I.

-Anlisis y aplicacin prctica de la NIC 12 Impuesto a la Renta Casos

prcticos utilizando el PDT 670 Renta Anual 2011
1. OBJETIVO DE LA NIC 12
El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del Impuesto a la
Renta (tambin llamado impuesto a las ganancias), pues el principal inconveniente
que se suscita al contabilizar este impuesto, est relacionado con el tratamiento de
las consecuencias actuales y futuras de:
a) La recuperacin (liquidacin) en el futuro del importe en libros de los
activos (pasivos) que se han reconocido en el estado de situacin financiera
de la entidad; y,
b) Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido
objeto de reconocimiento en los estados financieros.
Luego del reconocimiento, por parte de la entidad que informa, de cualquier activo
o pasivo, est inherente la expectativa de que recuperar el primero o liquidar el
segundo, por los valores en libros que figuran en las correspondientes partidas.
Cuando sea probable que la recuperacin o liquidacin de los valores
contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores o menores de los
que se tendran si tal recuperacin o liquidacin no tuviera consecuencias fiscales,
la NIC 12 exige que la entidad reconozca un pasivo o activos por el impuesto
diferido.
En ese sentido, esta norma exige que las entidades contabilicen las
consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la misma manera
que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos econmicos.
As, los efectos fiscales de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el
resultado del periodo se registran tambin en los resultados.
Para terminar esta parte introductoria, es necesario recordar que la Resolucin del
CNC N 046-2011-EF/94 de fecha 03.02.2011 estableci que la NIC 12 no es
aplicable a las participaciones de los trabajadores en las utilidades puesto que le
resulta aplicable la NIC 19 Beneficios a los empleados. Veamos a continuacin el
desarrollo y la aplicacin prctica de la NIC 12.
2. DIFERENCIAS ENTRE LA BASE CONTABLE Y LA BASE TRIBUTARIA
a) Base Contable
La NIC 12 no define propiamente el concepto de base contable, no obstante, ste
debe entenderse como el monto por el cual se reconoce el elemento del activo o
pasivo (por su importe neto) en el Estado de Situacin Financiera de acuerdo a las
Normas Internacionales de
Informacin Financiera (NIIF's).

b) Base Tributaria

Base Tributaria de un Activo

La base tributaria de un activo es el importe que ser deducible de los
beneficios econmicos fiscales que obtenga la entidad en el futuro, cuando
recupere el importe en libros de dicho activo.
Si tales beneficios econmicos no tributan, la base fiscal del activo ser
igual a su importe en libros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN ACTIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE UNA MAQUINARIA
El costo de una mquina es de S/. 100,000. De los mismos, ya ha sido
deducida una depreciacin acumulada de S/. 30,000 (en el periodo
corriente y en los anteriores), y el resto del costo ser deducible en
futuros periodos, ya sea como depreciacin o como un importe
deducible en caso de disposicin del activo en cuestin.
Los ingresos de actividades ordinarias generados por el uso de la
mquina tributan, las eventuales ganancias obtenidas por su
disposicin son tambin objeto de tributacin y las eventuales prdidas
por la disposicin son fiscalmente deducibles.
ANLISIS: La base tributaria de la mquina es S/. 70,000.
b) BASE TRIBUTARIA DE UNA CUENTA POR COBRAR
Las cuentas por cobrar comerciales de una entidad tienen un importe
en libros de S/. 50,000. Los ingresos de actividades ordinarias
correspondientes a los mismos han sido ya incluidos para la
determinacin de la ganancia fiscal.
ANLISIS: La base tributaria de la cuenta por cobrar es S/. 50,000.

