CAPITULO l

MARCO TEORICO
1.1.
DEFINICIONES
1.1.1. POBLACION
Una poblacin es un conjunto de elementos de inters para un estudio. A cada uno
de los elementos que conforman la poblacin, se lo denomina unidad de
muestreo. Es necesario definir qu es lo que hace que las diversas unidades de
muestreo que componen la poblacin sean homogneas entre s, y cul es el
grado de diversidad admisible. La homogeneidad se refiere al grado de similitud
que existe entre las unidades de muestreo de una poblacin. En definitiva, todos
podemos reconocer a un grano de arroz, pero no siempre resultar tan fcil. Es
ms sencillo, por ejemplo, definir departamento que hogar. Cules son los
lmites cualitativos o cuantitativos que determinan que un hogar es tal? Aunque se
espera que las unidades de muestreo difieran en algn grado entre unas y otras,
deben ser de todos modos lo suficientemente parecidas entre ellas como para ser
consideradas miembros de una misma poblacin. Puede ser una persona, un
archivo, una unidad administrativa, entre otros, pero es necesario definir
operacionalmente de qu se trata una unidad de muestreo, en trminos muy claros
y concretos. Por ejemplo: todos los municipios o comunidades linderos a Parques
Nacionales que cuenten con jefe de gobierno. Al listado de procedimientos
necesarios para identificar a las unidades de muestreo, se lo denomina protocolo
de muestreo. La cantidad total de unidades de muestreo que hay en una
poblacin se reconocen bajo la letra N.
1.1.2. MUESTRA
Una muestra es un subconjunto de elementos de una poblacin. Para extraer una
muestra se seleccionan unidades de muestreo, procurando que su distribucin sea
similar a la de la poblacin de origen; en otras palabras, que sea representativa de
la poblacin. Por ejemplo, si una poblacin est compuesta en un 30% por
unidades que cumplen con la caracterstica A, una tcnica de muestreo bien
utilizada redundar en una muestra en la que aproximadamente el 30% de sus
elementos poseern la caracterstica A. Que la poblacin sea homognea es, en
la mayor parte de los casos, una condicin necesaria para que las inferencias
sobre la poblacin sean vlidas. De este modo, se podr arribar a conclusiones
sobre la poblacin sin necesidad de analizar la poblacin completa. A la accin de
extraer una muestra se la denomina muestreo. La cantidad de unidades
muestreadas que conforman una muestra se reconocen bajo la letra n.
1.1.3. CENSO
El origen latn de la palabra es census, que significa padrn. Implica verificar el
100% de las unidades de una poblacin. En vez de una opinin basada en la
razonabilidad, es posible en estos casos una certificacin. No obstante, la
realizacin de censos no garantiza el arribo a conclusiones inapelables. En ellos
puede incidir la rutina como factor de error, entre otros. Cabe destacar la
importancia de declarar el ndice de respuesta de los censos, ya que bajo un
ndice bajo puede esconderse heterogeneidad en la poblacin, u otras causas que

1.1.4.

1.1.5.

1.1.6.

1.1.7.

podran limitar la validez global de las opiniones. El censo en las auditoras se

aplica cuando la poblacin es muy pequea (N 20), por ejemplo, expedientes de
obras en curso.
PLAN DE MUESTREO
Se denomina plan de muestreo a la combinacin de factores que determinan
mnimamente el tamao de la muestra y el procedimiento de muestreo. Un plan de
muestreo est asociado a tcnicas especficas, frmulas y tablas. El plan de
muestreo ms conocido y sencillo se denomina muestreo simple al azar.
PROGRAMA DE MUESTREO
Es el conjunto de decisiones que incluyen no slo el plan de muestreo elegido,
sino tambin la definicin de la poblacin, el protocolo de muestreo, los valores de
precisin y confianza con los que se trabajar, los mtodos de recoleccin de
datos, y la explicitacin de las pruebas de cumplimiento.
RIESGOS Y BENEFICIOS DEL MUESTREO
El riesgo de muestrear es arribar a conclusiones erradas sobre la poblacin,
mientras que el beneficio es la optimizacin en el uso de recursos, dado el riesgo
asumido. Existen algunos motivos en virtud de los cuales no queda ms opcin
que extraer una muestra. Entre ellos, cabe mencionar las siguientes:
i)
la imposibilidad de censar poblaciones infinitas (calidad del aire, calidad
del agua),
ii)
el costo de censar poblaciones finitas muy grandes (intencin de voto /
beneficiarios de planes),
iii)
el contrasentido de censar unidades cuyo testeo implica su destruccin
(duracin de lamparitas / resistencia de una cerradura),
iv)
imposibilidad material o riesgo (Es necesario o posible extraer toda la
sangre de un paciente para conocer su estado de salud?),
v)
limitaciones de recursos por ejemplo, cuando el costo de viticos es
significativo.
MUESTREO PROBABILISTICO Y NO PROBABILISTICO
El muestreo se puede dividir en probabilstico y no probabilstico, tambin
denominados estadstico y no estadstico, o al azar y no al azar,
respectivamente. El hecho de extraer una muestra no significa azar o aleatoriedad.
En ello es determinante la fase mecnica de seleccin de las unidades de
muestreo que conformarn la muestra. La diferencia fundamental entre estos tipos
de muestreo radica en que en el muestreo probabilstico se puede medir el riesgo
que se asume al muestrear, mientras que en el muestreo no probabilstico ello no
es posible. En el estadstico, la fundamentacin es terica y las conclusiones
pueden ser cuantitativas y precisas; mientras que en el no estadstico, la
fundamentacin es prctica y las conclusiones pueden ser cualitativas y, en el
mejor de los casos, razonables, adems de perder ante determinados casos la
posibilidad de ser extrapolables. Ante estas diferencias, por qu recurrir al
muestreo no probabilstico? En algunas circunstancias sucede que no es posible
por falta de tiempo, por escasez de recursos, por limitaciones para acceder a la
poblacin u otras dificultades operativas llevar a cabo un muestreo probabilstico.
Ser preferible, entonces, acudir a determinadas pruebas especficas, para los que

