Fuente: www.caballerobustamante.com.

pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

NOVEDADES WEB
NUEVAS TASAS DEL IMPUESTO A LA RENTA Y SU EFECTO EN LA
APLICACIN DE LA NIC 12
CPC Rosa Ortega Salavarra

Voces: Impuesto a la Renta Impuesto a la Renta de Tercera Categora

Rentas de tercera categora NIIF NIC 12 Impuesto a la Renta
diferido.

As, el aspecto medular de la NIC 12, es el Impuesto a la Renta, el

cual es concebido (prrafo 2 de la NIC 12 modificada) como todo impuesto (del pas o del exterior en el caso de subsidiarias, asociadas
o asociaciones en participacin) que toma como base la utilidad
gravable.

1. Aspectos relevantes a considerar

1.1. Objetivo de la NIC 12

El Impuesto a la Renta o Impuesto a las Ganancias es una partida
conformante del Estado de Ganancias y Prdidas que representa
la parte que le corresponde al Estado del enriquecimiento obtenido por la empresa durante el periodo. Sobre el particular, a travs
de las normas contables, se establece la necesidad de relacionar
los ingresos y los gastos del perodo con el Impuesto a la Renta,
reconociendo los impuestos diferidos que correspondan por todas
las diferencias (temporarias) que se produzcan como consecuencia
de criterios tributarios discrepantes (no se admiten, por lo general,
las estimaciones) con el tratamiento contable; a fin de suministrar
informacin til sobre el pago o deducciones de impuestos en el
futuro, razn por la cual el gasto por este concepto diferira del impuesto resultante para el Fisco.

ESTADOS
FINANCIEROS

PAPELES DE
TRABAJO

Preparados en base a las Normas Contables:

Normas Internacionales de Informacin
Financiera. Incluye:
NIC
Interpretaciones
Resoluciones del Consejo Normativo de
Contabilidad
Supletoriamente los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados Americanos

DECLARACIN
JURADA DE IR
Preparados en base a las
Normas Tributarias:
Ley del Impuesto a la
Renta
Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta
Normas conexas y
complementarias

Se genera diferencias temporarias o permanentes

1.2. Condiciones para el reconocimiento de un Pasivo o Activo tributario diferido

CONDICIONES PARA EL RECONOCIMIENTO
TRATAMIENTO DE LA DIFERENCIA TEMPORAL GRAVABLE O IMPONIBLE (DTI)
Regla General: Proviene del exceso del activo contable sobre el activo tributario.
Pasivo Tributario Diferido (AC > AT). Su reversin origina una ganancia imponible (origina pago de impuestos).
DTI

Provenga del reconocimiento inicial de una combinacin de negocios.

Excepciones

Provenga del reconocimiento inicial de una transaccin (no combinacin de negocios)

que no afecte el resultado contable ni tributario en esa fecha.

TRATAMIENTO DE LA DIFERENCIA TEMPORAL DEDUCIBLE (DTD)

DTD

Regla General: Activo Tributario Diferido en tanto exista probabilidad de que se generarn utilidades gravables
suficientes que las absorban.
Excepciones

Provenga del reconocimiento inicial de una transaccin (no combinacin de negocios) por la que
se reconozca un activo o pasivo que no afecte el resultado contable ni tributario en esa fecha.

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

2. Anlisis prctico

1.3. Medicin de Activos y Pasivos Diferidos

El prrafo 47 de la NIC 12, refiere que:

Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse empleando las tasas fiscales que se espera sean de aplicacin en el perodo
en el que el activo se realice o el pasivo se cancele, basndose en las
tasas (y leyes fiscales) que al final del periodo sobre el que se informa
hayan sido aprobadas o prcticamente terminado el proceso de aprobacin.
El prrafo 51 de la NIC 12, refiere que:
La medicin de los pasivos por impuestos diferidos y los activos por
impuestos diferidos reflejar las consecuencias fiscales que se derivaran de la forma en que la entidad espera, al final del periodo sobre
el que se informa, recuperar o liquidar el importe en libros de sus
activos y pasivos.
En virtud a los prrafos citados, las empresas al cierre del ejercicio
2014 debern medir sus activos y pasivos tributarios diferidos (saldos
acumulados), considerando las nuevas tasas vigentes segn el perodo en que el activo se realice o el pasivo se cancele.
Ejercicios Gravables

