COMMUNAUTE ECONOMIQUE ET MONETAIRE DE LAFRIQUE CENTRALE

GUIDE DIDACTIQUE DU PLAN

COMPTABLE DE LETAT CEMAC
TOME 1
RELATIF AUX NORMES COMPTABLES
APPLICABLES AUX ETATS MEMBRES
Directive n 03/11-UEAC-195-CM-22 relative au plan comptable de ltat

PREFACE
En vue de moderniser et de renforcer lefficacit, la scurit, la transparence du systme de gestion
des finances publiques (GFP) dans les six pays de la CEMAC et de faciliter la coordination
rgionale, la surveillance multilatrale, lacclration de la convergence des conomies de la rgion,
la Commission de la CEMAC a procd la rvision des cinq (5) directives de 20081 encadrant la
gestion des finances publiques. Les travaux engags ont abouti llaboration de six directives dont
une relative au code de transparence de bonne gouvernance dans la GFP. Les nouvelles directives
ont la particularit dintroduire de nouveaux instruments dans la GFP. Elles ont t approuves par
le Conseil des Ministres de la CEMAC et signs Brazzaville le 19 dcembre 2011.
Pour accompagner la mise en uvre mthodique des nouvelles directives par les Etats membres, la
CEMAC a mis en place un plan dactions comportant sept programmes2 avec les objectifs
spcifiques, savoir :

Programme 1 : Relecture des directives

Objectif 1: Adopter des directives amliores, cohrentes, ralistes et en ligne avec les normes
internationales
Programme 2 : Dissmination des directives adoptes
Objectif 2: Rechercher le soutien interne et externe travers une information des acteurs, du
public et de la socit civile
Programme 3 : Renforcement des capacits des acteurs
Objectif 3 : Assurer une meilleure appropriation des nouveaux paradigmes de gestion induit
par le directives
Programme 4 : Traduction des directives dans les droits nationaux
Objectif 4: Rendre les directives applicables dans les EM
Programme 5 : Suivi/Evaluation de la relecture des directives et de leur mise en uvre:
Objectif 5: Assurer la relecture et la mise en uvre satisfaisante des directives conformment
au plan dactions
Programme 6 : Mise niveau les Systmes d'information
Objectif 6: Automatiser le nouveau systme gestion des finances publiques
Programme 7 : Mise en uvre des rformes dans les EM
Objectif 7: Faciliter la mise en uvre des rformes induites par les directives

Avant la transposition des nouvelles directives en droit national par les Etat membres, la CEMAC a
envisag dassurer une large information du public savoir : les mdias, les parlementaires, les
1

Directive n 01/08-UEAC-190-CM-17 relative aux Lois des finances dans les pays membres de la CEMAC ;
Directiven 02/08-UEAC-190-CM-17 portant Rglement gnral sur la comptabilit publique ; Directive n 03/08UEAC-190-CM-17 portant Nomenclature budgtaire de lEtat ; Directive n 04/08-UEAC-190-CM-17 relative aux
Oprations financires de lEtat; Directive n 05/08-UEAC-190-CM-17 relative au Plan comptable de lEtat en zone
CEMAC (PCE/CEMAC).
2
Un programme est un ensemble dactions cohrentes visant atteindre des objectifs prcis fixs.

universitaires, la socit civile et les acteurs de la GFP y compris les ministres sectoriels. A cet
effet, il est prvu travers le programme 2 Dissmination des directives adoptes , llaboration
de deux principaux outils, savoir : des supports de communication et des guides didactiques relatifs
aux nouvelles directives.
La rdaction du prsent guide sinscrit dans le cadre de la ralisation de lune des principales
activits de ce programme.

INTRODUCTION
Le prsent guide dapplication de la directive n 03/11-UEAC-195-CM-22 relatif au plan comptable
de ltat (PCE-CEMAC) est labor en deux volumes.
Le volume 1 dcrit, dune part, le cadre conceptuel de la tenue de la comptabilit gnrale de ltat
et, dautre part, rassemble les dispositions juridiques de la directive PCE-CEMAC en quatorze
normes apportant des prcisions importantes sur les modalits denregistrement des oprations
financires et comptables de lEtat.
Le volume 2 prsente le fonctionnement des principaux comptes divisionnaires du plan comptable
de ltat. Il dcrit pour chaque compte divisionnaire retenu, les principales oprations inscrites au
dbit, au crdit et le sens du solde.
Le cadre conceptuel explique les options majeures de la comptabilit gnrale introduites par la
directive relative au PCE-CEMAC et les spcificits lies laction de lEtat.
Les normes comptables sont articules en deux parties :
lexpos des motifs qui explique le contenu des dispositions de la norme, les ventuelles
spcificits de ltat qui y sont attaches, le choix opr et la source de la norme ;
les dispositions normatives sont articules en quatre points :
le primtre dapplication ;
la rgle de comptabilisation ;
lvaluation ;
les informations devant figurer dans ltat annex.
Chaque disposition normative est appuye de cas pratiques en vue den illustrer lapplication.
Dans le cas o certains lments du prsent guide didactique induiraient des interprtations diverses,
il convient de se rfrer aux dispositions de la directive, qui restent prdominantes sous rserve des
errata.

Sommaire
INTRODUCTION

CADRE CONCEPTUEL DE LA DIRECTIVE RELATIVE AU PCE_CEMAC

CHAPITRE PREMIER: DES DISPOSITIONS GENERALES

12

CHAPITRE II : DES PRINCIPES COMPTABLES

14

CHAPITRE III : DU CADRE COMPTABLE

23

CHAPITRE IV : DES ETATS COMPTABLES

26

CHAPITRE V : DES MODALITES DAPPLICATION DES AMORTISSEMENTS ET DES PROVISIONS

31

CHAPITRE VI : DES REGLES DE VALORISATION DES ACTIFS DES PASSIFS ET DE DETERMINATION DU RESULTAT
36
CHAPITRE VII: DES DISPOSITIONS TRANSITOIRES

45

NORME N 1 : LES ETATS FINANCIERS

48

NORME N 2 : LES ETATS FINANCIERS CONSOLIDS

82

NORME N 3 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

84

NORME N 4 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

94

NORME N 5 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

101

NORME N 6 : LES STOCKS

108

NORME N 7 : LES CREANCES DE LACTIF CIRCULANT

112

NORME N 8 : LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE DE LETAT

116

NORME N 9 : LES DETTES FINANCIERES

121

NORME N 10 : LES PROVISIONS POUR RISQUES ET LES DETTES NON FINANCIERES

127

NORME 11 : LES PRODUITS FISCAUX

131

NORME N 12 : LES AUTRES PRODUITS

135

NORME N 13 : LES CHARGES

138

NORME N 14 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN

143

ANNEXE 1 : INFORMATIONS A APPORTER DANS LETAT ANNEX

146

ANNEXE 2: GLOSSAIRE

148

CADRE CONCEPTUEL DE LA DIRECTIVE RELATIVE AU PCE_CEMAC

La directive relative au PCE_CEMAC introduit dans la tenue de la comptabilit de lEtat des
innovations importantes. Elle la modernise par lintroduction de principes et rgles qui visent en
faire un des outils dorientation de laction publique vers davantage defficacit et de performance.
Le cadre conceptuel de la comptabilit gnrale de lEtat en zone CEMAC comprend :

dans une premire partie, les innovations de la comptabilit gnrale de lEtat :

les options retenues ;
les caractristiques du cadre juridique (rappeler le fondement des normes internationales ;
les spcificits de lEtat ;
les modalits de passage de la comptabilit budgtaire la comptabilit gnrale.

dans une deuxime partie, la prsentation et les commentaires article par article de la
directive relative au PCE_CEMAC ;

dans une troisime partie, les normes comptables applicables aux oprations patrimoniales de
lEtat.

Des cas pratiques sont dvelopps pour illustrer certains commentaires sur les articles de la directive
et les normes comptables labores.

I- LES INNOVATIONS DE LA DIRECTIVE N

03/11-UEAC-195-CM-22 RELATIF AU PLAN
COMPTABLE DE LTAT (PCE-CEMAC)

1.1- LES OPTIONS RETENUES

Les innovations introduites par la nouvelle comptabilit gnrale de lEtat (CGE) sarticulent au tour
des options fondamentales suivantes :

lapplication du principe de la constatation des droits et obligations aux oprations de

recettes et de dpenses budgtaires enregistres en CGE ;
lintroduction des rgles de gestion du patrimoniale dans la CGE (amortissements,
provisions, valuation etc.) ;
ladaptation du cadre comptable de lEtat aux standards internationaux ;
la codification des normes internationales applicables au statut de lEtat ;
la dtermination des spcificits propres lEtat ;
la normalisation des tats financiers de lEtat.

1.2- LES CARACTERISTIQUES DU CADRE JURIDIQUE

La comptabilit gnrale de lEtat est fonde sur les dispositions juridiques tablies par :
- la directive n 01/11-UEAC-190-CM-22 relative aux lois de finances ;
- la directive n 02/11-UEAC-190-CM-22 relative au rglement gnral sur la comptabilit
publique ;
- la directive n 03/11-UEAC-195-CM-22 relative au plan comptable de ltat.
Directive relative aux lois de finances
Larticle 64 de la directive n 01/11-UEAC-190-CM-22 relative aux lois de finances, dispose
lEtat tient et une comptabilit gnrale destine mesurer lvolution du patrimoine de lEtat.
Ensuite, larticle 66 prcise la comptabilit gnrale est fonde sur le principe de la constatation
des droits et obligations. Les oprations sont prises en compte au titre de lexercice auquel elles se
rattachent, indpendamment de leur date de paiement ou dencaissement. Elle est tenue en partie
double sur la base du plan comptable gnral.
Les rgles applicables la comptabilit gnrale de lEtat sinspirent des normes comptables
internationalement reconnues. Elles doivent permettre la production d'une balance gnrale des
comptes, dun tableau de la situation nette ou bilan ou, en attendant dy parvenir, dun tat
rcapitulant les actifs financiers et les passifs de lEtat, d'un compte de rsultat, dun tableau de flux
des oprations de trsorerie, dun tableau des oprations financires de lEtat et de ltat annex.
Directive relative au rglement gnral sur la comptabilit publique (RGCP)
Les articles 77 et 78 reprennent les dispositions ci-dessus de la directive relative aux lois de fiances
et ajoutent in fine
Le compte gnral de lEtat est produit la Cour des comptes l'appui du projet de loi de
rglement qui lui est communiqu annuellement.
La Cour des comptes certifie que les tats financiers sont rguliers, sincres et donnent une image
fidle de la situation financire de lEtat.

Directive relative au PCE_CEMAC

Suivant les dispositions de larticle 6 de cette directive la comptabilit de lEtat est une
comptabilit patrimoniale fonde sur la principe de la constatation des droits et obligations
1.3- LES SPECIFICITES DE LETAT
La construction du systme comptable de lEtat doit tenir compte de ses objectifs, ses activits et ses
rgles de gestion qui ne sont pas identiques ceux du secteur priv.
Les objectifs de ltat rsident dans lexercice de la souverainet, la satisfaction de lintrt gnral
grce aux missions de service public.
Les activits de ltat sont essentiellement administratives et non marchandes.
Les rgles de gestion de lactivit de ltat sont fondes sur labsence de recherche de profit, la
recherche de la matrise des cots des services rendus gratuitement, la redistribution des revenus
collects vers dautres acteurs.
Lexercice de la puissance publique est financ par la collecte des impts, principales ressources
publiques rsultant de lexercice du droit de lever des prlvements obligatoires et sans contrepartie,
indpendamment des services fournis et de la vente de ses services ou biens.
Ces spcificits permettent de dterminer :
les rgles de la comptabilit prive et celles dictes par les normes comptables
internationales directement transposables la comptabilit gnrale de ltat ;
les rgles qui ncessitent des adaptations pour prendre en considration les spcificits de
ltat (prsentation des tats financiers etc.) ;
les rgles cres pour la comptabilisation doprations spcifiques pour lesquelles il nexiste
pas de rgles dans les rfrentiels et standards prcis (absence de capital, fonctions
dintervention sociale etc.).

1.4- LES MODALITES DE PASSAGE DE LA COMPTABILITE BUDGETAIRE A LA COMPTABILITE

GENERALE

Directive relative aux lois de finances

Suivant les dispositions de larticle 64 de la directive relative aux lois de finances, lEtat tient une
comptabilit budgtaire destine vrifier le respect par le gouvernement de lautorisation
parlementaire et une comptabilit gnrale destine mesurer lvolution du patrimoine de lEtat.
Les comptes de lEtat comprennent les rsultats de la comptabilit budgtaire et ceux de la
comptabilit gnrale : ils doivent tre rguliers, sincres et donner une image fidle de lexcution
du budget et de lvolution du patrimoine de lEtat
Larticle 65 de la mme directive dtermine le fait gnrateur des critures de comptabilit
budgtaire :

1. Les recettes sont prises en compte au titre du budget de lanne au cours de laquelle elles sont
encaisses par un comptable public ; en outre, les Etats peuvent tenir une comptabilit budgtaire
auxiliaire des liquidations et des missions des recettes.
2. Les dpenses sont prises en compte, successivement au moment de leur engagement puis de leur
paiement, au titre du budget de lanne au cours de laquelle elles sont engages par les ordonnateurs
puis payes par les comptables publics ; en outre, les Etats peuvent tenir une comptabilit budgtaire
auxiliaire des liquidations et des ordonnancements des dpenses. Toutes les dpenses doivent tre
imputes sur les crdits de lanne considre, quelle que soit la date de la crance
Directive relative au RGCP
Larticle 73 dispose : la comptabilit budgtaire a pour objet de retracer, pour lexercice concern,
les oprations dexcution du budget de lEtat en recettes et en dpenses et conformment la
nomenclature de prsentation et de vote du budget.
Elle permet de suivre les liquidations, missions, prises en charge, recouvrements et restes
recouvrer en matire de recettes, dune part, les engagements, liquidations, ordonnancements,
paiements et restes payer en matire de dpenses, dautre part.
La comptabilit budgtaire dgage un rsultat correspondant la diffrence entre les recettes
encaisses et les dpenses dcaisses sur le budget gnral et les comptes spciaux au titre de
lanne considre.
Suivant les dispositions de larticle 74 : la comptabilit budgtaire est renseigne dans la phase
administrative par les ordonnateurs et dans la phase comptable par les comptables publics des
oprations de recettes et de dpenses. Elle doit permettre de fournir la situation dexcution du
budget par ministre et par programme
Larticle article 75 prcise : Les comptes gnrs par la comptabilit budgtaire sont constitus des
comptes administratifs tablis par les ordonnateurs et consolids par le ministre charg des finances,
appuys des tats de dveloppement de recettes budgtaires et des tats de dveloppement des
dpenses budgtaires tablis par les comptables principaux consolids par lAgent comptable central
du Trsor ou le comptable suprieur comptent.
Les sources dinformations ncessaires la tenue de la comptabilit budgtaire et de la comptabilit
gnrale de lEtat proviennent principalement de lexcution du budget de lEtat. Larticulation
entre la comptabilit budgtaire et la comptabilit gnrale de lEtat est donc indispensable la
production des informations utiles aux autorits de contrle et de gestion.
Les deux types de comptabilits doivent coexister dans un mme systme intgr dinformation,
mme si chacune delles doit garder lautonomie de ses rgles de gestion.

10

II- PRESENTATION ARTICLE PAR ARTICLE DE

LA DIRECTIVE N 03/11-UEAC-195-CM-22
RELATIF AU PLAN COMPTABLE DE LTAT
(PCE-CEMAC)

11

CHAPITRE PREMIER: DES DISPOSITIONS GENERALES

Article 1er
La prsente Directive dtermine lobjet de la comptabilit gnrale de lEtat, les normes, rgles, les
procdures relatives sa tenue, la production des comptes et tats financiers de lEtat.
Suivant larticle 72 de la directive n 02/11-UEAC-190-CM-22 relative au rglement gnral sur la
comptabilit publique, la comptabilit de lEtat contient quatre types de comptabilits, savoir : la
comptabilit budgtaire, la comptabilit gnrale, la comptabilit danalyse des cots des actions
engages dans le cadre des programmes et une comptabilit des matires, valeurs et titres. Chacune
de ces comptabilits sapplique des matires qui rpondent des principes et rgles de gestion
spcifiques avec un rfrentiel comptable propre.
Larticle premier de la directive n 03/11-UEAC-195-CM-22 relative au plan comptable de ltat
dtermine le type de comptabilit laquelle sappliquent ses dispositions : la comptabilit gnrale
de lEtat. Il nonce le contenu de la directive, celui de prciser les rgles juridiques qui assurent la
bonne tenue de cette comptabilit et sa finalit : la production des comptes et des tats financiers de
lEtat en vue de linformation des autorits de gestion et contrle.
Article 2
La comptabilit gnrale de lEtat a pour objet de dcrire le patrimoine de lEtat et son volution.
Elle est fonde sur le principe de la constatation des droits et obligations. Les oprations sont prises
en compte au titre de lexercice auquel elles se rattachent, indpendamment de leur date de
paiement ou dencaissement. Elle est tenue en partie double sur la base du plan comptable gnral.
Les comptables publics sont chargs de la tenue et de ltablissement des comptes de lEtat dans le
respect des principes et rgles de la profession comptable. Ils sassurent notamment de la sincrit
des enregistrements comptables et du respect des procdures.
Larticle 2 de la directive comprend trois paragraphes dont le premier prcise cette fois-ci la matire
laquelle sapplique la comptabilit gnrale : le patrimoine de lEtat. La notion de patrimoine
suppose lexistence dune personne physique ou morale qui seule peut possder un patrimoine cest-dire des biens et des dettes (ou des droits et obligations). LEtat est une personne morale qui
possde des biens et des dettes dont il importe de connatre lexistence afin de mieux les suivre et de
les grer. La comptabilit gnrale est le principal loutil de gestion qui permet latteinte de cet
objectif.
Pour y arriver, le deuxime paragraphe nonce le principe fondateur de la "construction" et de la
tenue de la comptabilit gnrale : le principe de la constatation des droits et obligations ; et prcise
les modalits de son application dans cette comptabilit. En effet, les oprations sont prises en compte au
titre de lexercice auquel elles se rattachent, indpendamment de leur date de paiement ou dencaissement.
C'est--dire les flux ou transactions conomiques qui crent des droits ou donnent naissances aux obligations
de lEtat, doivent tre dcrits dans sa comptabilit gnrale au moment o ils sont connus sans quil y ait lieu
de savoir si ils ont donn lieu des sorties o des rentres de trsorerie ou de se proccuper du moment o
cette sortie o cette rentre de trsorerie aura lieu.

12

La comptabilit gnrale est tenue suivant le principe de la partie double cest--dire que c'est-dire que lorsquun ou plusieurs compte(s) est ou sont dbit (s), un ou plusieurs compte(s) est ou
sont crdit (s) de mme montant. Ce qui assure la cohrence et lquilibre tant au niveau des
comptes quau niveau des documents comptables et un meilleur contrle de la gestion.
Article 3
La comptabilit gnrale de lEtat sinspire des normes internationales reconnues, notamment le
Systme Comptable de lOrganisation pour lHarmonisation en Afrique du Droit des Affaires ou
systme OHADA en abrg, les normes comptables internationales applicables pour le secteur
public ou IPSAS en abrg et le manuel de statistiques des finances publiques du Fonds Montaire
International.
La comptabilit gnrale de lEtat est mise en uvre travers le Plan Comptable de lEtat-CEMAC
(PCE-CEMAC) annex la prsente Directive.
La comptabilit gnrale de lEtat sinspire des normes comptables internationales. Les normes
vises sont les normes comptables applicables au secteur priv. En raison des spcificits de lEtat,
toutes les mornes dentreprises ne peuvent sappliquer intgralement lEtat. Cest pourquoi le mot
inspire est important dans la disposition de larticle 3. Toutefois, les normes dentreprise qui
assurent la sincrit, la fiabilit et la transparence des comptes et des tats financiers sont galement
bonnes pour lEtat.
Ces sources dinspiration sont cites : il sagit du Systme Comptable de lOrganisation pour
lHarmonisation en Afrique du Droit des Affaires ou systme OHADA en abrg, les normes comptables
internationales applicables pour le secteur public ou IPSAS en abrg et le manuel de statistiques des finances
publiques du Fonds Montaire International.

Les Etats membres de la CEMAC, pris isolment ne doivent pas tablir leurs propres normes au
point de scarter de la politique dharmonisation et de surveillance multilatrale mise en uvre
dans la communaut. Il revient aux instances de la CEMAC de proposer au comit de normalisation
comptable de la communaut des projets de normes en fonction des volutions intervenues au plan
international.
Le plan comptable prvu et annex la directive constitue le cadre minimum auquel doivent se
soumettre les Etats membres de la CEMAC.
Article 4
Les normes comptables constituent lensemble des principes, rgles, mthodes et critres
uniformiss et reconnus sur le plan international, aux fins de garantir la transparence, la rgularit,
la sincrit des comptes et de sassurer quils donnent une image fidle de la situation financire de
lentit considre.
Les normes comptables dfinies par la prsente directive sont prcises par lAutorit Suprieure en
charge de la normalisation comptable du secteur public en zone CEMAC.
Larticle 4 dfinit la notion de norme comptable et prcise linstance en charge dapporter des
clarifications pour que le contenu dune norme donne lieu plusieurs forme dinterprtation. Il
sagit de lAutorit Suprieure en charge de la normalisation comptable du secteur public en zone
CEMAC.

13

CHAPITRE II : DES PRINCIPES COMPTABLES

Article 5
Les principes comptables noncs dans la prsente directive sont :
- le principe de la constatation des droits et obligations ;
- le principe de larrt priodique des critures, des comptes et tats financiers ;
- le principe de la transparence ;
- le principe de permanence dans la terminologie et dans les mthodes ;
- les principes de scurit, de prennit et dirrversibilit de linformation comptable ;
- le principe de la continuit de lexploitation ;
- le principe de prudence ;
- le principe de lintangibilit du bilan douverture.
La tenue de la comptabilit gnrale repose sur une multitude de principes quil serait difficile de
vouloir en fournir une liste exhaustive dans un rfrentiel comptable (cadre conceptuel).
Larticle 5 regroupe les principes comptables retenus par la directive comme essentiels pour assurer
la bonne tenue de la comptabilit gnrale de lEtat en vue de garantir la fiabilit de linformation
sur lexcution du budget et la sincrit des comptes. Les principes comptables forment le socle du
rfrentiel comptable. Ils sont dfinis comme des objectifs, hypothses, contraintes, rgles qui
gouvernent la tenue de la comptabilit. La porte de chacun de ces huit (8) principes est dveloppe
dans les commentaires ci-dessous.
Article 6
La comptabilit gnrale de lEtat est une comptabilit patrimoniale fonde sur le principe de la
constatation des droits et obligations.
Les rgles applicables la comptabilit gnrale de lEtat ne se distinguent de celles applicables
aux entreprises quen raison des spcificits de son action.
Le premier paragraphe reprend en partie les dispositions de larticle 2 qui a fait lobjet de
commentaires claires en ses paragraphes 1 et 2.
Le moment dapplication du principe est fonction de la nature de chaque opration financire
excute par lEtat. Lopration peut tre enregistre :
- ds le moment o ils sont reconnus par lEtat, cest--dire le moment de naissance du fait
gnrateur ;
- ds lors que leur valeur relle est connue et que ces droits et obligations peuvent tre valus
de manire fiable ;
- au titre de lexercice au cours duquel ils sont ns (exercice de rattachement) ;
- sans attendre le moment o lextinction de ces droits et obligations va impacter les deniers
publics (encaissements, dcaissement).
Les rgles que les comptables publics peuvent tre amens appliques dans le cadre de la tenue de la
comptabilit patrimoniale doivent tenir compte de la particularit de lEtat dont les activits ne
visent pas les mmes finalits que le secteur priv, tant du point de vue de sa mission, de son activit
que son mode de gestion
.
14

Article 7
Le compte gnral de lEtat comprenant la balance gnrale et les tats financiers est arrt la fin
de chaque exercice et dpos au plus tard le 31 mars de lanne suivant celle au titre de laquelle il
est tabli.
Les corrections demandes par la Cour des comptes dans le cadre de la procdure de certification
prvue larticle 78 de la directive relative au rglement gnral sur la comptabilit publique
peuvent tre imputes sur lexercice prcdent jusquau 31 mai suivant, aprs la fin de lanne au
titre de laquelle le compte gnral de lEtat est tabli.
Lexercice concide avec lanne civile. Toutefois, les critures comptables sont galement arrtes par
journe, par dcade, par mois et par trimestre.

Le premier paragraphe de larticle 7 dtermine la liste des documents comptables et financiers

produire pour linformation des autorits de gestion et de contrle, la date obligatoire de leur arrt
et celle de leur dpt. Ces documents appels compte gnral de lEtat (CGE) sont constitus de la
balance gnrale des comptes de lEtat et des tats financiers. Le CGE ne doit pas contenir des
oprations financires de lEtat au-del de celles qui sont connues au titre de lexercice pour le
compte duquel ils sont tablis. Son dpt la juridiction des comptes de lEtat doit intervenir au plus
tard le 31 mars de lanne suivant celle au titre de laquelle il est tabli.
Le deuxime paragraphe de larticle 7 apporte une prcision importante. Ds lors que le CGE est
arrt par le Ministre en charge des finances et transmis la juridiction des comptes, plus aucune
autorit de gestion, y compris le ministre lui-mme, ne peut modifier ledit compte. Seule la
juridiction des comptes peut demander au ministre de faire faire les modifications quelle juge
indispensable garantir la sincrit des comptes publics dans le cadre de sa mission de certification.
Pour ce faire, la juridiction des comptes dispose, elle-mme, de deux (2) mois compter du 1er avril
de lanne suivant celle au titre de laquelle le CGE est tabli pour demander ces corrections.
Encadr : QUEST-CE QUE LA CERTIFICATION DES COMPTES
La certification est une mission daudit externe des comptes qui consiste exprimer une opinion sur
la conformit des comptes par rapport au rfrentiel comptable qui leur est applicable. Cette
opinion ne se limite pas la rgularit des comptes, elle conduit se prononcer galement sur leur
sincrit, ce qui la distingue de la vrification. Cela donne au Parlement et aux ministres une
assurance supplmentaire de disposer dune comptabilit gnrale fiabilise. Le certificateur peut
exprimer quatre types dopinion :

certification sans rserve : il ne subsiste aucun dsaccord ou les dsaccords relevs ne sont
pas significatifs lissue des vrifications effectues ; le certificateur na pas t limit dans
ses vrifications.
certification avec rserves : le certificateur a identifi des limitations ou dsaccords, mais
ceux-ci ne sont pas suffisants pour lempcher dmettre une opinion ou remettre en cause
la rgularit, la sincrit, et la fidlit des comptes.
impossibilit de certifier : le certificateur indique que laccumulation dinsuffisances est
trop importante et lempche dmettre une opinion.
refus de certification : dans ce cas, les insuffisances et dsaccords sont tels quils entachent
la sincrit, la rgularit et limage fidle des comptes de ltat.

15

Le troisime paragraphe de larticle 7 dfinit la notion dexercice . Lexercice correspond

lanne civile ; cest--dire quil court du 1er janvier au 31 dcembre de lanne. Dans cette priode,
les documents constitutifs du CGE doivent galement tre arrts et produits en infra-annuel.
Article 8
Les oprations dexcution de la loi de finances sont enregistres en comptabilit gnrale au titre
de lexercice auquel elles se rattachent, indpendamment de leur date dencaissement ou de
dcaissement.
Lexcution de la loi de finances met en uvre deux catgories doprations : les oprations
budgtaires et les oprations de trsorerie.
Les oprations budgtaires comprennent les oprations dexcution des dpenses et des recettes
budgtaires.
Les oprations de trsorerie et de financement comprennent tous les mouvements de numraires, de
valeurs mobilisables, de comptes de dpts, de comptes courants et de comptes de crances et de
dettes court, moyen et long termes, les recettes de cession dactif.
Les oprations budgtaires vont impactes deux types de comptabilits quil ne faut pas confondre :
la comptabilit budgtaire et la comptabilit gnrale. Lexercice cest--dire lanne o ces deux
comptabilits sont impactes par la mme opration budgtaire peut ne pas tre la concider mme si
souvent elle est la mme. Lobjet de larticle 8 est damener les techniciens de la comptabilit
publique bien comprendre cette subtilit due au fait que les deux comptabilits nont pas les
mmes finalits.
Lexercice de rattachement des oprations dexcution du budget en comptabilit gnrale de lEtat
est celui au cours duquel les droits et obligations sont ns et reconnus par lEtat. Par convention, cet
exercice ou anne au cours duquel les droits et obligations sont considrs comme ns et reconnus
par lEtat correspond ncessairement celui au cours duquel les biens et services sont livrs et
certifis par ses agents commis.
Par contre, la comptabilit budgtaire peut tre impacte avant lexercice au cours duquel les biens
et services sont livrs et certifis par lEtat. Cest le cas dun engagement (premire dimension du
budget fonde sur lautorisation dengager lEtat) pris pour la construction dun immeuble sur les
crdits budgtaires de lanne N mais le date de livraison chevauche sur lanne N+1.
Dans lhypothse ci-dessus, la comptabilit budgtaire va enregistrer lengagement en anne N,
alors que la comptabilit gnrale constatera lentre de la construction dans le patrimoine cest-dire au bilan en anne N+1 (liquidation de la facture fournisseur).
Enfin, les deux comptabilits seront simultanment impactes au moment du rglement du
fournisseur. Cette opration de rglement est une opration de trsorerie parce que donnant lieu la
sortie de liquidit (deuxime dimension du budget fonde sur lautorisation de payer) qui mme
temps rduit le patrimoine financier de lEtat (comptabilit gnrale). Cest pourquoi, lexercice de
rattachement des oprations de trsorerie est celui au cours duquel, soit les droits et obligations ns
et connus du fait des engagements budgtaires sont teints (entre ou sortie de liquidit,
compensation etc.), soit du fait de la mutation entre deux postes de bilan (cas de recettes encaisses
suite une cession dactif).

16

Exemple de comptabilisation dune opration de dpenses dacquisition dun actif non

financier :
LEtat de GOUIMAN dcide de construire un nouveau sige du Ministre de la dfense dans la
capitale DENANI au titre du budget de lanne N. Le march est sign et notifi lentreprise
adjudicataire le 15 octobre de lanne N. Le dlai dexcution du march est de onze (11) mois. Le
premier dcompte tabli par lentreprise est accept et liquid par lAdministration le 15 avril de
lanne N+1. Lordonnancement du dcompte est mis le 05 mai de lanne N+1. Le comptable
assignataire en est saisi le 15 mai ; il vise le paiement le 25 mai et rgle le crancier le 30 mai.
Dcrivez les diffrentes tapes de traitement comptable de cette opration de lengagement au
paiement du 1er dcompte des travaux.
SOLUTION :
En anne N, les oprations suivantes sont passes :
En comptabilit budgtaire : lengagement juridique intervenu sur la base du fait gnrateur
(signature et notification du march) est enregistr au titre de lExercice N. Il consomme
lautorisation dengagement.
Aucun service fait nayant t constat avant la clture de lexercice N, aucune liquidation, aucun
ordonnancement et aucun paiement ne pouvaient intervenir au titre de cette anne o lautorisation
de construire un nouveau sige au profit de la Cour dappel de la capitale DENANI, a t donne.
La comptabilit budgtaire de lanne N retrace au titre de la situation dexcution du budget
lengagement juridique pris par lEtat c'est--dire lobligation cre de laquelle rsultera une charge.
En comptabilit gnrale de lEtat, aucune opration nest enregistre au titre de lexercice N.
En anne N+1, les oprations suivantes sont passes :
Les crdits de paiement associs lengagement juridique pris en anne N sont reports
conformment aux dispositions lgales, en vue de la poursuite des travaux et du paiement de la
charge qui rsultera de lengagement pris lanne dernire, ou, si ce report na pas t possible, de
nouveaux crdits ont t ouverts en anne N+1 pour solder les engagements non pays de lanne N.
La comptabilit budgtaire de lanne N+1 retrace :
-

le montant liquid au titre de lengagement pris le 15 avril, mais il ne consomme pas de

crdit de paiement;
le montant de lordonnancement mis le 05 mai, et consomme le crdit de paiement ;
le montant du rglement est renseign par le comptable public le 30 mai dans la comptabilit
auxiliaire de la dpense.