habrn de tenerse en cuenta ciertos cuidados mnimos y necesarios para sostener

fundadamente las opiniones vertidas en un informe.
1.1.8. UNIDAD E MUESTREO
Las unidades de muestreo pueden ser elementos fsicos (por ejemplo, cheques
que figuran en resguardos de ingreso, abonos en extractos bancarios, facturas de
venta o saldos de deudores) o unidades monetarias.
1.1.9. ESTRATIFICAR
Consiste en la divisin de una poblacin en subpoblaciones, cada una de las
cuales constituye un grupo de unidades de muestreo con caractersticas similares
-habitualmente valor monetario-. La estratificacin permite reducir la variabilidad
de las partidas dentro de cada estrato, lo que, de facto, supone poder reducir el
tamao de la muestra sin incrementar el riesgo de muestreo; en el caso de
estratificacin de la poblacin los resultados obtenidos nicamente podrn ser
extrapolados a dicho estrato.
CAPITULO II
EL MUESTREO EN LA AUDITORIA
2.1.
OBJETIVO
El objetivo del auditor, al utilizar el muestreo de auditora, es proporcionar una base
razonable a partir de la cual alcanzar conclusiones sobre la poblacin de la que se
selecciona la muestra.
2.2.
TIPOS DE MUESTREO
2.2.1. MUESTREO NO ESTADISTICO
2.2.2. MUESTREO DE UNIDADES MONETARIAS
2.2.3. MUESTREO DE VARIABLES
2.3.
DISEO DE LA MUESTRA
Al disear una muestra el auditor debe considerar los objetivos que persigue al aplicar
el procedimiento de auditora, es decir, la evidencia de auditora que busca obtener, lo
que implcitamente supone definir qu se va a considerar como error.
Igualmente debe analizar las caractersticas de la poblacin de la que se extraer la
muestra y de la que quiere obtener una conclusin global a partir de la extrapolacin
de los resultados de la muestra analizada; entre otras deber considerar el error que
espera obtener. Al considerar las caractersticas de la poblacin, el auditor puede
considerar adecuado estratificar la poblacin, en definicin de la NIA 530 estratificar
consiste en la divisin de una poblacin en subpoblaciones, cada una de las cuales
constituye un grupo de unidades de muestreo con caractersticas similares
-habitualmente valor monetario-. La estratificacin permite reducir la variabilidad de
las partidas dentro de cada estrato, lo que, de facto, supone poder reducir el tamao
de la muestra sin incrementar el riesgo de muestreo; en el caso de estratificacin de la
poblacin los resultados obtenidos nicamente podrn ser extrapolados a dicho
estrato.
Para ser considerada vlida, una muestra deber estar diseada de manera que:
Est extrada de una poblacin que sea completa a los efectos de la auditora y de
los objetivos perseguidos.

 Sea representativa del conjunto de la poblacin.

