I.

INTRODUCCIN

Dentro de las potestades propias de una Administracin Tributaria se

encuentra el control de la deuda respecto de los contribuyentes que la
mantengan frente a ella, estableciendo la facultad de cobranza de las
mismas de acuerdo a los procedimientos regulados en el Cdigo
Tributario, pudiendo emitir valores (Orden de Pago, Resolucin de
Determinacin, Resolucin de Multa Tributaria), frente a los cuales el
deudor tributario puede interponer los medios de defensa que tambin
el Cdigo Tributario le otorga.
El mecanismo utilizado por los contribuyentes para contradecir las
afirmaciones que se encuentran contenidas en los valores de cobranza
es el recurso de reclamacin, el cual se encuentra regulado en los
artculos 132 a 142 del Cdigo Tributario. Recordemos que un
reclamo tributario constituye un acto procesal conferido al contribuyente
y eventualmente a los terceros legitimados, para solicitar la revisin y
consiguiente correccin de los actos emitidos por la Administracin
Tributaria,

los

cuales

pueden

resultar

ms

gravosos

para

el

contribuyente o tambin porque al emitir dicho acto procesal no se

cumplen

las

normas

establecidas

para

el

procedimiento

Hay que tener en cuenta que cuando se reclama una Orden de Pago se
debe efectuar el pago previo de la deuda contenida en dicho valor, caso
contrario la Administracin Tributaria efectuar una comunicacin de
exigencia

de

subsanacin

de

dicho

requisito

al

contribuyente,

otorgndole para ello quince (15) das hbiles, vencidos los cuales si el
contribuyente no cumpli con pagar dicha deuda el reclamo ser
declarado Inadmisible 3. Esta regla se conoce en doctrina como Solve
et repete, algo as como paga primero y reclama despus.
Sobre esta regla existe incluso una corriente doctrinaria que seala que
el Solve et repete (paga primero y reclama despus) constitua un
medio

utilizado

frecuentemente

para

encubrir

la

arbitrariedad

administrativa y hacer ilusoria la defensa del contribuyente. Adems,

aparte de tratarse de una institucin que no existe en todos los pases,

en

fecha

reciente

fue

declarada

inconstitucional

por

la

Corte

Constitucional de Italia, su pas de origen, por contrariar garantas

esenciales, y fue eliminado en Argentina y Uruguay, sin producir ninguna
alteracin en la recaudacin de los tributos. Los peligros que ofrecera
tal supresin desaparecen con la organizacin de un sistema coordinado
de medidas cautelares y de ejecucin, independientes de la prosecucin
de la accin ordinaria sobre la procedencia del crdito fiscal
Pero cabe mencionar que existe en alguna medida un supuesto en el
cual es posible interponer un recurso de reclamacin contra una Orden
de Pago y no aplicar la regla de Solve et repete, es decir, que se puede
admitir la reclamacin sin el pago previo de la deuda cuando existan
situaciones que evidencien que la cobranza podra ser improcedente.
Dicha regla est contenida en el numeral 3 del literal a) del artculo 119
del Cdigo Tributario. En ese sentido es necesario abalizar cada uno de
los artculos que comprenden la orden de pago, para as poder entender
mas afondo lo que es una orden de pago.
II.

ARTCULO 78.- ORDEN DE PAGO

La orden de pago es el acto en virtud del cual la administracin exige al

deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de
emitirse previamente la resolucin de determinacin, en los casos
siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de
clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de
pago. Para determinar el monto de la orden de pago, la
administracin

tributaria

considerar

la

base

imponible

del

perodo, los saldos a favor o crditos declarados en perodos

anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.

Para efectos de este numeral, tambin se considera el error

originado

por

el

inexistente.
4. Tratndose de
determinaron

su

deudor

deudores

tributario
tributarios

obligacin

que

al

consignar

que

una

tasa

no

declararon

ni

habiendo

declarado

no

efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms perodos

tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaracin y
determinacin omitidas y abonen los tributos correspondientes,
dentro de un trmino de tres (3)das hbiles, de acuerdo al
procedimiento establecido en el artculo siguiente, sin perjuicio
que la administracin tributaria pueda optar por practicarles una
determinacin de oficio.
5. Cuando la administracin tributaria realice una verificacin de los
libros y registros contables del deudor tributario y encuentre
tributos no pagados.
Las rdenes de pago que emita la administracin, en lo pertinente,
tendrn los mismos requisitos formales que la resolucin de
determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del
reparo u observacin.
2.1.

ANTECEDENTES

El esquema y contenido del artculo viene del cdigo aprobado por el

Decreto Ley N 25859; a la fecha ha sufrido algunas modificaciones: al
aprobarse el cdigo por el decreto legislativo N 773 se aadi, tal como
apareca en el texto anterior, la referencia a la consideracin de la base
imponible; asimismo, en el numeral cuatro se vari a la omisin de la
"presentacin" por la omisin de la determinacin y la declaracin; este
ltimo numeral fue perfeccionado, y qued tal como est actualmente,
por la modificacin dispuesta por la ley N 26414. El numeral 3 fue
sustituido por el artculo 32 del decreto legislativo N 953; respecto de
su texto anterior, en el primer prrafo se aadi los saldos a favor o
crditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta
realizados en estos ltimos, y se incorpor un segundo prrafo.

II.2. DEFINICIN DE ORDEN DE PAGO

La orden de pago es el acto en virtud del cual la administracin exige al
deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de
emitirse previamente la resolucin de determinacin.
La orden de pago (antiguamente denominada giro provisional), siendo
un acto administrativo, por sus caractersticas, es un mandato de pago;
un acto cuyo objeto es reclamar al deudor tributario la cancelacin de
una deuda exigible; un acto que contiene la exigencia, al deudor
tributario, del pago de deudas tributarias (tributo ms intereses) ciertas
y cuya cuanta se conoce con certeza, por lo que son plenamente
exigibles.
Este acto es, sin duda, distinto de la resolucin de determinacin, pues
para su emisin, adems de cumplir con lo anterior, no requiere de la
realizacin de un procedimiento de fiscalizacin sino fundamentalmente
de la simple constatacin o verificacin de la existencia de la deuda
impaga cierta, ya mencionada; no tiene como sustento, por tanto,
reparo u observacin alguna.
Como se ha indicado, la orden de pago siendo un acto administrativo
(como tal debe cumplir con los requisitos de validez; vase los artculos
77, 103 y 109 del cdigo tributario), es un acto emitido por la autoridad
competente y constar por escrito en un documento que, en lo
pertinente, cumplir con los requisitos exigidos para la resolucin de
determinacin

(deudor

tributario,

tributo

el

perodo

al

que

corresponda, base imponible, tasa, cuanta del tributo y sus intereses y

fundamentos y disposiciones que la amparen), salvo, evidentemente por
la naturaleza de la orden de pago, los motivos determinantes del reparo
u observacin (ltimo prrafo del artculo 78)
II.3.

EMISIN Y EFECTOS DE LA ORDEN DE PAGO

La administracin tributaria emitir rdenes de pago estrictamente en

los casos sealados por ley y cuando se verifique la existencia de deuda
tributaria pendiente de pago:

A. Por tributos autoliquidados (auto determinados) por el deudor

tributario.
Cuando resulte deuda pendiente de pago; se da, por ejemplo, cuando el
propio contribuyente determina y declara un tributo a pagar y no abona
ni paga suma alguna por dicha deuda. En este caso, la emisin de la
orden de pago no valida la determinacin realizada (y declarada) por el
deudor tributario por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a
ley. En la mayora de estos, los datos para encontrar la deuda estn
predeterminados; ejemplo:
En el pago a cuenta mensual por el impuesto a la renta, puede
haberse sealado slo la base imponible y no haberse liquidado o
determinado el monto del pago a cuenta; la administracin,
conociendo adems la alcuota o el coeficiente, puede aplicar este
a la base para emitir la orden de pago.
B. Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de
clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de
pago.
En la medida en que el llenado de los formularios o el mecanismo
(ejemplo: utilizado para la declaracin y autodeterminacin no est
exento de errores, puede ocurrir que se cometan estos en la redaccin
(anotacin) de las cifras o en el clculo de ellas. No obstante, este
numeral es un cajn de sastre. En ambos casos (errores de redaccin o
de clculo), a fin de determinar el monto por el cual se va a emitir las
rdenes de pago, la administracin considerar la base imponible
sealada por el deudor tributario y adems, cuando corresponda, los
saldos a favor o crditos declarados (tngase en cuenta este acto) en
perodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos;
esto es importante, pues permite que la administracin verifique la
existencia en las declaraciones de estos crditos y saldos; antes, en
algunas oportunidades, simplemente los desconoca.