La comptabilit gnrale de lEtat de lanne N+1 retrace :

le 15 avril le fait gnrateur la liquidation :

dbit au compte de la classe 2
crdit au compte de la classe 4

17

 le 30 mai le rglement du crancier de lEtat :

- dbit au compte de la classe 4
- crdit au compte de la classe 5
En rsum :
-

lengagement pris par lEtat en anne N est retrac en comptabilit budgtaire au cours de
lanne N pour le montant total du march sign ;

la dette de lEtat est retrace en comptabilit gnrale de lEtat au cours de lanne N+1 pour
le montant du dcompte liquid, et ordonnanc ;

au cours de lanne N+1, on constate que le moment denregistrement de la liquidation

est le mme aussi bien en comptabilit gnrale de lEtat quen comptabilit budgtaire ;
mais la signification de cette tape nest pas la mme. La comptabilit gnrale de lEtat
traduit le montant du service fait et fournit linformation financire relative la dette de
lEtat vis--vis de lentrepreneur. La comptabilit budgtaire dcrit le montant des
engagements liquids et fournit linformation sur les engagements non encore excuts ;

enfin, le rglement de la dpense est retrac uniquement en comptabilit gnrale de lEtat.

Toutefois, le systme dinformation financire de lEtat doit permettre de renseigner la
comptabilit budgtaire de lanne N+1 du paiement intervenu de cette mme anne. Cest
lobjet de la comptabilit budgtaire du comptable encore appele comptabilit auxiliaire des
dpenses (CAD), en sa qualit de lun des acteurs charg de lexcution du budget.

Article 9
Les produits correspondant aux recettes encaisses aprs mission de titres de perception sont
enregistrs en comptabilit gnrale au moment de la prise en charge des rles, tats de liquidation
ou ordres de recette par le comptable principal.
Ceux relatifs aux recettes encaisses sans mission pralable de titres de perception sont enregistrs
en comptabilit gnrale au moment de leur versement. Toutefois, lensemble des recettes perues
au comptant doit faire lobjet dmission de titres de rgularisation.
Il existe deux modes de perception des recettes budgtaires : les recettes perues aprs rception par
le comptable dun ordre crit lui donner par lordonnateur et les celles encaisses sans rception
dun ordre pralable.
Lordre de percevoir la crance de lEtat est matrialis par des rles, tats de liquidation ou ordres
de recette. Dans ce cas, la date de comptabilisation de la crance de lEtat est celle du jour o la
comptable certifie avoir reu et pris en charge ces rles, tats de liquidation ou ordres de recette. Peu
importe la date du jour o la crance sera effectivement encaisse au profit de lEtat.
Sagissant des recettes encaisses sans un ordre pralable de perception, la date comptabilisation est
celle du jour dencaissement de la recette. Ici la date de constatation des droits concide avec celle
du jour ou le compte de trsorerie est impact.

18

Enfin, lexcution budgtaire est fonde sur une dimension importance, celle de lautorisation
pralable. Celle pourquoi, le comptable public ne peut agir, dans la chane de lexcution budgtaire,
sans un ordre pralable. Dans le cas o les lois et rglements ly autorisent, il doit rendre compte des
recettes encaisses sans lordre pralable et demander un ordre de rgularisation. Cest le sens de la
dernire phrase du second paragraphe de larticle 9 en matire dexcution des recettes.
Article 10
Les charges correspondant aux dpenses engages sont enregistres en comptabilit gnrale au
moment de la liquidation.
Celles relatives aux dpenses sans ordonnancement pralable sont enregistres au moment du
paiement. Elles doivent faire lobjet dmission de titres de rgularisation.
Les oprations dexcution du budget (principale partie des oprations dexcution de la loi de
finances) gnrent des droits et obligations qui affectent en plus ou en moins le patrimoine de lEtat
au cours de lexercice.
En matire de dpenses budgtaires, larticle10 pose le principe gnral en disposant que le moment
de comptabilisation des charges conscutives lexcution de la dpense celui de la liquidation,
c'est--dire la date du jour o ladministration reconnat avoir pris possession du bien par la
certification du service fait .
En matire de dpenses budgtaires le fait gnrateur nest pas constitu que de prestations donnant
lieu service fait , lEtat est galement un assureur social dont lactivit donne galement des
transferts de toute nature. En fonction de la nature de la dpense, la dtermination du moment du
fait gnrateur peut tre plus ou moins subtile. La troisime partie du guide sur les normes
comptables prcisent et clarifient ces subtilits.
Tout comme les recettes perues sans mission pralable de titre, il existe des dpenses qui peuvent
tre payes sans ordre pralable. Ici la date de constatation des obligations de lEtat concide avec
celle du jour de son extinction (sortie de trsorerie). Le comptable public devrait demander des
ordonnances de rgularisation sans dlai.
Article 11
Toute opration enregistre au dbit dun compte est porte au crdit dun ou de plusieurs autres
comptes pour un montant quivalent. Inversement, toute opration enregistre au crdit dun
compte est porte au dbit dun ou de plusieurs autres comptes pour un mme montant.
Les comptes de lactif du bilan et les comptes de charges sont des emplois augmentant par
enregistrement au dbit et diminuant par enregistrement au crdit. De mme, les comptes du passif
du bilan et les comptes de produits sont des ressources augmentant par enregistrement au crdit et
diminuant par enregistrement au dbit.
Larticle 11 dveloppe un principe comptable universellement connu : le principe de la partie
double dj rappel larticle 2.
Il nonce le mode de fonctionnement des comptes. Ce qui assure la cohrence et lquilibre tant au
niveau des comptes quau niveau des documents comptables et un meilleur contrle de la gestion.

19

La connaissance des modalits de fonctionnement des comptes permet une meilleure apprciation du
sens de leur solde. Elle oriente efficacement le comptable quant au traitement et redressement
oprer en cas derreur avre dans les imputations comptables.
Article 12
La comptabilit gnrale de lEtat respecte le principe de la transparence. Elle fournit une
description rgulire et sincre et donne une image fidle des vnements, oprations et situations
se rapportant lexercice.
Cet article pose le principe de la transparence qui veut que linformation financire soit fournie de
faon rgulire et sincre. Une information financire transparente doit galement tre claire, prcise
et loyale.
Une information adquate est une information pertinente. Elle doit permettre aux utilisateurs des
tats financiers de mieux valuer les vnements passs, prsents ou futurs.
Une information rgulire est tablie selon les rgles et procdures contenues dans un rfrentiel.
Cependant, lorsque le respect des rgles et procdures ne suffit pas donner une image fidle de la
ralit des vnements inscrits dans les comptes, les informations complmentaires doivent tre
fournies dans ltat annex. De plus, si dans un cas exceptionnel, lapplication dune rgle ou
procdure peut fausser cette image, il doit y tre drog. Cette drogation doit galement tre
mentionne et motive dans ltat annex.
Exemple : Cest le cas dun immeuble appartenant lEtat et lou une socit prive depuis une
dizaine danne. Il dcide den transfrer le contrle une entit tierce dans le cadre de sa politique
de concession dun service public. La dcision de transfert est signe le 30 mars de lanne N. La
remise matrielle de limmeuble est intervenue le 2 janvier de lanne N+1. Par application de la
rgle, la date de sortie de limmeuble du bilan de lEtat est le 30 mars de lanne N. Mais tant
entendu que lEtat a pu profiter des loyers pendant neuf mois supplmentaires, la date sortie
effective constater dans les tats financiers doit tre celle du 02 janvier de lanne N+1.
La sincrit implique que les rgles et procdures doivent tre respectes et appliques de manire
dcrire de bonne foi la connaissance que les responsables en charge de ltablissement des comptes
ont de limportance relative des vnements saisis.
Une information claire et prcise est une information intelligible, immdiatement comprhensible
pour des utilisateurs ayant une connaissance raisonnable de la comptabilit.
Une information complte est une information exhaustive. Le souci dexhaustivit doit tre articul
avec celui dune information adquate, sincre, claire et prcise pour viter de fournir aux
utilisateurs des dtails inutiles pour comprendre la situation financire de lEtat.

20

Article 13
La comptabilit gnrale de lEtat respecte le principe de permanence dans la terminologie et dans
les mthodes utilises pour retracer les vnements, oprations et situations comptables. Les
mthodes comptables nont pas subir de modifications ds lors que lEtat nenregistre pas un
changement substantiel ou exceptionnel de son activit.
Les informations comptables doivent respecter les mmes rgles et procdures dun exercice un
autre pour ltablissement des tats financiers en vue dassurer la comparabilit de linformation
dans le temps et dans lespace. Le principe de la permanence des mthodes permet dassurer
galement la cohrence des comptes, en vue de favoriser les comparaisons au cours des priodes
successives. Tout changement de mthode doit tre signal dans ltat annex. Le changement de
mthode est mme ncessaire sil concourt prsenter une image fidle des tats financiers.
Article 14
La comptabilit gnrale de lEtat respecte les principes de scurit, de prennit et dirrversibilit
de linformation comptable. La protection des transactions et la sauvegarde des droits et obligations
de lEtat vis--vis des tiers doivent tre assures. A cet effet, linformation comptable doit tre bien
conserve, disponible pour tre mise disposition en temps opportun, et ne pas subir de
modification aprs lapprobation des comptes annuels.
Larticle 14 nonce les principes de scurit, de prennit, et dirrversibilit.
La comptabilit doit permettre dassurer la protection des transactions et la sauvegarde des droits et
obligations de lEtat vis--vis des tiers. Dans ce but, linformation comptable doit tre bien
conserve, disponible pour tre mise disposition en temps opportun, et ne pas subir de
modification aprs lapprobation des comptes annuels.
Larticle renvoie aussi la question de la conservation des pices justificatives des oprations
comptables. En cela, les services comptables doivent tre dots des infrastructures et quipements
adquats pour la conservation des archives comptables dans les formes et dlais requis.
Article 15
La comptabilit gnrale de lEtat respecte le principe de la continuit de lexploitation. Les
valuations et les prvisions sont faites dans lhypothse que le fonctionnement de lEtat continuera
dans les mmes conditions quaujourdhui.
Le principe de la continuit de lexploitation signifie que les valuations et les prvisions sont
faites dans lhypothse que le fonctionnement de lEtat continuera dans les mmes conditions
quaujourdhui, jusqu lachvement des projets en cours ou de lutilisation des biens en cours.
Lorsque la continuit dun projet, de lutilisation dun bien ou dun ensemble de biens est
compromis lvaluation du projet, du bien de lensemble doit tre reconsidre.

21

Article 16
La comptabilit gnrale de lEtat respecte le principe de prudence. La prudence est lapprciation
raisonnable des vnements et oprations afin dviter le risque de transfert, sur lavenir,
dincertitudes prsentes susceptibles de grever le patrimoine et le rsultat de lexercice.
Ce principe de prudence prside en particulier au calcul des provisions.
Toute information, dimportance significative, disponible au moment de ltablissement des
comptes, sans exception, doit tre prise en compte pour leur tablissement.
Larticle 14 nonce le principe de la prudence
La prudence est lapprciation raisonnable des vnements et oprations afin dviter le risque de
transfert, sur lavenir, dincertitudes prsentes susceptibles de grever le patrimoine et le rsultat de
lexercice.
La rgle de prudence doit tre observe, partir dune apprciation raisonnable des vnements et
des oprations enregistrer au titre de lexercice. Les responsables en charge de la tenue de la
comptabilit de lEtat doivent agir conformment aux rgles et procdures en vigueur en les
appliquant de bonne foi. Pour ce faire, ils doivent mettre en place des procdures de contrle interne
indispensables la connaissance quils doivent normalement avoir de la ralit et de limportance
des vnements, oprations et situations lis lactivit de lEtat.
En application de la rgle de prudence, les actifs et les produits ne doivent pas tre survalus, les
passifs et les charges ne doivent pas tre sous valus.
Article 17
La comptabilit gnrale de lEtat respecte le principe de lintangibilit du bilan douverture : le
bilan dtaill douverture dun exercice doit correspondre exactement au bilan dtaill de clture de
lexercice prcdent.
Lintangibilit du bilan signifie que le bilan douverture doit correspondre au bilan de clture de
lEtat. Les modalits dapplication de ce principe aux tats financier sont prcises larticle.
Article 18
Toute procdure comptable, tout systme informatique comptable doit respecter les principes
comptables viss aux articles 5 16 de la prsente Directive.
Les Etats membres prennent toutes les mesures ncessaires pour assurer la qualit des procdures
comptables. Celles-ci doivent tre cohrentes, pertinentes et fiables.
Les principes tablis de larticle 5 17 concourent assurer la cohrence et la pertinence de la
comptabilit. Larticle 18 rappelle leur importance. Cest pourquoi toute procdure, tout systme
dinformation doit tre tabli dans le respect desdits principes.

22

CHAPITRE III : DU CADRE COMPTABLE

Article 19
Les comptes du PCE-CEMAC sont regroups par catgories homognes dnommes classes qui
comprennent :
- cinq (05) classes de comptes de bilan, numrotes de 1 5 ;
- deux (02) classes de comptes de gestion, numrotes 6 et 7 ;
- une (01) classe de comptes des engagements hors bilan, numrote 8.
Larticle 19 fixe la structure du cadre comptable de lEtat CEMAC qui est harmonise avec celle du
plan comptable du secteur priv SYSCOAHADA. La communication entre les spcialistes de la
comptabilit des deux secteurs se trouve amliore.
Lagrgation des donnes financires de lEtat et celles des entits du secteur priv dans la
comptabilit nationale est facilite dans la mesure o les travaux de retraitement des informations
financires de lEtat sont rduits. Lutilisation de la classe 8 reste spcifique. Dans le
SYSCOHADA, la classe 8 permet de retracer les oprations hors activits normales . Par contre,
lEtat utilise la classe 8 pour suivre ses engagements hors bilan.
Article 20
La codification des comptes du PCE-CEMAC est fonde sur le principe de la dcimalisation.
Chaque classe est subdivise en comptes identifis par un numro et un intitul.
La codification de base des comptes dimputation retenue dans la prsente Directive, est limite
quatre (04) chiffres au maximum :
- les comptes principaux deux (02) chiffres ;
- les comptes divisionnaires trois (03) chiffres ;
- les comptes dimputation de base quatre (04) chiffres.
La liste par classe des comptes divisionnaires ou dimputation de base obligatoire figure en annexe
de la prsente directive.
Le PCE-CEMAC peut tre complt par des codes nationaux tablis en fonction des besoins des
Etats membres en respectant la codification de base les principes de dcimalisation des comptes.
La finalit des dispositions de larticle 20 est lamlioration de la surveillance multilatrale au sein
de la zone CEMAC. Pour faciliter la comparaison des donnes financires entre les Etats membres
de la zone CEMAC, le respect par chaque Etat dun niveau minimum de codification des comptes
est ncessaire. Pour latteinte de lobjectif vis, le niveau minimum est fix 4 chiffres pour le
compte dimputation lmentaire. La codification et lintitul des comptes jusqu ce niveau,
doivent tre identiques dun Etat un autre. Au-del, chaque Etat reste libre de complter la
codification du PCE-CEMAC pour tenir compte de ses besoins dinformations au plan national tout
en respectant la racine prdfinie.

23

Article 21
Les documents comptables dont la tenue est obligatoire sont :
- le livre-journal, dans lequel sont enregistres chronologiquement les oprations de
lexercice vises larticle 25 de la prsente Directive ;
- le grand-livre, constitu par lensemble des comptes ;
- la balance gnrale des comptes de lEtat, tat rcapitulatif faisant apparatre pour chaque
compte le cumul depuis louverture de lexercice des mouvements dbiteurs ou crditeurs et
le solde dbiteur ou le solde crditeur la date considre ;
- le livre dinventaire constitu du bilan, du compte de rsultat et du rsum des flux de
gestion internes.
En fonction des besoins et de lorganisation administrative des Etats membres, des journaux et
livres auxiliaires peuvent tre tenus afin de faciliter ltablissement du livre-journal et du grandlivre. Dans ce cas, les donnes des documents auxiliaires sont centralises au moins chaque dcade
dans le journal ou le grand-livre.
Toutes les oprations enregistres dans les documents comptables doivent tre appuyes des pices
justificatives affrentes.
Cet article fixe la liste des documents comptables qui doivent obligatoirement tre tenus. Il sagit :
-

du livre journal qui contient les critures qui sont enregistres opration par opration et au
jour le jour. Il est la base de la tenue de la comptabilit. Pour chaque opration, il prcise la
date, lorigine, lobjet, limputation, le numro de la pice justificative et le mode de
paiement ou dencaissement (les oprations de mme nature faites dans un mme lieu, le
mme jour, peuvent tre rcapitules sur une seule pice justificative) ;

du grand livre qui est constitu par les comptes de lEtat. On y reporte les critures du livre
journal en les retriant selon le plan comptable. Il permet de justifier les soldes de la balance
gnrale ;

de la balance gnrale des comptes qui prsente la liste des comptes du PCE avec la situation
de chacun deux : montants dbits et montants crdits; soldes, dbiteurs ou crditeurs.

La tenue des livres auxiliaires permet de tenir une comptabilit sur chaque compte sans avoir les "
retrier " sur le grand livre ou le livre journal. Leur tenue se fait de la mme faon que le livre journal
(ainsi que les lments qui composent les critures).
Le livre dinventaire est en fait le rapport financier de lEtat, qui comprend le tableau de la situation
ou bilan, le compte de rsultat, le tableau des amortissements et provisions et des charges et produits
rattachs au titre des flux internes de gestion.
Article 22
Les documents comptables doivent tre tenus sans blanc ni altration daucune sorte.
Toute correction derreur seffectue exclusivement par linscription en ngatif des lments
errons ; lenregistrement exact est ensuite opr.
Larticle 22 complte le prcdent.

24

Dans tout systme comptable organis, les documents ci-dessus cits constituent le minimum exig.
Les documents comptables constituent la mmoire de la gestion financire de toute entit soumise
lobligation de la tenue de la comptabilit gnrale.
Chaque Etat doit veiller la mise en place dinstructions dfinissant les modalits de tenue des
documents comptables et doit les mettre jour de faon rgulire. Ces instructions doivent traiter
des questions spcifiques touchant, par exemple, lauthentification des documents, aux priodes
darrt des critures et des documents, aux contrles priodiques de cohrence entre les documents,
la rectification des erreurs, etc.
Avec linformatisation de la comptabilit, la qualit et la scurit des documents comptables doivent
tre une proccupation permanente des responsables.
Article 23
La centralisation comptable est le mcanisme qui organise et structure la comptabilit gnrale de
lEtat de manire lui donner toute son unit. Les modalits de centralisation sont prcises par les
rglementations nationales.
Larticle 23 prcise la finalit de lorganisation comptable qui est celle de raliser la centralisation
des comptes de lEtat.
Lorganisation administrative de la comptabilit de lEtat est fortement dconcentre. La tenue de la
comptabilit de lEtat est assure par une multiplicit de comptables publics rpandus sur le
territoire.
Les comptes de lEtat tenus par les divers comptables, doivent tre priodiquement centraliss afin
de produire la situation globale des finances de lEtat. La priode de centralisation des comptes de
lEtat doit tre fixe de manire permettre la comptabilit de remplir efficacement sa fonction
doutil daide la gestion.
Chaque Etat doit dfinir son propre mode dorganisation administrative de la comptabilit en visant
lefficacit et la clrit.
Cette organisation doit galement permettre dassurer la consolidation des comptes de lEtat et des
organismes publics auxquels sappliquent les rgles de la comptabilit publique.

25

CHAPITRE IV : DES ETATS COMPTABLES

Article 24
La balance gnrale des comptes est tablie obligatoirement la fin de chaque mois et en fin
dexercice.
Elle doit faire apparatre, pour chaque compte :
- le solde dbiteur ou crditeur au dbut de lexercice ;
- le cumul des mouvements dbiteurs et le cumul des mouvements crditeurs de la priode ;
- le solde dbiteur ou crditeur la date considre.
Elle est tablie laide des comptes dimputation de base, ouverts en fonction des besoins propres
chaque Etat.
Larticle 14 fixe les priodes dlaboration de la balance gnrale des comptes de lEtat et en
dtermine la contexture.
La balance gnrale des comptes de lEtat doit tre obligatoirement tablie suivant la priodicit
rgulire du mois et de lanne. Ceci nexclut pas la possibilit de ltablir des priodes inframensuelles si les besoins lexigent.
La balance gnrale des comptes est un tat rcapitulatif obligatoire, tabli partir de lensemble de
tous les comptes du grand-livre, quils soient du bilan ou de gestion, y compris ceux qui sont solds,
et faisant apparatre pour chacun dentre eux, les montants totaux des dbits et des crdits et le solde
qui peut tre dbiteur ou crditeur ou nul.
La balance gnrale des comptes est un instrument de contrle permettant de sassurer que le
principe de la partie double a t respect, c'est--dire de vrifier qu tout dbit correspond un
crdit du mme montant.
La balance gnrale des comptes permet galement la fin de lexercice (balance aprs inventaire),
partir des soldes de tous les comptes, dtablir le compte de rsultat et le bilan et de vrifier par
exemple que le total des soldes dbiteurs des postes du bilan moins le total des soldes crditeurs est
gal au rsultat, qui est aussi gal la diffrence entre soldes crditeurs et soldes dbiteurs des
comptes de produits et de charges.
Ltablissement de la balance gnrale des comptes est obligatoire et fait partie des dispositions
dorganisation comptable qui conditionnent la fiabilit des informations et des tats financiers. Dans
sa contexture, la balance gnrale doit faire apparaitre pour chaque compte :
- le numro du compte ;
- lintitul du compte ;
- le solde dbiteur ou crditeur au dbut de lexercice ;
- le cumul des mouvements dbiteurs et des mouvements crditeurs de la priode ;
- le solde dbiteur ou crditeur la date de production.

26

Article 25
Les tats financiers comprennent le tableau de situation nette ou bilan ou, en attendant dy parvenir,
un tat rcapitulant les actifs financiers et les passifs de lEtat, le compte de rsultat, le tableau des
flux de trsorerie et ltat annex vis larticle 28 de la prsente Directive. Ils forment un tout
indissociable.
Les tats financiers sont des documents de synthse tablis obligatoirement la fin de chaque
exercice pour rendre compte du patrimoine, de la situation financire et du rsultat.
Lobjet des tats financiers est de fournir des informations chiffres sur la situation financire de
ltat, en vue de permettre lanalyse et lvolution de celle-ci dans lespace et dans le temps.
Les tats financiers sont dsormais prvus par la directive de 2011 relative PCE-CEMAC. Ils sont
normaliss et figurent la troisime partie du prsent guide.
Les tats financiers comprennent : le tableau de situation nette ou bilan, le compte de rsultats, le
tableau de flux de trsorerie et ltat annex.
Les tats financiers sont labors pour permettre une comparaison sur deux ans.
Article 26
Le tableau de situation nette prsente lactif et le passif de lEtat. Il fait apparatre de faon
distincte :
- lactif : lactif immobilis, lactif circulant hors trsorerie, la trsorerie et les comptes de
rgularisation dactifs ;
- au passif : les dettes financires, les dettes non financires (hors trsorerie), les provisions
pour risques et charges, la trsorerie et les comptes de rgularisation de passif.
Ltat rcapitulant les actifs financiers les passifs fait apparatre de faon distincte :
- lactif : les prts et participations, la trsorerie et les comptes de rgularisation
correspondants ;
- au passif : les dettes financires, les dettes non financires (hors trsorerie), les provisions
pour risques et charges, la trsorerie et les comptes de rgularisation de passif.
Larticle 26 structure le tableau de situation nette.
Les lments financiers regroups dans le tableau de situation sont classs suivant un ordre
spcifique lEtat.
Cette prsentation est retenue pour mettre en relief le fait que lEtat ne gre pas des capitaux
propres comme dans une entreprise.
Le tableau de situation nette fait apparatre :
- lactif : lactif immobilis, lactif circulant hors trsorerie, la trsorerie et les comptes de
rgularisation dactifs ;
- au passif : les dettes financires, les dettes non financires (hors trsorerie), les provisions
pour risques et charges, la trsorerie et les comptes de rgularisation de passif.

27

Le tableau de situation nette prsente plusieurs caractristiques :

- le poste de trsorerie est class en trsorerie active et en trsorerie passive ;
- la situation nette est un poste qui ne correspond pas aux capitaux propres de lentreprise
prive. Ltat nen dispose pas.
La trsorerie active ou positive est constitue par les disponibilits figurant aux comptes de la classe
5 et qui permettent ltat de faire des dcaissements au moment voulu.
La trsorerie passive ou ngative est gale aux dpts des correspondants du Trsor.
Article 27
Le compte de rsultat de lexercice fait apparatre les produits et les charges.
Les charges sont classes selon quelles concernent le fonctionnement, les interventions ou les
oprations financires. Les dotations aux provisions et aux amortissements sont imputes aux
charges correspondantes.
Les produits distinguent les produits fiscaux et les autres produits.
La diffrence entre les produits et les charges permet de dterminer le rsultat de lexercice.
Larticle 25 dtermine le contenu du compte de rsultat et le mode de classement de ses rubriques.
Le compte de rsultat de lexercice fait apparatre les produits et les charges.
Les charges sont regroupes en trois rubriques : les charges de fonctionnement, les charges
dinterventions et les charges relatives aux oprations financires.
Les charges de fonctionnement sont celles qui concourent au fonctionnement courant de lEtat. La
dpense relative aux charges de fonctionnement gnre une contrepartie pour lEtat. Cest le cas
lorsquun gestionnaire de ladministration publique achte des fournitures de bureau.
Les charges dinterventions sont celles pour lesquelles aucune contrepartie nest offerte lEtat.
Cest le cas des subventions et des transferts.
Les charges relatives aux oprations financires concernent les intrts verss et frais lis la
gestion de la trsorerie. Cest la rmunration du capital argent.
Les produits sont regroups en deux rubriques : les produits fiscaux et les autres produits. Les
produits fiscaux sont relatifs lexercice de la souverainet. Il sagit des prlvements obligatoires
sans contrepartie pour la partie versante.
Les autres produits sont constitus de la rmunration des services et prestations fournis par lEtat.

28

Article 28
Le tableau des flux de trsorerie fait apparatre les entres et les sorties de trsorerie qui sont
classes en trois catgories : les flux de trsorerie lis lactivit, les flux de trsorerie lis aux
oprations dinvestissement, les flux de trsorerie lis aux oprations de financement.
Ce tableau permet de prsenter les besoins de financement de lEtat.
Le classement des agrgats de trsorerie permet de calculer trois soldes significatifs : lexcdent de
trsorerie dfinitive, lexcdent de trsorerie aprs investissement, et la variation de trsorerie de
lexercice.
Larticle 28 dtermine les lments constitutifs du tableau des flux de trsorerie et les agrgats quil
permet de calculer. Ces lments et agrgats sont :
- les flux de trsorerie lis lactivit ;
- les flux de trsorerie lis aux oprations de dinvestissement ;
- les flux de trsorerie lis aux oprations de financement ;
- la variation de trsorerie.
Les flux de trsorerie sont des oprations qui ont une incidence directe sur les liquidits de lEtat.
Les flux de trsorerie lis lactivit sont constitus des encaissements et des dcaissements relatifs
au fonctionnement de lEtat. Il sagit des recettes encaisses sur les produits et les dpenses
dcaisses sur les charges de fonctionnement.
Les flux de trsorerie lis aux oprations dinvestissement sont relatifs aux recettes encaisses sur
les produits de cession des actifs immobiliss et aux dcaissements conscutifs aux acquisitions de
biens immobiliss.
Les flux de trsorerie lis aux oprations de financement sont ceux relatifs aux recettes de
financement encaisses et aux dpenses de remboursement dcaisses.
Lexcdent de trsorerie dfinitif est le solde des liquidits dgag par les oprations budgtaires et
de trsorerie de lEtat au cours dune priode donne. Il mesure les ressources de trsorerie
effectives et non les ressources potentielles : recettes encaisses sur les produits fiscaux et non
fiscaux, dpenses dcaisses sur les charges de fonctionnement, dinterventions et charges
financires, recettes de financement encaisses et dpenses de remboursement des dettes court,
moyen et long termes.
Lexcdent de trsorerie aprs investissement correspond la diffrence entre lexcdent de
trsorerie dfinitive et les dpenses dinvestissement imputes en classe 2 du bilan.
Au total toutes les oprations de produits et de charges et toutes les oprations dactif et de passif qui
nont aucune incidence directe sur la trsorerie (amortissements, provisions notamment) sont
exclues du calcul des agrgats de trsorerie.
La variation de trsorerie de lexercice est gale la diffrence entre le solde des comptes de
disponibilits de la classe 5 au dbut de lexercice et le solde de ces mmes comptes la fin de
lexercice.

29

Article 29
Ltat annex contient lensemble des informations utiles la comprhension et lutilisation des
tats financiers de lEtat. Il comprend notamment lexplicitation et le chiffrage des engagements
hors bilan.
Toute opration particulire de modification des normes comptables, destine fournir une
information sincre, entre deux exercices doit tre dcrite et justifie dans ltat annex.
Le rcapitulatif des informations qui doivent figurer dans ltat annex est joint au prsent guide.
Article 30
Les tats comptables et financiers sont soumis au respect des dispositions ci-aprs :
- la balance dentre et/ou le bilan douverture dun exercice doit correspondre la balance de
sortie et/ou le bilan de clture de lexercice prcdent ;
- toute compensation entre postes dactif et postes de passif dans le bilan ou entre postes de
charges et postes de produits dans le compte de rsultat est interdite ;
- la prsentation des tats comptables et financiers est identique dun exercice lautre;
- chacun des postes des tats comptables et financiers doit comporter le code relatif au poste
correspondant de lexercice prcdent.
Larticle 30 renforce les principes dintangibilit du bilan douverture et de permanence des
mthodes, et y ajoutent la rgle de non-compensation.
.
La transparence des comptes implique leur exhaustivit. La compensation des critures
(compensation comptable) est une forme de non-divulgation intgrale des dtails des oprations
dans les comptes. Elle doit donc tre vite.
Au niveau du paiement, rien nempche quune crance et une dette soient simultanment apures
par une seule opration de paiement (compensation financire). En comptabilit, cette opration de
paiement unique fera lobjet de deux couples de dbit-crdit (lun retraant le remboursement de la
crance et lautre le paiement de la dette).

30

CHAPITRE V : DES MODALITES DAPPLICATION DES AMORTISSEMENTS ET DES

PROVISIONS
Article 31
La tenue de la comptabilit gnrale de lEtat est soumise aux rgles et pratiques des
amortissements et provisions.
Les amortissements et provisions sont des oprations comptables et non budgtaires lexception
des oprations sur la dotation destine couvrir les dfauts de remboursement ou appels en garantie
intervenus sur les comptes davances, de prts, davals et de garanties directement prvues par la
Directive relative aux lois de finances.

Larticle 31 dispose la tenue de la comptabilit gnrale de lEtat est soumise aux rgles et
pratiques des amortissements et provisions. Cette disposition vient en application du deuxime
paragraphe de larticle 64 de la directive relative aux lois de finances selon lequel la comptabilit
gnrale doit tre rgulier, sincre et donner une image fidle de lvolution du patrimoine de lEtat.
Les amortissements et les provisions sont des oprations comptables et non budgtaires. Il ny a pas
lieu douvrir des crdits au budget en vue de la constatation des charges damortissements et de
provisions. Les charges damortissements et de provisions sont des oprations dordre constates par
le comptable public, sur la base des informations sa disposition ou des lments dinventaire
labors en relation avec le gestionnaire de ladministration publique.
Cependant, les provisions qui sont constitues pour faire face aux risques de non remboursement ou
appels en garantie intervenus sur les comptes d avances et de prts ou de garanties et avals accords
des organismes publics ou privs dans le cadre des politiques publiques, sont des oprations
budgtaires parce que ces oprations doivent tre autorises en loi de finances.
Les cas pratiques de comptabilisation des amortissements et des provisions sont dvelopps dans les
articles ci-aprs.
Article 32
Lamortissement est la constatation comptable obligatoire de lamoindrissement de la valeur des
immobilisations qui se dprcient de faon certaine et irrversible avec le temps, lusage ou en
raison du changement des techniques, de lvolution des marchs ou de toutes autres causes.
Lamortissement consiste rpartir le cot du bien sur sa dure probable dutilisation selon un plan
prdfini.
Larticle 32 dfinit la notion damortissement et prcise que le cot du bien est rparti sur sa dure
probable dutilisation sur la base dun plan pralablement tabli.
Le cot dun bien correspond son cot dacquisition. Le cot dacquisition dun actif immobilis
comprend le prix dachat convenu entre les parties, la date de lopration, major des impts, taxes
et droits non rcuprables, des frais accessoires lis lacquisition du bien, ou sa mise en tat
dutilisation ou son entre en magasin. Les frais accessoires sont constitus des frais de transport,
dinstallation et de montage et des commissions et honoraires y affrents.

