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Impuestos internacionales

Retencin de ISR al 40%

Damin Cecilio Torres*


I. Introduccin
Cada vez es ms comn que los especialistas fiscales
intervengan o sean testigos de diversas operaciones
internacionales celebradas con entidades que se ubican en pases considerados parasos fiscales, los que
para efectos de la Ley del impuesto sobre la renta se
denominan regmenes fiscales preferentes.
Este tipo de pases o territorios se caracterizan por
tener tasas de impuestos bajas o nulas.
Existen tres tipos de regmenes con estas caractersticas, a saber:
I) Pases o territorios en donde no existen impuestos, o estos no son relevantes (Islas Caimn,
Bahamas, Bermudas);
II) Pases en que nicamente existen impuestos
por actos llevados a cabo dentro de su mbito
territorial o con tasas sumamente bajas en el
caso de ingresos (o ganancias) de fuente de riqueza del extranjero (Hong Kong, Panam); y,
III) Pases donde existen privilegios o prerrogativas
de carcter fiscal a cierta clase de compaas u
operaciones (Isla del Canal, Liechtenstein,
Luxemburgo, Isla del Hombre, Mnaco).

nalizados con la tasa mxima de retencin que tenemos actualmente en Mxico, la cual asciende al 40%.
Dada la importancia de este tema, analizaremos en
este artculo las condiciones para que opere la retencin del 40% para aquellas transacciones efectuadas
con entidades ubicadas en regmenes fiscales preferentes.
II. Generalidades
A. Paraso Fiscal
El trmino Paraso Fiscal es la traduccin de Tax
Haven, que ha sido utilizado para referirse a aquellos
pases que por su estructura jurdica, bancaria, fiscal u
organizacin poltica permiten la realizacin de operaciones de manera ms ventajosa a la que tienen en el
pas de residencia del autor de dichas operaciones.
En razn de que no todos los parasos fiscales son
pases independientes, se les ha dado el nombre de
regmenes fiscales preferentes.
Por otra parte, aun cuando pueden ser muchas las
razones que motivan la utilizacin de parasos fiscales, las principales tienen como finalidad:
a) la planeacin testamentaria,

Al respecto la Ley del ISR establece todo un Capitulo


dentro del Ttulo VI, dedicado exclusivamente a regular las inversiones y transacciones realizadas con entidades ubicadas en dichos regmenes.
Por el tratamiento fiscal que reciben las operaciones
celebradas con empresas ubicadas en regmenes fiscales preferentes, nos da la impresin de que a las
autoridades fiscales en Mxico no les agrada en lo
absoluto que empresas mexicanas celebren operaciones con entidades ubicadas en dichos regmenes
ya que de existir fuente de riqueza en Mxico, de conformidad con las disposiciones del Ttulo V, seran pe-

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b) la proteccin patrimonial,
c) evitar limitaciones de control de cambios,
d) evitar las limitaciones financieras, y
e) evitar las tasas impositivas desproporcionadas.
B. Empresas ubicadas en regmenes fiscales
preferentes
La ley del ISR no establece cundo se considera que
una empresa tiene presencia en un rgimen fiscal

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preferente; sin embargo, de la lectura del artculo 212


y las disposiciones transitorias para 2005 de la Ley del
ISR, puede interpretarse que existen dos supuestos
en los que se presume que entidades o figuras jurdicas constituidas conforme al derecho extranjero tienen presencia o se encuentran sometidas a un rgimen fiscal preferente:
1. Cuando los ingresos de dichas entidades o figuras jurdicas estn gravados con un Impuesto
sobre la renta inferior al 75% del Impuesto sobre la renta que se causara y pagara en Mxico (inferior a la tasa del 21%), en los trminos
de los Ttulos II o IV de esta Ley, segn corresponda.

En otras palabras, la retencin para efectos fiscales es


la recaudacin que realizan los sujetos que se encuentran en determinadas situaciones jurdicas o de
hecho. Es decir, es una colaboracin en forma gratuita
de los sujetos pasivos con la hacienda pblica.
Existen diversos retenedores, agentes o entes a los
que se les establece la obligacin de retener contribuciones:
l Entidades pblicas
l Sociedades comerciales
l Personas morales que conforman el sistema
financiero

2. Cuando dichas entidades o figuras jurdicas estn ubicadas en la lista de pases o territorios
que establece la fraccin XII del Artculo Tercero de las Disposiciones Transitorias para 2005.

l Sociedades y asociaciones civiles


l Sociedades cooperativas

C. Retencin

l Personas fsicas

La retencin es un mecanismo que se incluye en la


gran mayora de las legislaciones fiscales a efecto de
cuidar la recaudacin tributaria de un determinado
pas.

Estos agentes retenedores a los que la Ley establece


la obligacin de retener, descontarn una parte del
pago efectuado al tercero y remitirn ese monto retenido, al fisco federal.

La retencin generalmente opera cuando dos entes


tienen la funcin de garantizar el cumplimiento de una
obligacin, una obligacin de carcter fiscal. Dicha retencin es una porcin de los pagos que una persona
retiene a un tercero bajo la denominacin de impuesto
que originalmente le corresponde al perceptor del ingreso para posteriormente pagarlo al fisco federal en
nombre y cuenta del tercero.

La retencin es aplicable, en principio a las personas


fsicas asalariadas; sin embargo, existen casos como
son los pagos por intereses a los que se les debe retener tanto a personas fsicas como a las morales.