Sea confiable, en trminos de bondad de los elementos seleccionados e idoneidad
de los mismos, a efectos de poder concluir sobre la totalidad de la poblacin a partir
de los resultados obtenidos.
2.4.
TAMAO DE LA MUESTRA
El tamao de la muestra que el auditor debe definir es aquel que permita reducir el
riesgo de muestreo a un nivel aceptablemente bajo. El tamao de la muestra
apropiado para una prueba concreta est condicionado por la valoracin del riesgo
que se haga, el conocimiento previo del auditor sobre aspectos como la confianza en
el control interno de la entidad o el grado en que se apliquen otros procedimientos de
auditora adicionales para obtener evidencia sobre la misma afirmacin. El riesgo de
muestreo se reduce al aumentar el tamao de la muestra, por lo que a menor riesgo
aceptable mayor es el tamao de la muestra requerido. En el caso ms extremo no se
correra ningn riesgo o ste sera muy reducido si se analiza toda la poblacin o la
prctica totalidad, pero esto supondra un coste muy elevado en supuestos de
poblaciones con muchos elementos. As pues, un elemento clave del muestreo
eficiente es el de lograr equilibrar el riesgo de muestreo con la necesidad de realizar
una auditora operativa y eficiente.
Con carcter general, aplicar tcnicas de muestreo estadstico para calcular tamaos
de muestra para un determinado nivel de confianza y de error (tolerable y esperado)
se realiza a travs de complejas frmulas matemticas. No obstante, las poblaciones
en auditora tienen unas caractersticas de distribucin especficas que las distinguen
de otro tipo de poblaciones que permiten la aplicacin de mtodos de muestreo para
los que existen tablas y guas que pueden resultar de utilidad para el auditor.
Los apartados siguientes analizan cmo determinar el tamao de la muestra en
pruebas de controles y en pruebas sustantivas de detalle y las variables a considerar
en cada escenario.
2.5.
TAMAO DE LA MUESTRA EN PRUEBAS DE CONTROLES
Para determinar el tamao de la muestra requerida en las pruebas de controles, el
auditor debe considerar las siguientes variables:
Nivel de confianza.
Realizar las pruebas de auditora en un nmero de elementos inferior al de la totalidad
de la poblacin implica siempre un cierto grado de riesgo de que la conclusin
alcanzada no sea la correcta; este riesgo ser menor cuanto ms representativa del
total de la poblacin sea la muestra seleccionada.
Como base para la opinin del auditor, las NIA-ES requieren que se obtenga evidencia
de auditora suficiente y adecuada para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo que permita una seguridad razonable de que los estados
financieros en su conjunto estn libres de incorreccin material, debida a fraude o
error. Con carcter general, el nivel de evidencia necesaria depender tanto de la
evaluacin que haga el auditor del riesgo de que existan incorrecciones como de la
calidad de la evidencia obtenida. La NIA-ES 200 entiende el riesgo de auditora como
posibilidad de que el auditor exprese una opinin de auditora inadecuada cuando los
estados financieros contienen incorrecciones materiales.
Por ejemplo, un nivel de confianza del 95% supone aceptar que si se realizara 100
veces una determinada prueba para validar, por ejemplo, la eficacia operativa de un

control, cada vez con una muestra distinta (aunque todas del mismo tamao), 95
veces los resultados obtenidos seran los correctos atendiendo al error fijado- y en 5
casos no. As definido, el nivel de confianza se asimila a la probabilidad de que la
poblacin en su conjunto se comporte como la muestra seleccionada.
Las pruebas de controles normalmente se disean como fuente de evidencia primaria
sobre si un control est o no funcionando de manera apropiada, por este motivo las
pruebas se disean para obtener un nivel de confianza alto (superior al 90%) o
moderado (entre el 80 y el
90%). El nivel de confianza alto se busca cuando se persigue obtener a travs de la
prueba de controles la evidencia principal sobre una afirmacin, mientras que, si la
prueba de controles se combina con otro tipo de pruebas, por ejemplo, pruebas
sustantivas, el nivel de confianza perseguido en la prueba de controles podr ser
moderado.
Porcentaje de desviacin tolerable.
El porcentaje de desviacin tolerable en definicin de la NIA-ES 530 es el porcentaje
de desviacin de los procedimientos de control interno prescritos, determinado por el
auditor con el objetivo de obtener un grado adecuado de seguridad de que el
porcentaje real de desviacin existente en la poblacin no supera dicho porcentaje
tolerable de desviacin. Es asimilable al porcentaje mximo de desviaciones de
cumplimiento de control que puede existir sin que el auditor concluya que no puede
confiar en el control probado. Dado el objetivo perseguido, el porcentaje de desviacin
tolerable debe ser muy bajo. Hay una relacin inversa entre el porcentaje de
desviacin tolerable y el tamao de la muestra.
Porcentaje de desviacin esperado.
El porcentaje de desviacin esperado es la tasa de error que el auditor espera
encontrar en la poblacin en base al juicio profesional y el conocimiento del entorno y
la entidad obtenido a
Junio 2014 | 9 partir de su experiencia histrica y anlisis preliminar; y por su
naturaleza debe ser inferior a la desviacin tolerable. Hay una relacin directa entre el
porcentaje de desviacin esperada y el tamao de la muestra. En general, cuanto ms
se aproxime el porcentaje de desviacin esperada al porcentaje de desviacin
tolerable, mayor ser el tamao de muestra requerido.
2.6.
TAMAO DE LA MUESTRA EN PRUEBAS SUSTANTIVAS DE DETALLE
En las pruebas sustantivas de detalle, cuando la poblacin presenta elementos con un
elevado valor monetario (para algunos autores cuando se supera en 5 o ms veces el
valor medio de los elementos de la poblacin o los superiores al error tolerable) o con
alguna caracterstica que podra presuponer un mayor riesgo de error (elementos no
representativos), resulta conveniente aislarlos de la poblacin y analizarlos de
manera especfica a los efectos de no distorsionar los resultados de la prueba (en
apartados posteriores se profundizar sobre este aspecto).
Para determinar el tamao de la muestra requerida en las pruebas sustantivas de
detalle, como punto de partida el auditor debe fijar las siguientes variables:
- Riesgo de deteccin y nivel de confianza.
El riesgo de auditora es funcin de:
Riesgo de incorreccin material: Riesgo de que los estados financieros contengan
incorrecciones materiales antes de la realizacin de la auditora. Ms all de su