De otro lado, hay que tener en cuenta la cuarta disposicin final del
decreto legislativo N

953, el mismo que ha establecido (error en la

determinacin de los pagos a cuenta del impuesto a la renta bajo el

sistema de coeficiente): "precisase que en virtud del numeral 3 del
artculo 78" del cdigo tributario, se considera error si para efecto de los
pagos a cuenta del impuesto a la renta se usa un coeficiente o
porcentaje que no ha sido determinado en virtud a la informacin
declarada por el deudor tributario en perodos anteriores."
C. Tratndose

de

determinaron

deudores

su

tributarios

obligacin

que

que

no

declararon

ni

habiendo

declarado

no

efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms perodos

tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaracin y
determinacin omitidas y abonen los tributos correspondientes,
dentro de un trmino de tres das hbiles, de acuerdo al
procedimiento establecido en el artculo siguiente, sin perjuicio
que la Administracin tributaria pueda optar por practicarles una
determinacin de oficio.
D. Cuando la administracin tributaria realice una verificacin de los
libros y registros contables del deudor tributario y encuentre
tributos no pagados.
Es una deuda constatada con la informacin de tales libros y registros,
que resulte luego de la comparacin con lo declarado por el deudor
tributario; va verificacin (dentro de determinados y limitados alcances)
o compulsa, y no luego de una fiscalizacin.
En efecto, el numeral 5 del artculo 78 no implica el examen o
evaluacin

de

libros

registros

contables

ni

la

documentacin

sustentatoria ni de las operaciones realizadas, lo cual es propio de la

fiscalizacin, sino la simple constatacin del monto adeudado en base a
la informacin consignada en los mencionados registros, la cual puede
ser comparada con las declaraciones juradas presentadas por el
contribuyente.

De otro lado, si bien la administracin poda emitir rdenes de pago por

tributos autoliquidados por el contribuyente o cuando verifique los
registros contables y encuentre tributos no pagados, no puede combinar
ambos supuestos, tomando el mayor valor de las ventas y el menor de
las compras, resultantes de comparar las cifras consignadas en las
declaraciones presentadas y en su registro de compras y ventas.
De acuerdo con lo anotado, siendo normalmente emitidas va la
reliquidacin realizada por la administracin tributaria respetando la
propia determinacin y liquidacin del deudor tributario, o sobre los
datos consignados en las declaraciones, con coeficientes o tasas
conocidas, o los que consten en sus registros y libros contables, contiene
una deuda cierta. En efecto, puede asumirse que las deudas tributarias
contenidas en las rdenes de pago emitidas en razn de los supuestos
indicados, tienen la calidad de deuda cierta, por lo que resultan exigibles
coactivamente desde su notificacin.
Esta misma situacin, aunque de modo objetable, ocurre en el caso de la
orden de pago presuntiva (numeral 4 del artculo 78 y artculo 79). Por la
razn explicada es que para su eventual impugnacin se requiere el
pago previo. Solo cuando medien otras circunstancias que evidencien
que la cobranza podra ser improcedente y presenta la reclamacin
dentro de los veinte das de notificada, al deudor tributario no se le
requerir este pago y se suspender el procedimiento coactivo que
hubiera generado.
De otro lado, la ley de procedimiento de ejecucin coactiva -ley N
26979-,

en

el

numeral

25.2.

Ha

establecido

lo

siguiente:

"la

administracin tributaria de los gobiernos locales nicamente emitir

rdenes de pago en los casos establecidos en los numerales 1 y 3 del
artculo 78" del cdigo tributario. Para los dems supuestos deber
emitir resoluciones de determinacin".
2.4. ORDEN DE PAGO O RESOLUCIN DE DETERMINACIN

El tribunal fiscal, en reiterada jurisprudencia, ha establecido un conjunto

de supuestos por los que no cabe emitir rdenes de pago (y si se emiten
estas, adolecen de causal de nulidad); entre otros:
Por reparos a la declaracin jurada o por discrepancias respecto de
su contenido. Se transgrede el procedimiento establecido si, como
resultado de su labor fiscalizadora, la administracin realiza
reparos y observaciones a la declaracin jurada (por ejemplo,
constata la existencia de ingresos no registrados que modifican la
base imponible declarada por la contribuyente) y emite una orden
de Pago; ante tal situacin, la administracin debe emitir una
resolucin de determinacin, o de ser el caso, dar a la reclamacin
interpuesta el trmite que corresponde a la formulada contra una
resolucin de determinacin, no siendo requisito de admisibilidad
el pago previo de la deuda tributaria impugnada.
Tambin por desconocimiento o modificacin de datos declarados
por el deudor tributario; por ejemplo, desconoce prdida tributaria
compensable declarada, se cuestiona el crdito fiscal transferido
a la recurrente por acuerdo de fusin, porque no existe certeza del
cobro del impuesto, modifica el crdito Fiscal declarado y
registrado por el contribuyente, desconoce crditos y saldos
consignados por el recurrente, Desconocen la compensacin
efectuada por la recurrente en su declaracin jurada, desconoce la
suma declarada por concepto de pagos anticipados, no considera
o desconoce las retenciones consignadas en las declaraciones
tributarias.
Cuando la acotacin no coincide con los datos consignados en la
declaracin jurada presentada por el contribuyente, es decir cuando una
orden de pago no ha sido emitida en base a la autoliquidacin del
contribuyente o cuando por reliquidaciones de la administracin

se

determinan montos diferentes de los declarados a pagar por los

deudores tributarios. Por fiscalizacin de libros, registros o documentos

sustenta torios del deudor. Como se sabe, de acuerdo con el artculo 75,
una vez concluido el proceso de fiscalizacin, la administracin debe
establecer la deuda tributaria emitiendo la respectiva resolucin de
determinacin. As, las rdenes de pago derivadas de una fiscalizacin
no se ajustan a lo dispuesto por el artculo 78 del cdigo tributario.
Cuando hay discrepancia en la interpretacin legal.
Reiterada jurisprudencia ha establecido que cuando existe discrepancia
entre la administracin y el recurrente respecto de la interpretacin de
una norma deben emitirse resoluciones de determinacin y no rdenes
de pago.
Por discrepancia en la forma de determinacin, y aplicacin del sistema
de pago a cuenta, sin perjuicio de lo establecido por la cuarta
disposicin final del decreto legislativo n" 953; por ejemplo, cuando la
administracin repara o vara el sistema de pagos a cuenta adoptado
por el contribuyente. Cuando hay discrepancia sobre exoneraciones,
inafectaciones, u otros beneficios tributarios.
-

Por determinacin con informacin proporcionada por terceros.

Mediante las RTF nos. 127-6-97 y 128-6-92 se resolvieron casos
disponiendo dar el trmite de reclamacin contra resolucin de
determinacin a una contra una "orden de pago" por haber sido
emitida

sta

sobre

base

cierta

sustentada

en

informacin

proporcionada por terceros.

Por datos adicionados o inciertos, aunque fuera en una compulsa.
Por la existencia o deteccin de ingresos no registrados.

El tribunal fiscal ha fijado que en aquellos casos en que se emitan

rdenes de pago que adolezcan de los vicios anotados (o simplemente,
como se ha indicado, se trate de actos dictados sin haber cumplido
estrictamente lo dispuesto por el artculo 78 del cdigo), cuando sean
impugnadas, a los recursos se les deber otorgar el trmite de
impugnacin

contra

resoluciones

de

determinacin,

no

siendo,

obviamente, requisito de admisibilidad el pago previo de la deuda

tributaria impugnada, siempre que se haya interpuesto oportunamente

el recurso. Obviamente, los actos administrativos descritos, al no
constituir rdenes de pago, no podran constituir deuda exigible
coactivamente al amparo del inciso D) del artculo 115 del cdigo
tributario.
Por cierto, aquellos valores ("rdenes de pago") debern cumplir los
requisitos exigidos para estos actos (resoluciones de determinacin) por
el artculo 77; en caso no los cumplan, deben ser convalidados
subsanando las faltas y/o vicios que adolezcan (por ejemplo sealando
los motivos determinantes del reparo u observacin cuando se rectifique
la declaracin tributaria); en caso contrario (es decir, en caso no se
efecte la convalidacin) corresponder la declaracin de nulidad de
tales valores. De otro lado, si habindose impugnado aquella "orden de
pago" con las faltas y/o vicios indicados, y recin en la etapa de
reclamacin

la

administracin

asumindola

como

resolucin

de

determinacin la convalida como tal (va resolucin de oficina zonal o de

intendencia), a fin de no afectar el derecho de defensa y la pluralidad de
instancia

(privndoles

de

una

instancia),

debe

admitirse

las

impugnaciones contra tales actos como recursos de reclamacin o a los

recursos ya planteados (se entiende que planteados originariamente
como apelacin) debera drseles el trmite de reclamacin, debiendo la
administracin emitir nuevo pronunciamiento teniendo en cuenta lo
expuesto en dichos recursos.
III.