Tasas

2015 - 2016

28%

2017 - 2018

27%

2019 en adelante

26%

Caso prctico N 1
Activo tributario diferido por prdida tributaria
Enunciado
La empresa Avanzando S.A. que recientemente haba iniciado sus
operaciones por el ejercicio gravable 2014 obtuvo una prdida tributaria
ascendente a S/. 50,000 y que no tiene rentas exoneradas e inafectas. Es
altamente probable que la empresa obtenga utilidades gravables en los
ejercicios futuros contra los cuales aplicar dichas prdidas y va Declaracin
Jurada Anual del ejercicio 2014 ha optado por aplicar sobre la prdida
obtenida el sistema a) del artculo 50 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta. Se desea saber el tratamiento contable a otorgar en funcin a la NIC 12.
Solucin
a. Reconocimiento de Activos por impuestos diferidos
Es importante destacar que los Activos por Impuestos diferidos, no
necesariamente estn relacionados con las diferencias temporarias
deducibles, dado que existen otras dos fuentes de activos tributarios
diferidos tales como:
Prdidas Tributarias que todava no han sido objeto de deduccin
fiscal.
Crditos no utilizados de periodos anteriores.

Nota: De acuerdo a la modificatoria del artculo 55 TUO LIR, realizada

por la Ley N 30296 (31.12.2014).

ACTIVOS TRIBUTARIOS DIFERIDOS

1.4. Reconocimiento de los impuestos corrientes y diferidos

El prrafo 58 de la NIC 12, refiere que:

Los impuestos corrientes y diferidos, debern reconocerse como ingreso o gasto, y ser incluidos en el resultado, excepto en la medida en
que hayan surgido de:
(a) una transaccin o suceso que se reconoce, en el mismo periodo o en
otro diferente, fuera del resultado, ya sea en otro resultado integral
o directamente en el patrimonio (); o
(b) una combinacin de negocios.
De acuerdo con dicha regulacin, el impuesto corriente y diferido
debe reconocerse en resultados, salvo supuestos especficos. As, un
ejemplo de una transaccin o suceso que se reconoce en otro resultado integral, corresponde a la Revaluacin que se realice sobre el
activo inmovilizado.

1.5. Componentes del gasto

El prrafo 80 de la NIC 12, prescribe que:

Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias
pueden incluir:
(a) el gasto (ingreso) por impuesto a las ganancias corriente, y por tanto correspondiente al periodo presente, por el impuesto;
(b) cualesquiera ajustes de los impuestos corrientes del periodo presente o de los anteriores;
(c) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado
con el nacimiento y reversin de diferencias temporarias;
(d) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con cambios en las tasas fiscales o con la aparicin de nuevos
impuestos;
En tal sentido, los efectos producto de la medicin de los activos o
pasivos diferidos con las nuevas tasas aplicables, debern ser incluidos como parte del gasto (ingreso) del Impuesto a la Renta; excepto
en los supuestos referidos en el numeral anterior.

Diferencias temporales
deducibles

Prdidas
tributarias

Compensacin de crditos no utilizados

X
TASA IMPOSITIVA
=
Menores tributos o impuestos a pagar en el(los) periodos(s) futuro(s) se reconocern solo si es posible que se disponga de suficientes utilidades gravables
futuras.

Solo se proceder a reconocer un activo tributario diferido, si es PROBABLE que disponga de renta neta imponible futura contra las cuales
aplicar las deducciones, teniendo en cuenta tambin las diferencias
temporales imponibles que pudiera tenerse.
En concordancia con ello, el prrafo 34 de la NIC 12 seala que una
empresa debe reconocer un activo por impuesto diferido, siempre que
se pueda compensar, con ganancias fiscales de periodos posteriores,
prdidas o crditos fiscales no utilizados hasta el momento pero slo
en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras contra las cuales cargar (imputar) esas prdidas o crditos
fiscales no utilizados.
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO

Se le define como las

cantidades de impuestos sobre las ganancias
a recuperar en los periodos futuros relacionados con:

a. Diferencias temporarias deducibles que

dan lugar a menores pagos de impuestos.
b. Compensacin de prdidas tributarias
obtenidas en periodos anteriores, que
todava no han sido objeto de deduccin fiscal, es decir, por aplicar.
c. Compensacin de crditos no utilizados
procedentes de periodos anteriores.

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

b. Tratamiento a otorgar a las prdidas tributarias

En el caso, que la empresa tenga un historial de prdidas recientes,
habr de considerarse segn el prrafo 31 de la NIC 12, las guas que
se encuentran en los prrafos 35 y 36, por los cuales se sealan que se
reconocer un activo tributario diferido, slo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles, o bien si existe
alguna otra evidencia convincente de que dispondr en el futuro de
suficiente ganancia fiscal, contra la que cargar dichas prdidas. A continuacin presentamos en forma esquemtica supuestos sobre la probabilidad de compensacin de las Prdidas Tributarias en los ejercicios
futuros y que por ende implicara el reconocimiento del activo tributario diferido.
(i) tiene suficientes diferencias temporarias imponibles,
Supuestos a observar respecto a la
Renta Neta Imponible a obtener en
ejercicios futuros.