31

La dure probable dutilisation dun bien nest pas gale sa dure de vie. La directive ne retient pas
la dure de vie comme critre de prparation du plan damortissement. En effet, la dure de vie dun
bien ne correspond pas ncessairement celle pendant laquelle il procurera son dtenteur des
avantages conomiques futurs ou un potentiel de services attendus. La dure probable dutilisation
dun bien peut tre infrieure ou gale sa dure de vie.
Les amortissements sappliquent aux immobilisations incorporelles et corporelles qui se dprcient
de faon certaine et irrversible avec le temps, lusage ou en raison du changement des techniques,
de lvolution des marchs ou de toutes autres causes.
Le tableau suivant donne titre indicatif quelques taux usuels pratiqus en matire damortissement.
ELEMENTS

TAUX

Matriel informatique et logiciel

Acquisitions et amnagement des sols et sous-sols ;
Acquisitions, constructions et grosses rparations des immeubles ;
Acquisitions et grosses rparations du matriel et mobilier.

50%
2 5%
2 5%
10 25%

Les normes n 3 et 4 traitent des immobilisations incorporelles et corporelles avec des cas pratiques
qui permettent de mieux comprendre la pratique des amortissements.
Article 33
Sauf exception, les biens sont amortis linairement sur leur dure probable dutilisation.
Larticle 33 dtermine le mode de constatation des dprciations des biens amortissables.
Lamortissement linaire ou constant est le mode damortissement du droit commun, ce qui exclut la
pratique de lamortissement acclr ou de lamortissement dgressif pour lEtat. Lamortissement
annuel est gal au quotient du cot dacquisition (ou valeur dorigine) par la dure probable
dutilisation exprime en anne. Le montant de lamortissement dun exercice est appel annuit .
Cas pratique de calcul des annuits damortissement.
Le 1er juillet de lanne N, lEtat acquiert une machine-outil de mise sous-pli automatique des
bulletins de paie de ses agents. Cot dacquisition : 120.000.000 FCFA. Dure probable dutilisation
prvue : 6 ans.
La prsentation du plan damortissement de la machine-outil est le suivant :

32

Exercice
N
N+1
N+2
N+3
N+4
N+5
N+6

Cot
dacquisition
120.000.000
120.000.000
120.000.000
120.000.000
120.000.000
120.000.000
120.000.000

Annuits
10.000.000
20.000.000
20.000.000
20.000.000
20.000.000
20.000.000
10.000.000

Cumul des
annuits
10.000.000
30.000.000
50.000.000
70.000.000
90.000.000
110.000.000
120.000.000

Valeur
Comptable
nette
110.000.000
90.000.000
70.000.000
50.000.000
30.000.000
10.000.000

Article 34
Lorsque lamoindrissement de la valeur dun lment dactif est seulement probable en raison
dvnements dont les effets sont jugs rversibles, il est constat une provision pour dprciation.
Larticle 34 dfinit les notions de provision pour dprciation, de charges provisionnes et leur
champ dapplication.
Lorsque lamoindrissement de valeur dun lment dactif nest que probable c'est--dire quil existe
une incertitude quant sa ralisation, le montant de la dprciation est constat par une provision
pour dprciation. La provision pour dprciation est constitue par la constatation dune dotation
aux provisions. Cette dotation aux provisions peut faire lobjet dun ajustement par augmentation
(dotation complmentaire) ou par diminution (reprise sur provision) suivant les informations la
disposition de comptable. Il est important de souligner que la directive ne distingue pas les lments
dactif amortissable de ceux de lactif non amortissable. Cependant, lorsque la provision pour
dprciation touche les immobilisations, il sagit gnralement des immobilisations non
amortissables telles que les terrains, les participations etc.
Elles peuvent galement concerner exceptionnellement les immobilisations amortissables lorsquil
sagit de dprciations exceptionnelles qui ne peuvent tre enregistres aux comptes
damortissement.
En dehors de la provision pour dprciation, il peut tre constat une dprciation irrversible sur
ces lments, cest--dire une perte ; dans ce cas il est enregistr une charge provisionne.
Au total, les provisions pour dprciation concernent tous les lments dactif et sont rversibles.
Les charges provisionnes sont relatives aux immobilisations non amortissables, aux stocks, aux
crances de lactif circulant et la trsorerie-actif, et sont irrversibles.
A la clture de chaque exercice, il est constat des provisions pour dprciation et les charges
provisionnes afin de sassurer que le montant intgral des actifs et celui des passifs de ltat de
lexercice figurent au bilan.
Les provisions pour dprciation et les charges provisionnes ne doivent tre comptabilises que sur
la base dune valuation fiable.

33

Les provisions pour dprciation et les charges provisionnes sont dordre comptable.
Article 35
Les amortissements et les provisions sont inscrits distinctement lactif en diminution de la valeur
brute des biens et des crances correspondantes pour donner leur valeur comptable nette.
Dans ltat annex et par grandes catgories dimmobilisations, la prsentation des amortissements
et provisions pour dprciation est la suivante :

Exercice N
Brut

Amortissement
Dprciation

Exercice N-1
Net

Net

ACTIF IMMOBILISE (I)

Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financires
La prsentation des provisions pour dprciation et charges provisionnes sur lactif circulant est la
suivante :

Exercice N
Brut

Dprciation
Charge
provisionne

Exercice N-1
Net

Net

ACTIF CIRCULANT (I)

Stocks
Clients et redevables
Dbiteurs divers
Trsorerie

Article 36
Toutes les oprations de prts, davances, de garanties ou davals doivent faire lobjet de provisions
en fonction des risques qui y sont lies.
Larticle 36 rappelle lobligation dapprcier chaque clture dexercice, les risques lis aux prts,
avances, garanties et avals consentis par lEtat.
En cas de dfaut probable de remboursement dun prt ou dune avance, une provision pour
dprciation vient rduire le montant de lactif.

34

En cas de mise en jeu probable dun aval ou dune garantie, une provision pour risques est inscrite
au passif.
Ces provisions et dprciations comptables sont distinctes de la dotation budgtaire portant sur les
crdits destins couvrir les dfauts de remboursement ou appels en garantie intervenus sur les
comptes davances, de prts, davals et de garanties, prvue larticle 41 de la directive relative aux
lois de finances. En effet, la dotation budgtaire est destine faire face uniquement aux risques de
lanne en cours, tandis que les provisions comptables retracent des risques futurs de dfaut de
remboursement des chances des avances et prts ou de mise en jeu des garanties ou avals, quelle
que soit lanne au cours de laquelle ils sont susceptibles de se matrialiser.
Article 37
Seuls les actifs dont la gestion est place sous le contrle de lEtat peuvent tre inscrits au bilan de
lEtat.
Cette rgle sapplique en particulier aux actifs lis aux contrats de partenariat public-priv, par
lesquels lEtat confie un tiers le financement, la ralisation, la maintenance et/ou lexploitation
doprations dinvestissement dintrt public.
Chaque contrat de partenariat public-priv fait lobjet de provisions spcifiques en fonction de ses
risques.
Larticle 37 dtermine la nature des lments dactif qui peuvent figurer au bilan.
Seuls les actifs placs sous le contrle de lEtat figurent au bilan. Cela signifie, dune part, quun
actif acquis grce des crdits budgtaires et qui ne se trouve pas sous le contrle de lEtat nest pas
enregistr au bilan. De mme, un actif achet par une entit tierce et qui se trouve sous le contrle de
lEtat est comptabilis au bilan de ce dernier.
Un actif sous le contrle de lEtat est un lment du patrimoine ayant une valeur conomique
positive, cest--dire une ressource contrle susceptible de lui procurer des avantages conomiques
futurs ou un potentiel de services attendus.
Pour lEtat, les avantages conomiques futurs sont reprsents soit par des flux de trsorerie issus de
lutilisation de lactif et bnficiant lEtat, soit par la disposition dun potentiel de services
attendus de lutilisation de lactif et profitant lEtat ou des tiers, conformment sa mission ou
son objet. Ainsi, une route mise gratuitement la disposition de la population est un actif de lEtat,
bien quelle nengendre pas de flux de trsorerie, car elle rend un service public dont profitent ses
usagers.
Les risques lis aux Partenariats Public-Priv doivent tre provisionns de la mme faon que ceux
li aux garanties et avals.

35

CHAPITRE VI : DES REGLES DE VALORISATION DES ACTIFS DES PASSIFS ET DE

DETERMINATION DU RESULTAT
Article 38
Les biens corporels et incorporels acquis avant la date de mise en vigueur de la prsente directive,
sont inventoris, immatriculs, valoriss et enregistrs dans les livres suivant les modalits,
mthodes et techniques dfinir dans un rfrentiel harmonis lusage des Etats membres de la
Communaut Economique et Montaire de lAfrique Centrale.
Les nouvelles acquisitions sont enregistres au fur et mesure des certifications dlivres par les
ordonnateurs et des imputations donnes par les comptables aux comptes appropris.
Des rapprochements contradictoires priodiques sont effectus entre les donnes de la comptabilit
matires et celles de la comptabilit gnrale de lEtat.
Larticle 38 introduit une dmarche mthodologique dans dimplmentation de la comptabilit
patrimoine dans la gestion financire de lEtat. Cette mthodologie, cest--dire les rgles et
procdures suivant lesquelles la valorisation et la prise en compte des biens corporels et incorporels
appartenant lEtat avant la mise en uvre de la comptabilit patrimoine dans chaque Etat, sera
dcline dans un cadre rfrentiel qui sera le mme pour tous. Ceci pour viter la survaluation
et/ou la sous valuation de ces biens dun pays un autre et garantir la cohrence et fiabilit des
tats financiers en vue de rendre pertinent la politique de surveillance multinationale.
Sagissant des biens corporels et incorporels qui seront acquis aprs la mise en uvre de la
comptabilit patrimoniale, leur valeur de comptabilisation sera celle des dpenses effectues sur la
base du certificat du service fait et enregistre par les comptables en lien avec les gestionnaires des
administrations publiques.
Une cohrence entre la comptabilit matire, des valeurs et titre et la comptabilit gnrale doit
priodiquement tre effectue en vue de garantir la sincrit et la fiabilit des informations
financires sur les lments patrimoniaux appartenant lEtat.
Article 39
Les actifs sont valoriss sur la base du cot historique, conformment au Systme comptable
OHADA.
La dette est valorise la valeur nominale de ses diffrents lments constitutifs.
Larticle 39 dtermine deux rgles de valorisation des actifs et dettes leur date dentre dans le
patrimoine : la valorisation au cot historique pour les actifs et la valeur nominale pour les dettes.
Pour les actifs, les mthodes de valorisation au cot historique diffrent suivant leur nature :

les immobilisations incorporelles et corporelles : leur cot historique correspond au cot

qui a t effectivement support leur entre dans le patrimoine. Ce cot peut tre (i) le cot
dacquisition pour celles qui sont acquises titre onreux (ii) le cot de production pour
celles qui sont gnres en interne par les services de ltat (iii) la valeur de march pour
celles qui ont t acquises titre gratuit leur entre dans le patrimoine de lEtat ;

36

les immobilisations financires sont constitues des participations, des prts et avances :

les participations sont valorises soit au montant nominal des apports initiaux soit la valeur
dquivalence pour les entits cres par lEtat et/ou celles dont il a le contrle (actionnaire
majoritaire). La valeur dquivalence ou cot dquivalence dune participation est gale la
quote-part, dtenue directement par ltat, des capitaux propres de lentit concerne. Si la
valeur globale dquivalence des participations est infrieure leur valeur globale initiale,
une dprciation globale est constate. La dprciation constate au cours de lexercice
donne lieu une dotation aux dprciations, comptabilise en charge de lexercice.

le cot historique des prts et avances correspond leur valeur nominale de remboursement.

les stocks sont constitus des marchandises, des matires premires, des
approvisionnements, des produits et services en cours et des produits finis. Le cot historique
correspond soit au cot dacquisition soit au cot de production soit la valeur de march
suivant le cas. Le cot dacquisition des stocks comprend le prix dachat, les commissions,
les frais dentrepts et les frais gnraux rattachs, lexception des frais de transport, des
frais de vente et les charges de personnel qui doivent tre comptabiliss dans les charges de
lexercice.

les crances de lactif circulant : le cot historique des crances de lactif circulant
correspond au montant nominal d ltat par les tiers.

les composantes de la trsorerie sont valorises, leur entre au bilan, pour leur valeur
nominale.

La dette est constitue de la dette financire, des provisions pour risques financiers et de la dette
non financire :
1.

la dette financire et la dette non financire sont valorises leur entre dans le
patrimoine pour leur montant nominal de remboursement ;

1.

les provisions pour risques financiers sont valorises pour leur montant correspondant la
meilleure estimation de la sortie de ressources ncessaires lextinction de lobligation
envers un tiers. Les charges considrer sont celles qui concourent directement lextinction
de cette obligation.

Article 40
Lactif et le passif de lEtat sont valus en fin dexercice leurs valeurs actuelles.
La valeur de chaque lment dactif ou de passif en fin dexercice est compare sa valeur au bilan
en dbut dexercice ou sa valeur dentre au bilan sil y est entr au cours de lexercice.
Si la valeur de fin dexercice est infrieure la valeur dentre, une dprciation est constate sous
la forme dun amortissement ou dune provision selon quelle est juge dfinitive ou non.
A la fin de chaque exercice, les lments dactif et de passif doivent tre valus afin de produire
une situation financire qui donne une image fidle du patrimoine de lEtat.

37

Pour les lments dactif :

2.

les immobilisations incorporelles et corporelles amortissables sont values la fin de

chaque exercice, en dduisant de leur valeur au dbut de lexercice ou de leur valeur dentre
au bilan (sils y sont entrs au cours de lexercice), le montant de lannuit damortissement
arrt dans un plan prdfini. Une dotation aux amortissements est constate au compte de
charges. Toutefois, sil est constat, aprs constitution de la dotation aux amortissements,
que le niveau de dprciation dune immobilisation amortissable est tel que sa valeur nette
comptable ne reflte pas sa valeur actuelle ou relle, une provision pour dprciation est
constate.

Cest le cas dune machine-outil, achete pour tre utilise sur cinq ans et dont la capacit de
production annuelle a subitement baiss dun quart au bout de deux annes. La dotation aux
amortissements constate la fin de la deuxime anne peut tre complte par une provision pour
dprciation gale 25% de lannuit damortissement sil est tabli que cette baisse de production
est rversible grce des travaux de maintenance qui seront entrepris au cours de la troisime anne
dutilisation.
3.

Les immobilisations incorporelles et corporelles non amortissables sont par exemple les
terrains.

4.

les immobilisations financires :

1.

Les participations de lEtat sont values, la clture de chaque exercice, leurs valeurs
actuelles. La valeur actuelle est compare la valeur dentre dans le patrimoine. Cette
comparaison peut faire apparatre (i) une plus-value c'est--dire une hausse, (ii) une moins
value c'est--dire une baisse. Par application du principe de la prudence, la plus-value nest
pas comptabilise (gain latent) ; par contre, la moins-value est constate sous forme dune
provision pour dprciation (perte latente). La provision constitue peut faire lobjet
daugmentation ou de diminution la clture de chaque exercice. Laugmentation donne lieu
la constatation dune provision complmentaire. La diminution fait constater une reprise
sur la provision antrieurement comptabilise ;

2.

les prts et avances sont valus la fin de chaque exercice leur valeur actuelle; celle-ci
tant une valeur destimation qui sapprcie au regard de lutilit de la crance pour ltat.
Une dprciation est constate ds lapparition dune perte probable, cest--dire lorsque la
valeur dinventaire est infrieure la valeur nominale de remboursement.

1.

Les stocks, les crances de lactif circulant et les composantes de trsorerie-actif font lobjet
de dotations aux provisions si leur dprciation nest que probable et rversible et de charges
provisionnes sil sagit de pertes dfinitives.

Article 41
A la sortie du magasin ou linventaire, les biens interchangeables sont valus selon les mthodes
du premier entr premier sorti ou du cot moyen pondr.
Larticle 41 dtermine le mode de gestion comptable des stocks dfini par larticle 79 de la directive
portant Rglement Gnral sur la Comptabilit Publique, celui de linventaire permanent.

38

Cet article dispose que le suivi des biens interchangeables (galement qualifis de biens fongibles),
est ralis selon les mthodes du premier entr premier sorti ou du cot moyen pondr.
Le choix de la mthode est laiss lapprciation du gestionnaire de chaque administration. Mais
ds lors que lune ou lautre des deux mthodes est choisie, elle ne peut plus tre modifie, sous
rserve den apporter les explications dans ltat annex.
Suivant la mthode du premier entr, premier sorti , les articles les plus anciens sont sortis les
premiers et restent en stocks les plus rcents.
Exemple :

Date

Mouvements
+ entres / - sorties
Quantit

Prix

Valeur

Stock initial
2/1/N

Stocks
Quantit

Prix

Valeur

300

20

6000

15/1/N

+ 200

25

5 000

500

22

11 000

23/1/N

+ 100

24

2 400

600

22,33

13 400

28/1/N

-450

(300*20)
+
(150*25)

9 750

150

(50*25)
+
(100*24)

3 650

La mthode du cot moyen pondr consiste calculer le cot moyen pondr des biens
chaque entre ou chaque priode.
Exemple :

Date

Mouvements
+ entres / - sorties
Quantit

Prix

Valeur

Stock initial
2/1/N

Stocks
Quantit

Prix

Valeur

300

20

6000

15/1/N

+ 200

25

5 000

500

22

11 000

23/1/N

+ 100

24

2 400

600

22,33

13 400

28/1/N

-450

22,33

10 049

150

22,33

3 351

39

Article 42
Les biens acquis en devises sont comptabiliss en francs CFA par conversion de leur cot en
devises sur la base du cours de change la date de la comptabilisation.
Larticle 42 dtermine les modalits denregistrement des biens acquis en devises, la date de leur
entre dans le patrimoine pour les immobilisations ou de la constatation de la charge (liquidation de
la dpense) pour un consommable.
En ce qui concerne les titres de participation, la part non libre la date dentre au bilan constitue
une dette en devises qui est traite conformment aux dispositions de larticle 43 ci-dessous.
La diffrence de change entre la date dentre dans le patrimoine de lactif ou de constatation de la
charge et la date de rglement sanalyse comme une perte ou un gain conformment aux dispositions
de larticle 44 ci-aprs.
Article 43
Les crances et les dettes libelles en devises sont converties en francs CFA sur la base du cours de
change la date de la transaction.
Cet article fixe les modalits de traitement comptable des crances et dettes libelles en monnaies
trangres.
Trois moments sont considrer loccasion du traitement de ces crances et dettes :
1.
lentre dans le patrimoine ;
2.
linventaire ;
3.
la date dencaissement ou de rglement.
4.
A lentre dans le patrimoine, le cours de change est celui du jour de la transaction. La valeur
obtenue correspond au cot historique dinscription au bilan.
A linventaire, lajustement de la valeur des crances et des dettes libells en devises est ncessaire.
Cet ajustement gnre souvent des carts de conversion positifs ou ngatifs. Les gains potentiels
issus de cet ajustement ne doivent pas tre comptabiliss pour la formation du rsultat de lexercice.
Par contre, les pertes de change doivent tre provisionnes.
A la date de lencaissement ou de rglement, les gains et pertes rels sont comptabiliss.
Le relev des taux de change retenu la date de chacune des transactions est fourni par la banque
centrale et produit dans ltat annex.

40

Cas pratique
Le 20/06/N, le Ministre en charge de lagriculture rceptionne des machines agricoles achetes
pour un montant de 48.000 yens japonais (YJ), payable en trois tranches gales : versement
immdiat 16.000 YJ, le reste payable les 26/12/N et 28/02/N+1.
1.
20/06/N : 100FCFA = 3,30 YJ ;
2.
26/12/N : 100FCFA = 3,10 YJ ;
3.
31/12/N : 100FCFA = 3,15 YJ.
Solution :
1) Ecritures de constatation de lachat des machines agricoles (20/06/N)
1.
2.

Dbit au compte 244 matriels et outillages techniques : 1.454.545 ;

Crdit au compte 4022 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations non
produites : 1.454.545.
Cot : (48.000 x 100)/3,30 = 1.454.545.

2) Ecritures de rglement de la premire tranche (20/06/N)

3.
4.

Dbit au compte 4022 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations non

produites : 484.848
Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor : 484.848
Acompte : (16.000 x 100)/3,30 = 484.848

3) Ecritures de rglement de la deuxime tranche (26/12/N)

5.

Rglement du montant d :

1.

Dbit au compte 4022 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations

corporelles : 484.848
Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor : 484.848

2.

Montant d : (16.000 x 100)/3,30 = 484.848

3.

Montant rgler :

1.
2.

Dbit au compte 676 pertes de change : 31.281

Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor : 31.281
Montant rgler : (16.000 x 100)/3,1 = 516.129
Perte de change : (484.848 516.129) = - 31 281

41

4) Ecritures dinventaire (31/12/N)

3.
1.
2.

1.
2.
3.

Constatation de la valeur actuelle du restant d la clture de lexercice N :

Dbit au compte 482 Ecarts de conversion - actif: 23.089
Crdit au compte 4022 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations non
produites : 23.089

Restant d :
au cot dacquisition : (16.000 x 100)/3,3 = 484.848 ;
au 31/12/N : (16.000 x 100)/3,15 = 507.937 ;
Pertes de change : (484.848 507.937) = - 23.089

4.
Constatation de la charge financire probable :
1.
Dbit au compte 679 : autres intrts et frais financiers : 23.089
2.
Crdit au compte 199 : Autres provisions pour risques caractre financier: 23.089
N.B. : lorsque la valeur actuelle du restant d la clture de lexercice dgage un gain de change,
lcart de conversion- passif est constat comme suit :
1.
2.

Dbit au compte 4022 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations non

produites ;
Crdit au compte 487 Ecarts de conversion - passif

Le gain potentiel ou latent nest pas comptabilis au compte de rsultat.

Article 44
Lorsque la naissance et le rglement des crances ou des dettes interviennent dans le mme
exercice, les carts constats par rapport aux valeurs dentre en raison de la variation des cours de
change constituent des pertes ou des gains de change inscrire respectivement dans les charges
financires ou les produits financiers de lexercice.
Larticle 44 prcise les modalits de traitement des flux de crances ou de dettes ns et rgls en
cours dexercice.
Pour les crances de lEtat libells en devises sur des tiers, elles doivent avoir t constats et
encaisss au cours dun mme exercice.
De mme, les obligations de lEtat libelles en devises vis--vis des tiers doivent avoir t constates
et dcaisses au cours dun mme exercice.
Chaque fois que les conditions ci-dessus cites sont remplies, le comptable public compare le taux
de conversion des droits et obligations constats au taux de conversion des recettes encaisses ou
des dpenses payes.
Lorsquil sagit de flux portant sur les crances, la diffrence entre les deux taux constitue une perte
(charge) si le dernier taux est infrieur au premier. Dans le sens contraire, cette diffrence sanalyse
comme un profit (produit).

42

Sil sagit de flux de dettes, la diffrence entre les deux taux constitue un profit (produits) si le
dernier taux est infrieur au premier. Dans le sens contraire, cette diffrence sanalyse comme une
perte (charge).
Article 45
Les disponibilits en devises dtenues par les comptables publics la clture de lexercice sont
converties en francs CFA sur la base du cours de change la date de clture de lexercice.
Les commentaires et explications fournis aux articles 42 et 43 sappliquent galement aux liquidits
en devises dtenues par les comptables publics la clture de lexercice.
Article 46
Par exception larticle 6 de la prsente Directive, les produits et les charges concernant les
exercices antrieurs qui nont pas t rattachs leur exercice dorigine, sont enregistrs, selon leur
nature, comme les produits et les charges de lexercice en cours et participent la formation du
rsultat de cet exercice. Ils doivent faire lobjet dune mention spcifique dans ltat annex.
Les dispositions de larticle 46 tablissent une exception au principe de la spcialisation des
exercices, justifie par le respect du principe dintangibilit du bilan douverture.
Des erreurs commises dans la comptabilit au cours des exercices antrieurs et se rpercutant sur les
tats financiers de ces exercices peuvent tre dcouvertes au cours d'un exercice ultrieur.
On peut classer ces erreurs en : erreur de calcul ou d'estimation (exemples : sous-estimation du stock
final ; provision pour dprciation excessive) ; erreur de mthode comptable (exemple : inscription
d'une immobilisation en charges) ; erreur rsultant de fraudes ou de ngligences.
La correction de ces erreurs s'inscrit normalement dans la dtermination du rsultat de l'exercice en
cours, ainsi que dans celle des rsultats des exercices ultrieurs lorsque l'erreur se rpercute
galement sur ceux-ci. Elle doit tre mentionne dans ltat annex.
Toutefois, lorsque l'incidence des erreurs constates est trs importante et fausse gravement l'image
donne de la situation financire, il faut considrer qu'il s'agit d'erreurs fondamentales, justifiables
d'une autre procdure. La correction d'une erreur fondamentale commise au cours d'un exercice
antrieur doit tre opre par ajustement de la situation nette. Elle doit aussi tre mentionne dans
ltat annex.
1er Cas pratique relatif une erreur non fondamentale
Au cours des travaux dinventaire de lanne N+2, il a t constat lexistence dun lot de cinq
vhicules administratifs dont la valeur dacquisition ne figurait ni au bilan ni dans la comptabilit
matire de lEtat. Aprs les investigations, la dpense relative lacquisition de ces vhicules a t
impute sur une ligne de charge de fonctionnement le 30 septembre de lanne N. La rception
desdits vhicules a eu lieu 28 juillet de la mme anne N. Le dossier de paiement contenait une
rquisition de lordonnateur enjoignant au comptable de payer la dpense en dpit de lerreur
dimputation signale. A la fin de lexercice N, le comptable omet dintgrer ces vhicules au
patrimoine de lEtat et de constater la dotation aux amortissements les concernant.

43

La dmarche de correction de cette erreur qui affecte le rsultat de lexercice la fin de lanne N+2
est la suivante :
1.
tablir le plan damortissement des vhicules pour compter de la date de rception ;
2.
passer les critures de reclassement de la dpense dacquisition au bilan par un dbit au
compte de la classe 2 et un crdit au compte de transfert de charge ;
3.
enregistrer au titre de la dotation aux amortissements de lanne N+2, une annuit
correspondant deux (2) ans cinq (5) mois dutilisation ;
4.
porter linformation dans ltat annex.
2me cas pratique relatif une erreur fondamentale
Suite un contrle diligent par linspection gnrale des finances (IGF) au sein dun dpartement
ministriel de lEtat de GIRANTA en anne N, il est constat lexistence dune dpense dachat de
fournitures stockables dun montant de 120.000.000 FCFA dont le service fait na pu tre tabli. Le
dossier dinventaire de ces fournitures contient une fiche dinventaire attestant lentre en magasin
desdites fournitures le 30 mars de lanne N-1. La dpense a t rgle la 02 avril de lanne N-1.
Les contrles de rgularit effectus par le comptable sur le dossier de paiement lui soumis ont t
satisfaisants. Le rapport de lIGF tablit la responsabilit du service du gestionnaire et du contrleur
des dpenses engages.
La dmarche de correction de cette erreur fondamentale qui pollue les comptes de bilan ou de
situation nette est la suivante :
1.
2.
3.
4.

faire prendre un arrt de mis en dbet des mis en cause ;

redresser la fiche dinventaire des fournitures stockables de lanne N ;
passer les critures de redressement comptable par un dbit au compte de tiers de la classe 4
dbiteurs divers et un crdit au compte de la classe 3 stocks de fournitures ;
confier le recouvrement de la crance relative la mise en dbet lagence judiciaire du
Trsor.

44

CHAPITRE VII: DES DISPOSITIONS TRANSITOIRES

Article 47
Les dispositions de cette directive devront tre transposes dans le droit national des tatsMembres dans les vingt quatre mois de la publication de la directive. Ces rgles de droit nationales
pourront prvoir un dlai de huit ans pour lapplication des dispositions relatives aux chapitres I,
II, IV, V et VI de la prsente directive.
En outre, les Etats qui le souhaitent disposent dun dlai supplmentaire de deux (2) ans pour
lapplication intgrale des rgles et procdures dcoulant du principe de la constatation des droits et
obligations rgissant la comptabilit gnrale telle que dfinie larticle 77 du rglement gnral
sur la comptabilit publique.
Larticle 47 fixe le dlai laiss aux Etats membres en vue de la transposition dans le droit national
deux ans compter de la date de publication de la directive. Les directives ont t signes le 19 dcembre
2011. La lettre de notification des directives chaque Etat dtermine la date compter de laquelle le dlai de
deux ans par commencer courir. Au terme des 2 ans laisss aux Etats pour la transposition, chaque dispose
dune priode de huit ans commencer la mise en uvre progressive des innovations introduites dans le
systme de comptabilit gnrale de lEtat. Ces innovations sont dveloppes travers les chapitres I, II, IV,
V et VI et concernent trois dimensions fondamentales de la comptabilit gnrale : le principe de la
constatation des droits et obligations, les principes et rgles auxquels obit la tenue de la comptabilit
patrimoniale, la normalisation des tats financiers et les modalits de leur certification.
Dans lhypothse ou certains Etats prouveraient mettre cette nouvelle comptabilit gnrale en uvre, un
dlai supplmentaire de deux (2) ans leur est accord pour se mettre jour.

Article 48
Les Etats membres communiquent la Commission de la CEMAC, pour avis, le projet de texte
national transposant les dispositions de la prsente directive avant adoption. Ils communiquent
ensuite la Commission le texte des dispositions de droit interne adoptes dans les matires rgies
par la prsente Directive.
Avant lapprobation par les organes nationaux des projets de textes labors les techniciens de
chaque Etat membre, la commission de la CEMAC donne son avis visant sassurer du respect des
principes et rgles ncessaires latteinte des objectifs viss par la rforme.
De mme, la CEMAC est saisie pour avis de tout projet de texte tabli en droit interne par les Etats
et touchant le domaine de la comptabilit rgit par la prsente directive.
Article 49
Sous rserve des dispositions de larticle 47 ci-dessus, la prsente directive annule toutes
dispositions antrieures contraires, notamment la directive n 05/08-UEAC-195-CM-18 portant
Plan Comptable de lEtat en zone CEMAC du 19 dcembre 2008.
Les directives de la CEMAC de 2008 deviennent nulles partir du moment o chaque Etat membre
met en uvre les nouvelles dispositions contenues dans la prsente directive. Il nest pas non plus
interdit aux Etats membres de mettre la nouvelle comptabilit en uvre avant le dlai prvu.

45

Article 50
La Commission de la CEMAC met en place un systme de suivi des mesures dapplication de la
prsente Directive par les Etats membres.
La Commission de la CEMAC met la disposition des Etats membres des mesures de soutien et un
dispositif daccompagnement de la mise en uvre de la prsente Directive.
La CEMAC a mis un plan dactions quinscrit parfaitement dans les objectifs viss par larticle 50.
Le prsent guide constitue galement un lment du systme de soutien aux Etats prvu par
CEMAC pour la mise en uvre de la nouvelle comptabilit.
Article 51
La prsente Directive qui entre en vigueur compter de sa date de signature, sera publie au
Bulletin Officiel de lCommunaut et, la diligence des autorits nationales, aux Journaux Officiels
des Etats-Membres.

46

III- PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES

APPLICABLES AUX ETATS MEMBRE DE LA
CEMAC

47

NORME N 1 : LES ETATS FINANCIERS EXPOSE DES MOTIFS

Lalina b du paragraphe 6 de article 50 de la directive relative aux lois de finances prvoit au titre
des documents de reddition sur lexcution de la loi de finances figurent les tats financiers. Il
dispose en particulier que : Le compte gnral de lEtat comprenant la balance gnrale des
comptes de lanne et les tats financiers : bilan, compte de rsultat, tableau des flux de trsorerie et
tat annex dans les conditions dfinies par la directive portant Rglement Gnral sur la
Comptabilit Publique
Cette disposition dordre lgislatif a t reprise et dveloppe par la directive relative au rglement
gnral sur la comptabilit publique en son article 783 et la directive relative au plan comptable de
lEtat en son article 25 4.
.
Les tats financiers sont destins fournir des informations chiffres sur la situation financires de
lEtat des fins danalyse dans lespace et dans le temps.
La finalit de la normalisation des tats financiers est donc de produire ces informations dans un
format qui soit le mme pour tous les Etats et qui facilite lanalyse au plan interne, dune part, et au
plan externe, dans le cadre de la surveillance multilatrale.
1- ELEMENTS CONSTITUTIFS
1.1- Le tableau de situation nette
Le format du tableau de situation nette ou bilan de lEtat est une spcificit tenant compte du fait
que celui-ci ne dispose pas de capitaux propres et qui rcapitule les lments de lactif et du passif
sous la forme dun tableau une colonne.
Le tableau de situation nette fait apparatre :
1.
lactif : lactif immobilis, lactif circulant hors trsorerie, la trsorerie-Actif et les comptes
de rgularisation dactifs ;
2.
au passif : les dettes financires, les provisions pour risques, les dettes non financires (hors
trsorerie), la trsorerie-passif et les comptes de rgularisation de passif.
Le tableau de situation nette prsente deux caractristiques :
1.
le poste de trsorerie est class en trsorerie - actif et en trsorerie- passif ;
2.
la situation nette est un poste qui ne correspond pas aux capitaux propres de lentreprise
prive. Ltat nen gre pas.
La trsorerie-actif est constitue par les disponibilits figurant aux comptes de la classe 5 et qui
permettent ltat de faire des dcaissements au moment voulu.
La trsorerie-passif est gale aux dpts des correspondants du Trsor.