Base Tributaria de un Pasivo

La base tributaria de un pasivo es igual a su importe en libros menos el
importe que ser deducible tributariamente respecto de tal partida en
periodos futuros. En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se
reciben de forma anticipada, la base tributaria del pasivo correspondiente
es su importe en libros, menos cualquier eventual importe de ingresos de
actividades ordinarias que no resulte imponible en periodos futuros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN PASIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE LOS HONORARIOS POR PAGAR
Entre los pasivos corrientes se encuentran deudas de honorarios
pendientes de pago de gastos acumulados (o devengados), con un
importe en libros de S/. 20,000. El gasto correspondiente ser deducible
fiscalmente cuando se pague.
ANLISIS: La base tributaria de los honorarios por pagar es S/. 0.
b) BASE TRIBUTARIA DE UNA FACTURA POR PAGAR
Entre los pasivos corrientes se encuentran facturas por pagar
provenientes de gastos acumulados (o devengados), por un importe en
libros de S/. 5,000.
El gasto correspondiente ya ha sido objeto de deduccin fiscal.
ANLISIS: La base tributaria de las facturas por pagar por gastos
acumulados es de S/. 5,000.
IMPORTANTE
Asimismo, cuando la base tributaria de un activo o un pasivo no resulte obvia
inmediatamente, es til considerar el principio fundamental sobre el que se basa
esta norma, esto es, que la entidad debe, con ciertas excepciones muy limitadas,
reconocer un pasivo (activo) por impuestos diferidos, siempre que la recuperacin
o el pago del importe en libros de un activo o pasivo vaya a producir pagos fiscales
mayores (o menores) que los que resultaran si tales recuperaciones o pagos no
tuvieran consecuencias fiscales.
3. RECONOCIMIENTO
CORRIENTES

DE

ACTIVOS

PASIVOS

POR

IMPUESTOS

El Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las

ganancias relativo a la ganancia (prdida) fiscal del periodo.
Por consiguiente, el impuesto corriente correspondiente al periodo presente y a los
anteriores, debe ser reconocido como un pasivo en la medida en que no haya sido
liquidado. Si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo presente y a los
anteriores, excede el importe a pagar por esos perodos, el exceso debe ser
reconocido como un activo (saldo a favor).
4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS
Para ver este punto, veamos el siguiente esquema:

ACTIVOS POR
IMPUESTOS
DIFERIDOS

PASIVOS POR
IMPUESTOS
DIFERIDOS

Son las cantidades de impuestos sobre las

ganancias a recuperar en periodos futuros,
relacionadas con:
a) Las diferencias temporales deducibles;
b) La compensacin de prdidas obtenidas en
periodos anteriores, que todava no hayan sido
objeto de deduccin fiscal; y,
c) La compensacin de crditos no utilizados
procedentes de periodos anteriores.
Son las cantidades de impuestos sobre las
ganancias a pagar en periodos futuros,
relacionadas con las diferencias temporales
imponibles.

Como podemos apreciar, los activos por impuestos diferidos estn relacionados a
las diferencias temporales deducibles y los pasivos por impuestos diferidos estn
vinculados a las diferencias temporales imponibles. Veamos a continuacin en qu
consisten cada uno de estos conceptos.
5. DIFERENCIAS TEMPORALES IMPONIBLES
Las diferencias temporales imponibles son aquellas diferencias que dan lugar a
cantidades imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a
periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del
pasivo sea liquidado. Las diferencias temporales imponibles generan el
reconocimiento de pasivos tributarios diferidos.
Al respecto, debemos mencionar que todo reconocimiento de un activo lleva
inherente la suposicin de que su importe en libros se recuperar, en forma de
beneficios econmicos, que la entidad recibir en periodos futuros. Cuando el
importe en libros del activo exceda a su base tributaria, el importe de los
beneficios econmicos imponibles exceder al importe fiscalmente deducible de
ese activo. Esta diferencia ser una diferencia temporal imponible, y la obligacin
de pagar los correspondientes impuestos en futuros periodos ser un pasivo por
impuestos diferidos. A medida que la entidad recupere el importe en libros del
activo, la diferencia temporal se ir revirtiendo y, por tanto, la entidad tendr una
ganancia imponible. Esto hace probable que los beneficios econmicos salgan de
la entidad en forma de pagos de impuestos. Por lo anterior, esta NIC exige el
reconocimiento de todos los pasivos por impuestos diferidos.
Por ejemplo, una diferencia temporal imponible se produce cuando las cuotas de
depreciacin utilizadas para determinar la ganancia (prdida) fiscal, pueden ser
diferentes que las calculadas para efectos contables.
La diferencia temporal es la diferencia entre el importe en libros del activo y su
base tributaria, que ser igual al costo original menos todas las deducciones
respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas tributarias,
para determinar la ganancia fiscal del perodo actual y de los anteriores. En estas