Prdida Tributaria
Ms rentas exoneradas o inafectas
Prdida Tributaria Compensable

d. Clculo del Activo Tributario Diferido

A continuacin se proceder a calcular el ATD considerando para dicho
efecto los aspectos siguientes:
Los resultados estimados a obtener en los ejercicios futuros
La compensacin o aplicacin de la prdida tributaria en cada
ejercicio futuro, considerando que se ha elegido el sistema a) del
artculo 50 del TUO de la LIR.
La tasa vigente en cada ejercicio en los que se revierte el ATD

COMPENSACIN DE PRDIDA TRIBUTARIA

SEGN RESULTADOS ESTIMADOS
Ejercicios gravables

(iii) el origen de las prdidas, es por causas cuya

repeticin es improbable, y

En funcin a lo expuesto, resulta conveniente observar los sistemas de

compensacin de arrastre de prdidas tributarias, de acuerdo a lo regulado en el artculo 50 del TUO de la LIR.

SISTEMA A

PARMETROS

El plazo de compensacin es de 4 aos.

El inicio del cmputo se inicia desde el ejercicio siguiente a su
generacin, se obtenga o no renta neta.
Transcurrido el plazo de 4 aos, el saldo no compensado no puede arrastrarse a los ejercicios siguientes.
ORDEN DE PRELACIN
La compensacin de las prdidas tributarias se inicia por la ms antigua

El importe por el que se reconocer el Activo Tributario Diferido (ATD)

ser en este caso la cantidad que se espera dejar de pagar a la autoridad tributaria en los ejercicios futuros. En este sentido, suponiendo
que podr aplicarse en su totalidad, en primer lugar, se determinar
de acuerdo con las normas tributarias la prdida tributaria arrastrable,
en funcin al artculo 50 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta tal
como a continuacin se muestra:

Aplicacin de la
prdida tributaria

Tasa
Impuesto a la
aplicable Renta diferido

2015

15000

28%

4200

2016

18000

28%

5040

2017

17000

27%

4590

Total prdida compensada

50000

13830

e. Registro contable
Luego, el reconocimiento del ATD proveniente de la prdida tributaria
generar un Ingreso tal como se muestra en el siguiente asiento:
REGISTRO CONTABLE

c. Anlisis del caso planteado

En un caso como el presentado, la empresa deber estimar razonablemente si se espera en los prximos cuatro (4) ejercicios fecha de
prescripcin del derecho de conformidad con lo dispuesto por el literal
a) del artculo 50 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta obtener
renta imponible suficiente que permita aplicar la totalidad de la prdida. En todo caso slo se reconocer hasta el importe probable en que
se determine que la prdida tributaria sea utilizada.
La compensacin de la prdida tributaria bajo el sistema a) referido
considera los parmetros siguientes:

El importe obtenido como ATD ser parte del saldo de este rubro del
Estado de Situacin Financiera del ejercicio 2014.

(ii) es probable que se puedan generar renta

neta imponible antes que prescriba el derecho de compensacin.

(iv) es probable la existencia de oportunidades

fiscales que vayan a generar renta neta imponible en los periodos en que las prdidas
pueda ser utilizado.

50,000
0
(50,000)

CDIGO
37

DEFINICIN

DEBE

ACTIVO DIFERIDO
371

88

13,830.00

IR diferido
IMPUESTO A LA RENTA

882

HABER

13,830.00

Impuesto a la Renta - Diferido

31/12 Por el reconocimiento del ATD que se
espera dejar de pagar en ejercicios futuros a
la administracin tributaria.

De esta forma dentro del Estado de Situacin Financiera como activo

no corriente se mostrara como parte del ATD la suma de S/.13,830.00
y en el Estado de Ganancias y Prdidas se mostrara un ingreso de
S/.13,830.00 que reducira el importe de la prdida contable del perodo que tambin ha obtenido la empresa. Sin perjuicio de lo manifestado, es pertinente referir que en la Declaracin Jurada Anual del
Impuesto a la Renta no se va a reflejar en los Estados Financieros los
efectos del asiento contable realizado, por cuanto en dichos estados
no existe una casilla para este supuesto. Por lo cual, en el PDT solo se
consignar la prdida contable obtenida antes de su reduccin.

f. Revisin y reconsideracin del ATD

Finalmente, resulta importante observar respecto al ATD los aspectos
siguientes:

f.1. Revisin del ATD
El importe en libros de un activo por impuesto diferido debe someterse a revisin al final de cada perodo sobre el que se informe y
se reducir en el caso en que se estime que no sea probable que se
disponga de suficientes ganancias fiscales en el futuro.