Concepto

Base gravable

Ttulo LISR

Tasa retencin ISR

Salarios

Salario pagado

IV

Progresiva del 0 al 28%

Honorarios

Honorario pagado

IV

10%

Arrendamiento

Monto del arrendamiento

IV

10%

Salarios
Salario pagado
V

Por estratos desde


exencin hasta el 30%

Honorarios

Honorario pagado

25%

Arrendamiento

Monto del arrendamiento

25%

Como hemos visto, la retencin variar dependiendo de la operacin, si sta es efectuada por un residente en

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El monto o base sobre el que se calcula la retencin


se har sobre el importe percibido o devengado. Para
ejemplificar lo anterior, sugerimos revisar algunos supuestos de retencin como se mencionan en el siguiente cuadro:

territorio nacional o por un residente en el extranjero


con fuente de riqueza en Mxico.
El agente de retencin efectuar las retenciones a las
que est obligado y pagar dichas retenciones en los
plazos establecidos por las leyes fiscales aplicables,
ya que de no hacerlo ser sujeto de penalidades que
van desde la no deducibilidad del gasto hasta una
pena corporal.
Asimismo, el retenedor tiene diversas obligaciones
ante el fisco al realizar las retenciones, como se
mencionan a continuacin:

solidarios del impuesto retenido con el contribuyente.


Asimismo, si el retenedor efecta la retencin correctamente, ser ste el nico responsable del pago del
impuesto retenido ante las autoridades fiscales.
III. Tasa de retencin para operaciones celebradas
con entidades ubicadas en regmenes fiscales
preferentes
El artculo 205 del Ttulo V de la Ley del ISR, establece
que tratndose de ingresos gravados por el Ttulo V,
percibidos por personas morales residentes en el extranjero, cuyos ingresos estn sujetos a un rgimen
fiscal preferente, estarn sujetos a una tasa de retencin del Impuesto sobre la renta del 40%, sin deduccin alguna. Lo anterior no aplica para los ingresos por
dividendos y ganancias de capital, as como para intereses en algunos casos.

l Retener el ISR.
l Enterarlo al fisco federal en los plazos establecidos.
l Informar al SAT acerca de las operaciones que
requirieron efectuar retenciones.
l Informar el monto de las retenciones.
l Emitir una constancia de retenciones.
D. Responsabilidad solidaria

La tasa de retencin del 40% ya estaba estipulada en


el Ttulo V de la Ley del ISR desde antes del ejercicio
de 2002 (ao en el cual se promulga una nueva Ley
del ISR); sin embargo, a partir de 2002, de acuerdo
con la definicin de ingresos sujetos a regmenes fis-

Retencin de ISR al 40%

El CFF establece en su artculo 26 las personas que


son responsables solidarias de las retenciones de impuestos; por tal motivo, cuando una persona est obligada a efectuar retenciones y no lo haga, deber enterar un impuesto equivalente al que debi haber
retenido; es decir, los retenedores son responsables

Recordemos que la tasa del 40% se contemplaba en


la Ley del ISR de 2001 en las tarifas para personas
fsicas; sin embargo, a partir de 2002 estas tarifas fueron modificadas y la tasa mxima aplicable fue de
35%; sin embargo, la tasa del 40% permaneci sin
cambios y se ha mantenido hasta hoy a pesar de que
la tasa mxima de ISR para personas fsicas y personas morales es del 28%.

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cales preferentes, podran estar sujetos a dicha tasa


de retencin, los ingresos obtenidos por residentes en
pases incluso con Convenios fiscales en vigor con
Mxico. Sobre todo en aquellas operaciones que involucren el pago de intereses, regalas, etctera (ingresos de los considerados por la LISR como pasivos).
Como se puede observar, la aplicacin de una tasa
del 40% puede despertar un sinnmero de controversias, ya que se pretendera aplicar una tasa de retencin establecida en la Ley del ISR, por encima de los
tratados internacionales para evitar la doble tributacin, los cuales tratndose de ingresos pasivos, establecen una tasa mxima de hasta el 15%. No obstante lo anterior, consideramos que los tratados
internacionales estn jerrquicamente por encima de
la Ley del ISR y por lo tanto, prevalecera el tratado.

En los casos en que no se realicen operaciones con


partes relacionadas se deber efectuar la retencin
que proceda en los trminos de los dems artculos
del Ttulo V de la Ley del ISR y debern cumplir con
los dems requisitos que establezcan las disposiciones fiscales.
Lo anterior nos permite concluir que la retencin del
40% persigue a aquellas empresas que pretendan
alojar sus ingresos o utilidades en los llamados parasos fiscales con el nico fin de evitar o reducir su
carga tributaria y por tal motivo, se les castiga aplicando el artculo 205 de la Ley del ISR. N

CF

* L.C. y M.I. Damin Cecilio Torres


Facultad de Contadura y Administracin
Universidad Nacional Autnoma de Mxico
Mxico D.F., C.P. 04510
e-mail: dcecilio@deloittemx.com

Retencin de ISR al 40%

En el artculo 205 de la Ley del ISR se interpreta que


a todos los contribuyentes que se ubiquen en ese supuesto se les aplicara la tasa de retencin del 40%;
sin embargo, la regla 3.23.9 de la Resolucin Miscelnea Fiscal vigente para 2007 establece que la reten-

cin a la tasa del 40% solamente aplica para las operaciones realizadas con partes relacionadas a que se
refiere el quinto prrafo del artculo 215 de la citada
Ley.

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