evaluacin, el auditor no tiene capacidad de control sobre este riesgo. El riesgo

comprende dos componentes en las afirmaciones, que pueden evaluarse
conjuntamente y que la NIA-ES 200 define como sigue: o Riesgo inherente:
Susceptibilidad de una afirmacin sobre un tipo de transaccin, saldo contable u otra
revelacin de informacin a una incorreccin que pudiera ser material, ya sea
individualmente o de forma agregada con otras incorrecciones, antes de tener en
cuenta los posibles controles correspondientes. o Riesgo de control: Riesgo de que
una incorreccin que pudiera existir en una afirmacin sobre un tipo de transaccin,
saldo contable u otra revelacin de informacin, y que pudiera ser material, ya sea
individualmente o de forma agregada con otras incorrecciones, no sea prevenida, o
detectada y corregida oportunamente, por el sistema de control interno de la entidad.
Riesgo de deteccin: En definicin de la NIA-ES 200 es el riesgo de que los
procedimientos aplicados por el auditor para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo no detecten la existencia de una incorreccin que podra ser
material, considerada individualmente o de forma agregada con otras incorrecciones.
Por tanto, es un riesgo que el auditor puede controlar.
Lo anterior, se expresa como sigue:
Riesgo de auditora = Riesgo inherente * Riesgo de control * Riesgo de deteccin
Riesgo de incorreccin material
Despejando el riesgo que el auditor puede controlar:
Riesgo de deteccin =
Riesgo de auditora
Riesgo inherente * Riesgo de control
- Incorreccin tolerable o error tolerable.
La incorreccin tolerable en definicin de la NIA-ES 530 es el importe establecido por
el auditor con el objetivo de obtener un grado adecuado de seguridad de que las
incorrecciones existentes en la poblacin no superan dicho importe. En el material de
aplicacin de la NIAES
530 se establece que al disear una muestra, el auditor determina la incorreccin
tolerable con el fin de responder al riesgo de que la agregacin de incorrecciones
individualmente inmateriales pueda ser causa de que los estados financieros
contengan una incorreccin material, as como para proporcionar un margen para las
posibles incorrecciones no detectadas. La incorreccin tolerable se deriva de la
aplicacin de la importancia relativa para la ejecucin del trabajo a un procedimiento
de muestreo determinado. La incorreccin tolerable puede ser una cifra igual o inferior
a la de la importancia relativa para la ejecucin del trabajo. La NIA-ES 530 establece
como aclaracin que el concepto de incorreccin tolerable cuando se aplican tcnicas
de muestreo como procedimiento de auditora se conoce tambin como error
tolerable.
La determinacin en una auditora de la importancia relativa o materialidad para la
ejecucin del trabajo es bsica porque, segn establece la NIA-ES 320, la
planificacin de la auditora nicamente para detectar incorrecciones individualmente
materiales, pasa por alto el hecho de que la suma de las incorrecciones inmateriales
individualmente consideradas puede conducir a que los estados financieros contengan
incorrecciones materiales, y no deja margen para posibles incorrecciones no