ARTCULO 79".- ORDEN DE PAGO PRESUNTIVA

Si los deudores tributarios no declaran ni determinaran, o habiendo

declarado no efectuaran la determinacin de los tributos de periodicidad
anual ni realizaran los pagos respectivos dentro del trmino de tres (3)
das hbiles otorgado por la administracin, sta podr emitir la orden
de pago, a cuenta del tributo omitido, por una suma equivalente al

mayor importe del tributo pagado o determinado en uno de los cuatro

(4) ltimos perodos tributarios anuales. Lo dispuesto es de aplicacin
respecto a cada perodo por el cual no se declar ni determin o
habindose declarado no se efectu la determinacin de la obligacin.
Tratndose de tributos que se determinen en forma mensual, as como
de pagos a cuenta, se tomar como referencia la suma equivalente al
mayor importe de los ltimos doce (12) meses en los que se pag o
determin el tributo o el pago a cuenta. Lo dispuesto es de aplicacin
respecto a cada mes o perodo por el cual no se realiz la determinacin
o el pago.
Para efecto de establecer el mayor importe del tributo pagado o
determinado a que se refieren los prrafos anteriores, se actualizar
dichos montos de acuerdo a la variacin del ndice de precios al
consumidor de lima metropolitana.
De no existir pago o determinacin anterior, se fijar como tributo una
suma equivalente a mayor pago realizado por un contribuyente de nivel
y giro de negocio similar, en los cuatro (4) ltimos perodos tributarios
anuales o en los doce (12) ltimos meses, segn se trate de tributos de
periodicidad anual o que se determinen en forma mensual, as como de
los pagos a cuenta.
El tributo que se tome como referencia para determinar la orden de
pago, ser actualizado de acuerdo a la variacin del ndice de precios al
consumidor de lima metropolitana por el perodo comprendido entre la
fecha de pago o la de vencimiento del plazo para la presentacin de la
declaracin del tributo que se toma como referencia, lo que ocurra
primero, y la fecha de vencimiento del plazo para presentar la
declaracin del tributo al que corresponde la 0rden de pago.
Sobre el monto actualizado se aplicarn los intereses correspondientes.
En caso de tributos de monto fijo, la administracin tomar aqul como
base para determinar el monto de la orden de pago.

Lo dispuesto en los prrafos precedentes, ser de aplicacin aun cuando

la alcuota del tributo por el cual se emite la orden de pago, haya
variado respecto del perodo que se tome como referencia.
La orden de pago que se emita no podr ser enervada por la
determinacin de la obligacin tributaria que posteriormente efecte el
deudor tributario.
3.1. ANTECEDENTES
El texto del artculo, salvo el aadido "... (ipc) de lima metropolitana" en
el tercer y quinto prrafos dispuesto por el decreto legislativo n" 816,
viene de la modificacin establecida por la ley n' 26414 al cdigo
tributario aprobado por el decreto legislativo N 773. La diferencia
sustancial con el procedimiento anterior (decreto ley n" 25859) es que
antes se tomaba como base la presentacin y no la declaracin y la
determinacin, como actualmente es.
3.2. ORDEN DE PAGO PRESUNTIVA
Tngase en cuenta aqu tambin lo dispuesto por el numeral 4 del
artculo 78 del cdigo.
La emisin de la orden de pago presuntiva est limitada para los casos
de omisos a la declaracin y a la determinacin, y para los que habiendo
declarado sean omisos a la determinacin. para estos efectos, la
administracin deber haber requerido al deudor para que realice la
declaracin

determinacin

omitidas

abone

los

tributos

correspondientes, dentro de un trmino de tres das hbiles; slo al

incumplimiento del requerimiento podr emitir la orden de pago de
acuerdo con el procedimiento indicado en el artculo. Tngase en cuenta
la advertencia contenida en el prrafo final del artculo.
La orden de pago emitida en virtud de esta disposicin no es una
determinacin sobre base presunta (a diferencia del procedimiento
aplicado en el artculo 67-a del presente cdigo). En tal sentido, si bien
la orden de pago no puede ser enervada, es decir no perder valor o
eficacia como tal, una vez pagada y realizada una determinacin, el

pago de la misma deber ser tomada en cuenta por la administracin en

un proceso de verificacin o fiscalizacin. Por tanto, siendo la orden de
pago presuntiva a cuenta del tributo omitido, si el tributo finalmente
determinado

es

menor

inexistente,

el

pago

realizado

deber

considerarse un pago en exceso o indebido.

De otro lado, es oportuno anotar que el ndice de precios al consumidor,
a que se refiere el artculo, es el ndice "que mide el nivel general de
precios en la economa. Para efectos del clculo del ndice de precios, el
instituto nacional de estadsticas e informtica efecta encuestas
peridicas sobre los precios de los bienes y servicios de una canasta de
consumo promedio en lima metropolitana.
IV.

ARTCULO 80".- FACULTAD DE ACUMULAR Y SUSPENDER

LA EMISIN DE RESOLUCIONES Y RDENES DE PAGO

La administracin tributaria tiene la facultad de suspender la emisin de

la resolucin u 0rden de pago, cuyo monto no exceda del porcentaje de
la UIT que para tal efecto debe fijar la administracin tributaria; y,
acumular en un solo documento de cobranza las deudas tributarias
incluyendo costas y gastos, sin perjuicio de declarar la deuda de
recuperacin onerosa al amparo del inciso b) del artculo 27".
4.1. ANTECEDENTES
El sentido del artculo viene desde el decreto ley n' 25859. Con la
aprobacin del cdigo por el decreto legislativo n" 816 se realiz algunos
ajustes. Con el decreto legislativo N 953 se sustituy su texto; respecto
del anterior, ahora se habla de resoluciones (en general) y la orden de
pago, se dej de utilizar la nomenclatura completa de la UIT, en la
acumulacin se dej de hablar de insolutas y del plazo de un ao, y se
aadi en tal posibilidad de acumulacin a las costas y gastos, asimismo
se seal la posibilidad de declarar la deuda de recuperacin onerosa.
4.2. FACULTAD DE SUSPENDER LA EMISIN DE RESOLUCIONES Y
RDENES DE PAGO.

Por la primera parte de este artculo, en virtud del principio de economa

en la recaudacin, la administracin tributaria, est facultad para
suspender la emisin de resoluciones (de determinacin u otras
resoluciones que contengan deuda tributaria) u rdenes de pago cuyo
monto no exceda del porcentaje de la UIT que para tal efecto debe fijar
la administracin tributaria. Tngase en cuenta que lo normado en el
artculo es una facultad, por tanto si la administracin emite un valor
conteniendo una deuda tributaria por un monto menor al fijado por la
administracin, tal valor no ser invlido o nulo (salvo que adoleciera de
algn vicio que determine su nulidad).
4.3. FACULTAD DE ACUMULAR EN UN SOLO DOCUMENTO DE
COBRANZA
Por la segunda parte de este artculo, tambin en virtud del principio de
economa en la recaudacin, la administracin tributaria est facultada
para acumular en un solo documento de cobranza las deudas tributarias
incluyendo costas y gastos (es decir no solo deudas tributarias). Siendo
que tal disposicin tiene como fin facilitar la cobranza de los valores,
debemos entender que cuando menciona a los documentos de cobranza
se est refiriendo a las resoluciones coactivas y a las resoluciones de
ejecucin coactiva (y no a los valores).
Al respecto, el ltimo prrafo del artculo 117 del cdigo, prescribe:
"teniendo como base el costo del proceso de cobranza c1ue establezca
le administracin y por economa procesal, no se iniciaron acciones
coactivas respecto de aquellas deudas que por su monto as lo
considere, quedando expedito el derecho de la administracin a iniciar el
procedimiento de cobranza coactiva, por acumulacin de dichas deudas,
cuando lo estime pertinente".

V.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

RTF 0774-3-2009 28.01.2009

Se requiere a la Administracin Tributaria que remita un informe sobre

los hechos que la motivan, en especial sobre lo siguiente: i) Detallar
cuales son los componentes de la deuda tributaria, materia de cobranza
a travs de la Orden de Pago N" 24313-2005 y que sirve de ttulo de
ejecucin

del

procedimiento

de

ejecucin

coactiva

seguido

con

Expediente Coactivo No 06033-2006-PP, debiendo precisar si es el nico

valor materia de cobranza; ii) El estado en que se encuentran el
procedimiento de ejecucin coactiva y las medidas cautelares trabadas
en l; iii) Si la quejosa. ha interpuesto recurso impugnativo contra los
valores que sirven de ttulo de ejecucin, y el estado en que se
encuentra, de ser el caso; iv) Especificar si la orden de pago materia de
cobranza se sustenta en los numerales 1 3 del artculo 78" del Cdigo
Tributario; v) Precisar si con anterioridad al pago de los cuatro trimestres
del impuesto Predial del ejercicio 2001, se inici a la quejosa
procedimiento de ejecucin coactiva, de ser el caso acompaar copia de
la documentacin correspondiente; vi) El domicilio fiscal de la quejosa,
debiendo precisar el documento mediante el cual sta lo fj y vii) Los
funcionarios responsables de la tramitacin del procedimiento de
ejecucin coactiva materia de queja. Asimismo, la Administracin deber
remitir copia autenticada de la siguiente documentacin: i) Los valores
que sustentan la cobranza coactiva, ii) Las resoluciones de ejecucin
coactiva que dieron inicio al procedimiento coactivo y las dems
resoluciones dictadas en dicho procedimiento, iii) Las constancias de
notificacin de todos los valores y resoluciones antes mencionados. Se
dispone la suspensin temporal del procedimiento de ejecucin coactiva
iniciado

contra

pronunciamiento

la

quejosa,

definitivo

hasta

en

la

que
queja

el

Tribunal

presentada,

Fiscal

emita

debiendo

la

Administracin abstenerse de trabar nuevas medidas cautelares o

ejecutar las ya adoptadas.