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

Esta reduccin deber ser objeto de reversin si se recuperan de

nuevo las expectativas de obtener suficientes ganancias fiscales
futuras, como para poder utilizar los saldos dados de baja.

f.2. Reconsideracin del ATD que no fueron reconocidos

Al final del perodo sobre el que se informa, una entidad evaluar
nuevamente los activos por impuesto diferido que no fueron reconocidos con anterioridad.
En ese momento la entidad proceder a registrar un activo de este
naturaleza, anteriormente no reconocido, siempre que sea probable que las futuras ganancias fiscales permitan la recuperacin del
activo por impuestos diferidos.

cancelado con posterioridad a la presentacin de la Declaracin Jurada

Anual; en el mes de mayo 2015.
Se pide determinar si corresponde reconocer un activo tributario diferido y de proceder, determinar su medicin.
Solucin
a. Base Contable Pasivo y Base Tributaria Pasivo
La base tributaria del pasivo, es igual a su importe en libros (base contable) menos cualquier importe que, eventualmente, sea deducible
tributariamente, respecto de tal partida en perodos futuros.
BASE TRIBUTARIA DEL PASIVO

Caso prctico N 2
Relacionado con el pasivo.

Activo tributario diferido por honorarios pagados con posterioridad a

la presentacin de la Declaracin Jurada Anual 2014
Enunciado
Con fecha 31.12.2014 la empresa JAVICH S.R.L. tena reconocido un
gasto por Asesora Tcnica en la elaboracin de un proyecto hidrulico,
realizado por un ingeniero, por el importe de S/. 24,000.00, el cual fue

Valor en libros menos el monto deducible futuro.

A continuacin procedemos a comparar respecto al pasivo, la Base

Contable vs. la Base Tributaria para efectos del presente caso prctico.

BASES

Base contable Pasivo:

Base tributaria Pasivo:

El prrafo OB17 del Marco Conceptual para la preparacin de Informacin

Financiera 2010, prescribe respecto al Devengo que:
La contabilidad de acumulacin (o devengo) describe los efectos de las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los recursos econmicos y los
derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que
esos efectos tienen lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se producen
en un periodo diferente.
En virtud a ello, se muestra en el caso planteado un pasivo al cierre del
ejercicio 2014.

De conformidad con el literal v) del artculo 37 del TUO del Impuesto a

la Renta, los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta o quinta categora podrn deducirse en el ejercicio gravable a que corresponda cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentacin de la Declaracin Jurada
correspondiente a dicho ejercicio. En caso contrario, la Cuadragsimo Octava Disposicin Transitoria y Final de la norma antes sealada, establece
que los gastos a que se refiere el inciso v) del artculo 37 de la Ley, que no
hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden, sern deducibles
en el ejercicio en que efectivamente se pague.
En tal sentido, en el presente caso prctico el pasivo ser deducible en el
ejercicio 2015.

BASE CONTABLE EJERCICIO 2014

S/. 24,000

BASE TRIBUTARIA EJERCICIO 2014

S/. 0.00

b. Reconocimiento
Proceder reconocer un Activo Tributario Diferido (ATD) en tanto exista probabilidad de que se generarn Utilidades gravables futuras que
absorban la diferencia temporal generada.
Aos

Base Contable

Base Tributaria

Diferencia Acumulada

En el caso planteado, consideraremos que se cumple dicha condicin y

por ende procede reconocer un ATD.

c. Determinacin de la diferencia temporal

Diferencia anterior

Diferencia del ejercicio

Tipo

Registro

2014

24000

24000

24000 Deducible

2015

24000

-24000 Reversin

Diferencia

ATD (28%)

24000

6720

-24000

-6720

d. Medicin del efecto tributario de la diferencia

La diferencia temporal se medir en funcin a la tasa que se encuentre
vigente en el perodo en que el activo tributario se realice y que para el
caso planteado ocurrir en el ejercicio 2015, por lo cual se aplicar la
alcuota del 28%.

Aos
2014
2015

Detalle
Honorarios

ATD

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

Caso prctico N 3
Pasivo tributario diferido por Revaluacin Voluntaria
Enunciado
La empresa Gnesis SAC tiene dentro de sus activos, maquinarias
que se muestran al 3 de enero 2015 con un valor de S/. 462,000, neto de
una depreciacin acumulada de S/. 198,000. A dicha fecha se efecta una
revaluacin voluntaria de las maquinarias y equipos, resultando un incremento por el importe de S/. 161,700.
Se sabe que el porcentaje de depreciacin del bien corresponde a 8%
anual y que la empresa ha optado por el mtodo de reexpresin proporcional.
Se pide efectuar el reconocimiento y medicin del pasivo tributario
diferido.