detectadas. La importancia relativa para la ejecucin del trabajo se fija para reducir a
un nivel adecuadamente bajo la probabilidad de que la suma de las incorrecciones no
corregidas y no detectadas en los estados financieros supere la importancia relativa
determinada para los estados financieros en su conjunto. La determinacin de la
importancia relativa para la ejecucin del trabajo no es un simple clculo mecnico e
implica la aplicacin del juicio profesional. Se ve afectada por el conocimiento que el
auditor tenga de la entidad, actualizado durante la aplicacin de los procedimientos de
valoracin del riesgo, y por la naturaleza y extensin de las incorrecciones
identificadas en auditoras anteriores y, en consecuencia, por las expectativas del
auditor en relacin con las incorrecciones en el perodo actual.
As definido, el error tolerable representa el lmite de error mximo que puede existir
en el saldo de una cuenta contable, sin que el auditor concluya que el saldo en su
conjunto contiene errores significativos; por tanto, es el valor mximo que el auditor
puede aceptar y por encima del cual cambiara su apreciacin sobre que dicha cuenta
es correcta. En trminos de muestreo, supone el valor mximo de error que se puede
aceptar para concluir que la poblacin se encuentra libre de errores significativos. Al
igual que para el muestreo en las pruebas de controles, en el muestreo para las
pruebas sustantivas de detalle, hay una relacin inversa entre el error tolerable y el
tamao de la muestra. El error tolerable se puede expresar en trminos porcentuales
respecto a la poblacin.
- Error esperado.
El error esperado es la tasa de error que el auditor espera encontrar en la poblacin
en base al juicio profesional y el conocimiento del entorno y la entidad obtenido a partir
de su experiencia histrica y su anlisis preliminar; por su naturaleza debe ser inferior
al error tolerable. En general cuanto ms se aproxime el error esperado al error
tolerable, mayor ser el tamao de muestra requerido (como se ha indicado en el
muestreo para pruebas de controles).El error esperado se puede expresar en trminos
porcentuales respecto al error tolerable.
2.7.
SELECCIN DE LA MUESTRA Y MTODOS DE SELECCIN
Una vez definido el tamao que debe tener la muestra, el auditor selecciona los
elementos de la muestra; para ello establece un punto de arranque aleatorio como
primer elemento de la muestra y define cmo llevar a cabo la seleccin del resto de
elementos de la muestra. Se aplique muestreo estadstico o no estadstico, los
elementos de la muestra deben ser seleccionados de manera que la muestra sea
representativa de la poblacin (o del estrato) y, por tanto, los resultados obtenidos se
puedan extrapolar al conjunto.
Si se considera muestra el conjunto de n elementos de la poblacin que se
seleccionan para analizar y aplicar procedimientos las conclusiones de los cuales
sern extrapoladas, el nmero de muestras posibles de n elementos para una
poblacin de N elementos queda definido por la combinacin de N elementos tomados
de n en n.
Las combinaciones de N elementos tomados de n en n (siendo N> n) son todas las
agrupaciones posibles que pueden hacerse con los N elementos de forma que:
No importa el orden.
No se repiten los elementos.
2.7.1. Seleccin aleatoria

2.7.2.

2.7.3.

2.7.4.

2.7.5.

Se aplica a travs de generadores de nmeros aleatorios; por ejemplo, mediante

tablas de nmeros aleatorios, programas informticos para asignacin de nmeros
aleatorios, etc.

La frmula aleatorio del Excel permite asignar a cada elemento de la poblacin

un nmero mayor o igual que 0 y menor que 1, despus se seleccionan los n
nmeros aleatorios mayores, menores, etc. El inconveniente de este mtodo es
que cambia al actualizarse, por lo que la seleccin variar cada vez que se realice
de nuevo.
Seleccin sistemtica
Este mtodo consiste en dividir el nmero de unidades de muestreo de la
poblacin por el tamao de la muestra para obtener un intervalo de muestreo, por
ejemplo 50, y habiendo determinado un punto de partida dentro de las primeras
50, se selecciona a continuacin cada quincuagsima unidad de muestreo.
Aunque el punto de partida se puede determinar de forma incidental, es ms
probable que la muestra sea verdaderamente aleatoria si se determina mediante
una herramienta informtica para la generacin de nmeros aleatorios o mediante
tablas de nmeros aleatorios. En caso de recurrir a la seleccin sistemtica, el
auditor tendra que verificar que las unidades de muestreo de la poblacin no
estn estructuradas de tal modo que el intervalo de muestreo corresponda a un
determinado patrn de la poblacin.
Muestreo por unidad monetaria (MUM)
El muestreo por unidad monetaria, entendido ahora como mtodo de seleccin,
es un tipo de seleccin ponderada por el valor en la que el tamao, la seleccin y
la evaluacin de la muestra tienen como resultado una conclusin en valores
monetarios. La seleccin ponderada por el valor supone que, en las pruebas de
detalle, puede ser eficiente determinar como unidad de muestreo las unidades
monetarias individuales que conforman la poblacin.
Es decir, en este mtodo los elementos de la poblacin no son las distintas
partidas en s mismas, sino cada unidad monetaria de la poblacin. Es til cuando
se quiere que los saldos de mayor importe tengan ms probabilidad de ser
incluidos en la muestra, de manera que la probabilidad de que un elemento sea
incluido en la muestra sea proporcional a su valor monetario (por ejemplo, el saldo
de una partida de clientes de 10 unidades monetarias tendr
5 veces ms probabilidad de ser seleccionada que una de saldo 2 unidades
monetarias).
Seleccin incidental
Aplicando este mtodo el auditor selecciona la muestra sin recurrir a una tcnica
estructurada. Aunque no se utilice una tcnica estructurada, el auditor evitar, no
obstante, cualquier sesgo consciente o previsibilidad (por ejemplo, evitar
seleccionar elementos de difcil localizacin, o seleccionar o evitar siempre los
primeros o ltimos registros de una pgina) y, en consecuencia, intentar
asegurarse de que todos los elementos de la poblacin tengan posibilidad de ser
seleccionados. La seleccin incidental no es adecuada en caso de muestreo
estadstico.
Seleccin en bloque