Article 78 du RGCP A la fin de chaque anne, le Compte Gnral de lEtat comprend la balance gnrale des comptes de lEtat
et les tats financiers, notamment : le bilan ; le compte de rsultat ; le tableau des flux de trsorerie ; ltat annex dans les conditions
dfinies par la directive portant plan comptable de lEtat
4

Article 25 du PCE : Les tats financiers comprennent le tableau de situation nette ou bilan ou, en attendant dy parvenir, un tat
rcapitulant les actifs financiers et les passifs de lEtat, le compte de rsultat, le tableau des flux de trsorerie et ltat annex vis
larticle 28 de la prsente Directive. Ils forment un tout indissociable.

48

1.2- Le compte de rsultat

Le compte de rsultat fait apparatre les produits et les charges.
Les charges sont classes5 selon quelles concernent le fonctionnement, les interventions ou les
oprations financires.
Les dotations aux amortissements et aux provisions sont imputes aux charges correspondantes ;
cest--dire quelles sont classes parmi les charges de fonctionnement.
Les charges provisionnes sont rattaches aux charges de fonctionnement ou aux charges financires
suivant leur nature.
Les produits distinguent les produits fiscaux et les autres produits.
La diffrence entre les produits et les charges permet dtablir le rsultat de lexercice.
En vue du respect de ces dispositions, le compte de rsultat est prsent en trois tableaux :
1.
le tableau des produits qui regroupe les produits fiscaux qui relvent du pouvoir rgalien de
lever des impts et les autres produits gnralement lis des prestations fournies par lEtat ;
2.
le tableau des charges qui distingue les charges de fonctionnement, les charges
dintervention et les charges financires ;
3.
le tableau qui permet dtablir le rsultat de lexercice.
1.3- Le tableau des flux de trsorerie
Le tableau des flux de trsorerie fait apparatre les entres et les sorties de trsorerie classes en trois
catgories : les flux de trsorerie lis lactivit, les flux de trsorerie lis aux oprations
dinvestissement, les flux de trsorerie lis aux oprations de financement.
Il permet de prsenter le besoin de financement de ltat.
Le classement des agrgats de trsorerie permet de calculer trois soldes significatifs : lexcdent de
trsorerie dfinitive, lexcdent de trsorerie aprs investissement et la variation de trsorerie de
lexercice.
Le tableau des flux de trsorerie prsente, pour une priode dtermine, les entres et les sorties des
lments dactif et de passif de trsorerie par catgorie :
1.
les flux de trsorerie lis lactivit, qui correspondent aux encaissements et dcaissements
lis aux oprations de fonctionnement et dintervention ;
2.
les flux de trsorerie lis aux oprations dinvestissement relatifs aux acquisitions
dinvestissement ;
3.
les flux de trsorerie lis aux oprations de financement, qui correspondent aux
encaissements et dcaissements lis aux oprations de financement de ltat.

Article 27 : Le compte de rsultat de lexercice fait apparatre les produits et les charges. Les charges sont classes selon quelles
concernent le fonctionnement, les interventions ou les oprations financires. Les dotations aux provisions et aux amortissements sont
imputes aux charges correspondantes.
Les produits distinguent les produits fiscaux et les autres produits.
La diffrence entre les produits et les charges permet de dterminer le rsultat de lexercice.

49

Les flux de trsorerie lis lactivit et les flux de trsorerie lis aux oprations dinvestissement
correspondent aux oprations budgtaires. Ils permettent, en consquence, de faire un
rapprochement entre la comptabilit budgtaire et la comptabilit gnrale.
Les flux de trsorerie lis aux oprations de financement correspondent aux oprations de trsorerie
(emprunts, prts et avances et cessions dactifs immobiliss).
1.4- Ltat annex
Ltat annex contient lensemble des informations utiles la comprhension et lutilisation des
tats financiers de ltat. Il comprend notamment lexplicitation et le chiffrage des engagements
hors bilan.
Toute opration particulire ou modification des normes comptables entre deux exercices doit tre
dcrite et justifie dans ltat annex.
Ltat annex fait partie intgrante des tats financiers. Les donnes figurant sur ltat annex sont
numrots pour faciliter le renvoi aux commentaires et tableaux correspondants dvelopps en
annexe.
Les informations contenues dans ltat annex doivent concourir donner une image fidle de la
situation financire en fournissant des dtails explicatifs sur les tats financiers. Toutes autres
informations susceptibles dinfluencer lopinion des dcideurs doivent galement tre mentionnes
dans ltat annex.
Ltat annex doit, dans lordre, fournir des informations sur les rgles et mthodes dvaluation
comptables ainsi que les changements de mthodes dvaluation et de prsentation des comptes, des
dtails sur les postes de la situation nette, le compte de rsultat, le tableau des flux de trsorerie, les
informations relatives au passage de la comptabilit gnrale la comptabilit budgtaire, les
engagements hors bilan et autres.
Les tableaux prsents ci-aprs, visent donner quelques exemples dannexes. Ils ne doivent pas
tre considrs comme dfinitifs, exhaustifs et normatifs.

2- SOURCES
Le rfrentiel comptable PCE-UEMOA, et surtout du rfrentiel comptable de lEtat franais ont
constitus les sources dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

50

NORME N 1 : LES ETATS FINANCIERS DISPOSITIONS NORMATIVES

Cest en application de larticle 26 de la directive relative au PCE de la CEMAC que le tableau de
situation est conu pour faire apparatre de faon distincte :
1.
lactif : lactif immobilis, lactif circulant hors trsorerie, la trsorerie et les comptes de
rgularisation dactifs ;
2.
au passif : les dettes financires, les dettes non financires (hors trsorerie), les provisions
pour risques et charges, la trsorerie et les comptes de rgularisation de passif.
Les lments financiers du tableau de situation nette, constitus des actifs et des passifs financiers
font lobjet dune rcapitulation spcifique comme ci-aprs :

N 1 : TABLEAU DE SITUATION NETTE

EXERCICE
N-1

EXERCICE N
Brut

Amortissements
et
Dprciations

Net

Net

ACTIF IMMOBILISE (I)

Immobilisations incorporelles
Immobilisations non produites
Acquisitions, constructions dimmeubles
Acquisitions de matriel et mobiliers
Equipements militaires
Immobilisations financires
ACTIF CIRCULANT (hors trsorerie) (II)

Stocks
Crances fiscales et assimiles
Crances non fiscales
Autres crances
Charges constates davances
TRESORERIE - ACTIF (III)

Disponibilits
quivalences de trsorerie et autres composantes
Comptes de rgularisation (IV)
DETTE FINANCIERES (VI)

Dettes intrieures
Dettes extrieures
DETTES NON FINANCIERES (hors trsorerie)
(VII)

Dettes de fonctionnement
51

N 1 : TABLEAU DE SITUATION NETTE

EXERCICE
N-1

EXERCICE N
Brut

Amortissements
et
Dprciations

Net

Net

Dettes de transfert
Produits constats davance
Autres dettes non financires
PROVISIONS POUR RISQUES (VIII)
Provision pour risques financiers-dettes avalises
Provisions pour risques financiers-PPP
TOTAL ACTIF (V=I+II+III+IV)
TRESORERIE PASSIF (IX)
Correspondants du Trsor (dposants de fonds)
Autres
Comptes de rgularisation (X)
TOTAL PASSIF (hors situation nette
(XI=VI+VII+VIII+IX)
cart de rvaluation et comptes dintgration
Report nouveau
Rsultat de lexercice
SITUATION NETTE (XII= V-XI)

52

Le tableau du compte de rsultat est prsent dans le respect des dispositions de larticle 27 de la
directive relative au PCE : Le compte de rsultat de lexercice fait apparatre les produits et les
charges.
Les charges sont classes selon quelles concernent le fonctionnement, les interventions ou les
oprations financires. Les dotations aux provisions et aux amortissements sont imputes aux
charges correspondantes.
Les produits distinguent les produits fiscaux et les autres produits.
La diffrence entre les produits et les charges permet de dterminer le rsultat de lexercice.
N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE
PRODUITS

EXERCICE N

EXERCICE N-1

RECETTES FISCALES
Impts sur les revenus, les bnfices et les gains en capital
Impts sur les salaires verss et autres rmunrations
Impts sur le patrimoine
Impts et taxes intrieurs sur les biens et services
Impts sur le commerce extrieur et les transactions
internationales
Autres recettes fiscales
TOTAL PRODUITS FISCAUX (I):
VENTES DE PRODUITS ET SERVICES
Ventes de produits
Ventes de prestations de services
Variation de stocks de produits
RECETTES NON FISCALES
Revenus de lentreprise et du domaine autres que les
intrts
Droits et frais administratifs
Amendes et condamnations pcuniaires
Transfert volontaire autres que les dons
Autres recettes non fiscales
TRANSFERTS RECUS DAUTRES BUDGETS
Transferts reus du budget gnral
Transferts reus des budgets annexes et des comptes
spciaux du Trsor
DONS ET LEGS
Dons des institutions internationales
53

N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE

PRODUITS

EXERCICE N

EXERCICE N-1

Dons des administrations publiques internationales

Dons intrieurs reus autres que ceux provenant dautres
budgets publics
Autres dons et legs
PRODUITS EXCEPTIONNELLES
Restitutions au Trsor de sommes indment payes
Cessions dimmobilisations
Autres recettes exceptionnelles
PRODUITS FINANCIERS
Intrts des prts
Intrts sur les dpts terme
Intrts sur titres de placements
Gains de dtention sur actifs financiers
Gains de change
TRANSFERT DE CHARGES
Achats de biens
Achats de service
Rduction dimpts
Subventions
Transferts
Charges de personnels
Intrts et frais financiers
REPRISES SUR PROVISIONS
Reprises sur provisions pour dprciation des
immobilisations
Reprises sur provisions pour dprciation des stocks
Reprises sur provisions pour dprciation des crances de
lactif circulant
Reprises sur provisions pour dprciation des titres de
placements
Reprises sur provisions pour dprciation des comptes
fournisseurs
Reprise sur provisions pour risque
TOTAL AUTRES PRODUITS (II):

54

N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE

CHARGES

EXERCICE

EXERCICE N-1

ACHATS DE BIENS
Matires, matriel et fournitures
Variations des stocks de biens fongibles achets
Eau, lectricit, gaz et autres sources dnergie
Matriel et fournitures spcifiques
Autres achats de biens
ACHATS DE SERVICES
Frais de transport et de mission
Loyers- actifs produits
Entretien et maintenance
Assurances
Frais de relations publiques et communication
Frais de formation du personnel
Autres acquisitions de services
AUTRES SERVICES
Frais bancaires
Prestations de services
Redevances pour brevets, licences et logiciels
Autres acquisitions de services
CHARGES DE PERSONNEL
Traitements et salaires en espces
Primes et indemnits
Cotisations sociales
Avantages en nature au personnel
Prestations sociales
Autres dpenses de personnel
CHARGES EXCEPTIONNELLES
Annulations de produits constats au cours des annes
antrieures
Condamnations et transactions
Valeur comptable des immobilisations cdes, mises au
rebut ou admises en non valeur
Loyers actifs non produits
Avantages en nature au personnel
Prestations sociales
Autres charges de personnel
55

N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE

CHARGES

EXERCICE

EXERCICE N-1

DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS

Dotations aux amortissements des immobilisations
incorporelles
Dotations aux amortissements des immeubles
Dotations aux amortissements des meubles
Dotations aux amortissements des quipements militaires
DOTATIONS AUX PROVISIONS
Dotations aux provisions pour dprciation des
immobilisations
Dotations aux provisions pour dprciation des stocks
Dotations aux provisions pour dprciation des crances de
lactif circulant
Dotations aux provisions pour dprciation des titres de
placement
Dotations aux provisions pour dprciation des comptes de
fournisseurs
CHARGES DE FONCTIONNEMENT (I)
SUBVENTIONS
Subventions aux entreprises publiques
Subventions aux entreprises prives
Subventions aux institutions financires
Subventions dautres catgories de bnficiaires
TRANSFERTS
Transferts aux tablissements publics nationaux
Transferts aux collectivits locales
Transferts aux autres administrations publiques
Transferts aux institutions buts non lucratif
Transferts aux mnages
Transferts aux autorits supranationales et contributions
aux organisations internationales
Transferts dautres budgets
Pensions retraites des fonctionnaires et autres agents de
ltat
56

N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE

CHARGES

EXERCICE

EXERCICE N-1

Autres transferts
CHARGES DINTERVENTION (II)
INTERETS ET FRAIS FINANCIERS
Intrts et frais financiers sur la dette
Pertes sur cessions de titres de placement
Pertes de changes
Autres intrts et frais bancaires
DOTATIONS AUX PROVISIONS
Dotations aux provisions pour risque ( caractre
financier)
CHARGES FINANCIERES (III)
TOTAL DES CHARGES (IV = I+II+III):

57

N 2 TABLEAU DES PRODUITS, DES CHARGES ET DE RESULTAT DE LEXERCICE

RESULTAT DE LEXERCICE

EXERCICE N

EXERCICE N-1

TOTAL DES PRODUITS (I)

TOTAL DES CHARGES (II)
RESULTAT DE LEXERCICE (I-II)
Suivant larticle 28 de la directive relative au PCE : Le tableau des flux de trsorerie fait apparatre
les entres et les sorties de trsorerie qui sont classes en trois catgories : les flux de trsorerie lis
lactivit, les flux de trsorerie lis aux oprations dinvestissement, les flux de trsorerie lis aux
oprations de financement.
Ce tableau permet de prsenter les besoins de financement de lEtat.
Le classement des agrgats de trsorerie permet de calculer trois soldes significatifs : lexcdent de
trsorerie dfinitive, lexcdent de trsorerie aprs investissement, et la variation de trsorerie de
lexercice .
Lexcdent de trsorerie dfinitive est la trsorerie dgage par les oprations budgtaires et de
trsorerie de lEtat au cours dune priode donne. Il fait ressortir le solde des flux de liquidit
induits par ces oprations. Il mesure les ressources de trsorerie effectives et non potentielles :
recettes encaisses sur les produits fiscaux et non fiscaux, dpenses dcaisses sur les charges de
fonctionnement, dintervention et charges financires, recettes de financement encaisses (emprunts
moyen et long termes, recouvrement de prts et avances, produit de cessions dactifs immobiliss)
et dpenses de remboursement (dettes moyen et long terme, octroi de prts et avances).
Lexcdent de trsorerie aprs investissement correspond la diffrence entre lexcdent de
trsorerie dfinitive et les dpenses dinvestissement imputes en classe 2 du tableau de situation
nette.
Au total toutes les oprations de produits et de charges et toutes les oprations dactif et de passif qui
nont pas une incidence directe sur la trsorerie sont exclues du calcul des agrgats de trsorerie.
La variation de trsorerie de lexercice est gale la diffrence entre le solde des comptes
disponibilits de la classe 5 au dbut de lexercice moins le solde des mmes comptes la fin de
lexercice. La variation de trsorerie de lexercice est ncessairement gale lexcdent de trsorerie
aprs investissement.

58

N 3 TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

EXERCICE N

FLUX DE TRESORERIE LIES A LACTIVITE

ELEMENTS
ENCAISSEMENTS
Ventes de produits et services
Recettes fiscales
Recettes non fiscales
Transferts reus dautres budgets publics
Dons et legs
Produits exceptionnels
Produits financiers
DECAISSEMENTS
Achats de biens
Achats de services
Subventions
Transferts
Charges exceptionnelles (hors cession
dimmobilisations)
Charges de personnel
Intrts et frais financiers

FLUX DE TRESORERIE
FLUX DE TRESORERIE LIES AUX
OPERATIONS DINVESTISSEMENT

EXERCICE N-1

LIES A LACTIVITE (I)

ACQUISITIONS DIMMOBILISATIONS
Immobilisations incorporelles et corporelles
Immobilisations financires
CESSION DIMMOBILISATIONS
Immobilisations incorporelles et corporelles
Immobilisations financires
FLUX DE TRESORERIE LIES AUX OPERATIONS
DINVESTISSEMENT (II)

59

N 3 TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

FLUX DE

TRESORERIE LIES AUX

OPERATIONS DE FINANCEMENT

ELEMENTS

EXERCICE N

EXERCICE N-1

ENCAISSEMENTS
Dettes extrieures
Dettes intrieures
Variation positive des dpts au Trsor
DECAISSEMENTS
Dettes extrieures
Dettes intrieures
Variation ngatives des dpts au Trsor
FLUX DE TRESORERIE LIES AUX ACTIVITES DE
FINANCEMENT (III)

VARIATION DE TRESORERIE (IV=I+II+III=VI-V)

TRESORERIE EN DEBUT DE PERIODE (V)
TRESORERIE EN FIN DE PERIODE (VI)

60

Larticle 29 de la directive relative dispose : ltat annex contient lensemble des informations
utiles la comprhension et lutilisation des tats financiers de lEtat. Il comprend notamment
lexplicitation et le chiffrage des engagements hors bilan.
Toute opration particulire de modification des normes comptables, destine fournir une
information sincre, entre deux exercices doit tre dcrite et justifie dans ltat annex.
La liste de lensemble des informations prvues pour tre prsentes dans ltat annex par les
normes comptables est jointe lannexe 1 du prsent guide. Le mode de prsentation des
informations peut varier en fonction des lments dinformations prsenter. Quelques exemples
dtats annexs sont prsents ci-dessous.

N 4 : LETAT ANNEXE
a) Tableau des dettes moyen et long termes
Tableau des variations des emprunts
Balance dentre de
lexercice

Emission

Remboursement

Balance de sortie de
lexercice

Emprunts obligataires
Emprunt projets
Autres emprunts

61

Tableau des augmentations (mobilisations)

Emissions

Intrts

Avec rception de fonds

Banque
centrale

Banque
commerciale

A
ltranger

Sans
rception
de fonds
Paiement
direct

Intrts
courus

Intrts
constats
davance

Totaux

Emprunts
obligataires
Emprunts
projets
Autres emprunts

Tableau des diminutions (remboursements)

Amortissement
Paiement

Refinancement

Annulations

Intrts
Intrts
courus

Totaux

Intrts
constats

Emprunts obligataires
Emprunts projets
Autres emprunts

62

b) Tableau des immobilisations corporelles par catgorie et par ministre (indicatif)

Terrains amnags
Exercice
Balance dentre

N
Valeur du
march

N-1

Infrastructures
N
Cot de
reconstruction

N-1

Immeubles
amortissables
N

N-1

Valeur de
march

Acquisitions
Cot de rnovation
Cession
Amortissements

Amortissements
Rvaluation (+) ou (-)

Dprciation ou perte de valeur

Actualisation
annuelle

Actualisation
annuelle
Test de
dgradation
prononc

Balance de sortie
Ecart de rvaluations cumuls (+)
Ecart de rvaluations cumuls (-)
Valeur brute comptable
Amortissements cumuls
Valeur net comptable
Balance dentre + acquisitions + travaux de rnovation cessions amortissements + ou carts
de rvaluation perte de valeur = balance de sortie = valeur nette comptable = valeur brute
comptable amortissement cumul.

63

Tableau des amortissements

Exercice du.au

Ministre ou Institution :

Situations et mouvements

Rubriques

Amortissements
cumuls
louverture de
lexercice

Dotations de
lexercice
(augmentation)

Amortissements
relatifs aux
lments dactifs
cds
(diminutions)

Cumul des
amortissements
la clture de
lexercice

4=1+2-3

Immobilisation
incorporelles
frais de recherches et
dveloppement
Brevets, marques, droits
dauteur
TOTAL (1)
Immobilisation corporelles
Btiments
Matriel de transport
TOTAL (1I)
TOTAL (1+II)

64

c) Tableaux de passage des comptes aux tats financiers

Le tableau de passage des comptes, aprs la clture de lexercice, aux tats financiers vise
favoriser ltablissement des tats de synthse relatifs la situation financire de ltat. Il fixe par
poste du tableau de situation et du tableau de rsultat, les comptes de correspondance dont la
sommation des soldes permet de dterminer le montant dfinitif de chaque lment de la situation
financire de ltat.

TABLEAU DE CORRESPONDANCE POSTES/ COMPTES

ACTIF DU TABLEAU DE SITUATION NETTE
REF.

POSTES

N DES COMPTES A INSERER DANS

LES POSTES
MONTANT
BRUT

AMORTISSEMENTS
ET/OU
PROVISIONS

ACTIFS IMMOBILISES

Immobilisations incorporelles
Immobilisations non produites
Acquisitions, constructions dimmeubles
Acquisitions de matriel et mobiliers
Equipements militaires
Immobilisations financires

211, 212, 213,

214, 219

101d6 102d
103d ,104 108

221, 222, 223, 224

225, 229
231, 232, 233, 234
235, 236

281, 283, 284, 285

291, 292, 293, 294,
295, 296, 297, 298

241, 242, 243, 244,

245, 246, 247, 248
251, 252, 253
261, 262, 264
271, 272, 273, 274,
275, 276, 277

ACTIFS CIRCULANTS

Stocks
Crances fiscales et assimiles
Crances non fiscales
Autres crances
Charges constates davances

6
7

311, 321, 331, 341

342, 351, 362, 390,
391, 396, 398
409
411, 412, 414
415, 416, 418
4218
436, 438p7
445p
461

381, 382, 385

491, 493

Dbit
Partiel

65

REF.

POSTES

N DES COMPTES A INSERER DANS

LES POSTES

TRESORERIE ACTIF

Disponibilits
quivalences de trsorerie et autres
Composantes

Comptes de rgularisation

501, 502, 511, 512

513, 515, 517, 531
581, 582, 583

591, 592, 599

470, 471, 472, 473

481p, 482, 483

TABLEAU DE CORRESPONDANCE POSTES/ COMPTES

PASSIF DU TABLEAU DE SITUATION NETTE
REF.

POSTES

N DES COMPTES A INSERER DANS

LES POSTES

DETES FINANCIERES

Dettes intrieures
Dettes extrieures

141, 142, 149

151,152, 153, 155, 156, 157
161, 162, 163
171, 172, 173, 175, 176, 177

DETTES NON FINANCIERES

Dettes de fonctionnement
Dettes de transfert
Produits constats davance
Autres dettes non financires

361, 390, 391, 396, 398

401, 402, 403, 404, 408
419
421p
431, 436, 438P
444, 445p, 446
466, 467
474, 479
490

PROVISIONS POUR RISQUES

Provision pour risques dexploitation-PPP
Provisions pour risques dinvestissement-PPP
Autres provisions pour risques

181, 183, 185, 186, 187, 189

191, 192, 199
493

TRESORERIE PASSIF
66

Correspondants du Trsor (dposants de fonds)

Autres

441, 442, 443

Comptes de rgularisation

475, 476, 477, 478, 481p,

485, 486, 487

Report nouveau
Comptes de rvaluation et dintgration
Solde des oprations de lexercice

105, 106,
111, 112, 113
121, 122, 123,

TABLEAU DE CORRESPONDANCE POSTES/ COMPTES

COMPTE DE RESULTAT : PRODUITS
REF.

POSTES

N DES COMPTES A
INCORPORER DANS LES
POSTES

RECETTES FISCALES
Impts sur les revenus, les bnfices et les gains 711, 712, 713, 714,
en capital
715,719
Impts sur les salaires verss et autres
rmunrations
Impts sur le patrimoine
Impts et taxes intrieurs sur les biens et services
Impts sur le commerce extrieur et les
transactions internationales
Autres recettes fiscales
AUTRES PRODUITS
VENTES DE PRODUITS ET SERVICES
Ventes de produits
Ventes de prestations de services
Variation de stocks de produits

701, 702, 703

RECETTES NON FISCALES

Revenus de lentreprise et du domaine autres que
721, 722, 723, 725, 726,
les intrts
729
Droits et frais administratifs
Amendes et condamnations pcuniaires
Cotisations sociales
Transfert volontaire autres que les dons
67

Autres recettes non fiscales

TRANSFERTS RECUS DAUTRES
BUDGETS
Transferts reus du budget gnral
Transferts reus des budgets annexes et des
comptes spciaux du Trsor
DONS ET LEGS
Dons des institutions internationales
Dons des administrations publiques
internationales
Dons intrieurs reus autres que ceux provenant
dautres budgets publics
Autres dons et legs
PRODUITS EXCEPTIONNELLES
Restitutions au Trsor de sommes indment
payes
Cessions dimmobilisations
Autres recettes exceptionnelles
PRODUITS FINANCIERS
Intrts des prts
Intrts sur les dpts terme
Intrts sur titres de placements
Gains de dtention sur actifs financiers
Gains de change
TRANSFERT DE CHARGES
Achats de biens
Achats de service
Rduction dimpts
Subventions
Transferts
Charges de personnels
Intrts et frais financiers
REPRISES SUR PROVISIONS
Reprises sur provisions pour dprciation des
immobilisations
Reprises sur provisions pour dprciation des
stocks
Reprises sur provisions pour dprciation des

731, 732

741, 742, 744, 749

752, 754, 759

771, 772, 774, 775, 776

781, 782, 783, 784, 785,

786, 787

791, 792, 793, 794, 795,

796
68

crances de lactif circulant

Reprises sur provisions pour dprciation des
titres de placements
Reprises sur provisions pour dprciation des
comptes fournisseurs
Reprise sur provisions pour risque

TABLEAU DE CORRESPONDANCE POSTES/ COMPTES

COMPTE DE RESULTAT : CHARGES
REF.

POSTES

N DES COMPTES A
INCORPORER DANS LES
POSTES

CHARGES DE FONCTIONNEMENT
ACHATS DE BIENS
Matires, matriel et fournitures
Variations des stocks de biens fongibles achets
Eau, lectricit, gaz et autres sources dnergie
Matriel et fournitures spcifiques
Autres achats de biens
ACHATS DE SERVICES
Frais de transport et de mission
Loyers- actifs produits
Entretien et maintenance
Assurances
Frais de relations publiques et communication
Frais de formation du personnel
Autres acquisitions de services

601, 603, 605, 606, 609

611, 612, 614, 615, 617,

618, 619

Remboursement des recettes encaisses

Impts sur les revenus, les bnfices et les gains en
capital
Impts sur les salaires verss et autres rmunrations
Impts sur le patrimoine
Impts et taxes intrieures sur les biens et services
Impts sur le commerce extrieur et les transactions
internationales
Autres recettes fiscales
Recettes non fiscales
Autres recettes

621, 622, 623,

624, 626, 627, 629

69

CHARGES DE PERSONNEL
Traitements et salaires en espces
Primes et indemnits
Cotisations sociales
Avantages en nature au personnel
Prestations sociales
Autres dpenses de personnel
CHARGES EXCEPTIONNELLES
Annulations de produits constats au cours des
annes antrieures
Condamnations et transactions
Valeur comptable des immobilisations cdes,
mises au rebut ou admises en non valeur
Loyers actifs non produits
Valeur des garanties
Autres charges exceptionnelles
DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS
Dotations aux amortissements des
immobilisations
incorporelles
Dotations aux amortissements des immeubles
Dotations aux amortissements des meubles
Dotations aux amortissements des quipements
militaires

661, 663, 664, 665, 666,

669

651, 652, 654, 655, 656,

659

681, 683, 684, 685

DOTATIONS AUX PROVISIONS

Dotations aux provisions pour dprciation des
immobilisations
Dotations aux provisions pour dprciation des
stocks
Dotations aux provisions pour dprciation des
crances de lactif circulant

691, 692, 693, 694,

695,696

Dotations aux provisions pour dprciation des

titres de placement
Dotations aux provisions pour dprciation des
comptes de fournisseurs
Dotations aux provisions pour risque

CHARGES DINTERVENTIONS
70

SUBVENTIONS
Subventions aux entreprises publiques
Subventions aux entreprises prives
Subventions aux institutions financires
Subventions dautres catgories de
bnficiaires
TRANSFERTS
Transferts aux tablissements publics nationaux
Transferts aux collectivits locales
Transferts aux autres administrations publiques
Transferts aux institutions buts non lucratif
Transferts aux mnages
Transferts aux autorits supranationales et
contributions aux organisations internationales
Transferts dautres budgets
Pensions retraites des fonctionnaires et autres
agents de ltat
Autres transferts

632, 633, 634, 639

641, 642, 643, 644, 645,

646, 647, 648, 649

CHARGES FINANCIERES
INTERETS ET FRAIS FINANCIERS
Intrts et frais financiers sur la dette
Pertes sur cessions de titres de placement
Pertes de changes
Autres intrts et frais bancaires

671, 672, 676, 679

d) Tableaux de passage entre comptabilit gnrale et comptabilit budgtaire du comptable

Dans la structuration de la nomenclature budgtaire de lEtat (NBE), le segment conomique est
harmonis avec les comptes des classes 2, 6 et 7 du PCE CEMAC.
La finalit des tableaux de passage entre la comptabilit gnrale de lEtat et la comptabilit
budgtaire est notamment de fournir les informations utiles llaboration du tableau des flux de
trsorerie. Les flux budgtaires ne constituent toutefois quune partie de ce tableau qui comprend
galement les oprations de trsorerie.
d.1) Tableau de passage entre les produits et les recettes ordinaires
Les produits considrs dans le tableau de passage sont ceux qui correspondent aux produits fiscaux,
et aux produits non fiscaux (aux ventes de produits et services, recettes non fiscales, aux transferts
reus dautres budgets publics, dons et legs, aux produits exceptionnels hors cession
dimmobilisations). Il nest galement pas tenu compte des transferts de charges (y compris ceux
71

correspondant la production immobilise ou stocke) et des reprises sur les amortissements et

provisions.

72

En comptabilit gnrale, les produits sont enregistrs au titre de lexercice au cours duquel ils sont
acquis. En comptabilit budgtaire, les recettes sont comptabilises au titre de lexercice au cours
duquel elles sont encaisses (comptabilit de caisse). Les amnagements la comptabilit de caisse
permettent dintgrer certaines oprations dordre aux oprations dencaissement : retenues,
compensation etc.
Lcart entre les produits et les recettes correspond aux restes recouvrer sur les produits de
lexercice (-), aux produits recevoir (-), aux recettes sur les produits des annes antrieures (+), et
aux produits constats davance (+). Les restes recouvrer sur les produits de lexercice sont des
crances sur des tiers nes au cours de lexercice, pour lesquelles les factures ou titres de recettes ont
t mis mais nont pas t solds au cours de lexercice 8.
Les produits recevoir (qui devraient plutt tre appels produits constater) sont des crances sur
des tiers nes au cours de lexercice, pour lesquelles les factures ou titres de recettes nont pu tre
mis avant la clture.
Les recettes sur les produits des annes antrieures sont des encaissements qui viennent teindre les
crances correspondant aux restes recouvrer et aux produits constater comptabiliss la fin de
lexercice prcdent.
Les produits constats davance sont des recettes ordinaires encaisses rattachables aux exercices
suivants.
N.B. : les dgrvements, les annulations de recettes relatives aux erreurs de liquidation, aux impts
non dus, des prestations non fournies, sont enregistrs en diminution des produits bruts par le
comptable assignataire au dbit des comptes de la classe 7.
Les admissions en non valeur, les remises gracieuses sont directement comptabilises en pertes par
le comptable assignataire au comptes de charges, en classe 6.

Nomenclature budgtaire et comptable

70
701
702
703

VENTES DE PRODUITS ET SERVICES

Ventes de produits
Ventes de prestations de services
Variation de stocks de produits

71
711
712
713
714
715

RECETTES FISCALES
Impts sur les revenus, les bnfices et les gains en capital
Impts sur les salaires verss et autres rmunrations
Impts sur le patrimoine
Impts et taxes intrieurs sur les biens et services
Impts sur le commerce extrieur et les transactions

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
montant
montant
liquid
encaiss
(produits)
(recettes)

Ecart

La notion de restes recouvrer est galement utilise avec la mme signification en comptabilit budgtaire
(cf. directive relative au RGCP, art. 73).