RTF 11888-5-2007 13.12.2407

Se declara nula la apelada que proclam infundada la reclamacin

contra la resolucin determinacin, la orden de pago y la resolucin de
multa vinculadas con el impuesto Predial del ao 20O2 y se declara
nulos los referidos valores. Respecto a la orden de pago, si bien se
seala como base legal el artculo 78" del Cdigo Tributario, no se
identifica la declaracin jurada que contiene la determinacin del
impuesto en la que se sustenta o cules son los errores materiales de
redaccin o de clculo incurridos en los que se basa, nicos supuestos
en los que podra haberse girado, conforme lo establecen el artculo 25"
numeral23-2) de la Ley N" 26979 y artculo 78 numerales 1) y 3) del
Cdigo Tributario.

RTF 03381-2-2007 12.04.20A7

Se confirma la resolucin apelada en cuanto declar la inadmisibilidad

de la reclamacin formulada contra una orden de pago, ya que no se
cumpli con acreditar el pago previo, siendo que el valor fue bien
emitido, no habiendo circunstancias que evidencien la improcedencia de
la cobranza. Tambin se confirma la apelada en cuanto declar
infundada la reclamacin contra una orden de pago, al establecerse que
fue emitida con arreglo a Ley.

RTF 11705-2-2007 07.12.2007

Se revoca la apelada que declar infundada la reclamacin contra la

orden de pago girada por impuesto Extraordinario de Solidaridad de
marzo de 2003, por cuanto el recurrente cumpli con declarar y
determinar el impuesto Extraordinario de Solidaridad de marzo de 2003
el 11 de abril de 2003, y por tanto, no se ha acreditado la configuracin

del supuesto establecido en el numeral 4 del artculo 78' del Cdigo

Tributario en el que se sustent la Administracin para emitir la orden de
pago presuntiva materia de impugnacin, por lo que procede dejar sin
efecto dicho valor.

VI.

INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT

SUMILLA:
En el caso de una orden de pago emitida respecto de una declaracin
jurada original, cuando dicha declaracin es rectificada determinando un
monto menor y posteriormente se presenta una reclamacin contra la
orden de pago, no habiendo surtido efecto la rectificatoria; el reclamante
debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no es materia del
reclamo a fin de admitir a trmite su recurso.
No es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada, en
tanto su cobro puede resultar siendo improcedente debido a la
rectificatoria, pero respecto de la parte que es disminuida en la

rectificatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto dentro del

plazo de 20 das hbiles de notificada la orden de pago.

INFORME N 302-2005-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se formula la siguiente consulta:
Resulta admisible el reclamo presentado sin el pago previo de la parte
no reclamada, cuando el recurrente impugna una orden de pago tras
haber modificado su declaracin original determinndose una menor
obligacin?.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante el
Decreto Supremo N 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas
modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
En principio, entendemos que la consulta formulada est orientada a
determinar si resulta admisible el reclamo contra una orden de pago,
presentado sin el pago previo de la parte no reclamada, tras haber
presentado una declaracin rectificatoria determinando menor
obligacin, la cual no ha surtido efecto conforme a lo sealado en el
artculo 88 del TUO del Cdigo Tributario.
De acuerdo con el numeral 1) del artculo 78 del TUO del Cdigo
Tributario, la orden de pago es el acto en virtud del cual la
Administracin Tributaria exige al deudor tributario la cancelacin de su
deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolucin de
Determinacin, por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
Por su parte, el artculo 135 del citado TUO, establece que la orden de
pago puede ser objeto de reclamacin.
Adicionalmente, el segundo prrafo del artculo 136 del mismo TUO
seala que para interponer reclamacin contra la orden de pago, es

requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria

actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso
establecido en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119.
El numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del referido TUO, dispone que
el Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de
Cobraza Coactiva excepcionalmente, tratndose de rdenes de pago, y
cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza
podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera
interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la
orden de pago.
Agrega que en este caso, la Administracin deber admitir y resolver la
reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles, bajo
responsabilidad del rgano competente.
Aade que para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere,
adems de los requisitos establecidos en este Cdigo que el reclamante
acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada
hasta la fecha en que se realice el pago.
De otro lado, el artculo 88 del citado TUO, establece que la declaracin
rectificatoria surtir efecto con su presentacin siempre que determine
igual o mayor obligacin. En caso contrario surtir efectos si dentro de
un plazo de sesenta (60) das hbiles siguientes a su presentacin la
Administracin Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella, sin perjuicio del
derecho de la Administracin Tributaria de efectuar la verificacin o
fiscalizacin posterior que corresponda en ejercicio de sus facultades.
Del anlisis de las normas citadas en los prrafos anteriores se tiene que
para reclamar una orden de pago necesariamente debe cumplirse con el
pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada.
Por excepcin, se permite reclamar la orden de pago sin la exigencia del
pago previo slo cuando medien otras circunstancias que evidencien
que la cobranza puede ser improcedente y siempre que la reclamacin
se interponga dentro del plazo que seala la norma; sin perjuicio de
cumplir con el pago de la deuda no reclamada.

Es decir, para reclamar una orden de pago, el no pago de la obligacin

en ella contenida es excepcional y solamente referido a la parte de la
deuda reclamada.
En cuanto a la declaracin rectificatoria que determina menor obligacin
tributaria y que an no ha surtido efecto, se tiene que el monto
contenido en la declaracin original sigue siendo el monto de la deuda
tributaria.
En este orden de ideas, si una orden de pago es emitida respecto de una
declaracin jurada original no impugnada, y dicha declaracin es
rectificada determinando un monto menor, y posteriormente se presenta
un recurso de reclamacin contra dicha orden de pago y en tanto dicha
rectificatoria no surta efecto, el reclamante debe cumplir con el pago de
la parte de la deuda que no es materia del recurso de reclamacin a fin
que se admita a trmite dicho recurso.
Asimismo, no corresponde exigir el pago previo de la parte de la deuda
reclamada en tanto este cobro puede resultar siendo improcedente
debido a la rectificatoria, pero slo respecto de la parte que es
disminuida en la rectificatoria, siempre que el recurso sea interpuesto
dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada la orden de pago.
CONCLUSIONES:
1. En el caso de una orden de pago emitida respecto de una
declaracin jurada original, cuando dicha declaracin es
rectificada determinando un monto menor y posteriormente se
presenta una reclamacin contra la orden de pago, no habiendo
surtido efecto la rectificatoria; el reclamante debe cumplir con el
pago de la parte de la deuda que no es materia del reclamo a fin
de admitir a trmite su recurso.
2. No es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada,
en tanto su cobro puede resultar siendo improcedente debido a la
rectificatoria, pero respecto de la parte que es disminuida en la
rectificatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto dentro
del plazo de 20 das hbiles de notificada la orden de pago.
Lima, 09 de diciembre del 2005.

PATRICIA PINGLO TRIPI

Intendente Nacional Jurdico (e)

SUMILLA:
El Ejecutor Coactivo no deber suspender el Procedimiento de Cobranza
Coactiva de las rdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al
contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo
dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo Tributario, cuando el
reclamo es presentado dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada
la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien
que la cobranza podra ser improcedente.
INFORME N 074-2008-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se consulta si el Ejecutor Coactivo deber suspender el Procedimiento
de Cobranza Coactiva de las rdenes de Pago, durante el plazo que se
otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago
previo dispuesto en el artculo 136 del Texto nico Ordenado del Cdigo
Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 das
de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias
que puedan evidenciar que la cobranza podra ser improcedente, de
acuerdo a lo establecido en el numeral 3 inciso a) del artculo 119 del
Cdigo Tributario.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas
modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
1. De acuerdo con lo establecido en el inciso d) del artculo 115 del
TUO del Cdigo Tributario, se considera deuda exigible que dar lugar
a las acciones de coercin para su cobranza, a la que conste en
Orden de Pago notificada conforme a ley.
Por su parte, el artculo 119 del citado TUO dispone que ninguna
autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr
suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en
trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar
conforme a lo establecido en dicho artculo, esto es, atendiendo a los
supuestos de suspensin o conclusin que en l se detallan.