Solucin
a. Valuacin posterior al reconocimiento
El prrafo 15 de la NIC 16 dispone que los bienes conformantes del
rubro Propiedad, Planta y Equipo deben ser valorados al costo en la
oportunidad de su reconocimiento inicial.
A su vez, de conformidad con lo dispuesto por el prrafo 29 de la NIC
16: Propiedades, Planta y Equipo en adelante NIC 16 una entidad
podr elegir para la valoracin posterior como poltica contable el modelo de costo o el modelo de revaluacin y se aplicar a todos los elementos que compongan una misma clase.

MEDICIN POSTERIOR

MODELOS
Prrafo 29
NIC 16

Costo
Revalorizacin

Se aplica para todos los elementos

que compongan
una clase

Cuando se revala una partida de propiedad, planta y equipo toda la

clase a la cual pertenece tambin debe ser revaluada. Una clase es un
conjunto de activos de naturaleza y usos similares en las actividades
de la empresa.
Clasificacin de activos segn la naturaleza
Para los tangibles, segn el prrafo 37 de la NIC 16, son ejemplos los siguientes:
Terrenos
Maquinarias Aeronaves
Mobiliario y enseres
Terrenos y edificios Buques
Vehculos de motor Equipos de oficina

Situaciones a presentarse

Tipo de diferencia

Partida que se genera

B.C. Activo > B.T. Activo

(Revaluacin positiva)

Diferencia Gravable

Pasivo Tributario Diferido

B.C. Activo < B.T. Activo

(Revaluacin negativa)

Diferencia Deducible

Activo Tributario Diferido

c. Tratamiento de la depreciacin acumulada de acuerdo al mtodo de

la reexpresin proporcional
El prrafo 35 de la NIC 16, regula que a la fecha de revaluacin la depreciacin acumulada del activo puede ser tratada utilizando uno de
los dos mtodos siguientes:
Depreciacin reexpresada proporcionalmente.
Depreciacin eliminada.

En el caso planteado, se aprecia que la empresa ha elegido para realizar la valorizacin posterior de sus maquinarias, el modelo de revalorizacin, por lo cual procede analizar su efecto de acuerdo con lo dispuesto en la NIC 12: Impuesto a las Ganancias, en adelante NIC 12.

b. Diferencia temporaria por revaluacin

Producto de la revaluacin se modifica el valor contable del bien, sin
embargo, no necesariamente tendr efecto tributario esa modificacin; consecuentemente, el valor tributario del bien diferira del contable. En virtud a ello, el prrafo 42 de la NIC 16 requiere que los efectos
de la revaluacin sean tratados por la NIC 12.
De conformidad con el prrafo 20 de la NIC 12, se seala que en aquellos casos que los activos se revalen al efectuarse su medicin posterior de acuerdo al modelo establecido por las NIC 16 y NIC 38: Activos
Intangibles en adelante NIC 38, el procedimiento a seguir depender

de la forma como afecte la revaluacin a la utilidad o prdida tributaria. As, en el caso que la revaluacin o reexpresin de un activo no
afecte a la ganancia fiscal del periodo en que una u otra se llevan a
efecto, por tanto no ha de procederse al ajuste de la base fiscal. No
obstante, la forma como se recupere el bien en la generacin de beneficios ser distinto del monto deducible para fines tributarios.
De acuerdo con la legislacin peruana, debe considerarse que el artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta - TUO LIR regula
que el costo computable de los bienes puede ser: (i) costo de adquisicin, (ii) costo de produccin o costo de construccin, o (iii) valor de
ingreso al patrimonio. Por tanto, se advierte que no se reconoce entre
ellos al valor revaluado.
A mayor abundamiento, el artculo 14 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, establece expresamente que la revaluacin voluntaria no tiene efectos tributarios, de tal forma que no modifica el
costo del bien ni la vida til del mismo. Por ello, el literal l) del artculo
44 de la Ley del Impuesto a la Renta seala que constituye un gasto
no deducible para determinar la renta imponible el monto de la depreciacin correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia
de revaluaciones voluntarias de los activos, sean con motivo de una
reorganizacin(1) o fuera de ellos.
De ello, resulta claro que se producir una diferencia entre el valor
contable del activo revaluado y su base tributaria, que en el caso de incremento en el valor originar un PASIVO TRIBUTARIO DIFERIDO(2)(3),
basado en el hecho que el mayor valor al momento que se recupere
(normalmente por su uso) dar lugar a montos gravables al determinar
el resultado tributario toda vez que deber repararse la depreciacin
sobre dicho mayor valor (literal l) del artculo 44 de la LIR) o el costo
correspondiente a dicho mayor valor.