Implica la seleccin de uno o de varios bloques de elementos contiguos de la

poblacin.
Generalmente, la seleccin en bloque no se puede utilizar en el muestreo
estadstico debido a que la mayora de las poblaciones se estructuran de forma
que los elementos de una secuencia tengan presumiblemente caractersticas
similares entre ellos y diferentes de las de otros elementos de la poblacin.
Aunque en algunas circunstancias el examen de un bloque de elementos puede
ser un procedimiento de auditora adecuado, rara vez ser una tcnica de
seleccin de muestras adecuada si el auditor intenta realizar, sobre la base de la
muestra, inferencias vlidas para la poblacin entera.
2.8.
EVALUACIN DE LOS RESULTADOS DEL MUESTREO DE AUDITORA.
Una parte relevante del trabajo del auditor al aplicar tcnicas de muestreo (al igual que
cuando aplica otro tipo de pruebas) es analizar los motivos de las desviaciones e
incorrecciones detectadas y evaluar su impacto sobre la auditora. A partir de la
evaluacin de los resultados obtenidos al aplicar el muestreo el auditor debe concluir
si ha obtenido o no una base razonable para extraer conclusiones sobre el total de la
poblacin a partir de los resultados obtenidos de la muestra analizada.
En los casos en que se determine que el muestreo no proporciona una base razonable
para poder obtener conclusiones sobre el total de la poblacin, el auditor debe, citando
la NIA-ES
530, solicitar a la direccin que investigue las incorrecciones identificadas y la
posibilidad de que existan incorrecciones adicionales, y que realice cualquier ajuste
que resulte necesario; o adaptar la naturaleza, momento de realizacin y extensin de
los procedimientos de auditora posteriores para lograr de la mejor manera el grado de
seguridad requerido.
Cuando el auditor lleva a cabo muestreo no estadstico el riesgo de muestreo no se
puede medir de manera directa; no obstante, si encuentra ms desviaciones/errores
de los esperados, el auditor tiene un riesgo inaceptablemente elevado de que la
desviacin/error real de la poblacin sea superior a la desviacin/error tolerable y, por
tanto, el auditor debe aplicar procedimientos adicionales.
En los apartados siguientes se desarrolla cmo evaluar los resultados si se aplica
muestreo estadstico.
2.8.1. Evaluacin de los resultados en las pruebas de controles (muestreo de atributos)
Cuando el auditor realiza muestreo estadstico debe considerar el lmite superior
de desviacin tolerable para un determinado tamao de muestra, un nivel de
confianza fijado inicialmente y un nmero de desviaciones real encontrado en el
anlisis. El lmite superior de desviacin tolerable representa el porcentaje de
riesgo de aceptacin incorrecta (1 nivel de confianza) ajustado en base a las
desviaciones efectivamente encontradas y el tamao de la muestra utilizado y se
obtiene a partir de las tablas incluidas en el Anexo IV.
Si el lmite superior de desviacin tolerable es superior al porcentaje de desviacin
tolerable definido, el auditor debe o bien ampliar la muestra (al menos en el
nmero de elementos de la muestra inicial) y no encontrar ms errores o llevar a
cabo pruebas alternativas (comprobar un control alternativo o modificar los
procedimientos sustantivos relacionados).