As, el numeral 3 del inciso a) del artculo en mencin seala que el

Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de
Cobranza Coactiva, excepcionalmente, tratndose de Ordenes de
Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la
cobranza podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se
hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de
notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber
admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90)
das hbiles, bajo responsabilidad del rgano competente.
2. De otro lado, el segundo prrafo del artculo 136 del TUO del Cdigo
Tributario dispone que para interponer reclamacin contra la Orden
de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la
deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se realice el pago,
excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del
artculo 119 del citado TUO.
Ahora bien, el primer prrafo del artculo 140 del citado TUO del
Cdigo Tributario, que regula la subsanacin de requisitos de
admisibilidad, seala que la Administracin Tributaria notificar al
reclamante para que, dentro del trmino de quince (15) das hbiles,
subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de
reclamacin no cumpla con los requisitos para su admisin a trmite.
3. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la deuda
tributaria contenida en una Orden de Pago notificada conforme a ley
es exigible coactivamente, sin que la interposicin de un recurso de
reclamacin contra dicho acto modifique tal circunstancia, tan es as
que segn lo dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo
Tributario, para la admisin a trmite del referido recurso debe
acreditarse, como regla general, el pago previo de la totalidad de la
deuda.
Es solo por excepcin, en aquellos casos en que existan
circunstancias que evidencien que el cobro de la deuda podra
resultar improcedente, y siempre que la reclamacin contra la Orden
de Pago se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte das
hbiles de notificado dicho acto, que el Ejecutor Coactivo suspender
temporalmente la cobranza coactiva. De verificarse dichas
condiciones, y tambin por excepcin, proceder adems que se
admita a trmite el recurso de reclamacin interpuesto contra la
Orden de Pago, sin acreditar el pago previo de la deuda contenida en
la misma([1])

4. En tal sentido, toda vez que en el supuesto materia de consulta no

concurren las condiciones antes mencionadas, al no haberse
acreditado que median circunstancias que evidencien la
improcedencia del cobro, no proceder que el Ejecutor Coactivo
suspenda temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva de
conformidad con lo establecido en el numeral 3 del inciso a) del
artculo 119 del TUO del Cdigo Tributario; aun cuando el reclamo
hubiera sido presentado oportunamente.
A mayor abundamiento, cabe sealar que el hecho que de acuerdo a
lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo 136 y primer prrafo
del artculo 140 del TUO del Cdigo Tributario, la Administracin
Tributaria deba requerir al contribuyente para que en un plazo de 15
das hbiles acredite el pago de la deuda impugnada, no modifica la
afirmacin antes efectuada, toda vez que dicho requerimiento
nicamente tiene por finalidad que se cumpla con uno de los
requisitos establecidos a fin de admitir la reclamacin presentada,
pero en modo alguno implica que durante dicho plazo la citada Orden
de Pago deje de ser exigible, ms an cuando no existe norma
alguna que disponga la suspensin del Procedimiento de Cobranza
Coactiva durante el plazo en mencin.
CONCLUSIN:
El Ejecutor Coactivo no deber suspender el Procedimiento de Cobranza
Coactiva de las rdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al
contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo
dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo Tributario, cuando el
reclamo es presentado dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada
la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien
que la cobranza podra ser improcedente.
Lima, 06 de mayo de 2,008.
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

VII.

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

EXP. N. 0417-2005-AA/TC
JUNN
HENRY SMITH
BONILLA TOLENTINO
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Juliaca, a los 31 das del mes de marzo de 2005, la Sala Primera
del Tribunal Constitucional, con la asistencia de los seores magistrados
Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen y Gonzales Ojeda, pronuncia la
siguiente sentencia
ASUNTO
Recurso extraordinario interpuesto por don Henry Smith Bonilla
Tolentino contra la sentencia de la Primera Sala Mixta de la Corte
Superior de Justicia de Junn, de fojas 252, su fecha 29 de noviembre de
2004, que declara infundada la accin de amparo de autos.
ANTECEDENTES
Con fecha 30 de enero de 2004, el recurrente interpone accin de
amparo contra la Intendencia Regional Junn de la Superintendencia
Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT) y el ejecutor coactivo de
la misma entidad, solicitando que se suspenda el procedimiento de
ejecucin coactiva (Expediente N. 13306018251) que se gener en la
Orden de Pago N. 133-001-0003689. Refiere que la orden de pago
mediante la cual se determin la deuda tributaria jams le fue notificada
y que tom conocimiento de su existencia con la notificacin de la
Resolucin Coactiva N. 133-006-0002544 (23 de octubre de 2003)
vulnerndose de esta manera sus derechos relativos al debido proceso,
de defensa, y a la legalidad y no confiscatoriedad de los tributos.
La emplazada contesta la demanda manifestando que el emitir y
notificar la orden de pago impugnada se ha cumplido con lo establecido
en el numeral 1 del artculo 78 y el inciso a) del artculo 104 del TUO

del Cdigo Tributario, respectivamente, y que el demandante tena

expedito su derecho para interponer los recursos administrativos que la
ley prev. Con respecto a la Resolucin de Ejecucin Coactiva N. 133006-0002544, sostiene que el hecho de haber sido notificada el mismo
da que la orden de pago no vulnera ningn derecho del actor pues lo
que se ha pretendido es tomar todas las medidas necesarias para
asegurar la cancelacin de la deuda.
El Segundo Juzgado Especializado en lo Civil de Huancayo, con
fecha 16 de abril de 2004, declara fundada la demanda por considerar
que al notificarse el mismo da la orden de pago y la Resolucin de
Ejecucin Coactiva se han transgredido las garantas del debido proceso,
consagrado en el artculo 109, inciso 3, de la Constitucin Poltica del
Per y, adems, se le ha recortado su derecho de defensa, regulado por
la Ley del Procedimiento Administrativo General N. 27444.
La recurrida, revocando la apelada, declara infundada la demanda
estimando que el hecho de notificar en la misma fecha la orden de pago
y la Resolucin de Ejecucin Coactiva no violentan el debido
procedimiento administrativo, ya que el actor goz del derecho para
interponer los recursos que la ley contempla. Arguye, adems, que la
notificacin de las referidas resoluciones el mismo da no significa,
necesariamente, que se sigan dos procedimientos administrativos
paralelos, ya que el procedimiento de ejecucin coactiva prev la
posibilidad de suspensin segn lo preceptuado por el Cdigo Tributario.
FUNDAMENTOS
1.

La demanda tiene por objeto que se suspenda el procedimiento de

ejecucin coactiva relacionado con el Expediente N. 133-0060002544, el que se origin en la deuda tributaria contenida en la
Orden de Pago N. 133-001-0003689, emitida por la administracin
tributaria ante la omisin total y/o parcial al pago de la deuda por
concepto de Impuesto a la Renta del ejercicio 1998.

2.

En el presente caso, la Administracin, en la misma fecha (23 de

octubre de 2003), notific al demandante la orden de pago y la
resolucin de cobranza coactiva en cuestin. Por tanto, corresponde
determinar si con este acto se ha vulnerado alguno de los derechos
constitucionales invocados.

2. De conformidad con el artculo 74. de la Constitucin, el Estado, al

ejercer la potestad tributaria, debe respetar los derechos
fundamentales de la persona. La Cuarta Disposicin Final y Transitoria
de la Constitucin y el artculo V del Ttulo Preliminar del Cdigo
Procesal Constitucional (Ley N. 28237) establecen que la
interpretacin de los derechos constitucionales protegidos se realiza
de conformidad con la Declaracin Universal de Derechos Humanos,
los tratados de derechos humanos, y las decisiones adoptadas por los
tribunales internacionales sobre derechos humanos constituidos segn
tratados de los que el Per es parte. De ello se desprende que, en
concordancia con los artculos 139., inciso 3), de la Constitucin y
8.1. de la Convencin Americana de Derechos Humanos, toda persona
tiene derecho al debido proceso para la determinacin de sus
derechos y obligaciones de orden fiscal o de cualquier otra ndole. Del
mismo modo, como lo ha sealado reiteradamente este Tribunal, las
garantas del debido proceso son plenamente aplicables a los
procedimientos administrativos, entre los cuales se encuentra el
procedimiento de ejecucin coactiva.
3.

De autos, a fojas 49 y 51, se observa que la orden de pago

cuestionada indica al recurrente que se deja a salvo el derecho para
interponer reclamacin bajo las condiciones previstas en el artculo
136 del TUO del Cdigo Tributario, es decir, acreditar el pago previo
de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en
que se efecte el pago, excepto en los casos establecidos en el
segundo y tercer prrafo del artculo 119 . Sin embargo, en la misma
fecha (23 de octubre de 2003), segn consta a fojas 52, la
Administracin le notifica el inicio de la cobranza coactiva del monto
consignado en la orden de pago, no obstante que, como lo indica el
referido valor, conforme a los artculos 132., 135. y 136. del
Cdigo Tributario, el recurrente tena la facultad de formular
reclamacin contra la mencionada orden de pago.

4.