73

Nomenclature budgtaire et comptable

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
montant
montant
liquid
encaiss
(produits)
(recettes)

Ecart

internationales
719 Autres recettes fiscales
72
721
722
723
725
726
729

RECETTES NON FISCALES

Revenus de lentreprise et du domaine autres que les intrts
Droits et frais administratifs
Amendes et condamnations pcuniaires
Cotisations sociales
Transfert volontaire autres que les dons
Autres recettes non fiscales

73 TRANSFERTS RECUS DAUTRES BUDGETS

731 Transferts reus du budget gnral
732 Transferts reus des budgets annexes et des comptes
spciaux du Trsor
74
741
742
744

DONS ET LEGS
Dons des institutions internationales
Dons des administrations publiques internationales
Dons intrieurs reus autres que ceux provenant dautres
budgets publics
749 Autres dons et legs
75 PRODUITS EXCEPTIONNELLES
752 Restitutions au Trsor de sommes indment payes
759 Autres recettes exceptionnelles
77
771
772
774
775
776

PRODUITS FINANCIERS
Intrts des prts
Intrts sur les dpts terme
Intrts sur titres de placements
Gains de dtention sur actifs financiers
Gains de change

d.2) Tableau de passage entre les charges et les dpenses ordinaires chez le comptable
Les charges sont comptabilises en comptabilit gnrale au titre de lexercice au cours duquel elles
sont consommes9. Les dpenses sont enregistres en comptabilit budgtaire du comptable au titre
de lexercice au cours duquel elles sont payes 10.

Une peut tre consomme sans tre paye.

Il faut entendre par payes les dpenses qui ont fait lobjet de dcaissements effectifs

10

74

Les charges considres sont les charges de fonctionnement (hors variation de stocks, valeur
comptable des immobilisations cdes, mises au rebut ou admises en non valeur), les charges
dintervention et les charges sur les oprations financires.
Les variations de stocks, annulations de produits constats au cours des annes antrieures, la valeur
comptable des immobilisations cdes, mises au rebut ou admises en non valeur, les dotations aux
amortissements et aux provisions pour dprciation, les charges provisionnes nayant pas donn
lieu de sortie de liquidits et les dotations aux provisions pour risques financiers, sont exclues du
primtre considr.
Lcart entre les charges et les dpenses ordinaires, correspond aux charges de lexercice constates
mais non payes (-), aux charges payer (-), aux dpenses sur les charges des annes antrieures (+),
et aux charges constates davance (+).
Les charges de lexercice constates mais non payes sont des dettes vis--vis des tiers nes au cours
de lexercice qui correspondent aux engagements de dpenses ordinaires liquids au cours de
lexercice non pays par le comptable assignataire la clture.
Les charges payer (qui devraient plutt tre appeles charges constater) sont des dettes vis--vis
des tiers nes au cours de lexercice qui correspondent des engagements de dpenses ordinaires,
pour lesquelles le service a t fait, mais dont la liquidation na pas pu avoir lieu avant la clture
(cest lexemple de facture non parvenue).
Les dpenses sur charges des annes antrieures sont des dcaissements qui viennent teindre les
dettes correspondant aux charges constates mais non payes et aux charges constater
comptabilises la fin de lexercice prcdent.
Les charges constates davance correspondent des dpenses ordinaires payes rattachables aux
exercices suivants.
N.B. : les annulations dordres de paiement lies aux erreurs de liquidation, aux dettes non chues,
des prestations non reues, sont enregistrs en diminution des charges par le comptable assignataire
au dbit des comptes de la classe 6, si le paiement na pas t effectu.
Si le paiement a t effectu, le comptable doit rejeter lannulation et demander lmission dun titre
de recette. Si le titre na pas encore t mis la clture, le trop-vers doit tre comptabilis en
produit recevoir.

Nomenclature budgtaire et comptable

60
601
605
606
609

ACHATS DE BIENS
Matires, matriel et fournitures
Eau, lectricit, gaz et autres sources dnergie
Matriel et fournitures spcifiques
Autres achats de biens

61

ACHATS DE SERVICES

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
montant
montant
liquid
pay
(charges)
(dpenses)

Ecart

75

Nomenclature budgtaire et comptable

611
612
614
615
617
618
619

Frais de transport et de mission

Loyers- actifs produits
Entretien et maintenance
Assurances
Frais de relations publiques et communication
Frais de formation du personnel
Autres acquisitions de services

62
621
622
623
629

AUTRES SERVICES
Frais bancaires
Prestations de services
Redevances pour brevets, licences et logiciels
Autres acquisitions de services

63
632
633
634
639

SUBVENTIONS
Subventions aux entreprises publiques
Subventions aux entreprises prives
Subventions aux institutions financires
Subventions dautres catgories de bnficiaires

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
montant
montant
liquid
pay
(charges)
(dpenses)

Ecart

64
641
642
643
644
645
646

TRANSFERTS
Transferts aux tablissements publics nationaux
Transferts aux collectivits locales
Transferts aux autres administrations publiques
Transferts aux institutions buts non lucratif
Transferts aux mnages
Transferts aux autorits supranationales et contributions aux
organisations internationales
647 Transferts dautres budgets
648 Pensions retraites des fonctionnaires et autres agents de ltat
649 Autres transferts
65
652
655
656
659

CHARGES EXCEPTIONNELLES
Condamnations et transactions
Loyers actifs non produits
Valeur des garanties
Autres charges exceptionnelles

66
661
663
664
665
666
669

CHARGES DE PERSONNEL
Traitements et salaires en espces
Primes et indemnits
Cotisations sociales
Avantages en nature au personnel
Prestations sociales
Autres dpenses de personnel

67

INTERETS ET FRAIS FINANCIERS

76

Nomenclature budgtaire et comptable

671
672
676
679

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
montant
montant
liquid
pay
(charges)
(dpenses)

Ecart

Intrts et frais financiers sur la dette

Pertes sur cessions de titres de placement
Pertes de changes
Autres intrts et frais bancaires

d.3) Tableau de passage entre les acquisitions dimmobilisations et les dpenses en capital
Les actifs sont enregistrs en comptabilit gnrale au titre de lexercice au cours duquel le contrle
des avantages conomiques ou le potentiel de services futurs est acquis ltat.
Les dpenses en capital sont enregistres en comptabilit budgtaire du comptable au titre de
lexercice au cours duquel elles sont payes.
Seuls les dbits de la classe 2 doivent tre pris en compte, car les crdits correspondent des
cessions (qui sont des oprations de trsorerie). Les prts et avances (compte 27) doivent tre exclus
car ils correspondent des oprations de trsorerie. Les amortissements et provisions (comptes 28 et
29) sont de pures oprations comptables qui ne correspondent pas non plus des dpenses
budgtaires.
Lcart entre les acquisitions dimmobilisations et les dpenses en capital, correspond aux
acquisitions de lexercice effectues par lEtat mais contrles par des tiers (+), aux dpenses en
capital correspondant des acquisitions dimmobilisations au titre des annes antrieures (+), aux
dpenses relatives aux charges immobilises (-), aux factures non parvenues sur immobilisations
rceptionnes au cours de lexercice (-), aux immobilisations entres dans le patrimoine au cours de
lexercice mais non payes (-), aux dons en nature (-), et au montant des actifs immobiliss intgrs
(-).
Les acquisitions de lexercice contrles par des tiers sont des immobilisations payes par lEtat et
dont la gestion est place sous le contrle dune autre entit conomique. Ces immobilisations ne
figurent pas dans la situation nette de lEtat mais les paiements effectus au titre de ces acquisitions
sont des dpenses budgtaires de lexercice. En comptabilit budgtaire, le montant de ces dpenses
est ajout celui des acquisitions dimmobilisations pour obtenir les dpenses en capital.
Les dpenses relatives aux charges immobilises sont des dpenses ordinaires. En comptabilit
budgtaire, leur montant est dduit de celui des acquisitions dimmobilisations pour obtenir les
dpenses en capital.
Les immobilisations entres dans le patrimoine au cours de lexercice mais non payes sont des
dettes vis--vis des tiers nes au cours de lexercice qui correspondent aux engagements de dpenses
en capital liquids au cours de lexercice non pays par le comptable assignataire la clture.

77

Les factures non parvenues sur immobilisations rceptionnes au cours de lexercice sont des dettes
vis--vis des tiers nes au cours de lexercice qui correspondent des engagements de dpenses en
capital, pour lesquelles le service a t fait, mais dont la liquidation na pas pu avoir lieu avant la
clture.
Les dpenses en capital sur acquisitions dimmobilisations des annes antrieures sont des
dcaissements qui viennent teindre les dettes correspondant aux factures non parvenues sur
immobilisations rceptionnes et aux immobilisations entres dans le patrimoine mais non payes
comptabilises la fin de lexercice prcdent.
Les acquisitions dimmobilisations titre gratuit de lexercice ne constituent pas non plus des
dpenses budgtaires.
Enfin, les actifs immobiliss intgrs sont ceux existant avant le passage la comptabilit
patrimoniale. Leur montant ne constitue pas non plus des dpenses budgtaires de lexercice.

78

Nomenclature budgtaire et comptable

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
mise en
paiement
service

Ecart

21 IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
211 Frais de recherche et de dveloppement
212 Brevets, marques de fabrique, droit dauteur
213 Conceptions de systmes dorganisation-progiciels
214 Droits dexploitation fonds de commerce
219 Autres droits et valeurs incorporels
22
221
222
223
224
225
229

IMMOBILISATIONS NON PRODUITES

Terrains
Sous-sols gisements et carrires
Plantations et forts
Plans deau
Droits dexploitation fonds de commerce
Autres droits et valeurs incorporels non produits

23

ACQUISITIONS, CONSTRUCTIONS ET GROSSES

REPARATIONS DIMMEUBLES
231 Btiments administratifs usage de bureau
232 Btiments administratifs usage de logement
233 Btiments administratifs usage technique
234 Ouvrages
235 Infrastructures
236 Rseaux informatiques
24 ACQUISITIONS ET GROSSES REPARATIONS DE
MATERIEL ET MOBILIER
241 Mobilier et matriel de logement et de bureau
242 Matriel informatique de bureau
243 Matriel de transport de service et de fonction
244 Matriel et usage technique
245 Matriel de transport en commun et de marchandise
246 Objets de valeur Collections uvres dart
247 Stocks stratgiques ou durgence
248 Cheptel
25
251
252
253

EQUIPEMENTS MILITAIRES
Bases militaires
Ouvrages et infrastructures militaires
Mobiliers, matriel militaires net quipements

26 PRISES DE PARTICIPATIONS ET CAUTIONNEMENTS

261 Prises de participation lintrieur
262 Prises de participation lextrieur
264 Cautionnements
27 PRETS ET AVANCES
271 Avances aux administrations publiques
272 Prts dautres administrations publiques
79

Nomenclature budgtaire et comptable

273
274
275
276
277

Comptabilit Comptabilit
gnrale
budgtaire
mise en
paiement
service

Ecart

Prts aux entreprises publiques non financires

Prts aux institutions financires
Autres prts intrieurs
Prts ltranger
Prts rtrocds

80

d.4) Tableau de passage entre le rsultat dexercice et le rsultat dexcution de la loi de finances

ELEMENTS
3.

Rsultat de lexercice

4.

- transferts de charges (y compris production

immobilise et stocke)
- remises et annulations de dettes
- cessions dimmobilisations
- produits recevoir
- restes recouvrer sur produits de lexercice
- dpenses sur les charges des annes antrieures11
- acquisitions dimmobilisations (y compris
acquisitions pour le compte de tiers, hors charges
immobilises, immobilisations reues titre
gratuit, et immobilisations intgres)
+ recettes sur les produits des annes antrieures
+ produits constats davance
+ charges constates davance
+ charges payer
+ charges constates non payes
+ variation des stocks
+ Valeur comptable des immobilisations cdes ou
mises au rebut
+ factures non parvenues sur acquisitions
dimmobilisations
+ acquisitions dimmobilisations non payes
+ les amortissements et provisions (nets des
reprises)

1.
2.
3.
4.
5.
6.

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
1.
2.
3.

EXERCICE N

EXERCICE N-1

SOLDE DEXECUTION DE LA LOI DE

FINANCES

11

Cas dune charge locative qui prend effet, par exemple du 1er juin de lanne N au 31 mai de lanne N+1. Et dont le
loyer annuel est engag et pay au cours de lanne n+1. Cest galement le cas les dpenses effectues loccasion des
provisions pour risques.

81

NORME N 2 : LES ETATS FINANCIERS CONSOLIDS EXPOSE DES

MOTIFS
Suivant lArticle 2 de la directive RGCP : Les dispositions de la prsente directive sappliquent au
budget de lEtat lexception des dispositions du titre I qui sappliquent aux budgets de lensemble
des administrations publiques.
Les textes nationaux rgissant les budgets des administrations publiques autres que lEtat,
notamment les budgets des tablissements publics et ceux des collectivits territoriales doivent
sinspirer des principes et rgles fixs dans la prsente directive.
Sont considrs comme des fonds publics soumis aux rgles dfinies par la prsente directive, quels
quen soient lobjet et la nature, les financements accords lEtat ou toute autre administration
publique par les bailleurs de fonds internationaux, Etats trangers ou institutions financires
internationales.
Les finances publiques concernent toutes les administrations publiques. Celles-ci, au sens de larticle
suscit, sont lEtat et ses tablissements publics, les collectivits territoriales et leurs tablissements
publics. Ces tablissements sont ceux qui ont mission administrative et dont les activits ne visent
pas la ralisation de profit, mais la satisfaction de lintrt gnral.
Le financement des activits des administrations publiques est assur par des prlvements
obligatoires, do la ncessit pour tous du respect de principes gnraux communs en matire de
gestion des moyens de financement public.
Pour des besoins danalyse de lensemble des finances publiques, il est ncessaire de normaliser les
modalits de consolidation des tats financiers des administrations publiques. La prsente norme
vise uniquement la consolidation des tats financiers de lEtat et ses tablissements publics
administratifs (EPA) et ne retient de consolider avec lEtat, les tats financiers des collectivits
territoriales et leurs tablissements publics administratifs.
1. Lobjet des tats financiers consolids
Lobjet des tats financiers consolids est de prsenter le patrimoine, la situation financire et le
compte de rsultat de lEtat et de ses tablissements publics caractre administratif (EPA) sous
forme dune entit unique.
2. Les conditions de consolidation
Chaque Etat membre de la CEMAC dtermine le seuil de dpenses ncessaires la consolidation
des tats financiers des EPA.
Pour que les tats financiers des deux entits soient consolids, il faut que les comptes soient tablis
suivant les mmes mthodes et arrts la mme date.
3. Ltat annex
Ltat annex doit fournir les informations sur les EPA consolids et, au besoin, les raisons pour
lesquelles un EPA na pas pu tre consolid.

82

4. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable PCE-UEMOA, et surtout du rfrentiel comptable de lEtat franais ont
constitus les sources dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 2 : LES ETATS FINANCIERS CONSOLIDS DISPOSITIONS

NORMATIVES
Champ de consolidation
Les entits consolides sont ladministration centrale tatique et les tablissements publics
caractre administratif.
Les tats financiers consolids sont : le tableau de situation nette, le compte de rsultat et ltat
annex.
2. Rgles de consolidation
Pour tablir des tats financiers consolids, il faut procder de la manire suivante :
1.
regrouper et additionner ligne ligne tous les lments semblables de lactif
(immobilisations nettes, stocks, comptes dbiteurs, trsorerie), puis du passif (emprunts,
fournisseurs, autres crditeurs), puis les charges par nature, puis les produits ( ventes, autres
produits), en prenant soin de retrancher de chaque ligne les comptes rciproques
correspondant des transactions rciproques internes comme les achats et les ventes
internes, les profits sur cessions de stocks ou dimmobilisations raliss en interne ;
2.
liminer la valeur comptable de la part de lentit consolidante dans la situation nette de
chacune des entits consolides, et faire apparatre lcart de consolidation qui en rsulte, en
ne conservant que la situation nette de ladministration centrale consolidante ;
3.
sassurer quon a limin, pour chacun des postes de ltat de la situation financire, tous les
soldes des oprations entre entits et les plus- values et les moins-values ralises entre
entits.
4.
3. Prsentation des tats financiers consolids
La contexture des tats financiers consolids est la mme que celle propose dans la norme n 1.
Lintitul de chaque tat financier est suivi du mot consolid :
1.
Tableau de situation nette consolid au 31 dcembre ;
2.
compte de rsultat consolid au 31 dcembre etc.
Le bilan fait apparatre lcart de consolidation lactif ou au passif suivant que cet cart est positif
ou ngatif.

83

NORME N 3 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES EXPOSE DES

MOTIFS
Les immobilisations incorporelles sont des actifs non montaires, identifiables et sans substance
physique dtenus par ltat pour une dure suprieure un an et susceptibles de lui gnrer des
avantages futurs.
Dans le cadre du fonctionnement normal de ses services, ltat peut tre amen acqurir,
produire ou obtenir titre gratuit des lments de nature incorporelle. Dans la nomenclature
comptable de la Directive relative au PCE CEMAC, les immobilisations incorporelles sont
constitues de : frais de recherche et de dveloppement ; brevets, marques de fabrique, droits
dauteur ; conceptions de systmes dorganisation- progiciels ; droit dexploitation fonds de
commerce ; autres droits et valeurs incorporels.
Les immobilisations incorporelles susceptibles dtre produites par lEtat pour lui-mme sont les
frais de dveloppement, les brevets, les logiciels et les investissements de cration.
La comptabilisation des immobilisations incorporelles participe du souci de :
1.
connatre le niveau du patrimoine de ltat correspondant aux investissements raliss dans
ces domaines ;
2.
suivre la dprciation de ces investissements par la rpartition des charges sur la dure
probable de leur utilisation grce un plan damortissement.
1- Modalits de la prise en compte des immobilisations incorporelles
Lenregistrement des immobilisations incorporelles acquises est fait partir des factures obtenues
des fournisseurs.
Le suivi des immobilisations incorporelles produites par lEtat lui-mme, ncessite la mise en place
de mcanismes comptables permettant le transfert des dpenses initialement comptabilises en
charges lactif du bilan.
Le niveau significatif des lments de cots de dveloppement dun projet, constituent lindicateur
important permettant dindividualiser de faon formelle et pralable les travaux susceptibles
daboutir la cration dune immobilisation incorporelle.
Le rfrentiel comptable franais retient le principe de la dcomposition de chaque projet en une
phase de recherche pralable et une phase de dveloppement. La distinction entre les deux phases
repose sur le fait que, lors de la phase de recherche pralable, les incertitudes sont telles quelles
rendent impossible la cration dune immobilisation incorporelle. Seules les dpenses relatives la
ralisation de la phase de dveloppement dun projet peuvent donc tre immobilises.
La fixation dun seuil dimmobilisation doit permettre de ne slectionner que les projets les plus
importants .
Les immobilisations incorporelles obtenues titre gracieux sont enregistres leur valeur de
march.

84

Les effets inflationnistes observs au cours du cycle conomique peuvent conduire les autorits en
charge de la normalisation comptable au sein de la CEMAC autoriser une rvaluation des
immobilisations incorporelles.
Dans ce cas, elle dtermine les conditions de cette rvaluation.
Seuls les immobilisations incorporelles dont les valeurs ne sont pas exprimes en units
montaires du moment peuvent faire lobjet de rvaluation, c'est--dire celles dont les valeurs ne
traduisent pas la ralit conomique et financire la date de la rvaluation.
La rvaluation consiste substituer leur valeur nette comptable leur valeur rvalue.

2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 3 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

DISPOSITIONS NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les lments incorporels auxquels sapplique la prsente norme sont :
1.
Frais de recherche et de dveloppement ;
2.
Brevets, marques de fabrique, droits dauteur ;
3.
Conceptions de systmes dorganisation- progiciels ;
4.
Droit dexploitation fonds de commerce ;
5.
Autres droits et valeurs incorporels.
2. REGLES DE COMPTABILISATION
Une immobilisation incorporelle est comptabilise si :
1.
la dure probable dutilisation est suprieure un an ;
2.
le cot ou la valeur peut tre valu de faon certaine et fiable ;
3.
la date de sa livraison ou la date du transfert ltat des droits qui lui sont rattachs, est
connue. Cette date est tablie partir des bordereaux de livraison, des dcisions, des contrats
ou des conventions de transfert etc.
N.B. : Les dpenses ultrieures relatives lentretien dune immobilisation incorporelle sont
comptabilises en charges, sauf si elles concourent lamlioration des performances des
immobilisations de lactif.

85

3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
A loccasion de ltablissement du 1er bilan douverture, le principe gnral dvaluation est celui
du cot historique, sil est connu. Ce principe est conforme celui fix par lOHADA et reste
valable pour la plupart des actifs appartenant ltat.
Les immobilisations incorporelles sont valorises leur entre dans le patrimoine de ltat :
1.
leur cot dacquisition (pour celles qui sont acquises titre onreux) ;
2.
leur cot de production (pour celles qui sont gnres en interne par les services de ltat) ;
3.
leur valeur de march (pour celles qui sont acquises titre gratuit).
Chaque projet est dcompos entre une phase de recherche pralable et une phase de
dveloppement. La distinction entre les deux phases repose sur le fait que, lors de la phase de
recherche pralable, les incertitudes sont telles quelles rendent impossible la cration dune
immobilisation incorporelle. Seules les dpenses relatives la ralisation de la phase de
dveloppement dun projet peuvent donc tre immobilises.
La fixation dun seuil dimmobilisation doit permettre de ne slectionner que les projets les plus
importants.
A la clture de lexercice, le cot de production des immobilisations incorporelles dont le processus
de production nest pas encore achev, est enregistr au compte dimmobilisations incorporelles en
cours . Ce cot de production est constitu des dpenses engages telles que les dpenses de
personnel, de laboratoire, des ateliers dessai, etc.
Ds lachvement de la production, le compte dimmobilisations incorporelles en cours est sold
au profit du compte dimmobilisations incorporelles.
b. Enregistrement de la sortie dune immobilisation incorporelle du tableau de situation nette
La cession, la donation ou la destruction sont les faits gnrateurs de la sortie dune immobilisation
de lactif.
En cas de cession dune immobilisation incorporelle, le profit ou la perte est calcul par diffrence
entre le produit de cession et la valeur nette comptable et port au compte de rsultat.
En cas donation ou de destruction, la perte, sil y en a, est comptabilise en charges au compte de
rsultat.
c. valuation ultrieure
Les immobilisations incorporelles, quelles soient amortissables ou non, peuvent perdre
significativement de la valeur du fait de lvolution technologique, de destruction etc. A chaque
clture de lexercice, il y a lieu dapprcier sil existe un indice quelconque montrant quune
immobilisation incorporelle a pu perdre significativement de sa valeur. Lorsquil existe un indice de
perte de valeur, un test de dprciation est effectu.

86

Sil sagit dune immobilisation incorporelle amortissable disposant dun plan damortissement
dfini sa date dentre :
1.
la clture de lexercice, une dotation aux amortissements est comptabilise conformment
au plan damortissement dfini la date dentre ;
2.
en contrepartie dun compte de dprciation.
Une perte de valeur supplmentaire ventuellement observe la date de clture de lexercice est
comptabilise sous la forme dune dprciation dont la dotation est porte en charges de provision
pour dprciation.
Lorsquil sagit dune immobilisation incorporelle non amortissable, la perte de valeur est
enregistre en charges de provision pour dprciation.

d. Rvaluation des immobilisations incorporelles

Les effets inflationnistes observs au cours du cycle conomique peuvent entraner une distorsion
entre les cots historiques ports au tableau de situation nette et les valeurs actuelles des
immobilisations incorporelles.
Linscription au cot historique entrane une sous-valuation des actifs immobiliss. Face cette
situation, la CEMAC peut autoriser une rvaluation de ses biens immobiliss et fixe les conditions
de cette rvaluation.
Trois conditions sont essentielles la conduite dune mission de rvaluation des actifs :
1.
la date de la rvaluation ;
2.
lidentification des actifs, objets de la rvaluation ;
3.
les indices de la rvaluation.
Seuls les immobilisations incorporelles dont les valeurs ne sont pas exprimes en units
montaires du moment peuvent entrer dans le champ de la rvaluation. C'est--dire celles dont les
valeurs ne traduisent pas la ralit conomique et financire la date de la rvaluation.
La rvaluation consiste substituer leur valeur nette comptable leur valeur rvalue.
Les indices de rvaluation sont les coefficients traduisant lvolution du pouvoir dachat de la
monnaie. Ces indices sont appliqus sur les diffrentes valeurs comptables des lments rvaluer.
Cest la mthode indiciaire la plus couramment utilise.
Pour les biens amortissables, les indices sappliquent sur la valeur du bien lentre et les
amortissements.
La plus-value dgage loccasion de la rvaluation nest pas porte au crdit du compte du
rsultat. Elle est enregistre directement au passif sur le compte 105 Ecart de rvaluation .

87

4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE

Les mthodes utilises pour valuer les cots de dveloppement des projets dont la ralisation donne
lieu la comptabilisation dune immobilisation incorporelle, doivent tre produites dans ltat
annex.
Ltat annex doit galement fournir les informations suivantes sur les amortissements et les
provisions.
1.

Au sujet des amortissements

Pour chaque catgorie dimmobilisations, une information est fournie sur les dures
damortissement, les taux damortissement utiliss, le mode damortissement utilis, la nature et
limpact des changements de mthode intervenu en cours danne.
2.

Au sujet des dprciations

Pour les dprciations comptabilises ou reprises au cours de lexercice :

1.
la valeur actuelle retenue (valeur vnale ou valeur dusage) : si la valeur vnale est retenue,
la base utilise pour dterminer ce prix ; si la valeur dusage est retenue, les modalits de
dtermination de celle-ci ;
2.
les vnements et circonstances qui ont conduit comptabiliser ou reprendre la
dprciation.
Le tableau des amortissements ou des dprciations permet de suivre, par catgorie dactifs, la
valeur brute comptable, le cumul des amortissements, le cumul des dprciations louverture et
la clture de lexercice.
CAS PRATIQUES
A Cas dune immobilisation incorporelle dont la production est acheve au cours de
lexercice
En 2007, dans le cadre de lamlioration du systme dinformation des finances publiques, le
Ministre en charge des finances avait entrepris en interne le dveloppement dun logiciel de gestion
intgr des finances publiques dnomm LGIFP.
Les dpenses relatives ce projet staient leves 48 000 000 FCFA dcomposes comme suit :
1.
achats de divers outils et fournitures, rceptionns le 05 janvier 2007 : 33 000 000 FCFA ;
2.
Primes verses en trois trimestres aux agents dveloppeurs : 15 000 000 FCFA.
Les achats sont rgls par virement bancaire le 30 janvier 2007.
LGIFP est mis en exploitation le 1er octobre 2007 et est prvu pour tre amorti sur 2 ans.

88

Il est demand de prsenter :

1.
le cheminement de comptabilisation des diffrentes oprations entre le 05 janvier 2007 et le
31 dcembre 2009 ;
2.
le plan damortissement du logiciel LGIFP ;
3.
les critures comptables.
1- Cheminement comptable
1.1- Les charges sont entirement constates par nature au stade de leur liquidation.
1.2- Leur rglement est comptabilis la date du versement.
1.3- Les mmes montants sont immobiliss loccasion de la mise en exploitation du logiciel le 1er
octobre 2007, en comptabilisant le transfert de charge en produit.
1.4- La dotation aux amortissements pour lexercice 2007 correspond trois mois dutilisation du
logiciel, celle de lexercice 2008 correspond une anne entire et celle de 2009 correspond neuf
mois dutilisation.
1.5- La dtermination de la valeur nette aprs amortissement de LGIFP, est constate le 31
dcembre 2009, loccasion des critures de fin dexercice.
2- Plan damortissement du logiciel LGIFP
Taux constant : 100 /2 = 50%
Exercice

Valeur dorigine

Annuit

Amortissement
cumuls

Valeur
comptable

2007

48 000 000

6 000 000

6 000 000

42 000 000

2008

48 000 000

24 000 000

30 000 000

18 000 000

2009

48 000 000

18 000 000

48 000 000

3- critures comptables
En cours de lexercice 2007 :
1.
1.
2.

05 janvier 2007, les factures certifies sont comptabilises en charges :

Dbit au compte 601 matires, matriel et fournitures : 33 000 000 ;
Crdit au compte 4021 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations
incorporelles : 33 000 000.

3.
1.

30 janvier 2007, rglement fournisseurs par le comptable assignataire:

Dbit au compte 4021 fournisseurs dinvestissement acquisitions dimmobilisations
incorporelles : 33 000 000 ;
Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor: 33 000 000.

2.

89

3.
1.
2.

31 mars 2007, comptabilisation en charges des primes du premier trimestre :

Dbit au compte 663 primes et indemnits : 5 000 000 ;
Crdit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant : 5 000 000.

3.
1.
2.

31 mars 2007, rglement des primes du premier trimestre par le comptable assignataire du
Ministre charg des finances :
Dbit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant : 5 000 000 ;
Crdit au compte 5311 numraire chez les comptables centralisateurs : 5 000 000.

3.
1.
2.

30 juin 2007, comptabilisation en charges des primes du deuxime trimestre:

Dbit au compte 663 primes et indemnits : 5 000 000 ;
Crdit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant: 5 000 000.

3.
1.
2.

30 juin 2007, rglement des primes du deuxime trimestre par le comptable assignataire du
Ministre charg des finances :
Dbit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant : 5 000 000 ;
Crdit au compte 5311 numraire chez les comptables centralisateurs : 5 000 000.

3.
1.
2.

30 septembre 2007, comptabilisation en charges des primes du troisime trimestre :

Dbit au compte 663 primes et indemnits : 5 000 000 ;
Crdit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant: 5 000 000.

3.

30 septembre 2007, rglement des primes du troisime trimestre par le comptable

assignataire du Ministre charg des finances :
Dbit au compte 4211 rmunration du personnel, exercice courant : 5 000 000 ;
Crdit au compte 5311 numraire chez les comptables centralisateurs : 5 000 000.

1.
2.
3.
A la mise en service du logiciel :
4.
1.
2.

1er octobre 2007, critures de transfert de la valeur du logiciel LGIFP en immobilisation par
le comptable assignataire du Ministre charg des finances :
Dbit au compte 213 conception de systme dorganisation-progiciel : 48 000 000 ;
Crdit au compte 781 transfert de charges achats de biens: 48 000 000.

A la clture de lexercice 2007 :

3.
1.

31 dcembre 2007, critures de constatation de la dotation aux amortissements par le

comptable assignataire du Ministre charg des finances :
Dbit au compte 681 dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles :
000 000 ;
Crdit au compte 281 amortissements des immobilisations incorporelles : 6 000 000.

31 dcembre 2008, critures de constatation de la dotation aux amortissements par le

comptable assignataire du Ministre charg des finances :
Dbit au compte 681 dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles :
000 000 ;
Crdit au compte 281 amortissements des immobilisations incorporelles : 24 000 000.

24

2.
3.
A la clture de dexercice 2008 :
4.
1.
2.

90

A la clture de dexercice 2009 :

3.
1.
2.
3.

31 dcembre 2009, critures de constatation de la dotation aux amortissements par le

comptable assignataire du Ministre charg des finances :
Dbit au compte 681 dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles :
000 000 ;
Crdit au compte 281 amortissements des immobilisations incorporelles : 18 000 000.

18

31 dcembre 2009, critures de dtermination de la valeur nette aprs amortissement du

logiciel LGIFP par le comptable assignataire du Ministre charg des finances :

critures relatives la sortie de limmobilisation :

1.
2.

Dbit au compte 654 valeur comptables des immobilisations cdes, mises au rebus ou
admises en non valeur : 48 000 000 ;
Crdit au compte 213 conception de systme dorganisation-progiciel : 48 000 000.

critures relatives au solde des amortissements pratiqus :

1.
2.

Dbit au compte 281 amortissements des immobilisations incorporelles : 48 000 000 ;

Crdit au compte 654 valeur comptables des immobilisations cdes, mises au rebus ou
admises en non valeur : 48 000 000.

N.B. : supposons que lAdministration dcide de cder le logiciel LGIFP aprs deux ans dutilisation
au prix de 12.000.000 FCFA. Les critures de constatation du produit de cession et de recouvrement
des crances sur cessions dactifs sont les suivantes :
critures de constatation du produit de cession :
1.
2.

Dbit au compte 4141 redevables, crances sur les cessions dactifs, anne courante :
12 000 000 ;
Crdit au compte 754 cessions dimmobilisations : 12 000 000.

critures dencaissement du produit de cession :

1.
2.

Dbit au compte de disponibilits de la classe 5 : 12 000 000 ;

Crdit au compte 4141 redevables, crances sur les cessions dactifs, anne courante :
12 000 000.

