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- Homogeneizacin valorativa
Se trata en esta fase que los criterios de valoracin aplicados en todas las
sociedades sean iguales. En principio, los criterios de referencia que se adoptan son
los de la sociedad dominante, pero las normas de consolidacin espaolas (NFCAC)
permiten seguir los criterios establecidos por alguna de las sociedades dependientes
si resultan ser ms significativos en aras a la obtencin de la imagen fiel del grupo.
- Homogeneizacin clasificativa
En la medida que no coincidan las partidas y la terminologa utilizada en los
estados contables individuales se dificulta su posterior agregacin, por lo que se
hace necesario practicar las oportunas reclasificaciones.
- Agregacin
Tras la homogeneizacin de la informacin, ha de realizarse la agregacin de las
diferentes partidas que conforman los estados contables.
No obstante, el agregado obtenido tras esta adicin no constituye todava los
estados consolidados, pues es preciso todava realizar algunas eliminaciones a fin
de suprimir duplicidades.
3- Eliminaciones y Ajustes
Las duplicidades que comentbamos en el apartado precedente son debidas a la
existencia de operaciones internas en el grupo. Estas operaciones deben ser
eliminadas para mostrarlo como una unidad frente al exterior; es decir, como si se
tratara de un nico ente. Puesto que se trata de obtener unos estados contables del
conjunto, todas las operaciones que se hubieran producido entre las sociedades que
lo forman son consideradas ficticias y por tanto han de suprimirse.
3.1.- Eliminacin inversin-fondos propios
A- Caso general
Se elimina aqu el valor de la inversin financiera que la dominante tiene en
las sociedades dependientes (I) con la proporcin de fondos propios (FP) que se
posea, pues ambos representan una misma operacin cuya informacin est
duplicada tras la agregacin
Estos dos valores pueden coincidir, pero lo ms habitual ser que no pueda
producirse una compensacin exacta de estas dos partidas porque el valor que se
ha atribuido a la inversin realizada en la sociedad dependiente no coincide con el
valor contable en libros de esta sociedad.
Por ello, surgir una diferencia (D) que puede ser de signo positivo o
negativo.
I - %FP = D
La valoracin de cada uno de los dos componentes se realiza:
- el valor contable de la inversin est constituido por su precio de
adquisicin, minorado por correcciones de valor anteriores a la fecha de
primera consolidacin.
- los fondos propios de la dependiente son los que se establecen en el PGC
(capital, reservas y resultados), minorados en el importe de las acciones
propias.
Si existen acciones propias, se debe recalcular el porcentaje de participacin
en la sociedad porque ya no contamos con el capital nominal, sino que es
preciso descontar estas acciones.
Ejemplo:
90%
A
Capital B = 100
Autocartera B = 5
----------En este caso, el porcentaje de participacin sera de 90/95, en lugar de
90/100.
* Diferencia de consolidacin
Siguiendo las NFCAC, el tratamiento de la diferencia que ha surgido de la
eliminacin inversin-fondos propios ha de ser:
- si ha surgido por la infravaloracin de activos o la sobrevaloracin de pasivos (si
es positiva) o viceversa (si es negativa), en primer lugar hay que regularizar el
valor de estos elementos patrimoniales y cancelar esa diferencia.
- la parte que no pueda ser imputada a defectos de valoracin de los elementos
patrimoniales, se debe reflejar en el balance consolidado. La denominacin ser
Fondo de comercio de consolidacin, cuando sea positiva, o Diferencia negativa de
consolidacin , en caso contrario.
La compensacin de estas dos partidas nicamente se permite cuando ambas
correspondan a inversiones en una misma sociedad dependiente y siempre que se
informe de ello en la memoria.
El tratamiento del Fondo de comercio de consolidacin se har con los mismos
criterios que el fondo de comercio surgido en una empresa individual.
En el caso de la Diferencia negativa de consolidacin, tanto si su naturaleza es la
de una provisin para riesgos y gastos como si se trata de un ingreso diferido,
puede llevarse a resultados si se dan las circunstancias siguientes:
- que est basada en la evolucin desfavorable de los resultados de la sociedad o
en la previsin razonable de gastos correspondientes a la misma y en la medida
en que esta previsin se realice.