Por tanto, en este caso se acredita la vulneracin al debido proceso

y del derecho de defensa en sede administrativa tributaria, no solo al
no haberse esperado el plazo sealado por la propia Administracin
para el inicio del procedimiento de cobranza coactiva sino, adems,
por abusar de la facultad que se le otorga para asegurar la

cancelacin de las deudas tributarias, tal como lo ha establecido el

Tribunal Constitucional en la sentencia 0790-2003-AA/TC.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que
le confiere la Constitucin Poltica del Per
HA RESUELTO
Declarar FUNDADA la demanda; en consecuencia, inaplicables la Orden
de Pago N. 133-001-0003689 y la Resolucin de Ejecucin Coactiva N.
1330070002303, ambas notificadas con fecha 23 de octubre del 2003.
Publquese y notifquese.
SS.
ALVA ORLANDINI
BARDELLI LARTIRIGOYEN
GONZALES OJEDA
EXP. N. 4242-2006-PA/TC
PIURA
GERMANIA AMRICA
VELIZ DE ZEVALLOS
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Piura, a los 19 das del mes de enero del 2007, el pleno del
Tribunal Constitucional, con la asistencia de los magistrados Landa
Arroyo, Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen, Garca Toma, Vergara Gotelli
y Mesa Ramrez, pronuncia la siguiente sentencia
ASUNTO
Recurso de agravio constitucional interpuesto por doa Germania
Amrica Veliz de Zevallos contra la sentencia de la Primera Sala
Especializada en lo Civil de la Corte Superior de Justicia de Piura, de fojas
212, su fecha 30 de enero de 2006, que declar fundada la excepcin de
falta de agotamiento de la va previa y, en consecuencia, nulo todo lo
actuado.
ANTECEDENTES
Con fecha 16 de junio de 2005, la recurrente interpone demanda
de amparo contra la Oficina de Ejecucin Coactiva de la Intendencia

Regional de Piura de la SUNAT, a fin de que se resuelva su solicitud de

nulidad de la Resolucin Coactiva N. 0830070020638, del 24 de
noviembre de 2004, y se proceda a suspender el procedimiento coactivo
que se sigue en su contra. Sostiene que al haber formulado recurso de
apelacin contra las rdenes de Pago que dieron mrito al
procedimiento de ejecucin coactiva se encontrara en la causal de
suspensin prevista en el inciso d) del artculo 119. del TUO del Cdigo
Tributario; que sin embargo, a la fecha se contina con el trmite de
dicho procedimiento, razn por la cual se estaran vulnerando sus
derechos a la propiedad, al debido proceso y de defensa.
La emplazada deduce la excepcin de falta de agotamiento de la
va previa y contesta la demanda sealando que la causal de suspensin
prevista en el inciso d) del artculo 119. del TUO del Cdigo Tributario
slo est referida a los casos en que se impugnen resoluciones de
determinacin o de multa. Aade que para el caso de las rdenes de
Pago el citado artculo, en forma expresa, condiciona la suspensin del
procedimiento coactivo a que el administrado formule recurso de
reclamacin dentro de los veinte (20) das hbiles de notificado el acto
administrativo, lo que no ha sucedido en el presente caso; por lo tanto,
concluye que carece de sustento la pretensin demandada.
Con fecha 19 de septiembre de 2005, el Primer Juzgado Civil de
Piura declara improcedente la excepcin propuesta y fundada la
demanda al considerar que el hecho de que se encuentre en trmite el
recurso de apelacin de la recurrente ante el Tribual Fiscal exigira que
se suspenda el trmite del procedimiento coactivo, dado que si se
contina con dicho trmite se podra generar una vulneracin
irreparable a los derechos de la recurrente en caso de que obtenga un
pronunciamiento favorable por parte del Tribunal Fiscal.
La recurrida, revocando la apelada, declara fundada la excepcin
alegada al estimar que la resolucin coactiva que cuestiona la recurrente
debi ser impugnada previamente mediante el recurso de queja ante el
Tribunal Fiscal, y que sin embargo, este mecanismo legal no habra sido
activado a pesar de que la presente causa no est inmersa en ninguno
de los supuestos de excepcin al agotamiento de la va previa previstos
por el artculo 46. del Cdigo Procesal Constitucional.
FUNDAMENTOS
1. Delimitacin del Petitorio

1 1. El objeto de la demanda es que se resuelva en el trmino de ley la

solicitud de nulidad de la Resolucin Coactiva N. 0830070020638,
del 24 de noviembre de 2004, y se proceda a suspender el
procedimiento coactivo que se sigue en contra de la recurrente, toda
vez que la demandante formul recursos de reclamacin y luego de
apelacin contra las rdenes de Pago que dieron mrito al
procedimiento de ejecucin coactiva, siendo que, en tales
circunstancias, deba operar la causal de suspensin prevista en el
inciso d) del artculo 119. del TUO del Cdigo Tributario1[1].
2. Materias constitucionalmente relevantes
2 2. Atendiendo a los alegatos de las partes expuestos en la demanda,
contestacin de demanda y dems recursos presentados a lo largo del
proceso, as como a las consideraciones presentadas en la vista de la
causa de fecha 19 de enero del 2007, el Tribunal Constitucional
considera pertinente centrar su pronunciamiento en dos aspectos
puntuales:
2.1 Determinar si en el presente caso procede la excepcin de falta de
agotamiento de la va previa propuesta por la SUNAT.
2.2 Determinar si la negativa de suspensin del procedimiento de
cobranza coactiva en el caso de la recurrente, result lesiva a sus
derechos constitucionales al debido proceso, de defensa y, a
consecuencia de ello, de su derecho de propiedad.
3. Sobre la excepcin de falta de agotamiento de la va previa
3 3. La resolucin materia de agravio constitucional declar fundada la
excepcin de falta de agotamiento de la va previa, por considerar
que la recurrente debi interponer el Recurso de Queja a efectos de
agotar la va administrativa. Por tal motivo, corresponde a este
Colegiado pronunciarse respecto a la referida excepcin.
4 4. Respecto a ello, la recurrente seala que la pretensin de hacer
efectivo el cobro (a travs de un procedimiento de ejecucin
1[1] Dispositivo Legal invocado por la recurrente en su demanda, el cual fue
sustituido por el artculo 56 del Decreto Legislativo N. 953, publicado el
5.2.2004, vigente hasta su sustitucin por el artculo 9 del Decreto Legislativo
N 969 del 24.12.2006.

coactiva) de rdenes de Pago que an no se encuentran consentidas,

por haber sido impugnadas mediante un recurso de apelacin que
viene tramitndose ante el Tribunal Fiscal, estara dentro del supuesto
de excepcin al agotamiento de la va previa previsto en el numeral
1) del artculo 46. del Cdigo Procesal Constitucional.
5 5. El Tribunal Constitucional concuerda en la aplicacin del numeral 1)
del artculo 46 del Cdigo Procesal Constitucional como excepcin al
agotamiento de la va administrativa, por las razones siguientes:
a a) Contra una Resolucin formalmente emitida, como es el caso de
las rdenes de pago notificadas conforme a Ley, corresponde
interponer Recurso de Reclamacin y/o Apelacin en los trminos
de los artculos 135 y 145 del Cdigo Tributario, supuestos
distintos al contemplado en el artculo 155 para la interposicin
del Recurso de Queja.
b b) La recurrente en el presente caso present Recurso de
Reclamacin contra las rdenes de pago contenidas en el Exp.
Coactivo 0830070013445, el cual fue declarado inadmisible,
motivo por el que opt por cuestionar esta decisin mediante
Recurso de Apelacin como recurso subsiguiente. Pudo haber
interpuesto, a su vez, Recurso de Queja, pero ello no implica que
sea necesario y condicional para dar por agotada la va previa,
constituyendo, ms bien, un recurso opcional a juicio del
contribuyente.
c c) De autos se aprecia que paralelamente a la notificacin de las
referidas rdenes de pago se notificaron, adems, las
correspondientes resoluciones de cobranza coactiva respecto de
las cuales la recurrente solicit su nulidad, la cual fue denegada
por la SUNAT (ff. 12, 15, 56 y 57), evidencindose de este modo
las posibilidades fcticas para que la SUNAT contine con la
ejecucin de la deuda.
d d) Como quiera que literalmente, de acuerdo con el Cdigo
Tributario, la suspensin de la cobranza coactiva en el caso de
rdenes de pago slo procede excepcionalmente al interponerse
reclamacin dentro del plazo fijado por el artculo 119 del Cdigo
Tributario, debe entenderse que al haberse declarado inadmisible
la reclamacin y no ha lugar las solicitudes de suspensin de la

cobranza pese a existir una apelacin en trmite, mal podra

suponerse que la recurrente debi necesariamente esperar hasta
el pronunciamiento del Tribunal Fiscal a fin de dar por agotada la
va administrativa, cuando la ejecucin de la deuda resulta una
amenaza inminente. En consecuencia, en el presente caso debe
concluirse que existiendo ms de una razn suficiente para dar por
configurado el supuesto de excepcin al agotamiento de la va
previa del inciso 1, artculo 46, del Cdigo Procesal Constitucional,
que dispone: (...) No ser exigible el agotamiento de las vas
previas si una resolucin, que no sea la ltima en la va
administrativa, es ejecutada antes de vencerse el plazo para que
quede consentida, la excepcin de falta de agotamiento de la va
previa resulta improcedente.
4. Sobre la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva
en el presente caso
6 6. Conforme se advierte del petitorio de la demanda, la recurrente
solicita que la SUNAT no slo resuelva el pedido de nulidad de la
Resolucin Coactiva N. 0830070020638, sino que al hacerlo el
resultado le sea favorable, debiendo suspenderse el procedimiento de
cobranza coactiva seguido en su contra ya que con la ejecucin de la
referida cobranza se estara atentando contra sus derechos
constitucionales al debido proceso, de defensa y de propiedad.
7 7. Al respecto debe precisarse que luego de presentada la demanda
de amparo, la emplazada SUNAT notific a la recurrente con la
Resolucin Coactiva N. 0830070021224, de fecha 28 de junio de
2005 (fojas 57), que declara no ha lugar la solicitud de nulidad de la
Resolucin N. 0830070020638, impugnada en el presente proceso
de amparo, con lo cual, en principio, podra apelarse a la sustraccin
de la materia conforme a lo dispuesto en el segundo prrafo del
artculo 1. del Cdigo Procesal Constitucional. Sin embargo este
Colegiado descarta de plano asumir como vlida esta opcin toda vez
que de autos es claro que la supuesta agresin a derechos
constitucionales, a juicio de la recurrente, no se producira a
consecuencia de la falta de pronunciamiento respecto al pedido de
nulidad de la Resolucin Coactiva N. 0830070020638, sino
fundamentalmente por la negacin de la SUNAT de suspender el
procedimiento de cobranza coactiva recado en el Exp.
0830070013445, de conformidad con el artculo 119 del Cdigo