Dado el objetivo perseguido en las pruebas de controles, las desviaciones que se

obtienen siempre son muy significativas para la estrategia de auditora posterior.
Con carcter general, cuando el auditor lleva a cabo una prueba de controles y es
probable que se encuentren desviaciones, la aplicacin del muestreo como
mtodo de obtener evidencia puede no resultar apropiada, ya que la nica manera
de obtener la seguridad requerida es aumentando el tamao de la muestra (y, si en
esta muestra ampliada se encuentra una nueva desviacin, debe ampliarse de
nuevo). Probablemente en este escenario resulta ms aconsejable aplicar
mtodos alternativos, aunque en casos concretos pueden existir excepciones, por
ejemplo cuando ante una desviacin encontrada se pueda explicar su causa (por
ejemplo la baja por enfermedad de la persona encargada normalmente de llevar a
cabo el control).
2.8.2. Evaluacin de los resultados en las pruebas sustantivas de detalle (muestreo
MUM)
Cuando el auditor aplica muestreo estadstico y encuentra errores, el error total
que debe considerar (lmite mximo de error o error extrapolado) es la suma del
total error proyectado
(vase apartado 10.2.) ms una asignacin del riesgo de muestreo planificado
para aquellos elementos inferiores al intervalo de muestreo (todos los elementos
iguales o superiores al intervalo de muestreo han sido seleccionados en la
muestra y, por tanto, analizados de manera especfica por lo que no hay riesgo de
muestreo asociado a estos elementos).
El riesgo de muestreo se calcula como la suma del riesgo de precisin bsica
(intervalo de muestreo * asociada al nivel de confianza establecido y 0 errores
encontrados) y el riesgo de asignacin incremental, calculada como sigue:
Se ordena el error proyectado de los elementos inferiores al intervalo de
muestreo, de mayor a menor y se multiplica cada uno por el incremento en el
factor de confianza (vase valores de los factores de confianza incrementados
para cada error encontrado en Anexo V).
Al resultado anterior se le resta el total error proyectado de los elementos
inferiores al intervalo de muestreo.
El lmite mximo de error para el total de la poblacin (sobre la que se realiza el
muestreo) se calcula como la suma del total error proyectado (para los elementos
inferiores al intervalo de muestreo y para los iguales o superiores) ms la
asignacin del riesgo de muestreo (riesgo de precisin bsica y riesgo de
asignacin incremental).
La NIA-ES 530 establece que en el caso de pruebas de detalle cuando la suma
de la incorreccin extrapolada y, en su caso, la incorreccin anmala supera la
incorreccin tolerable, la muestra no proporciona una base razonable para
alcanzar conclusiones sobre la poblacin que ha sido comprobada Asimismo, si
la incorreccin extrapolada es mayor que la expectativa de incorreccin utilizada
por el auditor para determinar el tamao de la muestra, ste puede concluir que
existe un riesgo de muestreo inaceptable de que la incorreccin existente en la
poblacin sea mayor que la incorreccin tolerable. La consideracin de los
resultados de otros procedimientos de auditora ayuda al auditor a valorar el riesgo

de que la incorreccin existente en la poblacin sea mayor que la incorreccin

tolerable, y dicho riesgo se puede reducir si se obtiene evidencia de auditora
adicional.
El hecho de que la sociedad corrija los errores encontrados por el auditor en los
elementos de la muestra analizada, no implica que el auditor deje de considerar
los errores proyectados (minorados por el importe que la sociedad efectivamente
ha corregido).
2.9.
DOCUMENTACIN DEL PROCESO
la forma de cubrirlo, las hiptesis consideradas en cada apartado y las conclusiones
obtenidas. A modo de ejemplo se incluye relacin de aspectos a cubrir (la relacin
deber adaptarse a cada caso concreto), indicando para cada uno el responsable y la
fecha efectiva de ejecucin y revisin:
a) Objetivo de la prueba.
b) Mtodos utilizados para obtener evidencia: Si adems del muestreo se utilizarn
otras formas de obtener evidencia.
c) Experiencia previa en pruebas similares realizadas en ejercicios anteriores.
d) Caractersticas de la poblacin y soporte de que la misma est completa.
e) Peso de los estratos, en caso de aplicarse estratificacin.
f) Considerar si hay elementos no representativos que deben ser excluidos de la
poblacin y analizarse de manera especfica.
g) Procedimiento de muestreo utilizado y motivos que lo soportan (en el caso de
muestreo estadstico debern definirse los parmetros clave considerados para
calcular el riesgo de muestreo; en el caso de muestreo no estadstico describir de
manera precisa cmo se va a seleccionar la muestra).
h) Definir la unidad de muestreo.
i) Definir qu se considerar error/desviacin.
j) Nivel de confianza requerido.
k) Tamao de la muestra y criterios de seleccin de los elementos (incluido el que ser
el punto de partida).
l) Justificacin de por qu la muestra seleccionada resulta adecuada para los objetivos
de la prueba (fiable).
m) Evaluacin de resultados:
a. Particularidades.
b. Anlisis de los errores y desviaciones detectados.
c. Error extrapolado.
d. Ajustes y reclasificaciones.
CAPITULO III
CONTRATACION DE SERVICIOS PROFESIONALES
1. DEFINICIN
El contrato de auditoria a formalizar entre la empresa auditora y el
cliente debe firmarse por ambas partes previamente al inicio del trabajo del
auditor y deber identificar claramente: las partes contratantes, el alcance del
trabajo a realizar, el plazo de realizacin y entrega del trabajo, el plazo de duracin

