos y subproductos, siempre que tengan un valor intrnseco y, en
consecuencia, puedan ser vendidos y reutilizados en la empresa.
Coproductos: se obtienen del mismo proceso de transformacin y son
igualmente importantes.
Costes por Procesos, Cuando se obtiene el producto acabado por una serie de
operaciones sucesivas (fases de produccin), los productos semiterminados en
cada fase constituye la materia prima del proceso siguiente o bien son vendidos
como tales.
4.6.- Costes del Producto y del Periodo.
Con fines de determinacin de los diferentes conceptos de costes, y sobre todo para
facilitar la determinacin del resultado del ejercicio, los costes pueden ser clasificados
en: Costes del Producto y Costes del Periodo.
Los costes del producto son aquellos costes que pueden ser identificados con la compra
o produccin de productos para su venta; estos costes son inventariables hasta el
momento de su venta. Desde el punto de vista de fabricacin, los tres principales
elementos de costes de los productos son: materiales directos, mano de obra y costes
indirectos de fabricacin. Estos tres conceptos se vinculan con el producto, de forma tal
que pasan a ser costes incorporados a los inventarios.
El coste del periodo se presume que beneficia unicamente al ejercicio en el que se ha
incurrido, y, por tanto, se consume en el ejercicio econmico contable. Los costes del
periodo incluyen los costes no productivos a los que nos hemos referido.
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5.- Bibliografa.
AECA, Documento n 3 1991, pp 42-45 y 48-50
Contabilidad Analtica de Explotacin. Pp, 253-254
Contabilidad de Gestin (Contabilidad Interna). Pp. 52 y 53.
Contabilidad Superior. Contabilidad de Costes. Emma Castell Taliani.. Instituto de
Auditores-Censores Jurados de Cuentas de Espaa. Madrid, 1998. Cap.2
Enrique Ballesteros. Principios de Economa de la Empresa, Alinaza, Madrid, 1978,
pp. 208.
Manual Prctico de Contabilidad de Gestin. Julio Ortega Seco y Angel Arbeola
Lpez. Edicin Cinco Dias, Ao 2000. Fascculo 1y 2. Naturaleza y Necesidades de la
Contabilidad de Gestin
Saez de Torrecilla, Vol. I. Cap. 1 y 2.
Vicente Pinilla Moncls. Clasificacin de los Costes. Revista Espaola de Financiacin
y Contabilidad, Volumen VIII, nmeros 29 y 30, julio-diciembre, 1979.