Tributario, vigente al momento de los hechos 2[2], aun cuando la

demandante haya reclamado y luego apelado contra las rdenes del
pago materia de cobranza.
8 8. Ahora bien, la cuestin a determinar es si la negativa de
suspensin del procedimiento de cobranza coactiva result lesivo a
los derechos constitucionales invocados por la recurrente. A estos
efectos cabe precisar que conforme a los actuados en el expediente,
la controversia en el presente proceso de amparo se ha centrado
bsicamente en la verificacin de la correcta aplicacin del artculo
119 del Cdigo Tributario, mediante el cual se establecen los
supuestos para la suspensin del procedimiento de cobranza
coactiva. Esto es, nicamente respecto a la constatacin de requisitos
formales para la procedencia de la suspensin, mas no respecto a
22. Artculo 119.- SUSPENSIN Y CONCLUSIN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA
COACTIVANinguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspender o concluir el
Procedimiento de Cobranza Coactiva en trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar
conforme a lo siguiente:
a) El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, en los siguientes
supuestos:
1. Cuando en un proceso de accin de amparo, exista una medida cautelar firme que ordene al Ejecutor
Coactivo la suspensin de la cobranza.
2. Cuando una Ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien
que la cobranza podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo
de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber admitir y
resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles, bajo responsabilidad del rgano
competente. La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo
establecido en el Artculo 115.
Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de los requisitos establecidos en este Cdigo,
que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que
se realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la suspensin temporal proceder
sustituir la medida ofreciendo garanta suficiente a criterio de la Administracin Tributaria.
b) El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el
archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin contra la Resolucin de Determinacin o
Resolucin de Multa que contenga la deuda tributaria puesta en cobranza.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios sealados en el Artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
6. Las rdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido declaradas nulas, revocadas o
sustituidas despus de la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
c) Tratndose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, el Ejecutor Coactivo suspender
o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva, de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la materia.

cuestionamientos relativos al clculo de la deuda u otros asuntos de

ndole sustancial pendientes de evaluar en la va administrativa, lo
cual se confirma cuando la parte demandada afirma, a fojas 99, que
(...) la deuda tributaria que cobra la SUNAT en este caso proviene de
deuda por tributos autoliquidados por el deudor tributario, y por
cuotas de un fraccionamiento (RESIT) al cual se acogi
voluntariamente el contribuyente reconociendo la deuda que posea
(...), afirmacin que no fue refutada por la recurrente en el
transcurso del presente proceso de amparo.
De manera que en sede constitucional la decisin de este Colegiado
slo podra circunscribirse a ese mbito de anlisis.
9 9. La norma que invoca a su favor la recurrente es el inciso d) del
artculo 119. del TUO del Cdigo Tributario, el cual estableca que el
ejecutor coactivo deba ordenar la suspensin del respectivo
procedimiento cuando [s]e haya presentado oportunamente recurso
de reclamacin, apelacin o demanda contencioso-administrativa,
que se encuentre en trmite. Sin embargo, este supuesto no era
aplicable al caso de la contribuyente, pues al momento de presentar
su reclamacin de fecha 9.11.2004 (f.9), el artculo invocado haba
sido sustituido por el artculo 56. del Decreto Legislativo 953,
publicado el 5.2.2004, siendo aplicable a su caso el literal a.3 del
referido artculo, que a tenor establece: [E]xcepcionalmente,
tratndose de rdenes de Pago y cuando medien otras circunstancias
que evidencien que la cobranza podra ser improcedente la
Administracin Tributaria est facultada a disponer la suspensin de
la cobranza de la deuda, siempre que el deudor tributario interponga
la reclamacin dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de
notificada la Orden de Pago.
10 10. Este Tribunal entiende que este tratamiento excepcional se
justifica en que las Resoluciones de Determinacin son producto del
clculo de deuda exigible por parte de la Administracin Tributaria,
mientras que las rdenes de Pago conforme a lo establecido por el
artculo 78. del TUO del Cdigo Tributario se emiten en el caso de
tributos que han sido autoliquidados por el contribuyente, entre otros.
Por tanto, teniendo en cuenta que en este ltimo caso el
contribuyente ha reconocido cul es el monto del tributo que debe
pagar, se establecen mayores exigencias para que pueda ser
suspendido el procedimiento de ejecucin coactivo iniciado para el
cobro de las rdenes de Pago.

11 11. Sobre el particular se debe sealar que la entidad demandada ha

manifestado que el recurso de reclamacin contra las rdenes de
Pago ha sido presentado en forma extempornea, por lo que no
operara la causal de suspensin del procedimiento de ejecucin
coactiva. Para dicho efecto, se han adjuntado las Fichas de Valor de
cada una de las rdenes de Pago (fojas 59-90) que dan mrito a la
ejecucin coactiva, cuya validez no ha sido cuestionada por la
recurrente. En virtud de dichos documentos, se verifica la
extemporaneidad del recurso de reclamacin formulado por la
recurrente.
12 12. Pese a ello es evidente que el asunto no queda zanjado an, dado
que se encuentra expedita la posibilidad para que la recurrente acuda
en apelacin ante el Tribunal Fiscal frente a una posible decisin
denegatoria del reclamo de la orden de pago. La pregunta en este
supuesto sera si, conforme a los trminos del artculo 119 del Cdigo
Tributario, corresponde suspender la cobranza coactiva cuando se
encuentre en trmite una apelacin contra la Resolucin que declara
improcedente o, en su caso, inadmisible el reclamo.
13 13. Al respecto, para el caso de los rdenes de pago y cuando medien
circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza, se
desprende, del tenor del artculo 119 del Cdigo Tributario, que la
Administracin Tributaria se encuentra facultada para disponer la
suspensin del procedimiento de cobranza coactiva nicamente
cuando el recurso de reclamacin sea interpuesto dentro del plazo de
20 das hbiles de notificada la orden de pago. De ello se deduce que
para la Administracin Tributaria la consecuencia lgica de un
reclamo extemporneo sera continuar con la cobranza de la deuda
exigible conforme al artculo 115 del Cdigo Tributario, aun cuando el
recurrente opte por apelar dicha decisin, pues para hacerlo
carecera de habilitacin legal.
En consecuencia, siendo que la recurrente present su reclamo de
manera extempornea conforme a lo sealado en el fundamento 11,
supra y, en ese sentido, encontrndose fuera de los alcances de la
causal de suspensin del procedimiento coactivo que se sigue en su
contra, se advierte que la SUNAT, al continuar la cobranza, no
procedi de manera arbitrara sino dentro de las facultades
concedidas a travs del Cdigo Tributario, por lo que la demanda
debe ser declarada infundada.

Debe precisarse sin embargo que lo resuelto en esta instancia de

ninguna manera podra enervar las conclusiones a las que arribe el
Tribunal Fiscal al resolver el presente caso, pues el pronunciamiento
de este Colegiado no se extiende a la evaluacin de aspectos
referidos al clculo de la deuda, sino, exclusivamente, a la supuesta
vulneracin de derechos fundamentales a consecuencia de la no
suspensin del procedimiento de cobranza coactiva de una orden de
pago a consecuencia de la presentacin del recurso de apelacin.
5. Distincin a la Regla Sustancial B de la STC 3741-2004AA/TC, en el caso de rdenes de pago
14 14. A propsito del presente caso el Tribunal Constitucional considera
conveniente precisar algunos aspectos de su jurisprudencia que
puedan tener implicancia en lo referido a la impugnacin de rdenes
de pago. En efecto, mediante la STC 3741-2004-AA/TC, el Tribunal
Constitucional estableci la siguiente regla precedente:
Regla sustancial B: Todo cobro que se haya establecido al interior de
un procedimiento administrativo, como condicin o requisito previo a
la impugnacin de un acto de la propia administracin pblica, es
contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de
peticin y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas
que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la
publicacin de la presente sentencia.
15 15. De una primera lectura de dicha Regla podra suponerse que el
caso de impugnacin de rdenes de pago se encuentra dentro de sus
alcances en tanto acto de la Administracin Tributaria emitido para
exigir la cancelacin de deuda, sujeta al pago previo en caso de
impugnacin; y, en ese sentido, ante una reclamacin o apelacin
en el procedimiento contencioso-tributario, la Administracin
Tributaria o, de suyo, el Tribunal Fiscal estaran impedidos de requerir
el pago previo de la deuda en estos supuestos, conforme lo dispone
el segundo prrafo del artculo 136 del Cdigo Tributario3[3].
3[3] Artculo 136.- REQUISITO DEL PAGO PREVIO PARA INTERPONER
RECLAMACIONESTratndose de Resoluciones de Determinacin y de Multa, para interponer reclamacin
no es requisito el pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la reclamacin; pero
para que sta sea aceptada, el reclamante deber acreditar que ha abonado la parte de la deuda no reclamada
actualizada hasta la fecha en que realice el pago.
Para interponer reclamacin contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la
totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido
en el numeral 3 del inciso a) del Artculo 119.