En el caso planteado la empresa ha elegido el mtodo de la Depreciacin reexpresada proporcionalmente, en virtud al cual el valor en libros
de la depreciacin acumulada es modificada aumentando o disminuyendo su valor en forma proporcional a la variacin que sufre el valor
bruto en libros del activo (costo), de modo que el nuevo valor neto ser
igual a su importe revaluado. Mediante este mtodo se logra mantener
la correspondencia entre el valor bruto en libros y la depreciacin que
se tena antes de efectuar la revaluacin.
De acuerdo a los datos planteados, mostramos a continuacin el tratamiento de la depreciacin acumulada:
METODO DE LA REEXPRESIN
MAQUINARIA
Valor Bruto en Libros

COSTO

REVALUACIN

VALOR
REVALUADO

100%

660,000

231,000

891,000

Depreciacin Acumulada 30%

(198,000)

( 69,300 )

(267,300)

Valor Neto en Libros (S/.) 70%

462,000

161,700

623,700

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

d. Realizacin del supervit de revaluacin

En virtud al prrafo 41 de la NIC 16 el supervit de revaluacin incluido
en el patrimonio puede transferirse directamente a ganancias acumuladas solo cuando el supervit es realizado.
En relacin con ello, es importante considerar que el mayor valor atribuido a los activos como consecuencia de la revaluacin no constituyen utilidades realizadas por s mismas a menos que se vendan, cuando se vea materializado el mayor valor mediante el reconocimiento del
ingreso producto de la venta.
Sin embargo, parte del supervit puede transferirse en el momento en
que el activo es usado por la empresa, es decir a medida que el mayor
valor del activo genere beneficios econmicos por su uso, en este caso
el importe realizado es igual a la diferencia entre la depreciacin calculada segn al valor revaluado del activo y la calculada segn su costo
original.
Las transferencias desde las cuentas de supervit de revaluacin a ganancias acumuladas no pasarn por el resultado del periodo.

Uso del activo

Importe = Depreciacin del Depreciacin del

realizado valor revaluado valor original

Valor Bruto en Libros

891,000

Depreciacin Acumulada
Valor Neto en Libros (S/.)

Base
fiscal

18,480

28%

5,174

2016

18,480

28%

5,174

2017

18,480

27%

4,990

2018

18,480

27%

4,990

2019 a 2023

87,780

26%

22,823

161,700

CDIGO

660,000

(267,300) (198,000)
623,700

462,000

161,700

333

Maquinaria

Tasa

Costo

8%

Mayor Valor

8%

231,000

69,300

Maquinarias y equipos de explotacin

33312

Revaluacin

HABER

231,000

DEPRECIACIN, AMORTIZACIN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS

69,300

Depreciacin acumulada
Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluacin

39142 Maquinarias y equipos de explotacin

57

EXCEDENTE DE REVALUACIN
571

Total
depreciacin
250,800

18,480

87,780

71,280

161,700

Excedente de devaluacin
5712

Inmuebles, maquinaria y equipo

03/01/15 Por el mayor valor de las maquinarias como consecuencia de la revaluacin
efectuada.

CDIGO
57

DEFINICIN

DEBE

EXCEDENTE DE REVALUACIN
571

43,151

Inmuebles, maquinaria y equipo

PASIVO DIFERIDO

491

HABER

Excedente de reevaluacin
5712

49

Depreciacin del ejercicio 2015

Depreciacin Depreciacin
acumulada al del perodo
03.01.2015
2015
660,000
198,000
52,800

DEBE

3331

3914

Imponible
Pasivo
Tributario
Diferido

DEFINICIN
Maquinarias y equipos de explotacin

39

Tipo

f. Reconocimiento y medicin del Impuesto a la Renta Diferido

Determinada la diferencia temporaria, procede reconocer y medir el
impuesto a la renta diferido. Para dicho efecto, debe considerarse
como se efectuar su reversin ya que en funcin a ello se aplicarn las
tasas del impuesto a la renta que se encuentren vigentes en el ejercicio
o ejercicios en que ello se produzca.
La reversin se encuentra asociada con la realizacin del supervit de
revaluacin y que consideraremos en el presente caso prctico se producir a travs de su depreciacin.
A continuacin procedemos a calcular la depreciacin anual y los ejercicios en los cuales se producira la reversin de la diferencia temporaria.

Valor del
activo

43,151

INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO

33

391

Diferencia
temporaria

Impuesto a la Renta Diferido

2015

DIFERENCIA TEMPORARIA
Base
contable

Tasa IR

REGISTRO CONTABLE

e. Determinacin de la diferencia temporaria

En funcin al anlisis previo realizado, procedemos a determinar la
diferencia temporaria que se produce por la diferencia de la base contable y la base tributaria.