condiciones surgir una diferencia temporal imponible, que producir un pasivo

por impuestos diferidos, cuando la depreciacin a efectos fiscales sea acelerada
(si la depreciacin fiscal es menor que la registrada contablemente, surgir una
diferencia temporal deducible, que producir un activo por impuestos diferidos).
De acuerdo a nuestra legislacin tributaria del Impuesto a la Renta, podemos
mencionar que las siguientes situaciones generan diferencias temporales
imponibles:

Activo adquirido va leasing que se deprecia a una tasa tributaria mayor

a la vida til contable (NIC 16).

Intangibles que son considerados como gasto para efectos tributarios

en un solo ejercicio y que contablemente pueden amortizarse en 10 aos.

Revaluacin de activos inmovilizados.

Diferencias de cambio.
6. DIFERENCIAS TEMPORALES DEDUCIBLES
Las diferencias temporales deducibles son aquellas diferencias que dan lugar a
cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal
correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea
recuperado
o
el
del
pasivo
sea
liquidado.
En ese sentido, se reconocer un activo por impuestos diferidos, por causa de
todas las diferencias temporales deducibles, en la medida en que resulte probable
que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que pueda cargar
esas diferencias temporales deducibles.
A mayor detalle, podemos mencionar que detrs del reconocimiento de cualquier
pasivo, est inherente la expectativa de que la cantidad correspondiente ser
liquidada, en futuros periodos, por medio de una salida de recursos, que
incorporen beneficios econmicos. Cuando tales recursos salgan efectivamente de
la entidad, una parte o la totalidad de sus importes pueden ser deducibles para la
determinacin de la ganancia fiscal, en periodos posteriores al del reconocimiento
del pasivo. En estos casos se producir una diferencia temporal entre el importe
en libros del citado pasivo y su base tributaria. Por consiguiente, aparecer un
activo por impuestos diferidos, respecto a los impuestos sobre las ganancias que
se recuperarn en periodos posteriores, cuando sea posible la deduccin del
pasivo para determinar la ganancia fiscal. De forma similar, si el importe en libros
de un activo es menor que su base tributaria, la diferencia entre ambos importes
dar lugar a un activo por impuestos diferidos respecto a los impuestos sobre las
ganancias que se recuperarn en periodos posteriores.
Asimismo, es importante mencionar que es la reversin de las diferencias
temporales deducibles dar lugar, como su propio nombre indica, a reducciones
en la determinacin de las ganancias fiscales de periodos futuros. No obstante, los
beneficios econmicos, en forma de reducciones en pagos de impuestos, llegarn
a la entidad slo si es capaz de obtener ganancias fiscales suficientes como para

cubrir las posibles deducciones. Por tanto, la entidad reconocer activos fiscales
por impuestos diferidos, slo si es probable que disponga de esos beneficios
fiscales futuros contra los que cargar las deducciones por diferencias temporarias.
De la misma forma, y considerando la normatividad del Impuesto a la Renta,
podemos mencionar que las siguientes situaciones generan diferencias
temporales deducibles:

Estimacin de deudas incobrables reconocidas como gasto que an no

cumplen con los requisitos exigidos en la normatividad del Impuesto a la
Renta para su deducibilidad.

Estimacin de desvalorizacin de existencias, que an no han sido

destruidas.

Diferencias de cambio relacionadas con pasivos identificados con la

compra de existencias.