16 16. El Tribunal Constitucional descarta de plano dicha postura,

puesto que entender la referida regla precedente desde una
perspectiva meramente literal-formal, es decir ajena a las
circunstancias del caso del cual deriv su creacin, conllevara a
desnaturalizarla con el riesgo inminente de extenderla a supuestos
que este Colegiado no quiso prever dentro de sus alcances.
17 17. Efectivamente este riesgo fue vislumbrado por este Tribunal en la
STC 3741-2004-AA/TC, de ah que, en sus funds. 2 y 3, fuera
cauteloso en precisar el contexto y las circunstancias que motivaron
su decisin, afirmando que lo cuestionado en el referido caso judicial
es el cobro por derecho a impugnar al contravenir los derechos de
peticin y defensa de los ciudadanos.
18 18. Y es que la aplicacin del Precedente Constitucional implica
entenderlo dentro del contexto que motiv su creacin; de este
modo, debe recordarse que en el Exp. 3741-2004-AA/TC el recurrente
cuestion que, tras habrsele impuesto una multa y acudir a
impugnarla, la Municipalidad demandada le exigi previamente el
pago de una tasa de diez nuevos soles (S/. 10.00), por concepto de
tasa de impugnacin, adems del cobro de cinco soles (S/. 5.00) por
recepcin de documentos.
19 19. As, si bien el recurrente pretendi discrepar sobre la
interposicin de la multa, lo que cuestion en el amparo no fue la
determinacin ni las circunstancias que originaron la referida multa,
ni tampoco el pago por la tramitacin o recepcin de documentos;
sino ms bien el hecho de que, para poder cuestionar la multa, la
Administracin le exija el pago de un monto adicional, ajeno a la
multa en s misma. Es decir, se cuestion la existencia de un cobro
por el solo hecho de impugnar un acto administrativo. Justamente
este tipo de trabas irracionales o condicionantes al ejercicio del
derecho de peticin y defensa de los ciudadanos en sede
administrativa, motiv que el Tribunal Constitucional estableciera el
Precedente que corresponde aplicarse a todos los casos que
presenten circunstancias idnticas.
20 20. En ese sentido, conforme se advierte del trasfondo de la ratio
decidendi en la sentencia en cuestin, la potestad que se otorga a

los Gobiernos Locales para crear tasas por servicios administrativos

o derechos segn la Ley de Tributacin Municipal4[4], en ningn caso
podra ser utilizada indiscriminadamente para justificar el cobro por
concepto de medios impugnativos como si se tratase de un
verdadero servicio municipal, cuando, en realidad, el costo real del
servicio ya viene siendo cobrado bajo otro concepto (recepcin o
tramitacin de documentos).
21 21. De ah que este Colegiado sealara, en el fund. 24 de la
sentencia en comento, lo siguiente: (...) no cualquier imposibilidad
de ejercer tales medios legales para la defensa produce indefensin
reprochable constitucionalmente. Esta slo adquiere tal relevancia
cuando la indefensin se genera en una indebida actuacin del
rgano que investiga o juzga al individuo o cuando, como ocurre en
autos, se establecen condicionamientos al ejercicio mismo del
derecho de defensa (...)
22 22. De este modo se advierte que el supuesto previsto en la regla
sustancial B de la STC 3741-2004-AA/TC es, a todas luces, distinto al
de la impugnacin de una orden de pago, donde la exigencia del
pago previo no se origina debido a una tasa condicional para poder
solicitar la revisin del caso, sino ms bien debido a la existencia de
4TUO de la Ley de Tributacin Municipal, aprobado por Decreto Supremo 156-2004-EF [4] Artculo
70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excedern del costo de prestacin del servicio
administrativo y su rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento del mismo.
Las tasas que se cobre por la tramitacin de procedimientos administrativos, slo sern exigibles al
contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto Unico de Procedimientos Administrativos,
conforme a lo dispuesto por el artculo 30 del Decreto Legislativo 757. (*)
(*) Artculo sustituido por el Artculo 26 del Decreto Legislativo N 952, publicado el 03-02-2004,
disposicin que entr en vigencia a partir del primer da del mes siguiente de su publicacin, con
excepcin de los artculos de la presente norma que modifican los impuestos de periodicidad anual y
arbitrios municipales los cuales entrarn en vigencia el 01-01-2005, cuyo texto es el siguiente:
Artculo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excedern del costo de
prestacin del servicio y su rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento del mismo. En
ningn caso el monto de las tasas por servicios administrativos o derechos podrn ser superior a una (1)
UIT, en caso que stas superen dicho monto se requiere acogerse al rgimen de excepcin que ser
establecido por Decreto Supremo refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro de
Economa y Finanzas conforme a lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Las tasas que se cobre por la tramitacin de procedimientos administrativos, slo sern exigibles al
contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto nico de Procedimientos Administrativos TUPA.

deuda tributaria que el contribuyente tiene el deber de cancelar,

conforme a los supuestos del artculo 78 del Cdigo Tributario5[5].
Ms an, este requisito previo a la impugnacin tampoco se origina
necesariamente en un acto de la propia Administracin pblica, sino,
antes bien, en la constatacin de una obligacin sobre cuya cuanta
se tiene certeza, la cual puede originarse, por ejemplo, cuando
media lo declarado por el propio contribuyente (autoliquidacin),
supuesto que se constata con mayor claridad en los tres primeros
incisos del artculo 78 del Cdigo Tributario. Es as que puede
diferenciarse la naturaleza de una orden de pago de la resolucin de
determinacin, en cuyo caso s media un acto de fiscalizacin o
verificacin de deuda previo, siendo finalmente la Administracin la
que termina determinndola. De ah que se exima al contribuyente
del requisito del pago previo para su impugnacin al no constituir
an deuda exigible.
De manera que no sea posible incluir el supuesto de impugnacin de
rdenes de pago a consecuencia de la relacin caso y Regla
Sustancial B, en la STC 3741-2004-AA/TC.
23 23. Evidentemente la distincin a la Regla Sustancial B de la STC
3741-2004-AA/TC no enerva de ninguna manera la verificacin de las
5[5] Artculo 78.- ORDEN DE PAGOLa Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administracin exige
al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolucin
de Determinacin, en los casos siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las declaraciones, comunicaciones
o documentos de pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administracin Tributaria
considerar la base imponible del perodo, los saldos a favor o crditos declarados en perodos anteriores y los
pagos a cuenta realizados en estos ltimos.
Para efectos de este numeral, tambin se considera el error originado por el deudor tributario al consignar una
tasa inexistente.
4. Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligacin o que habiendo
declarado no efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms perodos tributarios, previo
requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omitidas y abonen los tributos
correspondientes, dentro de un trmino de tres (3) das hbiles, de acuerdo al procedimiento establecido en el
artculo siguiente, sin perjuicio que la Administracin Tributaria pueda optar por practicarles una
determinacin de oficio.
5. Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los libros y registros contables del deudor
tributario y encuentre tributos no pagados.
Las Ordenes de Pago que emita la Administracin, en lo pertinente, tendrn los mismos requisitos formales
que la Resolucin de Determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del reparo u observacin.

causales de excepcin al pago previo de la deuda en estos casos,

conforme lo dispone el artculo 136, concordante con el numeral 3,
inciso a), del Artculo 119 del Cdigo Tributario, pues la precisin
hecha por este Colegiado no puede ser entendida como excusa para
encubrir la arbitrariedad administrativa en perjuicio de las garantas
del contribuyente.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que
le confiere la Constitucin Poltica del Per
HA RESUELTO
1 1. Declarar INFUNDADA la demanda de amparo.
2 2. Establzcase la distincin a la Regla Sustancial B de la STC 37412004-AA/TC, respecto a la exigencia del pago previo en el caso de
impugnacin de rdenes de pago, en razn de las consideraciones
expuestas en los fundamentos 14 al 23.
Publquese y notifquese.
SS.
LANDA ARROYO
ALVA ORLANDINI
BARDELLI LARTIRIGOYEN
GARCA TOMA
VERGARA GOTELLI
MESA RAMREZ

VIII.

BIBLIOGRAFA

1. Cdigo tributario, Dr. Francisco Javier Ruiz De Castilla Ponce De

Len y otros; instituto Pacfico S.A.C. - Ao 2009; segunda edicin
abril 2009.

2. Cdigo tributario, autor Asociacin Peruana de Investigacin de

Ciencias Jurdicas; editora y distribuidora ediciones legales E.I.R.L.;
primera edicin, octubre 2012.
3. Cdigo tributario; autor: Rosendo

Huaman

Cueva,

JURISTA

EDITORES E.I.R.L.; edicin marzo 2011

4. Cdigo tributario; autor: Rosendo Huaman

Cueva,

JURISTA

EDITORES E.I.R.L.; edicin enero 2013