del contrato, el nmero de horas estimadas para la realizacin del trabajo, los
honorarios y una clusula de confidencialidad
Cuando se trata de la contratacin de un auditor para aquellos supuestos de
auditoria obligatoria de cuentas, la duracin del contrato de auditoria no deber
ser inferior a tres aos. Para el resto de supuesto la duracin del contrato puede
ser por un ao. El citado contrato no es necesario llevarlo a depositar a ningn
lugar, sino que deber acompaarse al nombramiento de auditor a formalizar por
la junta de accionistas como un documento complementario y necesario para el
nombramiento del mismo, al igual que la carta de aceptacin del cargo de auditor.
2. DIFERENCIA LOCACIN DE OBRA VS. LOCACIN DE SERVICIO
Forma de pago: El trabajo de auditora toma por lo general como base para
establecer honorarios, el tiempo empleado. Puede confundirse con locacin de
servicios, pero el auditor toma esa circunstancia como parmetro que puede ser
ajustado o mejorado sobre la base de otros factores a criterio del profesional.
Independencia de criterio: Requisito para el desarrollo del trabajo de auditora. El
profesional elige libremente tanto los procedimientos como el alcance y la
oportunidad de su aplicacin. No se encuentra sometido a la relacin de
dependencia que implicara una locacin de servicios.
Informe del auditor: Es esencial en un trabajo de auditora el producto final que se
obtiene. La opinin confirma que la locacin de obra es la figura jurdica apropiada.
3. ANTECEDENTES INHERENTES AL CONTRATO
Si es la primera vez que se audita, debemos reunir los antecedentes necesarios
para hacer el contrato, y luego de hacerlo deber reunir ms informacin para la
auditora.
Antecedentes:
a. Tipo societario
b. Tipo de empresa
c. De qu lnea se ocupa
d. Ubicacin (domicilio legal y real)
e. Existencia de sucursales
Debe saberse quin va a firmar el contrato.
Cualquier persona con poder para firmar Capacidad para obligar mediante su
firma al ente. Generalmente se otorga al presidente.
O cualquier persona que tenga esa capacidad por expresa delegacin de ese
poder mediante poder formal.
4. ELEMENTOS ESPECFICOS DEL CONTRATO DE AUDITORA

Firma del contrato o convenio: Es en la etapa preliminar cuando el auditor debe

hacer conocer a su cliente la mayor cantidad de elementos sobre su trabajo y su
producto final. Y por ello una vez definida la tarea es conveniente la firma del
contrato.
Componentes de un contrato:
a. Destinatario: dirigido en forma clara y precisa a quien contratare los
servicios de auditora.
b. Objetivos del trabajo: definir con la mayor precisin posible la tarea a
desarrollar. Ej.: Examen de los Estados Contables a efectos de emitir un
informe sobre ellos.
c. Alcance del trabajo: sealar que el trabajo ser efectuado aplicando las
normas de auditora, as como tambin las alternativas que podran
presentarse en el desarrollo de la auditora, y que podran derivar en
limitaciones en la opinin u opinin adversa. Si por el contrario se tratare
de un trabajo de evaluacin del control interno ser importante detallar en
el contrato la metodologa del trabajo a desarrollar, como por ejemplo:
i)

Relevamiento: sealar que en esta etapa, donde se toma

conocimiento de procesos y/o normas, se realizar un relevamiento
mediante encuestas verbales, cuestionarios adaptados, etc.
ii) Anlisis crtico: sealar que la tarea incluir la evaluacin de los
sistemas de autorizacin y aprobacin de operaciones, de la
preparacin de las tareas y registros de control, de la custodia de
activos, y del control fsico sobre los activos, a los efectos de
efectuar una apreciacin del plan de la organizacin y de los
mtodos que se relacionan con el resguardo del patrimonio y
confiabilidad de las registraciones contables.
iii) Elaboracin del programa de pruebas y su efectivizacin: sealar
que en base a la informacin y al anlisis crtico se arribar a
conclusiones acerca de razonabilidad de resultados, grado de
cumplimiento de las disposiciones o procedimientos establecidos,
obtencin de elementos de juicio, posibilidad eventual de deteccin
de irregularidades.
iv) Confeccin de informes: sealar qu cantidad y tipo de informes se
elevarn al contratante de los servicios.
d. Anlisis de cuentas y otros elementos que se compromete a entregar
el cliente al auditor.
e. Fechas de entrega al auditor de los EECC y otros elementos a
examinar.
f. Facilidad de acceso al auditor de toda la documentacin de respaldo
de los registros contables.
g. Fecha de iniciacin y terminacin del trabajo.
h. Equipo tcnico. Si el auditor trabajar con colaboradores.
i. Honorarios y forma de pago. En funcin de los elementos de juicio
recogidos y teniendo en cuenta la responsabilidad derivada de los servicios

j.

a contratar deben ser fijados los honorarios del auditor. La forma de pago
deber ser especficamente aclarada.
Otros aspectos complementarios. Importante indicar que el trabajo del
auditor est orientado a emitir una opinin sobre los EECC, y no a
descubrir todo tipo de irregularidades que se pudieran haber producido en
la administracin y registro de las operaciones.
i) Colaboracin de todo el personal para poder indagar en todo,
ii) Posible compensacin de algunas erogaciones (movilidad),
iii) Das posibles de tarea, horarios, posible extensin del plazo, etc.,
iv) Clusulas que contemplen fuerza mayor,
v) Clusulas que garanticen la independencia del auditor y de sus
dependientes dentro de la empresa,
vi) Clusulas que exijan un determinado nmero de copias del
dictamen.

En definitiva las clusulas se pueden dividir en:

Las que contienen lo que pretende el estudio,

Las que contienen lo que pretende la empresa,

Clusulas complementarias.

Anexos