- que corresponda a una plusvala realizada, por haberse dado de baja o haberse
enajenado el bien correspondiente o por que se enajene total o parcialmente la
participacin
Resumiendo:
revaloriz. activos / reduccin pasivos
positiva
fondo de comercio de consolid. -> amortiz. mx 20
aos
D
revaloriz. pasivos / reduccin pasivos
negativa
Inversin en B = 1.100
FPB (fecha inversin) = 1.000
------D = 1.100 - 0,9 X 1.000 = 200 -> Fondo de comercio de consolidacin
Intereses de socios externos : (1 - 0,9) X 1.000 = 100
____________________________
1.000
FPB
___________________________
Inversin en B
1.100
200
____________________________
100
___________________________
se
excluye
el resultado
aparece
en una
partida
independiente en el balance
- se consideran los ajustes que afectan a resultados de ejercicios anteriores por
operaciones entre sociedades del grupo
La parte de la variacin de fondos propios de la sociedad dependiente que
corresponde a los socios externos se recoge en la partida Intereses de socios
externos.
Ejemplo:
90%
A
Inversin en B = 1.100
FPB (fecha inversin) = 1.000
FPB (fecha consolidacin) = 1.500
------D = 1.100 - 0,9 X 1.000 = 200 -> Fondo de comercio de consolidacin
Intereses de socios externos : (1 - 0,9) X 1.500 = 150
Reservas en soc. consolidadas = 0,9 x (1.500 - 1.000) = 450
____________________________
1.500
200
FPB
___________________________
Inversin en B
a
____________________________
1.100
150
B. Casos particulares
1- Variaciones en el % de participacin
En general, podemos decir que la diferencia de consolidacin se mantiene
constante en la medida en que no se producen variaciones en el porcentaje de
participacin en las sociedades dependientes. No obstante, esta es una
afirmacin que puede matizarse. Vamos a ver la casustica derivada bien de la
realizacin de inversiones adicionales en la filial o bien de su reduccin y su
relacin con la diferencia de consolidacin.
(caso 2)
% participacin -> diferencia consolid. cte.(caso 3)
Reduccin de la inversin -> % participacin -> diferencia consolidacin
Ejemplo:
90%
A
Inversin en B = 1.100
FPB (fecha inversin) = 1.000
En el ejercicio siguiente se adquiere un 5% ms por 70,5 um.
FPB (fecha 2 adquisicin) = 1.250
--------D1 = 1.100 - 0,9 X 1.000 = 200 -> Fondo de Comercio de consolidacin (1
consolidacin)
D2 = 70,5 - 0,05 X 1.250 = 8 -> Fondo de Comercio de consolidacin (2
consolidacin)
D= 208
CASO 2: Inversin adicional sin aumento del % de participacin
Esta situacin se produce cuando la sociedad dependiente realiza una
ampliacin de capital y la matriz suscribe la parte que proporcionalmente le
corresponde.
Adems de no modificarse el % de participacin, tampoco cambia la diferencia
de consolidacin, ya que el incremento en el valor de la inversin coincide con
el % de fondos propios nuevos, anulndose cualquier cambio.
Ejemplo:
90%
Inversin en B = 1.100
FPB (fecha inversin) = 1.000
La sociedad B ampla capital en 500 um. A suscribe el 90% de esta ampliacin
(450 um)
--------D1 = 1.100 - 0,9 X 1.000 = 200 -> Fondo de Comercio de consolidacin
Si consideramos la situacin tras la ampliacin:
D = (1.100 + 450) - 0,9 X (1.000 + 500)= 200
Ejemplo:
90%
A
Inversin en B = 1.100
FPB (fecha inversin) = 1.000 (slo capital)
En el ejercicio siguiente A controla el 100% de B por una reduccin de capital
de B con cargo a reservas libres-> capital de B=900.