3.
B Cas dune immobilisation incorporelle dont la production nest pas acheve avant la
clture de lexercice
Le ministre en charge de lagriculture de lEtat de BOUAR a entrepris dutiliser les comptences
de ses ingnieurs pour construire un logiciel de construction de semoir au profit des jeunes installs
dans lagriculture.
Au cours de lexercice N, les dpenses suivantes ont t engages pour ce projet :
1.
Salaires verss au personnel 18 000 000 ;
2.
Electricit 1 500 000 ;
3.
Matires et fournitures consommes 50 000 000 ;
4.
Etude et recherche 15 000 000 ;
91

5.

Tlphone 1 200 000.

Toutes ces dpenses ont t rgles par virement bancaires.

Au 31 dcembre de lexercice N, la ralisation du projet nest pas acheve et lon dcide de faire
figurer le logiciel en immobilisations incorporelles en cours.
Au 15 mars de lexercice N+1, la ralisation du logiciel est acheve et les charges supplmentaires
de personnel slvent 14 300 000 FCFA.
1. Ecritures comptables au cours de lexercice N :
1.1- Prise en charge des dpenses :
1.

Dbit aux comptes : 601 matires et fournitures : 50 000 000

618 tlphone 1 200 000
605 lectricit 1 500 000
629 tudes et recherche 15 000 000
661 salaires verss 18 000 000

2.

Crdit aux comptes: 4011 fournisseurs - achats biens, services 67 700 000
4211 rmunrations du personnel, ex cour 18 000 000

1.2- Rglement des dpenses :

3.

Dbit aux comptes: 4011 fournisseurs - achats biens, services 67 700 000
4211 rmunrations du personnel, ex cour 18 000 000

4.

Crdit au compte: 5121 compte courant des comptables... 85 700 000

2. Ecritures comptables au 31 dcembre de lexercice N :

5.
6.

Dbit au compte 219 immobilisations incorporelles en cours 85 700 000

Crdit au compte 781 transfert de charges courantes 85 700 000

3. Ecritures comptables au cours de lexercice N + 1 :

3.1- Prise en charge des dpenses :
1.

Dbit au comptes 661 salaires verss 14 300 000

2.

Crdit au compte: 4211 rmunrations du personnel, ex cour 14 300 000

3.2- Rglement des dpenses :

1.

Dbit au compte: 4211 rmunrations du personnel, ex cour 14 300 000

2.

Crdit au compte: 5121 compte courant des comptables... 14 300 000

92

3.3- Mise en service de limmobilisation (15 mars n+1) :

1.

Dbit au compte 213 conception de logiciel 100 000 000

2.

Crdit aux comptes 219 immobilisations incorporelles en cours 85 700 000

781 transfert de charges courantes 14 300 000

93

NORME N 4 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES EXPOSE DES

MOTIFS
Les immobilisations corporelles sont des actifs physiques dtenus par ltat pour la production, la
fourniture de biens et services, ou lutilisation des fins administratives et quil sattend utiliser
sur une dure suprieure un an.
Les immobilisations corporelles sont enregistres, si leur gestion est place sous contrle de lEtat.
Le corolaire de cette rgle signifie que les immobilisations corporelles ne sont pas comptabilises au
patrimoine de ltat, mme sil en est propritaire, alors que leur gestion chappe son contrle.
Pour ltat, le contrle de limmobilisation corporelle signifie quil en a lutilisation, c'est--dire
quil en tire des avantages conomiques ou un potentiel de services.
Les immobilisations corporelles de lEtat sont classes suivant leur spcificit ou non.
Suivant larticle 38 de la directive relative au PCE-CEMAC, les biens corporels et incorporels
acquis avant la date de mise en vigueur de la prsente directive, sont inventoris, immatriculs,
valoriss et enregistrs dans les livres suivant les modalits, mthodes et techniques dfinir dans
un rfrentiel harmonis lusage des Etats membres de la Communaut Economique et Montaire
de lAfrique Centrale.
Les nouvelles acquisitions sont enregistres au fur et mesure des certifications dlivres par les
ordonnateurs et des imputations donnes par les comptables aux comptes appropris.
Des rapprochements contradictoires priodiques sont effectus entre les donnes de la comptabilit
matires et celles de la comptabilit gnrale de lEtat.
Les rgles de valorisation seront fixes et prcises par lorgane en charge de la normalisation comptable en
zone CEMAC.

Principes gnraux de valorisation :

Les immobilisations corporelles caractre historique sont valorises au franc symbolique dans la
mesure o elles ne sont dtenues ni dans un but lucratif ni pour leur potentiel de services attendus
mais plutt pour leur importance culturelle, environnementale, ducative ou historique.
Les immobilisations non spcifiques sont valorises et inscrites, aprs ltablissement du premier
bilan, conformment aux rgles dfinies par lOHADA.
Cependant, les biens pour lesquels il ny a pas de valeur de march directement observable comme
les quipements militaires, les infrastructures routires ou les prisons sont valoriss au cot de
remplacement dprci.
Le cot de remplacement dprci peut tre dtermin soit partir de la valeur destimation dun
actif similaire offrant un potentiel de services identiques soit partir de la valeur de reconstruction
neuf diminue du cot de remise en tat.
1. Modalits de prise en compte des immobilisations corporelles
94

A loccasion de ltablissement du 1er bilan douverture, le principe gnral dvaluation est celui
du cot historique, sil est connu. Ce principe est conforme celui fix par lOHADA et reste
valable pour la plupart des actifs appartenant ltat.
Lanciennet de ltat peut tre un handicap la connaissance du cot historique (encore appel
cot dacquisition) de certains de ses actifs, dans ce cas, la valeur vnale ou valeur de march est
celle qui est retenue.
Lvaluation dun bien dont le cot dacquisition lorigine nest pas connu, mme au prix du
march peut parfois tre difficile. Elle reste cependant le paramtre retenu par lOHADA.
Les effets inflationnistes observs au cours du cycle conomique entranent une distorsion entre les
cots historiques ports au bilan et les valeurs actuelles des immobilisations.

95

Lvaluation au cot historique entrane une sous-valuation des actifs immobiliss. Face cette
situation, la CEMAC peut autoriser une rvaluation de ses biens immobiliss et fixer les conditions
de cette rvaluation.
Seuls les actifs dont les valeurs ne sont pas exprimes en units montaires du moment peuvent
entrer dans le champ de la rvaluation. C'est--dire ceux dont les valeurs ne traduisent pas la ralit
conomique et financire la date de la rvaluation.
La rvaluation consiste substituer leur valeur nette comptable leur valeur rvalue.
2- Sources de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 4 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES DISPOSITIONS

NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les immobilisations corporelles comprennent :
1.
Immobilisations non produites ;
2.
Acquisitions, constructions et grosses rparations des immeubles ;
3.
Acquisitions et grosses rparations du matriel et mobilier ;
4.
quipements militaires.
5.
2. REGLES DE COMPTABILISATION
Une immobilisation corporelle est comptabilise si :
1.
la dure probable dutilisation est suprieure un an ;
2.
la date de sa livraison ou la date du transfert ltat des droits qui lui sont rattachs, est
connue et les droits liquids. Cette date est tablie partir des bordereaux de livraison, des
dcisions, contrats ou conventions de transfert etc. ;
3.
la date de mise disposition dun bien titre gratuit est connue
.
N.B. : Les dpenses ultrieures relatives lentretien dune immobilisation corporelle sont
comptabilises en charges, sauf si elles concourent lamlioration des performances de
limmobilisation.

3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
A loccasion de ltablissement du 1er bilan douverture, le principe gnral dvaluation est celui
du cot historique, sil est connu. Ce principe est conforme celui fix par lOHADA et reste
valable pour la plupart des actifs appartenant ltat.

96

Les immobilisations corporelles sont values leur entre dans le patrimoine de ltat :
1.
leur cot dacquisition (pour celles qui sont acquises titre onreux) ;
2.
leur cot de production (pour celles qui sont gnres en interne par les services de ltat) ;
3.
leur valeur de march (pour celles qui sont acquises titre gratuit ou les biens trs anciens
dont on ne connait pas le cot dacquisition mais qui peuvent tre values au prix de
march).
Les immobilisations corporelles caractre historique sont values au franc symbolique dans la
mesure o elles ne sont dtenues ni dans un but lucratif ni pour leur potentiel de services mais plutt
pour leur importance culturelle, environnemental, ducatif ou historique.
Les biens pour lesquels il ny a pas de valeur de march directement observable comme les
quipements militaires, les infrastructures routires ou les prisons sont valoriss au cot de
remplacement dprci.
Le cot de remplacement dprci peut tre dtermin soit partir de la valeur destimation dun
actif similaire offrant un potentiel de services identiques soit partir de la valeur de reconstruction
neuf diminue du cot de remise en tat.
b. Enregistrement de la sortie dune immobilisation corporelle
La cession, la donation ou la destruction sont les faits gnrateurs de la sortie dune immobilisation
de lactif.
En cas de cession dune immobilisation corporelle, le profit ou la perte est calcul par diffrence
entre le produit de cession et la valeur nette comptable et port au compte de rsultat.
En cas de donation ou de destruction, la perte, sil y en a, est comptabilise en charges au compte de
rsultat.
c. valuation ultrieure
Les immobilisations corporelles peuvent perdre significativement de la valeur du fait de lvolution
du march, de la technologie, de catastrophe naturelle, etc. A chaque clture dexercice, il y a lieu
dapprcier sil existe un indice quelconque montrant quun actif corporel a pu perdre
significativement de sa valeur. Lorsquil existe un indice de perte de valeur, un test de dprciation
est effectu.
La perte de valeur supplmentaire ventuellement observe la date de clture de lexercice est
comptabilise sous la forme dune dprciation dont la dotation est porte en charges de provisions
pour dprciation, en complment de la dotation aux amortissements prdfinie au plan
damortissement de lactif corporel.
d. Rvaluation des immobilisations corporelles
Linscription des immobilisations corporelles leur entre dans le patrimoine est effectue au cot
historique conformment aux dispositions de larticle 39 de la directive relative au PCE CEMAC.

97

Les effets inflationnistes observs au cours du cycle conomique entranent une distorsion entre les
cots historiques ports au bilan et les valeurs actuelles des immobilisations.
Lvaluation au cot historique entrane une sous-valuation des actifs immobiliss. Face cette
situation, la CEMAC peut autoriser une rvaluation de ses biens immobiliss et fixer les conditions
de cette rvaluation
.
Trois conditions sont essentielles la conduite dune mission de rvaluation des actifs :
1.
la date de la rvaluation ;
2.
lidentification des actifs, objets de la rvaluation ;
3.
les indices de la rvaluation.
Seuls les actifs dont les valeurs ne sont pas exprimes en units montaires du moment peuvent
entrer dans le champ de la rvaluation. C'est--dire ceux dont les valeurs ne traduisent pas la ralit
conomique et financire la date de la rvaluation.
La rvaluation consiste substituer leur valeur nette comptable leur valeur rvalue.
Les indices de rvaluation sont les coefficients traduisant lvolution du pouvoir dachat de la
monnaie. Ces indices sont appliqus sur les diffrentes valeurs comptables des lments rvaluer.
Cest la mthode indiciaire la plus couramment utilise.
Pour les biens amortissables, les indices sappliquent sur la valeur du bien lentre et les
amortissements.
La plus-value dgage loccasion de la rvaluation nest pas porte au crdit du compte du
rsultat. Elle est enregistre directement au passif sur le compte 105 Ecart de rvaluation .
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir les informations relatives aux amortissements et aux provisions.
Au sujet des amortissements
Pour chaque catgorie dimmobilisations, une information est fournie sur les dures
damortissement, les taux damortissement utiliss, le mode damortissement utilis.
Au sujet des dprciations
Pour les dprciations comptabilises ou reprises au cours de lexercice :
1.
la valeur actuelle retenue (valeur vnale ou valeur dusage) : si la valeur vnale est retenue,
la base utilise pour dterminer ce prix (par rfrence un march actif ou de toute autre
faon) ; si la valeur dusage est retenue, les modalits de dtermination de celle-ci ;
2.
les vnements et circonstances qui ont conduit comptabiliser ou reprendre la
dprciation ;
3.
Le tableau des amortissements ou des dprciations permet de suivre, par catgorie dactifs,
la valeur brute comptable, le cumul des amortissements, le cumul des dprciations
louverture et la clture de lexercice.

98

CAS PRATIQUES
Le cheminement comptable dcrit dans lexemple des immobilisations incorporelles est galement
applicable aux immobilisations corporelles.
1) Cas de mise disposition titre gratuit
Le 30 juin 2009, ltat X reoit titre gratuit dune organisation internationale prive un btiment
destin abriter lcole nationale des handicaps visuels, valu 120 000 000 FCFA.
Le btiment est mis en service le 1er octobre de la mme anne et son plan damortissement stale
sur 25 ans.
Passer les critures dentre au bilan de ltat la date du 1er octobre 2009 et les critures
damortissement au 31 dcembre 2009.
N.B. : il sagit dun don en nature fait aprs la mise en uvre de la comptabilit dexercice
SOLUTION
1re annuit au 31 dcembre 2009 : 120.000.000 x 4/100 x 3/12 = 1.200.000
critures dentre du btiment dans le patrimoine de ltat :
1.
2.

Dbit au compte 233 btiments administratifs usage technique : 120.000.000

Crdit au compte 741 Dons des institutions internationales: 120.000.000

critures de constatation de la dotation aux amortissements de lexercice 2009 :

1.
2.

Dbit au compte 683 dotations aux amortissements des immobilisations corporelles:

1.200.000
Crdit au compte 283 amortissements des immobilisations corporelles : 1.200.000

2) Cas de rvaluation dune immobilisation corporelle

Le 31/12/N une essoucheuse acquise par le ministre en charge de lagriculture au dbut de lanne
N-4 pour une valeur 400.000.000 FCFA et amortissable au taux constant de 10% est rvalue.
Lindice de rvaluation retenue par les autorits pour ce type dquipement est 1,6.
Passer les critures de rvaluation.

99

Solution :
1.
2.
3.
4.
5.

Valeur dorigine rvalue : 400.000.000 x 1,6 = 640.000.000

Amortissement rvalus : (400.000.000 x10%) x 5 x 1,6 = 320.000.000
Valeur nette rvalue : 640.000.000 320.000.000 = 320.000.000
Valeur nette non rvalue : 400.000.000 (400.000.000 x 10%) x 5 = 200.000.000
Ecart de rvaluation : 320.000.000 200.000.000 = 120.000.000

Ecritures comptables :
1.
2.

Dbit au compte : 244 Matriel et outillage technique : 240.000.000

Crdit aux comptes : 1052 Ecart de rvaluation des immobilisations corporelles:
120.000.000
283 Amortissements des immobilisations corporelles : 120.000.000

100

NORME N 5 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES EXPOSE DES

MOTIFS
Les immobilisations financires de ltat sont constitues des prises de participations et
cautionnements, des prts et avances.
Les immobilisations financires sont des crances moyen et long termes dtenues par ltat sur
dautres entits conomiques. La personnalit juridique de ces entits est distincte de celle de ltat.
Les immobilisations financires reprsentent des droits de ltat sur ces entits, mme sil sagit
dentits conomiques cres par ltat, lui-mme. En gnral, ces crances sont gnratrices de
dividendes ou dintrts.
Les avances sont des crances dont la dure ne peut excder un an, renouvelable une fois. Les prts
sont ceux qui sont consentis pour une dure suprieure ou gale deux ans.
1. Modalits de prise en compte des immobilisations financires
Le cot dacquisition des participations est le prix auquel elles ont t obtenues initialement. Il est
gal au montant des apports initiaux, sil sagit dune entit cre par ltat.
Les avances et les prts accords par ltat sont enregistrs leur valeur nominale.
Les dividendes et intrts gnrs par les immobilisations financires constituent des produits
comptabiliss au compte de rsultat.
Les titres de participation peuvent faire lobjet de rvaluation. Cette rvaluation obit aux mmes
rgles que les immobilisations incorporelles et corporelles.
Seule la CEMAC peut autoriser la rvaluation des titres de participation et dterminer les
conditions de cette rvaluation.
2. Source de la norme
Le rfrentiel comptable et le rfrentiel comptable franais constituent les sources dinspiration de
ltablissement de la prsente norme.

NORME N 5 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES DISPOSITIONS

NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les immobilisations financires comprennent :
1.
Les prises de participations et cautionnements ;
2.
Les prts et avances.
Les participations et cautionnements, les prts et avances constituent des droits de ltat sur dautres
entits juridiques et morales distinctes de celle de ltat.

101

2. REGLES DE COMPTABILISATION
Les participations et cautionnements sont comptabiliss lactif du bilan partir du moment o les
droits de proprits sont transfrs ltat.
Les prts et avances sont enregistrs partir du moment o les droits correspondants sont ns.
3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
A leur entre dans le bilan, les participations sont values leur cot historique ou cot
dacquisition.
La valeur nominale ou le montant des apports initiaux constituent le cot historique des
participations.
Pour ltablissement du bilan du 1er exercice, les participations dtenues dans les entits cres par
ltat et/ou celles dont il a le contrle (actionnaire majoritaire), sont values au cot dquivalence
ou valeur dquivalence.
La valeur dquivalence dune participation est gale la quote-part, dtenue directement par ltat,
des capitaux propres de lentit concerne.
Si la valeur globale dquivalence des participations est infrieure leur valeur globale initiale, une
dprciation globale est constate. La dprciation constate au cours de lexercice donne lieu une
dotation aux dprciations, comptabilise en charge de lexercice.
Les prts et avances sont comptabiliss leur valeur nominale de remboursement.
b. Enregistrement de la sortie des immobilisations financires
Les participations sont comptabilises leur sortie du bilan au cot dacquisition initiale.
Les prts et avances sont comptabiliss leur sortie leur valeur actuelle ; celle-ci tant une valeur
destimation qui sapprcie au regard de lutilit de la crance pour ltat.
Une dprciation est constate ds lapparition dune perte probable, cest--dire lorsque la valeur
dinventaire est infrieure la valeur nominale de remboursement.
Les prts et avances dont la valeur nominale de remboursement a diminu font lobjet :
1.
de la constatation dune charge si la diminution est certaine et dfinitive ;
2.
dune dprciation si la diminution est rversible.
c. valuation ultrieure
A la clture de chaque exercice, les participations de ltat sont values leur valeur actuelle.
La valeur actuelle est compare la valeur dentre dans le patrimoine.

102

Cette comparaison peut faire apparatre :

1.
une plus-value c'est--dire une hausse ;
2.
une moins-value c'est--dire une baisse.
Par application du principe de la prudence, la plus-value nest pas comptabilise (gain latent) ; par
contre, la moins-value est constate sous forme dune provision (perte latente).
La provision constitue peut faire lobjet daugmentation ou de diminution la clture de chaque
exercice. Laugmentation donne lieu la constatation dune dotation complmentaire. La diminution
fait constater une reprise sur la provision antrieurement comptabilise.
d. Rvaluation des titres de participation
La rvaluation des titres de participation obit aux mmes rgles que les immobilisations
corporelles.
Lindice de rvaluation sapplique sur la valeur dacquisition des titres de participations.
La CEMAC peut dcider de la rvaluation des titres de participation et dterminer les conditions de
cette rvaluation.
La plus-value dgage loccasion de la rvaluation nest pas porte au crdit du compte du
rsultat. Elle est porte directement au passif au compte : 106 Ecart dquivalence .
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex prsente les informations sur linventaire des participations, prts et avances de ltat.
Participations :
1.
liste des participations significatives contrles et dtenues de manire directe, avec
indication du taux de participation ;
2.
tableau des cessions et acquisitions de participations au cours de lexercice ;
3.
tableau de ventilation de lcart dquivalence par catgories et sous-catgories de
participations ;
4.
tableau des participations relatives des entits prsentant des capitaux propres ngatifs.
Prts et avances :
- Montant et nature des prts et avances accords par ltat.
CAS PRATIQUES
1) Comptabilisation des titres de participation
1.1- Comptabilisation de lentre des titres de participation au moment de la constitution du
1er bilan, soit en anne N :
1re hypothse : le cot historique est gal la valeur dquivalence, soit 1.500.000.000FCFA
1.
Dbit au compte 261 prises de participation lintrieur : 1.500.000.000
2.
Crdit au compte 1016 Ecart dquivalence : 1.500.000.000.

103

2me hypothse : le cot historique est suprieur la valeur dquivalence, soit :

1.
cot historique 1.500.000.000FCFA ;
2.
valeur dquivalence 900.000.000 FCFA.
Le cheminement comptable consiste constater lentre des participations au bilan au cot
historique, ensuite il est enregistr une provision pour dprciation des titres de participation.
La perte probable de valeur est de 600.000.000 au jour de comptabilisation.
critures de constatation de lentre des participations au bilan :
1.
Dbit au compte 261 prises de participation lintrieur : 1.500.000.000
2.
Crdit au compte 1016 Ecart dquivalence : 1.500.000.000.
critures de constatation de la provision pour dprciation:
1.
Dbit au compte 1016 Ecart dquivalence : 600.000.000
2.
Crdit au compte 296 provision pour dprciation des immobilisations financires :
600.000.000
3me hypothse : la valeur dquivalence passe 1.200.000.000 la fin de lanne N+1.
Une criture de reprise sur provision est enregistre :
1.
Dbit au compte 296 provision pour dprciation des immobilisations Financires :
300.000.000
2.
Crdit au compte 1036 comptes de contrepartie dactifs : 300.000.000
4me hypothse : En anne N+2, ltat vend tous ses titres de participation 1.800.000.000.
Les critures suivantes sont passes :
critures pour solde des provisions :
1.
Dbit au compte 296 provision pour dprciation des immobilisations Financires :
300.000.000
2.
Crdit au compte 1036 comptes de contrepartie dactifs : 300.000.000
critures de sortie des titres de participations
1.
2.

Dbit au compte 1036 comptes de contrepartie dactifs : 1.500.000.000

Crdit au compte 261 prises de participation lintrieur : 1.500.000.000

Ecritures de cession des titres de participations

A la date de transfert du contrle :
1.
Dbit au compte 4141 Redevables, crances sur cessions dactifs : 1.800.000.000
2.
Crdit au compte 754 cessions dimmobilisations : 1.800.000.000
A la date dencaissement du prix :
1.
Crdit au compte 4141Redevables, crances sur cessions dactifs : 1.800.000.000
2.
Dbit au compte 51 Banques, tablissements financiers et assimils : 1.800.000.000

104

1.2- Comptabilisation des titres de participation acquis sur le march en anne N :

1re hypothse : le cot historique est 2.000.000.000FCFA
1.
2.

Dbit au compte 261 prises de participation lintrieur : 2.000.000.000

Crdit au compte de classes 4 ou 5 : 2.000.000.000

2me hypothse : au 31 dcembre N+1, la valeur actuelle est de 1.600.000.000

critures de constatation de la provision :
1.
Dbit au compte 691 Dotations aux provisions caractre financier : 400.000.000
2.
Crdit au compte 296 provisions pour dprciation des immobilisations financires:
400.000.000
3me hypothse : au 31 dcembre de lanne N+2, la valeur des titres de participation passe
1.900.000.000
critures de reprise de la provision :
1.
Dbit au compte 296 provisions pour dprciation des immobilisations financires :
300.000.000
2.
Crdit au compte 791 reprises sur provisions caractre financier : 300.000.000
4me hypothse : En anne N+3, ltat vend tous ses titres de participation 1.950.000.000.
Les critures suivantes sont passes :
critures pour solde des provisions :
1.
2.

Dbit au compte 296 provision pour dprciation des immobilisations financires :

100.000.000
Crdit au compte 654 valeur comptable des immobilisations cdes: 100.000.000

critures de sortie des titres de participations

1.
2.

Dbit au compte 654 valeur comptable des immobilisations cdes : 2.000.000.000

Crdit au compte 261 prises de participation lintrieur : 2.000.000.000

critures de cession des titres de participations

A la date de transfert du contrle :
1.
2.

Dbit au compte 4141 Redevables, crances sur cessions dactifs: 1.950.000.000

Crdit au compte 754 cessions dimmobilisations : 1.950.000.000

A la date dencaissement du prix :

1.
2.

Crdit au compte 4141 Redevables, crances sur cessions dactifs : 1.950.000.000

dbit au compte 51 Banques, tablissements financiers et assimils : 1.950.000.000

105

2) Comptabilisation des prts et avances :

En matire de prts et avances, il faut distinguer le moment de signature des engagements, la date
laquelle la crance est constitue, et le versement au bnficiaire. On abordera ensuite le suivi du
recouvrement.
2.1- signature des engagements
Les critures suivantes sont passes en engagement hors bilan
1.
Dbit au compte 805 engagements accords par ltat ;
2.
Crdit au compte 815 contrepartie des engagements accords par ltat.
2.1- constatation de la crance
Les critures suivantes sont passes au bilan
1.
Dbit au compte 273 prts aux entreprises publiques non financires;
2.
Crdit au compte 404 avances et prts verser.
Simultanment, le niveau des engagements accords par ltat est rduit ; les critures suivantes
sont passes :
1.
Dbit au compte 815 contrepartie des engagements accords par ltat;
2.
Crdit au compte 805 engagements accords par ltat.
2.3- versement des prts et avances
Les critures suivantes sont passes au bilan
1.
Dbit au compte 404 avances et prts verser;
2.
Crdit au compte 51 Banques, tablissements financiers et assimils.
2.4- oprations de suivi et de recouvrement des prts et avances
A la clture de chaque exercice, les prts et avances sont valus.
Cas ou le prt perd de sa valeur de faon dfinitive :
Soit un prt de 100.000.000 accord en anne N dont le recouvrement lchance de N+5 est
compltement hypothqu du fait de la faillite de la socit bnficiaire.
1.
Dbit au compte 659 autres charges exceptionnelles : 100.000.000
2.
Crdit au compte 273 prts aux entreprises publiques non financires 100.000.000
Cas ou la perte de valeur est rversible :
Soit une perte probable de 30.000.000 lchance de N+5
1.
Dbit au compte 691 dotation aux provisions caractre financier : 30.000.0000
2.
Crdit au compte 296 provisions pour dprciation des immobilisations financires :
30.000.000

106

Cas de reprises sur les provisions :

En anne N+6 le risque de non recouvrement est estim 20.000.000
1.
Dbit au compte 296 provisions pour dprciation des immobilisations financires :
10.000.000
2.
Crdit au compte 791 reprises sur provisions caractre financier : 10.000.000
Cas de recouvrement du prt :
En anne N + 8, le prt est recouvr. Montant : 106.000.000
critures de traitement des provisions
1.
Dbit au compte 296 provisions pour dprciation des immobilisations financires :
20.000.000
2.
Crdit au compte 654 valeur comptables des immobilisations cdes, mises au rebus ou
admises en non valeur : 20.000.000
critures de traitement du compte de prt :
1.
Dbit au compte 654 valeur comptables des immobilisations cdes, mises au rebus ou
admises en non valeur : 100.000.000
2.
Crdit au compte 273 prts aux entreprises publiques non financires : 100.000.000
critures de recouvrement de la crance
A lchance du prt :
1.
Dbit au compte 4141 Redevables, crances sur cessions dactifs : 106.000.000
2.
Crdit au compte 754 cessions dimmobilisations : 106.000.000
A lencaissement effectif des fonds :
1.
Crdit au compte 4141 Redevables, crances sur cessions dactifs : 106.000.000
2.
dbit au compte 51 Banques, tablissements financiers et assimils : 106.000.000

107

NORME N 6 : LES STOCKS EXPOSE DES MOTIFS

Les stocks sont des biens acquis et dtenus pour la revente, la consommation ou pour tre distribus
des tiers titre gratuit ou pour un prix symbolique. Ils ne sont pas destins servir de faon
durable lactivit de lEtat.
1. Modalits de prise en compte des stocks
Les stocks sont des actifs. A ce titre, ils sont pris en compte leur entre au cot historique ou cot
dacquisition.
Lorsque le stock est constitu de prestations de service, les cots de fourniture de service
comprennent la main duvre et les frais gnraux engags.
Les stocks sont constitus des marchandises, des matires premires, des approvisionnements, des
produits et services en cours et des produits finis. Le cot historique correspond soit au cot
dacquisition soit au cot de production soit la valeur de march suivant le cas.
Le cot dacquisition des stocks comprend le prix dachat, les commissions, les frais dentrepts et
les frais gnraux rattachs, lexception des frais de transport, des frais de vente et des charges de
personnel qui doivent tre comptabiliss dans les charges de lexercice.
Larticle 41 de la Directive relative au PCE prvoit deux mthodes de valorisation des stocks : la
mthode du premier entr premier sorti ou celle du cot moyen pondr.
2. Source de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 6 : LES STOCKS DISPOSITIONS NORMATIVES

1. CHAMP DAPPLICATION
Suivant le PCE CEMAC, les stocks sont constitus des
1.
marchandises
2.
matires premires
3.
autres approvisionnements
4.
produits et services en cours
5.
produits finis.
Les stocks sont des biens acquis et dtenus pour la revente, la consommation ou pour tre distribus
des tiers titre gratuit ou pour un prix symbolique. Ils ne sont pas destins servir de faon
durable lactivit de lEtat.
Des seuils de signification peuvent tre retenus pour certaines catgories de stocks

108

2. REGLES DE COMPTABILISATION
A leur entre au bilan les stocks sont enregistrs :
1.
pour ceux acquis titre onreux au cot historique ou cot dacquisition
2.
pour ceux produits au cot de production
3.
pour ceux obtenus titre gratuit, la valeur de march.
3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
La rgle retenue par la Directive est lvaluation au cot historique. Ce cot peut tre le cot
dacquisition, le cot de production ou la valeur de march selon le cas.
Les cots comprennent le prix dachat, les frais de transport, les commissions, les frais dentrepts et
les frais gnraux rattachs, lexception des frais de transport, des frais de vente et des charges de
personnel qui doivent tre comptabiliss dans les charges de lexercice.
b. Enregistrement de la sortie des stocks
Larticle 79 de la Directive portant Rglement Gnral sur la Comptabilit Publique dispose que :
La comptabilit des matires, valeurs et titres est une comptabilit dinventaire permanent ayant
pour objet la description des existants, des biens mobiliers et immobiliers, des stocks et des valeurs
inactives autres que les deniers et archives administratives appartenant lEtat et aux autres
organismes publics.
Elle permet de rceptionner, denregistrer, de suivre et de contrler en quantit et en qualit les
diffrents corps ayant une proprit physique et matrielle.
La comptabilit des matires, valeurs et titres est une comptabilit auxiliaire tenue en partie simple
ou en partie double. Elle dcrit lexistant et les mouvements dentre et de sortie concernant :
1.
les immobilisations incorporelles et corporelles ;
2.
les stocks de marchandises, fournitures ;
3.
les titres nominatifs, au porteur ou ordre, et les valeurs diverses appartenant ou confies
lEtat ainsi que les objets qui lui sont remis en dpt ;
4.
les formules, titres, tickets et vignettes destins lmission ou la vente.
Des inventaires et comptes demploi sont tablis date fixe et loccasion des contrles effectus
par les organes habilits.
Les stocks sont valus leur sortie de magasin par lune des mthodes retenues le premier entr le
premier sorti ou le cot moyen pondr.
Rappelons quen inventaire permanent, le cot moyen pondr est calcul aprs chaque entre.
Linventaire comptable permanent est donc un mode dorganisation comptable des stocks qui, par
lenregistrement continu des mouvements, permet de connatre de faon constante, en cours
dexercice, les existants chiffrs en quantit et en valeur.

109

c. valuation ultrieure
En fin dexercice, le stock thorique obtenu par linventaire permanent doit tre mis en conformit
avec le stock rel obtenu par linventaire physique.
Par ailleurs, lvaluation des stocks en magasin la fin de lexercice se fait la valeur actuelle ou
valeur de march ou encore valeur dinventaire. Lorsque la valeur actuelle est infrieure la valeur
comptable nette des stocks une dprciation est constate et la dotation est porte au compte de
charges.
Par contre, lorsque linventaire physique conclut une perte irrversible, le montant de cette perte
est comptabilis au compte de charges provisionnes
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit indiquer :
1.
2.

les mthodes comptables adoptes pour valuer les stocks, y compris la mthode de
dtermination du cot utilise ;
la valeur comptable des stocks et le montant des dprciations constitues.

CAS PRATIQUES
La comptabilisation des entres et sorties est faite laide de la classe 3 avec pour contrepartie les
comptes de variation de stocks 603 et 703. Cette comptabilisation est concomitante aux oprations
dachat stockable.
1- Soit des fournitures de bureau achetes et entres en stock, le 20 janvier de lanne N, cot
dachat : 20.000.000
Ecritures relatives lachat :
1.
Dbit au compte 601 matires, matriels et fournitures : 20.000.000
2.
Crdit au compte 4011 fournisseurs dettes en comptes achats de biens ou de prestations de
services : 20.000.000
Simultanment, les critures dentre des fournitures de bureau en stock :
1.
Dbit au compte 3312 fournitures de bureau : 20.000.000
2.
Crdit au compte 603 variation de stocks de biens fongibles achets : 20.000.000
2- 1er service en date du 10 fvrier de lanne N, montant 7.000.000
1.
Dbit au compte 603 variation de stocks de biens fongibles achets : 7.000.000
2.
Crdit au compte 3312 fournitures de bureau: 7.000.000
3- 2me service en en date du 30 septembre de lanne N ; 9.000.000
1.
Dbit au compte 603 variation de stocks de biens fongibles achets : 9.000.000
2.
Crdit au compte 3312 fournitures de bureau : 9.000.000

110

4- Le 31 dcembre de lanne N, le procs verbal de recollement tablit le stock rel (inventaire

physique) une valeur estime 3.500.000, soit une dprciation de 500.000 par rapport au
stock thorique.
Ecritures de constatation de la provision pour dprciation :
1.
Dbit au compte 692 : dotations aux provisions pour dprciation des stocks: 500.000
2.
Crdit au compte 3812 provisions pour dprciation des marchandises A: 500.000
La provision pour dprciation peut faire lobjet de reprise en anne N+1, le cas chant.
5- Dans lhypothse o le procs verbal de recollement du stock physique conclut une perte
(partielle ou) totale du stock, il est constat en charge dfinitive
1.
Dbit au compte 659 : charges provisionnes de fonctionnement : 4.000.000
2.
Crdit au compte 3312 fournitures de bureau : 4.000.000

111

NORME N 7 : LES CREANCES DE LACTIF CIRCULANT - EXPOSE DES

MOTIFS
Les crances de lactif circulant sont des sommes dues ltat par les tiers et qui en raison de leur
destination ou de leur nature, nont pas vocation tre immobilises.
Ces crances sont nes du fait de lactivit de ltat.
Les crances de lactif circulant sont constitues par les clients, les redevables et les comptes
rattachs.
Sont exclues des crances sur lactif circulant, celles lies aux oprations de trsorerie et de
financement.
1. Modalits de prise en compte des crances de lactif circulant
A leur entre au bilan, les crances de lactif circulant sont prises en compte leur valeur nominale.
A la clture de lexercice, elles sont values de la faon suivante:
1.
lorsquil existe des risques de non recouvrement, la perte probable est comptabilise au
compte de dprciation des crances. Si la perte est dfinitive, il est constate une charge
provisionne ;
2.
les charges qui ne concernent pas lexercice finissant sont rattaches aux comptes de
rgularisation de lactif circulant.
2. Source de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les principales
sources dinspiration dtablissement de la prsente norme.

NORME N 7 : LES CREANCES DE LACTIF CIRCULANT - DISPOSITIONS

NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les crances de lactif circulant sont :
1.
les crances sur les clients ;
2.
les crances sur les redevables ;
3.
les crances sur les autres dbiteurs.
Sont exclues des crances de lactif circulant :
1.
les crances rattaches aux participations ;
2.
les crances relatives aux prts et avances ;
3.
les crances relatives aux oprations de trsorerie.

112

2. REGLES DE COMPTABILISATION
La comptabilisation des crances de lactif circulant obit aux rgles de comptabilisation des actifs.
Les crances de lactif circulant sont comptabilises au dbit dun compte de la classe 4.
Elles ont pour contrepartie, soit :
1.
le crdit dun compte de produit de ltat de la classe 7, en augmentation de la valeur nette
2.
le crdit dun compte de passif, en augmentation des dettes de ltat.
3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
A leur entre au bilan, les crances de lactif circulant sont comptabilises pour le montant nominal
d ltat par les tiers.
b. Enregistrement de la sortie des crances de lactif circulant
Par principe, les crances de lactif circulant sont soldes par les rglements effectus par les tiers.
En contrepartie dun dbit au compte de disponibilit de la classe 5 ou dun dbit au compte de
passif, en diminution des dettes de ltat.
Il existe dautres modalits de sortie ou de rduction des crances de lactif circulant. Il sagit des :
1.
dcisions dapurement des crances dactif circulant ;
2.
dcisions de dprciations des crances dactif circulant.
La comptabilisation des dcisions dapurement des crances diffre selon quelles portent sur des
crances recouvres pour le compte de ltat ou sur des crances recouvres pour le compte de tiers.
Parmi les dcisions dapurement portant sur des crances recouvres pour le compte de ltat, une
distinction est opre en fonction du caractre fond ou non de la crance initialement comptabilise
:
1.
les dcisions dapurement qui remettent en cause le bien-fond de la crance sont
comptabilises en diminution des produits bruts (erreur de liquidation, impt non d);
2.
les dcisions dapurement qui ne remettent pas en cause le bien-fond de la crance sont
comptabilises en charges de fonctionnement (admissions en non valeur, remise gracieuse).
Enfin, les charges qui ne concernent pas lexercice finissant, sont rattaches aux comptes appropris
de rgularisation de lactif circulant.
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Les mthodes dvaluation des dprciations de crances sont prsentes dans ltat annex.
CAS PRATIQUES
A- Comptabilisation des modalits de sortie ou de rduction des crances de lactif circulant.

113

Il sagit des :
1.
dcisions dapurement des crances dactif circulant ;
2.
dcisions de dprciations des crances dactif circulant.
La comptabilisation des dcisions dapurement des crances diffre selon quelles portent sur des
crances recouvres pour le compte de ltat ou sur des crances recouvres pour le compte de tiers.
1- Apurement des crances de lactif circulant
a) Le bien-fond de la crance est en cause (erreur de liquidation, impt non d), le comptable
assignataire passe les critures suivantes :
1.
Dbit au compte 71 recettes fiscales ;
2.
Crdit au compte 412 redevables recettes fiscales.
b) Le bien-fond de la crance est en cause (admissions en non valeur, remise gracieuse), le
comptable assignataire passe les critures suivantes :
1.
Dbit au compte 651 annulations de produits constats au cours de lanne antrieures ;
2.
Crdit au compte 412 redevables recettes fiscales.
2- Dprciation des crances de lactif circulant
Les crances de lactif circulant sont values la clture de chaque exercice.
Lorsquil existe un indice de dprciation de ces crances, le montant de la perte probable lie au
risque de non recouvrement fait lobjet de la constatation dune dotation pour dprciation des
crances.
Deux oprations sont passes : la premire concerne le reclassement des crances porteuses de
risque de non recouvrement dans la catgorie des crances douteuses ; la seconde la constatation de
la dprciation.
Ecritures de reclassement des crances douteuses :
1.
Crdit au compte 4111 ventes de biens ou de prestations de services, anne courante ;
2.
Dbit au compte 4919 crances douteuses.
Ecritures de la dprciation sur les crances douteuses :
1.
Dbit au compte 693 dotations aux provisions pour dprciation des crances de lactifs
circulants ;
2.
Crdit au compte 4911 provisions pour dprciation des comptes clients.
Dans les tats financiers, cette dotation est reclasse en charges de fonctionnement.
3- Perte des crances de lactif circulant
Les pertes de crances de lactif circulant sont relatives aux crances lies la vente de produits ou
de prestations de service fournies par lEtat.
Lorsque la crance de lactif circulant est irrcouvrable, une charge provisionne est constate.

114

Ecritures de reclassement des crances douteuses :

1.
Crdit au compte 4111 ventes de biens ou de prestations de services, anne courante ;
2.
Dbit au compte 4919 crances douteuses.
Ecritures de constatation de la perte :
1.
Dbit au compte 659 : Autres charges exceptionnelles ;
2.
Crdit au compte 4119 Crances douteuses.
Dans les tats financiers, la charge provisionne est reclasse en charges de fonctionnement.
B- Comptabilisation des charges qui ne concernent pas lexercice finissant
Selon la rgle de la spcialisation des exercices, le rsultat de chaque exercice est indpendant de
celui qui le prcde et de celui qui le suit et il convient de lui rattacher ou de lui imputer les
vnements et les oprations qui lui sont propres et ceux-l seulement.
En application de cette rgle, les charges qui ne concernent pas lexercice finissant sont rattaches
aux comptes de rgularisation-actif de manire ne garder dans les charges que celles effectivement
consommes au cours de cet exercice.
1.
Dbit au compte 4811 charges comptabilises davance ;
2.
Crdit au compte de la classe 6 appropri.

115

NORME N 8 : LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE DE LETAT

EXPOSE DES MOTIFS
Les oprations de trsorerie traites par la prsente norme concernent les composantes de la
trsorerie vue ou trs court terme, sans risque ou qui sont soumis des risques trs ngligeables
sur la valeur des disponibilits de ltat.
Il sagit des oprations dencaissement et de dcaissement, dapprovisionnement et de dgagement
en fonds des caisses publiques, descompte et dencaissement des traites et obligations mises au
profit de ltat dans le cadre de la rglementation en vigueur, de la gestion des fonds dposs par les
correspondants et les oprations faites pour leur compte.
Les composantes de trsorerie de ltat sont constitues de deux lments :
1.
les lments actifs composant la trsorerie de ltat;
2.
les lments passifs composant la trsorerie de ltat.
Les lments actifs composant la trsorerie de ltat sont les oprations dencaissement et de
dcaissement, dapprovisionnement et de dgagement en fonds des caisses publiques, descompte et
dencaissement des traites et obligations mises au profit de ltat et les titres de placement.
Les lments passifs composant la trsorerie de ltat sont constitus des fonds dposs par les
correspondants du Trsor. Il sagit des dpts vue, cest--dire des disponibilits susceptibles
dtre retirs tout moment par les titulaires. Les dpts vue sont retracs dans les comptes
codifis et intituls :
1.
compte n 441 : Collectivits locales ;
2.
compte n 442 : Etablissements publics locaux ;
3.
compte n 443 : Socits et organismes publics nationaux.
Les comptes de consignations, de produits rpartir et autres sont exclus du primtre des dpts
vue. Ceux-ci doivent tre analyss comme des dpts rglements .
La dcomposition de la trsorerie de ltat en lments actifs et passifs, constitue une spcificit
dans le traitement et la prsentation des tats financiers. Cette spcificit tient au classement des
dpts des correspondants du Trsor qui ne peuvent tre analyss comme des ressources de
financement mais comme le rsultat de lobligation juridique faite certains organismes de dposer
leurs fonds au Trsor Public. Ces dpts sont prsents dans les composantes passives de la
trsorerie.
Les oprations de tirages sur financements extrieurs, lmission, la conversion, la gestion et le
remboursement des emprunts publics court, moyen et long termes ; les oprations de prts et
avances et les encaissements des produits des cessions dactifs sont exclus du champ des
composantes de la trsorerie de ltat.
1. Modalits de prise en compte des composantes de la trsorerie de ltat
Les titres de placement, les oprations dencaissement et dcaissement, les approvisionnements et
les dgagements en fonds de caisse sont comptabiliss au titre de lexercice au cours duquel les
valeurs sont acquises ltat.

116

Lescompte et lencaissement des traites et obligations mises au profit de ltat sont pris en compte
au titre de lexercice au cours duquel les crances sont nes.
Les dpts des correspondants du Trsor sont comptabiliss au titre de lexercice au cours duquel les
obligations sont nes.
Les gains et les pertes sur cession des titres de placement sont des charges de trsorerie imputes
directement aux comptes des classes 6 ou 7. Ils ne sont pas des dpenses budgtaires.
2. Source de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 8 : LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE DE LETAT

DISPOSITIONS NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les composantes de la trsorerie de ltat entrant dans le primtre de la prsente norme sont :
1.
les encaissements et dcaissements ;
2.
les approvisionnements et les dgagements en fonds des caisses publiques ;
3.
lescompte et lencaissement des traites et obligations mises au profit de ltat ;
4.
les titres de placement ;
5.
les dpts des correspondants du Trsor.
2. REGLES DE COMPTABILISATION
Les disponibilits sont comptabilises dans les tats financiers de lexercice au cours duquel les
valeurs correspondantes sont acquises.
Les valeurs lencaissement sont comptabilises :
1.
pour les chques, lors de leur remise lencaissement ;
2.
pour les effets de commerce, lors de leur remise lencaissement ou lescompte.
Les chques mis sont comptabiliss lors de leur mission dans des comptes de disponibilits
spcifiques.
Les fonds sur les comptes bancaires sont comptabiliss :
1.
lors de lmission des ordres de virement ;
2.
lors de la rception des avis dopration dans les autres cas.
Les titres de placement sont comptabiliss dans les tats financiers de lexercice au cours duquel les
crances correspondantes sont nes.
Les dpts des correspondants du Trsor sont comptabiliss dans les tats financiers de lexercice au
cours duquel les obligations correspondantes sont nes.
Les retraits des correspondants du Trsor sont comptabiliss lors des mouvements financiers
intervenus sur leurs comptes.
117

118

3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
A leur entre au bilan, les composantes de la trsorerie sont values et comptabilises leur valeur
nominale.
b. valuation ultrieure
Les disponibilits en devises dtenues par les comptables publics la clture de lexercice sont
converties en francs CFA sur la base du cours de change la date de clture de lexercice.
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir :
1.
les informations sur les effets lencaissement ou escompts non chus;
2.
le relev des taux la date de clture de lexercice.

119

Cas pratiques sur les titres de placements

Soit cinq cents (500) titres de placement en portefeuille, acquis pour une valeur de 5.000.000 francs
CFA le 29 dcembre 2011. Deux cent cinquante (250) titres ont t vendus le 15 janvier 2012
trois millions 3.000.000 francs CFA et les deux cent cinquante (250) autres ont t raliss le 02
fvrier 2012 pour un montant de 2.400.000 francs CFA.
Passer les critures dachat et vente des titres de placement.

Solutions
1- achat des titres de placement le 29 dcembre 2011 :
1.
2.

dbit au compte 501 titres de placement lintrieur : 5.000.000

crdit au compte 512 BEAC :
5.000.000

2- vente de 250 titres de placement le 15 janvier 2012 :

1.
1.
2.
3.
1.
2.

Ecritures de cession :
dbit au compte 512 BEAC :
3.000.000
crdit au compte 501 titres de placement lintrieur :
3.000.000
Ecritures gain sur cession
dbit au compte 501 titres de placement lintrieur
500.000
crdit au compte 775 gains de dtention sur actif financier : 500.000

3- vente de 250 titres de placement le 02 fvrier 2012 :

3.
4.
5.
6.
1.
2.

Ecritures de cession :
dbit au compte 512 BEAC :
2.400.000
crdit au compte 501 titres de placement lintrieur :
2.400.000
Ecritures de pertes sur cession
Dbit au compte 672 pertes sur cession de titres de placement lintrieur : 100.000
crdit au compte 501 titres de placement lintrieur :
100.000

120

NORME N 9 : LES DETTES FINANCIERES EXPOSE DES MOTIFS

La prsente norme dfinit la dette financire en zone CEMAC dans le cadre des oprations de
financement de ltat.
Le financement du dveloppement dans les pays de la zone CEMAC est assur soit par des
ressources extrieures provenant des partenaires multilatraux, bilatraux ou commerciaux soit par
des ressources intrieures mobilises sur le march montaire et financier.
Ces ressources de financement sont constitues des tirages sur financements extrieurs, de
lmission, la conversion, la gestion et le remboursement des emprunts publics court, moyen et
long termes.
La dette financire est compose :
1.
de la dette directe rsultant dun engagement contractuel de ltat vis--vis dun
crancier extrieur et destine financer un actif ;
2.
des fonds destins assurer le financement de ltat, remboursables terme et donnant lieu
rmunration.
La dette directe est constitue des tirages sur les financements extrieurs. Il existe deux formes de
tirages :
1.
les tirages avec virement de fonds au profit du gouvernement soit la banque centrale soit
sur un compte ouvert ltranger soit sur un compte dans une banque locale dans le cadre du
systme des avances renouvelables ;
2.
les tirages sans virement de fonds au profit du gouvernement sous la forme de paiement
direct (systme par lequel le prteur paie directement un prestataire ltranger ou dans le
pays) ou sous la forme de refinancement dchances dues.
Les fonds destins assurer le financement de ltat, remboursables terme et donnant lieu
rmunration sont des obligations et des bons du Trsor mobiliss sur le march montaire et
financier. La banque centrale est linstitution charge de lmission des obligations et bons du
Trsor pour le compte des tats membres CEMAC.
1. Modalits de prise en compte des dettes financires
Les dettes financires sont enregistres au titre de lexercice au cours duquel les ressources
correspondantes, sont mobilises.
2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable applicable aux Etats membres de lUEMOA et le rfrentiel comptable
franais constituent les sources dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

121

NORME N 9 : LES DETTES FINANCIERES DISPOSITIONS

NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les dettes financires rsultent dune dcision de financement de lEtat. Elles sont :
1.
soit la contrepartie de fonds destins assurer le financement de lEtat, remboursables
terme et donnant lieu rmunration ;
2.
soit la contrepartie dun actif quelles ont pour objet de financer.
3.
Elles sont constitues dlments de passif correspondant :
1.
la dette directe : emprunts projet, emprunts programmes et autres emprunts ;
2.
aux obligations et bons du Trsor.
2. REGLES DE COMPTABILISATION
Pour la dette directe :
Il y a lieu de distinguer entre le moment de la signature et de la mise en vigueur du contrat et le
moment de la mobilisation des recettes lies au financement.
Signature et mise en vigueur du contrat de prt
Ds la signature et la mise en vigueur du prt, les fonds ne sont pas immdiatement mobilisables par
le dbiteur, cest dire ltat. Pour un meilleur suivi de ces contrats, une comptabilit des
engagements hors bilan est institue. Cette comptabilit est tenue laide des comptes ouverts en
classe 8 du plan comptable de ltat.
Encaissement ou tirages des ressources
Les tirages avec virement de fonds au profit du gouvernement, sont comptabiliss au titre de
lexercice au cours duquel les recettes lies au financement des oprations sont encaisses. Ces
tirages sont enregistrs aux comptes de bilan.
Les tirages sous forme de paiement direct sont enregistrs au titre de lexercice au cours duquel les
actifs correspondants passent sous le contrle de lEtat.
Les tirages sous forme de refinancement donnent lieu un simple reclassement de la dette
refinance. En effet, le refinancement consiste financer, tout ou partie, les chances choir (ou
chues non payes) par un nouveau crdit. Dans cette opration, il ny a pas de mouvement de fonds
pour la partie du service de la dette concerne par le refinancement.
Pour les obligations et bons du Trsor :
Les obligations et les bons du Trsor sont enregistrs au titre de lexercice au cours duquel les fonds
sont mobiliss.
Enfin, les remboursements sont comptabiliss au titre de lanne au cours de laquelle les
dcaissements sont intervenus.

122

3. EVALUATION
a. Principes dvaluation
Les dettes financires de ltat ne peuvent tre inscrites dans les comptes qu plusieurs conditions :
1.
tre autorises par la loi de finances ;
2.
constituer une dette certaine cest--dire une obligation de ltat lgard dun tiers qui
entranera terme une sortie de ressources au profit de ce dernier ;
3.
tres valuables de manire fiable.
b. valuation ultrieure
A la clture de lexercice, les dettes financires sont values leur valeur nominale de
remboursement.
Les dettes libelles en devises sont converties en francs CFA sur la base du cours de change la date
de clture de lexercice. La date de clture de lexercice correspond au dernier jour ouvrable de
lanne. Le taux de change retenu est celui communiqu par la banque centrale.
Lorsque la naissance et le rglement des dettes en devises interviennent dans le mme exercice, les
carts constats par rapport aux valeurs dentre en raison de la variation des cours de change
constituent des pertes ou des gains de change inscrire respectivement dans les charges financires
ou les produits financiers de lexercice.
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Les dettes financires sont ventiles par nature et par chances, en devises ou en francs CFA et
suivant leur origine.
Le relev des taux de change appliqus par la banque centrale au dernier jour ouvrable de lanne.

123

CAS PRATIQUES
Pour la dette directe :
Signature, mise en vigueur du contrat et tirage de la dette directe
Aprs la signature et la mise en vigueur du contrat, les oprations suivantes sont passes au titre du
montant des engagements des emprunts obtenus par ltat des partenaires au dveloppement :
1.
Dbit au compte 811 Contrepartie des engagements obtenus par ltat ;
2.
Crdit au compte 801 Engagements obtenus par ltat.
Au fur et mesure que les recettes de financement sont encaisses, les critures suivantes sont
passes :
3.
1.
2.

Pour les tirages avec virement de fonds au profit du gouvernement ;

Dbit au compte de la classe 5 ;
Crdit lun des comptes de la classe n1 : 15, 16 ou 17

3.

Simultanment, les critures de diminution des engagements obtenus par ltat, sont
passes :
Dbit au compte 801 Engagements obtenus par ltat ;
Crdit compte 811 Contrepartie des engagements obtenus par ltat

1.
2.

Le solde des comptes de la classe 8 en fin dexercice traduit le montant des ressources restant
mobiliser.
3.
1.
2.
3.
1.
2.
3.

Pour les tirages sous forme de paiement direct, les critures suivantes sont passes au vu de
lavis dopration communiqu par le bailleur :
Dbit un compte de la classe 2 ;
Crdit lun des comptes de la classe n1 : 15, 16 ou 17
Simultanment, les critures de diminution des engagements obtenus par ltat, sont
passes :
Dbit au compte 801 Engagements obtenus par ltat ;
Crdit compte 811 Contrepartie des engagements obtenus par ltat.

1.
2.

Les encours annuls constituent des recettes exceptionnelles. Les critures suivantes sont
passes :
Dbit lun des comptes de la classe n1 : 15, 16 ou 17 ;
Crdit au compte 759 : Autres recettes exceptionnelles.

3.

Le rchelonnement donne lieu des critures dordre en vue du reclassement de la dette.

Pour un emprunt projet multilatral rchelonn, les critures suivantes sont passes :
1.
Dbit au compte 151 emprunts projets multilatraux ;
2.
Crdit au compte 159 emprunts projets rchelonns.

124

Remboursement de la dette directe

Il sagit des remboursements donnant lieu des sorties de ressources.
Dcaissement :
1.
Dbit un compte 15, 16 ou 17 ;
1.
Crdit au compte 51 Banques, tablissements financiers et assimils.
Les oprations de remboursement nimpactent pas les comptes de la classe 8.
Pour les obligations et bons du Trsor :
Les obligations et les bons du Trsor sont enregistrs au titre de lexercice au cours duquel les fonds
sont mobiliss.
Les bons du Trsor plus dun an sont considrs comme des dettes moyen terme. Les bons du
Trsor moins dun an sont des concours court terme destins couvrir des dficits de trsorerie.
Souscription des bons du Trsor :
2.

Souscription des bons du Trsor plus dun an :

Les oprations de souscription sont ralises par lintermdiaire de la banque centrale.

La banque centrale transmet au Trsor les avis doprations effectues sur le compte du Trsor. Les
intrts sont pays au moment de la souscription.
A la rception de lavis dopration, les critures suivantes sont passes :
1.
dbit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor (pour le montant
net des bons souscrits) ;
2.
dbit au compte 4701 imputations provisoires de dpenses du budget gnral (pour le
montant des intrts).
3.
crdit au compte 142 bons du Trsor en compte courant plus dun an (pour le montant brut
des bons souscrits).
Le comptable assignataire demande un ordonnancement de rgularisation des intrts pays. Au vu
du titre de rgularisation, les critures suivantes sont passes :
1.
dbit au compte 671 intrt et frais financiers sur la dette ;
2.
crdit au compte 4701 imputations provisoires de dpenses du budget gnral.
3.
Souscription des bons du Trsor moins dun an :
4.
Les oprations de souscription sont galement ralises par lintermdiaire de la banque centrale.
La banque centrale transmet au Trsor les avis doprations effectues sur le compte du Trsor. Les
intrts sont pays au moment de la souscription.

125

A la rception de lavis dopration, les critures suivantes sont passes :

1.
dbit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor (pour le montant
net des bons souscrits) ;
2.
dbit au compte 4701 imputations provisoires de dpenses du budget gnral (pour le
montant des intrts) ;
3.
crdit au compte 4792 bons du Trsor en compte courant moins dun an (pour le montant
brut des bons souscrits).
Le comptable assignataire demande un ordonnancement de rgularisation des intrts pays. Au vu
du titre de rgularisation les critures suivantes sont passes :
1.
dbit au compte 671 intrt et frais financiers sur la dette ;
2.
crdit au compte 4701 imputations provisoires de dpenses du budget gnral
Remboursement des bons du Trsor
1.
1.
2.

Remboursement des bons du Trsor plus dun an :

dbit au compte 142 bons du Trsor en compte courant plus dun an ;
crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor.

3.
1.
2.

Remboursement des bons du Trsor moins dun an :

dbit au compte 4792 bons du Trsor en compte courant moins dun an ;
crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor.

126

NORME N 10 : LES PROVISIONS POUR RISQUES ET LES DETTES NON

FINANCIERES EXPOSE DES MOTIFS
1- Dfinition et mthode de comptabilisation
Les provisions pour risques comportent les provisions pour risques financiers et les risques
provisionns.
Les provisions pour risques financiers concernent notamment les garanties ou avals accords par
lEtat, ainsi que les engagements pris dans le cadre des partenariats public - priv.
Les risques provisionns sont lis des charges dexploitation. Elles peuvent par exemple
correspondre des subventions ou transferts rattachables lexercice, mais pour lesquels lacte
attributif na pas t pris.
Les dettes non financires concernent :
1.
les dettes de fonctionnement telles que les dettes fournisseurs et comptes rattachs ;
2.
les dettes dintervention telles que les dettes lies aux transferts verss par ltat ;
3.
les dettes sur les immobilisations non financires.
Les provisions pour risques financiers et risques provisionns doivent tre constats, ds lors quil
existe :
1.
une obligation de ltat vis--vis de tiers. Cette obligation est soit contractuelle, lgale ou
rglementaire ;
2.
une valuation fiable du montant de lobligation ;
3.
une sortie certaine, ou probable, de ressources sans contrepartie attendue pour ltat.
Les dettes non financires sont comptabilises lorsque ltat a une obligation lgard dun tiers et
quil est certain que cette obligation provoquera une sortie de ressources au profit de ce tiers sans
contrepartie au moins quivalente attendue de celui-ci.
2- Sources de la norme
Le rfrentiel comptable des Etats membres de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais
constituent les sources dinspiration pour ltablissement de la prsente norme.

NORME N 10 : LES PROVISIONS POUR RISQUES ET LES DETTES NON

FINANCIERES DISPOSITIONS NORMATIVES
1- CHAMP DAPPLICATION
Les provisions pour risques sont de deux types :
1.
les provisions pour risques financiers : elles correspondent notamment aux risques lis aux
garanties et davals, et aux PPP ;
2.
les risques provisionns : ils correspondent aux risques lis des oprations dexploitation,
par exemple des transferts et subventions en principe rattachables lexercice, mais pour
lesquels la dcision attributive nest pas intervenue.

127

Les dettes non financires sont constitues des :

1.
2.
3.

dettes de fonctionnement telles que les dettes fournisseurs et comptes rattachs ;

dettes dintervention telles que les dettes lies aux transferts verss par ltat ;
dettes sur immobilisations non financires.

2- REGLES DE COMPTABILISATION
Une provision pour risques doit tre comptabilise lorsque les conditions suivantes sont remplies
la date de clture de lexercice:
1.
existence dune obligation de ltat vis--vis de tiers ;
2.
sortie certaine, ou probable, de ressources sans contrepartie attendue pour ltat ;
3.
valuation fiable du montant de lobligation.
Les dettes non financires sont comptabilises lorsque ltat a une obligation lgard dun tiers et
quil est certain que cette obligation provoquera une sortie de ressources au profit de ce tiers sans
contrepartie au moins quivalente attendue de celui-ci.
3- EVALUATION
a. Principes dvaluation
Les provisions pour risques sont values pour le montant correspondant la meilleure estimation
de la sortie de ressources ncessaires lextinction de lobligation envers un tiers.
Les charges considrer sont celles qui concourent directement lextinction de cette obligation.
Les dettes non financires sont prises en compte pour leur montant nominal.
Les dettes non financires en monnaies trangres sont converties en monnaie nationale sur la base
du dernier cours de change.
b. Modalits dvaluation initiale des provisions pour risques
Lvaluation des ressources ncessaires lextinction dune obligation doit reposer sur la meilleure
hypothse la plus probable, cest--dire celle se rfrant un grand nombre de cas similaires. Les
incertitudes relatives aux hypothses dvaluation non retenues doivent faire lobjet dune mention
dans ltat annex. Le montant estim doit tenir compte de deux paramtres :
1.
la prise en compte de limpact des vnements futurs lorsquil existe des indications
objectives que ces vnements se produiront ; seules les informations disponibles la date de
clture de lexercice sont retenues pour estimer le montant probable de la sortie de
ressources ;
2.
le respect du principe de non - compensation : le montant de la provision ne doit pas tre
minor de la valeur dun actif recevoir lorsquun remboursement est attendu au titre de la
dpense ncessaire lextinction dune obligation.
c. valuation ultrieure des provisions pour risques
Les montants des provisions pour risques doivent tre ajusts la clture de chaque lexercice.

128

Les dispositions relatives lvaluation initiale des provisions pour risques sappliquent leur
valuation postrieure.
Les provisions devenues sans objet doivent faire lobjet dune reprise sur provisions.
Ces provisions correspondent celles pour lesquelles ltat na plus dobligation ou celles pour
lesquelles il nest plus probable que la sortie de ressources, sans contrepartie au moins quivalente
attendue du tiers, soit ncessaire pour teindre lobligation de ltat envers celui-ci.
Il en rsulte :
1.
soit une diminution ou une augmentation du montant de la provision ;
2.
soit une annulation du montant de la provision, ds lors que cette dernire est devenue sans
objet.
4- INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Pour chaque catgorie de provisions pour risques, une information est fournie sur :
1.
la valeur comptable des provisions pour risques louverture et la clture de lexercice ;
2.
le montant des provisions pour risques constitues au cours de lexercice ;
3.
les montants utiliss au cours de lexercice ;
4.
les montants non utiliss repris au cours de lexercice.

CAS PRATIQUES
1. Comptabilisation des provisions lies aux oprations partenariat public-priv
a) Constitution de la provision (anne N) :
1.
Dbit au compte 696 dotations aux provisions pour risques : 1000 ;
2.
Crdit au compte 191 provisions pour risques dexploitation lis au partenariat public priv :
1000
b) Diminution de la provision (anne N+1)
1.
Dbit au compte 191 provisions pour risques dexploitation lis au partenariat public priv :
50
2.
Crdit au compte 796 reprises sur provisions pour risques : 50
c) Survenance du risque (anne N+2)
1.
Dbit au compte 656 : Valeurs des garanties : 1200 ;
2.
Crdit au compte 4016 Dettes en comptes - charges exceptionnelles: 1200
d) Rglement du crancier (anne N+2)
1.
2.

Dbit au compte 4016 Dettes en comptes - charges exceptionnelles : 1200

Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor : 1200

e) Reprise sur provision (anne N+2) :

1.
Dbit au compte 191 provisions pour risques dexploitation lis au partenariat public priv :
950 ;
2.
Crdit au compte de classe 796 reprises sur provisions pour risques : 950.

