CENTRO FEDERAL DE EDUCAO TECNOLGICA DO PARAN

PROGRAMA DE PS-GRADUAO EM TECNOLOGIA

ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS E
SISTEMAS DE GESTO DE CUSTOS:
PROPOSTA DE UM MODELO CONCEITUAL DE GESTO
DE CUSTOS PARA ESTRUTURAS CONTEMPORNEAS

CURITIBA
2000

CLEONICE BASTOS POMPERMAYER

ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS E
SISTEMAS DE GESTO DE CUSTOS:
PROPOSTA DE UM MODELO CONCEITUAL DE GESTO
DE CUSTOS PARA ESTRUTURAS CONTEMPORNEAS

Dissertao apresentada para a obteno de

grau de Mestre em Tecnologia: nfase em
Inovao Tecnolgica, do Programa de
Mestrado em Tecnologia do Centro Federal
de Educao Tecnolgica do Paran.
Orientador: Prof. Dr. Alfredo Iarozinski Neto

CURITIBA
2000

AGRADECIMENTOS

fora constante, vinda de Deus; ao meu orientador, Prof. Dr.

Alfredo Iarozinski Neto; minha amiga, Gecine Porto Silveira,
maior incentivadora deste trabalho; ao meu marido, Antonio Carlos
Pompermayer, pela participao e suporte na elaborao deste; aos
meus filhos, Dbora, Adriane e Danilo, pela compreenso da minha
ausncia no lar; Maria Cristina Ferreira, revisora deste trabalho;
Maria Laura Zocolotti e Ana Rita Barzick Nogueira pela editorao;
Edith Dias pelo apoio nas pesquisas; Faculdade Catlica de
Administrao e Economia - FAE.

ii

SUMRIO

LISTA DE QUADROS.........................................................................................................

iv

LISTA DE FIGURAS ...........................................................................................................

RESUMO..............................................................................................................................

vi

ABSTRACT ..........................................................................................................................

vii

INTRODUO ....................................................................................................................

1 BASE CONCEITUAL .....................................................................................................

1.1

CONCEITOS DAS ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS ........................................

1.2

VARIVEIS CONSTITUINTES DAS ESTRUTURAS ................................................

1.2.1 Complexidade..............................................................................................................

1.2.2 Formalizao ............................................................................................................... 11

1.2.3 Centralizao............................................................................................................... 12
1.3

FATORES CONDICIONANTES DAS ESTRUTURAS............................................... 13

1.3.1 Fator Tamanho ............................................................................................................ 13

1.3.2 Fator Ambiente............................................................................................................ 15
1.3.3 Fator Tecnologia.......................................................................................................... 18
1.3.4 Fator Estratgia............................................................................................................ 21
1.3.5 Fator Interdependncia Departamental ......................................................................... 23
1.4

BASES PARA A ESTRUTURAO DAS ORGANIZAES ................................... 24

1.4.1 Estrutura Organizacional Piramidal................................................................................ 25

1.4.2 Taylor e a Superviso Funcional................................................................................... 25
1.4.3 Fayol e a Teoria Clssica da Organizao..................................................................... 26
1.4.4 Departamentalizao.................................................................................................... 30
1.5

CONCEITOS DE INOVAO TECNOLGICA....................................................... 33

1.5.1 Conceitos de Tecnologia .............................................................................................. 33

1.5.2 Conceitos de Inovao................................................................................................. 35
1.5.3 Barreiras Organizacionais Inovao ........................................................................... 38
2 ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS ......................................................................... 41
2.1

ESTRUTURA LINEAR................................................................................................. 41

2.2

ESTRUTURA FUNCIONAL ........................................................................................ 43

iii

2.3

ESTRUTURA LINHA-STAFF...................................................................................... 45

2.4

ESTRUTURA MATRICIAL.......................................................................................... 47

2.5

ESTRUTURA POR EQUIPES ...................................................................................... 49

2.6

ESTRUTURA EM REDE............................................................................................... 51

2.7

ESTRUTURA DIVISIONAL......................................................................................... 53

2.8

ESTRUTURA POR PROJETOS ................................................................................... 54

2.9

ESTRUTURA CELULAR.............................................................................................. 54

2.10 TENDNCIAS PARA O FUTURO DAS ORGANIZAES ...................................... 59

3 GESTO DE CUSTOS.................................................................................................... 61
3.1

CRITRIOS DE APROPRIAO DOS CUSTOS ...................................................... 62

3.1.1 Custeio por Absoro.................................................................................................. 63

3.1.2 Custeio Direto.............................................................................................................. 64
3.2

MTODOS DE ACUMULAO DE CUSTOS .......................................................... 66

3.2.1 Mtodo de Acumulao por Ordem de Produo ........................................................ 66

3.2.2 Mtodo de Acumulao por Processo.......................................................................... 68
3.2.3 Mtodo de Acumulao por Unidades de Esforo de Produo (UEP)......................... 68
3.2.4 Mtodo de Custeio Baseado em Atividades (ABC)...................................................... 71
3.3

MTODO DE CONTROLE DE CUSTOS ................................................................... 78

3.3.1 Mtodo do Custo-Padro............................................................................................ 78

3.4

MTODOS DE REDUO DE CUSTOS ................................................................... 82

3.4.1 Mtodo do Custo-Alvo................................................................................................ 84

3.4.2 Mtodo do Custo Kaizen ............................................................................................ 89
4 PROPOSTA DE MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS PARA
ESTRUTURAS CONTEMPORNEAS ........................................................................ 95
4.1

CARACTERIZAO DAS ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS

CONTEMPORNEAS ................................................................................................. 95

4.1.1 Estruturas Organizacionais Mecanicistas e Orgnicas .................................................... 95

4.1.2 Adequao entre as Estruturas Organizacionais e as Estratgias Competitivas................ 97
4.1.3 Adequao entre as Estruturas e as Condies Ambientais ........................................... 98
4.2

MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS ............................................... 100

4.3

IMPLANTAO DO MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS........... 112

CONSIDERAES FINAIS............................................................................................... 114

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ................................................................................ 119

iv

LISTA DE QUADROS

VARIVEIS MACROAMBIENTAIS .....................................................................................

17

TECNOLOGIAS E SISTEMAS DE PRODUO ..................................................................

19

CARACTERSTICAS ESTRUTURAIS NAS TECNOLOGIAS DE PRODUO .........................

20

REQUISITOS DECORRENTES DAS ESTRATGIAS GENRICAS.......................................

23

CARACTERSTICAS,

VANTAGENS

DESVANTAGENS

DOS

DIFERENTES

TIPOS DE DEPARTAMENTALIZAO...............................................................................

32

PROCEDIMENTOS PARA DEFINIO DE ELEMENTOS PADRES...................................

81

CARACTERSTICAS DOS SISTEMAS DE CUSTEIO ...........................................................

94

CARACTERSTICAS ORGANIZACIONAIS DAS ESTRUTURAS MECANICISTAS E

ORGNICAS SEGUNDO VARIVEIS CONSTITUINTES ......................................................

96

AGRUPAMENTO DAS NECESSIDADES GERENCIAIS SEGUNDO OS OBJETIVOS

DO SISTEMA DE GESTO DE CUSTOS ...........................................................................

106

10 DADOS INTERNOS E EXTERNOS, SEGUNDO PROCESSOS DO SISTEMA DE

CUSTOS..........................................................................................................................

108

11 DADOS INTERNOS E EXTERNOS, SEGUNDO SUBSISTEMAS DO SISTEMA DE

CUSTOS..........................................................................................................................

109

12 INFORMAES GERENCIAIS DO SISTEMA DE CUSTOS, SEGUNDO OBJETIVOS ............

110

LISTA DE FIGURAS

DIFERENAS

ENTRE

ORGANIZAES MECANICISTAS E ORGANIZAES

ORGNICAS....................................................................................................................

FORMA DE INTERDEPENDNCIA DEPARTAMENTAL.......................................................

24

SUPERVISO FUNCIONAL ..............................................................................................

26

FUNES ADMINISTRATIVAS .........................................................................................

27

INTERAO FORA DA VIA HIERRQUICA........................................................................

29

CADEIA DE COMANDO DEPARTAMENTALIZADO.............................................................

30

ESTRUTURA LINEAR.......................................................................................................

42

ESTRUTURA FUNCIONAL ................................................................................................

44

ESTRUTURA LINHA-STAFF..............................................................................................

46

10 ESTRUTURA MATRICIAL..................................................................................................

48

11 ESTRUTURA POR EQUIPES ............................................................................................

50

12 ESTRUTURA EM REDE....................................................................................................

52

13 ESTRUTURA DIVISIONAL.................................................................................................

53

14 ORGANIZAO CELULAR................................................................................................

57

15 CONTABILIDADE DE CUSTOS COMO PROCESSADOR DE INFORMAES......................

62

16 OS PILARES DA EXCELNCIA EMPRESARIAL.................................................................

73

17 EVOLUO RECENTE DO PERFIL DOS CUSTOS ............................................................

74

18 PROCESSO DE NEGCIO...............................................................................................

77

19 MTODO ABC.................................................................................................................

78

20 EFEITOS DO CUSTO-ALVO E DO CUSTO KAIZEN NA CURVA DE CUSTO E

TENDNCIAS DE PREOS DE VENDA ............................................................................

83

21 COMPARAO DOS CUSTOS DO PRODUTO COM VALORES-ALVO................................

91

22 RELACIONAMENTO ENTRE TIPOS DE ESTRUTURAS E ESTRATGIAS............................

97

23 FASES DO SISTEMA DE GESTO DE CUSTOS ...............................................................

102

24 FLUXO

REPRESENTATIVO

DO

MODELO

CONCEITUAL

DE

GESTO

DE

CUSTOS PARA UMA ESTRUTURA ORGANIZACIONAL CONTEMPORNEA .......................

111

25 FLUXO REPRESENTATIVO DO MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS

PARA UMA ESTRUTURA ORGANIZACIONAL CONTEMPORNEA .....................................

vi

115

RESUMO

O ambiente competitivo em que esto inseridas as organizaes, as mudanas nos

sistemas de produo e a introduo da tecnologia da informao conduzem a
organizao a alternativas diferenciadas, que respondam de forma rpida aos apelos e
necessidades do ambiente externo, em busca de aumentos de produtividade e reduo
de custos na gesto de seus negcios. Para ser bem sucedida nesse contexto, a
organizao deve implantar em seu ambiente operacional um sistema de gesto de
custos compatvel com as suas necessidades gerenciais de controle dos elementos que
compem seus produtos, de anlise de margens, de apoio s tomadas de decises, de
otimizao de recursos e de melhoria contnua. Nesse sentido, este trabalho tem como
objetivo geral analisar a adequao dos sistemas de custos para estruturas
organizacionais contemporneas. Para tanto, desenvolve -se uma base conceitual sobre
as estruturas, apresentando as variveis constituintes complexidade, formalizao e
centralizao , assim como os fatores que condicionam as escolhas de estruturas
adequadas tamanho, ambiente e escolhas estratgicas. Expem-se tambm os tipos
usuais de estruturas organizacionais destacando-se as suas caractersticas, vantagens,
desvantagens e aplicao de cada uma das possveis formas bsicas do desenho dessas
estruturas. Na seqncia, apresentada a teoria da gesto de custos, abordando os
princpios e mtodos de custeios, assim como uma anlise desses mtodos com vistas a
apontar os mtodos que possuem caractersticas adequadas para atender as
necessidades de uma estrutura organizacional contempornea. No trabalho
desenvolve-se tambm uma proposta de modelo conceitual de gesto de custos
embasado nas necessidades gerenciais de uma estrutura organizacional
contempornea, apresentando em sua parte final algumas consideraes acerca das
dificuldades para o desenvolvimento e implantao do sistema de gesto de custos.

vii

ABSTRACT

Changes in production systems and the introduction of information technology, means

that organizations need to seek different alternatives that respond quickly to the needs
of the external environment. They need to constantly look for ways to increase
productivity and reduce costs. To be succesful in the context of a changing business
environment, an organization needs to implant in their opportional environment a
system of cost administration compatible with the necessities of their operational
structures in therms of production, analysis of margins, decisions making abilities,
optimization of resources, and the increase of quality. This work has as its general
objective the analization of cost systems used by organizations today. To reach this
objective there was developed basic concepts about structures, including varitions of
complexities, formulations and factors which condition the selection of structures with
regard to size, environment, and straticgic decisions. In this work is also found the
types of organizational structures, their characteristics, advantages, disadvantages, and
how each type can be applied to the basic framework of an organization. The theory of
the management of costs is discussed and the principles and methods of costings are
outlined. Finally this article looks at a model of the management of costs based on the
necessities of managers in modern organization structures and the difficulties of
implanting and developing cost management systems.

viii

INTRODUO

O atual ambiente econmico, fortemente caracterizado pelo processo de

globalizao, exige cada vez mais das organizaes uma resposta no sentido de atender
s demandas de um mercado competitivo, no qual o acirramento da concorrncia, as
alteraes dos mtodos de produo e os avanos tecnolgicos provocam a instabilidade
do sistema econmico e a necessidade de flexibilidade e inovaes.
A despeito da forma dos sistemas econmicos adotados pela sociedade, as
organizaes so as principais tomadoras de decises com relao s prioridades e
realidades da sociedade moderna. A grande maioria das realizaes humanas s ocorre
porque as pessoas, em grupo, envolvem-se em projetos comuns. A sociedade
desenvolve-se graas criao de organizaes que fornecem os bens e servios de
que ela precisa. Vivemos, portanto, numa sociedade organizacional: desde o momento
em que nascemos at o final de nossas vidas, somos rodeados pelas organizaes
(HALL, 1984, p.2).
Segundo GIBSON et al. (1981, p.24) "as organizaes se caracterizam por
um comportamento voltado para determinada meta ou para um objetivo. Isto ,
perseguem metas e objetivos que podem ser alcanados de modo eficaz e eficiente
pela ao conjunta de indivduos".
Para LAWRENCE e LORSCH, citados por MEDEIROS FILHO (1992, p.16),
"uma organizao a coordenao de diferentes atividades de contribuidores
individuais para realizar transaes planejadas com o meio ambiente".
As modificaes nos nichos de mercado, nos padres de produo, nos
programas de gesto, na estrutura de remunerao e na qualidade de produtos e
servios tm importante efeito nas relaes sociais. As organizaes encontram-se no
cerne dessas relaes, uma vez que tm a funo de propiciar e viabilizar a interface

entre o mercado produtor e o mercado consumidor; estabelece-se, portanto, uma

relao recproca entre as organizaes e o seu meio ambiente. Um afeta o outro, na
medida em que interagem, tornando as organizaes agentes de inovao e mudana,
embora tenham que se restringir s influncias ambientais, no podendo provocar
mudanas na sociedade em funo apenas de sua vontade.
O impacto das variveis ambientais sobre as organizaes tem sido objeto de
anlise dos estudos e teorias administrativas contemporneas. Atualmente os dirigentes
no podero gerenciar e tomar decises sem uma avaliao precisa e profunda de
alguns fatores que, cada vez mais, definem o grau de competitividade e sucesso das
organizaes, tais como: a clientela, a concorrncia e os ambientes econmico,
tecnolgico, social, poltico, jurdico e fsico.
Para PERROW (1972, p.141), "o ambiente constitui sempre uma ameaa e um
recurso. s vezes claramente um dos dois, e outras vezes o que poderia ter constitudo
uma ameaa, transforma-se em um recurso, a um certo preo, naturalmente".
Segundo MAXIMIANO (1997, p.249), no passado os estudos e anlises para
tomadas de decises contemplavam muito pouco a importncia da influncia do
ambiente, argumentando: "O mundo era mais simples, aparentemente ilimitado e com
recursos inesgotveis. Havia menor nmero de problemas e variveis que a
administrao devia considerar."
O mundo contemporneo, entretanto, apresenta caractersticas completamente
diversas da realidade anterior. Os recursos apresentam-se cada vez mais limitados, o
nmero de variveis envolvidas nos problemas cada vez maior e o aumento do grau de
incertezas e imprevisibilidade torna cada vez mais complexas as funes administrativas
de planejar, coordenar e executar.
As exigncias decorrentes das profundas mudanas no cenrio mundial,
ditadas pela substituio de uma economia industrial por uma economia do
conhecimento, se refletem em mudanas substanciais nas atividades econmicas e nos
processos de gesto.

A instalao de um novo ambiente competitivo, as mudanas nos sistemas de

produo e a introduo da tecnologia da informao exercem uma presso na direo
de uma organizao diferenciada, que responda de forma rpida aos apelos e
necessidades do ambiente externo, em busca de aumentos de produtividade e reduo
de custos na gesto de seus negcios.
Para que as organizaes atinjam esse estgio, fundamental a adequao e
reformulao de suas estratgias competitivas, a definio de seus objetivos, a
reavaliao de seus processos internos e a adaptao de sua estrutura organizacional.
Os tipos de estruturas adotados pelas organizaes, portanto, devero ser
configurados com base em quatro fatores: o tamanho da empresa, a tecnologia
adotada, o ambiente em que est inserida e a escolha da estratgia competitiva.
Para ser bem sucedida nesse contexto, as organizaes devem implantar em seu
ambiente interno tecnologias de gesto capazes de auxiliar efetivamente o gerenciamento
de novos processos e a avaliao de custos e benefcios das aes gerenciais.
Dentre as tecnologias de gesto que podem ser adotadas pela empresa, uma
das principais o sistema de gesto de custos, por sua capacidade de fornecer
informaes de grande utilidade no auxlio tomada de decises e no planejamento e
controle dos recursos de produo, constituindo instrumento gerencial fundamental na
busca da sustentao competitiva da organizao, que pode ser traduzida, na
atualidade, por aspectos que envolvem "(...) a sobrevivncia, o crescimento e o
desenvolvimento da organizao". ( SAKURAI, 1997, p.27).
Torna-se, ento, necessrio um entendimento acerca dos conceitos tericos
sobre custos, a viso desses sob a tica de um sistema gerencial de informaes, o
conhecimento dos mtodos de custeio disponveis e suas possveis respostas s
necessidades gerenciais da organizao, sempre levando em conta o tipo de estrutura
organizacional vigente, uma vez que esta constituir uma das mais importantes bases
de adequao para o bom funcionamento do sistema de gesto de custos, de modo que
seja compatvel com as necessidades gerenciais de:

a) controle dos elementos que compem seus produtos;

b) avaliao de resultados;
c) anlise de margens de contribuio;
d) tomadas de decises sobre mudanas de processos;
e) anlise dos benefcios da utilizao de tecnologias avanadas de produo;
f)

reduo de custos;

g) apoio ao planejamento estratgico.

A busca de um sistema de custos que atenda a essas necessidades dever ser
empreendida mediante a utilizao de duas abordagens.
Inicialmente, deve -se proceder avaliao e compatibilizao dos fatores
determinantes da estrutura, que constituem tambm fatores fundamentais na definio
de um modelo de gesto de custos apropriado aos objetivos e metas estabelecidos para
cada organizao.
A outra abordagem a ser considerada se refere ao conhecimento e
compreenso dos sistemas e mtodos de gesto de custos disponveis, que daro
embasamento para fundamentar o desenho do sistema especificamente adequado para
cada organizao. A no observncia desse aspecto poder levar as organizaes a
escolhas imprprias e inoperantes no momento da implantao do sistema e/ou da
obteno das informaes gerenciais pertinentes.
Tomando o contexto descrito como pano de fundo, o presente estudo
concentra sua abordagem na anlise da adequao dos sistemas de gesto de custos,
apresentados pela teoria de custos, para utilizao nas estruturas organizacionais
contemporneas. Nesse sentido, a pergunta que norteia este trabalho a seguinte: As
teorias dos sistemas de gesto de custos existentes na atualidade apresentam condies
de atender satisfatoriamente s necessidades gerenciais, no campo dos custos, de
estruturas organizacionais inseridas no novo ambiente competitivo? Para respond-la,
definiu-se como objetivo geral deste trabalho a anlise da adequao dos sistemas de
gesto de custos para estruturas organizacionais contemporneas.

Os objetivo s especficos que se pretende atingir so os seguintes:

a) analisar os tipos de estruturas organizacionais e a sua adequao ao
momento atual;
b) caracterizar os sistemas de gesto de custos existentes;
c) selecionar os mtodos de custeio mais apropriados s estruturas
contemporneas;
d) apresentar um modelo conceitual de gesto de custos para uma estrutura
organizacional contempornea.
Para a consecuo desses objetivos, a metodologia adotada no presente
trabalho concentra-se no mtodo dedutivo de uma pesquisa exploratria atravs de um
levantamento terico documental

sobre os dois focos

de estudo, as estruturas

organizacionais e os sistemas de gesto de custos, seguido de anlise das variveis

principais que os constituem, buscando-se a fundamentao para o desenvolvimento
de uma proposta de modelo conceitual de aplicao
No primeiro captulo, apresenta-se uma base conceitual sobre as estruturas
organizacionais, focalizando cada uma das variveis constituintes das estruturas, tais
como a complexidade, a formalizao e a centralizao, bem como os fatores que
condicionam as escolhas de estruturas adequadas: tamanho, ambiente, tecnologia,
estratgia e interdependncia departamental. Ainda neste captulo, apresenta-se uma
sntese das bases tericas usualmente empregadas no desenho das estruturas
organizacionais, recorrendo a Taylor e Fayol. Complementando o captulo, expemse conceitos de tecnologia e inovao, bem como as barreiras atividade inovativa
nas organizaes.
No segundo captulo so apresentados os tipos usuais de estruturas
organizacionais, expondo as caractersticas, vantagens, desvantagens e aplicaes de
cada uma das possveis formas bsicas de desenho das organizaes.

O terceiro captulo trata da gesto de custos, abordando os critrios de

apropriao dos custos, os mtodos de acumulao e de controle de custos, bem como
os mtodos de reduo de custos.
No quarto captulo apresenta-se uma proposta de modelo conceitual de gesto
de custos adequado s necessidades gerenciais das estruturas organizacionais
contemporneas. Para tanto, parte-se de uma anlise das caractersticas organizacionais
das estruturas mecanicistas e orgnicas; aborda-se, na seqncia, a aderncia entre as
estruturas organizacionais e as estratgias empresariais e a adequao entre as referidas
estruturas e as condies dos ambientes dos negcios. Antes de expor o modelo
proposto, aborda-se a viso gerencial de custos, acentuando a importncia do sistema de
custos como parte de um estratgico sistema de informaes gerenciais.

1.1

BASE CONCEITUAL

CONCEITOS DAS ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS

Os estudos cujas abordagens tratam das estruturas organizacionais, critrios

de escolha entre os diversos tipos e seus modelos de funcionamento so relativamente

recentes, embora se possa constatar a existncia de algum modo de estrutura desde o
surgimento da sociedade humana.
Segundo SIMERAY (1970, p.XV), " preciso esperar o nascimento das
grandes empresas industriais do sculo XIX, com suas exigncias de rentabilidade,
para que se comece a examinar seriamente a importncia das estruturas sobre a
eficcia de seu funcionamento. Dois homens iriam unir seus nomes cincia das
estruturas, se bem que de maneiras diferentes: Frederick W. Taylor e Henri Fayol".
Em sentido genrico a finalidade de uma organizao atingir os objetivos
para os quais foi criada. A eficincia na utilizao dos meios, tais como edifcios,
equipamentos, materiais, tecnologia e recursos humanos, exige um arranjo estrutural
da organizao que permeie as relaes entre as pessoas que a constituem. A forma
mais racional como a empresa desenha e define seu arranjo institucional de atuao
interna compreender sua estrutura organizacional.
Segundo SBRAGIA (1980, p.148), "a estrutura organizacional, como um
aspecto inerente ao esforo gerencial, trata do arranjo estrutural da organizao,
intencionando projetar um complexo conjunto de inter-relaes que permita a
realizao efetiva do trabalho".
Para VASCONCELOS e HEMSLEY (1997, p.3), a estrutura de uma
organizao pode ser definida como o "resultado de processo atravs do qual a
autoridade distribuda, as atividades, desde os nveis mais baixos at a Alta

Administrao, so especificadas, e um sistema de comunicao delineado,

permitindo que as pessoas realizem as atividades e exeram a autoridade que lhes
compete para o alcance dos objetivos organizacionais".
Na viso de BLAU e SCOTT, citados por PORTO (1998, p.56), estrutura
organizacional definida como
as distribuies, em diversos sentidos, das pessoas, entre posies sociais que influenciam as
relaes de papel entre as pessoas. A estrutura contribui para a concretizao de trs funes
bsicas:
1.) a realizao dos produtos organizacionais;
2.) o alcance das metas organizacionais;
3.) a minimizao ou, pelo menos, a regulamentao da influncia das variaes individuais sobre
a organizao (...).

Em outras palavras, estruturar agrupar recursos humanos e materiais em

unidades e definir autoridade, atividades e processos de comunicao para essas
unidades, integrando-as de forma a permitir o alcance dos objetivos da organizao de
forma eficiente e eficaz.
HALL (1984, p.38), afirma que
A estrutura organizacional atende a trs funes bsicas. Em primeiro lugar, as estruturas tencionam
realizar produtos organizacionais e atingir metas organizacionais. Em segundo lugar, as estruturas se
destinam a minimizar ou pelo menos regulamentar a influncia das variaes individuais sobre a
organizao. Impem-se estruturas para assegurar que os indivduos se conformem s exigncias das
organizaes e no o inverso. Em terceiro lugar, as estruturas so contextos em que o poder exercido
(as estruturas tambm estabelecem ou determinam quais posies tm poder sobre quais outras), onde
as decises so tomadas (o fluxo de informao que entra numa deciso basicamente determinado
pela estrutura) e onde so executadas as atividades das organizaes.

Dependendo do modo como as organizaes procuram organizar seu

recursos para cumprir as metas assumidas, pode-se caracterizar sua estrutura como
mecanicista ou orgnica.
Uma estrutura mecanicista enfatiza a comunicao e o controle vertical,
baseado na hierarquia, com tarefas rigidamente definidas, em que a tomada de deciso
centralizada e os membros da organizao so submetidos a grande volume de
regulamentos. Essas so as estruturas normalmente entendidas como tradicionais.

Em uma estrutura orgnica, diferentemente, h maior comunicao

horizontal, com redefinies freqentes das tarefas. A deciso descentralizada,
aumentando a participao dos trabalhadores, ao mesmo tempo que os regulamentos so
atenuados. Por suas caractersticas, tendem a ser mais propcias inovao (figura 1).
FIGURA 1 -

DIFERENAS ENTRE ORGANIZAES MECANICISTAS E ORGANIZAES ORGNICAS

Organizao Mecanicista
Tradicional Rgida

Organizao Orgnica
Contempornea Flexvel

A estrutura horizontal dominante.

1. Tarefas compartilhadas
2. Hierarquia relaxada, autoridade por conhecimento,
poucas regras
3. Comunicao horizontal, pessoal
4. Muitas equipes, foras-tarefa e integradores
5. Tomada de deciso descentralizada e informal

Abordagem
da Estrutura
Dominante A estrutura vertical dominante.
1. Tarefas especializadas
2. Estrita hierarquia de autoridade, muitas
regras
3. Comunicao vertical e sistemas de
relatrios
4. Poucas equipes, foras-tarefa ou integradas
5. Tomada de deciso centralizada
FONTE: DAFT, 1999, p.218

1.2

VARIVEIS CONSTITUINTES DAS ESTRUTURAS

Para a anlise dos tipos possveis de estruturas, torna-se necessrio

selecionar um conjunto de variveis que possa contemplar a multiplicidade de aspectos

envolvidos. Para HALL (1984, p.39), pode-se considerar "a complexidade, a
formalizao e a centralizao como as caractersticas estruturais cruciais".