Depreciacin contable de un activo inmovilizado mayor a la

depreciacin aceptada tributariamente.

Reconocimiento de deterioro de activos.

Rentas de cuarta o quinta categora que no han sido pagadas por el

empleador a la fecha de la DJ anual del Impuesto a la Renta.

Amortizacin de Intangibles.
Por consiguiente, de acuerdo a lo antes expuesto, podemos resumir ambos
conceptos en el siguiente cuadro.

DIFERENCIAS
TEMPORALES
DEDUCIBLES

DIFERENCIAS
TEMPORALES
IMPONIBLES

Son aquellas diferencias temporales que dan lugar

a cantidades que son deducibles al determinar la
ganancia
(prdida) fiscal correspondiente a periodos futuros,
cuando el importe en libros del activo sea
recuperado o el del pasivo sea liquidado.
Son aquellas diferencias temporarias que dan
lugar a cantidades imponibles al determinar la
ganancia (prdida) fiscal correspondiente a
periodos futuros, cuando el importe
en libros del activo sea recuperado o el del pasivo
sea liquidado.

De igual forma, y con un nimo de relacionar y sintetizar los conceptos estudiados

presentamos el siguiente esquema que refleja los casos en los cuales se generan
diferencias temporales y en consecuencia los activos o pasivos tributarios que la
entidad debe reconocer.

DIFERENCIAS DE BASES
Base Contable
Activo
Base Contable
Activo
Base Contable
Pasivo
Base Contable
Pasivo

>
<
>
<

Base Tributaria
Activo
Base Tributaria
Activo
Base Tributaria
Pasivo
Base Tributaria
Pasivo

DIFERENCI
A
TEMPORAL
Imponible
Deducible
Deducible
Imponible

SE
RECONOCE
:
Pasivo
Diferido
Activo
Diferido
Activo
Diferido
Pasivo
Diferid

7. LAS PRDIDAS TRIBUTARIAS BAJO EL MBITO DE LA NIC 12

Al respecto, debemos indicar que la NIC 12 seala que debe reconocerse un
activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar con ganancias
fiscales de periodos posteriores, las prdidas no utilizadas hasta el momento, pero
slo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales
futuras, contra los cuales cargar esas prdidas.
En ese sentido, cuando una entidad tiene en su historial prdidas recientes,
proceder a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de prdidas, slo
si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporales imponibles, o bien
si existe alguna otra evidencia convincente de que dispondr en el futuro de
suficiente ganancia fiscal, contra la que cargar dichas prdidas.
8. MEDICIN DE ACTIVOS Y PASIVOS TRIBUTARIOS DIFERIDOS
Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse empleando las tasas
fiscales que se espera sean de aplicacin en el perodo en el que el activo se
realice o el pasivo se cancele, basndose en las tasas y normas tributarias que al
final del periodo sobre el que se informa hayan sido aprobadas o prcticamente
terminado el proceso de aprobacin.
9. APLICACIN DEL PLAN CONTABLE GENERAL EMPRESARIAL
La NIC 12 Impuesto a las Ganancias est vinculada principalmente a las
siguientes cuentas contables:
CUENTA 37,
ACTIVO DIFERIDO
SUBCUENTA 371
IMPUESTO A LA
RENTA DIFERIDO

Esta subcuenta contiene el efecto acumulado en

el Impuesto a la Renta originado en diferencias
temporales deducibles, que se espera recuperar
en ejercicios futuros. Tambin acumula el efecto
del escudo fiscal asociado a prdidas tributarias
que razonablemente se espera compensar en el
futuro.

CUENTA 49
PASIVO DIFERIDO,
SUBCUENTA 491
IMPUESTO A LA
RENTA DIFERIDO

Esta subcuenta acumula los efectos del gasto

contable por impuesto a la renta originado en
diferencias temporales gravables, que se estima
dar lugar al pago de impuesto a la renta en
ejercicios futuros.
Asimismo, acumula el efecto del Impuesto a la
Renta diferido por actualizacin de valor sin
efecto tributario, como es el caso de las
revaluaciones, reconocidas directamente en el
patrimonio neto.