Maquinaria

Depreciacin anual

g. Registro contable

Transferencia a ganancias acumuladas, segn PCGE Cuenta

59: Resultados Acumulados

Supervit
realizado

Ejercicio

El pasivo tributario diferido que procede reconocer asciende a

S/.43,151.00.
Nota: Para fines prcticos hemos considerado cifras enteras redondeadas.

REALIZACIN DEL SUPERVIT DE REVALUACIN

Venta o disposicin del

activo fijo

Depreciacin anual
En funcin al clculo realizado en el cuadro anterior, se observa que la depreciacin anual corresponde a la suma de S/.
18,480. En funcin a ello, se determinar el Impuesto a la Renta diferido considerando los ejercicios en los cuales se realizar el supervit de revaluacin y que implica la reversin de la
diferencia temporal.

43,151

Impuesto a la Renta diferido

03/01/15 Por el reconocimiento de la diferencia temporal que surge entre la base
contable y tributaria de las maquinarias en
aplicacin de la NIC. 12.

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

Caso prctico N 4
Costos posteriores en bienes arrendados
Enunciado
Una empresa viene utilizando desde el mes de diciembre 2013 un
inmueble de propiedad de un tercero. El contrato celebrado le permite
el uso del mismo por un lapso de nueve aos, no existiendo probabilidad de renovacin. En estas circunstancias, con la finalidad de emplearlo de una mejor manera, realiza ampliaciones del local y nuevas
oficinas, por la suma de S/.15,000, que no le sern reembolsadas por
el propietario.
Se sabe que las ampliaciones y nuevas oficinas quedan listas y son
empleadas a partir del 1 de marzo 2014.
Se solicita determinar si existe diferencia temporal entre la base contable y base tributaria y en tal supuesto, el tratamiento a otorgar al impuesto a la renta diferido.
Solucin

DESEMBOLSO
EFECTUADO
POR ARRENDATARIO

Principio de
Reconocimiento

b. Anlisis del tratamiento tributario a otorgar

Para fines tributarios, el reconocimiento del costo posterior realizado
en la propiedad arrendada recibe similar tratamiento al desarrollado
para fines contables. En funcin a ello, advertiramos que el importe a
reconocer como costo del activo para fines tributarios coincide con el
valor establecido para fines contables.
Por el contrario, s existe diferencia respecto al clculo de la depreciacin tal como se muestra en el cuadro siguiente:
En forma similar al tratamiento contable, se
reconoce como activo.
ARRENDATARIO

DEPRECIACIN

Cuando se incurran
Oportunidad

Cumple con las

condiciones del
prrafo 7 de la
NIC 16?

Aos

{
SI

Al inicio
Posteriormente

COSTO

NO
GASTO
Desembolso por mantenimiento y reparacin

Considerando que se trata de propiedades

arrendadas, los costos posteriores que correspondan a Edificaciones o Instalaciones Permanentes, se deprecian en funcin a un Porcentaje Fijo (5%), segn lo dispuesto en el artculo
39% del TUO de la LIR y los que correspondan
a otros bienes, se depreciarn considerando el
porcentaje mximo.

En funcin a ello la depreciacin contable y la depreciacin tributaria

sern diferentes, tal como se muestra en el cuadro siguiente:

Analizar

a. Probabilidad de obtener beneficios econmicos futuros.

b. Costo pueda estimarse con fiabilidad.

Se deprecia el activo (costo posterior) en el menor de los siguientes periodos:

El plazo que reste del contrato a la fecha de
realizado el desembolso.(*)
Vida til del bien.

(*) Inclusive, procede reconocer el plazo de renovacin si es altamente probable.

a. Anlisis del tratamiento contable a otorgar al desembolso efectuado

En el caso planteado, dado que el propietario del inmueble no reembolsar suma alguna al arrendatario, proceder que ste ltimo, determine si procede su reconocimiento como activo o gasto. Para dicho
efecto, an cuando se trate de un desembolso en propiedades arrendadas igualmente deber considerar los criterios de reconocimiento
regulados en el prrafo 7 de la NIC 16: Propiedades, planta y equipo,
ello considerando que no es un requisito fundamental la propiedad del
bien sino el control del mismo.
Grficamente ello implica realizar la evaluacin siguiente:
Desembolsos
incurridos

Si cumple definicin y condiciones de activo, se

reconoce como tal y se registra contablemente
como un activo en la propiedad arrendada.