1.2.1 Complexidade
HAGE, citado por HALL (1984, p.56), define a complexidade como a

especializao numa organizao, medida pelo nmero de especialistas ocupacionais e

pela extenso do treinamento exigido para cada uma delas. Quanto maior o nmero de
ocupaes e quanto mais longo o perodo de treinamento, mais complexa a organizao.

10

A complexidade apresenta-se de trs maneiras, em continuum: a

diferenciao horizontal, a diferenciao vertical e a disperso espacial.
A diferenciao horizontal, segundo BLAU e SCHOENHERR (citados em
HALL, 1984, p.57), o nmero de posies diferentes e de subunidades diferentes na

organizao, o que pressupe a diviso das tarefas desempenhadas por uma organizao
entre seus membros. H dois critrios para a diviso das tarefas: o primeiro seleciona
especialistas para realizar diversas tarefas mais complexas, abrangentes e no rotineiras;
pressupe capacitao profissional diferenciada, cumprimento das responsabilidades e uso
da autoridade para obter xito na funo. J o segundo critrio dispensa os especialistas na
medida em que subdivide detalhadamente as tarefas, cabendo a cada trabalhador poucas
tarefas rotineiras e uniformes.
HALL, HAAS e JOHNSON (citados por HALL, 1984, p.57) consideram que o

nmero de divises dentro de uma organizao e o nmero de especialidades dentro de

cada diviso indicam o grau de complexidade.
A diferenciao vertical trata da diviso da organizao por camadas ou
estratos. Considera-se a diferenciao vertical ou hierrquica menos complexa que a
diferenciao horizontal. HALL (1984, p.57-58) sintetiza a posio de vrios autores
sobre a forma de medir a estratificao de uma organizao: Meyer usa a proliferao
de nveis de superviso; Pugh, Hickson, Hinings e Turner contam o nmero de
posies entre o executivo principal e os empregados que trabalham na produo;
Hall, Hass e Johnson consideram o nmero de nveis da diviso com mais nveis na
organizao e o nmero mdio de nveis da organizao como um todo (razo entre o
nmero total de nveis de todas as divises e o nmero de divises da organizao).
A disperso espacial pode ser entendida como uma forma de diferenciao
horizontal ou vertical. HALL (1984, p.58) afirma que "as atividades e o pessoal podem
dispersar-se no espao, conforme suas funes horizontais ou verticais, pela separao dos
centros de poder e das tarefas". A disperso espacial se torna um elemento separado no
conceito de complexidade j que uma organizao pode desempenhar as mesmas funes
com a mesma diviso de trabalho e a mesma hierarquia em mltiplos locais. Assim, a

11

complexidade aumenta com a disperso de atividades, mesmo que em todas as unidades

separadas a diferenciao horizontal e vertical seja idntica. Segundo HALL, HAAS e
JOHNSON, citados por HALL (1984, p.59), podem indicar a disperso espacial: o grau em

que as instalaes fsicas esto espacialmente dispersas; a localizao (distncia da matriz

organizacional) das instalaes espacialmente dispersas; o grau em que o pessoal est
espacialmente disperso; a localizao do pessoal espacialmente disperso. Todos esses
indicadores esto altamente correlacionados entre si.

1.2.2 Formalizao
Considera-se formalizao as normas e procedimentos adotados pelas
organizaes na execuo das atividades exigidas na realizao dos trabalhos inerentes
ao alcance de seus objetivos.
Parte da essncia da formalizao foi explicada pelos estudiosos do tema
burocracia, que enfatizam a necessidade de definio de normas e procedimentos pelas
organizaes para lidar com as contingncias e questes cotidianas.
A extenso das normas e procedimentos varia de organizao para
organizao, podendo ser desde altamente restritiva at extremamente vaga. A
extenso poder atingir o limite superior do continuum da formalizao, com
aplicaes de sanes e penalidades quando esta no for respeitada. O extremo inferior
ocorrer com a inexistncia de qualquer regra ou procedimento previstos com
antecedncia. Podero ocorrer tambm normas informais estabelecidas pelo ambiente
e que sugerem que seu cumprimento por parte do quadro funcional fundamental para
o bom desempenho da organizao.
HALL, HASS e JOHNSON, citados em PORTO (1998, p.58), desdobram a

formalizao nos seguintes itens:

-

Desempenho de papis: a) o grau em que as posies na organizao so concretamente

definidas; e b) a presena ou ausncia de descrio de cargo por escrito.
Relaes de autoridade: a) o grau em que a estrutura de autoridade formalizado (definio
clara de hierarquia de autoridade); e b) a extenso em que a estrutura de autoridade
formalizada por escrito.
Comunicaes: a) a nfase em comunicaes escritas; e b) o grau de nfase do processo de
comunicao na passagem atravs dos canais.

12
-

Normas e sanes: a) a quantidade de regras e polticas escritas; b) o grau em que as penalidades

para violaes s regras esto claramente estipuladas; e c) a extenso em que as penalidades por
violaes s regras so codificadas por escrito.
Procedimentos: a) o grau de formalizao de programas de orientao para novos membros
(socializao sistemtica para todos os novos entrantes); e b) o grau de formalizao de
programas de treinamento em servios para novos membros (socializao sistemtica e
continuada dos novos membros).

1.2.3 Centralizao
A centralizao a varivel que considera como o poder exercido nas
organizaes, sendo uma forma de visualizar-se as estruturas.
Tomando-se por base os estudos de HAGE, citado por HALL (1984, p.81),
pode-se aceitar como regra que "quanto maior o nvel de participao de um nmero
maior de grupos numa organizao, menor a centralizao".
Uma abordagem alternativa para avaliar a centralizao existente em uma
organizao a autoridade para a tomada de deciso. Para VAN de VEN e FERRY,
citados por HALL (1984, p.81), "quando a maioria das decises tomada
hierarquicamente, uma unidade organizacional considerada centralizada". Os
mesmos autores observam que, em organizaes altamente profissionalizadas, as
decises que se reportam s reas de competncias especficas so delegadas para os
profissionais envolvidos, enquanto aquelas que se desvinculam de tais competncias
tendem a ser centralizadas. De forma geral, quando grande parte das decises acaba
ocorrendo no topo da organizao, esta ser considerada centralizada.
De modo semelhante ao visto no aspecto formalizao, tambm no neutro
o conceito de centralizao. Em uma organizao altamente centralizada, no h
confiana suficiente no pessoal para que este tome decises ou se auto-avalie; j em
organizaes de menor centralizao, por seu turno, existe confiana para permitir que
as atividades sejam desempenhadas com maior autonomia. ( HALL, 1984, p.82).

13

1.3

FATORES CONDICIONANTES DAS ESTRUTURAS

As escolhas entre os diversos tipos de estruturas organizacionais so

fortemente influenciadas por alguns fatores cuja existncia, portanto, merece aqui
ser enfocada.
HALL (1984, p.39-53) faz meno a quatro fatores: tamanho, tecnologia,

ambiente e escolha estratgica.

DAFT (1999, p.217-225) aponta como fatores de contingncia: metas

estratgicas; o ambiente; dimenso e ciclo de vida; tecnologia de produo e de

servios; e interdependncia departamental.
J em TACHINAZAWA e SCAICO (1997, p.192-198) so citados como
condicionantes: fator porte e tamanho; fator humano; fator ambiente externo; objetivos
e estratgias; fator tecnologia; e fator recursos das tecnologias da informao.
Esses fatores so melhor explicitados a seguir, e, embora apresentados um de
cada vez, para compreenso de suas caractersticas, nenhum deles deve ser isoladamente
tomado como suficiente para definir a estrutura da organizao. Na verdade, tais fatores
interagem entre si e dessa interao resulta o condicionamento das estruturas.

1.3.1 Fator Tamanho

Segundo DAFT (1999, p.220),
(...) um considervel conjunto de descobertas em pesquisas tem mostrado que as grandes
organizaes so estruturadas diferentemente das pequenas. Pequenas organizaes so informais e
tm poucas divises de trabalho, poucas regras e regulamentos, oramentos especficos, sistemas de
desempenhos, pequenas equipes de profissionais e auxiliares. Grandes organizaes (...)
necessariamente tm uma extensa diviso de trabalho, grandes equipes de profissionais, numerosas
regras e regulamentos e sistemas internos para controle, premiao e inovao.

Para esse autor, as organizaes evoluem de pequeno para grande porte

seguindo uma trajetria que passa por quatro estgios, denominados por ele de ciclo de
vida da organizao.
Assim, o estgio de nascimento ocorre quando a organizao est iniciando
suas atividades, com pequeno nmero de pessoas envolvidas na realizao de todas as

14

tarefas, que so muito superpostas. Nesse estgio, a organizao informal, as

decises so centralizadas na figura do proprietrio, no dispe de regulamentos nem
de equipes de profissionais e sistemas internos de gesto.
A organizao passa ao estgio de juventude quando obtm sucesso no
mercado. Cresce rapidamente, contrata mais empregados, mas o nmero de
profissionais e pessoal administrativo reduzido. Cria departamentos, em uma
incipiente diviso do trabalho. Ainda que algumas decises sejam tomadas por
elementos de confiana do proprietrio, o controle permanece centralizado. Embora se
mantenha a informalidade, algumas regras comeam a surgir.
Quando se torna prspera e cresce significativamente, a empresa chega ao
estgio de meia-idade, com o surgimento de uma ampla diviso do trabalho.
Regulamentos definem responsabilidades e atribuies dos empregados. Contratam-se
equipes de profissionais e auxiliares especializados, para dar o suporte necessrio s
atividades produtivas, ao mesmo tempo em que so implantados sistemas de gesto.
H descentralizao de responsabilidades para departamentos funcionais, mas pode-se
perder a flexibilidade e a capacidade de inovar.
Finalmente, a organizao chega ao estgio de maturidade, tornando-se
grande e hierarquicamente rgida. Nesse estgio, a tomada de deciso centralizada, e
as regras e sistemas de gesto se tornam fortemente formalizados. A diviso de
trabalho minuciosa, mas se estabelece a ameaa da estagnao. Para super-la, e
recuperar a flexibilidade e a capacidade de inovao, a organizao precisa contornar a
rigidez imposta pela hierarquia, reorganizando-se internamente.
Para medir o tamanho, DAFT (1999, p.220) aponta o nmero de
empregados da organizao. Entretanto, HALL (1984, p.39) afirma que "a questo do
tamanho muito mais complexa." Fazendo referncia a estudo de KIMBERLY,
HALL (1984, p.39-40) mostra a fragilidade desse enfoque, j que h organizaes

que procuram manter o nmero de empregados no nvel mais baixo possvel, como
forma de reduzir custos, e enumera quatro componentes do fator tamanho: o primeiro

15

componente a capacidade fsica da organizao (suas instalaes produtivas); o

segundo o pessoal disponvel na organizao; o terceiro componente envolve os
insumos e produtos organizacionais (insumos utilizados, nmero de clientes, volume
de vendas); o quarto componente trata dos recursos disponveis para uma
organizao sob a forma de riqueza.

1.3.2 Fator Ambiente

As organizaes podem ser consideradas como sistemas abertos, ou seja, esto
em constante interao com o ambiente externo a elas, sendo por ele influenciadas.
Para TACHINAZAWA e SCAICO (1997, p.192), "o processo de relacionamento
entre a empresa e seu ambiente externo (...) constitui um dos principais condicionantes da
estrutura organizacional".
RANSON, HININGS e GREENWOOD, citados por HALL (1984, p.49),

"sugerem que as caractersticas ambientais so restries s organizaes, afetandolhes a escala de operaes e o modo de produo tcnica".
Ao considerar o ambiente, os autores esto se referindo infra-estrutura
scio-econmica em que as organizaes se encontram inseridas.
Para ALBRECHT (1994, p.69-74), o ambiente pode ser dividido conceitualmente
em oito subambientes genricos:
a) clientela:

engloba

tanto

as

realidades

demogrficas

como

as

psicossociais dos clientes, que podem ser indivduos ou empresas,

governos ou grupos de pessoas;
b) concorrncia: analisa o comportamento atual e potencial das
organizaes que competem nos mesmos mercados;
c) ambiente econmico: trata da anlise da dinmica dos mercados, custos,
preos, moeda, situao da economia nacional e do comrcio
internacional, enfim, de todos os fatores de ordem econmica que podem
afetar as atitudes dos participantes de seu mercado;

16

d) ambiente tecnolgico: aborda os desenvolvimentos tecnolgicos, as

tecnologias disponveis e as tendncias associadas a suas aplicaes;
e) ambiente social : trata dos padres culturais, valores, tendncias, estilos,
preferncias, que referenciam o comportamento das pessoas;
f)

ambiente poltico: focaliza a interveno governamental, tributao,

regulamentao de atividades industriais e de prticas comerciais, mas
tambm analisa a ao de grupos de influncia, como associaes de
classe, organizaes no-governamentais, sindicatos, partidos polticos;

g) ambiente jurdico: estuda os vrios campos de regulamentao legal,

como

legislao

sobre:

patentes

propriedade

intelectual,

responsabilidade por danos ambientais, defesa do consumidor, relaes

trabalhistas, relaes comerciais;
h) ambiente fsico: compreende as vizinhanas da organizao, que
influem em seu funcionamento. Analisa, ento, o ecossistema, a
disponibilidade de recursos naturais e matrias-primas, a concentrao
populacional e a disponibilidade de pessoas com a capacitao desejada,
a infra-estrutura de transportes, de comunicao, de energia.
CERTO e PETER (1993, p.43-49) distinguem trs nveis no ambiente

organizacional: o ambiente geral , mais externo organizao, composto de cinco

componentes: econmico, social, poltico, legal e tecnolgico; o ambiente
operacional , que, embora seja parte do ambiente externo organizao, interage mais
intensamente com ela, formado pelos componentes clientes, concorrncia, mo-deobra, fornecedores, relacionamento internacional; e, finalmente, o ambiente interno,
que o nvel de ambiente da organizao que est dentro dela, e trata de sua
administrao, compreendendo aspectos organizacionais, como a estrutura, de recursos
humanos, financeiros, de produo e de marketing.
Essa viso bastante semelhante proposta por VASCONCELLOS FILHO
(1983, p.94), que subdivide o ambiente total da organizao em macroambiente,
ambiente operacional e ambiente interno, sendo que a principal diferena est no
maior detalhamento do macroambiente.

17

Por outro lado, ao agrupar as variveis macroambientais, os enfoques de

VASCONCELLOS FILHO (1983, p.97-100) e RASMUSSEN (1990, p.78-81) so

praticamente idnticos (quadro 1).

QUADRO 1 - VARIVEIS MACROAMBIENTAIS
VASCONCELLOS FILHO

RASMUSSEN

Variveis econmicas

Variveis macroeconmicas

Variveis sociais

Variveis sociais

Variveis culturais

Variveis culturais

Variveis demogrficas

Variveis demogrficas

Variveis polticas

Variveis polticas e estrutura de poder

Variveis tecnolgicas

Variveis tecnolgicas

Variveis legais

Variveis legais

Variveis ecolgicas

Variveis ecolgicas

FONTES: VASCONCELLOS FILHO, 1983, p.97-100; RASMUSSEN, 1990, p.78-81

Na abordagem de PINA (1994, p.27), "o ambiente dividido em duas

grandes partes: o macroambiente, constitudo pelo econmico, poltico e
sociocultural; e o setorial , constitudo por mercado, concorrentes e regulamentao
governamental". Dessa forma, a organizao deve empreender dois tipos de anlises
relacionadas ao ambiente: a macroanlise, que inclui a avaliao conjuntural e a
projeo de cenrios, e o posicionamento setorial, que avalia a organizao no
contexto de seu setor de atuao.
RASMUSSEN (1990, p.76) afirma que "as reais ameaas e oportunidades de

uma empresa sempre esto no comportamento do macroambiente operacional da

organizao", ressaltando a necessidade de empreender um esforo sistemtico de
anlise ambiental, tendo em vista que nas novas circunstncias econmicas
internacionais o macroambiente deixou de ser previsvel e passou a um estgio de
elevada turbulncia e incerteza.
Ao analisar o relacionamento entre incerteza ambiental e estrutura
organizacional, DAFT (1999, p.219) afirma que, quando o ambiente externo mais
estvel, a organizao deve ser estruturada enfatizando o controle vertical, por ser

18

pequena a necessidade de mudana. Por outro lado, ao se defrontar com uma alta
incerteza ambiental, a organizao deve priorizar a descentralizao e a flexibilidade,
tornando a estrutura mais orgnica.
Quando as alteraes ambientais acontecem de forma gradual, os ajustes das
aes gerenciais so mais fceis, e a organizao se adapta quase que naturalmente s
novas condies do ambiente em que opera. Todavia, quando, como neste final de
sculo, o ambiente se modifica abruptamente, a instabilidade ambiental deve ser
acompanhada sistematicamente, e os ajustes na organizao precisam ser mais geis.

1.3.3 Fator Tecnologia

A tecnologia empregada pela organizao inclui o conhecimento, as
ferramentas, as tcnicas e as atividades desempenhadas para transformar os insumos da
organizao em resultados; neste sentido, compreende seus equipamentos, as
habilidades dos empregados e os procedimentos estabelecidos para os trabalhos ( DAFT,
1999, p.222). Trata-se, conforme TACHINAZAWA e SCAICO (1997, p.193), do
know-how aplicado tanto a mquinas e equipamentos, produtos, processos produtivos como forma
de gesto da empresa. O fator tecnolgico pode ser considerado como um conjunto de
conhecimentos que so utilizados para operacionalizar as atividades na empresa para que seus
objetivos sejam alcanados." Portanto, pode-se compreender a tecnologia, em um conceito amplo,
como "o conjunto de conhecimentos necessrios para se conceber, produzir e distribuir bens e
servios de forma competitiva. (KRUGLIANSKAS , 1996, p.13).

A pesquisa considerada mais importante a respeito do relacionamento entre

tecnologias de produo e estrutura das organizaes foi conduzida por Joan
Woodward e publicada em 1965. Citada por DAFT (1999, p.222), WOODWARD
afirma que "tecnologias diferentes impem tipos diferentes de demandas aos
indivduos e organizaes, e essas demandas tm que ser atendidas atravs de uma
estrutura apropriada".
Ao estudar o fluxo de trabalho de cem empresas, WOODWARD (1977, p.48)
identificou nove diferentes sistemas de produo, classificados em trs tipos bsicos de
tecnologia, alm de dois sistemas combinados, como se v a seguir:

19
QUADRO 2 - TECNOLOGIAS E SISTEMAS DE PRODUO
TECNOLOGIA

SISTEMA DE PRODUO

a) Produo em unidades e em pequenos i) Produo unitria a pedido de clientes

lotes
ii)
Produo de prottipos
iii)
Fabricao de grandes equipamentos em estgios
iv)
Produo de pequenos lotes sob encomenda
b) Produo em grandes lotes e em massa

v)
vi)
vii)

Produo em grandes lotes

Produo de grandes lotes em linha de montagem
Produo em massa

c) Produo por processamento

viii)

Produo intermitente de qumicos em fbricas

de mltiplos propsitos
Produo de fluxo contnuo de lquidos, gases e
substncias cristalinas

ix)

d) Sistemas combinados

x)

Produo de grandes lotes de peas

padronizadas, montadas de maneiras
diferentes, subseqentemente

xi)

Produo por processamento de substncias

cristalinas, preparadas subseqentemente para
venda por mtodos de produo padronizados

FONTE: WOODWARD, 1977, p.48

Na produo de pequenos lotes, a empresa busca a produo de produtos

projetados de acordo com as especificaes dos clientes, o que lhe impe
caractersticas de exclusividade. Com grande participao do fator humano na
produo, o fluxo de trabalho desta tecnologia recorre a trabalhadores especializados.
A tecnologia de produo em massa, por outro lado, gera um grande
volume de produtos padronizados, que devero ser aceitos por todos os clientes. Nesse
caso, h maior participao de mquinas no processo produtivo, realizando o maior
esforo fsico, com a participao complementar do fator humano.
J na produo em processo contnuo, por sua vez, todo o fluxo de trabalho
mecanizado, sendo, portanto, o tipo de tecnologia de produo mais complexo, a
participao do fator humano limitada ao controle e manuteno do fluxo produtivo,
mas sem participao direta no mesmo.
Conforme DAFT (1999, p.222), o que diferencia as trs tecnologias
sintetizadas a complexidade tcnica, que significa "o grau em que as mquinas
esto envolvidas no processo de produo para a excluso de pessoas. Com uma

20

tecnologia complexa, os empregados no so quase necessrios, exceto para

monitorar as mquinas".
No quadro 3 apresenta-se uma sntese das caractersticas estruturais
associadas a cada tipo de tecnologia de produo, com base nas pesquisas de
WOODWARD (1977, p.44-75).
QUADRO 3 - CARACTERSTICAS ESTRUTURAIS NAS TECNOLOGIAS DE PRODUO
CARACTERSTICAS

TECNOLOGIAS DE PRODUO
Pequenos Lotes

Produo em Massa

Processo Contnuo

a) Complexidade

Baixa

Mdia

Alta

b) Formalizao

Baixa

Alta

Baixa

c) Centralizao

Baixa

Alta

Baixa

d) Nveis hierrquicos

e) Nmero de trabalhadores

9:1

4:1

1:1

f) Estrutura

Orgnica

Mecanicista

Orgnica

g) Padro de comunicao

Verbal

Escrita

Verbal

FONTE: Elaborao do autor

Um tipo mais recente de tecnologia de produo, posterior tipologia

proposta por Woodward, a chamada produo flexvel. Mencionada por DAFT
(1999, p.223), em comparao com as anteriores, pode ser considerada como a
tecnologia de mais elevada complexidade tcnica. A produo flexvel incorpora os
atuais avanos tecnolgicos, como o uso de robs e de computadores no processo
produtivo, na integrao de componentes, no design do produto, na anlise de
engenharia. Com os recursos da produo flexvel, tornou-se possvel executar a
produo em pequenos lotes e em massa, ao mesmo tempo, na mesma fbrica.
Ainda segundo DAFT (1999, p.223), "a estrutura associada nova tecnologia
tende a ter poucas regras, descentralizao, um pequeno percentual de administradores
por trabalhadores, comunicao lateral pessoal e uma equipe orientada para uma
abordagem orgnica".

21

Ressaltando a forte influncia, nos anos recentes, da evoluo das

tecnologias de informao, TACHINAZAWA e SCAICO (1997, p.195) afirmam que seu
reflexo maior "a possibilidade de reduo dos nveis intermedirios da pirmide
organizacional, pois essas tecnologias encontram o caminho da informao pelo
contato direto entre os nveis estratgico e operacional." Outro aspecto importante,
derivado da evoluo das tecnologias de informao, a possibilidade que a
organizao passa a ter de atuar em uma maior disperso espacial, o que tambm
acarreta novas possibilidades estruturais, como a formao de redes.

1.3.4 Fator Estratgia

As escolhas estratgicas feitas no mbito da organizao definem os rumos a
serem seguidos pelos seus diversos componentes. Assim, a estrutura deve ser
adequada ao alcance dos objetivos estrategicamente estabelecidos para a organizao,
ou seja, a estrutura deve constituir um elemento aglutinador dos esforos da
organizao para a consecuo de seus objetivos estratgicos.
PORTER (1986, p.49-60) estabelece trs abordagens estratgicas genricas s

quais as organizaes podem recorrer para tentar se posicionar com sucesso em um

ambiente competitivo: a liderana no custo total, a diferenciao e o enfoque.
Qualquer uma dessas estratgias, ao ser implementada, exige o comprometimento total
da organizao. Suas caractersticas bsicas so:
a) liderana no custo total : busca elaborar produtos aceitveis pelo
mercado, ao custo mais baixo possvel, alcanando assim uma vantagem
significativa entre seus competidores. Ao adotar essa estratgia, todo o
esforo da organizao converge para a reduo de custos, tanto de
produo quanto de reas de apoio, como assistncia, pesquisa e
desenvolvimento, publicidade e vendas. A ateno da administrao se
volta para rgidos controles de gesto;

22

b) diferenciao: o ncleo dessa estratgia diferenciar o produto ou

servio da organizao diante dos demais ofertados no mercado. A
diferenciao pretendida pode ser alcanada de vrios modos: imagem
da marca, tecnologia, servios incorporados, rede de atendimento, entre
outros. O esforo organizacional, nesta estratgia, ser na busca da
diferenciao que permita alcanar a lealdade do consumidor, o que lhe
possibilitar obter retorno sem a necessidade de perseguir estritamente a
reduo de custos;
c) enfoque: trata-se da estratgia de escolher, dentro do mercado, um
segmento especfico no qual a empresa dever predominar; poder ser
um grupo de clientes-alvo, um tipo de produto, uma regio geogrfica.
Todo o empenho da organizao dever se concentrar em atingir com
vantagem o segmento especificado. Essa estratgia, ao se ater a uma
parcela do mercado, acaba por obter uma caracterstica de diferenciao
para este pblico em particular; da mesma forma, por se voltar
completamente a um segmento especfico, pode vir a obter posio de
liderana em custo dentro desse segmento, embora no a alcance em
relao totalidade do mercado.
Segundo PORTER (1986, p.54), para implementar com sucesso qualquer uma
das estratgias genricas sintetizadas, so necessrios diferentes recursos e
habilidades, bem como "arranjos organizacionais diferentes, procedimentos de
controle e sistemas criativos". Algumas das necessidades decorrentes das escolhas das
estratgias sugeridas so apresentadas no quadro 4.

23
QUADRO 4 - REQUISITOS DECORRENTES DAS ESTRATGIAS GENRICAS
ESTRATGIA
GENRICA
Liderana no
Custo Total

Diferenciao

Enfoque

RECURSOS E HABILIDADES EM GERAL

REQUERIDOS

REQUISITOS ORGANIZACIONAIS
COMUNS

Investimento de capital sustentado e acesso ao

capital
Boa capacidade de engenharia de processo
Superviso intensa da mo-de-obra
Produtos projetados para facilitar a fabricao
Sistema de distribuio com baixo custo

Controle de custo rgido

Grande habilidade de marketing

Engenharia do produto
Tino criativo
Grande capacidade em pesquisa bsica
Reputao da empresa como lder em qualidade
ou tecnologia
Longa tradio na indstria ou combinao
mpar de habilidades trazidas de outros negcios
Forte cooperao dos canais
Combinao das polticas acima dirigidas para
a meta estratgica em particular

Forte coordenao entre funes em P&D,

desenvolvimento do produto e marketing
Avaliao e incentivos subjetivos em vez de
medidas quantitativas
Ambiente ameno para atrair mo-de-obra
altamente qualificada, cientistas ou pessoas
criativas

Relatrios e controles freqentes e detalhados

Organizao e responsabilidades estruturadas
Incentivos baseados em metas estritamente
quantitativas

Combinao das polticas acima dirigidas

para a meta estratgica em particular

FONTE: PORTER, 1986, p.54-55

1.3.5 Fator Interdependncia Departamental

DAFT (1999, p.224) acrescenta um ltimo fator que contingencia a estrutura

organizacional, a partir da extenso nos diversos setores da organizao que dependem

uns dos outros para o desempenho de suas tarefas.
Se o nvel de interdependncia for baixo, isto significa que os departamentos
atuam de forma independente, com pouca necessidade de interagir entre si. Por outro
lado, um alto nvel de interdependncia indica que os setores estaro em contnua
interao, devendo trocar recursos e informaes continuamente.
Com base no exposto, podem ser identificados trs tipos de interdependncia,
representadas na figura 2:
a) interdependncia conjunta: significa que os departamentos so
relativamente independentes, e o trabalho no flui entre eles. A interao
baixa e, portanto, a coordenao relativamente simples, e regras e
procedimentos padronizados tratam de assegurar desempenho similar em
todas as unidades;

24

b) interdependncia seqencial : caso em que os produtos de um

departamento

se

tornam

insumos

para

outro,

que

trabalha

posteriormente, o que requer esforo de planejamento e programao do

fluxo de trabalho, aumentando o grau de coordenao necessrio;
c) interdependncia recproca: o mais alto nvel de interdependncia,
pois caracteriza uma influncia recproca entre os departamentos, sendo
o produto do primeiro setor insumo para o segundo, no qual trabalhado
e devolvido para nova atividade no primeiro. A coordenao de
atividades se torna mais difcil, exigindo maior flexibilidade e
integrao, alm de fluxo contnuo de informaes entre os setores.
FIGURA 2 - FORMA DE INTERDEPENDNCIA DEPARTAMENTAL

CONJUNTA

CLIENTES

SEQENCIAL

RECPROCA

CLIENTE

CLIENTE

FONTE: DAFT, 1999, p.224

1.4 BASES PARA A ESTRUTURAO DAS ORGANIZAES

Neste tpico descrevem-se sucintamente as formas bsicas de organizao
que deram origem s estruturas organizacionais modernamente utilizadas, partindo das
formulaes historicamente tradicionais para aquelas propostas por autores clssicos
da administrao de empresas, como o caso de Taylor e Fayol, a partir dos quais se
passou a discutir com maior profundidade a necessidade de organizar adequadamente
as atividades humanas em qualquer tipo de empreendimento.

25

1.4.1 Estrutura Organizacional Piramidal

A organizao de empreendimentos com a forma de uma pirmide,
concentrando todo poder e deciso no vrtice da mesma, com uma hierarquia rgida,
a mais antiga maneira de estruturar as atividades, encontrando-se referncias a respeito
at mesmo na Bblia ( CHIAVENATO , 1998, p.45).
Nessa

forma

estrutural,

ocorre

delegao

de

autoridade

de

responsabilidades de menor peso nos nveis de direo intermedirios entre o alto

comando e os executores das tarefas, ficando bastante claro a quem se subordina cada
pessoa integrante da organizao.
A autoridade e a responsabilidade crescem medida que a posio
hierrquica se eleva em direo ao vrtice da pirmide, no qual se concentra e do qual
emana, em ltima instncia, todo o poder e toda a deciso organizacional.
1.4.2 Taylor e a Superviso Funcional
Em seus trabalhos visando ao uso de mtodos cientficos no campo da
administrao de empresas industriais, desenvolvidos a partir do ltimo quarto do
sculo XIX, Taylor demonstrou as grandes vantagens produtivas da diviso do trabalho
e da especializao, quando comparado aos tradicionais sistemas em que esses
princpios no eram empregados.
Alm de implementar tais princpios na execuo das tarefas diretamente
produtivas, Taylor estendeu-os tambm aos nveis encarregados do planejamento das
atividades dos operrios, dando lugar ao surgimento dos encarregados especializados
(TAYLOR, 1970, p.112-114).
Dessa forma, os operrios passaram a receber instrues detalhadas sobre
suas tarefas, preparadas e transmitidas por especialistas em cada funo, capazes de
execut-las do melhor modo se necessrio para a orientao do subordinado.
A superviso funcional implanta um esquema de autoridade relativa,
limitada funo especfica, alterando o esquema de subordinao: cada subordinado

26

pode ter mais de um superior, de acordo com as funes envolvidas na execuo de

cada tarefa (figura 3).

FIGURA 3 - SUPERVISO FUNCIONAL

Supervisor
de
produo

Operrio
A

Supervisor
de
manuteno

Operrio
B

Supervisor
de
qualidade

Operrio
C

Operrio
D

FONTE: CHIAVENATO, 1999, p.75

Embora criticada por defensores da unidade de comando, essa concepo se

mostra til em funo da crescente complexidade das organizaes empresariais, o que
acarreta extremas dificuldades para o domnio de todas as funes inerentes operao
da produo por apenas um encarregado.
1.4.3 Fayol e a Teoria Clssica da Organizao
A concepo de estrutura apresentada por Fayol sofre grande influncia das
formas mais antigas de organizao do tipo piramidal.
Em sua obra, FAYOL (1990, p.23-26) apresenta uma diviso das operaes
da empresa de acordo com as funes essenciais que precisam ser desempenhadas em
qualquer organizao, seja simples ou complexa, grande ou pequena (figura 4). Assim,
assinala o autor a existncia de seis funes:
a) Funo Tcnica: compreende as operaes de produo;
b) Funo Comercial: engloba as operaes de compra e venda;

27

c) Funo Financeira: trata da gesto dos recursos financeiros;

d) Funo de Segurana: cuida da preservao dos bens e das pessoas;
e) Funo de Contabilidade: rene as operaes de acompanhamento da
situao econmica da empresa;
f)

Funo Administrativa: busca a integrao das demais funes,

harmonizando seus atos; envolve operaes de previso, organizao,
comando, coordenao e controle.

FIGURA 4 - FUNES ADMINISTRATIVAS

Funes
Administrativas

Funes
Tcnicas

Funes
Comerciais

Funes
Financeiras

Funes de
Segurana

Funes
Contbeis

FONTE: CHIAVENATO, 1999, p.102

Ao esmiuar as condies necessrias para o bom desempenho das funes

administrativas, foco principal de seu trabalho, Fayol lista 14 itens, que ele chama de
princpios, tendo o cuidado de alertar que usa esse termo "afastando, entretanto, de sua
significao toda idia de rigidez. No existe nada rgido nem absoluto em matria
administrativa; tudo nela questo de medida. (...) Tais princpios sero, pois,
maleveis... ". ( FAYOL, 1990, p.43-44).
Dentre os princpios apontados pelo autor, so relevantes para a questo da
estrutura organizacional os seguintes:
a) a diviso do trabalho: tem por finalidade produzir mais e melhor, com
o mesmo esforo, o que se consegue mediante a especializao das
funes. "O operrio que faz todos os dias a mesma pea e o chefe que

28

trata constantemente dos mesmos negcios adquirem mais habilidade,

mais segurana e mais preciso e, conseqentemente, aumentam de
rendimento. Cada mudana de ocupao ou de tarefas implica um
esforo de adaptao que diminui a produo" (FAYOL, 1990, p.44);
b) a unidade de comando: segundo FAYOL (1990, p.47), "para a execuo
de um ato qualquer, um agente deve receber ordens somente de um chefe."
Para o autor, deve ser evitada qualquer situao que possa implicar
dualidade de mando, o que produziria maus resultados. Com essa
concepo, Fayol se ope superviso funcional defendida por Taylor.
c) a unidade de direo: "um s chefe e um s programa para um conjunto
de operaes que visam ao mesmo objetivo" (FAYOL, 1990, p.49).
Trata da coordenao dos esforos em direo a um objetivo planejado;
d) a centralizao: derivado da ordem natural de que "em todo organismo,
animal ou social, as sensaes convergem para o crebro ou direo e do
crebro ou direo partem as ordens que movimentam todas as partes do
organismo" (FAYOL, 1990, p.56), esse princpio confere ao chefe a
autoridade integral. Entretanto, embora Fayol o proponha em termos
gerais, o prprio autor reconhece que esse princpio pode ser "adotado ou
abandonado vontade dos dirigentes e das circunstncias; do carter do
chefe, de seu valor, do valor dos subordinados e tambm das condies
da empresa depende a parte de iniciativa que convm deixar aos
intermedirios. O grau de centralizao deve variar segundo cada caso".
(FAYOL, 1990, p.56). Assim, o autor deixa certa margem para que se
amplie ou restrinja a iniciativa a cargo dos subordinados, de modo a
utilizar da melhor forma o seu potencial;
e) a hierarquia: constituda pela srie de chefes que vai da autoridade
superior para os escales inferiores da organizao. Essa srie define
uma seqncia a ser percorrida pelas comunicaes no interior da

29

empresa, tanto aquelas originadas da autoridade superior como as que

lhe so dirigidas. Embora proponha esse princpio, de modo a preservar a
segurana das comunicaes e a unidade de comando, Fayol considera
que o caminho imposto pela hierarquia "no sempre o mais rpido; s
vezes, desastrosamente longo (...)" (FAYOL, 1990, p.57). Em certos
casos, ento, preciso conciliar o respeito hierarquia estabelecida com
a urgncia necessria. Assim, se dois membros da organizao
subordinados a chefes diferentes precisarem interagir, no interesse do
servio, Fayol prope a quebra da rigidez hierrquica, mediante o
estabelecimento de uma ponte na comunicao entre os envolvidos,
bastando, para validar a iniciativa, que seus chefes imediatos fossem
reportados e aprovassem a seqncia da operao. Esse procedimento
agiliza as tarefas, evitando a prolongada espera por comunicaes e
definies que percorreriam toda a escala hierrquica. Conforme
FAYOL (1990, p.59), " erro afastar-se da via hierrquica sem
necessidade, mas erro muito maior segui-lo quando da resulta prejuzo
para a empresa" (figura 5).
FIGURA 5 - INTERAO FORA DA VIA HIERRQUICA

A
B
C
D

L
M
N

E ---------------------------------- O
F
G
FONTE: FAYOL, 1990, p.57

P
Q

30

1.4.4 Departamentalizao
A estrutura organizacional baseada nos princpios explicitados por Fayol
"caracteriza-se por uma cadeia de comando, ou seja, por uma linha de autoridade que
interliga as posies da organizao e especifica quem se subordina a quem"
(CHIAVENATO , 1998, p.151), e pode ser visualizada na figura 6.

FIGURA 6 - CADEIA DE COMANDO DEPARTAMENTALIZADO

FONTE: CHIAVENATO, 1998, p.151

Essa estrutura adota a diviso do trabalho, ento, sob dois prismas. O primeiro,
verticalmente, segundo os nveis hierrquicos de autoridade e responsabilidade; o
segundo, horizontalmente, de acordo com os diferentes tipos de atividades
desenvolvidas, caracterizando a departamentalizao por atividades especficas.
DAFT (1999, p.193) aponta as trs caractersticas que distinguem a autoridade:

a) a autoridade est na posio hierrquica e no nas pessoas;

b) a autoridade aceita pelos subordinados;
c) a autoridade flui de cima para baixo, verticalmente.
Para a formulao da departamentalizao, tida como fundamental para o
sucesso desse tipo de estrutura, Gulick (citado por CHIAVENATO , 1998, p.154)

31

prope o emprego do conceito de homogeneidade, que consiste em reunir na mesma

unidade todos os que estiverem executando o mesmo trabalho, pelo mesmo processo,
para a mesma clientela e no mesmo lugar. Dessa forma, se houver variaes em
qualquer um desses fatores, pode-se selecionar qual deles ser tomado como
fundamento para a departamentalizao, que ser efetivada por funo, por processo,
por produto, por projeto, por clientela ou por localizao geogrfica.
O quadro 5 sintetiza as caractersticas, vantagens e desvantagens de cada tipo
de departamentalizao.

32
QUADRO 5 - CARACTERSTICAS, VANTAGENS E DESVANTAGENS DOS DIFERENTES TIPOS DE
DEPARTAMENTALIZAO
TIPOS DE
DEPARTAMENTALIZAO
Funcional

Produtos ou Servios

Geogrfica ou Territorial

Clientela

Processo

Projetos

CARACTERSTICAS
Agrupamento por atividades
ou funes principais.
Diviso do trabalho interno
por especialidade.
Auto-orientao. Introverso.
Agrupamento por resultados
quanto a produtos ou
servios.
Diviso do trabalho por
linhas de produtos/servios.
nfase nos produtos e
servios.
Orientao para resultados.

VANTAGENS

Maior utilizao de pessoas

especializadas e recursos.
Adequada para atividade
continuada, rotineira e
estabilizada a longo prazo.
Define responsabilidade por
produtos ou servios,
facilitando a avaliao dos
resultados.
Melhor coordenao
interdepartamental.
Maior flexibilidade.
Facilita inovao.
Ideal para circunstncias
mutveis.
Agrupamento conforme
Maior ajustamento s
localizao geogrfica ou
condies locais ou regionais.
territorial.
Fixa responsabilidade por local
nfase na cobertura
ou regio, facilitando a
geogrfica.
avaliao.
Orientao para o mercado. Ideal para firmas de varejo.
Extroverso.
Agrupamento conforme o tipo Predispe a organizao para
ou tamanho do cliente ou
satisfazer as demandas dos
comprador.
clientes.
nfase no cliente.
Ideal quando o negcio
Orientao extrovertida mais depende do tipo ou tamanho do
voltada para o cliente do que cliente.
para si mesma.
Fixa responsabilidade por
clientes.
Agrupamento por fases do Melhor arranjo fsico e
processo, do produto ou da disposio racional dos
operao.
recursos.
nfase na tecnologia
Utilizao econmica da
utilizada.
tecnologia.
Enfoque introversivo.
Vantagens econmicas do
processo.
Ideal quando a tecnologia e os
produtos so estveis e
permanentes.
Agrupamento em funo de Ideal quando a concentrao
sadas ou resultados quanto de recursos grande e
a um ou mais projetos.
provisria e quando o produto
Requer estrutura
de grande porte.
organizacional flexvel e
Orientada para resultados
adaptvel s circunstncias do concretos.
projeto.
Alta concentrao de recursos
Requer coordenao entre e investimentos, com datas e
rgos para cada projeto.
prazos de execuo.
Adaptao ao
desenvolvimento tcnico.
Ideal para produtos altamente
complexos.

FONTE: CHIAVENATO, 1998, p.566-567

DESVANTAGENS
Pequena cooperao
interdepartamental.
Contra-indicada para
circunstncias ambientais
imprevisveis e mutveis.
Enfraquecimento da
especializao.
Alto custo operacional pela
duplicao das
especialidades.
Contra-indicada para
circunstncias estveis e
rotineiras.
Enfatiza coordenao em
detrimento da especializao.
Enfraquece a coordenao
(seja o planejamento,
execuo ou controle) da
organizao como um todo.
Enfraquecimento da
especializao.
Torna secundrias as outras
atividades da organizao
(como produo ou finanas).
Sacrifica os demais objetivos
da organizao (como
produtividade, lucratividade,
eficincia, etc.).
Contra-indicada quando a
tecnologia sofre mudanas e
desenvolvimento tecnolgico.
Falta de flexibilidade e
adaptao a mudanas.

Concentra pessoas e
recursos em cada projeto
provisoriamente.
Quando termina um projeto,
ocorre indefinio quanto a
outros.
Descontinuidade e
paralisao.
Imprevisibilidade quanto a
futuros novos projetos.
Angstia dos especialistas
quanto ao seu futuro.

33

1.5

CONCEITOS DE INOVAO TECNOLGICA

1.5.1 Conceitos de Tecnologia

O conceito de tecnologia tem sido enunciado de diversas formas na literatura
especializada. Em alguns estudos, o conceito mais abrangente, como para LONGO ,
citado por KRUGLIANSKAS (1996, p.13), segundo o qual tecnologia " o conjunto
organizado de todos os conhecimentos cientficos ou empricos empregados na
produo e comercializao de bens e servios". Em outros estudos, o conceito assume
uma forma restritiva, limitada ao setor de produo da empresa, como aquele expresso
por BLAUNER, tambm referido por KRUGLIANSKAS (1996, p.13): "tecnologia se
refere ao conjunto de objetos fsicos e operaes tcnicas (tanto mquina, quanto
manuais) empregadas na transformao dos produtos de uma indstria". Na mesma
linha, pode-se tomar o enunciado de SILVA, citado por MARCOVITCH (1980, p.16):
"tecnologia o conhecimento especfico, detalhado e exato de processos e produtos,
obtido atravs do estudo sistemtico e da experimentao, e atravs da aplicao do
conhecimento e da metodologia cientfica aos problemas de produo." Ao propor seu
prprio conceito, KRUGLIANSKAS (1996, p.13) faz clara opo por um enfoque
amplo, abrangendo a empresa em sua totalidade: "tecnologia o conjunto de
conhecimentos necessrios para se conceber, produzir e distribuir bens e servios de
forma competitiva". Essa viso parece ser a mais indicada, na atualidade, por juntar
duas caractersticas importantes:
a) Aceitar, desde logo, que a tecnologia abarca todas as reas da empresa. Engloba, portanto,
tecnologias de projeto, de manufatura, de manuteno, de segurana, de administrao, de
marketing, de produo, etc. (...). Esta concepo alargada implica no s estender-se o conceito
de tecnologia para conhecimentos que se vinculam a todos os segmentos da empresa, como
tambm envolve, nas diferentes reas da empresa, as suas diversas dimenses, tais como o
"hardware", o "software" e o "humanware".
b) De acordo com a conceituao de tecnologia proposta, no devem ser encarados como
"tecnologia" os conhecimentos possudos por uma empresa que no contribuam para que esta
possa atuar de forma competitiva. (...) Nesta perspectiva, resulta que um conhecimento, o qual
eventualmente foi tecnologia num determinado momento da histria da empresa, poder deixar
de s-lo em momento posterior, para passar a ser, to-somente, cultura geral para a referida
empresa. (KRUGLIANSKAS, 1996, p.13-14).

34

possvel estabelecer algumas classificaes entre diferentes tecnologias,

tornando mais claras as suas funes na empresa. Assim, pode-se denominar de
tecnologia central (core technology) o "conjunto de conhecimentos mais essenciais e
diferenciados que a empresa tem que possuir para ser competitiva em seu ramo".
(KRUGLIANSKAS, 1996, p.15). Alm das tecnologias centrais, para operar
competitivamente a empresa necessita dominar algumas outras, que so chamadas de
tecnologias paralelas. Vistas em conjunto, ambas passam a constituir o que se pode
intitular de tecnologias correlatas, ou seja, "tecnologias que se complementam e
formam um todo organizado que permite a concepo, a produo e a comercializao
de bens e/ou servios de uma empresa". ( KRUGLIANSKAS , 1996, p.15).
Outra classificao que pode se tornar interessante para certas anlises
aquela que deriva da forma como a tecnologia se encontra disponvel para a
organizao, e que pode ser encontrada em KRUGLIANSKAS (1996, p.15-16). Caso
esteja disponvel por meio de documentao (impressa ou em base eletrnica),
constituir a chamada tecnologia explcita, a qual no exprime, geralmente, a
totalidade do conhecimento necessrio para seu domnio mais profundo. Uma
categoria diferente a da chamada tecnologia implcita, que est incorporada ao ser
humano, ou seja, trata-se de um conhecimento acessado somente por meio das pessoas
que o detm. Outra classe a que se refere tecnologia embutida, aquela que est
incorporada a um produto e qual se pode ter acesso mediante tcnicas como a da
engenharia reversa.
Em termos gerais, o valor de um produto tem relao direta com o volume de
tecnologia implcita a ele adicionado (e, portanto, embutido), pois isso define seu
contedo tecnolgico. E, por outro lado, o registro documental da tecnologia implcita,
em patentes, desenhos, instrues, relatrios, etc., caracteriza a tecnologia explcita,
que pode ser comercializada via licenciamentos e aquisies de direitos. Deve -se
atentar para o fato de que uma parte do conhecimento no se transforma em tecnologia

35

explcita, mas permanece retida nas pessoas e, portanto, a transferncia de tecnologia

mediante aquisio de tecnologia explcita pode no assegurar o completo domnio
dessa tecnologia.
Ao conceito de domnio da tecnologia KRUGLIANSKAS (1996, p.16) se
refere como "o nvel de capacidade da empresa para utilizar o conhecimento, para
adapt- lo s novas situaes que surgem e para aperfeio-lo a fim de manter a
competitividade da empresa". Aqui pode-se distinguir entre know-how (saber o que
deve ser feito para alcanar certo resultado) e know-why (conhecer a relao de causa e
efeito envolvida em certos procedimentos), embora o domnio da tecnologia implique
uma combinao adequada de ambos.

1.5.2 Conceitos de Inovao

Uma das formas de conceituar inovao a expressa por CRAWFORD (1994,
p.27): "(...) novas idias em tecnologia, organizao e administrao (...) traduzidas
pelos empreendedores em negcios mais eficazes (...)".
J SENDIN et al. (1996, p.707), citando TWISS, afirmam que "inovao
tecnolgica pode ser definida como sendo a converso do conhecimento cientfico em
algo que satisfaa uma necessidade do consumidor".
Na concepo de UTTERBACK, citado por BARROS et al. (1996, p.264), a
inovao tecnolgica "um processo que envolve a criao, o desenvolvimento, o uso
e a difuso de um novo produto ou idia".
Ainda em BARROS et al. (1996, p.265), pode-se tomar conhecimento da viso
de HILL, segundo o qual "o processo de inovao tecnolgica envolve a criao, o
projeto, a produo, o primeiro uso e a difuso de um novo produto, processo ou sistema
tecnolgico". Para esse autor, ento, o que define a inovao o seu primeiro uso
comercial. Sendo assim, a ao inovadora ocorre apenas na primeira empresa a realizar
determinada mudana tecnolgica, enquanto as demais, que a adotarem posteriormente,

36

no sero consideradas inovadoras. Se visto pelo impacto provocado pela mudana na

economia como um todo, este argumento pode ser considerado vlido; entretanto,
tomando por base o efeito da mudana sobre a empresa em si, pode haver inovao pelo
uso de algum conhecimento j empregado anteriormente em outra empresa.
Ao

empreender

sua

anlise

sobre

desenvolvimento

econmico,

Schumpeter assentou as bases para a compreenso da importncia das inovaes nesse

processo. Em seu trabalho, SCHUMPETER (1982, p.48) apontou cinco possveis

casos de inovao:
1) Introduo de um novo bem ou seja, um bem com que os consumidores ainda no estiverem
familiarizados ou de uma nova qualidade de um bem. 2) Introduo de um novo mtodo de
produo, ou seja, um mtodo que ainda no tenha sido testado pela experincia no ramo prprio
da indstria de transformao, que de modo algum precisa ser baseada numa descoberta
cientificamente nova, e pode consistir tambm em nova maneira de manejar comercialmente uma
mercadoria. 3) Abertura de um novo mercado, ou seja, de um mercado em que o ramo particular
da indstria de transformao do pas em questo no tenha ainda entrado, quer esse mercado
tenha existido antes ou no. 4) Conquista de uma nova fonte de oferta de matrias-primas ou de
bens semimanufaturados, mais uma vez independentemente do fato de que essa fonte j existia ou
teve que ser criada. 5) Estabelecimento de uma nova organizao de qualquer indstria, como a
criao de uma posio de monoplio (por exemplo, pela trustificao) ou a fragmentao de uma
posio de monoplio.

Cumpre apresentar aqui uma diferenciao fundamental entre inveno e

inovao. Para KRUGLIANSKAS (1996, p.17),
a inveno, sob a perspectiva de seu criador, pode ser entendida como a criao de algo novo,
inusitado. (...) Enquanto a inveno envolve a formulao de uma proposta indita, a inovao
constitui um processo. A inovao o processo de tornar uma inveno rentvel para a empresa.
Este processo, segundo Marquis & Myers (1969), pode ser conceituado da seguinte forma: a
inovao tecnolgica uma atividade complexa, que se inicia com a concepo de uma nova
idia, passa pela soluo de um problema e vai at a real utilizao de um novo item de valor
econmico ou social.

O processo de inovao pode tomar contornos distintos e resultar, assim, em

inovaes que podem ser categorizadas como:
a) inovaes complexas: aquelas que resultam de processos longos e
complexos, nos quais se investem muitos recursos por um longo perodo.
Decorrem, portanto, de uma ao formalmente planejada;

37

b) inovaes radicais: so baseadas em descobertas tecnolgicas com

potencial para alterar os paradigmas vigentes, causando, portanto,
mudanas drsticas e, em geral, sendo acompanhadas por investimentos
significativos em equipamentos. Assim, elevam as empresas a um novo
patamar tecnolgico, mais avanado que o anterior;
c) inovaes incrementais: surgem em conseqncia de pequenas
mudanas que podem levar a melhorias nos produtos, diversificao de
seu uso, alteraes nos insumos utilizados ou reduo de custos.
Embora com menos visibilidade que as outras duas, as inovaes
tecnolgicas incrementais podem ser de grande valia para a manuteno da capacidade
competitiva da empresa, pois tratam, normalmente, de pequenas melhorias nos
processos empregados ou nos produtos elaborados de maneira que torne a organizao
mais eficiente que as que se encontram no mesmo patamar tecnolgico.
Tendo como base para julgamento a origem da iniciativa inovadora, pode-se
agrupar as inovaes como sendo demand-pull, ou seja, aquelas estimuladas por "fatores
mercadolgicos de demanda insatisfeita e de concorrncia" (PAULINYI, 1980, p.28) ou
technology push, aquelas decorrentes de esforo de desenvolvimento tecnolgico.
Por outro lado, torna-se relevante, por vezes, destacar a fonte das inovaes
implementadas

em

uma

organizao.

Nesse

sentido,

DAMANPOUR

GOPALAKRISHNAN (1998, p.5) relacionam as trs fontes principais da inovao: as

fontes imitativa, aquisitiva e incubativa. A fonte imitativa deriva da disposio da

organizao para copiar inovaes j introduzidas por outra, quer do seu ramo especfico
de atividade ou no. A fonte aquisitiva reflete a disposio da organizao para adquirir
inovaes desenvolvidas externamente, por meio de patentes, licenas, fuses, etc. A
fonte incubativa, por sua vez, mostra a disposio da organizao para desenvolver suas
prprias inovaes, mediante investimentos em pesquisa e desenvolvimento interno.

38

1.5.3 Barreiras Organizacionais Inovao

Em um estudo que analisa as diferenas de produtividade entre organizaes
de pesquisa e entre pesquisadores individuais, GOODWIN (1980, p.260-273) listou
uma srie de barreiras que tendem a obstar o alcance de resultados na atividade de
inovao, agrupando-as em trs diferentes segmentos: as barreiras de insumos, as
barreiras internas e as barreiras de produo.

1.5.3.1 Barreiras de insumos

As barreiras inovao denominadas de barreiras de insumos tratam do
estgio inicial do processo de inovao. Assim, GOODWIN (1980, p.263) considera
que "a inovao geralmente comea com um problema". Ento, h a necessidade de
que algum reconhea a existncia de um problema para que o processo se inicie.
Como a maioria das pessoas no identifica a existncia de um problema, aceitando de
forma passiva as condies adversas a que esto submetidas, pode-se apontar um
primeiro tipo de barreira de insumo: a barreira de reconhecimento.
Alm de um fato ser reconhecido como problema, porm, necessrio que
este problema desperte a ateno de alguma pessoa com a capacidade de solucion-lo.
Essa capacidade inclui "o talento e treinamento adequados, as informaes, a
oportunidade, os recursos e a motivao necessrios". (GOODWIN , 1980, p.263).
Nesse sentido, podem surgir outros dois tipos de barreiras de insumo: a barreira de
relatrio, quando a pessoa que reconheceu o problema no o transmite aos outros, e a
barreira de comunicao, quando o relato feito no consegue chegar a algum capaz de
desenvolver a soluo inovadora.

39

1.5.3.2 Barreiras internas

Caso todas as barreiras de insumos possam ser superadas, pode-se deparar com
outro grupo importante de obstculos, localizados internamente, na mente do solucionador
em potencial; so as chamadas barreiras internas. Estas podem ser separadas em dois
grupos distintos: as barreiras concepo de idias e as barreiras ao.
Dentre as barreiras concepo de idias, podem ser identificados sete
tipos de obstculos:
a) barreira de reconhecimento: o solucionador em potencial pode no
reconhecer a existncia do problema ou consider-lo sem importncia;
b) barreira de interesse: embora reconhecendo a existncia de um problema,
o solucionador em potencial pode no se interessar em resolv -lo;
c) barreira de conhecimento: quando o solucionador em potencial no rene
o conhecimento tcnico necessrio para resolv -lo;
d) barreira de interpretao: pode ocorrer alguma dificuldade em interpretar
corretamente os fatos por parte do solucionador em potencial;
e) barreira de capacidade de conceituao: o nmero de idias que o
solucionador em potencial consegue dominar limitado, o que pode
dificultar o surgimento da idia apropriada;
f)

barreira de associao: desde que o inovador em potencial domine os

conceitos necessrios, ainda precisa associ-los da forma correta para
chegar inovao;

g) barreira de tempo: pode ser que o solucionador em potencial no

disponha do tempo necessrio para se dedicar ao problema em questo.
Assim que a idia inovadora seja concebida, pode surgir outro grupo de
barreiras internas, as barreiras ao:
a) barreira de tempo: embora tenha tempo para conceber a soluo, o inovador
em potencial no dispe do tempo necessrio para implement-la;

40

b) barreira de energia: o solucionador em potencial pode, em conseqncia

de outras tarefas em andamento, no dispor da energia suficiente para
empreender a nova idia;
c) barreira de articulao: como, em termos gerais, as inovaes exigem um
trabalho conjunto, o inovador em potencial precisa conseguir convencer
eventuais parceiros da importncia de sua idia.

1.5.3.3 Barreiras de produo

Mesmo superando todos os tipos de barreiras de insumo e internas, a
inovao ainda ter que superar outro grupo de obstculos at ser implementada. So
as chamadas barreiras de produo, que se desdobram em:
a) barreiras de aprovao: em geral, as novas idias exigem a aprovao
de pessoas, dentro das organizaes, em posies de deciso, para ser
implementadas;
b) barreira de ordem financeira: por vezes, este o maior obstculo a ser
superado, qual seja, dispor do dinheiro necessrio implementao da
idia inovadora;
c) barreira de instalaes: preciso, ainda, ter acesso aos equipamentos e
instrumentos exigidos para a materializao da inovao;
d) barreira de aceitao por parte do cliente: trata-se do teste decisivo da
inovao no mercado, pois a superao de todas as barreiras anteriormente
listadas no pode garantir, com segurana, que o interesse dos eventuais
compradores ser despertado.

41

ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS

Com base nos aspectos abordados anteriormente, neste captulo descrevemse os tipos de estruturas usualmente utilizados pelas organizaes. Essa descrio
abordar, de forma geral, as principais caractersticas, vantagens e desvantagens de
cada um dos tipos de estruturas, bem como o seu possvel campo de aplicao.

2.1

ESTRUTURA LINEAR
A organizao estruturada sob a forma linear (figura 7) constitui a mais

antiga e simples possvel. Em sua essncia, apresenta as seguintes caractersticas:

a) autoridade linear: em decorrncia do princpio da unidade de comando,
a organizao linear apresenta a caracterstica bsica da autoridade
baseada na hierarquia, na qual cada subordinado tem apenas um superior
e somente a ele se reporta;
b) linhas formais de comunicao: as comunicaes ascendentes ou
descendentes entre os rgos ou cargos faz-se somente em obedincia s
linhas formalizadas no organograma da empresa, e so, portanto,
limitadas a relaes formais expressas pelo mesmo;
c) centralizao das decises: a autoridade para as decises est
concentrada no topo da hierarquia, sendo da repassada organizao
por meio dos diversos nveis hierrquicos existentes, seguindo os canais
formais de comunicao;
d) forma piramidal: como o poder de deciso e a autoridade esto
centralizados sempre em um nvel hierrquico superior e o nmero de cargos
ou rgos diminui ao se subir na hierarquia, esta forma de organizao
apresenta um aspecto de pirmide, que pode ser mais alta ou mais achatada,
dependendo da quantidade de nveis hierrquicos estabelecida.

42
FIGURA 7 - ESTRUTURA LINEAR

FONTE: OLIVEIRA, 1998, p.33

A estrutura linear apresenta como principais vantagens:

a) simplicidade: como cada subordinado se relaciona formalmente apenas
com o seu superior, as relaes so mnimas e de simples compreenso;
b) clareza de responsabilidades: com a ntida delimitao da jurisdio de
cada um dos cargos ou rgos, as atribuies so claramente definidas;
c) facilidade de implementao: com poucas relaes formais, estrutura
simples e delimitao clara de responsabilidades, h pouca dificuldade
em implantar essa estrutura;
d) estabilidade: em virtude da centralizao das decises e da disciplina
hierrquica, h grande estabilidade no funcionamento da organizao.
Esse tipo de estrutura apresenta, porm, algumas limitaes que se
contrapem s vantagens enunciadas:
a) inflexibilidade: a estrutura linear tem elevado grau de dificuldade para
conviver em ambientes em que a organizao se exponha a novas
situaes e necessidade de inovaes, por sua resistncia mudana;
b) rigidez: a unidade de comando pode levar a um ambiente de disciplina
rgida, dificultando a cooperao e a iniciativa dos subordinados;
c) nfase na chefia: ao monopolizar informaes e decises, o chefe se
torna imprescindvel para o funcionamento da organizao, que sofre
com sua ausncia ou falta de habilitao;
d) ausncia de especializao: ao ser responsabilizado por todos os assuntos
de sua rea, o chefe dificilmente pode se especializar em algo. Seu tempo
est comprometido com toda uma variedade de aspectos e informaes;

43

e) lentido: as comunicaes fluem com morosidade atravs das linhas

formalmente estabelecidas e, pelo grande nmero de intermedirios,
tornam-se vulnerveis a distores.
Para CHIAVENATO (1998, p.493), a estrutura linear pode ser utilizada nos
seguintes casos:
a) quando a organizao for pequena e no requerer executivos especialistas em tarefas altamente
tcnicas;
b) quando a organizao estiver nos estgios iniciais de sua histria e do seu desenvolvimento;
c) quando as tarefas desenvolvidas pela organizao forem padronizadas, rotineiras e com raras
alteraes (...);
d) quando a organizao tiver vida curta e a rapidez na execuo do trabalho se tornar mais
importante do que a qualidade do trabalho;
e) quando a organizao julgar mais interessante investir em consultoria externa ou obter servios
externos do que estabelecer rgos internos de assessoria.

2.2

ESTRUTURA FUNCIONAL
As principais caractersticas da estrutura funcional so (figura 8):
a) autoridade funcional: a autoridade se exerce pelo conhecimento
especializado. Cada subordinado pode se reportar a muitos superiores,
cada qual tratando de assuntos de sua especialidade. Isto contraria o
preceito de unidade de comando;
b) comunicaes diretas: as comunicaes entre os rgos so efetuadas
diretamente, sem a intermediao de rgos hierarquicamente superiores,
aumentando a velocidade de interao;
c) descentralizao das decises: o poder de deciso provm da
especialidade e no da posio na hierarquia. Assim, as decises so
descentralizadas pela estrutura, ficando ao encargo dos rgos mais
capacitados, em cada situao especfica;
d) nfase na especializao: esse tipo de organizao separa as funes,
em todos os nveis, de acordo com as especialidades envolvidas, sendo
delimitadas as responsabilidades de acordo com esta especializao.

44
FIGURA 8 - ESTRUTURA FUNCIONAL
PRESIDENTE

DIRETORIA DE
MARKETING

DIRETORIA
FINANCEIRA

DIRETORIA DAS
REGIONAIS

REGIONAL
NORTE

SETOR DE
VENDAS

SETOR DE
CAIXA

FONTE: OLIVEIRA, 1998, p.93

As organizaes estruturadas funcionalmente apresentam tanto vantagens

quanto desvantagens. Como vantagens podem ser citadas:
a) especializao: permite a cada rgo concentrar-se na sua funo
principal, desonerado de todas as tarefas acessrias, melhorando sua
eficincia. Nota-se grande separao entre atividades de planejamento e
de execuo;
b) superviso tcnica: para cada questo tratada a deciso pode ser tomada
com o auxlio do especialista naquele campo especfico;
c) rapidez de comunicaes: possibilita o contato imediato entre os rgos
envolvidos em uma operao, criando canais diretos de comunicaes e
eliminando os intermedirios formais e seus entraves.
Em termos de desvantagens, alguns aspectos merecem ser apontados:
a) diluio do comando: a inexistncia da autoridade linear amplia
consideravelmente a dificuldade dos rgos superiores em controlar os
rgos inferiores;
b) subordinao mltipla: h dificuldade de delimitar responsabilidades,
quando o subordinado no tiver extrema clareza sobre a quem recorrer
em cada assunto, principalmente em casos de superposio de funes;

45

c) perda de viso de conjunto: a nfase nas especialidades pode afastar da

organizao a viso de conjunto, privilegiando vises parciais e incompletas;
d) tenso organizacional: ao concentrar-se apenas em seus prprios
assuntos, tentando impor seus pontos de vista aos demais, os diversos
grupos de especialistas podem se colocar em conflito uns contra os
outros, criando um clima de concorrncia prejudicial organizao.
A adoo do tipo de estrutura funcional pode ser recomendada, entre outras
correntes literrias, sob dois enfoques.
CHIAVENATO (1998, p.500) aponta apenas duas situaes em que a

estrutura do tipo funcional indicada:

a) quando a organizao, por ser pequena, tiver uma equipe de especialistas bem entrosada, que se
reporta a um dirigente eficaz e orientada para objetivos comuns muito bem-definidos e
colocados;
b) quando em determinadas circunstncias, e to-somente, a organizao delegar, durante um curto
perodo, autoridade funcional a algum rgo especializado sobre os demais rgos, a fim de
introduzir alguma rotina ou procedimento ou a fim de avaliar e controlar alguma atividade.

Por sua vez, HAMPTON (1981, p.171) considera que a estrutura funcional
indicada nos casos em que a estratgia empresarial requer a elaborao de
produtos de qualidade superior, em um ambiente estvel; se o ambiente for instvel
e houver a necessidade de forte cooperao interdepartamental esse tipo de
estrutura contra-indicado.

2.3

ESTRUTURA LINHA-STAFF
Bastante difundida, a estrutura do tipo linha-staff combina elementos das

estruturas linear e funcional, numa tentativa de aumentar suas vantagens isoladas e

reduzir suas desvantagens.
Nesse tipo de estrutura, existem rgos de linha e de assessoria relacionandose entre si. Os rgos de linha se referem aos objetivos bsicos da organizao e
exercem autoridade na forma tradicional na estrutura linear. J os rgos de assessoria,
por sua vez, ligam-se indiretamente aos objetivos bsicos da organizao atravs dos
setores de linha, e sua autoridade apenas funcional (figura 9).

46
FIGURA 9 - ESTRUTURA LINHA-STAFF

PRESIDNCIA
aconselha
ASSESSORIA DE
PLANEJAMENTO

DIRETORIA
INDUSTRIAL

DIRETORIA
COMERCIAL

DIRETORIA
ADM. FINANC.
Assessoria de
Organizao e
Mtodos

FONTE: OLIVEIRA, 1998, p.149

As principais caractersticas desse tipo de estrutura so:

a) fuso das estruturas linear e funcional: coexistem os dois tipos de
estrutura, combinando alguns de seus princpios. Mantm-se a unidade
de comando, tpica da estrutura linear, mas introduz-se a autoridade
funcional dos rgos de staff, em suas especialidades, sobre os demais;
b) conciliao entre comunicaes formais e diretas: a rede de
comunicaes desse tipo de estrutura se vale das linhas formais entre
superiores e subordinados e tambm das linhas diretas entre rgos de
assessoria e de execuo;
c) separao entre rgos operacionais e de apoio: na definio dos
papis na organizao, os rgos com responsabilidade de linha
assumem as tarefas executivas, enquanto as reas de apoio ficam a cargo
de rgos de staff;
d) hierarquia com especializao: h um claro predomnio dos aspectos
inerentes estrutura linear, como a cadeia hierrquica, mas sem abrir
mo da especializao. Desse modo, convivem a autoridade hierrquica
e a autoridade de staff, derivada do conhecimento.

47

Esse tipo de estrutura decorre da atividade conjunta de rgos de linha e de

staff, permitindo a manuteno da autoridade nica e adicionando-lhe a vantajosa
possibilidade de ao especializada e inovadora, atravs de rgos de assessoria.
Por outro lado, comum nesse tipo de estrutura o surgimento de conflitos entre
profissionais de dois tipos de rgos internos. Como as caractersticas de tais
profissionais diferem bastante, h dificuldade de manter o equilbrio necessrio entre
os dois tipos de rgos, de forma que um no se fortalea em demasia, em detrimento
do outro.
A estrutura do tipo linha-staff o tipo predominantemente aplicado pelas
organizaes, dos mais diversos setores de atividade, praticamente inexistindo
restries sua adoo.

2.4

ESTRUTURA MATRICIAL
A estrutura matricial , na realidade, uma estrutura hbrida, que combina dois

tipos de departamentalizao na mesma estrutura organizacional. Trata-se de combinar

uma estrutura com departamentos funcionais com outra cujo critrio para
departamentalizar seja por produtos ou projetos.
Com esse procedimento, surge o conceito de dupla subordinao (figura 10),
pois cada rea passa a estar sob o comando simultneo dos superiores funcionais e dos
coordenadores de projetos.

48
FIGURA 10 ESTRUTURA MATRICIAL
GERENTE
GERAL

Gerente
Departamento
Funcional A

Gerente
Departamento
Funcional B

Gerente
Departamento
Funcional C

Gerente
Departamento
Produto A

Coordenao

Departamento Produto A
(coordena pessoal cedido pelos Departamentos A, B e C)

Gerente
Departamento
Produto B

Coordenao

Departamento Produto B
(coordena pessoal cedido pelos Departamentos A, B e C)

Gerente
Departamento
Produto C

Coordenao

Departamento Produto C
(coordena pessoal cedido pelos Departamentos A, B e C)

FONTE: CHIAVENATO, 1998, p.677-679

A estrutura matricial enfatiza, na verdade, a interdependncia entre os

departamentos que compem a organizao, no lugar de estabelecer fronteiras rgidas
entre eles. Permite a superao das deficincias das estruturas departamentalizadas por
funes ou por produtos (ou projetos). A estrutura departamentalizada por funo
enfatiza a especializao, propiciando alta qualidade tcnica em questes especficas,
mas traz uma dificuldade de visualizao dos objetivos maiores do negcio; a estrutura
departamentalizada por produtos focaliza o negcio, em sua essncia, deixando a
desejar quanto especializao de funes, que podem ser exercidas sem a
profundidade requerida e, at mesmo, em duplicidade entre as divises. A estruturao
da organizao na forma matricial permite sobrepor os gerentes de produtos (ou
projetos) aos gerentes funcionais. Assim, os coordenadores de projetos administram,
com olhos voltados para os interesses do negcio da organizao, os recursos cedidos
pelas reas funcionais da empresa.
Trata-se de uma forma de estrutura mais flexvel s mudanas ambientais e
permevel s inovaes do que as anteriormente descritas.
Como entraves ao sucesso e gerenciamento da estrutura matricial, pode-se citar:

49

a) possibilidade de conflitos, devido duplicidade de comando entre

chefias de projetos e chefias funcionais;
b) necessidade de alterao profunda na cultura organizacional;
c) estrangulamento das decises, que passam a envolver diversos setores
da organizao.
Essa forma de estrutura organizacional mostra-se indicada para conviver
com a crescente complexidade interna das organizaes, medida que seu tamanho se
expande. Para TOMASKO, citado por MACHADO e SILVEIRA (1998, p.40), a
estrutura matricial deve ser empregada quando da ocorrncia simultnea das trs
seguintes condies: "(1) em duas ou mais atividades crticas da empresa, h
necessidade de uma tomada de deciso altamente coordenada; (2) o trabalho a ser feito
extremamente complexo e deve ser executado em meio a condies de grandes
incertezas; e (3) vrios recursos vitalmente necessrios para executar o trabalho so
extremamente escassos".

2.5 ESTRUTURA POR EQUIPES

Para DAFT (1999, p.356), uma equipe " uma unidade com duas ou mais pessoas
que interagem e coordenam seu trabalho para conseguir atingir uma meta especfica." No
se trata, portanto, de um grupo de pessoas, apenas, mas de um tipo especial de grupo,
compartilhando uma misso e com sentido de responsabilidade coletiva.
Nesse tipo de estrutura, dois tipos de equipes podem ser identificados: a
equipe funcional-cruzada (cross-functional) e a equipe permanente.
Uma equipe funcional-cruzada composta por pessoas de diversos
departamentos funcionais, que se renem para buscar a soluo de problemas comuns.
No h a formao de um rgo estrutural formal para o trabalho em equipe, cujos
membros continuam a se vincular aos seus respectivos departamentos.

50

As equipes permanentes, por sua vez, so organizadas como se fossem

departamentos formais na organizao. Trata-se de uma abordagem muito semelhante
a qualquer outro tipo de estrutura departamentalizada, com a diferena de que as
equipes so, geralmente, menores, e cada membro dela atua segundo sua prpria
especialidade (figura 11).
FIGURA 11 - ESTRUTURA POR EQUIPES
Presidente

Controle de
Projeto

Finanas

Engenharia

Produo

Marketing

Equipe Funcional Cruzada

Equipe Permanente
FONTE: DAFT, 1999, p.358

A estrutura organizacional por equipes apresenta algumas vantagens:

a) maior integrao entre os diversos departamentos da organizao, j
que os membros da equipe, ao interagir entre si, passam a conhecer
melhor os aspectos de outros departamentos envolvidos;
b) mais facilidade em adaptar-se a solicitaes do ambiente, com respostas
mais rpidas a mudanas;
c) reduo dos nveis gerenciais e, assim, dos custos administrativos;
d ) ambiente de motivao entre os participantes, dada sua maior
participao em projetos estimuladores;

51

e) manuteno das vantagens da di viso funcional , principalmente a

especializao profissional.
Por outro lado, o uso de estruturas organizacionais por equipes pode
acarretar algumas restries, como a equipe funcional-cruzada, que pode trazer aos
seus

membros

solicitaes

diferentes

daquelas

feitas

por

seus

superiores

departamentais, criando situaes de conflito; a elevao do tempo dedicado a

reunies e atividades de coordenao; e a possibilidade de a equipe tomar decises que
atendam mais s suas prprias necessidades do que aos objetivos da organizao.
A estrutura organizacional por equipes pode ser de grande utilidade para
organizaes que tenham a necessidade de desenvolver projetos complexos ou
adaptar-se com presteza a mudanas ambientais em seu segmento de atuao.

2.6 ESTRUTURA EM REDE

Estruturar a organizao para funcionar em rede significa desagregar as
funes da organizao, transferindo-as para outras organizaes que passam a atuar
interligadas, sob a coordenao de um escritrio central (figura 12). A organizao
central retm para si apenas o aspecto essencial do negcio, passando a administrar a
rede de relacionamentos formada a partir da transferncia para terceiros de todas as
atividades que outras empresas puderem realizar com maior eficincia e a menores
custos. Como as funes tipicamente internas organizao passam a ser executadas
fora de seus domnios, torna-se difcil delimitar, nos moldes tradicionais, onde comea
e onde termina a organizao.

52
FIGURA 12 - ESTRUTURA EM REDE
Companhia de
Produo
(Coria)

Companhia de
Design
(Itlia)

Companhia
Central

Companhia de
Distribuio
(Estados Unidos)

Companhia de
Propaganda
(Estados Unidos
Companhia de
Produo
(Brasil)

FONTE: CHIAVENATO, 1998, p.688

Convenientemente, a estrutura em rede permite maior adaptao das

organizaes s exigncias do mercado globalizado, como:
a) o aproveitamento de vantagens oriundas do mundo todo, mesmo para
organizaes de pequeno porte, proporcionado pela facilidade de
conexo por meio eletrnico;
b) alta flexibilidade para se adaptar e redefinir, de modo a aproveitar
convenientemente as novas oportunidades do mercado;
c) reduo de custos administrativos, por ser uma forma de organizao
extremamente enxuta.
As maiores desvantagens desta abordagem so:
a) ausncia de controle direto das operaes que precisam ser executadas
em conjunto;
b) aumento da incerteza e do potencial de falhas, pois as tarefas, em sua
maioria, so desempenhadas longe da administrao do negcio;
c) fragilizao da lealdade interna na organizao, pois os subordinados
passam a sentir que podero ser substitudos por meio da terceirizao de
atividades, a qualquer momento que isto se torne adequado para a empresa.

53

Essa forma de estruturar a organizao encontra vasto campo de aplicao

em organizaes que devem competir em um mercado globalizado, por meio de
operaes internacionais.

2.7

ESTRUTURA DIVISIONAL
A estruturao da organizao em divises , na verdade, uma tentativa de

contornar as desvantagens decorrentes da crescente expanso e diversificao dos

negcios de uma empresa. Nesse tipo de estrutura, "atividades dspares, mas
vinculadas a um objetivo final especfico, so agrupadas em uma mesma unidade
organizacional (...)" (CURY, 1988, p.189), que, descentralizada, passa a atuar como se
fosse uma empresa diferente.
A caracterizao das divises pode ser feita a partir de critrios de
departamentalizao, como os j tratados anteriormente. Assim, a organizao pode ter
divises baseadas em produtos ou servios, rea geogrfica, clientela, processo produtivo.
FIGURA 13 - ESTRUTURA DIVISIONAL
DIVISO POR
PRODUTO

Diviso do
Produto 1

Recursos
Humanos

Produo

Diviso do
Produto 2

Contabilidade

Recursos
Humanos

Produo

Contabilidade

FONTE: DAFT, 1999, p.196

As principais vantagens e desvantagens da estruturao da organizao

em divises decorrem da maior autonomia de funcionamento, e j foram
sintetizadas anteriormente, no item 1.4.4, quando foram abordados os critrios
usuais de departamentalizao.

54

Essa forma de estruturao pode ser til para organizaes cujo processo de
expanso introduza a necessidade de atuar em mltiplos segmentos produtivos ou em
territrios diferenciados, casos em que a fragmentao da estrutura previamente
existente pode aumentar a sua eficcia gerencial.

2.8

ESTRUTURA POR PROJETOS

A caracterstica fundamental da estrutura organizacional por projetos o

seu carter temporrio. Ter durao pelo tempo necessrio execuo do projeto,
aqui entendido como "um grupo de atividades que tm, cada uma e no seu conjunto,
uma durao estimvel e finita (...)" (CURY, 1988, p.197), e que se destinam
produo de um resultado preestabelecido. A cada projeto concludo, ento, a
estrutura dever ser redefinida.
As vantagens e desvantagens mais marcantes da estrutura organizacional por
projetos so aquelas que resultam do uso de projetos como critrio de
departamentalizao, conforme apresentado no item 1.4.4.
A estrutura por projetos tem aplicao quando a organizao se depara
com atividades que concentram elevado volume de recursos, com prazos definidos
de execuo.

2.9

ESTRUTURA CELULAR
O tipo de estrutura a seguir descrito, aqui denominado celular, pode ser

encontrado na literatura com vrias denominaes, embora mantendo suas

caractersticas essenciais. Assim, enquanto PAIVA (1999, p.101-131) descreve um
modelo organizacional celular, RIBEIRO (1993, p.27-28) faz referncia a trabalho de
Landier, que prope a existncia de uma empresa policelular.
Embora com particularidades prprias, decorrentes da viso de cada autor,
trata-se de variaes em torno do mesmo tema, ou seja, da necessidade de uma forma
diferente de estruturar a organizao, apropriada crescente complexidade, tanto de
suas atividades quanto de seu relacionamento com o ambiente externo.

55

Por retratar avanos relativamente recentes no campo organizacional e,

portanto, com menor difuso do que as demais formas de estrutura antes tratadas,
optou-se aqui por apresentar as contribuies de diversos autores, propiciando uma
maior compreenso de suas nuances.
Para VASCONCELLOS e HEMSLEY (1997, p.25), trata-se de uma forma de
organizao com alta flexibilidade, em que o delineamento da estrutura praticamente
inexiste, e a informalidade muito elevada.
RIBEIRO (1993, p.27-28) faz meno ao trabalho de LANDIER, listando as

caractersticas da empresa policelular:

O pequeno grupo de trabalho considerado por ele como o ponto fundamental da empresa
policelular, destacando as seguintes caractersticas:
- Um animador no grupo d sua consistncia e o representa no exterior;
- As relaes interpessoais so intensas;
- Cada membro do grupo reconhecido por suas qualidades e seus defeitos; de certa forma a
identidade pessoal construda atravs do pertencimento ao grupo;
- O grupo funciona de forma auto-regulada e cada um de seus membros dispe de capacidade de
iniciativa;
- Um mesmo indivduo pode pertencer a mais de um grupo;
- Algumas clulas so estveis no temp o, outras tm durao muito efmera;
- A eficcia da organizao est ligada riqueza das comunicaes internas das clulas e entre as
clulas;
- O "tecido" celular organizado na forma de uma "rede" com muitos caminhos possveis entre
uma clula e outra;
- Cada clula, de certa forma, se assemelha a uma microempresa, mas h uma vinculao visceral
com o projeto da empresa global;
- No h funes definidas no interior da clula, os papis so assumidos de acordo com a
capacidade de cada um;
- A clula ineficaz no tem condies de sobrevivncia;
- H uma clula central que assegura a unidade ao projeto da empresa e controla a eficcia das
demais clulas;
- O crescimento da empresa orientado pelas condies externas;
- Quando uma clula cresce muito ela tende a se dividir em clulas menores;
- Quando uma clula vai mal ela no pe em risco o conjunto;
- As condies de gerao de inovao so aumentadas.

Em PAIVA (1999, p.101-131) se encontra a descrio do modelo celular.

Para o autor, alguns atributos caracterizam esse tipo de organizao:
a) reconhecimento pelo valor gerado: "(...) o funcionrio pode ocupar
diversas posies em clulas distintas, de acordo com suas habilidades e
competncias" (1999, p.103). Dessa forma, os limites impostos pelos cargos
formais e pelos departamentos podem ser rompidos, aumentando a
possibilidade de participao do indivduo nas questes organizacionais;

56

b) autodesenvolvimento: "considerando-se que o conhecimento adquirido

, antes de mais nada, um ativo intelectual pertencente ao profissional,
que leva consigo a qualquer empresa em que atue, nada mais lgico que
esse

profissional,

amparado

pela

empresa,

invista

em

seu

desenvolvimento" (PAIVA, 1999, p.104). Assim, nesse tipo de situao

caber organizao definir com clareza o perfil profissional desejado e
criar mecanismos de incentivo para que o empregado possa realizar seu
autodesenvolvimento;
c) responsabilidades pelos fins com autonomia sobre os meios: o
empregado age livremente sobre os processos, escolhendo o melhor
meio de alcanar os objetivos estabelecidos. Trata-se, portanto, de
avaliar os resultados efetivos de cada profissional, e no de impor
padres de desempenho das atividades necessrias a alcan-los;
d) compromisso com o resultado: todos os indivduos podem participar de
todos os processos da organizao, tanto nas fases de planejamento como
de execuo, de acordo com suas habilidades e competncias, podendo,
portanto, engajar-se na realizao dos compromissos assumidos;
e) decises compartilhadas: o modelo celular considera como melhor a
deciso tomada em consenso, que traduzir-se- em compromisso
assumido pelos indivduos. Coloca-se, assim, em oposio a posturas
que descartam certos profissionais no processo de deciso para,
posteriormente, exigir deles o cumprimento do que foi decidido;
f)

participao

dos

resultados,

sentimento

de

propriedade

participao acionria: trata-se de enfrentar o questionamento sobre

a forma mais adequada de repartir as riquezas geradas pelo trabalho,
criando o envolvimento dos funcionrios na obteno de melhores
resultados para o negcio;

57

g) autoridade pelo conhecimento: nesse tipo de organizao, a autoridade

passa a ser conseqncia natural do conhecimento transmitido ao grupo
para a obteno dos resultados pretendidos, e no mais apenas da
posio hierrquica ocupada.
PAIVA (1999, p.111) acrescenta dois aspectos bsicos para a compreenso

do conceito da organizao celular:

a) as clulas empresariais devem ter ntima relao com os processos da organizao e;
b) existem duas empresas coexistindo: a empresa da rotina e a empresa dos projetos que
modificam a rotina.
Dentro desta viso, a empresa da rotina estar encarregada do funcionamento do negcio, em si,
executando as premissas do planejamento estratgico, enquanto a empresa dos projetos ter a
incumbncia de tornar a organizao mais competitiva, tambm em acordo com as premissas do
planejamento estratgico. Assim, a empresa dos projetos desenvolve atividades destinadas a
modificar a empresa da rotina, no futuro. Pode-se entender a empresa dos projetos como um aspecto
virtual da organizao, consumindo recursos do seu ncleo real (a empresa da rotina). Isto pode ser
visualizado na figura 14 a seguir.
Importante ressaltar a inexistncia de hierarquia entre as clulas: "trata-se de um SISTEMA
CELULAR e como todo e qualquer SISTEMA no existem hierarquias. O que existe em verdade, so
VASOS COMUNICANTES (...) (PAIVA , 1999, p.113), transmitindo informaes s clulas que, ao
receb-las, reagiro de modo a gerar o resultado esperado.

FIGURA 14 - ORGANIZAO CELULAR

FONTE: PAIVA, 1999, p.113

58

Uma clula pode ser classificada de vrias formas. Quanto periodicidade

de existncia, pode-se ter clulas permanentes, as quais estaro em funcionamento
permanente, clulas peridicas, que alternaro perodos de funcionamento com outros
de inatividade, e clulas eventuais, que sero montadas para tarefas especficas,
desfazendo-se ao trmino da misso (um projeto, por exemplo). Quanto visibilidade,
pode haver clulas reais, cuja atividade fisicamente percebida (em uma sala, por
exemplo), ou clulas virtuais, em que seus participantes esto separados, embora
atuando no mesmo processo, e cuja atuao pode ser facilitada significativamente pelo
uso de tecnologias de comunicao, como a Internet e videoconferncia, entre outras.
Uma clula abrigar vrios componentes: o lder da clula, responsvel pela
conduo das atividades da clula, que poder no existir se a clula operar de forma
autogerida; participantes internos organizao, com suas competncias e habilidades,
"responsveis por analisar, decidir e operacionalizar as decises tomadas" ( PAIVA, 1999,
p.114); participantes externos organizao, agregando habilidades no disponveis
internamente. Os membros de uma clula podero ser considerados como participantes
permanentes, caso estejam sempre envolvidos nas questes inerentes clula, quando esta
estiver em operao, ou participantes eventuais, que sero chamados a participar apenas
quando suas habilidades especficas forem necessrias.
As principais utilidades que a estrutura celular pode oferecer s organizaes
que optam pela sua adoo so a flexibilidade s mudanas e a nfase no conhecimento e
no pleno desenvolvimento do potencial das pessoas envolvidas com a organizao.
Como barreira a transpor para se implementar esse tipo de estrutura, destacase o aspecto da cultura organizacional, pois a proposta de uma ruptura com as formas
usualmente empregadas pelas organizaes. Ao exigir maior envolvimento e
participao dos empregados, a estrutura celular passa a precisar de um perfil de
funcionrio diferente do disponvel atualmente.
Para VASCONCELLOS e HEMSLEY (1997, p.25), "sua existncia s vivel
em organizaes pequenas com clima humano favorvel".

59

J PAIVA (1999, p.126-130) entende que a estrutura celular pode ser adotada
por organizaes de diferentes setores de atividade, sem mencionar qualquer restrio
quanto ao seu porte. Sua ressalva refere-se dificuldade de implantao desse tipo de
estrutura em empresas pblicas, tendo em vista a dificuldade para romper padres
tradicionais de remunerao em tais organizaes, o que certamente impediria a
implementao de qualquer forma de reconhecimento (e remunerao) baseado no
valor gerado pelo funcionrio.

2.10 TENDNCIAS PARA O FUTURO DAS ORGANIZAES

Ao analisar a evoluo das formas organizacionais ao longo do presente
sculo, GERSTEIN e SHAW (1994, p.241-250) procuram apontar algumas tendncias
para um novo paradigma organizacional. As principais dessas tendncias esto
reproduzidas a seguir:
As organizaes existiro em redes de fornecedores, concorrentes e cliente que cooperaro
mutuamente para sobreviver num mercado cada vez mais competitivo. (...) As organizaes faro
acordos com todos os elos da cadeia de valor (...). A necessidade de acordos estimular
competidores tradicionais a colaborar (...).
Os limites organizacionais se tornaro imprecisos (...) com o aparecimento de novas formas de
colaborao interorganizacional.
(...) Os sistemas de trabalho voltados para o alto desempenho (..) passaro a ser a norma (...). Esses
(...) caracterizam-se pelos processos comerciais e fluxos de trabalho simplificados, ferramentas
tecnolgicas avanadas (sistemas especialistas, ferramentas baseadas no conhecimento, documentos
inteligentes), e projetos de sistemas humanos inovativos (equipes de trabalho autnomas, projetos
de atribuies enriquecidas, hierarquias horizontais). A implantao de sistemas de trabalho de alto
desempenho resultar em organizaes consideravelmente mais produtivas e inovadoras.
(...) Em lugar de uma estrutura formal rgida, a organizao ser mais orgnica, adaptando-se as
condies mutveis e carga de trabalho corrente. A maioria do trabalho produtivo ser realizada
por pequenas equipes assistidas pelo apoio tecnolgico. Muitas equipes tero membros de tempo
integral e outros de tempo parcial, que vivem e trabalham distantes da sede da equipe, mas amplos
sistemas de comunicao tornaro isso totalmente vivel. As comunicaes eletrnicas
generalizadas permitiro a reformulao das organizaes de acordo com as exigncias do trabalho.
(...) Devido reduo das responsabilidades tradicionais de superviso, as organizaes tendero a
ser horizontais, com poucos escales intermedirios.
(...) Na organizao mais difusa, o principal meio de controle ser uma cultura forte (...).
As formas organizacionais sero fluidas e transitrias. (...) Com a presso constante em favor da
inovao e da relativa autonomia de iniciar a mudana, as organizaes sero melhor
compreendidas em termos ecolgicos do que em termos mecnicos.
As caractersticas que distinguiro melhor uma organizao eficiente de outra menos eficiente ser a
sua capacidade de inovar e aprender. (...) a resposta organizacional certa no durar muito tempo,
porque as modificaes nas condies ambientais foraro uma mudana constante.
(...) Haver uma nfase geral no desenvolvimento de pessoas que compreendam tanto as questes
estratgicas mais amplas como as tarefas especficas em todas as reas da organizao. (GERSTEIN
e SHAW, 1994, p.242-246).

60

Deve-se aqui ressaltar, porm, que embora alguns sinais indicativos das
mudanas j tenham comeado a aparecer, impulsionados pela crescente presso
competitiva, no se pode afirmar com mais preciso o tempo que levar para que um
novo paradigma se imponha, em definitivo, ao anteriormente vigente.
Em seu estudo sobre as configuraes organizacionais, Mintzberg aponta a
forma que ele chama de Adhocracia, mais indicada para capacitar a organizao para a
inovao. Trata-se, segundo MINTZBERG (1995, p.250) de uma configurao que
"seja capaz de fundir peritos tirados de diferentes especialidades em equipes de
projetos ad hoc operando suavemente".
As caractersticas essenciais da Adhocracia, segundo MINTZBERG (1995,
p.251) so:
(...) uma estrutura grandemente orgnica, com pouca formalizao de comportamento; grande
especializao horizontal do trabalho baseada no treinamento formal; tendncia para agrupar os
especialistas em unidades funcionais com finalidades de administrao interna, mas desdobrando-se
em pequenas equipes de projeto baseadas no mercado para levar a efeito seu trabalho; apoio nos
instrumentos de interligao para encorajar o ajustamento mtuo, sendo estes a chave para os
mecanismos de coordenao, dentro e entre essas equipes; e descentralizao seletiva dentro e para
essas equipes, as quais so localizadas em diversos pontos da organizao e envolvem vrias
combinaes de gerentes de linha e peritos de assessoria e de operao.

61

GESTO DE CUSTOS

At a Revoluo Industrial, as organizaes estabeleciam seus controles

monetrios, fsicos e avaliao de resultados sob a luz da contabilidade financeira. A
partir de ento, com a crescente complexidade da produo, intensificou-se a
necessidade de avaliao de estoques na atividade industrial, contemplando estoques
de matrias-primas, estoques de produtos em processamento, de produtos acabados e
de produtos vendidos em determinado perodo. Conforme SANTOS (1987, p.17), "(...)
no ano de 1840, Francisco Villa publicou importante obra intitulada La contabilit
applicata alle amnistrazione privata e pubbliche, que abriu perspectivas tcnicas ao
desenvolvimento e aprimoramento das tcnicas de Custo". Em paralelo, acentuou-se a
necessidade de determinao dos resultados obtidos pelas organizaes em funo do
esforo de fabricao e venda de seus produtos.
A tcnica de gesto que se prope ao atendimento dessas necessidades
denomina-se Contabilidade de Custos, entendida como "parte integrante da
Contabilidade, esta considerada como uma cincia. muito difcil dissociarmos uma
da outra. A Contabilidade de Custos um instrumento disponvel poderoso porque
utiliza, em seu desenvolvimento os princpios, os critrios e os procedimentos
fundamentais da cincia contbil." ( LEONE, 1997, p.27).
Para HORNGREN (1978, p.21-22), a Contabilidade de Custos procura atender a
trs objetivos distintos. O primeiro, a gerao de relatrios teis para o planejamento e
controle de operaes rotineiras; o segundo, a emisso de relatrios que apoiem a tomada
de decises no-rotineiras e a formulao de planos e polticas de ao; o terceiro, o
custeio de produtos para a avaliao de estoques e a determinao de lucros. Fica claro,
assim, o aspecto gerencial da Contabilidade de Custos.

62

A Contabilidade de Custos se caracteriza por apresentar funes semelhantes

a um centro processador de informaes destinado aos diferentes nveis gerenciais da
organizao (figura 15).
FIGURA 15 - CONTABILIDADE DE CUSTOS COMO PROCESSADOR DE INFORMAES

Dados

Contabilidade de
custos

Informaes

Feedback
FONTE: LEONE, 1989, p.17

As fontes dos dados monetrios e fsicos (internos e externos) sero os

chamados subsistemas de apoio, tais como: de materiais, de recursos humanos, de
contabilidade, de patrimnio, de planejamento, de produo, de marketing. O centro
processador (a Contabilidade de Custos) acumula, organiza, analisa e interpreta esses
dados, mediante a utilizao de um sistema de custos, concebido e estabelecido com a
capacidade de produzir informaes adequadas s necessidades gerenciais da organizao
no tocante determinao de resultado, avaliao de patrimnio, ao controle das
operaes, ao planejamento de produo, tomada de decises e gesto de recursos.
A definio das necessidades gerenciais apresentadas pelos diferentes
nveis hierrquicos e os principais usurios das informaes servir de base para a
escolha, seleo e combinao dos critrios e mtodos de custeio a serem utilizados
no sistema de custos.

3.1

CRITRIOS DE APROPRIAO DOS CUSTOS

Os critrios de apropriao dos custos tratam das diferentes formas de

distribuir os custos da organizao aos produtos e servios resultantes da sua atividade.

63

A atribuio de valores monetrios aos elementos que compem o custo e a

determinao da intensidade de sua participao no custo dos produtos so afetadas
pelos critrios de apropriao adotados.
Dois critrios bsicos so, comumente, mencionados na literatura: o custeio
por absoro e o custeio direto.

3.1.1 Custeio por Absoro

Encontrado na literatura da rea tambm com outras denominaes, como
custeio pleno ou custeio convencional (CHEVITARESE, 1983, p.137), custeio
tradicional (LEONE, 1995, p.30-361) ou ainda custeio integral ou custeio global
(BEULKE e BERT, 1982, p.21), o custeio por absoro o nico legalmente aceito,
no Brasil e em vrios pases, para a avaliao de estoques para fins de elaborao de
Balano Patrimonial e Demonstrativo de Resultados.
Esse critrio considera como "componentes do custo industrial todos os
elementos direta ou indiretamente ligados produo" (CHEVITARESE, 1983, p.137).
Nos termos de LEONE (1995, p.361), "a expresso custos por absoro usada para
identificar qualquer sistema de acumulao onde os custos fixos so aplicados
produo e includos nos estoques".
Assim, o custo de cada unidade produzida composto pelos custos variveis
da produo, acrescidos de uma parcela referente aos custos fixos atribudos ao setor
ou ao perodo em que ocorre a produo. Ao proceder dessa forma, o critrio de
custeio por absoro aceita a idia de que o custo unitrio do produto afetado pela
quantidade produzida: mesmo que o custo varivel no se altere, os custos fixos por
unidade produzida decrescem medida que a quantidade produzida se eleva. Visto por
outro ngulo, pode-se dizer que a ocorrncia de capacidade ociosa de produo
aumenta o custo unitrio do produto.

64

Para contornar a questo descrita, e evitar a flutuao do custo unitrio do

produto em funo do grau de utilizao da capacidade instalada, pode-se optar pelo
arbitramento da parcela de custo fixo aproprivel ao produto, e levando, ao final do
exerccio, conta de resultados da empresa a parcela considerada no-aproprivel.
Assim procedendo, estar-se- empregando uma variante desse critrio, denominada
custeio por absoro parcial.
Fica claro, entretanto, que, quer considerando o critrio de custeio por
absoro em seu enfoque total, quer tomando-o em sua variante parcial, sempre
haver a necessidade de efetuar rateios dos custos fixos, seja entre diversos
departamentos ou entre vrios produtos, incorporando ao custo assim apurado certa
dose de subjetividade.

3.1.2 Custeio Direto

Outras denominaes so atribudas, na literatura, ao se referir ao critrio do
custeio direto: custeio marginal por CHEVITARESE (1983, p.140), e BEULKE e
BERT (1982, p.22); custeio varivel, por ZUCCHI (1992, p.114), LEONE (1997,

p.324)

e CHEVITARESE (1983, p.140); e custeio por no-absoro, por

CHEVITARESE (1983, p.140).

O procedimento bsico desse critrio est claramente descrito por LEONE

(1997, p.326): "somente os custos e despesas variveis (em relao a alguma base que
represente o esforo produtivo ou de vendas) devem ser debitados ao custo dos
produtos. As despesas e os custos considerados fixos (quando comparados com a
variao da base selecionada) devero ser debitados contra o lucro do perodo".
Desse modo, os custos fixos so considerados como no tendo origem na
atividade produtiva em si, mas sim como elementos alheios produo, cuja existncia
permanece at mesmo em perodos de ausncia de atividades.

65

Por esse critrio, ento, apenas entraro na composio do custo "(...) aqueles
componentes reclamados exclusivamente quando e enquanto a empresa estiver em
atividade, isso , os custos variveis" (CHEVITARESE, 1983, p.140). Naturalmente,
isso resulta em valores de custos e estoques mais baixos que aqueles obtidos pelo
critrio do custeio por absoro.
O emprego do critrio de custeio direto elimina o inconveniente de se
utilizarem bases de rateio subjetivas para apropriar custos fixos aos produtos,
considerando-os, apenas, como custos do exerccio.
A principal vantagem apresentada pelo critrio de custeio direto a
identificao imediata do conceito de margem de contribuio, que corresponde "(...)
diferena entre a receita de vendas e o custo varivel de produo" (LEONE, 1997,
p.336). A margem de contribuio tanto pode ser encarada no total quanto em termos
unitrios, e deixa claro quanto sobra da receita, aps deduzidos os custos variveis de
fabricao, para a cobertura dos custos fixos da empresa e para a formao de lucro.
O conceito de margem de contribuio particularmente til para a tomada
de decises gerenciais. Em SANTOS (1987, p.40-41), pode ser encontrada uma sntese
das decises que podem ser facilitadas mediante o uso da margem de contribuio:
a) (...) decidir que produtos devem merecer maior esforo de venda ou ser colocados em planos
secundrios ou simplesmente tolerados pelos benefcios de vendas que puderem trazer a outros
produtos.
b) (...) auxiliar os administradores a decidirem se um segmento produtivo deve ser abandonado ou
no. (...).
c) (...) avaliar alternativas que se criam com respeito a redues de preos, descontos especiais,
campanhas publicitrias especiais e uso de prmios para aumentar o volume de vendas. (...).
d) Quando se chega concluso quanto aos lucros desejados, pode-se avaliar prontamente seu
realismo pelo clculo do nmero de unidades a vender para conseguir os lucros desejados. (...).
e) (...) decidir sobre como utilizar determinado grupo de recursos (exemplo: mquinas ou insumos)
de maneira mais lucrativa. (...).
f) Em ltima anlise, os preos mximos so estabelecidos pela demanda do consumidor, os preos
mnimos a curto prazo pelos custos variveis de produzir e vender. (...) a margem de
contribuio ajuda os gerentes a entenderem a relao entre custos, volume, preos e lucros e,
portanto, leva a decises mais sbias sobre preos.

Por meio do conceito de margem de contribuio, alm do j exposto, podese chegar determinao do ponto de nivelamento da organizao, ou seja, do volume
mnimo de produo e vendas para que no incorra em prejuzos.

66

3.2

MTODOS DE ACUMULAO DE CUSTOS

Com o objetivo de produzir informaes que possam contribuir para o

atendimento de diversas necessidades gerenciais, tais como planejamento e controle de

custos, avaliao de estoques, determinao de resultados, a contabilidade de custos
recorre a diferentes mtodos de acumulao de custos, que sero tratados na seqncia
deste trabalho.
A definio e escolha do mtodo mais adequado depender das
caractersticas do produto, da tecnologia de produo empregada e, at mesmo, da
convenincia da empresa. Existe, tambm, a alternativa de se implementar uma
combinao dos mtodos, gerando um sistema hbrido que possa atender s
necessidades gerenciais mais abrangentes de controle e planejamento.
Como bem observa LEONE (1997, p.186), "os sistemas de custos podem
tomar vrias formas, dependendo da informao que desejam produzir". Essa
variedade de formas decorrente das vrias possibilidades de combinaes entre os
mtodos de custeio e os critrios de apropriao de custos (custeio por absoro ou
custeio direto) que podem ser implementadas na organizao.

3.2.1 Mtodo de Acumulao por Ordem de Produo

O mtodo de acumulao de custos genericamente nomeado como Mtodo
de Acumulao por Ordem de Produo foi concebido com a inteno de permitir
administrao o conhecimento de todos os custos decorrentes da execuo de uma
tarefa, um servio ou uma produo em especial. Na verdade, por meio da ordem de
produo so registrados todos os custos incorridos para a realizao daquela produo
em especial, em separado dos demais custos que a empresa possa ter. Esses custos
acumulados podem ser diretamente ligados produo ou se caracterizarem como
despesas indiretas, desde que identificadas claramente com a produo em foco.
Esse mtodo particularmente til para organizaes em cuja atividade sejam
gerados produtos diferenciados, elaborados em lotes grandes ou pequenos. Tambm

67

aquelas que operam sob encomenda, atendendo a especificaes distintas de fabricao,

ou que tm suas atividades desenvolvidas por projetos, podero recorrer a esse mtodo
de acumulao. Como observam BACKER e JACOBSEN (1984, p.144), tal mtodo
usado tambm quando o tempo exigido para a fabricao da unidade do produto
bastante longo e quando o preo de venda depende muito do custo da produo (...)". J
LAWRENCE (1966, p.229) destaca que esse mtodo "adapta-se particularmente bem a

indstrias do tipo de montagem, em que se fabricam pores ou lotes das diversas partes
componentes por meio das mesmas mquinas em tempos diferentes.
Para essas organizaes, importante o conhecimento do custo de cada lote
diferente produzido, ou de cada projeto especial executado, ou de cada encomenda
atendida, j que a natureza de cada produo executada difere das demais.
Algumas caractersticas distinguem o mtodo de acumulao de custos por
ordem de produo.
A primeira delas como j visto anteriormente, se refere ao fato de o
mtodo identificar com preciso a elaborao de lotes de produtos diferentes no
processo produtivo.
Outra caracterstica a de que o custo de fabricao s ser conhecido ao
final da fabricao do produto ou lote. Enquanto a produo est se desenvolvendo,
torna-se necessrio um minucioso controle das atividades, de forma que associe
imediatamente cada consumo de recurso com o cdigo da ordem de produo
correspondente. Assim, o mtodo exige um esforo burocrtico considervel, pois
precisa de um grau adequado de organizao e disciplina para fornecer resultados
suficientemente precisos.
Finalmente, o mtodo de acumulao de custos por ordem de produo
permite um melhor conhecimento do resultado obtido com cada produto, alm de
oferecer a possibilidade de formao de uma base de informaes de custos confivel
para a elaborao de futuros oramentos.

68

3.2.2 Mtodo de Acumulao por Processo

Para MATZ et al. (1987, p.337), "usa-se um sistema de custo por processo
quando se fabricam produtos sob condies de processamento contnuo ou de acordo
com mtodos de produo em massa". Ao listar as condies em que se indica a
utilizao desse mtodo, LEONE (1997, p.215) menciona as seguintes situaes:
a) um nico produto que feito de forma contnua e em grande quantidade; b) produo em massa
para o estoque; c) produtos no diferenciados, padronizados na forma, constituio e em sua
fabricao; d) a produo dividida em processos, departamentos ou sees independentes umas
das outras; e) quando h facilidade em se determinar os custos e as despesas por processo; f) quando
possvel se levantarem os dados quantitativos de cada processo, mesmo no caso em que se
fabriquem, ao mesmo tempo, vrios produtos e que esses quantitativos possam se relacionar com os
custos e despesas respectivos.

Nesses casos, normalmente, no possvel identificar com clareza a qual

produto se refere um certo consumo de recursos. Assim, o custo de cada produto ser
calculado, ao final de certo perodo, dividindo-se o custo total acumulado no perodo
pelo nmero de unidades produzido nesse tempo. Trata-se, portanto, de um custo
mdio unitrio. HORNGREN (1978, p.800), ao comparar os mtodos de acumulao
por

ordem

de

produo

por

processo,

faz

questo

de

salientar

que,

independentemente do mtodo escolhido, o custo unitrio resultar da extrao de uma

mdia, mas que h uma distino bsica a considerar: a amplitude do denominador,
que pequena no mtodo por ordem de produo e grande no mtodo por processo.
Nesse mtodo, os custos so agrupados durante um perodo de tempo,
segundo os processos de produo, departamentos ou centros de custos pelos quais o
produto em elaborao passa. Depois de assim agregados, os custos se deslocam ao
longo do processo de produo, medida que as unidades em produo se transferem
de um centro de custo a outro subseqente, at o final do processo.

3.2.3 Mtodo de Acumulao por Unidades de Esforo de Produo (UEP)

O mtodo de custeio por Unidade de Esforo de Produo (UEP ou UP) tem
seu conceito fundamental no pressuposto de que os controles de gesto produtiva das

69

organizaes possam ser medidos por meio de um unificador e que, por meio de uma
nica unidade, toda e qualquer produo possa ser medida, por mais diversificada que
seja ( ALLORA e GANTZEL, 1996, p.47).
A literatura referente a esse mtodo aponta que, h muitos anos, estudos e
tentativas vm sendo elaborados para encontrar uma unidade de medida capaz de
medir e custear produtos oriundos de produes diversificadas, especialmente nas
indstrias de transformao.
A unidade de esforo de produo (UEP) foi desenvolvida e aperfeioada a
partir dos princpios e conceitos tericos do Mtodo Perrin (homenagem ao seu
criador, Georges Perrin), elaborado durante a Segunda Guerra Mundial. Tal mtodo
representou um grande avano no estabelecimento de uma unidade de produo,
denominada GP, cujo embasamento terico est assentado sobre a equivalncia de
mquinas, e no de produtos, e cujo valor obtido atravs das etapas do processo de
produo de cada produto.
O princpio bsico do Mtodo de Perrin o Princpio das Constantes Ocultas,
definido pelo autor como "qualquer que sejam os preos unitrios, os esforos de
produo desenvolvidos pelas diversas operaes elementares de trabalho de uma fbrica
so interligados entre si, por relaes constantes no tempo". ( ALLORA, 1985, p.66).
No Brasil, o prof. Franz Allora desenvolveu e aplicou essa tcnica, introduzindo
um novo conceito, mediante a utilizao da noo do esforo de produo.
Para ALLORA (1985, p.65), "esta nova noo representa, para uma mquina
funcionando, o esforo da prpria mquina, o esforo dos capitais, o esforo da
energia aplicada, e outros direta e indiretamente".
As caractersticas essenciais dos procedimentos do mtodo UEP, segundo
ALLORA (1985, p.66), so:

a) em um determinado momento, todos os esforos de produo so

medidos em valores monetrios, e so calculadas as relaes entre eles.
Logo aps, os valores monetrios so abandonados, e o mtodo passa a

70

operar apenas sobre as relaes, que passam a receber a denominao de

Unidades de Esforo de Produo - UEP;
b) o procedimento anterior realizado para cada posto de trabalho, o que
permite a acumulao das quantidades de UEP dos diversos produtos em
funo de sua passagem, durante o processo produtivo, pelos vrios
postos de trabalho;
c) a soma das UEP acumuladas em todos os produtos mede a produo
total da empresa;
d) a qualquer momento, o valor monetrio da UEP pode ser avaliado,
permitindo a quantificao do custo de cada produto, tanto em UEP
quanto em valor monetrio;
e) as relaes expressas pelas UEP se mantm inalteradas por longo tempo,
exigindo poucas revises peridicas.
Essa ltima caracterstica contestada por De ROCCHI, citado por LEONE
(1997, p.233), com o argumento de que "basta observar qualquer organizao moderna
e em fase de desenvolvimento ou expanso onde, diariamente, esto-se modificando
processos, alterando composies de matrias-primas, e desenhos de produtos e que
essa dinmica fatalmente conduzir a profundas modificaes nas estruturas de
custos". Assim, como afirma LEONE (1997, p.233), tambm as relaes traduzidas
pelas UEP sofrero significativas modificaes.
LEONE (1997, p.231-234) apresenta ainda uma srie de questionamentos a

respeito da validade cientfica e da aplicabilidade do mtodo das Unidades de

Esforo de Produo.
Segundo esse autor, no h qualquer referncia, tanto unidade GP quanto s
UEP, na literatura referente a custos proveniente dos Estados Unidos ou mesmo da

Frana, embora reconhea a existncia de muitas dissertaes desenvolvidas nas

instituies em que o Prof. Franz Allora atuou, e faa meno ao uso das UEP na rea
de fabricao da empresa O Boticrio.

71

Por outro lado, ALLORA e GANTZEL (1996, p.51) informam que o mtodo
das UEP j matria curricular em diversas universidades brasileiras, estando
implantado em mais de 60 organizaes.
No que concerne sua aplicao, LEONE (1997, p.234) reconhece que a tcnica
das UEP muito interessante, desde que se possa superar alguns problemas, como a
dificuldade de determinao de suas premissas bsicas e a inconstncia das relaes
medidas pelas UEP. O mesmo autor reconhece, ainda, que o mtodo tem muita lgica e
de fcil entendimento, mas ressalva que sua implantao sempre ser difcil e trabalhosa, e
que sua aplicao mais indicada para empresas industriais que operam em regime de
produo contnua. Alm disso, o mtodo no se mostra apropriado para atividades
comerciais e administrativas e no apresenta o grau de flexibilidade necessrio para
compor um sistema de custos que precisa se amoldar a condies operacionais,
tecnolgicas e organizacionais em constante mutao.

3.2.4 Mtodo de Custeio Baseado em Atividades (ABC)

As mudanas e os novos desafios ambientais enfrentados pelas empresas tm
exigido enorme esforo de atualizao no mbito da contabilidade de custos no que diz
respeito aos mtodos de custeio.
O mtodo ABC uma dessas atualizaes que rene caractersticas e
fundamentao suficiente para marcar uma nova fase na histria dos mtodos
utilizados para a gesto dos custos das organizaes empresariais.
No h consenso sobre a poca precisa em que surgiu o mtodo de custeio
ABC. Em LEONE (1997, p.252-254) pode ser encontrado um apanhado dessa

controvrsia, com vrias menes significativas, como:

a) um mtodo semelhante ao ABC foi implantado na General Eletric, a
partir de 1963, com a finalidade especfica de controlar e administrar o
crescimento de seus custos indiretos;

72

b) em livro datado de 1964, Schillinglaw afirma que todos os custos tm

um direcionador, por ele intitulado "fator governante";
c) outro autor, De Rocchi, estabelece ligaes dos fundamentos do ABC com
as tcnicas PERT e CPM, do final dos anos de 1960, e com as bases dos
Mapas de Localizao de Custos, empregados desde a dcada de 1920.
Mais adiante, LEONE (1997, p.431) se refere a artigo de Koehler, que afirma
que "o conceito (ABC) no recente, tendo sido utilizado pela Caterpillar j em 1940",
e ainda faz referncia a livro de Longoan e Schiff, de 1955, que denominavam esse
mtodo de custo funcional.
De todo modo, o mesmo LEONE (1997, p.254) menciona que o primeiro
trabalho publicado em que o mtodo ABC foi formalmente tratado foi o livro de
Staubus, intitulado Activity costing and input-output accounting, editado em 1971.
Nessa poca, entretanto, no houve uma repercusso imediata, talvez em funo
de algumas limitaes tecnolgicas na rea da informtica, que ainda no havia
desenvolvido plena capacitao para cumprir integralmente seu papel fundamental como
ferramenta de apoio para a coleta e o processamento dos dados requeridos pelo ABC.
A difuso do mtodo de custeio ABC inicia-se, portanto, efetivamente a partir
da dcada de 1980, em um ambiente permeado pela insatisfao com os mtodos
denominados "tradicionais", ao mesmo tempo que a adoo de tecnologias de informtica
aplicada s reas administrativas das organizaes ganhavam impulsos significativos.
Paralelamente a esse contexto interno s organizaes, preciso reconhecer
que as alteraes importantes que se processaram no ambiente econmico a partir dos
anos de 1970 provocaram os estmulos necessrios para o surgimento e a divulgao
de novos mtodos de custeio.
Entre essas alteraes, importante destacar o rpido crescimento da
competio global, em grande parte motivado pela revoluo dos mtodos de
produo, com a substituio da produo em massa pela produo flexvel, e tambm
a difuso dos princpios de aperfeioamento contnuo e de eliminao de desperdcios,
bases da filosofia de excelncia empresarial, representada na figura 16.

73

FIGURA 16 - OS PILARES DA EXCELNCIA EMPRESARIAL

ENVOLVIMENTO DAS PESSOAS

EXTREMA RAPIDEZ NA PREPARAO

DE MQUINAS E ARRANJOS DE
CLULAS DE PRODUO

FAA AS COISAS CORRETAMENTE NA PRIMEIRA VEZ

FILOSOFIA DE EXCELNCIA EMPRESARIAL

CONTNUO APERFEIOAMENTO + ELIMINAO DE DESPERDCIOS

FONTE: NAKAGAWA, 1991. p.24. Adaptada de HUGE, Ernest C. The spirit of
manufacturing excellence. Boston : Dow Jones Irwin, 1998

Nesse novo ambiente h grande presso pela busca de uma vantagem

competitiva, realando a necessidade do uso de uma tecnologia de mensurao e
gesto de custos capaz de fornecer respostas confiveis s seguintes questes,
propostas por BRIMSON (1996, p.20):
1. Quais so os custos e lucros influenciveis (e claramente identificados) para as principais linhas
de produtos e clientes?
2. Quais so os padres de comportamento de custo de cada atividade incluindo sua capacidade, e
qual a variao de volume permitida sem alterao de custos?
3. Quanto representa o desperdcio (no agrega valor) no custo, e quais so as melhores prticas
para uma atividade?
4. Como variam os custos indiretos em funo das mudanas do negcio?
Quais custos so evitados se o volume decresce?
5. Como a estrutura atual de custos, a utilizao da capacidade e a tendncia do desempenho no
financeiro se comparam com aquelas dos concorrentes?
6. Como menores custos podem ser planejados nos produtos novos e nos existentes?

74

O autor enfatiza que um sistema de informaes gerenciais capaz de

responder a essas perguntas crticas dever atender s necessidades de avaliao de
desempenho e o custo das atividades desenvolvidas nos processos organizacionais.
Fundamentalmente, o mtodo de custeio ABC parte da premissa de que as
diversas atividades desenvolvidas pela empresa geram custos e que os diversos
produtos consomem (utilizam) essas atividades. Assim, na operacionalizao desse
mtodo define-se a relao entre atividades e produtos por meio da utilizao do
conceito de cost drivers (direcionadores de custos), sendo os custos alocados aos
produtos via direcionadores especficos.
Essa proposta conceitual do mtodo de custeio por atividades tem sua
origem, dentre outros fatores, no crescimento da participao dos custos indiretos de
fabricao na composio dos custos totais, nas ltimas dcadas, como ilustra a figura
17, adaptada de CHING (1995, p.16).
FIGURA 17 - EVOLUO RECENTE DO PERFIL DOS CUSTOS

Custos Diretos

Tecnologia

custo

Mo-de-obra

Custos Indiretos
tempo
FONTE: CHING, 1995, p.16

75

Como pode ser observado na figura 17, a posio de destaque outrora

ocupada pelos custos de mo-de-obra diminui, crescendo em importncia os custos
indiretos de fabricao.
Segundo SHANK e GOVINDARAJAN (1995, p.222),
Hoje, o custo da mo-de-obra no apenas muito menos importante, tambm visto cada vez
menos como um custo que varia quando o volume de produo varia. A mo-de-obra agora parte
da equipe em um grande e crescente nmero de empresas. Mas um nmero cada vez maior de
empresas est se debatendo com os CIF. O custo indireto agora a parte dominante do custo, e as
empresas esto buscando desesperadamente formas para compreender por que seu crescimento mina
tanto seus esforos para gerar lucros adequados.

Tal alterao, como no poderia deixar de ser, realou a importncia da adoo,

pelas organizaes, de sistemas de gesto modelados com mtodos de apropriao dos
custos indiretos mais eficazes do que aqueles oferecidos pelos mtodos tradicionais.
Os mtodos tradicionais foram concebidos para pocas anteriores, quando a
mo-de-obra direta e os materiais eram os elementos de produo dominantes, a
tecnologia era estvel, e os custos indiretos de fabricao eram compartilhados por um
processo produtivo geralmente rgido, com a gerao de uma gama limitada de produtos.
Nesse ambiente, era possvel aos mtodos tradicionais apropriar os custos
indiretos de fabricao aos produtos basicamente pelo uso de medidas de volume
de produo, como horas-mquina, horas de mo-de-obra direta ou custo do
material empregado.
Segundo BRIMSON (1996, p.24),
Os sistemas tradicionais de custeio informam um custo de produto razoavelmente correto quando a
atividade indireta consumida em relao ao volume de produo. Por exemplo, os encargos sociais
dos empregados diretos so relacionados mo-de-obra direta e os custos de energia so
relacionados s horas de mquina.
No entanto, o custo dos produtos torna-se distorcido quando as atividades indiretas, no
relacionadas com o volume de produo, aumentam significativamente. Atividades de empresa,
como engenharia e assistncia tcnica, no so relacionadas ao volume atual de produo.

A abordagem dos sistemas de custeio tradicionais consiste numa viso vertical

de alocao dos custos, acompanhando a estrutura funcional da organizao. A alocao
dos custos e despesas, tais como salrios, viagens, materiais, se processa nos centros de
custos, departamentos. A empresa dividida em unidades especializadas, com rgida

76

definio de responsabilidade. Os gerentes de cada rea funcional estimam seus custos

para atingir os objetivos estabelecidos e so controlados por sistemas contbeis e de fluxo
de caixa. As avaliaes de desempenhos e de resultados baseiam-se em confrontos entre o
orado e o realizado, e pelo alcance dos objetivos preestabelecidos.
Dentro dessa viso, ainda, estabelece-se a dicotomia sobre o entendimento
dos objetivos organizacionais, e o inter-relacionamento de atividades entre os vrios
departamentos ignorado.
Esses procedimentos daro margem a decises como: reduo geral no
oramento, congelamento de salrios e treinamentos, reduo de investimentos. Essas
decises conflitam com a filosofia de excelncia empresarial e com um planejamento
de mdio e longo prazos, uma vez que apresentam resultados operacionais sem uma
avaliao de suas causas.
Contrastando com essa abordagem tradicional, o mtodo de custeio por
atividade (ABC) fundamenta-se numa viso horizontal dos processos do negcio. A
organizao analisada pelos seus processos e subprocessos, cada um deles
constitudo por um grupo de atividades.
Nas palavras de COGAN (1997, p.27), "um processo constitudo de uma
srie de atividades que agregam valor, gerando um determinado produto final (bem ou
servio) que se pretende dever atender s necessidades dos clientes internos ou
externos. Isso pode acontecer num grande processo interdepartamental e/ou num
processo intradepartamental". A figura 18, a seguir, procura demonstrar essa viso.
Essa abordagem se mostra compatvel com a moderna concepo da
organizao, que enfatiza mais os processos de negcios do que os departamentos
funcionais, como explicitado nas Estruturas Matriciais e Celulares.

77
FIGURA 18 - PROCESSO DE NEGCIO
PROCESSO DE NEGCIO

Entrada

Sada

FONTE: COGAN, 1997, p.43

O custeio dos produtos elaborado em duas etapas distintas. Na primeira,

so identificadas e analisadas as atividades que tm seus custos determinados; na
segunda etapa, os custos das atividades so alocados aos produtos.
No mtodo de custeio ABC, atividade tudo aquilo que executado em uma
empresa consumindo recursos para a concretizao de um processo.
Segundo NAKAGAWA (1991, p.38), "o desempenho destas atividades que
desencadeia o consumo de recursos e que, portanto, merece ser observado e analisado
cuidadosamente. Com o objetivo de discriminar as atividades que adicionam valor e as
que no adicionam nenhum valor aos produtos".
As atividades sero custeadas pelo rastreamento dos recursos absorvidos em
sua execuo ou elaborao como materiais, mo-de-obra, seguro, consumo de
energia eltrica e definidos os direcionadores de custos, que so os fatores ou
medidas de consumo que fazem com que as atividades sejam realizadas.
Segundo COOPER, citado por COGAN (1997, p.30),
para a seleo de um direcionador de custos, trs fatores so levados em conta:

A facilidade na obteno dos dados necessrios para o direcionador de custos escolhido (custo
de medio).
A correlao entre o consumo da atividade e o consumo real (grau de correlao).
A influncia que um determinado direcionador ter no comportamento das pessoas (efeito
comportamental).

78

Os direcionadores auxiliaro e conduziro os valores dos recursos

consumidos para as atividades, concretizando-se, dessa forma, o clculo do custo de
cada atividade.
O custo da atividade, uma vez calculado, dever ser rastreado ao objeto de
custeio, que poder ser representado por um produto, por um servio ou mesmo por
um processo. A figura 19 procura retratar esses procedimentos.
FIGURA 19 - MTODO ABC

RECURSOS

DIRECIONADOR
DE CUSTOS

CENTRO DE
ATIVIDADES

DIRECIONADOR
DE CUSTOS

PRODUTOS

1
2

P1

P2

3
4
5
3

Pn

7
n
n
FONTE: COGAN, 1997. p.37

3.3

MTODO DE CONTROLE DE CUSTOS

3.3.1 Mtodo do Custo-Padro

O mtodo do Custo-Padro tem como objetivo proporcionar um instrumento
de controle gesto dos custos das organizaes.
Nesse sentido, fundamental enfatizar-se o significado do termo controle.
Segundo PEREZ Jr. et al. (1995, p.50), "c ontrole significa tomar conhecimento de
determinada realidade, compar-la com o que deveria ser em termos ideais, identificar
oportunamente os desvios e adotar providncias no sentido de corrigir esses desvios".

79

O controle de custos ocorrer quando for possvel a identificao dos custos

em departamentos, processos e elementos de custos e, posteriormente, for elaborada
uma anlise e comparao entre as duas situaes, ou seja, entre como deveria ser e o
que ocorreu efetivamente.
Na gesto dos custos, uma das formas mais eficazes para o controle a
determinao de custos-padro.
O conceito de custo-padro aparece na literatura especializada sob diversas
acepes, porm necessrio observar com cuidado algumas diferenas fundamentais,
at mesmo porque essas diferenas nortearo as bases da implantao desse mtodo e
influenciaro profundamente as anlises e avaliaes resultantes do custo-padro.
O conceito de custo-padro pode ser construdo sobre a concepo de um
custo de produo de um bem ou servio, pressupondo o uso dos melhores materiais,
nvel zero de ociosidade de mo-de-obra, o uso de 100% da capacidade disponvel e
uma manuteno real compatvel com a manuteno programada; esse custo-padro
denominado de custo-padro ideal.
Esse conceito encontra-se superado, uma vez que no transcorrer da
produo e na elaborao dos processos muito comum a interferncia de variveis
exgenas, no consideradas convenientemente no estabelecimento do custo-padro
ideal ou cientfico. O custo-padro ideal poder ser estabelecido como objetivo de
longo prazo para a organizao e no como meta de curto e mdio prazos
(MARTINS, 1996, p.333).
Em contraposio, o conceito de custo-padro corrente apresenta maior
validade e praticidade mais ampla em seu uso. Nesse conceito, o custo-padro
estabelecido com base nas condies reais de operacionalizao da organizao,
considerando-se os fatores que esta coloca disposio da produo, como mquinas,
especializao de mo-de-obra, necessidade de manuteno, entre outros.
O custo-padro corrente dever ser uma meta difcil de alcanar, mas no
impossvel de ser obtida nas condies habituais da organizao. Promover, assim,

80

um elo entre os aspectos tericos e prticos da produo, dentro de uma abordagem

madura do que poder ser atingido efetivamente. Assim, poder ser utilizado para
anlises e avaliaes de curto prazo, proporcionando apoio a decises imediatas
(MARTINS, 1996, p.333).
Deve-se ressaltar que o conceito de custo-padro corrente difere
substancialmente do conceito de custo estimado. Este ltimo apenas configura-se
como um custo que ser normalmente atingido pela organizao, numa suposio de
que a mdia do passado uma boa estimativa, com pequenos ajustes, para o futuro.
Por seu lado, o custo-padro corrente exige o alcance de certos nveis de eficincia no
desempenho das atividades produtivas, sendo, portanto, mais completo que uma
simples estimativa com base no passado.
Tendo claramente definido o conceito de custo-padro a ser utilizado, a
organizao encontrar nesse mtodo um dos melhores instrumentos para o controle
de seus custos.
Os principais resultados obtidos podero ser evidenciados em reas tais
como: auxlio eliminao de falhas nos processos produtivos, melhoramento dos
controles de consumo de materiais, estabelecimento de instrumentos de avaliao de
desempenho, confiabilidade nos dados utilizados na apurao do custo real, agilidade
na obteno de informaes de custos.
O custo-padro determinado a partir de medidas tcnicas e prticas de uso e
consumo dos fatores de produo, materiais, mo-de-obra e outros custos indiretos
definidos com base nos processos. Em seguida, esses padres so associados a uma
unidade monetria, tambm considerada padro. Assim, o custo-padro pode ser obtido
por meio da multiplicao dos padres de consumo pelo respectivo padro monetrio.
Os procedimentos para a definio dos elementos padres poder ser melhor
visualizado no quadro 6.

81
QUADRO 6 - PROCEDIMENTOS PARA DEFINIO DE ELEMENTOS PADRES
PADRO A SER DETERMINADO

PROCEDIMENTO OU CRITRIO UTILIZADO

Padro fsico de consumo das matrias-primas e Pesagens

e/ou
medies,
levando
em
demais materiais
considerao tambm as perdas e quebras
normais no processo produtivo.
Padro de valor das matrias-primas e demais Custos correntes de reposio ou os custos
materiais
incorridos nas ltimas compras.
Padro tcnico da utilizao da mo-de-obra
Quantificados por cronometragem de tempo das
operaes produtivas, de acordo com amostragens
estatsticas. Deve ser levado em considerao o
desempenho normal de um operrio, em condies
normais de produo, incluindo as perdas normais
de tempo para trocas de ferramentas, substituio
de matrias-primas, deslocamentos peridicos do
setor, etc.
Padro de taxas horrias da mo-de-obra
Calculado considerando o custo com salrios,
encargos sociais e outros benefcios.
Padro monetrio dos custos indiretos de fabricao A taxa unitria decorre da diviso do total dos
custos indiretos conhecidos pelo fator escolhido
para apropriao aos produtos.
FONTE: PEREZ Jr. et al., 1999, p.159

A determinao dos padres e definio dos procedimentos e critrios

apresentados envolver a participao das diversas reas da organizao. As reas de
contabilidade de custos e de engenharia de produo sero, certamente, as principais
responsveis nessa atribuio.
primeira caber, junto com a controladoria, a determinao dos padres
monetrios, como preos de matrias-primas e de outros materiais, taxas salariais,
valores de aluguis e depreciaes, de consumo de energia e de telefone, etc.
A segunda ser responsvel pela obteno de padres tcnicos e
quantitativos, como: consumos de materiais, quantidade de horas de mo-de-obra
direta, quantidade de horas-mquina, nmero de preparaes de mquina, entre outros.
Aps a determinao do custo-padro, este atuar como um parmetro de
comparao com o custo real gerado para cada elemento de custo (materiais, mo-deobra e custos indiretos de fabricao). Essas comparaes abriro as possibilidades de
anlises de variaes, desdobradas em variaes de preos e de quantidades, que
serviro de bases para a efetivao de correes e ajustes futuros, quando necessrio.

82

A utilizao do mtodo do custo-padro, segundo KAPLAN e COOPER

(1998, p.41), teve sua origem com as inovaes introduzidas pelo movimento da
Administrao Cientfica, servindo de base para os sistemas de controle durante o
transcorrer do sculo XX. Sua implantao, no entanto, dever atender s necessidades
gerenciais de controles preestabelecidos e um prvio reconhecimento de que este
dever estar acoplado a outros mtodos e critrios, tambm previamente definidos. Ou
seja, o mtodo do custo-padro no responder, de forma isolada, a uma gesto de
custos eficiente. Dever, portanto, ser especificamente projetado para promover a
eficincia e a otimizao dos recursos, de maneira que aumente a qualidade e a
viabilidade econmica dos produtos e servios ofertados pela organizao.

3.4

MTODOS DE REDUO DE CUSTOS

Nos anos recentes, tem crescido a competio entre as organizaes, como

conseqncia tanto da intensificao dos avanos tecnolgicos como da prpria

integrao entre as vrias economias nacionais, caracterstica do movimento da
globalizao.
Envolvidas nessa competio, as organizaes acabam se vendo s voltas
com um objetivo comum: produzir e ofertar aos consumidores produtos com a
qualidade necessria a preos aceitveis.
O recurso a freqentes inovaes tecnolgicas nos produtos uma forma de
obter um posicionamento competitivo diante da concorrncia; por vezes, este
expediente possibilita a penetrao no mercado com preos superiores aos produtos
rivais. Entretanto, algumas caractersticas atuais do mercado fazem com que os
consumidores rejeitem produtos com preos mais elevados, mesmo acompanhados de
argumentos que apontam para acrscimos de funes ou melhoria das j existentes. Na
verdade, tem havido uma reduo nas diferenas de qualidade percebidas pelo
consumidor ao comparar produtos de diversos produtores, o que o torna mais sensvel
varivel preo ao fazer suas opes de compra.

83

Com a forte presso do mercado por reduo de preos, a preservao da

sade financeira da organizao passa a depender do sucesso que ela possa ter em
reduzir adequadamente os seus custos, nica forma restante para a manuteno de sua
margem de lucratividade em nvel satisfatrio.
Assim, torna-se fundamental a implantao de algum mtodo racional de
gesto de custos orientado para a capacitao da organizao para a competio,
atravs da busca sistemtica de redues nos custos de seus produtos.
Nesse contexto, apresentam-se a seguir dois mtodos originrios da indstria
automobilstica japonesa, mas cuja possibilidade de utilizao ultrapassa qualquer fronteira
nacional ou entre ramos de atividade: o custo-alvo (ou custo-meta) e o custo kaizen.
Uma ilustrao encontrada em MONDEN (1999, p.23) mostra que, na
verdade, esses dois mtodos de reduo de custos so complementares, teis cada qual
em um momento especfico (figura 20).
FIGURA 20 - EFEITOS DO CUSTO-ALVO E DO CUSTO KAIZEN NA CURVA DE CUSTO E TENDNCIAS DE
PREOS DE VENDA

Preo de venda

Preos
e
Custos

Custos-alvo includos no planejamento

para o modelo gerao "t"

Reduo de custos
devido ao custo-alvo
Reduo de custos
devido ao custo

Custos-alvo embutidos no planejamento para o

modelo gerao "t + 1"
Custos-alvo estabelecidos
pelo custo kaizen

Ciclo de vida
do modelo
gerao "t"

FONTE: MONDEN, 1999, p.23

Ciclo de vida
do modelo
gerao "t + 1"

Tempo

84

A figura 20 mostra uma sucesso de duas geraes de um produto, com a

configurao de suas respectivas curvas de custos em forma de "U". Esta forma
expressa o comportamento decrescente dos custos, a partir do incio de produo de
um produto, em decorrncia da melhor utilizao de recursos produtivos, at um certo
ponto a partir do qual qualquer reduo s pode ser obtida atravs do lanamento de
um novo produto (ou de uma nova gerao do produto).
Pode-se dizer que o custo-alvo est voltado a cortes de custos durante o
planejamento e desenvolvimento do produto, enquanto o custo kaizen se refere s
redues de custos conseguidas durante o perodo de produo do produto.

3.4.1 Mtodo do Custo-Alvo

Segundo MONDEN (1999, p.27), o custo-alvo
incorpora a administrao do lucro em toda empresa durante a etapa de desenvolvimento do
produto. Especificamente, esses esforos em toda empresa incluem (1) planejar produtos que
tenham a qualidade de agradar ao consumidor, (2) determinar os custos-alvo (inclusive custos de
investimento alvo) para que o novo produto gere o lucro-alvo necessrio a mdio ou longo prazos,
dadas as condies de mercado correntes, e (3) promover maneiras de fazer com que o projeto do
produto atinja os custos-alvo, ao mesmo tempo em que satisfaa as necessidades do consumidor por
qualidade e pronta-entrega.

Para SAKURAI (1997, p.49), o custo-alvo " um mtodo abrangente de

gerenciamento estratgico de custos que envolve a reduo de custos durante todo o ciclo
de sua ocorrncia. Para atingir esse objetivo, o custo-meta faz da integrao das funes
de produo e de marketing com a engenharia a razo principal de sua existncia".
De forma mais especfica, esse mesmo autor conceitua o custo-meta como
"um processo estratgico de gerenciamento de custos para reduzir os custos totais, nos
estgios de planejamento e de desenho do produto. (...) esse processo de reduo de
custos aplicado nos estgios iniciais da produo. O resultado o incentivo
inovao". ( SAKURAI, 1997, p.52).
Em um breve relato, SAKURAI (199, p.49-52) sintetiza a evoluo histrica
do custo-alvo, a partir de suas primeiras utilizaes no Japo, no incio da dcada de
60, at meados dos anos 90.

85

No referido relato so mencionadas as primeiras incurses, efetuadas pela

Toyota (1963) e pela Nissan (1966). Entretanto, essa era uma poca em que
predominava a produo em massa de produtos padronizados, e o foco principal do
gerenciamento dos custos se voltava ao processo de fabricao, relegando a um plano
bastante inferior as atividades de planejamento e desenho.
Aps a crise do petrleo, em 1973, que o custo-alvo teve sua grande
disseminao entre as empresas japonesas. Com a elevao do padro econmico dos
consumidores, estes diversificaram suas preferncias, induzindo as empresas a alterar
sua atividade produtiva. Passaram elas a fabricar grande variedade de produtos com
caractersticas distintas, em lotes de pequena dimenso, tarefa que se tornou possvel
graas disseminao dos computadores, robs industriais e mquinas de comando
numrico. Em conseqncia, o ciclo de vida dos produtos sofreu forte reduo, o que
acabou por dar destaque ao gerenciamento dos custos nos estgios de pr-produo,
pois neles que a estrutura dos custos da futura produo determinada, alm do fato
de que o tempo de produo, durante o qual os custos podem ser reduzidos, passou a
ser menor, dificultando ganhos significativos durante o estgio de produo. "(...) os
esforos de reduo de custos nos estgios de planejamento e de desenho tornaram-se
cruciais para a sobrevivncia das empresas nos tempos atuais de grande concorrncia,
porque cerca de 90% dos custos so determinados no estgio de planejamento".
(SAKURAI, 1997, p.51).
A partir do final a dcada de 80, o custo-alvo passou a ser um instrumento de
gerenciamento estratgico de custos, fortemente ligado estratgia das organizaes,
associado ao seu planejamento de lucros.
Nesse sentido, SAKURAI (1997, p.55), embora afirme ser a reduo do custo
o objetivo principal do custo-meta, aponta para a existncia, na verdade, de dois
objetivos: reduzir os custos totais e planejar estrategicamente lucros, integrando
informaes de marketing, engenharia e produo.

86

Uma caracterstica essencial do custo-alvo estar voltado para o mercado, ou

seja, ele incorpora informaes externas, provenientes do mercado para definir metas
de custos, enquanto outros mtodos, como o custo-padro, por exemplo, so centrados
internamente, focalizando a produo em si.
Dessa forma, o custo-alvo deixa de ser apenas uma tcnica de interesse
restrito rea da contabilidade gerencial, para constituir uma parte componente do
prprio planejamento estratgico da empresa. Portanto, passa a estar integrado
estratgia empresarial e anlise do ambiente externo, principalmente os aspectos
inerentes ao mercado.
Da maior importncia, tambm, outra caracterstica mencionada por
SAKURAI (1997, p.57), que afirma: "o custo-meta depende da colaborao entre

departamentos, e refora essa colaborao", j que assume a funo de instrumento de

coordenao de informaes de mercado, de engenharia e de produo.
O mesmo autor reala uma ltima caracterstica fundamental, esta ligada
forma de produo empregada pela organizao. Para ele, o custo-alvo no
totalmente adequado produo em massa, mas tem maior eficcia quando aplicado
na produo de grande variedade de produtos e baixo volume de produo.
(SAKURAI, 1997, p.58).
Em MONDEN (1999, p.28-35), pode-se encontrar uma diviso do custo-alvo
em 14 etapas (algumas delas podem ser executadas simultaneamente), empregadas
pela indstria automotiva, a seguir sintetizadas:

Etapa 1 - Planejamento do Ciclo de Vida para um Novo Produto Especfico

Elabora planos para o perodo de desenvolvimento do produto, bem como
para o perodo de produo em escala total, incluindo estimativas de custos de pessoal
para o projeto, desenvolvimento de prottipo, equipamento necessrio e de materiais,
culminando com um plano de lucro provisrio para o ciclo de vida do produto.

87

Etapa 2 - Planejamento de Lucro de Mdio e Longo Prazos e Plano Geral de

Novos Produtos
So formulados planos de lucro para trs e/ou cinco anos, coordenando planos
especficos (por exemplo, de desenvolvimento de novos produtos, de vendas, de
investimentos, de pessoal) em um plano corporativo. Ao mesmo tempo, desenvolve -se um
plano de ciclo de vida para cada novo produto que se pretende lanar.

Etapa 3 - Merchandising
Realiza pesquisas de mercado, buscando identificar as necessidades do
usurio, as tendncias dos competidores e questes relacionadas com a qualidade.

Etapa 4 - Conceituao de Produto e Proposta de Desenvolvimento

A partir das informaes da etapa anterior, determina-se os conceitos bsicos
para os novos produtos, contemplando os propsitos do produto, o potencial do
mercado, a imagem de estilo de vida, as principais funes. Trata-se, portanto, de um
enfoque mais especfico em torno do produto em si.

Etapa 5 - Plano Detalhado de Desenvolvimento e Diretriz de Desenvolvimento

Inclui uma decomposio detalhada da proposta de desenvolvimento,
especificando os elementos estruturais do produto.

Etapa 6 - Determinao do Preo de Venda

A partir de estudos dos preos de venda de produtos competidores, de suas
funes e desempenho, estabelece-se um preo de venda-alvo para o novo produto.

88

Etapa 7 - Estabelecimento do Custo-Alvo para o Produto

Trata da fixao do custo-alvo para o produto, atravs da frmula:

Custo-alvo

Preo de vendas-alvo

Lucro de vendas-alvo

Durante o processo, o custo-alvo decomposto em custos sujeitos a

atividades de reduo de custo e custos no-sujeitos a atividades e reduo de custo.

Etapa 8 - Proposta de Investimentos na Planta

Determina o volume de investimentos na planta produtiva.

Etapa 9 - Dividir Custo-Alvo em Elementos Funcionais e de Custo

Nesta etapa o custo-alvo do produto decomposto pelos seus elementos
funcionais.

Etapa 10 - Classificar Custos-Alvo em Elementos de Componentes

Aqui, cada elemento funcional separado em componentes especficos, cada
qual com seu custo-alvo.

Etapa 11 - O Projeto do Produto e as Atividades de Construo de Custo

Refere-se ao trabalho de elaborao dos projetos de componentes do
produto, visando satisfao de dois requisitos: o grau de qualidade desejado e o
custo-alvo programado. Nesse sentido, todos na organizao devem trabalhar em
sintonia para o alcance desses requisitos.

89

Etapa 12 - Estimativas de Custo na Etapa de Projeto

As estimativas de custo na fase de projeto podem ser efetuadas de acordo
com tabelas de custos baseadas nos custos-alvo especificados para o produto, as
funes e os componentes. Pode contemplar uma subdiviso, como:

Custos de
manufatura

Custos diretos de
matrias-primas

Custos de
processamento

Custos diretos de
operao (inclui
desenvolvimento)

Etapa 13 - Plano de Transferncia para a Produo

Prepara as condies para a conciliao dos lucros-alvo com os custos-alvo
na fase de produo. Aqui so estabelecidos os parmetros finais de preos de venda,
preos de componentes, taxa de consumo de materiais, horas-homem e outros fatores
relativos aos custos do novo produto.

Etapa 14 - Avaliao de Desempenho do Planejamento de Custo

Avalia os resultados do custo-alvo ao se iniciarem as atividades de manufatura.
Um maior detalhamento acerca dessas etapas do custo-alvo pode ser
encontrado no trabalho do mesmo autor ( MONDEN , 1999, p.46-142).
3.4.2 Mtodo do Custo Kaizen
O mtodo do custo kaizen tem como principal objetivo, segundo MONDEN
(1999, p.221), "(...) a constante busca de redues de custo em todas as etapas da
manufatura para ajudar a eliminar qualquer diferena entre os lucros-alvo (...) e os
lucros estimados".
Nesse sentido, conforme SAKURAI (1997, p.52) e MONDEN (1999, p.221), o
custo kaizen pode envolver dois tipos de atividades de reduo de custos. O primeiro se
refere a atividades direcionadas reduo dos custos de cada modelo de produto; o
segundo, a atividades direcionadas reduo de custos por departamento, a cada perodo.

90

3.4.2.1

Custo kaizen para produtos especficos

Na primeira situao, ou seja, quando se tratar de buscar a reduo de custos

para produtos especficos, o custo kaizen pode se destinar a:

a) compensar os resultados que no atingiram as metas do custo-alvo:
feita uma avaliao dos custos de um novo produto, aps o incio de sua
produo plena e, caso algumas metas de custo-alvo estabelecidas no
estejam sendo atingidas, so determinados planos de melhorias para
compensar a diferena encontrada. Essa diferena constitui a chamada
reduo-alvo, a ser obtida por meio de atividades de anlise de valor
implementadas pela equipe de projeto (comisso de custo kaizen);
b) recuperar a lucratividade para modelos no lucrativos: no caso de
algum produto deixar de ser lucrativo em funo de alguma alterao no
ambiente externo da empresa, tal como uma elevao inesperada nos
custos de matrias-primas ou uma flutuao cambial desfavorvel, uma
comisso de custo kaizen executar um projeto para reduzir os custos do
produto, estabelecendo alvos de reduo de custos que permitam o
alcance do alvo de lucro pr-fixado;
c) reduzir custos de componentes especficos: so formadas comisses de
custo kaizen para planejar e implementar a reduo de custos para peas
ou submontagens especficas que compem o produto (um motor, por
exemplo), resultando em uma reduo indireta do custo do produto.
De todo modo, o que se pretende sempre a identificao clara das causas
que afetam a lucratividade do produto para, a seguir, realizar melhorias que eliminem
a ocorrncia dessas causas.
Assim, MONDEN (1999, p.245-247) prope, para produtos especficos, a
implementao do custo kaizen em quatro etapas:

91

Etapa 1 - Analisar os Produtos

Trata-se de ordenar os produtos existentes em funo de sua lucratividade,
buscando analisar primeiro os que trazem maior prejuzo organizao.

Etapa 2 - Comparar os Custos do Produto com Valores-Alvo

Para os produtos de maior prejuzo, elaborar grficos de srie temporal para as
tendncias de receitas de vendas, volume de vendas e lucro e para os elementos de custos
de cada produto, comparando-os aos valores estabelecidos pelo custo-alvo (figura 21).
FIGURA 21 - COMPARAO DOS CUSTOS DO PRODUTO COM VALORES-ALVO
Produto

Preo de vendas

Preo de vendas
Vendas

Custos de Administ.

Preo de vendas

Custos de Administ.

Custos de Administ.

Custos de
processamento
Volume

Custos de
processamento

Lucro

Custos diretos
de materiais
Custo em 1990

Ano

Custos diretos
de materiais
Custos em 1992

Custos de
processamento

Custos diretos
de materiais
Custo-alvo

FONTE: MONDEN, 1999, p.246

Etapa 3 - Busca das Causas e das Solues

Procura identificar as verdadeiras causas da baixa lucratividade do produto, bem
como o planejamento de melhorias que eliminem a ocorrncia das causas selecionadas.

Etapa 4 - Planejar e Supervisionar os Alvos de Melhoria

Nesta etapa, a atividade do custo kaizen se desdobra em trs focos:
a) estabelecer alvos de melhoria e delegar tarefas aos departamentos
responsveis pelas melhorias pretendidas;

92

b) esclarecer os departamentos responsveis sobre os itens de melhorias e a

programao estabelecida;
c) verificar se os alvos de melhoria estabelecidos so atingidos.

3.4.2.2

Custo kaizen para cada departamento, por perodo

Em termos de procedimentos, segundo MONDEN (1999, p.222), "um sistema

de custo kaizen:
Estabelece novos alvos de reduo de custos todo ms; tais alvos so projetados para eliminar

diferenas entre lucros-alvo (lucros orados) e lucros estimados.

Conduz atividades kaizen (melhorias contnuas) durante todo o ano comercial para atingir

redues de custo-alvo.
Conduz anlises de diferenas entre custos-alvo e custos reais.
Faz investigaes e toma medidas corretivas quando as redues de custo-alvo no so atingidas.

Para dar conta dos procedimentos mencionados, o mesmo autor (1999,

p.222) indica a existncia de trs etapas:

Etapa 1 - Preparao do Oramento e Determinao das Quantidades de Reduo

de Custo-Alvo
Essa etapa contempla a formulao do plano de lucro de curto prazo e da
estratgia para eliminar a diferena entre lucro-alvo e lucro estimado. Alm disso, trata
da determinao do valor da reduo de custos para a organizao, sintetizado em um
Plano de Racionalizao da Fbrica". Esse plano de racionalizao da fbrica ser,
ento, decomposto por departamento, sees, subsees ou mesmo por equipes de
trabalho (unidades funcionais).

Etapa 2 - Atividades Kaizen Relativas Fbrica

Trata-se de implementar, em nvel de cho de fbrica, atividades de melhoria
contnua destinadas a eliminar todo e qualquer tipo de perdas ou desperdcios. Assim,

93

so focados recursos como mo-de-obra, materiais, dinheiro, espao, tempo e

informao, e identificados possveis usos ineficientes dos mesmos.
Em MONDEN (1999, p.232-233) encontram-se quatro nveis de perda que
podem ser tratadas pelo kaizen:

Perda primria: trata-se de custos desnecessrios de mo-de-obra,

depreciao e financeiros decorrentes de excesso de funcionrios, de
equipamento ou de estoque;

Perda secundria: causada por superproduo quantitativa (excesso de

produo) ou por superproduo por antecipao (trabalhar com muita
antecedncia;

Perda terciria: geradas por estoque em excesso, que acarreta grande

custo financeiro;

Perda quaternria: derivada de excesso de transporte, estoque excessivo

de almoxarifado, custos excessivos de administrao, almoxarifado e
manuteno com excesso de qualidade.

Todas essas perdas acabam gerando maiores custos de depreciao dos

equipamentos e maiores custos indiretos de mo-de-obra.

Etapa 3 - Medida e Anlise de Diferenas entre Custo-Alvo e Custos Reais

Nessa etapa se procede quantificao e anlise das variaes entre as
redues de custos obtidas no perodo (no ms ou acumulado at o ms, por exemplo)
e os alvos de redues estabelecidos para o mesmo perodo, para cada componente
significativo de custo, como: mo-de-obra direta, mo-de-obra indireta, materiais,
energia, transporte.
Cabe-se ressaltar que, para MONDEN (1999, p.239), alguns aspectos da
anlise de varincia para o custo kaizen ainda no esto completamente desenvolvidos,
o que no invalida a busca de uma forma de avaliar as diferenas entre o custo orado
e o custo realizado em termos de reduo de custos.

94

O quadro 7, extrado de SOUZA e CLEMENTE (1998, p.152), resume as

principais caractersticas dos sistemas de custeios mais utilizados.
QUADRO 7 - CARACTERSTICAS DOS SISTEMAS DE CUSTEIO
SISTEMAS
Absoro

CARACTERSTICAS
Origem no cho de fbrica.
Orientado para o controle da produo.
Produo como elemento gerador de riqueza.
Todos os custos so passveis de ser imputados aos produtos.
Lucro unitrio como parmetro de anlise.
Projetado para monitorar a produo em termos de volume, tempo e custo.

Direto

Origem gerencial.
Orientado para as funes financeiras e de marketing.
Vendas como elemento gerador de riqueza.
S os custos variveis so imputados aos produtos.
Os Custos fixos pertencem estrutura.
Margem de contribuio unitria como parmetro de anlise.
nfase na anlise da relao custo-volume-lucro.

UP

Orientado para a produo.

Mensurao da produtividade para empresas multiprodutoras.
Relao constante entre os potenciais produtivos das sees homogneas.
Padro Potencial para a mensurao do desempenho.
Unidade abstrata (UP) para estabelecer equivalncia entre custos de produtos.
Lucro unitrio como medida de desempenho.

ABC

Orientado para o processo.

Aplicvel toda a cadeia de valor.
As atividades consomem recursos e os produtos consomem atividades.
Identifica as atividades que agregam valor aos produtos.
Rateia os custos indiretos com critrios multidimensionais.
Identifica responsabilidade pelas atividades que mais consomem recursos.

Meta

Orientado para o processo.

Aplicvel toda a cadeia de valor.
Instrumento gerencial balizado pelo preo de mercado.
Compatvel com o processo contnuo de reduo de custos por anlise de valor.

FONTE: SOUZA e CLEMENTE, 1998, p.152

95

PROPOSTA DE MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS

PARA ESTRUTURAS CONTEMPORNEAS

Para atender aos propsitos do presente trabalho, este captulo apresenta

uma proposta de modelo conceitual de gesto de custos para estruturas
organizacionais contemporneas. Para tanto, foi organizado em duas partes distintas,
que se complementam.
A primeira parte (seo 4.1), utilizando a fundamentao terica anteriormente
apresentada, desenvolve -se em trs abordagens distintas que permitem a compreenso das
possveis caractersticas fundamentais das estruturas organizacionais contemporneas.
Assim, procura-se caracterizar as estruturas organizacionais mecanicistas e orgnicas,
explorar a adequao entre as estruturas organizacionais e as estratgias empresariais, bem
como entre as estruturas organizacionais e as condies gerais do ambiente de negcios.
A segunda parte (seo 4.2) apresenta uma proposta de modelo conceitual
de gesto de custos que contempla em sua concepo as necessidades gerenciais de
uma estrutura organizacional contempornea, atuando em um ambiente instvel e
altamente competitivo.

4.1 CARACTERIZAO DAS ESTRUTURAS ORGANIZACIONAIS CONTEMPORNEAS

4.1.1 Estruturas Organizacionais Mecanicistas e Orgnicas

Os vrios tipos de estruturas organizacionais descritos no segundo captulo

podem ser distribudos, segundo algumas caractersticas fundamentais, em um
continuum que vai desde as estruturas mais tradicionais (mecanicistas) at as estruturas
mais inovativas (orgnicas).

96

Para tanto, pode-se tomar por base as variveis constituintes das estruturas
organizacionais, ou seja, a complexidade, a formalizao e a centralizao.
O quadro 8, adaptado de PORTO (1998, p.59), procura apresentar, ento, as
caractersticas organizacionais predominantes nas estruturas mecanicistas e orgnicas.

QUADRO 8 - CARACTERSTICAS ORGANIZACIONAIS DAS ESTRUTURAS MECANICISTAS E ORGNICAS

SEGUNDO VARIVEIS CONSTITUINTES
CARACTERSTICAS ORGANIZACIONAIS

VARIVEIS
CONSTITUINTES

Estrutura Mecanicista

Estrutura Orgnica

Complexidade

Diferenciao horizontal

Diferenciao vertical

Diferenciao espacial

Formalizao

Elevada

Reduzida

Tarefas mais subdivididas e

rotineiras

Tarefas amplas e no-rotineiras

Menor nmero de nveis

Maior nmero de nveis hierrquicos

Autonomia reduzida

Autonomia ampliada

Baixa qualificao tcnica

Maior qualificao tcnica

No h diferena quanto a este

quesito

No h diferena quanto a este

quesito

Descrio de cargos e tarefas rgida

Comunicao vertical, seguindo a

estrutura

Descrio de cargos e tarefas

flexvel

Comunicao multidirecional,
com uso de tecnologias de

hierrquicos

Controle direto por meio de

superviso

informao

Elevado nmero de normas e

regulamentos

Baixa participao na definio de

procedimentos

Controle indireto por meio de

resultados
Reduzido nmero de normas e
regulamentos

Elevada participao na
definio de procedimentos.

Centralizao

Elevada, com autoridade formal

Baixa, com autoridade tcnica

Decises concentradas na cpula

Decises descentralizadas

FONTE: PORTO, 1998, p.59

Pelas caractersticas listadas, pode-se alocar no extremo mais mecanicista do

continuum a estrutura do tipo linear, e no outro extremo, como mais tipicamente
orgnica, a estrutura celular.

97

4.1.2 Adequao entre as Estruturas Organizacionais e as Estratgias Competitivas

Tomando-se por base as duas estratgias genricas fundamentais definidas

por PORTER, e j tratadas no item 1.3.4, ou seja, a liderana em custo e a
diferenciao, e lembrando que cada uma tem seus prprios requisitos em termos
organizacionais para que possa ser implementada adequadamente, torna-se necessrio
estabelecer uma forma de avaliar o grau de adequao existente entre as estruturas
organizacionais e as estratgias propostas.
Nesse sentido, pode ser til a anlise da figura 22, adaptada de DAFT
(1999, p.219), que procura demonstrar o relacionamento entre tipos de estruturas e
estratgias genricas.

FIGURA 22 - RELACIONAMENTO ENTRE TIPOS DE ESTRUTURAS E ESTRATGIAS

MECANICISTA

ESTRUTURA

ORGNICA

DIFERENCIAO
METAS
ESTRATGICAS
LIDERANA NO CUSTO TOTAL

(ESTVEL

AMBIENTE

INSTVEL)

FONTE: DAFT, 1999, p.219

Como pode ser observado, as estruturas mecanicistas possuem os atributos

necessrios para a implementao de estratgias voltadas busca da liderana em
custo, cuja preocupao fundamental a eficincia interna, enquanto as formas
estruturais mais orgnicas, facilitadoras do processo inovativo, so mais adequadas
para as estratgias de diferenciao, que exigem maior flexibilidade.

98

4.1.3 Adequao entre as Estruturas e as Condies Ambientais

Ao analisar o relacionamento entre as organizaes e os ambientes em que

esto inseridas, DAMANPOUR e GOPALAKRISHNAN (1998, p.11) afirmam que "as
organizaes, como sistemas abertos, buscam um estado de equilbrio com seus
ambientes; portanto, elas mudam suas estratgias, estruturas e processos em resposta a
e em coordenao com as mudanas no ambiente externo. Esta adaptao organizaoambiente vista (...) como uma condio necessria para a eficcia organizacional".
Esses autores adotam dois componentes representativos do dinamismo
ambiental como os mais representativos das mudanas ambientais: o grau de
estabilidade e o grau de previsibilidade. Assim procedendo, conseguem isolar quatro
possveis condies ambientais s quais podem estar expostas as organizaes:
a) um ambiente estvel e previsvel;
b) um ambiente estvel, mas imprevisvel;
c) um ambiente instvel, mas previsvel;
d) um ambiente instvel e imprevisvel.
No ambiente estvel e previsvel, as mudanas ocorrem lentamente, e o
padro de mudana previsvel. A organizao no sente muita necessidade de adotar
inovaes, e a previsibilidade do ambiente lhe permite planejar a adoo de inovaes,
mantendo esse processo ordenado. As inovaes so, principalmente, incrementais, e o
foco da organizao a sua eficincia operacional, o que d nfase maior a inovaes
tcnicas do que a inovaes administrativas. Em geral, as organizaes submetidas a
essa condio ambiental usam a imitao como fonte para suas inovaes. A estrutura
organizacional caracterstica desse ambiente a mecanicista.
No ambiente estvel e imprevisvel, as mudanas se desenvolvem
lentamente, mas o padro de mudanas imprevisvel, o que dificulta o planejamento
das inovaes. A imprevisibilidade do ambiente exige que a organizao tenha a
capacidade de adotar inovaes com rapidez, para manter sua posio competitiva,

99

quando se fizer necessrio. Haver predomnio de inovaes tcnicas, e seu carter

ser incremental. Entretanto, se necessrio, a organizao tambm poder adotar
inovaes radicais, devendo, portanto, estar habilitada a assimilar esse tipo de
inovao. Para inovar, a organizao submetida a esse tipo de condio ambiental
recorrer a fontes imitativas e aquisitivas. A imprevisibilidade ambiental exige que a
organizao estabelea um foco externo, voltado ao mercado, para se adequar
prontamente s possveis alteraes. Essa imprevisibilidade, por outro lado, exige um
padro de reao s mudanas muito rpido e integrado, possvel de se obter com uma
estrutura mecanicista, que permita a concentrao de informaes.
O ambiente instvel e previsvel apresenta uma freqncia de mudana
mais elevada, mas seu padro previsvel, tornando possvel o planejamento da
inovao. As inovaes sero tanto incrementais como radicais e ocorrero tanto na
rea tcnica, melhorando produtos e processos, quanto na rea administrativa, em
busca de estruturas flexveis, que possam estimular a organizao a elevar sua
criatividade, de maneira que se torne apta a responder adequada e continuamente aos
estmulos das mudanas ambientais. A organizao submetida a essas condies
ambientais poder utilizar fontes incubativas para as inovaes. A estrutura dever
assumir forma mais orgnica, orientada para a flexibilidade.
O ambiente instvel e imprevisvel um ambiente que muda com muita
freqncia e de forma irregular, exigindo da organizao constantes inovaes,
incrementais e radicais, para acompanhar e diferenciar-se de seus competidores.
Haver nfase especial para as inovaes radicais, com o recurso a fontes aquisitivas e
incubativas. Na verdade, a organizao aqui busca uma estratgia de inovao,
encorajando seus membros a assumir riscos, atuando em equipes multifuncionais, com
alto comprometimento com a inovao. A estrutura ser essencialmente orgnica,
ressaltando o carter empreendedor e criativo dos membros da organizao, que
dever se tornar apta a encontrar novos desafios, assumindo uma posio de liderana
em seu setor de atividades.

100

Diante do exposto, torna-se possvel evidenciar algumas tendncias de

estruturas organizacionais mais adequadas para o contexto econmico atual, que
apresenta forte predominncia de instabilidade e necessidade constante de aumento do
grau de competitividade.
As estruturas orgnicas demonstram uma busca de flexibilidade interna,
mediante a reduo da diferenciao horizontal, dos nveis hierrquicos, da
formalizao e da centralizao.
Outra

dessas

tendncias

se

refere

estratgias

genricas

de

competitividade (de liderana em custos e de diferenciao), observando-se que a

estrutura orgnica a que mais favorece a flexibilidade e incentiva a inovao,
exigncias do novo ambiente competitivo.
Quanto adequao entre as estruturas e as condies ambientais, vistas
sob a luz do grau de estabilidade e de previsibilidade, pode-se afirmar que as
estruturas organizacionais orgnicas apresentaro caractersticas mais flexveis,
maior facilidade de implementar mudanas, adaptao mais rpida s exigncias
externas, alm de um ambiente interno mais favorvel adoo de inovaes,
sejam elas incrementais ou radicais.

4.2 MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS

O desenvolvimento do modelo conceitual de gesto de custos aqui proposto
baseia-se nas etapas fundamentais que constituem um modelo genrico de gesto de
custos. Nessas etapas so evidenciadas as adequaes de um modelo conceitual de
gesto de custos que contemplem, de forma genrica, as especificidades de uma
estrutura organizacional contempornea.
Tomando-se as caractersticas genricas de uma estrutura organizacional
contempornea e considerando-se que um sistema de gesto de custos em uma
organizao, pela sua aplicabilidade e resultados esperados, assim como os recursos

101

materiais e humanos envolvidos representam mais que um programa, dada a sua

necessidade de continuidade, torna-se fundamental a observncia e o desenvolvimento
das seguintes etapas:

Etapa 1 - Sensibilizao Conceitual e Desenvolvimento de uma Viso Gerencial

No nvel das questes conceituais, muito comum a dicotomia entre o
conceito real de custos, fundamentado no uso dos recursos (materiais, mo-de-obra,
equipamentos e tecnologia) e na exigncia que esses recursos fazem pela sua
remunerao na forma de salrios, manuteno, impostos, retorno, que se traduzem em
custos, e o habitual conceito utilizado para os custos sob a viso apenas monetria de
sua representao.
Normalmente, a viso monetria dos custos leva as organizaes a adotarem
aes no sentido de controles e redues, muitas vezes de forma indiscriminada, sem
uma anlise mais adequada sobre quais os recursos ou benefcios atingidos na forma
de produtos ou servios, no permitindo tambm a prtica de tcnicas de otimizao
dos recursos. Por otimizao de recursos entenda-se, aqui, o esforo para produzir
mais, com mais qualidade e menor desperdcio.
A aceitao por parte da organizao de que os custos tm sua origem no uso
dos recursos que so colocados disposio da produo, ou seja, com o objetivo de
atingir a produo planejada, evidencia a necessidade de informaes gerenciais
destinadas ao confronto entre o planejado e o real, ao auxlio de decises estratgicas a
respeito dos produtos e servios, avaliao de desempenho e melhoria contnua, uma
vez que esses custos estaro presentes sempre que haja atividade econmica e produo.
Outro aspecto conceitual que tambm pode ser considerado relevante o
entendimento e a internalizao, por parte dos membros da organizao, de uma viso
de custos da tica de um sistema de informaes gerenciais estratgico. Nos termos de
ABREU (1999, p.32), sistemas de informaes estratgicos

102
so aqueles que mudam os objetivos, produtos, servios ou relaes ambientais de uma empresa. Os
sistemas que tm este efeito sobre uma organizao literalmente mudam a maneira pela qual a
empresa faz negcios. Neste nvel, a tecnologia da informao leva a organizao a novos padres
de comportamento, ao invs de simplesmente dar suporte e sustentao a estrutura existente, aos
produtos existentes e/ou aos procedimentos de negcios existentes.

Essa viso introduzir na organizao a possibilidade de um novo

entendimento acerca dos custos, que poder resultar na interpretao diferenciada e
fundamental entre dados e informaes de custos, na promoo da integrao entre as
diversas reas operacionais dentro da empresa e no reconhecimento de que um sistema
de custos vai alm de uma simples planilha eletrnica devendo, sim, refletir
informaes capazes de apoiar a tomada de decises estratgicas da organizao.
Na figura 23, extrada de LEONE (1989, p.212), podem ser visualizadas as
trs fases de um sistema de gesto de custos em uma organizao.
FIGURA 23 - FASES DO SISTEMA DE GESTO DE CUSTOS

COLETA DE DADOS

CENTRO
PROCESSADOR
DE INFORMAES

Seleo dos Dados

Planejamento
Treinamento
Organizao

Acumulao
Organizao
Anlise
Interpretao

Apoio da
Administrao

Sistemas de custos:
Critrios bsicos
Procedimentos
Registros

INFORMAES

Relatrios
Gerenciais

Em conjunto
com os usurios

FONTE: LEONE, 1989, p.212

Fase I - Coleta de Dados

O trabalho de coleta e seleo de dados internos e externos, quantitativos e
monetrios dar-se- em processos constitudos pelas reas funcionais e seus interrelacionamentos e pelos subsistemas de apoio representados pelos instrumentos de
controle da empresa, tais como: etapas de produo, sistemas de controle de materiais,
controle de patrimnio e planejamento de produo, marketing, logstica.