CUENTA 88
IMPUESTO A LA
RENTA,
SUBCUENTA 881
IMPUESTO A LA
RENTA CORRIENTE

Es el gasto calculado sobre la base de la renta

tributaria.

CUENTA 88
IMPUESTO A LA
RENTA,
SUBCUENTA 882
IMPUESTO A LA
RENTA - DIFERIDO

Es el gasto o ingreso (ahorro) calculado sobre la

base de las diferencias temporales (gravables y
deducibles), determinadas por la comparacin
de saldos contables y tributarios.
Tambin incluye el ingreso (ahorro) en impuesto
a la renta
calculado sobre prdidas tributarias que
razonablemente se espera compensar en el
futuro.

10. APLICACIN PRCTICA

En los siguientes casos prcticos realizaremos la aplicacin de la NIC 12 a las
operaciones ms comunes en nuestro medio, en donde existen diferencias entre
el tratamiento contable y tributario, y consecuentemente explicaremos el
reconocimiento de diferencias temporales y de activos y/o pasivos tributarios
diferidos.
CASO N 1: GASTO DE DEPRECIACIN DE UN VEHCULO
La empresa PER EXPORT S.A.C. tiene un vehculo que fue adquirido a inicios
del ejercicio 2011 a un valor de S/. 10,000, el cual se est depreciando
contablemente a una tasa del 25%, mientras que la tasa mxima tributaria es del
20%. Con estos datos se requiere calcular el gasto aceptado para el ejercicio 2011
y el efecto de la aplicacin de la NIC 12.
SOLUCIN:
En el caso descrito, podemos observar que la tasa contable (25%) es mayor a la
tasa aceptada para efectos tributarios (20%), por lo que esta situacin estara

generando una diferencia temporal y la contabilizacin de un activo tributario

diferido. Para un mayor anlisis, veamos el siguiente cuadro:
EJERCI
CIO
2011

2011
CIERR
E
2011
2012
2013
2014
2015
CIERR
E
2015

ACTIVO
VEHCULO
(COSTO)
TASA DE
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
VEHCULO
(VALOR
NETO)
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
VEHCULO
(VALOR
NETO)

BASE
CONT
ABLE

BASE
TRIBUT
ARIA

10,000

100,000

25 %

20 %

2,500

2,000

DIFERE
NCIA

TIPO
DE
DIFER
ENCIA

GENE
RA

MON
TO

Deduci
ble

Activo
Tributa
rio
diferid
o

150

500

7,500

8,000

500

2,500

2,000

500

2,500

2,000

500

2,500

2,000

500

2,000

En este caso, el asiento contable para reconocer el activo tributario diferido, es el

siguiente:

CASO N 2: VEHCULO ADQUIRIDO VA LEASING

La empresa INTEKA S.A.C. adquiri un vehculo a S/. 100,000 va leasing a
inicios del ejercicio 2011 por un plazo de 02 aos.
Para efectos tributarios se aplicar la depreciacin acelerada del 50% anual de
acuerdo a lo establecido en el Decreto Legislativo N 299, no obstante para
efectos contables se aplicar la tasa de depreciacin del 20% anual basado en la
vida til del activo, de acuerdo a lo estipulado por la NIC 16 Propiedades, planta y
equipo.
Llenado del PDT N 670 Renta Anual 2011:

Con estos datos, se requiere calcular la base contable y la base tributaria de dicho
vehculo al cierre del ejercicio 2012.
SOLUCIN:
En el caso descrito, se observa que la tasa contable (20%) es menor a la tasa
aceptada para efectos tributarios (50%) por lo que esta situacin estara
generando una diferencia temporal y la contabilizacin de un pasivo tributario
diferido. Para un mayor anlisis, veamos el siguiente cuadro:
EJERCI
CIO