--------D1 = 1.100 - 0,9 X 1.000 = 200
Si considerramos la situacin tras la reduccin:
D = 1.100 - 1 X 900 = 200
Ejemplo:
90%
A
2- Participaciones indirectas
Hasta el momento, nicamente habamos considerado las situaciones de
dominio directo, es decir, aquellas en las que la sociedad dominante
controlaba
directamente
la
sociedad
dependiente.
Sin
embargo,
la
80%
90%
B1
C1
D1
B2
C2
D3
4- Participaciones recprocas
Existe un dominio recproco cuando una sociedad dependiente posee a su vez
acciones de su sociedad dominante.
90%
A
B
4%
La
normativa
vigente
permite
estas
situaciones
aunque
exigiendo
el
saldos interrelacionados
(por
ejemplo,
una operacin de
compraventa entre sociedades del grupo; una de ellas la tendr recogida como
Ventas y la otra como Compras)
Ejemplo:
90%
A
Ventas A
___________________________
____________________________
Compras B
10
___________________________
Ejemplo:
90%
A
Resultados A
____________________________
___________________________
Existencias B
10
___________________________
Prdida:
En este caso pueden presentarse a su vez tres situaciones.
Ejemplo:
90%
A
Existencias B
____________________________
10
Resultados
____________________________
___________________________
Resultados
10
___________________________
Provisin B
10
___________________________
De
esta
forma
las
existencias
figuran
contabilizadas
en
las
cuentas
Existencias B
___________________________
____________________________
Resultados A
10
___________________________
___________________________
Reservas A
Resultados A
____________________________
___________________________
___________________________
Inmovilizado B
Resultados A
____________________________
___________________________
R/n
Resultados A
Am Acum.Inmovilizado B
____________________________
R/n
___________________________
ejercicios siguientes: ao s
____________________________
______________________________
R
Reservas A
Inmovilizado B
____________________________
______________________________
R/n x s Amortiz Acum Inmov. B
Reservas A
Resultados A
____________________________
______________________________
R/n x (s-1)
R/n
____________________________
___________________________
Inmovilizado B
___________________________
ejercicios siguientes
____________________________
Reservas A
____________________________
___________________________
Inmovilizado B
___________________________
Prdida:
El tratamiento depender de cul sea el origen de esta prdida
1- No responde a una verdadera depreciacin de elemento.
Las eliminaciones son simtricas pero opuestas a las comentadas en el caso
de beneficio. La prdida se considera realizada a medida que la sociedad
compradora amortiza el bien.
2- Se ha producido una depreciacin reversible.
Las eliminaciones son las opuestas a las correspondientes a los casos de
beneficio, pero dotando a la vez la correspondiente provisin por depreciacin.
De esta forma, el inmovilizado es valorado en las cuentas consolidadas de
igual forma a como lo estara en caso de no haberse realizado la operacin
interna.
3- Se ha producido una depreciacin irreversible.
Su importe se considera realizado, por lo que no procede hacer ninguna
eliminacin.
Ejemplo:
90%
A
Ao 1
Inversin en B = 1.100
FPB (ao 1) = 1.000
___________________________
3.000
Resultados B
Reservas B
____________________________
1.500
___________________________
vencidos
Ejemplo:
90%
A
La participacin se adquiri en el ao 1.
El B obtenido en el ao 3 por B ha sido de 15.000 um.
El reparto de dividendos efectuado por B en el ao 3 ha sido:
del resultado del ao 2: 4.000 um
dividendo a cuenta: 2.000
--------La sociedad A ha reconocido como ingresos del ejercicio:
0,9 x 4.000 = 3.600
0,9 x 2.000 = 1.800
Contablemente los ajustes son:
____________________________
___________________________
3.600
Resultados A
____________________________
___________________________
1.800
Resultados A
____________________________
1.800
___________________________
Gonzalo
(1994,
pp.19-20)
la
separacin
de
las
jurisdicciones
Resumen
El Mtodo de Integracin Global se aplica a la consolidacin de las sociedades
del grupo (dominante y dependientes). Para ello se deben cubrir tres fases: