T-PCII - 10 y 11 - CUERVO y OSORIO, Cap03 - CBA - Metodología Paso A Paso

UNIVERSIDAD DEL VALLE
FACULTAD DE CIENCIAS DE LA ADMINISTRACIN

PROGRAMA ACADMICO DE CONTADURA PBLICA
PERMISO DE REPRODUCCIN MATERIAL BIBLIOGRFICO
El siguiente material se reproduce con fines estrictamente acadmicos y es para
uso exclusivo de los estudiantes de la materia PROCESOS DE COSTOS II,
CDIGO 802090M del programa acadmico Contadura Pblica de la Facultad de
Ciencias de la Administracin, de la Universidad del Valle, bajo la responsabilidad
del docente LUIS EDUARDO MALAGN VLEZ de acuerdo con al Artculo 32 de
la Ley 23 de 1982, y el Artculo 22 de la Decisin 351 de la Comisin del Acuerdo
de Cartagena.
ARTCULO 32 DE LA LEY 23 DE 1982:
Es permitido utilizar obras literarias o artsticas o parte de ellas, a ttulo de ilustracin en
obras destinadas a la enseanza, por medio de publicaciones, emisiones o
radiodifusiones o grabaciones sonoras o visuales, dentro de los lmites justificados por el
fin propuesto o comunicar con propsito de enseanza la obra radiodifundida para fines
escolares educativos, universitarios y de formacin personal sin fines de lucro, con la
obligacin de mencionar el nombre del autor y el ttulo de las as utilizadas.
ARTCULO 22 DE LA DECISIN 351 DE LA COMISIN DEL ACUERDO
CARTAGENA.:
Sin prejuicio de lo dispuesto en el Captulo V y en el Artculo anterior, ser lcito realizar,
sin la autorizacin del autor y sin el pago de remuneracin alguna, los siguientes actos:
a) Reproducir por medio reprogrficos para la enseanza o para la realizacin de
exmenes en instituciones educativas, en la medida justificada por el fin que se
persiga, artculos lcitamente publicados en peridicos o colecciones peridicas, o
breves extractos de obras lcitamente publicadas, a condicin que tal utilizacin se
haga conforme a los usos honrados y que la misma no sea objeto de venta o
transaccin a ttulo oneroso, ni tenga directa o indirectamente fines de lucro;....
REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

FINES ESTRCTAMENTE ACADMICOS
Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50"

en la Universidad del Valle sede Buga, a cargo del Docente
LUIS EDUARDO MALAGN VLEZ
TEXTO
10
CUERVO TAFUR, Joaqun. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

Captulo 03: Costeo basado en actividades, Metodologa paso a paso
(PARTE 01): EN: Costeo basado en Actividades ABC-: Gestin basada
en Actividades ABM-. Bogot. Ecoe Ediciones. P. 65-113 [49 pg].
UNIVERSIDAD DEL VALLE

FACULTAD DE CIENCIAS DE LA ADMINISTRACIN
PROGRAMA ACADMICO DE CONTADURA PBLICA
PERMISO DE REPRODUCCIN MATERIAL BIBLIOGRFICO
El siguiente material se reproduce con fines estrictamente acadmicos y es para
uso exclusivo de los estudiantes de la materia PROCESOS DE COSTOS II,
CDIGO 802090M del programa acadmico Contadura Pblica de la Facultad de
Ciencias de la Administracin, de la Universidad del Valle, bajo la responsabilidad
del docente LUIS EDUARDO MALAGN VLEZ de acuerdo con al Artculo 32 de
la Ley 23 de 1982, y el Artculo 22 de la Decisin 351 de la Comisin del Acuerdo
de Cartagena.
ARTCULO 32 DE LA LEY 23 DE 1982:
Es permitido utilizar obras literarias o artsticas o parte de ellas, a ttulo de ilustracin en
obras destinadas a la enseanza, por medio de publicaciones, emisiones o
radiodifusiones o grabaciones sonoras o visuales, dentro de los lmites justificados por el
fin propuesto o comunicar con propsito de enseanza la obra radiodifundida para fines
escolares educativos, universitarios y de formacin personal sin fines de lucro, con la
obligacin de mencionar el nombre del autor y el ttulo de las as utilizadas.
ARTCULO 22 DE LA DECISIN 351 DE LA COMISIN DEL ACUERDO
CARTAGENA.:
Sin prejuicio de lo dispuesto en el Captulo V y en el Artculo anterior, ser lcito realizar,
sin la autorizacin del autor y sin el pago de remuneracin alguna, los siguientes actos:
a) Reproducir por medio reprogrficos para la enseanza o para la realizacin de
exmenes en instituciones educativas, en la medida justificada por el fin que se
persiga, artculos lcitamente publicados en peridicos o colecciones peridicas, o
breves extractos de obras lcitamente publicadas, a condicin que tal utilizacin se
haga conforme a los usos honrados y que la misma no sea objeto de venta o
transaccin a ttulo oneroso, ni tenga directa o indirectamente fines de lucro;....
REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

FINES ESTRCTAMENTE ACADMICOS
Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50"

en la Universidad del Valle sede Buga, a cargo del Docente
LUIS EDUARDO MALAGN VLEZ
TEXTO
11
CUERVO TAFUR, Joaqun. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

Captulo 03 Captulo 03: Costeo basado en actividades, Metodologa paso
a paso (PARTE 02): EN: Costeo basado en Actividades ABC-: Gestin
basada en Activ. ABM-. Bogot. Ecoe Ediciones. P. 114-158 [44 pg].
DEPARTAMENTO DE BIBLIOTECAS
Costeo basado
en actividades-ABCGestin basada en actividades -ABM-
Joaqun Cuervo Tafur

Jair Albeiro Osorio Agudelo
Cuervo Tafur, Joaqun

Costos ABC: gestin basada en actividades ABM /
Joaqun Cuervo Tafur y Jair Albero Osorio Agudelo.
Bogot: Ecoe Ediciones, 2006.
270 p.; 24 cm.
ISBN 958-648-465-3
1. Contabilidad de costos - M e t o d o l o g a 2. Control de costos 3.
Contabilidad administrativa 4. Contabilidad de costos - Enseanza I.
Osorio A g u d e l o , Jair Albero. II. Tt.
657.42 cd 20 ed.
A1094558
CEP-Banco de la Repblica-Biblioteca Luis ngel A r a n g o
A
M i esposa Milena, a mis hijos Sara Mara y
Juan Esteban y a todos aquellos
que
verdaderamente han credo que los costos son

un mecanismo de supervivencia.
Joaqun Cuervo Tafur
Coleccin: Textos universitarios

rea: Contabilidad y Finanzas
Primera edicin: Bogot, D.C., enero de 2007
Reimpresin: Bogot, D.C., enero de 2008
Reimpresin: Bogot, D.C., 2011
ISBN: 958-648-465-3
M i hermano Jhon Jairo (QEPD), quien me
Joaqun Cuervo Tafur - Jair Albeiro Osorio Agudelo
E-mail: jcuervol@epm.net.co - jair.osorio@multienlace.com.co
Ecoe Ediciones
E-mail: correo@ecoeediciones.com
www.ecoeediciones.com
Carrera 19 No. 63C-32, Pbx. 2481449, fax. 3461741
ense a no claudicar en la defensa de mis

ideas y cuyo nimo y apoyo incondicional
iluminaron mi camino.
Y a mi hija Katty Alejandra quien fue motivo
de inspiracin permanente para sacar este
proyecto adelante.
Coordinacin editorial: Alexander Acosta Quintero

Cartula: Cristina Castaeda
Impresin: Editorial Kimpres Ltda. ^
Calle 19 Sur N 69C-17. Tel: 4136884 - Bogot D.C
Impreso y hecho en Colombia.
Jair Albeiro Osorio A.
Captulo 3
COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES
METODOLOGA PASO A PASO
Objetivo
Disear para cualquier empresa un modelo de Costeo
Basado en Actividades. Utilizando la metodologa paso
a paso, el lector, estudiante, profesional o ejecutivo,
estar en capacidad de desarrollar con todos los
requisitos propios del sistema ABC, el procedimiento
que le permita a cualquier entidad costear sus bienes o
servicios con base en las actividades.
CAPTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
67
Uno de los propsitos de este texto es que quien as lo desee, pueda utilizar
esta metodologa para implantar el modelo de costeo basado en actividades en
cualquier institucin. Slo tiene que seguir las instrucciones que se dan en este
captulo, adaptando el procedimiento a su entidad.
La metodologa paso a paso se ha probado en un considerable nmero de
empresas obteniendo los resultados esperados; tambin se ha promulgado a
travs de diversas ponencias internacionales a nivel iberoamericano, en varias
universidades, en seminarios y mltiples diplomas. Por sus respetadas razones,
muchos autores de libros y consultores, prefieren no divulgar los manuales de
operacin de los modelos o sistemas que ya se aplican. Otros, por el contrario,
consideran que la divulgacin y la participacin de los conocimientos promueven
el desarrollo de las teoras, evolucionando positivamente hacia otros conceptos.
En la gerencia de costos, nada se ha estancado.
Los autores han querido brindar la posibilidad de que cada gerente busque la
opcin que su negocio necesita. Este libro se crea bajo el convencimiento absoluto
de que los costos son una alternativa de supervivencia.
PASO P R E V I O
La idea de contar con un modelo de costos puede surgir de dos maneras: la
primera es que la ley obligue a tenerlo como un sistema que brinde informacin
a usuarios tanto internos como externos y la segunda es que la gerencia tome la
iniciativa de desarrollarlo por una circunstancia especial. Indudablemente que es
en el segundo caso donde de manera ms clara se obtendrn los resultados; es
de elemental lgica. Es la propia iniciativa de la empresa la que asegura el xito
del proyecto.
Que los gobiernos se preocupen por sus empresas y por legislar para que
stas y la economa en general se desarrollen positivamente es bueno
indefectiblemente. Lo que no es bueno es que las empresas asuman este
compromiso slo por la condicin obligatoria y se desaproveche la oportunidad
de hacer algo trascendental para la entidad.
Cuando la iniciativa ha surgido de la gerencia como algo indispensable para
garantizar la continuidad, el compromiso es inmediato, el camino ms expedito y
los resultados ms generosos. No vale la pena hacerlo, si es slo por cumplir.
JOAQUN CUFRVO TALUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
68
L a propuesta
Independientemente de si el proyecto se realiza con personal de la empresa o
con consultores externos, siempre debe mediar una propuesta que describa de
manera clara el compromiso que se adquiere. Desde el punto de vista de los
consultores extemos, una propuesta debe contener como mnimo los siguientes
temas:
Presentacin del grupo de trabajo
Justificacin del proyecto
Objetivos: general y especficos
Metodologa
Alcance del trabajo
Recursos necesarios
Duracin y cronograma
La propuesta se elabora despus de lograr un conocimiento amplio de la
institucin y de captar con suma claridad las expectativas de la direccin; lo que
se ha demostrado es que los gerentes no saben pedir; en trminos de solicitudes
de costos son muy parcos; esto es producto del desconocimiento del alcance
del modelo que estn implcmentando.
La presentacin del modelo de costos, debe inducir a la gerencia a hacer una
buena peticin sobre el alcance. Todo se puede costear; no solamente el portafolio
de productos y servicios, sino tambin aquellos productos que son intermedios
dentro de la cadena, asimismo se pueden costear los clientes, los proveedores,
los puntos de venta, las mquinas, entre otros. Una alternativa para traducir los
deseos de la gerencia en trminos de objetos de costos se obtiene permitiendo
que se relacionen las inquietudes o problemas que ms preocupan a la direccin.
Por ejemplo, los vehculos de representacin, los vehculos repartidores, la
fotocopiadora, el aseo, la vigilancia, etc.
La eficacia de la propuesta se evidencia fundamentalmente en dos temas: el
alcance y el tiempo. Despus de que exista acuerdo sobre estos dos temas, el
comienzo es promisorio.
L a negociacin
La aceptacin de la propuesta se traduce en la elaboracin de un acuerdo de
compromiso, donde se deja constancia de que la propuesta hace parte
CAPTULO 3. COSTKO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
69
fundamental de ste acuerdo. La alta gerencia ha aceptado todos los puntos;

hasta la cotizacin econmica si su deseo es contratar el modelo de costos con
un consultor externo, slo le queda a este satisfacer las expectativas de una
institucin
L a instalacin
La empresa dispondr de los recursos necesarios como por ejemplo un
espacio fsico, dotado de equipo de oficina (computadores, impresoras, telfono,
escritorios, etc.) donde pueda laborar el grupo de trabajo.
Participacin de la empresa
La participacin de la empresa debe ser activa en la implementacin de
modelo de costos, an si se trata de contratar con un tercero, es el momento de
seleccionar las personas que trabajarn en este proyecto, ojal de tiempo
completo, conjuntamente con el grupo del contratista. Esta participacin de la
empresa asegurar el funcionamiento futuro del costeo y la administracin basada
en actividades.
PASO UNO
ESTABLECIMIENTO DEL PROYECTO
Conocimiento de la empresa
Se parte de la premisa de que no se puede costear ni evaluar lo que no se
conoce. El desarrollo de este proyecto requiere un conocimiento cabal de la
institucin que se logra mediante el estudio de:
Estatutos
Misin
Visin
Objetivos corporativos
Polticas
Carta organizacional
Manuales de funciones
Manuales de procedimientos
Portafolio de productos y servicios
reas de responsabilidad
70
JOAQUN CUF.RVO TAHJR - JAIR ALBKIRO OSORIO AGUDELO
Planes a corto y largo plazo

Desarrollos organizacionales
Recursos
Empleados
Metas estratgicas
Y todo lo dems que sea necesario para tener una visin objetiva de la
entidad.
Planeacin y cronograma de trabajo

Una condicin sine qua non para asegurar el desarrollo y cumplimiento de
los propsitos estratgicos y tcticos expuestos en la propuesta y en el contrato
es el diseo de un plan de trabajo y un cronograma de trabajo.
El plan de trabajo debe contener ordenadamente todas las tareas necesarias
para cumplir con los objetivos especficos del proyecto.
El cronograma de trabajo es una relacin ordenada de las actividades en el
tiempo. Es indispensable identificar el tiempo de duracin de cada tarea. Una
aproximacin a la construccin de la ruta crtica, siempre ser una garanta para
el logro de los objetivos.
U n ejemplo de cronograma de actividades es el que se relaciona a
continuacin:
71
El cronograma de trabajo que se presenta no incluye unidades de tiempo,

para respetar la complejidad y duracin de cualquier proyecto. Pueden ser seis
meses, ocho meses, un ao, etc. Tratando de lograr una aproximacin ms o
menos objetiva, cada columna del cronograma equivale al 10% de la totalidad
del tiempo.
Capacitacin al personal
A todo el personal de la empresa es necesario sensibilizarlo. Si se parte de la
premisa de que la cultura del costo es una condicin indispensable para garantizar
la supervivencia de cualquier entidad, a cada empleado hay que concientizarlo
de la necesidad de contribuir con la eficiencia. Los recursos son consumidos por
las actividades y stas son realizadas por los funcionarios, quienes deben procurar
que ellas se realicen de la mejor manera posible.
Todo el personal debe organizarse por grupos para programar la
sensibilizacin y la capacitacin. Tanto los ejecutivos como empleados y
trabajadores necesitan conocer lo que se requiere para que la empresa logre sus
propsitos; esto se logra slo con la colaboracin de todos.
La capacitacin al personal tiene por objetivo la ambientacin de los costos.
Este proyecto exige una temperatura que slo se logra cuando el recurso humano
comprende lo que se va a desarrollar, sus beneficios y la participacin de cada
uno. Debe quedar bien explcito que el mayor requerimiento es el compromiso
de grupo.
Grfico No. 5 Cronograma general del proyecto
El cronograma de trabajo no slo debe verse como un requisito exigido por la

empresa, sino ms, como una herramienta valiosa dentro del seguimiento y control
que debe realizarse muy peridicamente, si se desea cumplir con las fechas
previstas.
Algunos temas que pueden desarrollarse en la capacitacin son los siguientes:

Conceptos bsicos de costos
Elementos de costos
Sistemas de costeo (Nuevas filosofas)
Definicin de ABC/M
Objetivos de A B C / M
Ventajas del ABC/M
Postulados del A B C / M
Metodologa del A B C / M
Requerimientos del A B C / M
Administracin basada en actividades
JOAQUN CVI-.RVO TAFUR - JAIR AI.BKIRO OSORIO AGUDKLO
72
CAPTULO 3. Cos i o BASADO LN AC I IVTDADI.S. METODOLOGA PASO A PASO
73
En los ltimos tiempos, desde que se habla

de globalizacin, el nmero de empresas que
se lian cerrado en el mundo es asombroso.
Quienes no se aboquen a desarrollar ventajas competitivas, tienen el futuro incierto.
Ayer se cerraron unas empresas y maana
Uiinbicn. Las condiciones de los negocios
son diferentes: y si no se actualizan los
sistemas al nuevo orden mundial, se corre
el mismo peligro.
Sensibilizacin
El objetivo de la sensibilizacin es que cada individuo se comprometa con

esta estrategia. Sensibilizar significa ambientar con olor a costos y sabor a
eficiencia. Sensibilizar tambin significa enfilara todo el personal en una sola
direccin, pues el xito de este proyecto depende de la colaboracin y
compromiso de todas las personas; sincronizar todas las fuerzas para el mismo
lado: la rentabilidad econmica o social; as se comienza a construir la cultura del
Diapositiva 3
costo.
Estas diapositivas que a continuacin se presentan slo pretenden sugerir un
camino para desarrollar la sensibilizacin. Todo lo que est orientado a mostrar
los beneficios del costeo y la administracin basada en actividades, se justifica.
Se pueden suprimir, modificar, ampliar, de acuerdo con el alcance que se desee
de la sensibilizacin y el grado de formacin del grupo. Generalmente cuando el
^ '
"^-^
HAY QUE TOMAR

CONCIENCIA QUE
TENEMOS
RESPONSABILIDAD
EN ESTA CRISIS.
grupo es muy ejecutivo, la presentacin puede ser ms resumida.
Todos tenemos responsabilidad en esta

crisis. Los gerentes, los economistas, los
ingenieros y tambin los contadores, pues
no han logrado disear los sistemas de
informacin que necesitan las empresas de
ahora. El mundo ha cambiado pero todos
sus habitantes han permanecido indiferentes.
Diapositiva 4
GERENCIA ESTRATEGICA
DE C O S T O S
Es una nueva filosofa que compromete al

recurso humano para fortalecer las
empresas y lograr sus metas.
UN E N F O Q U E M O D E R N O
QUE SE HA H E C H O
MUY POCO
Diapositiva 1
Desde mediados de la ltima dcada del

siglo veinte, se habla de globalizacin y
apertura. Las condiciones del mercado han
cambiado, produciendo impactos trascendentales en los precios y en los costos, y
an las cosas siguen igual. Ni los empresarios, ni las universidades plantean de
manera contundente, soluciones para
enfrentar este problema que se ha denominado crisis.
Diapositiva 5
GERENCIA ESTRATEGICA DE
COSTOS
Contabilidad
Gerencia! I s t o s l
c
Diapositiva 2
Gerencia estratgica de costos significa

gestionar con diligencia el uso de recursos
escasos.La poca de utilizar los costos para
valuar los inventarios y fijar precios qued
atrs. Ahora los costos se utilizan para
hacer gestin diligente y estratgica.
Los contadores
d e b e n dejar de
ser los c e n t i n e l a s
d e la i n f o r m a c i n
del
pasado
Diapositiva 6
"Estn atentos contadores gerenciales" es

el ttulo de "un artculo de Robin Cooper,
quien muy generosamente invita a los
contadores a abandonar el papel de
centinelas de la informacin del pasado. En
la sala de cuidados intensivos al paciente
no se le maquilla. Se le resucita y se le
mantiene estable. La actitud proactiva del
contador prefiriendo el futuro y no el
pasado; la gestin y no la tcnica, asegurar
un elemento importante como solucin al
problema econmico.
74
JOAQUN CUERVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUOELO
Todas las empresas tienen un

compromiso con la eficiencia.
Ellas hoy se enfrentan a:
C A M B I O DE E P O C A
Las amenazas son evidentes; el ambiente

es ms hostil. La necesidad de crear ventajas competitivas es una obligacin.
Aumentos desmedidos d e s s costos.
ANTES
U T I L I D A D E S = POLTICA DE PRECIOS
Efectos de la apertura econmica.

Grandes reducciones de productividad.
No hay ninguna empresa en el mundo que

se escape al compromiso de ser eficiente.
AHORA
- Presiones para mantener bajos precios.
U T I L I D A D E S ' R A C I O N A L I D A D EN LOS C O S T O S
Y GASTOS
Diapositiva 7
75
Los costos ya no son la base para determinar los precios. A l contrario; los precios
son la base para determinar los costos.Ya
pas la poca en la cual las utilidades se
lograban mediante la definicin de una
poltica de precios. Es la poca en la cual
las utilidades se deben lograr mediante el
manejo racional de los costos y los gastos.
Diapositiva 11
Los mercados econmicos propician el ambiente
para que la; empresa; se desarrollen, pero
tambin seleccionan con rigor.
En u n a n - * ente
de alta
competencia
slo vivirn los
eficientes.
OBJETIVO G E N E R A L
Si bien es cierto que todos los das se crean
empresas, tambin es cierto que todos los
das desaparecen. Mientras las empresas se
constituyan sin un anlisis serio sobre la
cadena de valores y el posicionamiento
estratgico, sus estructuras estarn en
permanente incertidumbre.
Eliminacin del despilfarro

Compromiso con la racionalidad
*
Aproximacin a la eficiencia
*
Ventajas competrtruas
El propsito estratgico se logra eliminando

el despilfarro y desarrollando un compromiso evidente con la racionalidad. Los
anteriores son requisitos para desarrollar
ventajas competitivas y para incrementar la
probabilidad de ser rentables. Recurdese
que esta ltima es la meta.
R entabilidad
Diapositiva 8
Diapositiva 12
QUE S E R E Q U I E R E ?
SOLUCIN
MANCOMUNADA
Hay que crear los

sistemas
de
intinTiacin
que
realmente necestan
las empresas de hoy.
Se requiere prescindir de lo que no sirve y

abrir la puerta para que entre la tecnologa
de punta. La empresa debe'crear y adoptar
los sistemas de informacin que se
requieren para unas condiciones especiales; es probable que lo viejo no sea lo
pertinente.
Para los escpticos o los que an dudan de

la importancia de los costos.
Para los que todava no creen que los costos
en un ambiente de competencia son un
mecanismo de supervivencia.
Diapositiva 9
Diapositiva 13
QUE S E R E Q U I E R E ?
SOLUCIN
DE
COMPROMISO
Cultura del costo

para
entender
que ae es un
mecanismo
de
supenii xencia.
Diapositiva 10
A l mismo tiempo que se actualizan los

sistemas de informacin es necesario
entronizar la cultura del costo. Todo el
proyecto de recuperacin de viabilidad es
posible, si se logra una mentalidad voluntaria
en cada funcionario sobre la racionalidad.
Cuando exista el convencimiento de cada
individuo, de que vale la pena jugrsela por
la eficiencia se ha empezado a recorrer el
camino de lo viable.
1. V I A B I L I D A D E M P R E S A R I A L
SOCIAL
M E T A = RENTABILIDAD i
(ECONMICA
RENTABILIDAD = INGRESOS - COSTOS
Diapositiva 14
Una empresa es viable, si cumple su meta,

siendo esta la rentabilidad, econmica o
social. Desde el punto de vista econmico,
debe producir utilidades; desde el punto
de vista social, tiene la responsabilidad de
impactar bien con unos recursos escasos.
La rentabilidad es la diferencia entre los
ingresos y lo que se invierte para generarlos
(los costos y los gastos). En un ambiente
de competencia lo menos discrecional son
los ingresos; slo le quedan al empresario
los costos para lograr sus metas
76
JOAQUN CUHRVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
2. A M B I E N T E
COMPETITIVO
LOS MRGENES DE RENTABILIDAD SE

ESTRECHAN
Diapositiva 15
En un ambiente competitivo, lo normal es que

los costos aumenten y los precios permanezcan constantes o en ocasiones bajen. Los
mrgenes de rentabilidad se estrechan cada
vez ms. Se hace indispensable conocer los
costos individuales de los productos o
servicios para gerenciar las fuerzas de ventas
de acuerdo con las contribuciones individuales. Es frecuente que las empresas
inconscientemente resulten impulsando
productos que producen prdidas.
CAPTULO 3. COSTEO BASADO HN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
PROPUESTA
COSTEO B A S A D O EN ACTIVIDADES:
ABC (Activib/ Based Costing).
ADMINISTRACIN
BASADA
ACTIVIDADES: A B M (Actrurb/
Management) .
LO QUE NO SE COSTEA NO SE EVALA.

NI SE C O N T R O L A NI SE MEJORA
ABC
ES EL PROPOSITO?
UNA
ESTRUCTURA
DE
COSTOS
DINMICA QUE GARANTICE:
>
>
>
>
>-
Eficiencia.
\&lor agregado.
Competithjidad.
Gestin.
Rentabilidad.
> Sistrrico.
> Flexible
> Confiable.
> Gerendal.
> Gestionable - Kaisen
Diapositiva 18
XTJLOJLQ
t I NUCI UNA
-UunifKJCtcn 4u ccatea
GESTON
GEC
ABM
Este cuadro sinptico resume lo que

significa ABC y A B M . ABC es un mtodo
para calcular confiablemente los costos. Es
un mtodo para distribuir correctamente los
costos. A B M es un mtodo que pretende a
partir de unos costos lograr unas metas.
Diapositiva 20
Lo que necesitan las empresas es un

modelo de costos que garantice que todas
las actividades agreguen valor y que se
realicen eficientemente. Lacompetitividad
resulta de hacer las cosas bien. La rentabilidad se logra gestionando con habilidad
los recursos.
COSTEO BASADO
EN ACTIVIDADES
Activity Based Costing ABC.
Diapositiva 21
Diapositiva 17
CARACTERSTICAS DEL MODELO
X^ICJIC n k i M / t f c T . 4u -x atea
-4-!ttitutil4ud
Diapositiva 16
CUAL
EN
Based
Debe quedar bien claro que la propuesta

consta de dos elementos: El costeo basado
en actividades y la administracin basada
en las actividades. Estos dos elementos son
complementarios.
Diapositiva 19
3. M O D E L O D E E V A L U A C I N D E L
DESEMPEO
El texto es claro; lo que no se costea, no se

puede mejorar. No se propone un modelo
de contabilidad; se propone un modelo de
gestin que a partir de un costo, sea capaz
de formular una meta y hacer todo por ella.
77
Estas son las cualidades del modelo ABC.

Sistmico: su preocupacin son los procesos y las actividades; poco interesan las
jerarquas departamentales. Flexible: se
adapta a cualquier situacin. Confiable:
hasta ahora es el sistema ms confiable.
Gerencial: no es un modelo contable. Es
una herramienta administrativa. Gestionable:
trabaja con base en metas.
JUSTIFICACION DEL A B C
B modelo .ABC permite

mayor exactitud en la
asignacin de los costos
y permite la ysin de
ellas por actividad.
Diapositiva 22
Estas son dos virtudes del ABC. Hasta

ahora es uno de los mtodos de costos ms
confiable. El proporcionar una informacin por
actividades, permite un insumo apreciable para
efectos de la gestin. La administracin basada
en actividades es una disciplina que se
desarrolla con base en las actividades.
78
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALHFIRO OSORIO AGUDFFO
79
FUNDAMENTOS DELABC
Mientras mayor sea su vinculacin con la

contabilidad, menor sern sus bondades. El
ABC se ha concebido como una herramienta
administrativa. Las actividades consumen
recursos y los productos consumen actividades.
> E s una herramienta gerencial

y no un modelo contable.
>Los recursos son consumidos
por las actividades y estos a su
vez son consumidos por los
objetos de costo.
ADMINISTRACION DEL
COSTEO B A S A D O
EN ACTIVIDADES
Activity Based Management A B M .
Diapositiva 27
Diapositiva 23
j A DMI MI STRA C Ifj N BA SA DA E N A CT Wl DA DE S
FUNDAMENTOS DELABC
>Considera todos los costos y
gastos como recursos.
>Sin/e
como
herramienta
fundamental y base de apoyo ai
abm.
vtBSSM
>-Muestra la empresa como

conjunto de actrvida des y/o
p roces os
^^^P
J P ^
IFSBpj
pi^Hfl
Diapositiva 24
Si bien la contabilidad se ha esforzado por

hacer clara separacin entre costos y
gastos; para el ABC, recursos son todos
los elementos que se utilizan en el desarrollo
de las actividades. El ABC es la base para el
A B M . El A B M comienza cuando el ABC
termina. En este modelo es ms importante
el verbo que el sustantivo. Es ms importante el proceso que las estructuras jerrquicas.
COSTEO B A S A D O E N ACTIVIDADES
Es una metodologa que asigna costos a
los productos o servicios con base en el
consumo de actividades.
L
Quisas nas importante que conocer el
costo del producto, es disponer de una
visin
del
de
las
mejora del rend miento de forma que

permita a la drecci-i incremeriar
la
cornpetitivicfed.
Diapositiva 28
OBJETIVOS DEL A.B.M.
Esta es la estructura ms simplificada de la

metodologa del costeo basado en actividades. Los recursos son consumidos por
las actividades, y estas son consumidas por
los productos.
> Mejorar el servicio al diente

>Reducir Costos
>Enfrentar
la
competencia
fijerte
> Hacer
rengeniera
en
proceso s y a cti vi dades
> Identificar
ociosa
la
capacidad
La reingeniera en el proceso busca mejorar

el servicio al cliente, aumentando la
eficiencia y eliminando lo que no agregue
valor; se reducen costos. Los costos bajos
permiten desarrollar una ventaja competitiva. Esta metodologa nos permite
identificar la capacidad ociosa.
Diapositiva 29
Diapositiva 25
sta es una estructura ms real del modelo
de costos, donde se aprecian los mnimos
niveles que deben desarrollarse para poseer
una visin amplia de la empresa. Los recursos
se distribuyen a las reas de responsabilidad
de acuerdo con los direccionadores correspondientes. Los costos de las reas de
responsabilidad se distribuyen a las actividades; stas a su vez a los procesos y
finalmente a los productos finales.
Diapositiva 26
despilfarro
oportunidades de reduccin del costo y de
Sin ningn temor se debe sostener que

realizar ABC, sin empatar con A B M es hacer
una mala inversin. Ms importante que
conocer el costo, es lo que se puede hacer
con l. El costo tiene su significado siempre
y cuando sea el comienzo de la bsqueda
de oportunidades hacia la competitividad
y la rentabilidad.
OBJETIVOS DEL A.B.M.
>Facilitar la eliminacin de
despiltarros
permitiendo
destacar las actruidades que
no aaden valor.
>Fermrtir
las
Outsour cing.
opciones
Diapositiva 3 0
de
El principio filosfico de la administracin

basada en actividades est en la eliminacin del despilfarro. La empresa no tiene
la obligacin de ejecutar lo que no realiza
bien; lo puede contratar. Si no se es eficiente para realizar una actividad, hay que encontrar quin lo sea.
KO
JOAQUN CUFRVO TAI UR - .IMR ALUEIRD OSORIO AODI,I.O
i A DM I NI STRA C I N 6A SA DA E N A CT M DA D E S
SER
n*.xHM.iu<ia
fjHi IMJ-I;
DEBER SEP
Si se confronta el ser y el deber ser, se

descubre como el camino que los une.El
A B C permite la fotografa del costo actual
y el A B M una promesa del costo ideal. La
inversin en este modelo se justifica
siempre que se asegure el compromiso de
pretender el deber ser; eso se denomina
gestin.
Compromiso de grupo.
C omite lder.
Aplicacin computa rizad a.
Sistema de evaluacin del desempeo.
Definicin de metas.
Karzen.
A B C es un modelo de costos que requiere

qtie todos los funcionarios estn sin-.
cronizados. El compromiso debe ser de
todos, iniciando con la plana mayor. Debe
existir un comit que adems de ser
facilitador, debe vigilar el cumplimiento de
los planes.Se requiere un software con la
posibilidad de hacer interfase con los dems
sistemas. A partir del costo, establecer
metas y comprometerse con ellas: Kaizen
Diapositiva 32
E S T O NO E S UNA O P C I N
El no abrir las puertas para que esta cultura

entre, es no entender las nuevas condiciones que impone una economa de
globalizacin.
ES UNA O B L I G A C I N
Diapositiva 33
81
PASO DOS
DIAGNSTICO D E L A C O N T A B I L I D A D
Cmo se explica que siendo el ABC un modelo gerencial. incorpore dentro
de su metodologa un diagnstico a la contabilidad'? La contabilidad debe
garantizar un buen manejo de toda la informacin por ser una de las principales
fuentes de alimentacin del modelo ABC.
El diseo de una ruta crtica obliga a ubicar en primera lnea aquellos
compromisos de la empresa que se consideran proyectos de buena duracin.
Diapositiva 31
REQUERIMIENTOS
CAPII'UL" 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA I>\SD A PASO
reas de responsabilidad
Si bien es cierto que el A B C es un modelo sistmico, que se aparta de las
jerarquas departamentales, el manejo confiable de los recursos se apropia de la
estructura de centros de costos. Este paso pretende asegurar que la contabilidad
ofrezca de manera expedita la informacin para calcular fcilmente todos los
objetos de costo que se formulen.
Debe existir coherencia entre el alcance del modelo de costos y el sistema
contable. Es fcil encontrar una contabilidad segregada por reas de
responsabilidad, pero tambin es difcil encontrar que su procedimiento sea
idneo. Generalmente las asignaciones de costos no se realizan adecuadamente.
Los centros de costos son partes de la empresa que ameritan una acumulacin
exhaustiva de sus recursos, con el propsito de planear y controlar sus consumos.
La medicin y evaluacin de cada centro, ser siempre importante dentro de la
planeacin y administracin de la entidad.
Grfico INo. 6 Distribucin de los recursos a las reas de responsabilidad
82
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALHEIRO OSORIO AGUDELO
Es necesario sealar para cada recurso (costo o gasto agrupado) dentro del
plan de cuentas, su identificacin con los centros de costos y la base de distribucin
cuando el concepto sea indirecto. Por ejemplo:
Recurso
Directo Indirecto
Nmina
Prestaciones sociales
Energa
Acueducto
Depreciacin edificio
Gastos de viaje
Seguro contra robo
tnbucion
Kilovatios consumidos (kw)

Nmero de personas
Metros cuadrados ocupados
x
x
X
Costo de los activos
Y as sucesivamente para todos los recursos.

De acuerdo con las bases de distribucin se debe realizar el estudio de la
entidad. Por ejemplo, suponiendo que la empresa tiene cuatro centros de
responsabilidad denominados A, B, C y D:
Centro de costo
Kw
Area
Costo Activos
800
70
$100.000.000
5.000
200
350.000.000
3.000
150
200.000.000
D
Total
No. Personas
1.200
80
150.000.000
10.000
20
500
S800.000.000
Las distribuciones deben realizarse entonces, de acuerdo con los siguientes

porcentajes:
Centro de costo
Kw
No. Personas
Area
8%
15%
14%
12.50%
50%
40%
40%
43.75%
30%
20%
30%
25.00%
12%
25%
16%
18.75%
100%
100%
Total
100%
100%
Costo Activos
83
Recomendaciones
a. Es importante documentar este trabajo. El diseo serio y responsable de
una contabilidad por reas de responsabilidad, amerita que todo quede
escrito. Este ser un manual de procedimientos que elimina cualquier
posibilidad de arbitrio o improvisacin. Es la empresa la que adopta la
manera de distribuir los costos y gastos que son indirectos. Es por eso
que es importante argumentar con suficiencia, todo el contenido de este
manual. Tambin es necesario explicar porqu un gasto es directo o
indirecto. Porqu se eligi una base de distribucin y cmo resultan los
porcentajes finales.
b. La eleccin de las bases de distribucin no debe ser una tarea de una sola
persona. En algunos casos, la identificacin de la mejor base puede ser un
trabajo complejo y es probable que la confiabilidad del resultado dependa
de la participacin de un grupo interdisciplinario.
c. Cuando se considere indispensable, se puede recurrir a personal
competente para medir las proporciones; por ejemplo, es conveniente
recurrir a un tcnico para determinar el consumo de energa de cada rea
de responsabilidad.
d. Un resultado razonable puede lograrse utilizando varios procedimientos;
esto depende del tipo de empresa, del concepto de costos y la informacin
con que se cuente.
e. Este trabajo debe actualizarse cada vez que la empresa sufra un cambio
considerable.
Esta presentacin de los centros de costos es una propuesta pedaggica
sobre el procedimiento que debe seguirse para asegurar que el modelo ABC
contar con unos datos confiables.
Muchas han sido las crticas sostenidas por mantener una contabilidad esttica
y pretrita, que en poco contribuye a fortalecer el compromiso de quien debe
decidir. El manejo juicioso de centros de costos con una perspectiva de
responsabilidad, ha infundido vitalidad al sistema contable y ha abierto una
alternativa a la contabilidad de gestin, permitiendo evaluar el desempeo de los
individuos.
Qu sucede cuando la contabilidad no est estructurada por reas de
responsabilidad?
84
JOAQUN CUERVO TAITIR - JAIR AI.HEIRO OSORIO AGUDELO
Se espera que la entidad comprenda la necesidad de construir su sistema

contable sobre la base de reas de responsabilidad sin mucha argumentacin y
adopte esta metodologa desarrollando las modificaciones que sean necesarias.
Es por esto que este diagnstico debe realizarse en los primeros pasos.
PASO T R E S
DISEO D E L O S O B J E T O S D E C O S T O
En el evento de no poder adecuar el sistema contable a las exigencias del

costeo basado en actividades, la pena que embarga el desarrollo del proyecto
se interpreta en la dificultad de satisfacer las expectativas actuales y los desarrollos
futuros. La informacin de una primera corrida puede lograrse construyendo
simulaciones informales extracontables, sobre centros de costos. No es lo ideal,
pero no es causa suficiente para renunciar.
85
Es apreciable la dificultad de las gerencias por definir los objetos de costos.

Se sabe con absoluta certeza de la necesidad del sistema de costos, pero a la .
hora de precisar lo que se desea no se tiene claridad.
Una alternativa para traducir los deseos de la gerencia en trminos de objetos
de costos, se obtiene permitiendo que se relacionen las inquietudes o problemas
que ms mortifican a la direccin o a los jefes de rea. Por ejemplo, los vehculos
de representacin, los vehculos repartidores, la fotocopiadora. el aseo, la
vigilancia, etc., no siendo productos finales tienen un inters muy particular por la
cantidad de recursos que consumen.
Planta de cargos actualizada

Es necesario revisar la planta de cargos de la entidad; si est actualizada no
procede ninguna solicitud, pero si no corresponde a la realidad es procedente
hacer una solicitud formal, para actualizar dicha planta de cargos; en algunas
ocasiones es necesario elaborar resoluciones de gerencia. Lo nico que se
pretende con esta actualizacin es que la nmina de cada trabajador se registre
en el centro de costos respectivo.
Inventario de propiedad planta y equipo
En la misma solicitud es conveniente insistir en la necesidad de contar con un
inventario actualizado de propiedad, planta y equipo. Este modelo de costos
requiere que estos recursos se deprecien segn su valor real. En este rengln es
normal encontrar casos como: activos totalmente depreciados y an en buen
funcionamiento; activos que se registraron directamente al gasto; activos donados
o recibidos en comodato; etc.
La imposibilidad de contar con unos datos actualizados resquebraja la
confianza en la informacin final.
El alcance del trabajo define la responsabilidad del grupo interdisciplinario o

el tercero responsable de su implementacin. Para esto es importante levantar
un acta donde se relacionen los objetos de costo de manera detallada. Esta
formalidad es conveniente por mera seguridad.
Como ya se haba dicho en el captulo 2, en el buen sentido de la palabra,
objeto de costo es todo aquello que en ltima instancia la empresa desea costear
como por ejemplo un cliente, un proveedor, un producto o un servicio; en un
sentido estricto, los objetos de costo son los productos o servicios finales
debidamente detallados por cada cliente, o por cada zona geogrfica; son aquellos
que definen la razn de ser de la institucin.
Estos son algunos ejemplos de objetos de costos por tipo de empresa:
Institucin Bancada
- Chequeras
- Extractos
- Giros y remesas
- Atencin al cliente en taquilla
- Transaccin va telefnica
- Transaccin va internet
- Etc.
Institucin Educativa
- Alumno
- Asignatura
- Laboratorios
86
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALBHIRO OSORIO AGUDELO
Pregrados
Posgrados
Investigaciones
Consulta biblioteca
Consultora profesional
Servicios de extensin
Etc.
Empresa de Aseo
- Domiciliario residencial
- Recoleccin residuos peligrosos
- Recoleccin residuos hospitalarios
- Barrido y limpieza
- Tonelada kilmetro recorrido
- Tonelada disposicin final
- Etc.
Empresa de Telecomunicaciones
- Telefona local
- Telefona rural
- Telefona larga distancia
- Telfonos pblicos
- Telefona celular
- Etc.
Empresa de Energa
- Generacin trmica gas
- Generacin trmica vapor
- Generacin hidrulica
- Transmisin
- Distribucin
- Comercializacin
- Etc.
Empresa de Transformacin
- Todos los bienes producidos discriminados por cliente y/o por zona
geogrfica.
Empresa Comercial
- Todos los productos comercializados, haciendo especial nfasis en los
clientes.
87
Es importante anotar que para cada uno de los objetos de costo definidos, se
puede costear por zona, ciudad o cliente; a pesar de ser un mismo producto o
servicio, pueden tener o llegar a tener costos diferenciales de acuerdo con su
destino final.
La relacin de los objetos de costo debe realizarse desde la perspectiva de
que todo es susceptible de costearse.
PASO C U A T R O
DISEO D E L D I C C I O N A R I O D E P R O C E S O S Y A C T I V I D A D E S
El modelo basado en actividades es un sistema que se fundamenta bsicamente
en dos variables: los recursos y las actividades; estas ltimas, como se dijo en el
captulo 2, son las acciones desarrolladas por el personal, tendientes a lograr los
propsitos de la entidad; es por esto que se hace absolutamente necesario conocer
todas las actividades que realiza la institucin.
Diccionario de actividades
Es una recopilacin de las actividades realizadas en una institucin, agrupadas
por procesos y seguidas de su definicin. Todas las actividades que aparecen en
el diccionario se deben costear.
Las actividades deben ser diligentemente seleccionadas. Todas aquellas
acciones que ameriten un esfuerzo explcito y voluntario en trminos de eficiencia
y valor agregado son las que van a integrar el diccionario de actividades.
.Qu es una actividad?
Recordando algunos conceptos de los vistos en el captulo 2, podemos decir
que una actividad es un conjunto de tareas que tienen un objetivo determinado,
tambin se dice que es una accin que se ejecuta con un propsito especfico y
consume recursos. Por ejemplo: "Elaborar el plan de desarrollo".
No son actividades, aquellos compromisos que no dejan de ser ms que
responsabilidades; estn incluidas dentro del manual de funciones, pero que como
tales, no se ejecutan. Por ejemplo: velar por el cumplimiento de la misin; procurar
un clima organizacional; preservar los recursos de la institucin.
88
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR AI.HUIRO OSORIO AGUDULO
Las actividades deben enunciarse iniciando con infinitivo y deben ser acciones
significativas en relacin con el consumo de recursos.
Trabajar con un nmero grande de actividades es permitir que tareas muy
insignificantes se infiltren dentro del diccionario. Una visin ms estratgica de
stas, concentra la atencin en lo maysculo y maximiza los esfuerzos en un
programa de mejoramiento continuo. No obstante, el tener las acciones ms
discriminadas permite una mejor gestin cuando se trate de hacer reingeniera.
Hay instituciones grandes cuyo diccionario no pasa de cien actividades; como
tambin las hay medianas, que tienen varios cientos de ellas. Cada empresa
decidir este tema a la luz de lo que desee costear, de lo que ms le preocupe y
de lo que considere importante. Trabajar con muchas actividades tiene la ventaja
de contar con mucha informacin, pero a su vez, las nimiedades pueden distraer
y hacer ms complejo el modelo.
89
CAPITULO 3. COSTEO BASADO UN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
previsto. El orden de las visitas obliga a enviar comunicacin a los directores

anunciando el objetivo de la reunin. Adems de informar el da y la hora de la
visita, es conveniente de manera sucinta hacer una exposicin sobre los propsitos
v beneficios del modelo basado en actividades y sobre el trabajo especfico que
se realizar. Se invita al ejecutivo a disponer de la carta organizacional. de su
manual de funciones, de los manuales de procedimientos y de todo lo que pueda
ser til para identi ficar todas las actividades.
A mano alzada y en un formulario previamente diseado se va levantando la
informacin sealada por los responsables de los diferentes procesos.
Formato para el levantamiento de actividades
FORMATO PARA EL LEVANTAMIENTO DE ACTIVIDADES
FECHA DE ENTREVISTA:
NOMBRE DE LA DEPENDENCIA:
Por ejemplo: no es tan importante en algunas empresas, conocer el costo de

"archivar la documentacin", como s lo es de "elaborar los estados financieros".
Existe la probabilidad que en algn momento especfico, sea necesario conocer
las tareas y procedimientos que integran una actividad para lograr su
mejoramiento; no obstante, no es conveniente dedicar tiempo y recursos a costear
tareas que son insignificantes dentro del sistema.
CODIGO:
TELFONO:
NOMBRE DEL FUNCIONARIO:

NOMBRE
Proceso
Actividad
En ningn caso es recomendable trabajar slo con procesos; el resultado

ser muy rpido pero la gestin de mejoramiento ser ms difcil y su asignacin
de costos no ser muy precisa. Se recomienda, en todo caso, que el diccionario
no tenga ms all de 150 actividades, ni ms de 25 procesos.
Las actividades son de varios tipos, conforme se ilustr en el captulo 2.
Metodologa para desarrollar el diccionario de actividades
Se recomienda enunciar el proceso y luego relacionar todas las actividades

que pertenezcan a dicho proceso, y as hasta evacuarlos todos.
Indudablemente que son muchas las formas que existen para recoger la
informacin sobre las actividades que realiza una empresa. Se presenta este
procedimiento, no como el nico, sino como una buena opcin para cumplir
eficientemente este compromiso.
Una vez procesada la informacin y dispuesta estticamente, se enva a los

dueos de los respectivos procesos para su revisin. La confirmacin de las
actividades por parte de los dueos es la antesala de un diccionario de actividades
definitivo.
La carta organizacional es la base para el plan de trabajo que se avecina. Es

necesario crear una ruta de las oficinas que se visitarn en el tiempo que se tiene
Este procedimiento es muy confiable pero a su vez es muy costoso. Visitar

oficina por oficina, asegura ms claridad pero requiere ms tiempo y ms recursos.
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
90
Existen otros procedimientos que son ms econmicos, pero resultan ms

demorados y menos confiables, como por ejemplo, mediante comunicacin
escrita o electrnica solicitar a todos los jefes, el envo por la misma va, de la
informacin sobre las actividades que su rea desarrolla, debidamente
discriminada por proceso; o en ltimo caso, asignar esta responsabilidad a un
grupo de personas seleccionadas por la gerencia.
Mientras ms lejos se est de la fuente, menos confiable ser la informacin.
Ejemplos de diccionarios de actividades
No se pretende mostrar un diccionario de actividades acabado; stos son
dos extractos de diccionario de dos empresas diferentes. La primera presentacin
es la ms comn. Contiene los procesos y las actividades y una descripcin de
stas, cuando sea necesario. El ejemplo muestra algunos procesos y algunas
actividades.
Ejemplo 1
Proceso: direccin
Actividad: analizar informacin financiera e impartir directrices.
Toda la informacin financiera es analizada y estudiada por la gerencia.
Con base en sta se toman decisiones.
Actividad: atender requerimientos de la Junta de Accionistas y
Asamblea General. Peridicamente la junta directiva formula tareas que
deben ser desarrolladas por la gerencia. Asimismo la asamblea general.
Proceso: planeacin
Actividad: elaborar presupuestos. La elaboracin del presupuesto hace
parte de la planeacin de la empresa.
Actividad: elaborar y ejecutar proyectos. En cada proyecto se
desarrollan varias tareas: planeacin, evaluacin, desarrollo y ejecucin.
Proceso: control
Actividad: realizar una auditora integral. Es integral por que
comprende: auditora financiera, de control, de cumplimiento y de gestin
para garantizar a la Junta que la empresa est acatando las normas legales
y estatutarias.
Actividad: establecer sistemas para prevenir y detectar fraudes y
91
errores. El sistema de control interno trabaja con mucho nfasis en la

prevencin y deteccin de errores.
Actividad: elaborar indicadores de gestin y realizar seguimientos
a los procesos crticos. Mediante indicadores de gestin realizar
seguimiento a los procesos crticos.
Actividad: promover la filosofa del autocontrol. Establecer
mecanismos que faciliten el autocontrol, programar inducciones,
capacitaciones y actualizaciones.
Proceso: administracin del recurso humano
Actividad: realizar pago de nmina. Importar listado de nmina para
que en medio magntico automticamente el banco pague. Digitar el valor
a pagar por funcionario de acuerdo con la entidad bancaria seleccionada.
Revisar listado de nmina y enviar informacin en fonna electrnica.
Actividad: realizar preseleccin, induccin y vinculacin del
personal. Contactar el candidato, realizar entrevista, elaborar informe y
entregarlo para segunda entrevista. Coordinar el proceso de vinculacin
"elaboracin de contrato, vinculacin a seguridad social, a caja de
compensacin, etc.". Realizar induccin al personal que ingresa.
Actividad: coordinar capacitacin y bienestar para los empleados.
Coordinar las actividades con entidades de seguridad social, programas
de prevencin y promocin, historias laborales, carns, etc. Contactar el
conferencista dependiendo del tema, convocar a los que van a recibir la
capacitacin, organizar da y hora, entre otros.
Proceso: gestin tecnolgica
Actividad: dar soporte tcnico de hardware y software. Atender todos
los requerimientos que surjan en relacin con el hardware y software.
Actividad: analizar y realizar programas software. De acuerdo con
las necesidades de la empresa se realizan los programas.
Actividad: administrar la red de comunicacin. Atender las demandas
de espacios de la red de acuerdo con las necesidades.
Proceso: facturacin y recaudo
Actividad: elaborar facturas por ventas. Se elaboran facturas de los
clientes que compran a crdito y de contado.
Actividad: recepcionar solicitudes de las ventas a crdito. Recibir
las solicitudes de crdito y enviarlas a la direccin financiera para su estudio
y aprobacin.
JOAQUN CUERVO TARIR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUJELO
92
Proceso: contable
Actividad: causar hechos econmicos. Registrar los hechos econmicos
de costos, gastos, anticipos, adquisiciones de activos fijos, entre otros.
Revisar que la factura cumpla con los requisitos establecidos por la ley. las
fechas estn dentro del perodo que se est trabajando, que estn autorizadas
por el responsable del gasto. Codificar de acuerdo al plan de cuentas PUC.
Elaborar y digitar notas dbito, crdito, proformas, entre otros.
Actividad: elaborar los estados financieros bsicos. Recuperacin y
cierre de la informacin procesada, tiraje y anlisis del libro mayor,
correccin de inconsistencias, tiraje de estados financieros, clculo de
provisin mensual de impuestos de renta, realizacin de balance, estado
de resultados, ejecucin presupuesta!, notas a los estados, entre otros.
Actividad: elaborar anlisis comparativo de informes contables. El
anlisis que resulta de comparar informes financieros establece tendencias
importantes para la direccin.
Existe tambin la opcin de disear el diccionario sealando las tareas que

corresponden a cada actividad. Esto posibilita un trabajo ms minucioso y ms
productivo a la hora de reflexionar sobre las mejoras del rendimiento. Abordar
las actividades desde sus tareas aproxima a la respuesta de gestin del costo
que es la filosofa de este modelo.
Macroproceso: Direccin Administrativa y Financiera
Proceso: gestin financiera
- Actividad: administrar cuentas por pagar: es registrar, validar y
cancelar oportunamente todas las facturas por bienes y servicios que
ingresen a la organizacin por parte de nuestros proveedores y
acreedores.
En esta actividad se desarrollan las siguientes tareas:
Recibir y revisar factura del proveedor
Verificar, anexar y cargar al sistema
Generar programas de pagos
Revisar y aprobar el pago
Informar pagos
Asentar y archivar documentacin
Actividad: administrar las cuentas por cobrar: es efectuar el registro

de todas las cuentas por cobrar, por los servicios a crdito que presta
la organizacin, permitiendo as el recaudo oportuno de la cartera.
Elaborar la factura
1 ngresar factura al si stema
Emitir listado
Cobrar factura
Asentar y archivar documentacin.
Actividad: administrar el portafolio de inversin: es invertir los
excedentes de liquidez que se generan en la entidad garantizando
mximos niveles de seguridad y rentabilidad.
Ejemplo 2
93
Identificar los excedentes de liquidez

Cotizar en el mercado financiero
Analizar ofertas y hacer recomendaciones
Tomar la decisin
Cerrar la negociacin
Elaborar una solicitud de pago
Elaborar el cheque
Revisar y aprobar cheque
Elaborar informes
Renovar o hacer efectivo el ttulo
Actividad: conciliar bancos: es efectuar control sobre el disponible
(caja y bancos) que maneja la entidad.
Realizar conciliacin manual
Elaborar informes
Recuperar notas dbito y crdito pendientes
Comparar saldos con libros
Emitir informes.
Actividad: elaborar y coordinar el presupuesto: es realizar la
planeacin de las actividades anuales y su posterior cuantificacin
Establecer el cronograma
Informar a toda la organizacin
Preparar las herramientas
Realizar plan operativo y cuantificarlo
94
JOAQUN CUERVO TAI-UR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
Analizar el consolidado
Mirar la viabilidad financiera
Realizar ajustes
Emitir presupuesto definitivo
Analizar y aprobar el presupuesto
Informar a toda la organizacin y a las autoridades competentes
Ejecutar el presupuesto
Actividad: elaborar estados financieros: planear la elaboracin de
los Estados Financieros.
Analizar la informacin contable
Preparar estados financieros
Rendir informes a los diferentes fiscalizadores
Presentar informes a los rganos directivos de la entidad
Proceso: gestin administrativa

- Actividad: comprar suministros: es suministrar a la entidad todos
los insumos necesarios para el desarrollo de sus actividades.
Elaborar pedido de suministros
Revisar y cotizar pedidos
Elaborar orden de servicios
Revisar y aprobar orden de servicios
Recibir la mercanca
Entregar la mercanca a cada dependencia
Jams debe perderse la perspectiva de que las actividades son importantes

porque son ellas las que consumen los recursos.
A lo largo de este texto se insinuar que el propsito intrnseco de este mtodo
de costeo es hacer una gestin con estrategia sobre las actividades. Debe
prevalecer la gestin por encima del costo. No debe sorprender de ninguna
manera, la consideracin especial que recibe entonces, el diccionario de
actividades como base para la construccin de este modelo.
95
PASO C I N C O
DISEO D E L A E S T R U C T U R A D E NAVEGACIN
DEL MODELO ABC
As como el arquitecto levanta sus planos, el ingeniero civil construye sus
rutas crticas, el consultor en costos disea la estractura de navegacin del modelo
ABC.
La estructura de navegacin permite contemplar de manera holstica lo que
ser el desarrollo del sistema de costos, y se uti fizar para resear sobre el papel
de manera grfica cmo fluyen los costos en la empresa bajo la filosofa ABC,
desde el momento de la consumacin del recurso hasta el clculo de los costos
de los diferentes objetos de costo, pasando por las reas de responsabilidad y
las actividades debidamente agrupadas por proceso. Las seas, las marcas, los
colores, las anotaciones, las flechas, los cuadros son elementos que se pueden
utilizar sobre el mapa, para indicar la relacin que tienen los recursos y las reas
de responsabilidad, las reas y las actividades y ests ltimas con los objetos de
costo.
En la estructura se puede ver perfectamente el nmero de niveles que tendr
el modelo de costos, entindase por niveles el conjunto de acumuladores de
costos a lo largo de la estructura.
La estructura de navegacin se convierte en una ayuda didctica muy prctica
para presentarles a los usuarios del modelo ABC, el funcionamiento y los beneficios
de ste.
Algunos ejemplos de estructuras de navegacin se presentan en los siguientes
cuadros:
Grfico 7. Estructura de costos A B C en una empresa de energa
EMPRESA DE ENERGA
ESTRUCTURA DEL SISTEMA ABC

SERVICIOS
PBLICOS
RBCURSOS
- ..:
CTOS Y GTOS
GRALES
_ -~i'
AREAS DE
RESPONSABILIDAD
Subestac.1
/ PVocSosAclttiiriistrativos^"tie Apoyo"
ACTIVIDADES
ADTIVAS Y
OPERATIVAS
AA1
AA2 AA3 AA4
AA5
AA6
Subestac.n
i .
N.i
Vehculos
Procesos Optrativft
WD1
AA7
A03 A04 IKOSA06
AOn
Trmica^
NEGOCIOS
Gas
Vapor
Transmisin
Hidrulica
Distribucin
NEGOCIOS
Comerci al izaci n
PROYECTOS
SERVICIO ENERGIA
SERVICIOS Y
PRODUCTOS
ELCTRICA
TOTAL COSTOS
E.SJ>.
COSTOS
CAPffALIZABLFS
EMPRESA
PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO
Grfico 8. Estructura de costos A B C en una institucin educativa
INSTITUCION EDUCATIVA
DEPARTAMENTO D ECIENCIAS
CONTABLES
ESTRUCTURA DEL SISTEMA DE COSTOS BASADO EN ACTIVIDADES
RECURSOS
CENTROS DE
RESPONSABILIDAD
ACTIVIDADES
j"AA1
PROCESOS
(,,:^-f.em..'^Semestre
Asignatura 11 IAsignatura 2]jAsignatura 3W Asignatura4i Asignatura 51 Asioatuta 6
ASIGNATURAS
r
"
Semestre4l
1
>
s
y ^ p _ .
Semestren-J.-ir" , * Semestres
*
u
Asignatura^) |nsigna1ura 10 Asignatura 1l[Jsignalura 12 asignatura isjjsiunatura u
SERVICIOS Y
PRODUCTOS
+ *
FDI inaroii Acadmica F i ogrania

de Contadura
'
Esprcialiariori en
~ ^
Diplomados
G ostin Tributaria
1-2 y 3
AsignatuiaTl Asignaturas
=+.
TOTAL COSTOS DEPARTAMENTO
- ,
Semestre 10
[Asignatura i7[
Proyectos de
Invest garion
98
PASO S E I S
INFORMACIN SOBRE A C T I V I D A D E S
99
realizar y se enfatiza en la veracidad y la transparencia de los datos que van a

registrar como condicin necesaria para garantizar una informacin de costos
real.
Conocer todas las actividades y la cantidad de recursos que consume cada

una de ellas es esencial para el desarrollo confiable de este modelo. La fuerza de
cada actividad est determinada por el tiempo que cada funcionario invierte en
ella, es por esto que la participacin de los funcionarios en lo que corresponde a
las respuestas sobre las actividades debe ser muy objetiva dado que este paso
es trascendental dentro del procedimiento general. Este modelo, como se ha
expuesto antes, no pretende que la informacin sea exacta, pero s confiable. Le
corresponde a cada empleado hacer un esfuerzo en el momento de responder la
encuesta, para garantizar que sus datos son razonables; estos sern la base
fundamental para determinar los costos fidedignos de la institucin.
Aqu se expone un modus operandi para obtener la informacin sobre las
actividades, que se ha utilizado un centenar de veces, en distintas empresas, con
muy buen resultado. No obstante, existen otros procedimientos que pueden ser
ms econmicos y rpidos, pero menos objetivos. Recurrir a la fuente original
de la informacin puede ser ms saludable. La certidumbre de la metodologa no
puede sacrificarse por un peso menos.
A cada empleado se le entrega una encuesta con el propsito de que en el

diligencie de manera fidedigna. Durante el desarrollo de la encuesta es conveniente
tener a la mano el diccionario de actividades y el listado de recursos.
Encuesta
En el siguiente formato, se encontrar una propuesta de encuesta que puede
ser perfectamente utilizada para el levantamiento de la informacin necesaria en
la implementacin del modelo ABC
Formato de encuesta
C O S T E O BASADO E N A C T I V I D A D E S
ENCUESTA
NOMBRE
DEPENDENCIA
CARGO
FECHA
Cdigo
NOMBRE ACTIVIDAD
Tiempo
en %
Puntaje
Eficiencia
Observaciones
Cdigo del
Recurso
1 2 3 4 5
Despus de tener un diccionario de actividades documentado y aprobado,

se procede a disear los formatos para que cada empleado consigne la
informacin acerca de las actividades que realiza. La propuesta de reunir a los
empleados por grupos homogneos facilita la elaboracin de las encuestas, dado
que los cuestionarios contendrn las actividades de un grupo especfico y permite
una solucin ms gil a las dificultades y a las preguntas ya que todos pertenecen
a una misma rea.
Todos los empleados debern informar la manera c m o realizan sus
actividades, asimismo calificar la eficiencia y el valor agregado de ellas.
Suma 1 0 0 %
Este proceso se desarrollar a manera de ejemplo, con el grupo de personas

que laboran en el proceso contable. En el cuestionario aparecern las actividades
que corresponden al proceso contable del diccionario de actividades que
previamente se haya definido. Todas las personas vinculadas con este proceso
se citan en un mismo lugar; se hace una presentacin del Proyecto de Costeo
Basado en Actividades; se definen los objetivos del procedimiento que se va a
a. Instructivo general para diligenciar la encuesta

La Empresa Alfa est desarrollando el diseo e implementacin del Sistema
de Costeo Basado en Actividades, con el nimo de brindar pautas para ejercer
un eficiente control de costos, participar en el sistema general de control de
gestin y alcanzar el debido posicionamiento de su entidad.
100
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUDFFO
Para logrroste objetivo, es absolutamente necesaria su participacin, para

lo cual, de la manera ms atenta, le solicitamos responder, con la mayor precisin,
los cuestionarios que se anexan.
Para diligenciar la encuesta, es importante tener en cuenta las siguientes
definiciones:
Recursos: son los elementos utilizados para desarrollar las actividades;
pueden ser grupos de costos o gastos.
Eficiencia: es la relacin que existe entre la calidad y la cantidad de
recursos consumidos. Si una actividad produce un resultado de buena
calidad, utilizando la mnima cantidad de recursos (sin desperdiciar
recursos), se dice que la actividad se desarrolla eficientemente.
respectivos cdigos, que son susceptibles de ser identificados por los

encuestados.
Slo cuando termine de enunciar los recursos de una actividad, debe
continuar con la siguiente.
b. Explicacin sobre la variable tiempo
En el cuestionario usted encontrar todas las actividades que se realizan en su

rea, identificadas por proceso.
A l diligenciar el formato, tenga en cuenta lo siguiente:
Cdigo y nombre de la actividad: identifique o seale el cdigo y el
nombre de las actividades que realiza. Despus de leerlas una a una, seale
sus actividades. En el cuestionario se deben encontrar todas las actividades
de su dependencia.
Tiempo: porcentaje de tiempo que se dedica a cada actividad. Para
responder este punto, considere como base el perodo de tiempo aquel
que incluya todas sus actividades.
Eficiencia: se debe calificar en porcentaje la eficiencia de la actividad.
Por ejemplo, si considera que una actividad puede mejorarse, significa
que no es absolutamente eficiente, que falta algo para lograr el 100%. La
calificacin de la eficiencia debe indicar el estado actual de la actividad.
Tenga en cuenta que no es la eficiencia de la persona, sino la eficiencia de
la actividad total. Toda actividad es susceptible de mejorarse.
Recursos: se debe anotar uno a uno el cdigo de los recursos utilizados
para desarrollar sus actividades, teniendo como base el listado de recursos.
Entindase por recursos, de acuerdo con lo planteado en el captulo 2,
todos aquellos elementos econmicos necesarios para desarrollar las
actividades.
El cdigo del recurso se puede encontrar en el anexo de la encuesta
denominado "diccionario de recursos", donde encuentra los diferentes
conceptos de costos y gastos agrupados que la institucin utiliza con sus
101
Perodo que comprende: una pregunta obligatoria cada vez que se

averigua por el tiempo dedicado a las actividades es la que tiene que ver
con el perodo evaluado. El texto reza: "Escriba en porcentaje el tiempo
que usted dedica a cada actividad". La pregunta obligatoria es: "Durante
qu perodo?" La respuesta es: "Durante el perodo en el cual estn
contenidas todas las actividades que usted realiza."
Si una persona realiza una sola actividad, cualquier perodo de tiempo
debe conducir al 100% de la actividad.
Si un empleado realiza sus actividades todos los das sin excepcin, significa
que el perodo a considerar por este empleado es el da. El mismo resultado
se obtiene si la base de tiempo es cualquier otro perodo.
Si un empleado adems de sus actividades diarias realiza otra los viernes
a la que le dedica cuatro horas, su perodo es la semana.
Si un empleado adems de sus actividades diarias y semanales realiza una
actividad los tres ltimos das de cada mes, su perodo es el mes.
Si un empleado adems de sus actividades diarias, semanales y mensuales,
dedica los meses de octubre y noviembre para desarrollar por ejemplo el
presupuesto, su perodo es el ao. Es fcil notar que si se costea slo un
mes, por ejemplo enero, no se sabr cunto cuesta elaborar el presupuesto.
Si un funcionario adems de sus actividades diarias, semanales, mensuales,
apoya cada dos aos el proceso de negociacin con el sindicato, el cual
dura tres meses, su perodo es de dos aos. .
El modelo de costeo A B C se ocupar de calcular el costo de todas las
actividades que se programen, independientemente de cundo stas se
realicen.
Cmo calcular el porcentaje de tiempo: para calcular el porcentaje de

tiempo dedicado a cada actividad pueden existir diversas maneras. A
continuacin explicaremos tres procedimientos diferentes:
102
Procedimiento 1
El tiempo laborado por cada empleado es el ciento por ciento. Quien
labora de tiempo completo, las horas efectivas laborables en el mes, son
su ciento por ciento. Quien labora de medio tiempo, las horas efectivas
laborables en el mes, son su ciento por ciento. Quien labore cinco horas
en el mes, esas cinco horas sern su ciento por ciento. En resumen, la
suma total de los porcentajes de tiempo no puede en ningn caso ser
superior ni inferior a cien, como se puede apreciar en el cuestionario resuelto
que se presenta ms adelante en este captulo.
Cuando se realizan pocas actividades, determinar el porcentaje de tiempo
dedicadas a ellas es ms sencillo que cuando se realizan varias y hay que
acudir a operaciones matemticas.
Si un funcionario realiza una sola actividad, en el cuestionario colocar
100% al frente de su actividad. Si este funcionario realiza en una jomada
de ocho horas, dos actividades diariamente; a la primera le dedica dos
horas y a la segunda seis horas, indudablemente que al frente de sus
actividades en el formulario indicar 25% y 75% respectivamente, que
resulta de dividir 2 y 6 entre 8 respectivamente.
Para el clculo confiable sobre el porcentaje de tiempo es necesario que
cada entidad calcule los das potencialmente laborables en el ao; esto se
hace, restando a 365 (los das del ao), los dominicales, los festivos y los
das vacacionales. Para efectos del ejemplo, supongamos que los das
festivos son 18 y el perodo de vacaciones es de 15 das.
Das del ao
Menos das dominicales
Menos das festivos
Menos das vacacionales
365
52
18
15
Total
280
Las horas potencialmente laborables en el ao sern 2.240 (280 x 8).

Si una entidad no labora los sbados, siendo su jornada semanal de 40
horas, los das potencialmente laborables en el ao sern 228 (280 - 52
sbados). Es necesario para cada empresa realizar el clculo de los das
103
potencialmente laborables, porque todas pueden tener caractersticas

diferentes en cuanto a su jomada laboral se refiere.
Si una persona realiza diariamente una actividad a la que le dedica una
hora, su porcentaje ser de 12.5; que se puede determinar de dos formas:
1/8 (de ocho horas diarias, dedica una a la actividad); o 280/2.240 (280
son las horas que le dedica a esa actividad en el ao; y 2.240 son las horas
potencialmente laborables en el ao).
Si un funcionario dedica semanalmente un da a realizar una actividad, su
porcentaje ser 18.5 (52/280).
La elaboracin del presupuesto de la compaa que requiere de dos meses
de tiempo completo, su porcentaje ser de 16,66 (2/12).
Si un funcionario deseara calcular el porcentaje de tiempo de una actividad
a la que le dedica una hora cada mes, sin lugar a dudas puede aconsejrsele
que ese 0.5% identifica una tarea que no debe ser costeada.
Siendo congruentes con el captulo dos, donde se explic con alguna
profundidad el concepto de actividad es necesario sealar como prudente,
que cualquier actividad debe encontrarse por encima del 5% 10% de
dedicacin de tiempo. Aceptar actividades con un porcentaje menor,
desconcentra el inters que requiere lo importante.
Para terminar el anlisis de la variable tiempo es necesario hacer dos
precisiones:
- La primera tiene que ver con el procedimiento que se presenta como
alternativa. El hecho de mostrar esta opcin como metodologa para
obtener una informacin que es indispensable, no descalifica ningn
otro procedimiento que por las caractersticas de la institucin haya
que utilizarlo. La verdad es que existen diferentes procedimientos para
determinar la variable tiempo, coincidiendo todas en unos resultados
confiables.
- La segunda tiene que ver con el porcentaje de tiempo. La razonabilidad
hace referencia a una aproximacin a la realidad, no a una exactitud.
Se considera pertinente efectuar la explicacin sobre la forma de
calcular el porcentaje de tiempo, no para que los encuestados sufran la
tortura de calcular unos porcentajes exactos, sino ms bien para que el
gua pueda resolver con solvencia cualquier inquietud que surja en el
momento de la encuesta. Slo debe solicitarse a los funcionarios de la
empresa un pequeo esfuerzo para que sus respuestas sean sanas.
En este procedimiento se puede ayudar de algunas tablas de equivalencias de
tiempos y porcentajes, como la siguiente:
104
JOAQUN CUKRVO TAFUR - JAIR ALUFIRO OSORIO AGUDKLO
Jornada laboral de 8 horas diarias y 5 das a la semana
100%
75%
50%
25%
9%
6%
3%
Tiempo diario
8 Horas
6 Horas
4 Horas
2 Horas
45 minutos
30 minutos
15 minutos
Tiempo
semanal
40
30
20
10
4
3
1
Horas
Horas
Horas
Horas
Horas
Horas
Hora
CAPTULO 3. COSTEO BASADO F.N ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
Factores de conversin por unidad de tiempo y frecuencia
Tiempo
mensual
20
15
10
5
2
1
5
das
das
das
das
das
das
Horas
En el procedimiento 2, se explica en detalle la forma de calcular los porcentajes

Procedimiento!
Para cierto tipo de empleados responder en trminos porcentuales puede
no ser una forma fcil, porque posiblemente muchas de sus actividades
pueden estar expresadas en diferentes unidades de medida (tiempo), pollo tanto se sugiere que por facilidad para responder la encuesta por parte
de los empleados se permita que ellos respondan en las diferentes unidades
de tiempo que utilicen para ejecutar sus diferentes actividades, en este
caso es absolutamente necesario informar la cantidad, la unidad de tiempo
(horas, minutos, das, etc.) y la frecuencia; por ejemplo:
Ejemplo de c m o responder la variable tiempo de la actividad
Actividad
Cantidad
1
2
3
4
49
7
20
4
Minutos
Das
Horas
Semanas
Frecuencia
Todos los das

Cada mes
Cada semana
Al ao
Una vez los empleados respondan el tiempo de dedicacin, se requiere que el

grupo interdisciplinario encargado de hacer las tabulaciones de las encuestas,
convierta estas diferentes unidades en una misma unidad de tiempo que ser el
porcentaje, para lo cual es necesario tener en cuenta los siguientes factores de
conversin:
Unidad de
Tiempo
Frecuencia
Minutos
Horas
Minutos
Horas
Das
Horas
Das
Semanas
Horas
Das
Semanas
Meses
Diaria
Diaria
Semanal
Semanal
Semanal
Mensual
Mensual
Mensual
Anual
Anual
Anual
Anual
Factor
0,00257860
0,15471890
0,00042980
0.02578650
0,16666670
0,00601680
0,04000000
0.23333330
0,00050140
0,00361010
0,02000000
0,08333330
Para el ejemplo que se trae la conversin a una misma unidad de tiempo

quedara de la siguiente manera:
C o n v e r s i n de la variable tiempo en porcentaje
Actividad
Cantidad
1
2
3
4
49
7
20
4
Total
Unidad de
tiempo
105
Unidad de
tiempo
Minutos
Das
Horas
Semanas
Frecuencia
Diaria
Mensual
Semanal
Ao
Porcentaje
13%
28%
52%
8%
100%
La columna porcentaje resulta de multiplicar la cantidad, de acuerdo con la

unidad de tiempo y la frecuencia, por el respectivo factor segn el cuadro de
factores de conversin, que tiene al frente de cada unidad de tiempo segn la
frecuencia, un factor nico para convertir las diferentes cantidades en un
porcentaje independiente de la cantidad que se tenga. Por ejemplo la actividad 1
se gasta 49 minutos al da, que equivalen al 13% del tiempo de una persona, y
resulta de multiplicar 49 por 0,0025786. La actividad 2 se consume 7 das al
mes que equivalen al 28% y resulta de multiplicar 7 por 0,0400000; y as
sucesivamente para las actividades 3 y 4.
JOAQUN CUERVOTAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
106
Para calcular el cuadro de factores especfico para cada empresa se deben

tener en cuenta los siguientes aspectos:
Ejemplo de respuesta de la variable tiempo

Tiempo
Actividad
Tiempo hbil potencialmente laborable en las diferentes unidades de

tiempo
Ao
Mes
Semana
Da
Tiempo potencialmente laborable

Aos
Semanas
Meses
12
1
50
4,3
1
Das
277
25
6
1
Horas
1.994
166
39
6,5
Minutos
119.664
9.972
2.327
388
Los porcentajes se pueden calcular dividiendo la cantidad expresada en

la encuesta entre el cuadro calculado en el literal a, teniendo especial
cuidado con la unidad de tiempo.
Para evitar estas operaciones que se pueden volver engorrosas se sugiere
se trabaje con factores de conversin que se calculan una sola vez.
Este procedimiento que tambin es obligatorio cuando se trabaja con grupos

con niveles de formacin bajos, es ms complejo en la medida en que es al
grupo interdisciplinario a quien le corresponde efectuar los clculos porcentuales,
pero la informacin es ms til desde la ptica de la ociosidad. Con estos datos
se deben obtener los porcentajes de tiempo dedicado a cada actividad.
Se procede entonces a realizar la conversin:
C o n v e r s i n de la variable tiempo a porcentaje con base en el cuadro
anterior
Actividad
Procedimiento 3: Estudio de tiempos y movimientos por unidad
Una hora todos los das

Hora y media todos los das
Tres horas cada semana
Dos horas todos los das
Cinco horas al mes
1
2
3
5
7
10
Elaborar el cuadro de tiempo hbil potencialmente laborable en las

diferentes unidades de tiempo:
Unidad de
Tiempo
107
La necesidad de determinar la capacidad ociosa: si la administracin

ha manifestado la necesidad indefectible de conocer el tiempo ocioso, se
debe cambiar la forma de preguntar. Un empleado se obstin alguna vez, en
que su porcentaje tena que ser superior al 100%, porque l laboraba hasta
la media noche todos los das y llevaba trabajo para su casa los sbados y
los domingos. La verdad es que si el propsito es saber quin trabaja ms o
quin trabaja menos de su jomada normal, se debe preguntar de otra forma.
Despus de sealar sus actividades, indique el tiempo que le dedica a la
actividad y las veces que la realiza diariamente, semanalmente, mensualmente o anualmente. La respuesta puede obtenerse en estos trminos:
1
2
3
5
7
10
Tiempo

Hora y media todos los das
Tres horas cada semana
Dos horas todos los das
Cinco horas al mes
Total horas en el ao
Horas/ao
280
420
156
280
550
60
16
24
9
16
32
3
1.746
100
Se respeta la base de 280 das al ao, o 2.240 horas al ao.

Si este funcionario encuestado debe laborar 2.240 horas en el ao y sus
actividades demandan solo 1.746 horas, su tiempo ocioso equivale a 494
horas (2.240 - 1.746), o al 22% de su tiempo (494/2.240).
En el primer caso el tiempo ocioso queda oculto; ste repercutir sin
conocerse en el costo unitario de las actividades y finalmente en el costo
unitario de los productos; en el segundo caso el tiempo ocioso es un dato
explcito y un buen elemento para realizar un trabajo de mejoramiento.
JOAQUN CUERVO TAITJR - JAIR ALIIEIRO OSORIO AGUDELO
108
c. Tiempo ocioso
Sin lugar a dudas, todo el que invierte una cantidad considerable de recursos
econmicos en un modelo de gerencia de costos bajo el enfoque sistmico,
deseara que ste le brindara toda la informacin necesaria para emprender hasta
la ltima decisin.
El tiempo ocioso siempre ha sido una variable de primera necesidad para
conocer el desperdicio de recursos de mano de obra, para calcular de manera
razonable el nmero de horas necesarias para mantener un nivel de actividad o
para lograr por primera vez el costo de dejar de hacer. Las empresas de hoy no
se pueden dar el lujo de despilfarrar recursos y de desperdiciar oportunidades,
porque es aqu donde est la supervivencia, el logro de las metas y la rentabilidad.
CAPTULO 3. COSTKO BASADO KN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
109
los recursos consumidos, los canales de distribucin, los consumidores, etc., y

en ningn caso pueden ser limitaciones del sistema. La capacitacin que requiere
todo el personal en el momento de iniciar la administracin basada en actividades
puede requerir alguna inversin considerable, pero es necesaria. Nada de esto,
puede ser un impedimento para la utilizacin del Activity Based Costing.
En los Congresos Internacionales de Costos se divulgan todos los aspectos
que para los empresarios son inconvenientes dentro de la aplicacin del modelo
de costeo basado en actividades. Los que confian en los beneficios de un sistema
de gestin de costos siempre creern que con un poco de creatividad se puede
resolver cualquier limitacin y que siempre la utilidad lograda ser mayor que la
inversin realizada.
d. Anlisis de la eficiencia
Generalmente, ha sido el costo de la inversin, que exige el montaje de un

sistema de costeo y administracin basados en actividades, la disculpa para que
muchos empresarios no hayan incursionado en un mundo de gestin ms
transparente, claro y expedito; tal vez si el reconocimiento por parte de los
gerentes, de que la utilidad est en el costo, fuera ms consciente, la situacin
sera muy diferente. Ninguno de los simpatizantes de esta filosofa, ni mucho
menos Robert Kaplan, desean que adems de la dificultad que impone el tener
que realizar una gran inversin, se sumen otras dificultades como que este mtodo
no identifica el problema del tiempo ocioso.
Estos temas no han pasado inadvertidos para Robert Kaplan y Steven R.
Anderson de Harvard Business School, quienes se han anticipado a resolver las
inquietudes anteriormente expuestas. Este tema ha exigido la publicacin de sus
ltimos artculos "Time driven activity based costing" y "Activity based costing
and capacity", en el primero, "el tiempo trabajado en el costeo basado en
actividades", los autores proponen que la medicin del tiempo se realice utilizando
un elemento distinto al que pueda suministrar el funcionario encuestado; ya sea
cambiando la forma de preguntar, como se expone en el procedimiento 2,
utilizando tiempos estndares, como se expone en el procedimiento 3, o utilizando
un instrumento que cronometre el tiempo utilizado en cada actividad.
En el artculo "la capacidad en el costeo basado en actividades", los autores
reconocen que algunos elementos pueden ser complejos, pero no pueden
convertirse en amenazas para el modelo. Para Kaplan es de la naturaleza lgica
de los negocios los cambios que se presentan en las actividades, los procesos,
El formulario presenta una nueva alternativa para calificar la eficiencia. Cuando

se considere que para los interrogados es ms fcil calificar de 1 a 5, que indicar
un porcentaje, se recomienda este procedimiento.
El mayor o menor grado de escolaridad de los empleados incide en el nivel
de profundidad de la explicacin sobre la eficiencia. Hacer las cosas bien, sin
despilfarrar recursos se denomina eficiencia. Esto es fcil entenderlo, pero puede
ser difcil precisar el porcentaje de eficiencia con el que se realizan las actividades.
Existe la tendencia a calificar las actividades con los mximos porcentajes de
eficiencia.
Esta informacin no se utilizar para calcular el costo, pero s para iniciar la
gestin sobre las actividades; por eso es importante que cada funcionario
comprenda la necesidad de responder con objetividad. No se trata de medir la
eficiencia de los empleados; sino la eficiencia con la que se realizan las actividades.
El riesgo de obtener una informacin subjetiva estar latente, hasta cuando
desaparezca el temor de los funcionarios sobre una posible evaluacin de sus
responsabilidades con sus respectivas represalias. Esto no es lo que se persigue.
Se sugiere una charla explicativa sobre el concepto de eficiencia que contenga
los siguientes temas:
Conciencia sobre la responsabilidad
Criterios de medicin de la eficiencia
Validacin de las respuestas con los jefes
110
Conciencia sobre la responsabilidad:l& estabilidad es una condicin

de gran inters para todos los empleados; este es un propsito comn. El
fundamento para desarrollar un programa de mejoramiento continuo es la
eficiencia de las actividades; sino se construye una base cierta sobre la
cual se formular un modelo de evaluacin del desempeo, la probabilidad
del fracaso es grande. Cada individuo es responsable de la objetividad de
las respuestas y del compromiso de establecer metas alcanzables sobre la
forma como realizan las actividades.
Criterios de medicin de la eficiencia: hay que partir de la premisa de
que todo es susceptible de mejorarse. Es difcil concebir una actividad
con una eficiencia del 100%. Algunos criterios que de alguna forma ayudan
a evaluar el grado de eficiencia de las actividades son:
La oportunidad con la que se realiza la actividad
El nmero de informes
El nmero de procesamientos
El nmero de productos
El nivel de calidad de los productos
El grado de tecnologa que se utiliza
Qu tan lej os est la meta
La cantidad de recursos utilizados
El tiempo empleado
111
Los datos informados de manera fidedigna inducen a un anlisis muy

detallado, que no se desea elaborar, para que quien los observe, obtenga
sus propias conclusiones; no obstante es preciso hacer referencia a las
respuestas de la actividad 0703 Revisar digitacin, a la que se le ha
sealado una eficiencia muy bajita. Aqu hay pues, un reto de gestin.
e. Recursos utilizados
El listado de recursos es una relacin de elementos, (costos y gastos agrupados
homogneamente) que se utilizan en la ejecucin de las actividades con el
propsito de que los empleados los recuerden e identifiquen. A l frente de cada
actividad se deben relacionar los cdigos de los recursos utilizados, como lo
indica el formulario.
Es difcil saber que un empleado necesita viticos para realizar una actividad
a menos que l lo informe en el listado de recursos. Solamente cada individuo
conoce los recursos que utiliza. No se exige que relacione la nmina, la
depreciacin o la energa, pero s, aquellos elementos que son muy exclusivos de
sus actividades y que tienen valores significativos, especficamente los relacionados
con la propiedad, planta y equipo.
Ejemplo de listado de recursos:
Validar las respuestas con los jefes: aunque no se pretende que los
jefes revisen el ciento por ciento de las respuestas, una mirada rpida a los
datos ms extraordinarios conducir a detectar anomalas que deben ser
resueltas directamente con los empleados. Actividades que no generan
valor agregado o eficiencias de 100%, atraen inmediatamente la vista y
curiosamente incitan a revisarlas.
El cuestionario finalmente puede responderse de la siguiente forma:
Respuesta a la pregunta eficiencia de la actividad

Cdigo
Nombre de la actividad
Eficiencia
07-01
Causar hechos econmicos
07-02
Elaborar estados financieros
07-03
Revisar digitacin
07-04
Elaborar anlisis comparativo

de informes contables
Cuadro de recursos
Cdigo
100
101
102
103
104
105
106
107
Recursos
Puesto de trabajo
Computador
Impresora
Scanner
Mquina X
Mquina Y
Vehculo de distribucin
Otros equipos
Etc.
Lo que se presenta a continuacin es un ejemplo de la forma como puede

diligenciarse esta pregunta:
112
Respuesta a la pregunta recursos utilizados

Cdigo
actividad
Formato para la identificacin de valor agregado de las actividades
Recursos
07-01
07-02
07-03
07-07
100,101
100, 101, 102, 105
100, 101, 102, 107
100,101, 102, 110
07-09
100,101
Cuando muchos empleados realizan las mismas actividades; como por ejemplo
las operadoras de una empresa de telefona, que pueden fcilmente superar varios
centenares, este procedimiento se realiza slo a varias de ellas. Aunque cada
una puede tener un criterio diferente sobre el valor agregado y la eficiencia,
existe una alta probabilidad de que las respuestas tengan un alto grado de
concentracin; la desviacin estndar es baja.
Otra alternativa menos confiable para obtener la informacin de los
cuestionarios es enviar por correo electrnico los formularios para que cada
individuo responda, y automticamente obtener las respuestas individuales. Este
procedimiento es ms gil y econmico que el anterior, pero menos objetivo.
Reunir las personas, para explicar la metodologa y tener la oportunidad de
resolver las inquietudes, asegura confianza e incrementa la objetividad de los
datos. Cada empresa debe elegir el procedimiento de acuerdo con las necesidades
y la disponibilidad de recursos.
Valor Agregado
Cdigo
Nombre de la actividad
Si
Interno
0701
0702
Causar hechos econmicos

0705
Manejar programa de
inventarios
Revisar digitacin
0707
0709
Externo
No
Realizar anlisis comparativo

de informes contables
Se dice que una actividad agrega valor cuando es absolutamente indispensable

para desarrollar el proceso o la misin de la institucin. Es necesario adems
saber si esa actividad que agrega valor o no, tiene relacin con el producto o con
la empresa.
La eliminacin del despilfarro es uno de los puntos centrales de la filosofa de
la gerencia estratgica de costos; eliminar lo que sobra o reestructurar lo que no
tiene una finalidad clara hace parte fundamental de la gestin que se debe realizar
sobre las actividades. Se busca con estas respuestas formular un trabajo honesto
sobre la reingeniera que requiere la entidad para enfrentar los retos de
competencia.
f. Anlisis del valor agregado

En el captulo 5 se hace un anlisis amplio del tema de valor agregado que
muy bien se puede consultar. No obstante se referirn algunos conceptos que
son tiles para responder el cuestionario, que a continuacin se presenta, por
parte del grupo interdisciplinario y de algunas personas clave de la organizacin
o dueos de procesos. A continuacin se muestra un formato para la recoleccin
de informacin relacionada con el valor agregado:
En el captulo 2, mostrbamos que hay actividades que por su naturaleza son

administrativas u operativas; las primeras son las que pertenecen al nivel
corporativo o a la categora de apoyo; se denominan secundarias por no tener
una relacin directa con el producto o servicio final. Las otras se denominan
primarias por estar ms cerca del objeto social de la entidad; son percibidas por
el cliente, pues de alguna forma ms inmediata tienen que ver con el producto.
En el cuestionario se debe responder inicialmente si la actividad agrega valor
y luego si ese valor agregado pertenece al producto o a la empresa, o en otras
palabras es extemo o interno.
114
JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
PASO S I E T E
IDENTIFICACIN D E L O S R E C U R S O S
C O N S U M I D O S POR L A E M P R E S A
La compaa Triana tiene una prdida de $30, ocasionada por unos gastos
no operacionales de $200; con esto no podemos asegurar que la empresa
no desarrolla con eficiencia las operaciones que dan lugar a la fabricacin
de los productos o a la prestacin de los servicios.
a. Recursos operacionales
En el Costco Basado en Actividades, recursos son todos los elementos
que se utilizan en el desarrollo de las actividades (ver captulo 2). Si bien
es cierto que la virtud de flexibilidad del modelo, se puede probar simulando
diferentes recursos; ms importante es conocer el costo de la empresa en
el escenario actual. No debe perderse de vista que la Administracin Basada
en Actividades es en parte la construccin de un modelo de evaluacin del
desempeo que pretende evaluar la eficiencia con la que se realizan los
procesos y las actividades, y calificar el desarrollo de ventajas competitivas.
Las situaciones ideales deben ser puntos de referencia para disear las
metas, pero no debe ser la nica informacin.
Poco sentido tiene costear, si esta informacin no va a constituirse en el
soporte para evaluar la viabilidad. Qu tan alejada est la empresa de los
estndares normales?, es una pregunta que responder el modelo de costos.
A B C considera que el costo de un producto o un servicio est integrado
por los materiales o insumos directos ms el costo de las actividades que
son necesarias para fabricar el bien o prestar el servicio, incluyendo tanto
las actividades primarias como las secundarias. Este modelo centra su
atencin en los recursos indirectos, ya que los procedimientos utilizados
por los sistemas tradicionales para distribuirlos son poco objetivos.
De lo anterior se deduce, que los recursos operacionales son los
determinantes del costo de la operacin. Veamos un ejemplo:
Compaa Triana
Estado de resultados de ene. 01 a dic. 31
Ventas
Costo de ventas
Utilidad bruta
Gastos Operacionales
Utilidad Operacional
Gastos no Operacionales
Ingresos no Operacionales
Utilidad antes de impuestos
$1000
600
$400
250
$150
$200
$ 20
($ 30)
Los recursos no operacionales no pueden evaluar la eficiencia de la

operacin. Si lo que se pretende es evaluar la forma como se realizan los
procesos, las actividades y los productos es conveniente vincular a ellos los
esfuerzos normales (recursos operacionales) que la entidad realiza en ellos.
Los recursos extraordinarios son sacrificios de valores sin retribucin en
los ingresos, que nada tienen que ver con la operacin, por tanto no pueden
contradecir la eficiencia que se pueda desarrollar en la fbrica; es por esto
que no deben considerarse en la determinacin de los costos de los
productos finales.
Dentro de un proceso de evaluacin del desempeo de la administracin,
inexorablemente deben considerarse todos los recursos que la empresa
compromete en el desarrollo del objeto social. Los gastos extraordinarios
comprometern el d e s e m p e o de la gerencia dependiendo de la
discrecionalidad de stos.
Una de las principales razones financieras expresadas en el Estado de
Resultados es el margen de rentabilidad operacional (utilidad operacional/ ingresos); con ella se evala la gestin administrativa. La rentabilidad
producto de las operaciones normales es de $150. Las ventas son del
orden de $1.000, el costo de las ventas de $600 y los gastos que
corresponden a toda la operacin es de $250. En resumen, la rentabilidad
operacional es del 15% de los ingresos.
Queda claro, que de acuerdo con la clasificacin tradicional del Estado
de Resultados, para calcular la eficiencia operacional se exceptan los
conceptos extraordinarios, este criterio se mantiene en el Modelo de Costeo
Basado en Actividades. Se debe tener especial cuidado con excluir que
efectivamente sea extraordinario, por ejemplo, los gastos financieros,
contablemente se clasifican como gastos no operacionales, pero desde el
punto de vista administrativo e inclusive financiero, estos hacen parte de la
operacin del negocio, por lo tanto no se deben considerar como partidas
extraordinarias.
JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR AI.HUIRO OSORIO AGUDELO
El cuadro que se expone a continuacin muestra la incidencia de los

diferentes tipos de recursos en las actividades y en los objetos de costo:
CAPITULO 3. COSTKO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
117
Mano de obra proveniente de practicantes.

Recursos consumidos y no pagados o autoconsumo (cuando se fabrican
o se generan).
Cuadro de incidencia de los recursos en A B C
RECURSOS
OPKRACIONU.ES
O los que aparecen en la contabilidad y nada tienen que ver con las operaciones
corrientes, como: intereses de prstamos por proyectos pasados.
R E C U R S O S NO
OPERACIONALES
,
Recursos
Actividades
MAT
DIR
MAT
DIR
Para ejemplificar bien este problema, basta con mencionar el caso de una
institucin de salud que entre sus muchos recursos, utiliza un equipo de
resonancia magntica donado por una Organizacin No Gubernamental
Europea para desarrollar la Tomografa Axial Computarizada (TAC). Este es
un equipo, que en el momento de la donacin, su costo era de un milln de
dlares. No haba en el hospital un activo ms costoso que ste; lo curioso es
que en la contabilidad no aparece ningn valor por concepto de utilizacin
(depreciacin) de este equipo. Pareciera que nadie se preocupara porque las
conclusiones acerca de la eficiencia empresarial se obtienen sin considerar la
totalidad de los recursos que se consumen. El tomgrafo no se puede
depreciar por ser un bien donado; esto indica que para calcular la utilidad
operacional del hospital no se incluyeron todos los recursos operacionales.
Lo ms factible es que se llegue a la conclusin de que la entidad es muy
eficiente, simplemente porque no se han reconocido todos los costos.
Objetos de Costo
b. L a contabilidad no muestra la totalidad de los recursos

Este es un fenmeno que se presenta en los sistemas contables; puede
asegurarse que la contabilidad no expresa la realidad de los consumos en un
perodo determinado; esto no significa que la contabilidad est mal diseada,
sino que mide un aspecto diferente a lo que pretende el ABC.
Como se argument en el fundamento No. 1 del captulo 2, existe la probabilidad de que la empresa est consumiendo recursos, sin que stos se revelen
en la contabilidad, como por ejemplo:
Bienes recibidos en donacin.
Bienes recibidos en comodato.
Bienes totalmente depreciados en pleno uso.
Bienes en pleno uso, que fueron registrados como gastos.
Mano de obra acl honorem.
No todas las empresas utilizan recursos fabricados (slo algunas), ni tampoco

mano de obra adhonorem y menos activos donados, pero s todas, utilizan
activos totalmente depreciados o que no se encuentran en el rubro propiedad,
planta y equipo, porque cuando se adquirieron fueron registrados como gastos
del perodo. Esto significa que el valor de los costos y los gastos segn la
contabilidad no es el valor real de los recursos consumidos.
Lo que equivocadamente se aduce para argumentar que un recurso no debe
incluirse dentro del modelo de costos es que no s ha erogado ningn dinero
por l o que el bien est totalmente depreciado. En el primer caso hay que
echar mano del concepto de costos de oportunidad; no existe ninguna
erogacin por circunstancias especiales pero en otros escenarios, habra que
hacerla. La realidad es que son recursos que se utilizan. En el segundo caso,
si se entiende que los costos no son un problema contable, sino econmico,
se aceptara que no debe existir ninguna diferencia en el costo entre el ao 1
y el ao 11, salvo el valor del dinero en tiempo; cuando los activos de diez
aos de vida til se han depreciado totalmente, pero an se utilizan. Tendra
118
entonces validez decir: Dejemos el sistema de costos para el ao once, para

que los productos muestren una mayor rentabilidad.
Cuadro de conciliacin de recursos
Si bien es cierto, que si la planta y equipo despus de su vida til, an se

mantienen activas, la utilidad contable puede ser mayor, pero la eficiencia de
p r o d u c c i n puede ser menor, debido al atraso t e c n o l g i c o . Las
administraciones deberan ser tan agresivas como para aceptar que sus costos
se calculen como si la empresa estuviera en el ao 1, a valores de reposicin.
Esta es una buena medida de viabilidad.
Concepto del recurso

Nmina y prestaciones sociales
Personal ad honorem
Energa generada y consumida
Acueducto
Telfono
Mantenimiento
Viticos
Gastos de representacin
Publicidad
Seguros
Depreciacin de prop, planta y eq.
Depreciacin de bienes donados
Depreciacin de bienes no contab.
Se ha podido notar una inclinacin muy explcita hacia la objetividad del modelo
A B C . Se evidencia lo anterior en la recomendacin insistente, primero, de
incluir la totalidad de los recursos utilizados, aparezcan o no en la contabilidad,
salvo los estrictamente extraordinarios y segundo, aceptar el reto de los valores
de reposicin cuando haya que valuar activos. De todas formas, recurdese
que se est diseando un modelo de costos flexible, que permite simular las
situaciones que se deseen. Quedan muchas dudas si una empresa slo es
viable si sus recursos estn depreciados o son obsoletos.
Impuesto predial
Impuesto de industria y comercio
Intereses de proyectos anteriores
Prdidas por cuentas incobrables
Cafetera y ornato
Costos totales para el modelo
c. Posibilidad de simular
La administracin puede contar con varios informes: los costos de los objetos
de costos con base en la totalidad de los recursos, incluyendo los activos a
valores de reposicin; los costos de los objetos de costos con base en la
totalidad de los recursos, incluyendo los activos a valores de realizacin; los
costos de los objetos de costos con base en la totalidad de los recursos,
incluyendo los activos a valores histricos; los costos de los objetos de costos
con los recursos contables; los costos de los objetos de costos excluyendo
actividades; los costos de los objetos de costos considerando recursos ideales.
Es probable que cada dato se justifique de acuerdo con el tipo de decisin
que se desee tomar. Cuando se trate de evaluar si la empresa es competitiva,
no deben existir dudas sobre cul es el mejor termmetro: todos los recursos.
d. Conciliacin de recursos
Dentro de la metodologa es necesario mostrar el procedimiento que se utiliz
para definir los recursos que se van a llevar al modelo; un ejemplo puede ser
el siguiente:
119
Recursos de
la
contabilidad
Recursos
que
salen
Recursos
que
entran
Recursos
del
modelo
$300
10
25
8
5
12
24
32
40
18
33
9
14
8
4
16
27
6
533
$300
10
25
8
5
12
24
32
40
18
33
9
14
8
4
16
27
43
58
6
$548
El valor total de los recursos se puede y se debe conciliar en cada nivel del
sistema:
Coso total de los recursos: $548

Costo total de las reas de responsabilidad: $548
Costo total de las actividades: $548
Coso total de los procesos: $548
Costo de los objetos de costo (sin incluir materias primas): $548
Esta conciliacin de los recursos se podr apreciar en el informe de costos

que se presenta en los dos ejercicios del captulo cuatro.
Es importante recordar que los costos y gastos se deben agrupar en cuentas
homogneas para formar los recursos (Ver definicin de recursos del Captulo
2).
120
JOAQUN CUERVO TAKUR - JAIR ALIICIRO OSORIO AGUDELO
PASO O C H O
DEFINICIN D E D I R E C C I O N A D O R E S O C O N D U C T O R E S
Aqu puede estar la magia de la confiabilidad del Costeo Basado cu
Actividades. Si algo se le cuestiona a los sistemas tradicionales de costos tiene
que ver con la utilizacin de bases de distribucin que no dan cuenta de la realidad;
con factores de prorrateo que fcilmente asignan costos que no corresponden;
con una metodologa que nunca fue adecuada para conocer el costo con cierta
razonabilidad.
Si bien, la visin por actividades ofrece un camino ms objetivo para llegar
con ms certeza a los objetos de costo, los direccionadores son los complementos
del procedimiento que garantizan la confiabilidad que propone el modelo; es
decir, el hecho de trabajar con actividades no es garanta absoluta de certeza o
confianza; hay que asegurar la mejor eleccin de los direccionadores, conductores
o drivers para que este modelo de costos goce verdaderamente de la confiabilidad
como una gran cualidad.
En el grfico denominado Estructura del sistema de costos los link (flechas)
que aparecen por doquier vinculando los diferentes niveles, se denominan
direccionadores o conductores.
a. Definicin
Direccionador o conductor es un elemento que describe el comportamiento
del costo. Es un factor de distribucin que se elige porque identifica de la
mejor forma, la manera como el costo es consumido. Por ejemplo: cada
departamento consume depreciacin del edificio de acuerdo con el rea en
metros cuadrados; a cada departamento se le distribuye energa, de acuerdo
con el consumo de kilovatios de los equipos utilizados; en el primer caso el
direccionador es el rea en metros cuadrados y en el segundo, el consumo de
kilovatios hora. Para una mejor comprensin del concepto, se le sugiere al
lector remitirse al captulo 2.
CAI'III-O 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. ME.roDoi.ooA TASO A RASO
121
Para seleccionar el direccionador se deben tener en cuenta los siguientes

criterios:
Relacin de causalidad: qu es lo que hace que el costo ocurra? El
costo debe ocurrir por circunstancias exclusivas del direccionador. Debe
existir una relacin causa-efecto.
Independencia del direccionador: el costo slo debe su comportamiento
al direccionador. Si el costo vara por circunstancias diferentes al conductor,
este estara mal seleccionado.
Que el direccionador sea econmico y de fcil manejo: jams el costo
del direccionador debe ser mayor que el beneficio del mismo. No se debe
proponer una metodologa para lograr una base de distribucin que sea
compleja; sta debe ser tan gil que fcilmente se reconozca su bondad.
Un criterio de importancia relativa trabaja sobre la base de la razonabilidad.
c. Tipos de direccionadores
Direccionadores combinados: En algunas oportunidades es probable

que se tenga que recurrir a ms de un direccionador para encontrar la
relacin causa-efecto, que asegure la distribucin ms objetiva del costo.
Esto significa que el costo debe su comportamiento a ms de un factor o
conductor. En un modelo de costos para una empresa reforestadora, se
propuso que algunos recursos haba que distribuirlos a las diferentes zonas
de acuerdo con tres direccionadores bien identificados: volumen de rboles,
topografa del terreno y acceso a las vas principales y secundarias.
Direccionadores de primer nivel: El ejercicio de distribucin se vuelve
ms complejo mientras ms niveles existan. Los direccionadores de primer
nivel son aquellos que se utilizan para distribuir los recursos a las reas de
responsabilidad, siendo stas, las unidades en las cuales se desea acumular
los costos con el nimo de evaluar los desempeos.
Cuadro e s q u e m t i c o de direccionadores de primer nivel
Recursos
b. Criterios para la seleccin del direccionador

El direccionador o conductor debe seleccionarse en un ambiente de
importancia relativa; esto significa que no es justificable que el procedimiento
sea ms costoso que el beneficio de la informacin obtenida.
A de R.
DIRECCIN
PRESUPUESTO
PLANEACIN
METALMECNICA
CONSTRUCCIN
122
En el ttulo Areas ce Responsabilidad

en el paso dos de este captulo, se
expuso el tema de los centros de costos. All se argument que si bien el
costeo A B C tiene un enfoque sistmico, la contabilidad bien estructurada
debe buscar un manejo organizado de los centros de responsabilidad; stos
no slo sern una herramienta fundamental de evaluacin de gestin, sino una
condicin indispensable para la metodologa de costos y el alcance del trabajo.
Las instituciones han debido crear un manual de procedimientos que indique
la manera como se deben distribuir uno a uno los recursos, entre todas las
reas de responsabilidad. No hacerlo as es menospreciar una cualidad del
sistema contable que auxilia el proceso de toma de decisiones y tambin es
obligar al modelo de costos a desarrollar de manera informal y extracontable
el procedimiento de distribucin de los recursos a las reas de responsabilidad,
utilizando los direccionadores de primer nivel.
Este cuadro que a continuacin se presenta es una simulacin de cmo se
deben documentar los direccionadores de primer nivel.
123
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALHFIRO OSORIO AGUDELO
124
El cuadro de distribucin pretende mostrar los direccionadores o conductores

de primer nivel que no son ms que las bases de distribucin propios de una
estructura de centros de costos.
CAPTULO 3. COSTKO BASADO FN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
Clculo del Driver T C E
Despus de esta primera distribucin, los recursos deben estar absolutamente

asignados en los centros de responsabilidad. La sumatoria de los costos
contables de las reas de responsabilidad debe ser igual a la totalidad de los
recursos contables. Siempre ser conveniente realizar esta conciliacin.
50%
5" o
30%
10%
25%
("
20%
30%
30%
45%
40%
20%
55%
15%
25%
Direccionadores de segundo nivel: Con estos conductores o drivers

se empieza a pulir el atributo de confiabilidad de este modelo de costos.
Los direccionadores de primer nivel han existido mucho antes que el ABC.
Los conductores de segundo nivel hacen parte de la innovacin del sistema.
Aqu se responde la pregunta: Cmo se distribuyen los costos de las
reas de responsabilidad a las actividades?; esta pregunta debe responderse
sobre la base de los diferentes tipos de recursos.
A continuacin se expondrn los direccionadores de segundo nivel ms

usuales, sin coartar la posibilidad de utilizar otro u otros, cuando las condiciones
as lo requieran:
Mano de Obra Total Ponderada M O T P
Es la base de distribucin que se utiliza para distribuir los costos de personal;
como sueldos, prestaciones sociales, bonificaciones u otros recursos que son
muy propios de la persona. Consiste en ponderar el peso de la asignacin salarial
con el tiempo de dedicacin a las actividades. Se fundamenta este direccionador
en la condicin de que las actividades deben recibir recursos en relacin con la
remuneracin de quien las realiza. (El procedimiento se describe ms adelante
en este captulo).
Tiempo Completo del Empleado T C E
Es utilizado para distribuir los recursos generales; es decir, afectan a todas las
actividades pero son diferentes a los que se distribuyen segn MOTP. Este
direccionador se obtiene sencillamente sumando los porcentajes por cada
actividad. Como lo muestra el siguiente cuadro. Comnmente se le conoce como
FTE por sus siglas en ingls (Full Time employed).
125
100%
100
100%
100
Total
TCE
55%
11%
65%
13%
25%
40,,
125
%
115
/o
80%
60%.
60%
12%
100%
500
100%
23%
16%
Recurso Total Ponderado R T P

Este direccionador se usa en la distribucin de los recursos especficos, esto
quiere decir que no afecta a todas las actividades, sino a un grupo de actividades.
Bajo este argumento no existir un solo RTP, sino tantos, cuantos recursos existan
para distribuir de esta manera.
Por ejemplo, si los tiles de oficina tuvieran una relacin exclusiva con las
actividades B, C y D del cuadro anterior, el RTP que se construira para distribuir
este recurso es como sigue:
Clculo del Driver R T P
1
B
30%
20%
10%
25%
30%
30%
45%
40%
20%
55%
RTP
21%
41%
38%
100%
Total
65%
125%
115%
305%
Para el desarrollo de los direccionadores de segundo nivel, se supone un

departamento con cinco personas y 6 actividades. Los tiempos que cada uno le
dedica a las actividades se describen en el siguiente euadro:
Ejemplo para el clculo del Driver de segundo nivel
4
A
B
50%
30%
5%
10%
25%
20%
30%
40%
30%
45%
20%
55%
15%
25%
100%
100%
D
E
F
40%,
60%
100
100%
100%
126
Existen cuatro clases de recursos: propios, compartidos, holsticos y

Especiales.
G r f i ca m en t e tendramos
$ 9.000.000
Los recursos propios son los que pertenecen con exclusividad a un

funcionario. Se dividen en dos grupos: generales y especficos.
-
127
$10.800.000
Sueldo Anua)
$ 36.000.000
$ 7.200.000
Recursos propios generales: son aquel los que por su naturaleza pertenecen
a todas las actividades del funcionario, como por ejemplo los sueldos y
las prestaciones sociales. Todas las actividades de una persona consumen
nmina. Por ejemplo, si el sueldo del funcionario 3 es de $ 36.000.000
anuales, ste se debe distribuir entre todas sus actividades as:
$ 9.000.000
$36.000.000
Ejemplo de distribucin de recursos propios generales
Todos los recursos propios generales se distribuirn de acuerdo con este

procedimiento que se denominar Tiempo Completo del Empleado (TCE).
Recurso
General
Por su calidad de evidentes, estos recursos no necesitan incluirse en el listado

de recursos, ni tampoco es necesario que el funcionario responda que para
desarrollar sus actividades requiere un recurso denominado sueldo o
prestaciones sociales.
Actividades
Funcionario 3
La operacin matemtica para distribuir este recurso entre las actividades del
funcionario 3 es la siguiente:
El costo de B = 5 36.000.000/100%
25% = $ 9.000.000
El costo de C = $36.000.000/100%
30% = S10.800.000
El costo de D = 5 36.000.000/100%
20% = S 7.200.000
El costo de E = .36.000.000/100%
25% = ,S 9.000.000
Recursos propios especficos: son aquellos que no son consumidos por

todas las actividades de un individuo, sino por algunas de ellas. Por ejemplo:
De acuerdo con el cuadro de actividades y tiempos, el funcionario No. 1
inform que su computador que tiene una depreciacin anual de $
1.000.000 es utilizado en las actividades A y B.
Ejemplo de distribucin de recursos propios especficos
Recurso
Especfico
Funcionario 1
129
CAP LULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA RASO A PASO

JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR AEBEIRO OSORIO AGUJELO
128
Todos los recursos propios especficos se distribuirn de acuerdo con este

procedimiento que se denominar Tiempo Completo del Empleado (TCE).
Este recurso que tiene un valor de un milln de pesos se debe distribuir
exclusivamente entre las actividades del funcionario 1 que estn consumiendo
computador; en este caso la A y la B. (como si el tiempo completo del
empleado fuera la suma de esas dos actividades). El costo correspondiente a
las dos actividades, se determina mediante una operacin elemental (regla de
tres simple) de proporcionalidades:
El costo de A =
El costo de B =
$ 1.000.000/80% x
$ 1.000.000/80% x
50%=
30%=
$625.000
$375.000
Nota: 80%o es la suma de los tiempos de las actividades que consumen

depreciacin del computador: A y B
50%
Depreciacin
Computador
S 1.000.0(10
30%
$625.000
$375.000
tu
Funcionario 2
Este recurso que tiene un valor de $ 800.000, se debe distribuir exclusivamente
entre las actividades A, B, D y E, que son las sealadas por el funcionario 2
como consumidoras del recurso computador. El costo correspondiente a las
actividades A , B, D y E se determina de la misma manera que se calcul el
costo de las actividades del funcionario 1:
El costo de A
El costo de B
El costo de D
El costo de E
=
=
=
=
$800.000/70%
$800.000/70%
$800.000/70%
$800.000/70%
x
x
x
x
5%
10%
40%
15%
=
=
=
=
$57.143
$114.286
$457.143
$171.428
$ 57.143
$114.286
La actividad C no puede recibir este recurso pues no consume computador.

Para reforzar el procedimiento, supongamos que el funcionario 2 utiliza su
computador que tiene una depreciacin anual de $ 800.000 en las actividades
A , B, D y E .
Depreciacin
Computador
$ 1.000.000
$457.143
$171.428
$800.000
130
JOAQUN CUERVO T A I u k - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
La actividad C no puede recibir este recurso pues no lo consume.

Los recursos compartidos son aquellos que son utilizados por varios
funcionarios; no pertenecen a uno solo; y pueden ser utilizados solo en algunas
actividades.
131
Queda claro que las actividades A, B y D no consumen este recurso. La

depreciacin de la mquina por $ 400.000 se debe distribuir a las actividades
C, E y F. De qu manera?
La suma de los porcentajes con asterisco es igual a 265%. De esos 265% la
actividad C posee 125; la actividad E posee 80 y la actividad F 60.
Ejemplo de distribucin de recursos compartidos

Actividad
Depreciacin mquina
A
B
C
D
125
$188.679
E
F
80
60
120.755
90.566
265
$400.000
TOTAL
Funcionario 2
Funcionario 3
Funcionario 4
El grfico anterior, indica que en un departamento cualquiera existe un recurso

que es comn a los cuatro funcionarios. La mquina es utilizada por todos en
algunas actividades especficas; por ejemplo el funcionario 1 utiliza la mquina
en la actividad C, mientras el funcionario 2 la utiliza para realizar las actividades
C y E, etc.
Dentro del cuadro de los porcentajes de TCE se sealan con dos asteriscos
las actividades que segn los funcionarios consumen el recurso de mquina:
50
30
10
25
20*
30*
30*
45*
40
20
55
15*
25*
100%
100%
40*
60*
100%
Depreciacin
Impresora
100%
El costo de C =
El costo de E =
El costo de F =
$400.000/265% x
$400.000/265% x
$400.000/265% x
125%=
80%=
60%=
$188.679
$120.755
$ 90.566
Los recursos holsticos son aquellos que son consumidos por todas las
actividades de una dependencia o centro de responsabilidad. Estos recursos
se deben distribuir entre todas las actividades del rea de responsabilidad.
Existen dos opciones para distribuir los recursos holsticos: utilizando el TCE
(Tiempo Completo del Empleado) o el MOTP (Mano de Obra Total
Ponderada).
Antes de elegir el procedimiento correcto para distribuir estos recursos, se
expondrn las dos alternativas y se espera que sean sus resultados los que
permitan una eleccin razonable.
La utilizacin de la primera opcin, ubica el procedimiento en la metodologa
de distribucin que suma los tiempos de todos los empleados y establece de
acuerdo con los totales, los porcentajes de cada actividad.
100%
Para desarrollar la alternativa del TCE es necesario realizar el siguiente

procedimiento:
132
JOAQUN CUERVO TAIT R - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
Ejemplo de distribucin de recursos holsticos
A
B
C
1
50%
30%
20%
D
E
2
5%
10%
30%
40%
15%
25%
30%
20%
25%
45%
55%
100%
100%
100%
F
100%
Total
40%
60%
100%
55%
65%
125%
1 15%
80%
60%
500%
%
11
13
25
23
16
12
100
Si a esta dependencia le correspondieron $ 20.000.000 de los recursos

gerenciales, la distribucin a las actividades sera as:
B
C
D
E
F
Total
No. de
Personas
Cargo
La ltima columna corresponde a los valores porcentuales de acuerdo con la

columna anterior. Se concluye entonces que si se acepta que la mano de obra
no ejerce ninguna ponderacin sobre el porcentaje de las actividades; todos
los recursos holsticos habra que distribuirlos de acuerdo con los porcentajes
de la ltima columna.
Porcentaje
11
13
25
23
16
12
100
133
Para calcular la Mano de Obra Total Ponderada (MOTP) se supone que la

dependencia tiene la siguiente planta de cargos:
La columna denominada total es la suma de los porcentajes por actividad. El

total de esta columna debe ser igual a 500%, pues son los tiempos de cinco
funcionarios, donde cada una suma 100%.
Actividad
A
Costo de Gerencia
S 2.200.000
2.600.000
5.000.000
4.600.000
3.200.000
2.400.000
$20.000.000
La utilizacin de la segunda opcin, ubica el procedimiento en la metodologa

de distribucin que suma los tiempos de todos los empleados teniendo en
cuenta el peso porcentual de sus nminas.
Para el ejercicio, la dependencia con la cual se est trabajando es un centro
de responsabilidad que cuenta con cinco funcionarios que por alguna
circunstancia tienen jerarquas diferentes, lo que hace que las actividades de
cada funcionario tengan pesos tambin diferentes.
Nmina
total
1
1
1
1
1
Jefe
Ingeniero Asistente
Ingeniero Auxiliar 1
Ingeniero Auxiliar 2
Secretaria
$ 4.000.000
3.000.000
2.0.00.000
2.000.000
500.000
$11.500.000
Total N m i n a
%
Ponderacin
35
26
17
17
5
100
Es necesario realizar un procedimiento que permita calcular porcentualmente

el sueldo de cada funcionario en relacin con la nmina de todo el
departamento o centro de responsabilidad. En la cuarta columna se tienen los
porcentajes de la mano de obra. Por ejemplo, el funcionario No. 1 que tiene
el rango de jefe, tiene un sueldo de $4.000.000. Este sueldo equivale al 35%
del valor total de la nmina ($4.000.000 / $ 11.500.000). Los porcentajes de
la columna del empleado 1 en el cuadro siguiente, se obtienen multiplicando
los porcentajes iniciales de las actividades de ese empleado por el porcentaje
de su nmina (35%), que aparece en la ltima fila. Para la actividad A , 50%*
35% = 17.5%. Para la actividad B, 30%*35% = 10.5% y as sucesivamente.
A
B
C
D
E
F
1
17.5
10.5
7.0
35%
2
1.3
2.6
7.8
10.4
3.9
4.25
5.1
3.4
4.25
7.65
9.35
26%
17%
17%
.5
2
3
5%
MOTP
18.80%,
17.35%,
27.55%,
23.15%
10.15%
3.00%,
100%,
Si los mismos $20.000.000 se distribuyen de acuerdo con los porcentajes

obtenidos utilizando la Mano de Obra Total Ponderada, se lograran los
siguientes resultados:
134
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR AI.BF.TRO OSORIO AGUDFLO
Actividad
A
B
C
D
E
F
Total
Porcentaje
18.80
17.35
27.55
23.15
10.15
3.00
100
Para reforzar la conclusin, en un caso extremo, supngase un departamento

con dos funcionarios: jefe y secretaria; el jefe tiene un sueldo de $3.000.000
y la secretaria de $500.000. Existen solo dos actividades: Realizar las funciones
de la jefatura y desarrollar las actividades de secretariado.
Comparacin de Porcentajes
% Sin
Ponderacin
%
MOTP
A
B
C
D
E
F
11
13
25
23
16
12
100
8.8
17.35
27.55
23.15
10.15
3.00
100
Incremento
Absoluto
7.8
4.35
2.55
0.15
Disminucin
Relativo
70%
33%
10.2%
0.6%
Absoluto
Relativo
TCE
MOTP
Incremento
Absoluto
%
$2.200.000
$3.760.000
$1.560.000
70.9
2.600.000
3.470.000
870.000
33.0
36%
75%
Disminucin
Absoluto
%
100%
100%
5.000.000
5.510.000
510.000
10.2
4.600.000
4.630.000
30.000
0.6
3.200.000
2.030.000
$1.170.000
36
2.400.000
600.000
$1.800.000
75
$20.000.000
$20.000.000
$2.970.000
La reflexin puede hacerse sobre las actividades A y F, la primera tuvo un

incremento del 70.9% que es exageradamente significativo y la ltima, tuvo
un decremento del 75% (igual de exagerado); pas de costar $2.400.000 en
el procedimiento sin ponderacin, a costar $600.000 con el mtodo de la
mano de obra total ponderada. N o precisar esto en trminos de equidad
sera una desventaja grandsima del modelo.
% TOTAL
% ASIGNADO
100%
50%
100%
50%
200%
100%
Por lo tanto se procede a desarrollar los porcentajes de acuerdo con la mano

de obra total ponderada. La mano de obra total es igual a $3.500.000.
A
B
$2.970.000
Comparacin de Costos
Actividad
De acuerdo con esto, si se distribuyeran los recursos holsticos, o sea aquellos

que les corresponden a todas las actividades del departamento con base en
los porcentajes totales, a cada actividad le correspondera el 50%, cuando la
verdad es que la actividad A tiene una ponderacin mayor, generada por el
sueldo del jefe, mientras que la actividad B es casi seis veces menor que la
otra. No es equitativo que B reciba los mismos recursos que A.
A
5.85
9.00
14.85
14.85
135
Los autores proponen que cada vez que exista un recurso holstico o
compartido, ste se debe distribuir de acuerdo con el mtodo de la mano de
obra total ponderada, principalmente si este recurso est relacionado con la
mano de obra o gastos de personal.
Costo de Gerencia
$3.760.000
3.470.000
5.510.000
4.630.000
2.030.000
600.000
$20.000.000
Si la curiosidad permitiera comparar una a una las cifras de los dos

procedimientos, se encontraran unas considerables diferencias.
Actividad
$3.000.000
85.7%
$500.000
14.3%
El factor por el cual se multiplicarn todas los recursos holsticos del funcionario
1 es 85.7% ($3.000.000/$3.500.000); y el factor por el cual se multiplicarn
todas los recursos del funcionario 2 es 14.3% ($5OO.OO0/$35.0O0.OO0).
Se concluye que es ms equitativo el que los recursos se distribuyan entre A
y B segn los porcentajes 85.7% y 14.3% y no por partes iguales. En resumen,
se reafirma que cada vez que haya que distribuir un recurso holstico, debe
utilizarse el procedimiento de la mano de obra total ponderada.
JOAQUN CUKRVO TAFUR - JAIR ALHEIRO OSORIO AGUDELO
Los recursos especiales son aquellos que no se distribuyen a las actividades,

como es el caso de los materiales que se identifican plenamente con los
productos finales. Si bien la materia prima es asignada mediante las
requisiciones a los centros de costos productivos, este recurso es asignado
desde las reas de responsabilidad directamente a los objetos de costo sin
pasar por las actividades.
Ejemplo de d i s t r i b u c i n de recursos especiales
Kccursos
AFIIULO 3. COSIEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO
137
A g r u p a c i n grfica de actividades en procesos

PROCESO A
PROCESO B
r ^ i r ^ l l A4 || AS || A6 || A7 |
PROCESO C
ra ra ra
Tambin es correcto representar la asignacin de las actividades de la siguiente

manera; cuando cada actividad pertenece a un proceso as:
Alternativa de agrupacin grfica de actividades en proceso
reas de
Responsabilidad
Actividades
En el peor de los casos es probable encontrar una actividad que pertenezca

a dos procesos, as:
Objetos de Costo
Otra alternativa de agrupacin grfica de actividades en procesos
Actividad
Recurdese que este modelo fundamenta su estrategia en la forma de distribuir

los recursos indirectos.
Proceso
Como ya se habl, los gastos extraordinarios no son recursos, los conceptos
clasificados como otros gastos son sacrificios de valores no operacionales,
donde el beneficio ya se obtuvo o en la mayora de los casos, no hay beneficio.
Estos conceptos que sirven para conciliar la utilidad neta, no deben
denominarse recursos ni tampoco incluirse dentro de los recursos de los objetos
de costo.
Direccionadores de tercer nivel: tal vez es el paso ms descomplicado;

las actividades generalmente estn vinculadas a un proceso; esto explica
la representacin grfica de los procesos incluyendo las actividades.
La actividad 4 pertenece a los procesos A y B, slo en este caso se debe

seleccionar un direccionador para realizar la distribucin. U n buen
direccionador o conductor es el tiempo que la actividad le dedica a cada
proceso.
Esta informacin se puede obtener con la persona quien realiza esta actividad.
Por ejemplo, el responsable de la actividad 4 puede sugerir que sta se
distribuye 70% para el proceso A y 30% para el proceso B, porque es una
proporcin que describe la dedicacin de la actividad, as:
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALBFIRO OSORIO AGUDELO
138
Ejemplo de distribucin de actividades en procesos
En la mayora de los casos es conveniente consultar el criterio con los dueos

de los procesos, para or de qu forma son demandados estos procesos.
Cualquier opinin, o indicio resulta constituyndose en una buena ayuda para
conformar un razonable conductor.
Tambin se pueden combinar bases de distribucin. Esta metodologa es una
buena opcin cuando la mejor relacin de causalidad con un costo,
corresponde a varias bases de distribucin. Por ejemplo, se puede concluir
que el proceso contable debe distribuirse de acuerdo con las rdenes de
produccin y las requisiciones de materiales. La estadstica indica lo siguiente:
Lo que generalmente sucede es que las actividades no se distribuyen, sino

que se suman para calcular un determinado proceso.
Ejemplo de base combinada
Direccionadores de cuarto nivel: son los conductores o drivers que se

utilizan para distribuir los costos de los procesos administrativos a los
procesos operativos. La administracin no es un propsito en s misma;
es un apoyo fundamental para el desarrollo y logro de la misin; es por
eso, que despus de conocer sus costos y evaluar sus actividades debe
ser asumida por los procesos operativos. Los procesos administrativos
llegan hasta aqu. Si no se costean, no se pueden evaluar. Con este
procedimiento se cumple que todos los recursos finalmente deben
concentrarse en los procesos que generan los objetos de costos.
Cmo se distribuyen los procesos corporativos, administrativos o de apoyo?
A l igual que cualquier direccionador, stos deben seleccionarse con base
en los criterios de causalidad. Siempre existir algn elemento que define
la mejor forma de cmo un proceso administrativo debe ser distribuido
entre los procesos operativos.
Lo que se realiza a continuacin es una sugerencia de posibles bases de
distribucin de los procesos administrativos:
139
Ordenes de produccin
Requisiciones de materiales
Porcentaje
Produccin
40
70
61%
Empaque
30
40
39%
Total
70
110
100%
Despus de establecer los porcentajes de las bases de distribucin, se procede

a asignar el peso porcentual de las dos bases o inductores. Puede llegarse a
la conclusin que dentro de la distribucin del proceso contable, las
requisiciones de materiales pesan un 70% y las rdenes de produccin un
30%. Con estos datos se procede entonces a la distribucin de este proceso
administrativo entre los procesos operativos.
Direccionadores de quinto nivel: son aquellos que se utilizan para distribuir

los costos de los procesos operativos a los objetos de costo finales. El costo
ltimo de los objetos de costos est integrado por los materiales directos y
las actividades necesarias para producirlos. De acuerdo con lo anterior, la
distribucin de estos procesos debe realizarse actividad por actividad. Para
cada actividad debe existir un direccionador.
Ejemplos de Drivers de cuarto nivel

Proceso
Administrativo
Coordinacin
Planeacin
Recursos Humanos
Contable
Financiero
Sistemas
Jurdico
Control interno
Posibles bases de distribucin a procesos

operativos
Tiempo dedicado
Valor del presupuesto
Nmero de personas
Nmero de requisiciones
Presupuesto asignado
Ordenes de produccin
Valor del presupuesto
Tiempo dedicado
La metodologa que se recomienda requiere sealar la relacin de causalidad

que existe entre las actividades operativas y los objetos de costos finales.
Para esto es indispensable listar todas las actividades que van a ser distribuidas
y enfrentarlas a los productos o servicios. Para cada actividad debe plantearse
el factor de distribucin ms razonable, que indudablemente tiene que ser
aquel que seale el comportamiento del costo de la actividad. Por ejemplo, la
actividad suministrar materia prima, tiene una relacin estrecha con las
rdenes de produccin que se programan. El costo de esta actividad se debe
distribuir entre los productos fabricados de acuerdo con el nmero de rdenes
de produccin que se hayan programado para cada uno.
140
JOAQUN CUERVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
Otro ejemplo, es el caso de la actividad: elaborar pruebas de laboratorio,

que tiene que ser distribuida de acuerdo con las tandas de produccin para
cada producto, si el procedimiento de calidad considera que cada lote debe
ser examinado en el laboratorio.
A continuacin se relacionan algunas actividades operativas, con una propuesta
muy aproximada de su conductor:
141
b. Los P R O de la tabulacin de la informacin mediante herramientas

computacionales
Cmo no utilizar las herramientas computacionales cuando se trata de
capturar informacin desde cada puesto de trabajo? Una de las mayores
bondades de los sistemas computarizados es la simplificacin de los procesos
y actividades.
Ejemplos de drivers de quinto nivel

Actividades Operativas
Programar produccin
Elaborar pruebas de laboratorio
Controlar la planta
Alistar materias primas
Realizar operaciones de embalaje
Movilizar el producto
Direccionador
NLimero de rdenes
Lotes de produccin
Horas mquina
Tiempo de alistamiento
Grado de complejidad
Peso en kilogramos
Todo el tema de direccionadores ser desarrollado en varios ejercicios

prcticos que se expondrn en el captulo 4.
PASO N U E V E
HERRAMIENTAS COMPUTACIONALES
a. Tabulacin de l a informacin
Cada empresa decide cmo hacerlo y cada consultor decidir cmo
proponerlo. L o cierto es que de alguna forma deben recogerse los datos
sobre actividades y recursos que van a procesarse en el software de costos.
La empresa debe decidir la paradoja de si utilizar los sistemas computarizados
para abreviar el tiempo, pese a que el trabajo impersonal crea imprecisiones
en los datos; o recurrir a un trabajo ms acompaado, beneficiando los datos,
aunque el proceso de la informacin sea ms dispendioso.
La metodologa que aqu se expone, defiende la alternativa de obtener la
informacin de la fuente. Siempre ser ms confiable solicitarle al empleado
que hable sobre las actividades que realiza y los recursos que consume.
Cualquier otro procedimiento sacrifica veracidad y fiabilidad de los datos.
Reunir a las personas para realizar una encuesta es complejo y costoso; sobre
todo porque es difcil que todo un grupo homogneo coincida en la suspensin
de las labores.
Utilizar una henamienta computacional es trabajar en tiempo real, es disminuir
errores y es lograr resultados econmicos a la mayor brevedad.
Todos los funcionarios sentirn que han participado sin complicaciones en el
desarrollo de un proyecto donde la informacin que ellos manejan es
sumamente importante. Las ventajas de un sistema multiusuario se hacen
evidentes cuando cualquier individuo desde su sitio de trabajo enva los datos
que solicita el sistema.
c. Los C O N T R A de la tabulacin de la informacin mediante herramientas computacionales
Debera no existir ninguna desventaja frente a la captura automtica de la
informacin, pues esta posibilidad siempre debe considerarse como una
cualidad del modelo de costos y como una bondad de la tecnologa de
vanguardia.
La principal desventaja de la tabulacin directa de los datos es que la ausencia
de interaccin deja dudas sin resolver. Eso significa que es muy importante y
saludable para todo el proyecto.
Lo que se ha percibido es que cuando este procedimiento se utiliza no hay
mucha oportunidad para sensibilizar y capacitar al personal acerca de la
responsabilidad que se asume y el efecto de lo que se informa. Es necesario
instruir a los funcionarios en el tema de la Gerencia Estratgica de Costos y
acompaarlos en las inquietudes que se presentan. La objetividad de las
respuestas depende de la ambientacin y claridad sobre la materia.
^fZI^
m \\
142
Dentro de la metodologa paso a paso, se ha insistido con suficiencia en la

necesidad de una sensibilizacin; donde al individuo se le sumerja en el
ambiente de racionalidad; se le valora como elemento indispensable para el
xito del modelo de costos y se le ambienta en la filosofa del Costeo y
Administracin Basada en Actividades; ste es el inicio de una cultura que es
indispensable para la Gerencia Estratgica que se propone.
La filosofa del Costeo Basado en Actividades es sencilla pero su metodologa
puede ser un poco complicada; es probable que surjan interesantes preguntas
durante la elaboracin de los cuestionarios por parte del personal. Tal vez la
ventaja ms significativa del procedimiento manual en la captura de la
informacin es el acompaamiento, que asegura que las respuestas de los
funcionarios son ms objetivas y que todos los datos que se consignan son
ms confiables.
d. L o recomendable
De alguna forma deben poderse fusionar los aspectos positivos de las dos
alternativas. Si estar a la moda en tecnologa de punta es utilizar todas las
herramientas computacionales posibles, pues hay que hacerlo; no slo porque
corresponda al paradigma de los sistemas de informacin, sino porque la
agilidad y la economa son elementos fundamentales para no desistir de esta
opcin. Lo que debe asegurarse es que el acompaamiento y la claridad
sobre el procedimiento se perpeten; que si al funcionario se le da la
oportunidad de participar directamente con la informacin que l slo conoce,
lo haga con la debida claridad y el suficiente conocimiento para garantizar la
confiabilidad en los resultados.
Muy seguramente la dimensin de la empresa ser un buen criterio para decidir
la metodologa a utilizar. Una empresa mediana o grande sentir la necesidad
por los volmenes de informacin, no slo de que toda esta operacin se
realice con procesos computarizados, sino tambin a adquirir una aplicacin
construida en una base de datos fuerte. Una empresa pequea considerar
innecesaria una inversin exagerada en sistemas y ver viable unos procesos
manuales en la captura de la informacin y una aplicacin computarizada en
excel.
143
e. Software de costos
No se puede predicar la utilizacin de modelos modernos de costos cuando
las herramientas de insumo-producto son obsoletas. Una herramienta
computacional en el proceso permite modelar diferentes situaciones para
cualquier tipo de supuestos. La flexibilidad es una cualidad que slo se satisface
con un software diseado a la medida, gil, de alto nivel y capaz de procesar
grandes bases de datos.
Una aplicacin computarizada garantizar el procesamiento de grandes
volmenes de informacin, la cantidad de informes que requiere la
administracin y la oportunidad en su entrega. Nada es ms negativo para la
planificacin estratgica que la administracin presente informes de desempeo
algn tiempo despus del perodo involucrado.
Siempre ser necesaria, por muy elemental que sea, una aplicacin que
responda a las expectativas de la gerencia y de los funcionarios de la entidad.
Esta herramienta computacional ser una garanta para el desarrollo futuro
del modelo de costos.
Ante volmenes de informacin bajos (micro y pequeas empresas), el
procesamiento de la informacin en hojas electrnicas (excel) puede ser
suficiente para satisfacer las expectativas de la gerencia frente a los resultados.
Los grandes volmenes de informacin, generalmente van ligados a mayor
proceso de datos, ms complejidad en las operaciones, variedad de informes
y oportunidad en la entrega; estas condiciones predicen la necesidad de una
herramienta ms fuerte, que no se logra con las hojas electrnicas.
f. L a seleccin del Software
Hay quienes van al mercado a comprar una aplicacin comercial y hay quienes
la ordenan a la medida. Todo depende de las necesidades de informacin de
la empresa y de la disponibilidad de recursos.
El mercado de los sistemas ofrece diferentes aplicaciones para las distintas
necesidades: grandes, medianas, pequeas, complejos, sencillas, fuertes,
livianas, costosas y menos costosas. Lo cierto es que quien busque una
aplicacin econmica para procesar un modelo de costeo basado en
144
JOAQI IN CUKRVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO
actividades va a sufrir las inclemencias de un mercado que considera que la

industria del software est bien posicionada y que los precios corresponden
a una produccin escasa.
El software que se va a adquirir debe tener las siguientes caractersticas:
Acoplamiento:que no sea tan grande como para que parezca una inversin
ociosa, ni tan pequeo como para que sirva slo en un tiempo muy corto.
El sobre-acoplamiento y el sub-acoplamiento son defectos de los sistemas
de informacin. El software que la empresa debe adquirir, si bien no es
diseado a su medida (ever fit), debe ser de la misma talla.
Tamao: el volumen de informacin, determinado por la cantidad de
recursos, reas de responsabilidad, actividades, procesos, objetos de costo,
direccionadores, informes, etc., determinan la talla del sistema de
informacin que se desea.
Interaccin: es comn escuchar la frase: No queremos islas; queremos
que todas las aplicaciones conversen. Una condicin necesaria es que la
aplicacin que se adquiera pueda conectarse con las dems. Que la
informacin que se requiera de cualquier base de datos, llegue de manera
automtica a la aplicacin de costos. La interaccin debe darse mediante
interfaces giles que simplifiquen los procesos de digitacin.
Soporte: es importante mantener una relacin estrecha con el fabricante
de la aplicacin. Se debe asegurar en el contrato, que la empresa
adquirente, tendr derecho a las versiones actualizadas de la aplicacin a
todo tipo de mantenimiento y a que el proveedor le atienda todas las
consultas sobre el software.
Licencia: tener una aplicacin computarizada y no tener licencia es un
hecho ilegal. Todo el software que la empresa posee debe estar amparado
legalmente.
Especificaciones tcnicas: el proveedor para iniciar, debe conocer las
aspiraciones del comprador sobre si el sistema de informacin computarizado es monousuario o multiusuario. Estas deberan ser algunas de las
inquietudes que el vendedor debe responder:
- Especificar el dimensionamiento del servidor en el cual corre en forma
ptima el aplicativo.
- Especificar el dimensionamiento de la base de datos que se tiene
estimada para el proyecto.
- Especificar las versiones de todos los productos y herramientas de
software que se requieren para la implantacin del aplicativo.
Especificar la forma de licnciamiento del producto.

Especificar el costo del licnciamiento.
Especificar la garanta y los compromisos que asume el proveedor por
las nuevas versiones del producto.
Indicar en cunto tiempo se comprometen a entregar las nuevas
versiones.
Especificar la responsabilidad por la construccin de las interfaces de
este producto con los dems sistemas de informacin.
Indicar como ser el manejo de interfaces, si'por archivos planos o por
medio de tablas.
Indicar el costo de construccin estimado de las interfaces.
Indicar en qu tiempo se comprometen a entregar estas interfaces.
Indicar el costo y la responsabilidad del proveedor, en el proceso de
145
instalacin del producto.

Indicar los planes que se tienen para migrar el producto a la web. En
qu momento del proceso se tiene prevista esta migracin?
Cuando se tenga la versin del producto para la web, qu costos
adicionales deben cubrirse?
Indicar si entrega los programas fuentes, los objetos o ambos.
Indicar el costo, duracin y orientacin de los cursos de capacitacin
ofrecidos para los funcionarios, incluyendo capacitacin tcnica sobre
el modelo de datos.
Indicar la dedicacin que se requiere para capacitar al personal usuario
y al personal tcnico.
Indicar la documentacin tcnica que se entrega con el producto.
En las empresas donde se tiene instalado el producto, indicar la persona
contacto, telfono y nombre de la empresa.
Precio: un buen sistema de costos no permite que se realice una mala

adquisicin del software; y el precio juega un papel importante en esta
decisin. Despus de analizar la aplicacin que se requiere, la entidad
debe pagar un precio justo de acuerdo con los beneficios que se van a
obtener.
Estabilidad y seriedad del proveedor: ningn proveedor puede
garantizar soporte y mantenimiento, si la empresa no demuestra solvencia
y estabilidad. En el mercado de los sistemas pululan aplicaciones de dudosa
reputacin, que en lugar de resolver un problema, lo que hacen es crear
unos nuevos. Es necesario conocer la trayectoria de la empresa con la
146
JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR AEHEIRO OSORIO AGUDELO
que se va a contratar. En resumen el proveedor debe ofrecer la confianza

necesaria para asegurar que la contratacin del servicio y la compra de la
aplicacin es un buen negocio.
PASO DIEZ
C L C U L O D E L O S COSTOS U N I T A R I O S Y L O S
N I V E L E S DE P R O D U C C I N U O P E R A C I N
Hasta ahora se ha hablado de costos, pero no se ha precisado la clase de
costos. No se ha hecho mucho nfasis sobre el tipo de costos que se requiere
para realizar una adecuada administracin de los mismos.
El propsito de este paso es insistir en la necesidad de contar con una
informacin de costos unitarios; stos son el mejor punto de partida y tal vez el
nico para asegurar una razonable evaluacin; a tal punto que si esta informacin
no existe, no podra efectuarse ningn anlisis de los objetos de costos, siendo
estos clientes o productos finales, asimismo de las actividades y procesos.
A pesar de que este tema es muy trascendental, no se requiere mucho esfuerzo
para entender que una estrategia de mejoramiento no puede formularse si no se
tienen los costos unitarios.
El problema es muy considerable, las empresas no tienen las estadsticas que
se necesitan para lograr estos costos.
a. E l costo unitario de las actividades
La verdadera revolucin de esta filosofa est en las actividades. Son ellas las
que hacen que una empresa sea viable; son las que consumen recursos; las
que agregan o no valor a la empresa y son las que se desarrollan eficiente o
ineficientemente.
De la determinacin del costo de las actividades y de la propuesta responsable
de mejoramiento, dependen los resultados positivos de permanencia y
rentabilidad.
El problema radica en que en el momento de calcular el costo unitario de las
actividades, la informacin no existe. Por ejemplo: una entidad que se dedica
147
a la prestacin de servicios a los establecimientos de comercio tiene las

siguientes actividades en su proceso Gestin Financiera:
Administrar cuentas por pagar

Administrar cuentas por cobrar
Administrar el portafolio de inversiones
Conciliar bancos
Elaborar y coordinar el presupuesto
Generar informes
El sistema de costos basado en actividades ha ofrecido los siguientes costos

anuales de las actividades del proceso de Gestin Financiera:
Ejemplo de costos totales del proceso gestin
Actividades
Administrar Cuentas por Pagar
Administrar Cuentas por Cobrar
Administrar el Portafolio de Inversiones
Conciliar Bancos
Costo
anual
$22.800.000
46.350.000
39.280.000
32.570.000
Elaborar y Coordinar el Presupuesto

Generar informes
24.760.000
13.290.000
Elaborar Estados Financieros
63.480.000
financiera
Nmero de
Actividades
Costo
Unitario
Cul es la meta? Cmo podr la gerencia evaluar si los $13.290.000

invertidos en la actividad Generar Informes son justos en trminos de
eficiencia? Cmo podr establecerse una meta econmica para la actividad
generar informes?
Es necesario contar con los costos unitarios de las actividades. Es a partir de
ah que se puede proponer un examen juicioso sobre la forma como se estn
consumiendo los recursos.
Cuntos informes se realizaron con una inversin de $ 13.290.000. Si la
respuesta fuera 1.000, el costo unitario seran $ 13.290, que slo la empresa
podra evaluar por la naturaleza de sus procedimientos como bueno, regular
148
JOAQUN CIERVO TAHR - JAIR ALBI-.IRO OSORIO AGUDELO
o malo; pero si la respuesta fueran 100, o 10, indudablemente que los costos
de la actividad Generar informes seran completamente distintos. Por eso
se dice que es necesario contar con los costos unitarios y para esto es
indispensable poseer la estadstica sobre las actividades.
Cul es la dificultad?
Cuando el modelo de costos se inicia en cualquier institucin, lo ms probable
es que los datos precisos sobre cantidad de veces que una actividad se realiza
en un perodo determinado no existan. Ante este evento pueden presentarse
dos alternativas: omitir los costos unitarios por falta de informacin (que tanto
para el costeo como para la administracin basada en actividades es grave),
o hacer estimados ms o menos confiables de acuerdo con criterios establecidos con las personas encargadas de las actividades; siempre ser ms
recomendable la segunda. Lo ms importante es que a partir de este momento
exista una accin comprometida orientada a disear un sistema que capture
los datos que alimentarn las estadsticas necesarias.
Qu es lo ideal?
Lo ideal es tener un sistema, ojal computarizado, que registre automticamente
cantidad de veces que una actividad se realiza en cada perodo, que permita
construir la siguiente informacin:
Ejemplos de costos unitarios del proceso gestin financiera
Actividades
Administrar Cuentas
por Pagar
Administrar Cuentas
por Cobrar
Administrar el
Portafolio de
Inversiones
Conciliar Bancos
Elaborar y Coordinar
el Presupuesto
Generar informes
Elaborar Estados
Financieros
Costo anual
Unidad de
medid
S22.S00.000 Nmero de
cuentas
46.350.000 Nmero de
cuentas
39.2SO.OOO Valor de las
inversiones
32.570.000 Conciliaciones
banearias
24.760.000 lloras laboradas
13.290.000 Informes
administrativos
63.480.000 Estados
Financieros por
mes
Cantidad
18
Costo
unitario
$1.266.667
164
$282.622
$4,580.000.000
0.0086
60
S542.834
1.200
$20.633
48
$276.875
12
S5.290.000
149
b. Cmo se determina la unidad de medida?

Probablemente no siempre ser fcil encontrar una unidad de medida que
represente de manera objetiva el costo unitario. Cuando la actividad es
conciliar bancos, sin lugar a dudas el costo unitario debe referirse al nmero
de conciliaciones que se realizan en un perodo. Es de anotar que no todos
los movimientos que se tienen con los bancos son de igual volumen; habr un
extracto con veinte hojas y habr otro extracto con cuatro hojas. Un criterio
de importancia relativa nos invita a pensar en un costo unitario promedio (uno
con otro).
Si la actividad es elaborar y coordinar el presupuesto, no es tan fcil
identificar la unidad de medida. Podra pensarse en el costo total del
presupuesto; en este caso, los $ 24.760.000; o tambin podra pensarse en
el nmero de horas necesarias para preparar y ejecutar el presupuesto; en
este caso: 1.200 horas (dos meses de dos personas de tiempo completo y
dos horas diarias de dos personas por diez meses).
Siempre, an cuando existan varias unidades de medida, habr una ms
objetiva. Aqu tambin se deben considerar y cumplir los requisitos para
seleccionar un buen direccionador.
c. Con q u se comparan los costos unitarios?
La escasez de la informacin en la poca del comienzo del sistema impacta
negativamente los beneficios de la gerencia estratgica. Asegurar costos
unitarios no es garanta de una sana evaluacin, sobre todo cuando la institucin
carece de referentes de comparacin. Por ejemplo, qu pasa cuando la
empresa determina que una hora de la actividad Elaborar y Coordinar el
Presupuesto, cuesta $ 20.633? Quin estar capacitado para emitir un juicio
acerca de lo positivo, negativo eficiente o psimo de ese costo unitario? Con
qu podr compararse ese dato para concluir que es bueno, regular o malo?
Se conseguir en la empresa o en el mercado un parmetro ideal que permita
evaluar la actividad de la empresa? Con quin se podr realizar benchmarking?
La tarea de crear datos de referencia o parmetros ideales le queda a la
empresa; es ella quien tiene que disear de alguna manera la informacin que
servir para evaluar los resultados.
150
Mnimamente, en un comienzo, existe la posibilidad de evaluar las actividades

confrontando sus costos unitarios con sus eficiencias. Siempre habr una
relacin inversamente proporcional entre el costo y la eficiencia; a mayor
eficiencia, menor debe ser el costo. En este orden, muy bien podran
establecerse metas de costos con base en las eficiencias de las actividades.
objetos de costo, el modelo de costos hacia el futuro, no tendr inconvenientes

en la determinacin de cualquier costo unitario.
e. Niveles de produccin u operacin
Existen varios criterios utilizados para diferentes propsitos, en especial para
calcular costos unitarios esperados. El criterio de capacidad seleccionado
depende de si la alta gerencia trabaja desde un punto de vista de corto,
mediano o largo plazo y de qu tantas previsiones' dese hacer por posibles
variaciones en el volumen.
Ejemplo de eficiencia s e g n costos unitarios

Actividad
Costo unitario
Elaborar y Coordinar el
Presupuesto
S 20.633
Eficiencia
60%
Meta de
eficiencia
90%
Meta costo
unitario
$17.538
A continuacin se exponen los cuatro criterios de capacidad utilizados

tradicionalmente en la teora de costos, para calcular las cantidades necesarias
en la determinacin de los costos unitarios a saber:
Criterio de la capacidad mxima o terica
Criterio de la capacidad prctica
Criterio de la capacidad normal
Criterio de la capacidad real esperada
La determinacin del costo unitario como meta de $ 17.538, no obedece a

ningn procedimiento matemtico, sino ms bien a una consideracin del criterio
de los ejecutivos que tienen que ver con la actividad. En el peor de los casos, el
primer costo unitario se constituir en un referente para la informacin futura.
d. E l costo unitario de los objetos de costos
Es muy probable que las dificultades para calcular los costos unitarios de las
actividades no sean las mismas que para calcular la de los objetos de costos.
Generalmente las empresas mantienen y administran informacin estadstica
acerca de sus productos o sus servicios finales. Vale la pena recordar el
proceso final de la Compaa Colombo Peruana S.A. del captulo 4.
Criterio de la capacidad mxima o terica: es un criterio de capacidad

idealista toda vez que supone que la planta, el personal y los equipos operan
a la mxima eficiencia usando 100% de su capacidad y en condiciones de
mxima y absoluta eficacia en el aprovechamiento de los recursos. No incluye
ninguna restriccin por demoras o esperas de ninguna clase, ni descomposturas
de las mquinas o el mantenimiento de ellas, ni ineficiencias de ningn tipo,
por esto algunos la denominan capacidad de catlogo. Sin embargo, este
criterio de capacidad es utilizado en las empresas para medir la eficiencia en
las operaciones con el nimo de hacer comparaciones y definir metas.
Criterio de la capacidad prctica: este criterio de capacidad representa la

utilizacin posible de los medios fsicos disponibles considerando las
interrupciones normales de la operacin a diferencia del criterio de la capacidad
mxima, tales como: "tiempo perdido en reparaciones, mantenimiento preventivo, preparacin de equipos por iniciacin o cambio de tareas, espera en el
aprovisionamiento de material por problemas o detenciones en el flujo
operativo, ausencia de operarios o abandono temporario normal del equipo'".
Ejemplo costos unitarios c o m p a a Colombo Peruana S.A.

Productos
Acido ntrico
Nitrato de
potasio
Sulfato de sodio
Costo total por

actividad
S9.893.807
Nivel de
operacin
5.000 litros
$31.529.530
$21.876.663
500.000 kilos
300.000 kilos
Costo por
Costo de la
unidad
presentacin
$ 1.979/litro $5.936/botella
$63.06/kilo
$73.26/kilo
$ 3.153/bulto
$ 3.663/bulto
Ninguna persona debe extraarse por no encontrar los datos que se requieren
para propiciar esta informacin que puede considerarse muy importante para
la empresa, ya que es la que determina en ltima instancia los mrgenes de
rentabilidad de los productos individuales.
Debe estar, eso s, atenta la empresa para proponer a partir de ese momento
un procedimiento, que mediante la acumulacin permanente de actividades y
151
OSORIO, Oscar M : La capacidad de produccin y tos costos. Ediciones Macchi, 1992, pag.
50-51.
152
Se estima por lo general la capacidad prctica aproximadamente entre el

80% y el 90%> de la capacidad mxima o terica.
Segn Oscar M . Osorio, existen unos determinantes de la capacidad mxima
y son:
- Disponibilidad de los recursos fsicos, medios de produccin o factores
fijos de capacidad o estructura adecuados.
- Uso mximo posible de los recursos que se poseen.
- Mxima eficiencia productiva posible.
Criterio de la capacidad normal: es aquel que le permite a las empresas y
a las reas de responsabilidad poder cubrir su demanda, teniendo en cuenta
las variaciones estacionales y los problemas cclicos que se presentan, incluye
tiempo ocioso del personal y de los equipos Algunos estiman que la capacidad
normal se sita entre 75% y el 80% de la capacidad mxima o terica.
Este criterio de capacidad supone que los costos totales fijos seran mucho
ms estables en el tiempo a corto y mediano plazo que los dos criterios de
capacidad anteriores.
Este es el criterio de capacidad recomendado para calcular costos unitarios,
pero teniendo en cuenta hacerle un seguimiento con la produccin real, con el
nimo de medir la ineficiencia.
Criterio de la capacidad real esperada: es la cantidad que se necesita
para satisfacer la demanda de actividades, productos o servicios al perodo
siguiente. Se debe tener en cuenta que bajo este criterio los costos fijos unitarios
disminuiran en los perodos cclicos.
CAPTULO 3. COSTEO BASADO EN A ( TIVIDADES. METODOLOGA RASO A PASO
PASO O N C E
IMPLANTACIN Y S E G U I M I E N T O D E L M O D E L O
Todo este esfuerzo amerita la superacin de cualquier arbitrio individual, este
proyecto debe concebirse como una meta institucional y no como la propuesta de
un funcionario que est convencido que la empresa debe adoptar otra direccin.
Antes de aceptar la idea de cambiar de direccin frente a los costos, la entidad
debe tener claro algunos aspectos propios de la filosofa ABC:
No es un sistema de contabilidad. Aunque este punto ya se sustent en el
captulo 2, no sobra enfatizarque los resultados que se pretenden con
este modelo de costos no se logra con un sistema de registros contables.
153
El A B C no concibe procesamientos mensuales de la informacin. Los

resultados obtenidos son de m s largo alcance. Los cambios o
transformaciones considerables en recursos, procesos, actividades o en
el portafolio de servicios deten ninarn el momento apropiado para procesar
de nuevo la informacin de costos.
La determinacin de los costos debe ser un procedimiento espordico,
pero el compromiso del mejoramiento del costo debe ser continuo. An
bajo el concepto de que todas las empresas se transforman permanentemente, la necesidad de obtener nueva informacin de costos debe ser
ms acosada por la reingeniera que se hace permanentemente a las
actividades, que por el cambio de los recursos y los objetos de costos.
Se ha sostenido que es suficiente que la empresa se transforme en un
porcentaje aproximado al 10% para exigir un nuevo procesamiento de la
informacin. Significa esto que los resultados obtenidos pueden tener una
vigencia de varios meses. No obstante como se explic en el numeral
anterior, si se tienen expectativas en cuanto al cumplimiento de las metas,
se ameritan las corridas que sean.
a. Implantacin del modelo

La implantacin es simplemente el reconocimiento formal del modelo de costos
como un subsistema dentro de la institucin. Implantar el modelo de costos
significa insertar en la estmetura organizativa de la entidad una nueva funcin
que se encargar de calcular y administrar los costos. Esta nueva oficina muy
bien puede estar vinculada a la divisin de Planeacin.
El sistema estar listo para iniciar cuando las interfaces estn construidas y
toda la informacin sobre actividades y direccionadores est al da.
Como cualquier otro proceso de la entidad, ste es necesario que se
documente con su manual de procedimientos y manual de funciones para las
personas que all laborarn. De igual forma es indispensable un espacio fsico
debidamente dotado, unos recursos de hardware y un software con su
respectivo servidor.
b. Seguimiento del modelo
Una vez que el aplicativo ha generado todos los informes se inicia el proceso
de divulgacin a los responsables. Siempre se ha dicho que cuando la
154
JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR ALUEIRO OSORIO AGUDELO
responsabilidad del grupo interdisciplinario termina, la de la empresa comienza.

Toda la labor de administracin basada en actividades es el compromiso que
justifica este proyecto.
El seguimiento del modelo debe asegurar los siguientes pasos:
Informes de costos: como mnimo deben satisfacerse los requerimientos

formulados en el paso objetos de costos. De acuerdo con la estructura
que se ha manejado del modelo, pueden tenerse los costos referidos a
cada nivel como a continuacin se presenta:
- Primer nivel: costos de los recursos
- Segundo nivel: costo de las reas de responsabilidad
- Tercer nivel: costo de las actividades
- Cuarto nivel: costo de los procesos
- Quinto nivel: costo de los objetos de costo
En el captulo cuatro se presentan los informes de costos de los dos
ejercicios que all se desarrollan.
Distribucin de los informes: se debe establecer un procedimiento que

permita que cada funcionario reciba de manera oportuna la informacin
de costos, de la que es responsable.
Evaluacin del desempeo: se constituye en el fundamento de la
administracin basada en actividades, pero a su vez hace paite fundamental
del seguimiento del modelo. Ninguna metodologa puede dar ms que lo
que dan las personas. Evaluar el desempeo no es ms que medir el esfuerzo
que cada funcionario est realizando en el logro de las metas en trminos de
costos. Esto obliga a la institucin a construir unas expectativas realistas.
Definicin de metas: no se puede evaluar ningn desempeo, si la entidad

carece de parmetros para hacerlo. Este tema ser tratado con ms
atencin en el captulo 5, pero no sobra advertir que la institucionalizacin
del costeo y la administracin basados en actividades exige la creacin de
metas de costos para las reas de responsabilidad, los procesos, las
actividades y los objetos de costo que puedan ser revisadas peridicamente.
Construccin de estadsticas: una de las dificultades que se seal en

el paso diez de este captulo, para llevar a feliz trmino este proyecto de
gestin de costos es la carencia de informacin para utilizar los mejores
direccionadores y para definir un cuadro de referentes con el cual calificar
155
el cumplimiento. Dentro de las tareas del seguimiento, una debe sealar el

compromiso de crear un procedimiento (puede ser automatizado) que permita
el logro de los datos que se requieren para satisfacer las expectativas del
sistema y de los funcionarios cuando deseen medir sus logros.
Afinacin del modelo: nada se puede afinar hasta que no se ensaye. La
atencin de reclamos, la solucin de inquietudes, la recepcin de
sugerencias, le van dando al sistema la solidez que requiere. Esa interaccin
que se debe crear entre la oficina de Gestin de Costos y todos los
funcionarios de la empresa, fortalecern la herramienta y la orientarn hacia
las necesidades reales de la compaa.
Nuevos procesamientos: los nuevos procesamientos estarn determinados por las necesidades de informacin que requieran las personas
responsables. El inters que la organizacin le de a este proyecto,
establecer la agenda oficial de los nuevos procesamientos. Debe ser mayor
el inters en utilizar la informacin que en generarla.
Resumen
La exposicin de la metodologa paso a paso describe la forma de

desarrollar un programa de Costeo Basado en Actividades. La explicacin
bastante detallada de cada paso, generar alternativas al funcionario
encargado, para decidir el mejor procedimiento en cualquier punto del
cronograma de actividades.
Los pasos a seguir son los siguientes:
Paso previo
Paso 1. Establecimiento del proyecto
Paso 2. Diagnstico de la contabilidad
Paso 3. Diseo de los objetos de costo
Paso 4. Diseo del diccionario de procesos y actividades
Paso 5. Diseo de la estructura de navegacin del modelo A B C
Paso 6. Informacin sobre las actividades
Paso 7. Identificacin sobre los recursos consumidos por la empresa
Paso 8. Definicin de direccionadores o conductores
Paso 9. Herramientas computacionales
Paso 10. Costos unitarios y los niveles de produccin u operacin
Paso 11. Implantacin y seguimiento del modelo
156
JOAQUN CUERVO TAFUR - JAIR ALBFIRO OSORIO AGUDELO
PREGUNTAS DE SELECCIN ML'I IPLET1PO ECAES

1. Lo novedoso del sistema ABC es la visin por actividades, que son las acciones
que realizan todos los funcionarios con el propsito de desarrollar los objetivos de
la entidad. Slo una de las siguientes no es una actividad:
a. Elaborar el plan de desarrollo.
b. Definir ios manuales de procedimientos.
c. Velar por el cumplimiento de las metas.
d. Digitar la informacin.
e. Atender a los clientes nuevos.
2. Existen diferentes criterios para evaluar la eficiencia con la cual se realizan las
actividades. Uno de los siguientes no es un criterio de medicin de la eficiencia:
a. Grado de tecnologa
b. Pertenencia a varios procesos
c. Nivel de calidad
d. Oportunidad
c. Recursos consumidos
3. La estructura de navegacin es un mapa que ofrece una visin de todo el modelo y
facilita un control detallado de todas las operaciones programadas en el cronograma
de actividades. Grosso modo, qu significa el mapa de navegacin?
a. La esttica del ABC
b. La cantidad de actividades que tiene la empresa
c. Las clases de direccionadores a utilizar
d. La arquitectura del modelo
e. El manual del usuario
4. Dentro del cuestionario que se realiza con los funcionarios para conocer la informacin
sobre las actividades, slo una de las siguientes variables no aplica:
a. Nivel de formacin
b. Valor agregado
c. Eficiencia
d. Tiempo
e. Recursos.
5. Pueden existir en la empresa algunos recursos, que aunque se estn utilizando en el
desarrollo de las operaciones por asuntos legales o de prctica, no aparecen en la
contabilidad (Costos de oportunidad). Slo uno de los que aparecen en la siguiente
lista no cumple esta condicin.
a. Mano de obra ad honorem
b. Bienes en pleno uso, que fueron registrados como gastos
c. Nmina de los funcionarios activos
d. Bienes recibidos en donacin
e. Bienes recibidos en comodato
157
6. Para seleccionar de manera objetiva el direccionador, se deben tener en cuenta

algunos criterios. Slo uno de ellos no es un criterio a considerar:
a. Relacin de causalidad
b. Flexibilidad
c. Fcil manejo
d. Economa
e. Independencia
7. La seleccin de la aplicacin computarizada es un hecho de mucha responsabilidad
y trascendencia dentro del desarrollo del sistema ABC, la variable denominada
"interaccin" necesaria dentro de la evaluacin del software de costos, significa:
a. Contacto entre el vendedor y el comprador
b. Oportunidad en el suministro de los datos
c. Comunicacin con los dems sistemas
d. Entendimiento entre los distintos usuarios
e. Produccin de informes suficientes
8. La Administracin Basada en Actividades tiene como propsito evaluar todas las
acciones estratgicas de la institucin desde varios aspectos, entre ellos el costo. Si
la actividad "Generar Informes" tiene un costo de $13.290.000 en el ao, eso indica
que:
a. Es un costo elevado
b. Es un costo bajo
c. Es eficiente
d. Se debe eliminar
e. No se puede concluir nada
9. Cada tcnica que se desarrolla para la empresa como una herramienta administrativa,
debe someterse a un seguimiento riguroso para vigilar que cumple con las expectativas
para las que fue creada. Los tres pasos ms importantes en el seguimiento del
modelo ABC son:
a. Informes de costos; evaluacin del desempeo; definicin de metas
b. Definicin de metas; construccin de estadsticas; afinacin del modelo
c. Construccin de estadsticas; afinacin del modelo; definicin de metas
d. Informes de costos; distribucin de costos; nuevos procesamientos
e. Distribucin de costos; afinacin del modelo; construccin de estadsticas
10. A pesar de que el procedimiento tcnico dentro del ABC es significativo por la
necesidad de razonabilidad, los criterios conceptuales acerca de su filosofa no lo
son menos. Es recomendable tener un conocimiento amplio sobre esta herramienta.
Slo una de las siguientes frases es cierta:
a. El costeo basado en actividades es un sistema que se utiliza para disminuir los
costos.
b. El costeo basado en actividades es un sistema que produce registros contables.
158
JOAQUN CUERVO TAEUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUDELO
c. El costeo basado en actividades considera nicamente los gastos como recursos.

Los costos tienen otro tratamiento
d. El costeo basado en actividades es un modelo gerencial
e. El costeo basado en actividades es slo para empresas de servicios
Solucin a las preguntas tipo ECAES
1. c
2. b
3. d
4. a
5. c .
...
6. b
7. c
8. e
9. a
10. d
PREGUNTAS DE REPASO
A. Responda brevemente lo siguiente:
. 1. Qu es un cronograma de actividades y cul es su importancia dentro del desarrollo?
2. Por qu es importante la capacitacin y sensibilizacin al personal?
3. Explique la siguiente afirmacin: "Los sistemas deben estar por encima del arbitrio
de las personas".
4. Qu efectos tiene para el modelo de costos el que la contabilidad no est
estructurada por reas de responsabilidad?
5. Qu son objetos de costo?
6. Qu es actividad y cmo se clasifican?
7. Qu es proceso y cmo se clasifican?
8. Cul es la filosofa del enfoque sistmico?
9. Por qu se recomienda trabajar con actividades que representan un consumo
significativo de recursos?
10. La suma de los tiempos dedicados a.las actividades de un funcionario puede
superar el 100%?
11. Cul es el tratamiento de los materiales directos en el costeo basado en actividades?
12. Qu es un direccionador o conductor y cules son los criterios necesarios para
definirlos?
13. Explique los trminos: acoplamiento y subacoplamiento, cuando se trata de la
adquisicin de una aplicacin computarizada.
159
14. Cul es la dificultad en la determinacin de los costos unitarios, cuando el costeo

ABC se inicia?
15. Cules son los requisitos para asegurar que un modelo de costeo y administracin
basado en actividades permanecer?
B. Responda verdadero (V) o falso (F):
1. Un sistema de gestin de costos, slo puede ser contratado con consultores externos.
V_F_
2. Los mejores resultados de un modelo de costos se bgran cuando la iniciativa ha
sido concebida por el estado. V F
3. La contabilidad por reas de responsabilidad determina el alcance del modelo de
costos. V F
4. La identificacin de las bases de distribucin deben ser responsabilidad de una sola
persona. V F
5. El hecho de que una planta de cargos est desactualizada significa que los nombres
y los documentos de identidad no concuerdan. V F
6. La elaboracin de estados financieros es un objeto de costos. V F
7. El xito de la informacin sobre la eficiencia depende del nivel de formacin y
compromiso de los funcionarios de la firma. V F
8. El diccionario de actividades es igual al manual de funciones. V F
9. Todas las actividades que no agregan valor se pueden suprimir. V F
10. La estructura de navegacin permite contemplar de manera holstica cmo ser el
desarrollo del sistema de costos. V F
11. Los recursos extraordinarios no deben afectar la eficiencia de las actividades
productivas. V F
12. Los direccionadores para distribuir los recursos a las actividades son los mismos
que los utilizados para distribuir los recursos a las reas de responsabilidad. V
13. La variable ms importante para decidir la eleccin del software de costos es el
precio. V F
14. Para lograr un anlisis objetivo del costo de una actividad es necesario contar con
el costo unitario. V F
15. El modelo de costos ABC es un sistema que se basa en registros contables. V F

T-PCII - 10 y 11 - CUERVO y OSORIO, Cap03 - CBA - Metodología Paso A Paso

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UNIVERSIDAD DEL VALLE

FACULTAD DE CIENCIAS DE LA ADMINISTRACIN

REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50"

CUERVO TAFUR, Joaqun. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

UNIVERSIDAD DEL VALLE

REPRODUCIDO Y DIGITALIZADO EL 25 DE SEPTIEMBRE DE 2015 CON

Texto utilizado para el Curso "PROCESOS DE COSTOS II - 802090M-50"

CUERVO TAFUR, Joaqun. OSORIO AGUDELO, Jair Albeiro. (2006),

Joaqun Cuervo Tafur

Cuervo Tafur, Joaqun

verdaderamente han credo que los costos son

Coleccin: Textos universitarios

ense a no claudicar en la defensa de mis

Coordinacin editorial: Alexander Acosta Quintero

Impreso y hecho en Colombia.

Jair Albeiro Osorio A.

CAPTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO

JOAQUN CUFRVO TALUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

CAPTULO 3. COSTKO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO

fundamental de ste acuerdo. La alta gerencia ha aceptado todos los puntos;

JOAQUN CUF.RVO TAHJR - JAIR ALBKIRO OSORIO AGUDELO

Planes a corto y largo plazo

Planeacin y cronograma de trabajo

CAPTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO

El cronograma de trabajo que se presenta no incluye unidades de tiempo,

Grfico No. 5 Cronograma general del proyecto

El cronograma de trabajo no slo debe verse como un requisito exigido por la

Algunos temas que pueden desarrollarse en la capacitacin son los siguientes:

JOAQUN CVI-.RVO TAFUR - JAIR AI.BKIRO OSORIO AGUDKLO

CAPTULO 3. Cos i o BASADO LN AC I IVTDADI.S. METODOLOGA PASO A PASO

En los ltimos tiempos, desde que se habla

El objetivo de la sensibilizacin es que cada individuo se comprometa con

HAY QUE TOMAR

grupo es muy ejecutivo, la presentacin puede ser ms resumida.

Todos tenemos responsabilidad en esta

Es una nueva filosofa que compromete al

Desde mediados de la ltima dcada del

Gerencia estratgica de costos significa

"Estn atentos contadores gerenciales" es

JOAQUN CUERVO TAKUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AOUOELO

Todas las empresas tienen un

Las amenazas son evidentes; el ambiente

Aumentos desmedidos d e s s costos.

Efectos de la apertura econmica.

CAPTULO 3. COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO

No hay ninguna empresa en el mundo que

- Presiones para mantener bajos precios.

Eliminacin del despilfarro

El propsito estratgico se logra eliminando

Hay que crear los

Se requiere prescindir de lo que no sirve y

Para los escpticos o los que an dudan de

Cultura del costo

A l mismo tiempo que se actualizan los

RENTABILIDAD = INGRESOS - COSTOS

Una empresa es viable, si cumple su meta,

JOAQUN CUHRVO TAFUR - JAIR ALBEIRO OSORIO AGUDELO

LOS MRGENES DE RENTABILIDAD SE

En un ambiente competitivo, lo normal es que

CAPTULO 3. COSTEO BASADO HN ACTIVIDADES. METODOLOGA PASO A PASO

LO QUE NO SE COSTEA NO SE EVALA.

Este cuadro sinptico resume lo que