129

2. Comptabilisation des provisions pour risques lis aux garanties et avals

a) Constitution de la provision (Anne N) :
1.
Dbit au compte 696 dotations aux provisions pour risques: 2500 ;
2.
Crdit au compte 181 dettes avalises multilatrales: 2500.
N.B. : montant chancier de la dette garantie (mesurable avec fiabilit chaque anne)
b) Diminution de la provision (Anne N+1) :
1.
Dbit au compte 181 dettes avalises multilatrales : 300 ;
2.
Crdit au compte 796 reprises sur provisions pour risques : 300.
c) Survenance du risque (Anne N+ 2) :
1.
Dbit au compte 656 : Valeurs des garanties : 1800 ;
2.
Crdit au compte 4016 Dettes en comptes - charges exceptionnelles : 1800.
d) Rglement du crancier (anne N+2) :
1.
Dbit au compte 4016 Dettes en comptes charges exceptionnelles : 1800 ;
2.
Crdit au compte 5121 compte courant des comptables principaux du Trsor : 1800
e) Reprise sur provision (anne N+2) :
1.
Dbit au compte 181 dettes avalises multilatrales : 2200 ;
2.
Crdit au compte de classe 796 reprises sur provisions pour risques : 2200

130

NORME 11 : LES PRODUITS FISCAUX EXPOSE DES MOTIFS

Les produits fiscaux constituent la principale source de financement des activits de ltat.
Les produits fiscaux sont constitus des impts et taxes perus en raison de lexercice de la
souverainet et qui ne donnent pas lieu au versement de ressources quivalentes au profit des tiers.
1. Modalits de prise en compte des produits fiscaux
Les produits fiscaux sont rattachs lexercice au cours duquel ils sont acquis ltat.
Les impts et taxes assimils encaisss aprs mission de titre de perception, sont acquis au titre de
lexercice au cours duquel, les rles, les avis d'imposition, les tats de liquidation et les titres de
rgularisation sont tablis.
2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable des Etats membres de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais
constituent les sources dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME 11 : LES PRODUITS FISCAUX DISPOSITIONS NORMATIVES

1. CHAMP DAPPLICATION
La prsente norme sapplique aux produits fiscaux, savoir :
1.
les impts et taxes assimiles acquis au profit de ltat ;
2.
les amendes et autres pnalits revenant ltat.
Les produits fiscaux sont :
1.
Impts sur les revenus, les bnfices et les gains en capital ;
2.
Impts sur les salaires verss et autres rmunrations ;
3.
Impts sur le patrimoine ;
4.
Impts et taxes intrieurs sur les biens et services ;
5.
Impts sur le commerce extrieur et les transactions internationales ;
6.
Autres recettes fiscales.
Sont exclus :
1.

2.

les autres produits, cest--dire les produits qui correspondent des oprations ayant une
contrepartie directe dune valeur quivalente pour les tiers (vente de biens ou prestation de
services, cession ou utilisation par des tiers dactifs incorporels, corporels ou financiers etc.);
les impositions, amendes et autres crances sur les redevables recouvres par ltat pour le
compte de tiers.

131

2. REGLES DE COMPTABILISATION
Les produits fiscaux sont comptabiliss au titre de lexercice au cours duquel ils sont acquis,
condition que le montant de ces produits soit connu de faon fiable.
Les produits fiscaux obissent ensuite dautre critres qui fondent leur comptabilisation :
1.
autorisation de leur perception par une loi de finances ;
2.
ralisation des oprations dimposition ;
3.
dtermination du montant de limpt.
Les produits fiscaux sont pris en compte pour leur montant brut.
Suivant larticle 9 de la directive relative au PCE : les produits correspondant aux recettes
encaisses aprs mission de titres de perception sont enregistrs en comptabilit gnrale au
moment de la prise en charge des rles, tats de liquidation ou ordres de recette par le comptable
principal.
Ceux relatifs aux recettes encaisses sans mission pralable de titres de perception sont enregistrs
en comptabilit gnrale au moment de leur versement
Par exception lalina prcdent, certaines recettes peuvent tre enregistres au vu de titres de
perception, de rles ou de contrats pour les oprations fondes sur le systme dmission pralable
de titre. Les droits sont alors constats au moment de la prise en charge comptable du titre de
perception.
Les dcisions dapurement qui remettent en cause le bien-fond de la crance initialement
comptabilise (dgrvement de limpt et annulation suite erreur ou rclamation au fond) sont
comptabilises net du montant brut.
Les dcisions dapurement qui ne remettent pas en cause le bien-fond de la crance initialement
comptabilise (remises gracieuses, admissions en non-valeur etc.) sont comptabilises en charge.
3. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir les informations sur les dcisions qui portent sur les rductions du
montant des impts et taxes.

CAS PRATIQUES
1- Comptabilisation des impts directs de ltat perus aprs mission de titre de perception.
1.1- Prise en charge du titre de perception et encaissement.
4.
1.
2.

Cette comptabilisation obit au principe de constatation des droits et obligations.

Dbit au compte 412 redevables, recettes fiscales ;
Crdit au compte 71 recettes fiscales.

132

3.
1.
2.

Aprs encaissement, les critures suivantes sont passes :

Dbit au compte de la classe 5 ou de dettes de la classe 4 (en cas de compensation);
Crdit au compte 412 redevables, recettes fiscales.

3.

Comptabilisation des dcisions dapurement qui remettent en cause le bien-fond de la

crance initialement comptabilise. Il sagit des dcisions de dgrvement de limpt et
annulation suite erreur ou rclamation au fond :
Dbit au compte 71 recettes fiscales ;
Crdit au compte 412 redevables, recettes fiscales.

1.
2.
3.

1.
2.

Comptabilisation des dcisions dapurement qui ne remettent pas en cause le bienfond de la

crance initialement comptabilise. Il sagit de dcisions de remises gracieuses, admissions
en non-valeur etc.
Dbit au compte de la classe 651annulations de produits constats au cours des annes
antrieures ;
Crdit au compte 412 redevables, recettes fiscales.

1.2- Comptabilisation des acomptes provisionnels et des remboursements dimpt

Les acomptes provisionnels sont comptabiliss dans les mmes conditions que les versements
imputs aux rles mis.
1.
Dbit au compte de la classe 5 ou de dettes de la classe 4 (en cas de compensation) ;
2.
Crdit au compte 412 redevables, recettes fiscales.
Le produit nest enregistr quau moment de la liquidation dfinitive.
1.
Dbit au compte 412 redevables, recettes fiscales;
2.
Crdit au compte 71 recettes fiscales.
3.
Si la liquidation dfinitive est infrieure au montant initial encaiss, la diffrence peut faire lobjet
dun remboursement.
1.
Crdit au compte de la classe 5 ou de dettes de la classe 4 (en cas de compensation) ;
2.
Dbit au compte 412 redevables, recettes fiscales.
2- Comptabilisation des impts et taxes sans mission pralable de titre de perception
2.1- Comptabilisation des encaissements :
3.
1.
2.
3.
1.
2.

A lencaissement en anne N :
Dbit au compte classe 5 ou de dettes de la classe 4 ;
Crdit au compte 475 Imputation provisoire de recettes rgulariser chez les comptables
principaux.
Rgularisation au fur et mesure au cours de lanne N :
Dbit au compte 475 Imputation provisoire de recettes rgulariser chez les comptables
principaux. ;
Crdit au compte 71 recettes fiscales.

133

2.2- Comptabilisation des versements anticips :

3.
1.
2.

A lencaissement en anne N :
Dbit au compte classe 5 ou de dettes de la classe 4 ;
Crdit au compte 486 impts et taxes encaisss pour le compte de la gestion suivante.

3.
1.
2.

Rgularisation en anne N + 1 :
Dbit au compte 486 impts et taxes encaisss pour le compte de la gestion suivante ;
Crdit au compte 71 recettes fiscales.

134

NORME N 12 : LES AUTRES PRODUITS EXPOSE DES MOTIFS

La prsente norme dtermine le contenu des autres produits et les rgles de comptabilisation dans les
tats financiers.
Les autres produits sont classs en trois grandes catgories :
1.
les produits de fonctionnement, qui visent lensemble des produits se rapportant lactivit
ordinaire de ltat ;
2.
les produits dintervention, qui correspondent aux produits reus de tiers sans contrepartie
quivalent pour le tiers ;
3.
les produits financiers, qui sont les produits relatifs aux immobilisations financires et la
trsorerie.
1. Modalits de prise en compte des autres produits
Les autres produits sont rattachs lexercice au cours duquel ils sont acquis ltat.
Des rgles particulires peuvent prsider la comptabilisation des autres produits suivant leur
catgorie, notamment celles relatives la spcialisation des exercices.
2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 12 : LES AUTRES PRODUITS DISPOSITIONS NORMATIVES

1. CHAMP DAPPLICATION
La prsente norme sapplique aux autres produits : les produits de fonctionnement, les produits
dintervention et les produits financiers.
Les produits de fonctionnement sont constitus de :
1.
Ventes de produits ;
2.
Ventes de prestations de services ;
3.
Revenus de lentreprise et du domaine autres que les intrts ;
4.
Droits et frais administratifs ;
5.
Amendes et condamnations pcuniaires ;
6.
Cotisations sociales ;
7.
Transfert volontaire autres que les dons ;
8.
Autres recettes non fiscales :
9.
Restitutions au Trsor de sommes indment payes ;
10.
Autres recettes exceptionnelles.

135

Les produits dintervention comprennent :

1.
Transferts reus du budget gnral ;
2.
Transferts reus des budgets annexes et des comptes spciaux du Trsor ;
3.
Dons des institutions internationales ;
4.
Dons des administrations publiques internationales ;
5.
Dons intrieurs reus autres que ceux provenant dautres budgets publics ;
6.
Autres dons et legs
Les produits financiers comprennent :
1.
Intrts des prts ;
2.
Intrts sur les dpts terme ;
3.
Intrts sur titres de placements ;
4.
Gains de dtention sur actifs financiers ;
5.
Gains de change.

2. REGLES DE COMPTABILISATION DES AUTRES PRODUITS

Les autres produits sont rattachs lexercice au cours duquel ils sont acquis ltat, sous rserve
que le montant des produits de lexercice soit dtermin de manire fiable.
a) Les produits de fonctionnement
La date de livraison dtermine le moment de rattachement du produit des biens lexercice.
Le critre de rattachement du produit des prestations de services lexercice est la ralisation de ces
prestations de services.
b) Les produits dintervention
Pour les produits dintervention, le critre de rattachement du produit lexercice est ltablissement
de lacte constatant le produit acquis au titre de lexercice.
c) Les produits financiers
Pour les produits financiers constituant des rmunrations, le critre de rattachement des produits
lexercice est lacquisition par ltat, prorata temporis, de ces rmunrations.
3. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir des informations sur les produits recevoir, les produits constats
davance et autres produits, si ncessaire.

136

CAS PRATIQUES
6.

Oprations courantes

Les autres produits sont la contrepartie de prestations fournies par ltat. Ils sont comptabiliss
directement en classe 7, au vu de quittances et autres reus dlivrs par ladministration ds la
livraison de la prestation demande par lusager.
Constatation dun produit de fonctionnement :
1.
Dbit au compte 411Clients ;
2.
Crdit au compte de la classe 70 ventes de produit et services.
Encaissement du montant correspondant :
1.
Dbit au compte 51 Banque, tablissements financiers et assimils
2.
Crdit au compte 411Clients.
3.

Oprations de fin de gestion

Les produits recevoir concernent les ventes de biens ou de prestations de services effectues au
cours de lexercice finissant et pour lesquels une facture na pas t tablie :
1.
Dbit au compte 4181 client, ventes de biens ou de prestations de services, factures tablir;
2.
Crdit au compte 701 ventes de produits ou 702 ventes de prestations de services.
Les produits comptabiliss davance concernent ceux qui sont perus au titre des exercices venir
lors de l'tablissement des tats financiers sans que les prestations ou fournitures le justifiant n'aient
t encore effectues ou livres. Tels que les intrts et loyers perus davance pour une priode
chevauchant sur plusieurs exercices.
1.
Dbit au compte 771 intrts des prts;
2.
Crdit au compte 4812 produits comptabiliss davance.

137

NORME N 13 : LES CHARGES EXPOSE DES MOTIFS

La prsente norme sapplique aux charges de ltat. Elle dtermine leur contenu, les rgles de
comptabilisation et dvaluation.
Larticle 27 de la directive relative au PCE CEMAC distingue trois catgories de charges :
1.
les charges de fonctionnement ;
2.
les charges dintervention ;
3.
les charges financires.
Les charges de fonctionnement sont celles gnres par lactivit ordinaire de ltat. Ces charges
comprennent les achats de biens et services, les frais de personnel, les charges exceptionnelles et les
dotations aux amortissements et aux provisions.
Les charges dintervention sont constitues des versements motivs par la mission de rgulateur
conomique et social de ltat. Elles correspondent principalement aux transferts, sans contrepartie,
verss aux collectivits dcentralises, aux entreprises, aux tablissements publics autonomes et aux
mnages etc.
Les charges financires sont constitues des intrts de la dette financire et de la gestion de la
trsorerie de ltat.
1. Modalits de prise en compte des charges
Le principe gnral pos par la Directive relative au PCE CEMAC est celui de la prise en compte
des charges partir de la liquidation de la dpense budgtaire.
Suivant la nature de certaines charges, le critre de comptabilisation peut tre modul.
2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 13 : LES CHARGES DISPOSITIONS NORMATIVES

1. CHAMP DAPPLICATION
Le rfrentiel comptable franais dfinit les charges comme une diminution dactif ou une
augmentation de passif non compense dans une relation de cause effet par lentre dune nouvelle
valeur lactif ou une diminution du passif.
Les charges de ltat sont regroupes en trois catgories : les charges de fonctionnement, les charges
dintervention et les charges financires.

138

Les charges de fonctionnement comprennent :

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
19.
20.
21.
22.
23.
24.
25.
26.
27.
28.
29.
30.
31.
32.
33.
34.
35.
36.

Matires, matriel et fournitures ;

Eau, lectricit, gaz et autres sources dnergie ;
Matriel et fournitures spcifiques ;
Autres achats de biens ;
Frais de transport et de mission ;
Loyers- actifs produits ;
Entretien et maintenance ;
Assurances ;
Frais de relations publiques et communication ;
Frais de formation du personnel ;
Autres acquisitions de services ;
Frais bancaires ;
Prestations de services ;
Redevances pour brevets, licences et logiciels ;
Autres acquisitions de services ;
Traitements et salaires en espces ;
Primes et indemnits ;
Cotisations sociales ;
Avantages en nature au personnel ;
Prestations sociales ;
Autres dpenses de personnel ;
Annulations de produits constats au cours des annes antrieures ;
Condamnations et transactions ;
Valeur comptable des immobilisations cdes, mises au rebut ou admises en non valeur
Loyers actifs non produits ;
Valeur des garanties ;
Autres charges exceptionnelles ;
Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles ;
Dotations aux amortissements des immeubles ;
Dotations aux amortissements des meubles ;
Dotations aux amortissements des quipements militaires ;
Dotations aux provisions pour dprciation des immobilisations ;
Dotations aux provisions pour dprciation des stocks ;
Dotations aux provisions pour dprciation des crances de lactif circulant ;
Dotations aux provisions pour dprciation des titres de placement ;
Dotations aux provisions pour dprciation des comptes de fournisseurs ;
Dotations aux provisions pour risque.

139

Les charges dintervention sont constitues de :

1.
Subventions aux entreprises publiques ;
2.
Subventions aux entreprises prives ;
3.
Subventions aux institutions financires ;
4.
Subventions dautres catgories de bnficiaires ;
5.
Transferts aux tablissements publics nationaux ;
6.
Transferts aux collectivits locales ;
7.
Transferts aux autres administrations publiques ;
8.
Transferts aux institutions buts non lucratif ;
9.
Transferts aux mnages ;
10.
Transferts aux autorits supranationales et contributions aux organisations internationales ;
11.
Transferts dautres budgets ;
12.
Pensions retraites des fonctionnaires et autres agents de ltat ;
13.
Autres transferts
Les charges financires rsultent des :
1.
2.
3.
4.

intrts et frais financiers sur la dette ;

pertes sur cessions de titres de placement ;
pertes de changes ;
autres intrts et frais bancaires.

2. REGLES DE COMPTABILISATION DES CHARGES

Le critre de rattachement de la charge lexercice est la liquidation.
a) Les charges de fonctionnement
Pour les achats de biens, la liquidation dtermine la comptabilisation. Les critures dinventaire
permanent concernant les stocks permettent de distinguer et de comptabiliser les achats consomms
et les achats stocks suivant leur nature.
Pour les prestations de service et les rmunrations verses, le fait gnrateur est la certification du
service fait.
b) Les charges dintervention
Pour les dpenses de transferts et de subventions, le critre de rattachement des charges lexercice
est lacte attributif des droits aux bnficiaires (dcision individuelle dattribution, arrt attributif).
En fin dexercice, une dotation aux provisions pour charges dintervention est comptabilise pour les
transferts dont lattribution est subordonne la ralisation de conditions ou qui nont pas encore
fait lobjet dun acte attributif et qui correspondent au moins en partie des droits rattachables
lexercice.
Cette dotation aux provisions reprsente lestimation des droits rattachables lexercice.

140

c) Les charges financires

Pour les charges financires constituant des intrts, le critre de rattachement des charges
lexercice est lacquisition par le tiers, prorata temporis, de ces intrts.
Pour les charges financires constituant des pertes, le critre de rattachement est la constatation des
pertes.
3. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir des informations sur :
1.
la nature et le montant des charges payer et des charges constates davance ;
2.
Les contributions consenties par ltat aux organismes publics et privs.

CAS PRATIQUES
3.

Oprations budgtaires imputes en classe 6

1- Dpenses budgtaires courantes de ltat payes aprs liquidation

1.1- A la liquidation :
1.
Dbit au compte de la classe 6 par nature ;
2.
Crdit au compte de dettes 40 fournisseurs et comptes rattachs.
1.2- Rglement de la dpense par le comptable assignataire :
1.
Dbit au compte de dettes 40 fournisseurs et comptes rattachs ;
2.
Crdit au compte de classe 5.
2- Dpenses budgtaires de ltat payes sans liquidation pralable
2.1- Rglement de la dpense par le comptable assignataire :
1.
Dbit au compte 470 imputation provisoire de dpenses rgulariser chez les comptables
principaux;
2.
Crdit au compte de la classe 5.
2.2- Aprs rgularisation par lordonnateur
1.
Dbit du compte de classe 6 par nature
2.
Crdit au compte 470 imputation provisoire de dpenses rgulariser chez les comptables
principaux;
3- Annulation de dpenses budgtaires de ltat
3.1- Annulation dune charge non paye en cours de gestion :
1.
Dbit au compte 40 fournisseurs et comptes rattachs ;
2.
Crdit au compte de la classe 6 par nature.
3.2- Annulation au cours de la gestion suivante dune charge non paye
1.
Dbit au compte de dettes 40 fournisseurs et comptes rattachs ;
2.
Crdit au compte 759 Autres produits exceptionnels.

141

3.3- Annulation dune dpense dj paye :

1.
Dbit au compte de crances 41 clients, redevables et comptes rattachs ;
2.
Crdit au compte 752 restitutions au Trsor de sommes indment perues.
3.

Oprations de fin dexercice

Les charges constates davance correspondent des dpenses ordinaires payes, rattachables aux
exercices suivants. Elles concernent par exemple les dpenses payes au cours de lexercice finissant
et qui nont pas t entirement consommes (fournitures, matires, loyers, intrts etc.) :
1.
Dbit au compte 4811 charges comptabilises davance;
2.
Crdit au compte de la classe 6 de charges concernes pour dterminer les charges
effectivement consommes.
Les charges payer (qui devraient plutt tre appeles charges constater) sont des dettes vis--vis
des tiers nes au cours de lexercice qui correspondent des engagements de dpenses ordinaires,
pour lesquelles le service a t fait, mais dont la liquidation na pas pu avoir lieu avant la clture.
Elles concernent par exemple les consommations de lexercice finissant mais qui ne seront
enregistres quau cours de lexercice suivant. Il sagit des factures recevoir dont le montant est
connu mais dont les pices justificatives ne sont pas encore parvenues au service gestionnaire. Cest
le cas des consommations deau, dlectricit ou des intrts pays terme chus :
1.
Dbit au compte de la classe 6 de charges concernes pour dterminer les charges
effectivement consommes;
2.
Crdit au compte. 4081 fournisseurs, factures non parvenues.

142

NORME N 14 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN EXPOSE DES MOTIFS

Le tableau de situation nette de lEtat fait apparatre une date donne sa situation patrimoniale et
comprend lactif tous ses biens cest--dire toutes ses ressources contrles qui lui procurent ou
susceptibles de lui procurer des avantages conomiques futurs ou un potentiel de services attendus
du fait de leur utilisation et, au passif toutes ses dettes, cest--dire toutes ses obligations lgard
des tiers, existantes la date de clture de lexercice, dont il est probable ou certain, la date
darrt des comptes, quelles entraneront une sortie de ressources de trsorerie au bnfice de ces
tiers sans contrepartie attendue de ceux-ci aprs la date de clture. Il existe cependant plusieurs
autres oprations qui ne se traduisent pas par une inscription au tableau de situation nette. Celles-ci
sont constitues des engagements hors bilan et doivent faire lobjet de mentions dans ltat annex.
Les engagements hors bilan sont tous les droits et obligations de lEtat non enregistrs dans le
tableau de situation nette. Leur inscription au tableau de situation nette est subordonne la
ralisation de conditions ou dvnements futurs. Ils sont classs en :
- engagements obtenus ;
- engagements accords.
Larticle 29 du PCE CEMAC dispose : ltat annex contient lensemble des informations utiles
la comprhension et lutilisation des tats financiers de lEtat. Il comprend notamment
lexplicitation et le chiffrage des engagements hors bilan.
Toute opration particulire de modification des normes comptables, destine fournir une
information sincre, entre deux exercices doit tre dcrite et justifie dans ltat annex.
La mention des engagements hors bilan dans les comptes est utile une meilleure connaissance de la
situation financire de ltat. Elle permet une meilleure apprciation de la soutenabilit des
politiques budgtaires et concourt donner une image fidle des comptes publics.
Les engagements mentionner obligatoirement dans ltat annex comprennent :
- les engagements obtenus par ltat dans le cadre des conventions demprunts et dons ;
- les engagements accords par ltat dans le cadre de sa mission de tutelle et dernier assureur des
organismes publics nationaux.
Ce primtre nest pas limitatif. Dautres engagements de lEtat tels que des autorisations
dengagement pluriannuelles contenues dans les lois de finances peuvent tre suivies en comptabilit
hors bilan.
Linscription des autorisations dengagement en hors bilan peut tre une donne danalyse des
budgets sectoriels et fournir des informations utiles lapprciation de la sincrit des prvisions
budgtaires. Les restes payer sur les autorisations dengagement lus partir des donnes inscrites
en hors bilan plus les dpenses obligatoires de lexercice, rapprochs les crdits de paiement ouverts
au titre du mme exercice donnent la mesure de la soutenabilit des budgets sectoriels.
1. Modalits de prise en compte des engagements hors bilan
Pour tre enregistrs, les engagements hors bilan doivent faire obligatoirement lobjet dune
convention crite.

143

Les engagements obtenus, reprsentatifs dobligations, senregistrent par convention au crdit du

compte 801 engagements obtenus par lEtat en contrepartie du dbit du compte 811 contrepartie
des engagements obtenus par lEtat .
Les engagements accords constituent des droits qui senregistrent au dbit du compte 805
engagements accords par lEtat en contrepartie du compte 815 contrepartie des engagements
accords par lEtat .
Les engagements hors bilan sont enregistrs ds la signature des accords qui consacrent leur
naissance juridique.
Les autorisations dengagements sont enregistres ds la signature des marchs ou commandes.
2. Sources de la norme
Le rfrentiel comptable de lUEMOA et le rfrentiel comptable franais constituent les sources
dinspiration de ltablissement de la prsente norme.

NORME N 14 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN DISPOSITIONS

NORMATIVES
1. CHAMP DAPPLICATION
Les engagements inscrire dans les comptes sont relatifs des accords ou conventions signs par
ltat. Il sagit dengagement caractre essentiellement financier liant ce dernier des tiers. Les
engagements hors bilan comprennent obligatoirement les conventions relatives:
1.
aux emprunts projet et programmes ;
2.
aux dons projets et programmes ;
3.
aux prts et avances accords par ltat ;
4.
aux garanties et avals donns par ltat, etc.
2. REGLES DE COMPTABILISATION
Les engagements hors bilan au titre des conventions signes avec les partenaires au dveloppement
sont enregistrs ds que les formalits de mise en vigueur sont accomplies.
Les engagements au titre des prts, avances, garanties et avals accords par ltat sont enregistrs
ds la signature des accords entre ltat et les tiers bnficiaires.
3. INFORMATIONS A FOURNIR DANS LETAT ANNEXE
Ltat annex doit fournir les informations sur la liste exhaustive des conventions et accords relatifs
aux engagements de lEtat.

144

ANNEXES

145

ANNEXE 1 : INFORMATIONS A APPORTER DANS LETAT ANNEX

Normes n 3 et 4 relatives aux immobilisations incorporelles et corporelles :
les mthodes dvaluation des cots de dveloppement des immobilisations incorporelles ;
les informations sur les amortissements : dure damortissement, taux damortissement,
mode damortissement, nature et limpact des changements de mthode intervenus en cours
danne ;
3.
les informations sur les dprciations comptabilises ou reprises au cours de lexercice : la
valeur actuelle retenue (valeur vnale ou valeur dusage) : si la valeur vnale est retenue, la
base utilise pour dterminer ce prix ; si la valeur dusage est retenue, les modalits de
dtermination de celle-ci ; les vnements et circonstances qui ont conduit comptabiliser
ou reprendre la dprciation ;
4. Les informations sur les immobilisations rvalues et les conditions de rvaluation.
1.
2.

Norme n5 relative aux immobilisations financires :

1.
2.

linventaire des participations ;

linventaire des prts et avances de ltat.

Norme n6 relative aux stocks

1.
2.

les mthodes dvaluation des stocks, y compris la mthode de dtermination du cot

utilise ;
la valeur comptable des stocks et le montant des dprciations constitues.

Norme n7 relative aux crances de lactif circulant :

1.

Les mthodes dvaluation des dprciations de crances.

Norme n8 relative aux composantes de la trsorerie de lEtat

2. La situation des effets lencaissement ou escompts non chus.

Norme n9 relative aux dettes financires :

3. La ventilation des dettes financires par nature, par chances, en devises ou en francs CFA,
et suivant leur origine.

Norme n10 relative aux provisions pour risques et aux dettes non
financires :
Pour chaque catgorie de provisions :
4.
la valeur comptable des provisions pour dprciation, les charges provisionnes et les
provisions pour risques louverture et la clture de lexercice y compris celles lies aux
partenariats public-priv ;
146

5.

les montants des provisions pour dprciation, les charges provisionnes et les provisions
pour risques constitues au cours de lexercice ;
6.
les montants utiliss au cours de lexercice ;
7. les montants non utiliss repris au cours de lexercice.

Norme n11 relative aux produits fiscaux

1. les dcisions de rductions, dannulation et de dgrvement des impts et taxes.

Norme n12 relative aux autres produits :

2. La situation des produits recevoir, des produits constats davance et autres produits si
ncessaire.

Norme n13 relative aux charges :

3.

la nature et le montant des charges payer, et des charges constates davance ;

4. les contributions consenties par ltat des organismes publics et privs.

Norme n14 relative aux engagements hors bilan :

1. La liste exhaustive des conventions et accords relatifs aux engagements hors bilan.

147

ANNEXE 2: GLOSSAIRE
Actif

Un actif est un lment du patrimoine ayant une valeur

conomique positive pour lEtat, cest--dire une ressource
contrle et dont il attend des avantages conomiques
futurs.
Pour lEtat, les avantages conomiques futurs sont
reprsents soit par des flux de trsorerie issus de
lutilisation de lactif et bnficiant lEtat, soit par la
disposition dun potentiel de services attendus de
lutilisation de lactif et profitant lEtat ou des tiers,
conformment sa mission ou son objet.
Dans les comptes individuels de lEtat, le contrle sur la
ressource doit se comprendre comme un contrle direct,
cest--dire exerc directement sur lactif par les entits
incluses dans le primtre de lEtat. Les actifs contrls par
les entits dotes de la personnalit juridique et ellesmmes contrles par lEtat ne sont donc pas retracs en
tant que tels dans les comptes individuels de lEtat.

Amortissements

Amoindrissement de la valeur dune immobilisation qui se

dprcie de faon certaine et irrversible avec le temps,
lusage ou en raison du changement des techniques, de
lvolution des marchs ou de toutes autres causes.

Bilan douverture

Situation du patrimoine de ltat au dbut de lexercice. Le

patrimoine de ltat est constitu des actifs financiers et
non financiers et des dettes correspondant son passif.
Lexistence du bilan douverture pour une entit
conomique permet la connaissance de la variation (en
termes flux nets) des lments patrimoniaux la fin de
lexercice de rfrence.
Llaboration du bilan douverture pour ltat suppose la
dfinition, dune part, du primtre des lments actifs
(particulirement des actifs non financiers) prendre
compte dans la dimension patrimoniale de la tenue de la
comptabilit gnrale ; dautre part, des rgles de
valorisation des actifs et des dettes aprs en avoir dress un
inventaire et arrt lexercice de rfrence partir duquel
lensemble du dispositif relatif une telle comptabilit sera
148

mise en uvre ; enfin la dfinition de la dure et des

diffrents taux damortissement.
Charges

Les charges sont une diminution dactif ou une

augmentation de passif non compense dans une relation de
cause effet par lentre dune nouvelle valeur lactif ou
une diminution du passif. Une charge correspond soit une
consommation de ressources entrant dans la production
dun bien ou dun service, soit une obligation de
versement un tiers, dfinitive et sans contrepartie directe
dans les comptes.

Cot dacquisition

Le cot dacquisition des biens achets des tiers

comprend le prix dachat, les frais de transport, de
manutention, les frais dinstallation et de montage et autres
frais accessoires directement attribuables lacquisition.
Les rabais commerciaux, remises et autres lments
similaires sont dduits pour dterminer le cot dacquisition

Cot historique

Cot constat auquel sont enregistrs, en units montaires

courantes, les biens leur date dentre dans le patrimoine
de lEtat.

Date de clture de lexercice

La date de clture de lexercice correspond lanne civile.

Erreur fondamentale

Erreur grave et importante qui fausse significativement la

situation nette de lEtat. Dans une erreur fondamentale
seuls les comptes de bilan sont modifis.

valuation

Dtermination de la valeur laquelle les lments sont

enregistrs au moment de leur premire comptabilisation et
chaque clture des comptes.

Hors bilan

Ensembles des engagements contractuels entre deux entits

conomiques dont la ralisation est soumise des
formalits et conditions - formalits de ratifications, dlai
de mise en vigueur, respect des rgles de bonne
gouvernance etc.- sans lesquelles les ressources attendues
par le premier du second ne peuvent pas tre mobilises.

Passif

Un passif est constitu par une obligation lgard dun

tiers, existante la date de clture, dont il est probable ou
certain, la date darrt des comptes, quelle entranera ne
149

sortie de ressources au bnfice de ce tiers sans contrepartie

attendue de celui-ci aprs la date de clture.
Produits

Les produits sont une augmentation dactif ou une

diminution de passif non compense dans une relation de
cause effet par la sortie dune valeur lactif ou une
augmentation du passif.

Provisions

Perte quoccasionnerait une augmentation dlments du

passif exigible plus ou moins long terme, condition que
la perte, ou la charge envisage au regard dvnements
survenus ou en cours soit, la date dtablissement de la
situation, prcise quant sa nature, probable quant sa
ralisation effective.

Situation nette

La situation nette correspond, pour lEtat, la diffrence

entre les actifs et les passifs hors les oprations
dintgration, les carts de rvaluation et de conversion, le
report nouveau et le rsultat de lexercice.

Travaux de fin dexercice

Le moment correspondant certains travaux dinventaire et

la passation de certaines critures dinventaire permettant
de constater :
Au titre des travaux dinventaire :
- linventaire des stocks ;
- linventaire des crances et des dettes ;
- linventaire des titres ;
- linventaire des immobilisations- linventaire des disponibilits en caisse et en banque.
Au titre des critures comptables :
- le report dans les comptes des consquences des
valuations prcdentes : (comptabilisation des variations
des stocks. Enregistrement des amortissements, des
provisions pour dprciation, des charges provisionnes,
des provisions pour risques financiers, de la disparition ou
de la mise au rebut de certains actifs ;
- Le rattachement des charges et des produits lexercice
finissant.
Linventaire permet de justifier les postes du bilan, den
tablir la sincrit et de donner une image fidle du
patrimoine.
150

Le point de dpart des travaux est la balance gnrale des

comptes avant inventaire . Les critures dinventaire
conduisent la balance gnrale des comptes aprs
inventaire qui est la base de la confection du bilan et du
compte de rsultat.
Valeur actuelle

Montant quun acqureur dun bien accepterait de payer

la date de ltablissement du bilan. Cest la valeur
destimation du moment qui sapprcie en fonction du
march et de lutilit du bien.
A la fin de chaque exercice, les gestionnaires et comptables
des administrations publiques doivent procder au
recensement et lvaluation des biens, crances et dettes,
la valeur effective du moment. Cette valeur est dite
valeur actuelle .

Valeur de march

cest le prix qui pourrait tre obtenu de la vente dun bien

dactif la clture de lexercice, dduction faite des frais de
transaction.

Valeur dusage

Cest la valeur des avantages conomiques attendus de

lutilisation dun lment dactif ou du potentiel de services
attendus dans le cas des biens non gnrateurs de
trsorerie.

Valeur nette comptable

Cest la valeur dacquisition moins la somme des

amortissements et des dprciations.

151