Para el caso prctico planteado, vamos a considerar que se cumplen

las condiciones para su reconocimiento como Activo, en funcin a ello
el arrendatario deber otorgar el tratamiento siguiente a los desembolsos realizados:

Contable
(segn duracin del contrato)

Tributaria
(5%)

2014

1,428.57

625.00

2015

1,714.29

750.00

2016

1,714.29

750.00

2017

1,714.29

750.00

2018

1,714.29

750.00

2019

1,714.29

750.00

2020

1,714.29

750.00

2021

1,714.29

750.00

2022

1,571.43

750.00

15,000.00

6,625.00

El monto no depreciado para fines tributarios ascendente a S/. 8,375

ser deducible en el ejercicio 2022, cuando se devuelva el bien y finalice el contrato.

c. Base tributaria vs. Base contable del activo

Dado que hay diferencias en el importe anual de depreciacin, se advierte
que la base tributaria del activo ser distinta a su base contable, surgiendo
por ende una diferencia temporal segn se detalla a continuacin:

CABALLERO BUSTAMANTE

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe
www.checkpoint.com.pe
Derechos Reservados

Aos

Base Contable

Base Tributaria

Diferencia acumulada

Diferencia anterior

Diferencia del ejercicio

Tipo

Registro

2014

13,571.43

14,375.00

803.57

0.00

803.57

Deducible

ATD

2015

11,857.14

13,625.00

1,767.86

-803.57

964.29

Deducible

ATD

2016

10,142.86

12,875.00

2,732.14

-1,767.86

964.29

Deducible

ATD

2017

8,428.57

12,125.00

3,696.43

-2,732.14

964.29

Deducible

ATD

2018

6,714.29

11,375.00

4,660.71

-3,696.43

964.29

Deducible

ATD

2019

5,000.00

10,625.00

5,625.00

-4,660.71

964.29

Deducible

ATD

2020

3,285.71

9,875.00

6,589.29

-5,625.00

964.29

Deducible

ATD

2021

1,571.43

9,125.00

7,553.57

-6,589.29

964.29

Deducible

ATD

2022

0.00

0.00

0.00

-7553.57

Reversin

Conforme con el cuadro anterior, en el ejercicio en el que se devuelve

el bien se reversarn todas las diferencias surgidas en los ejercicios anteriores, puesto que en ese perodo todo el importe no deducido segn
los criterios tributarios sern deducibles.

d. Clculo del impuesto a la renta diferido

En el presente caso prctico se produce una diferencia temporal deducible y por ende procede reconocer un Activo Tributario Diferido (ATD)
en tanto exista probabilidad de que se generarn Utilidades gravables
futuras que absorban la diferencia temporal generada.
En el caso planteado, consideraremos que se cumple dicha condicin
(probabilidad de utilidades gravables futuros), por lo que se calcular
el Impuesto a la Renta diferido aplicando la tasa de 26% dado que la
reversin ocurrira en el ejercicio 2022.
Aos

Diferencia
del ejercicio

Impuesto a la Renta
(26%)

2014

803.57

208.93

2015

964.29

250.71

2016

964.29

250.71

2017

964.29

250.71

2018

964.29

250.71

2019

964.29

250.71

2020

964.29

250.71

2021

964.29

250.71

2022

-7,553.57

-1,963.93

Es pertinente indicar que el Impuesto a la Renta diferido se calcula

sobre la diferencia temporal generada hasta el ejercicio 2021, ello por
cuanto en el ejercicio 2022 ocurre la devolucin del inmueble procediendo a su reversin.
Por tanto, la diferencia que se pueda generar entre el importe contabilizado como depreciacin del perodo en el ejercicio 2022 y el importe
mximo aceptable tributariamente (equivalente al 5%) no genera una
diferencia temporal, ya que en dicho ejercicio se efecta la deduccin
del saldo no depreciado.
NOTAS
(1) La nica excepcin a esta regla es el caso de revaluaciones con ocasin
de una reorganizacin de empresas en la que se haya optado de conformidad con el numeral 1 del artculo 104 de la Ley del Impuesto a
la Renta, por pagar el Impuesto a la Renta, sobre la diferencia entre el
mayor valor y el costo computable; situacin en la cual el bien transferido tendr para efectos tributarios como costo computable el valor al
que fue revaluado.
(2) Definido por la NIC 12 como el monto del impuesto a la renta por pagar
en perodos futuros, cuando el valor en libros del activo, en este caso, se
recupere.
(3) De conformidad con el prrafo 16 de la NIC 12, cuando el importe en libros
del activo excede a su base tributaria, el importe de los beneficios econmicos gravables exceder al importe que se admitir como deduccin para
efectos tributarios. Esa diferencia constituye una diferencia temporaria gravable y la resultante obligacin de pagar el impuesto a la renta en perodos
futuros ser un pasivo tributario diferido.

CABALLERO BUSTAMANTE