103

A atuao desses processos e subsistemas implicar planejamento, treinamento,

organizao e integrao entre esses setores, o que promover uma postura participativa e
o entendimento sobre a importncia da gesto de custos para a organizao.
Fase II - Processamento dos Dados
Nessa fase, o centro processador de informaes receber os dados e
executar as operaes de acumulao, organizao, anlise e interpretao dos dados,
transformando-os em informaes compatveis com as sadas esperadas, definidas na
arquitetura dos sistemas de custos, modelados especialmente para a organizao.

Fase III - Informaes

As informaes geradas pelo sistema de custos constituem importante
elemento do sistema de informaes gerenciais, pois representam os resultados de um
trabalho de processamento alicerado num modelo de sistema exaustivamente
desenhado e elaborado para atender s necessidades gerenciais especficas da
organizao, levando em conta seus objetivos e metas, seus parmetros e prioridades.
Essas informaes devero se originar de contatos iniciais com os usurios do sistema
(gerentes de produo, de finanas, de recursos humanos, de vendas, de marketing, de
contabilidade, de engenharia, de projetos, de desenvolvimento de produtos), para que o
sistema de custos produza relatrios gerenciais confiveis, eficientes e teis para as
diversas reas funcionais e processos da organizao.

Etapa 2 - Definio das Necessidades Gerenciais

Essa etapa do modelo conceitual dever ser entendida como elemento
norteador para a definio dos objetivos e mtodos de custeio a serem adotados na
arquitetura do modelo de gesto de custos.
As necessidades gerenciais a serem elencadas devero corresponder aos
objetivos, metas e diretrizes estratgicas da organizao.

104

Para

uma

estrutura

organizacional

contempornea,

as

necessidades

gerenciais podem ser apresentadas conforme segue:

-

planejamento de lucros;

reduo de custos totais nos estgios de planejamento e projetos de

produtos e servios;

determinao do custo-alvo;

reduo de custos nas etapas de manufatura;

reduo de custos de cada modelo de produto;

reduo de custos por departamento a cada perodo;

apurao dos custos de cada produto;

identificao das linhas e produtos que mais influenciam os lucros;

identificao de padres de comportamento de custos;

avaliao de desperdcios e sua representao nos custos dos processos;

custeamento das atividades desenvolvidas;

acompanhamento do comportamento dos custos indiretos;

comparao entre a estrutura atual de custos e a capacidade instalada;

avaliao de desempenho e melhoria contnua.

Essas necessidades devero ser atendidas pelas informaes geradas pelo

sistema de gesto de custos por meio de relatrios definidos entre o responsvel pela
definio do modelo e o usurio. A prioridade pela busca das informaes depender
do nvel da organizao no que se refere aos estgios de integrao dos diversos
subsistemas de apoio.

Etapa 3 - Definio dos Objetivos do Sistema de Gesto de Custos

A definio desses objetivos dever ser elaborada levando-se em
considerao dois aspectos importantes. Primeiramente, tomando-se os objetivos
genricos que um sistema de custos deve proporcionar a uma organizao. Esses
objetivos consistem basicamente em:

105

a) apurao dos custos dos produtos;

b) avaliao de resultados;
c) apropriao dos elementos de custos materiais, mo-de-obra e custos
indiretos aos produtos e servios;
d) apoio s tomadas de decises gerenciais que envolvem anlises da
representao de cada produto e/ou linha de produtos na obteno de
retorno e lucro para a organizao;
e) controle e reduo de custos, visando maximizao de resultado.
Em segundo lugar, tendo esses objetivos genricos como pano de fundo,
possvel determinar objetivos mais especficos, embasados no conhecimento dos
produtos, dos processos de produo, dos mercados de atuao da organizao e,
fundamentalmente, do tipo de estrutura organizacional vigente, uma vez que a
operacionalizao do sistema dever se adequar a ela.
Para uma estrutura organizacional contempornea, os seguintes objetivos
podero ser definidos:
a) determinao do custo-alvo dos produtos e servios: visa a uma
sustentao competitiva, atravs de um planejamento de lucros que
permita organizao uma anlise prospectiva de seus custos e
benefcios, assim como a definio de polticas de preos adequadas no
mercado concorrencial;
b) custeio de produtos e servios sob o conceito de gesto de processos:
proporciona organizao o conhecimento do custo real, dadas as suas
condies de atuao no que se refere aos seus recursos tecnolgicos,
materiais e humanos;
c) reduo de custos e melhoria contnua: considerando que a origem dos
custos se d na absoro dos recursos produtivos, geralmente escassos e
com exigncia de um retorno capaz de assegurar futuros investimentos

106

produtivos (tanto no sentido do crescimento como no da preservao da

continuidade e da prpria sobrevivncia da organizao), torna-se
fundamental o estabelecimento de mtodos de reduo de custos que
proporcionem a otimizao dos recursos, a avaliao de desempenho e a
implementao de melhorias contnuas.
O quadro 9 representa a compatibilizao dos objetivos a serem atingidos
pelo sistema de gesto de custos s necessidades gerenciais definidas na etapa 2.

QUADRO 9 - AGRUPAMENTO DAS NECESSIDADES GERENCIAIS SEGUNDO OS OBJETIVOS DO SISTEMA

DE GESTO DE CUSTOS
OBJETIVOS DO SISTEMA DE
GESTO DE CUSTOS

NECESSIDADES GERENCIAIS

Determinao do custo -alvo dos produtos e

servios

Custeio dos produtos e servios sob o

conceito de gesto de processos

Reduo de custos e melhoria contnua

Determinao do custo-alvo
Planejamento do lucro
Reduo de custos totais nos estgios de planejamento
dos produtos e servios
Apurao dos custos de cada produto e servio
Identificao das linhas e produtos que mais influenciam o
lucro
Avaliao de desperdcios e sua representao nos custos
dos processos
Identificao de padres de comportamento de custos
Custeamento das atividades desenvolvidas
Acompanhamento do comportamento dos custos indiretos
Anlise das atividades que agregam e no agregam valor
Avaliao de desempenho
Reduo de custos nas etapas de manufatura
Reduo de custos de cada modelo do produto
Reduo de custos por departamento, a cada p erodo
Avaliao de desempenho e melhoria contnua nos
processos

FONTE: Elaborao do autor

Etapa 4 - Definio dos Mtodos de Custeio

Uma vez definidos os objetivos gerais do sistema de gesto de custos,
alicerados nas necessidades gerenciais da organizao, torna-se possvel selecionar os
mtodos de custeio que apresentam, pelas suas caractersticas de aplicao e
procedimentos, maior convenincia de serem adotados pelo sistema de gesto de custos.

107

No modelo conceitual proposto, os mtodos de custeio mais recomendados

para o atendimento das necessidades de uma estrutura organizacional contempornea
so o mtodo do custo-alvo, o mtodo de custeio por atividade e o mtodo kaizen de
reduo de custos.
A opo por esses mtodos, em detrimento dos demais abordados neste
trabalho e na literatura especializada, decorrncia de vrios aspectos. Inicialmente,
pela prpria concepo dos mtodos no que se refere a uma preocupao de focalizar a
gesto dos custos sob o prisma da organizao como um sistema aberto, considerando
suas interfaces com o ambiente externo.
Alm disso, esses mtodos de custeio trazem, tambm, novos conceitos em
relao ao controle dos custos, enfatizando a importncia da otimizao dos recursos
da organizao, em contraposio prtica de controle indiscriminado.
Outro aspecto muito importante a busca de melhoria dos resultados com a
participao e interao das diversas reas da organizao, com responsabilidades bem
definidas e com o estabelecimento de avaliao de desempenho.
Pelos seus princpios e sua abordagem sobre o uso dos recursos, os mtodos
de custo-alvo, custeio por atividades e custo kaizen, integrados em um sistema de
gesto dos custos, contribuiro, ademais, para o reconhecimento das necessidades de
implementao de inovaes nos processos da organizao.

Etapa 5 - Definio das Entradas e Sadas do Sistema de Gesto de Custos

Um sistema de gesto de custos pode ser considerado como um centro
processador, no qual os dados constituir-se-o nas entradas e as informaes nas sadas
do sistema.
As fontes dos dados usuais para um sistema de gesto de custos so os
processos envolvidos nas atividades-fim da organizao e as funes de apoio geral s
demais reas da organizao, as quais podem ser denominadas de subsistemas de apoio.

108

A seguir, sero apresentadas as possveis fontes de dados, assim como os

exemplos de dados internos, externos e as informaes gerenciais que atendam aos
objetivos do sistema de gesto de custos para uma estrutura organizacional
contempornea, conforme apresentados no quadro 9.
Os processos definidos neste trabalho como fonte de dados so: vendas,
marketing, desenvolvimento do produto e produo. Os exemplos de dados advindos
desses processos podem ser visualizados no quadro 10.
QUADRO 10 - DADOS INTERNOS E EXTERNOS, SEGUNDO PROCESSOS DO SISTEMA DE CUSTOS
VENDAS/MARKETING

Necessidades dos clientes

Previso de vendas
Tendncia do preos
Mercado concorrente
Potencial de mercado
Volume transporte
Eficincia na rede de
distribuio
Preo de venda-alvo
Lucro de venda-alvo
Mapas de receita

DESENVOLVIMENTO PRODUTO

Elementos funcionais do produto

Projetos de componentes
Anlise de valor
Volume de um investimento da planta
produtiva
Projeto de prottipos
Estimativa de recursos necessrios
etapa de projeto
Estimativas de investimentos

PRODUO

Processos
Atividades
Consumo de materiais
Horas trabalhadas
Horas de manuteno
Horas de mquinas
Consumo de energia
Quantidades produzidas
Medidas de consumo de
recursos
Consumo de gua
Horas-homem
Horas superviso
Fluxograma das atividades
Set-up
Horas de processamento
Percentuais de perdas

FONTE: Elaborao do autor

Como subsistemas de apoio foram consideradas as funes de Controle de

Materiais, Contabilidade e Finanas, Recursos Humanos, Compras, Logstica e
Administrao Geral. O quadro 11 apresenta os possveis dados originados nesses
subsistemas.
Buscando-se uma compatibilizao entre os objetivos estabelecidos no
modelo conceitual de gesto de custos proposto, o quadro 12 lista as informaes
gerenciais que podero ser geradas visando atender s necessidades de uma estrutura
organizacional contempornea.
Na figura 24 pode ser visualizado um fluxo representativo do modelo conceitual
de gesto de custos proposto para uma estrutura organizacional contempornea.

QUADRO 11 - DADOS INTERNOS E EXTERNOS, SEGUNDO SUBSISTEMAS DO SISTEMA DE CUSTOS

MATERIAIS

Tipos de
materiais

Consumos

Estoques

Impostos

Armazenagem

Transporte

CONTAB./FINANAS

RECURSOS HUMANOS

Despesas indiretas

Evoluo salrios

Comisses

Taxa salarial

Despesas viagens

N. de funcionrios

Manuteno

Flutuao Cambial

Lotao dos
funcionrios

Retorno de
investimentos

Preos dos
componentes
Inovao dos
componentes

Fornecedores

Prazos de entrega

PLANEJAMENTO

Metas futuras

Estimativa de
produo

Recursos
disponveis

Consumo de
recursos

Programas de
expanso

Nvel de utilizao
de recursos

N. de
funcionrios

Programa de
utilizao de
recursos

Turnos de
trabalho

Evoluo do
patrimnio

Programas de
investimento

Benefcios sociais

Nvel de qualificao
de mo-de-obra

Programas de
otimizao

Percentual de
encargos

Evoluo dos
investimentos

Rotatividade

ADMINISTRAO
GERAL

LOGSTICA

FONTE: Elaborao do autor

COMPRAS

Alternativas de
recursos

110
QUADRO 12 - INFORMAES GERENCIAIS DO SISTEMA DE CUSTOS, SEGUNDO OBJETIVOS
DETERMINAO DO
CUSTO-ALVO

CUSTEIO DOS PRODUTOS

REDUO DE CUSTOS

Custo-alvo de cada elemento

Custos das atividades

Composio dos custos

Estimativa de custos na
etapa de projeto

Anlise dos componentes de

custos das atividades

Custos de cada
departamento

Conciliao dos lucros-alvo

com o custo-alvo nas fases
de produo

Evoluo dos direcionadores

Custos dos produtos

Anlise e evoluo dos

custos

Anlise das propores do

consumo das atividades pelos
produtos

Anlises de desempenho

Avaliao do uso dos

recursos

Identificao das linhas de

produtos que influenciam a
obteno de lucro

Anlise dos custos de

distribuio

Custo total das atividades

Anlise de valor

Distribuio dos custos

indiretos

Lucratividade

Alvo de lucro pr-fixado

Anlise das atividades que

agregam e no agregam valor

Tendncias de receitas

Anlise dos custos de fretes

Anlise do custeamento de
redes de distribuio

Custo-alvo para o produto

Custos reais das etapas de

desenvolvimento de produtos
e servios

FONTE: Elaborao do autor

111
FIGURA 24 - FLUXO REPRESENTATIVO DO MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS
PARA UMA ESTRUTURA ORGANIZACIONAL CONTEMPORNEA

FONTES DE DADOS
PROCESSOS DIRETOS

SUBSISTEMAS

Vendas

Materiais

Marketing

Contab./Finanas

Desenvolvimento produto

Recursos Humanos

Produo

Compras
Planejamento
Administrao Geral

DADOS INTERNOS E EXTERNOS

SISTEMA DE GESTO DE CUSTOS
MTODOS RECOMENDADOS
Custeio Alvo
Custeio ABC
Custeio Kaizen

(Apropriao, Acumulao, Interpretao e Anlise)

INFORMAES

OBJETIVOS ESTABELECIDOS
Determinao de custo-alvo
Custeio para gesto de processos
Reduo de custos e melhoria contnua

NECESSIDADES GERENCIAIS
Planejamento de lucros
Reduo de custos totais nos estgios de planejamento de desenho dos produtos e servios
Determinao do custo-alvo
Reduo de custos nas etapas de manufatura
Reduo de custos de cada modelo de produto
Reduo de custos por departamento
Apurao dos custos de cada produto
Identificao das linhas e produtos que mais influenciam os lucros
Identificao de padres de comportamentos de custos
Avaliao de desperdcios e sua representao nos custos dos processos
Custos das atividades
Comportamento dos custos indiretos
Comparao entre a estrutura atual de custos e a capacidade instalada
Avaliao de desempenho e melhoria contnua

FONTE: Elaborao do autor

112

4.3 IMPLANTAO DO MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE CUSTOS

O conhecimento do tipo de estrutura vigente numa organizao representa
um dos elementos fundamentais no desenvolvimento para a implantao do modelo de
gesto de custos, uma vez que este ter na adequao estrutura organizacional as
bases primordiais de funcionamento operacional.
A seguir so apresentadas algumas consideraes sobre as etapas no
desenvolvimento da arquitetura do modelo de gesto conceitual proposto, e em
seguida sobre os mtodos de custeio recomendados no referido modelo.
Desenvolvimento da Arquitetura do Modelo Conceitual

A sensibilizao junto ao corpo de funcionrios sobre a importncia da

implantao de um sistema de gesto de custos para a organizao
contribuir, sobremaneira, para as quedas das barreiras e resistncia na
fase de coleta de dados.

A definio das necessidades e dos objetivos a serem alcanados pelo

sistema dever ser empreendida com a participao de todas as reas
operacionais e administrativas, com vistas a minimizar informaes e
relatrios desnecessrios.

Uma avaliao dos subsistemas de apoio em relao organizao destes,

assim como o grau de eficincia da interao e interfaces entre os mesmos
definir a capacidade do sistema em operar com maior ou menor
integrao e rapidez na obteno de dados e informaes.

Mtodos de Custeio Recomendados para o Modelo Conceitual de Custos

Os mtodos de custeios custo-alvo, custeio ABC ( Activity Based Costing) e o
mtodo Kaizen de reduo de custos recomendados para o modelo conceitual, pelos
seus princpios e novos conceitos, introduziro na organizao uma nova abordagem
acerca dos custos, exigiro mudanas comportamentais e proporcionaro maior
transparncia no uso dos recursos produtivos e os benefcios gerados para a organizao.

113

Segundo COOPER, SLAGMULDER (2000, p.86-94), no custeio-alvo o

custo passa a ser um elemento do processo de desenvolvimento do produto. A
eficincia do custeio-alvo exige um processo altamente disciplinado, uma adequao
do custo do produto ao nvel alvo, sem sacrificar a funcionalidade do produto, e que a
organizao defina um preo de venda especfico.
O mtodo de custeio ABC, para ser bem sucedido em relao ao
custeamento das atividades, pressupe uma anlise do processo do negcio da
organizao. Essa anlise dever ser decomposta em processos e subprocessos das
funes internas da organizao, em que ser possvel a observao dos gargalos e as
ineficincias causadas pelas atividades que agregam e no agregam valor.
A implementao do mtodo de ABC dever ocorrer, prioritariamente, nos
processos que absorvem valores elevados de custos indiretos.
O mtodo Kaizen de reduo de custos ultrapassa princpios e conceitos
geralmente utilizados no processamento dos custos, uma vez que introduz na
organizao a filosofia de avaliaes constantes, com o objetivo de reduo e
otimizao dos custos.
FIGURA 25 - FLUXO REPRESENTATIVO DO MODELO CONCEITUAL DE GESTO DE
CUSTOS PARA UMA ESTRUTURA ORGANIZACIONAL CONTEMPORNEA

Sensibilizao
Objetivos do Sistema
Necessidades
Gerenciais

Determinao do custo-alvo
Custeio para
Gesto de Processos
Reduo dos Custos

Mtodos
Custeio-alvo
Custeio ABC
Custeio Kaizen

Dados:
Vendas
Desenvolvimento produto
Produo
Materiais
Contabilidade
Recursos Humanos
Compras
Planejamento
Administrao Geral

FONTE: Elaborao do autor

Desenvolvimento
do sistema
Implantao

Informaes
Gerenciais

114

CONSIDERAES FINAIS

Quanto mais intensa a competio a que estiverem submetidas as

organizaes, mais importante ser dispor de instrumentos integrados de gesto que
permitam o desenvolvimento de produtos e servios com vistas a oferecer a seus
clientes a qualidade e a funcionalidade por eles desejada, mas que ao mesmo tempo
possibilitem os lucros pretendidos pela organizao.
Para ser bem sucedida nesse aspecto, a organizao dever introduzir em seu
ambiente operacional um sistema de gesto de custos que contemple os objetivos de
otimizao de recursos, auxilie nas tomadas de decises e proporcione organizao
um diferencial competitivo.
A busca de um sistema de gesto de custos que corresponda a essas
expectativas dever ser empreendida mediante uma prvia anlise de algumas
consideraes e o conhecimento das dificuldades com as quais a organizao poder se
defrontar nesse percurso.
Um diagnstico do tipo de estrutura adotado pela organizao constitui o
primeiro elemento-base na arquitetura do modelo de gesto de custos, uma vez que a
adequao dos sistema de custos estrutura fundamental para o sucesso do sistema.
O momento atual de grande instabilidade e imprevisibilidade, decorrente das
mudanas econmicas, tecnolgicas e sociais, tem exigido uma reviso e
reestruturao nos arranjos organizacionais. Esses novos arranjos organizacionais do
lugar ao que se pode denominar de estruturas organizacionais contemporneas.
A caracterizao de uma estrutura organizacional contempornea passa
obrigatoriamente pela compreenso de suas variveis constituintes (complexidade,
formalizao e centralizao) e de como a estrutura se posiciona em relao aos
fatores que a condiciona, tais como: tamanho, ambiente, tecnologia e escolha
estratgica, que apontam na direo de uma estrutura mecanicista mais rgida ou de
uma estrutura orgnica mais flexvel.

115

As alteraes nos paradigmas de produo, ditadas por uma nova ordem

econmica global, tm provocado nas organizaes uma busca no sentido de
substiturem processos produtivos e administrativos por novas tcnicas e mtodos,
atravs da adoo de tecnologias de gesto. Essa necessidade define uma nova
concepo da diviso do trabalho, afetando as relaes das variveis constituintes com
a reduo de nveis hierrquicos, diminuio da formalizao e centralizao. Essa
tendncia evidencia que uma estrutura mais flexvel apresentar-se- mais favorvel
diante dos desafios das mudanas.
As mudanas tecnolgicas, notadamente no campo da microeletrnica,
biotecnologia e informtica, interferem de forma direta nos processos alternativos de
produo em massa ou lotes programveis. Esses processos exigem, cada vez mais, a
adoo de inovaes dos meios de produo e recursos produtivos para que a
organizao atinja a produtividade e a flexibilidade necessrias funo de produo.
Para se adaptar a essa condio, o ambiente interno da organizao deve
estar aberto s inovaes, pois, quanto mais flexvel a estrutura, maiores sero as
possibilidades de adequao ao novo ambiente tecnolgico.
O mercado consumidor segmentado, em que o cliente tem sua disposio
opes de produtos diferenciados a preos acessveis, impe s organizaes a escolha de
estratgias de atuao. As estratgias genricas de competitividade, de liderana de custos
e de diferenciao so determinantes na definio da estrutura organizacional. Geralmente
a estrutura mecanicista apresenta-se mais favorvel estratgia de liderana em custos,
enquanto a estrutura orgnica favorecer a estratgia de diferenciao.
A adequao entre as estruturas e o ambiente imposta pela instabilidade e a
imprevisibilidade aponta, tambm, na direo de que as estruturas organizacionais
mais flexveis denotam maior capacidade de absorver mudanas, respondem mais
rapidamente s exigncias externas, alm de apresentarem um ambiente mais
favorvel s inovaes, sejam elas incrementais ou radicais.

116

partir

dessas

consideraes,

pode-se

caracterizar

uma

estrutura

organizacional contempornea como um arranjo organizacional que apresenta como

forma de atuao: flexibilidade, ambiente interno favorvel s inovaes, nveis
hierrquicos reduzidos, rapidez na absoro das mudanas e diviso do trabalho que
propicia a formao de equipes.
O reconhecimento dessas caractersticas numa estrutura organizacional o
primeiro passo no delineamento do modelo de gesto de custos, seguido das definies
das necessidades gerenciais, que deve ro ser atendidas pelas informaes gerenciais
advindas atravs da combinao dos mtodos e princpios de custos introduzidos no
sistema para esse fim.
Considerando-se as duas correntes existentes atualmente, sob as quais so
discutidos os mtodos de custeio, uma delas representada pelos sistemas de custeio
tradicionais, com o objetivo de avaliao de resultados e estoques, e a outra, por
sistemas de custeio de gesto estratgica de custos, que tm suas bases nas exigncias
impostas s organizaes pelo novo ambiente globalizado.
Os princpios e mtodos de custeio recomendados para uma estrutura
organizacional contempornea so o mtodo de custeio-alvo, o mtodo de custeio por
atividade e o mtodo Kaizen de reduo de custos.
Embora cada um desses mtodos apresente suas especificidades em termos
de procedimentos, limitaes, vantagens e desvantagens, a combinao adequada
entre eles proporcionar ao sistema de gesto de custos proposto as informaes
desejadas, na medida em que ocorrer uma interface operacional entre eles.
importante enfatizar, ainda, que esse mtodos esto inseridos na corrente de gesto
estratgica de custos.
A gesto estratgica de custos focaliza os custos na organizao sob a tica
de buscas das respostas, de como esses custos ocorrem, seguidos de aes que reflitam
a otimizao dos recursos e uma melhora contnua, tendo como funo tambm o
apoio nas definies de escolhas estratgicas, de reestruturao de processos
produtivos, fatores essenciais para uma sustentao competitiva.

117

O desenvolvimento e implantao de um sistema de gesto de custos requer

ainda abordagem tcnica especfica, sensibilizao das relaes humanas e adequao
da tecnologia de processamento de dados empregada pela organizao.
Esses requisitos podem ser explicitados por alguns aspectos fundamentais na
implantao do sistema, tais como: apoio total da alta direo da organizao, anlise
dos custos e benefcios das informaes geradas pelo sistema, conscientizao de que
este no gera informaes por si s (precisa ser alimentado) e de que deve ser
constantemente revisto e atualizado.
O sistema de gesto de custos, por sua natureza, no pode prescindir de um
patamar mnimo de organizao dos subsistemas de apoio. Portanto, estes devero ser
articulados em torno dos dados fornecidos ao sistema de custos, de forma
sistematizada e organizada.
Os aspectos comportamentais geralmente representam barreiras entrada do
sistema de custos na organizao. Muitas vezes isso ocorre pela falta de divulgao
apropriada dos objetivos gerais de sua implantao; em outras ocasies, pelo fato de os
membros da organizao envolvidos com o sistema necessitarem de uma introduo a
esse novos conceitos, de forma que absorvam as novas condutas requeridas.
A tecnologia de informtica j utilizada pela organizao tambm poder
oferecer alguma resistncia, em funo de adequaes e reformulaes que se mostram
necessrias com a introduo do sistema.
Em face dessas situaes, fundamental que tanto a direo da organizao
quanto a equipe responsvel pela implantao do sistema de gesto de custos estejam
atentas e assumam uma postura pr-ativa at que a organizao absorva
convenientemente a nova tecnologia de gesto.
A intensidade com que tais dificuldades se manifestam no uniforme,
apresentando diferenas em funo de variveis como o porte da empresa, a qualificao
de seu quadro gerencial, o estgio de maturidade da organizao, entre outras.
Alm das consideraes anteriormente expostas, importante acrescentar
algumas limitaes e restries encontradas e detectadas no desenvolvimento deste
trabalho.

118

A primeira limitao se refere bibliografia acerca dos dois temas centrais

abordados na pesquisa estruturas organizacionais e gesto de custos , uma vez que
as fontes apresentam o enfoque mais descritivo do que analtico.
As variveis tamanho e tecnologia no foram consideradas na caracterizao
das estruturas contemporneas em virtude da necessidade de realizar pesquisa de
campo, de modo que permitisse uma anlise mais consistente a respeito da correlao
existente entre as variveis na escolha do sistema de gesto de custos.
Outro aspecto a ser observado e que cabe uma reflexo diz respeito ao
ambiente da prtica operacional das organizaes, uma vez que em funo desta
ocorrer, na maioria das situaes, certa dificuldade de adequao total de um modelo
histrico de gesto de custos.
Em razo dessas limitaes e restries, entende-se que este trabalho
constitui o passo inicial a esse estudo. Portanto, importante que outras pesquisas
dem continuidade abordagem aqui realizada, de forma a proporcionar uma
contribuio na gesto das organizaes contemporneas.
Algumas abordagens de pesquisa parecem-nos oportunas, tais como modelos
de sistemas de gesto de custos utilizados por estruturas contemporneas; setores que
mais apresentam tendncia de estruturas organizacionais contemporneas; fatores
condicionantes das estruturas que mais influenciam a escolha do sistema de gesto de
custos; aplicao do modelo conceitual proposto neste trabalho.

119

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