ACTIVO

BASE
CONT

BASE
TRIBUT

DIFERE
NCIA

TIPO
DE

GENE
RA

MON
TO

2011

2011
CIERR
E
2011
2012
2013
2014
2015
CIERR
E
2015

VEHCULO
(COSTO)
TASA DE
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
VEHCULO
(VALOR
NETO)
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
DEPRECIA
CIN
VEHCULO
(VALOR
NETO)

ABLE

ARIA

100,00
0

100,000

20 %

50 %

20,000

50,000

DIFER
ENCIA

30,000

80,000

50,000

30,000

20,000

50,000

30,000

20,000

Deduci
ble

Pasivo
Tributa
rio
diferid
o

9,000

20,000
20,000
0

Considerando lo anterior, el asiento contable para reconocer el pasivo tributario

diferido es el siguiente:

En este caso, el llenado del PDT N 670 Renta Anual 2011 ser de acuerdo a lo
siguiente:

CASO N 3: VACACIONES NO PAGADAS A LA FECHA

PRESENTACIN DE LA D.J. ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA

DE

LA

La empresa PER INV S.A.C. tiene registrado en sus libros contables al

31.12.2011, vacaciones por pagar por un importe de S/. 15,000.
Se estima que este monto ser pagado efectivamente en el mes de mayo de
2012, con posterioridad a la presentacin de la DJ 2011 y que por consiguiente,
ser un gasto deducible para el ejercicio 2012.
Con estos datos la empresa nos consulta sobre la aplicacin de la NIC 12 a esta
operacin.
SOLUCIN:
En el caso planteado, nos encontramos frente a un pasivo (vacaciones por pagar)
que no es deducible como gasto en el ejercicio 2011, no obstante si ser deducible
en el ejercicio en que dicho pasivo se pague (2012) lo cual estara originando la
aplicacin de la NIC 12 que, para efectos de su anlisis, lo plantearemos bajo la
siguiente forma:
EJERCI
CIO

ACTIVO

BASE
CONT
ABLE

2011

VACACION

15,000

BASE
TRIBUT
ARIA
15,000

DIFERE
NCIA

TIPO
DE
DIFER
ENCIA

GENE
RA

MON
TO

ES
POR
PAGAR
MONTO
QUE
SER
DEDUCIBL
E
(NIC 12)
CIERR
E
2011
2012
2012

VACACION
ES
POR
PAGAR
PAGO DE
VACACION
ES
CIERRE

(15,000)

15,000

15,000

Deduci
ble

Activo
Tributa
rio
diferid
o

4,500

(15,00
0)
0

En este caso, el asiento contable para reconocer el activo tributario diferido es el

siguiente:

Para el llenado del PDT N 670 Renta Anual 2011, realizamos lo siguiente:

CASO N 4: APLICACIN DE LA NIC 12 EN EL CASO DE PRDIDAS

TRIBUTARIAS
La empresa KRISNEXT S.A., obtuvo una prdida tributaria ascendente a S/.
10,000, en el Ejercicio Gravable 2011, eligiendo el Sistema A para compensar la
citada prdida. En ese sentido, se espera que la empresa obtenga una renta neta
imponible en los ejercicios siguientes, contra las cuales se pueda aplicar dicha
prdida tributaria. KRISNEXT S.A. desea saber qu asiento deber efectuar por
la prdida tributaria obtenida?
SOLUCIN:
En principio, debemos indicar que un activo tributario diferido (ATD) puede
provenir de prdidas tributarias que se han generado en el presente ejercicio, y
que sern aplicadas en el futuro para determinar un menor Impuesto a la Renta.
De esta forma, se deber reconocer un ATD en la medida que sea probable que
las utilidades gravables futuras sean suficientes para poder aplicar las prdidas,
por lo cual, la empresa deber pronosticar si se espera que en los prximos cuatro
(4) ejercicios se generarn las utilidades mayores a la prdida obtenida.
Por consiguiente, el importe por el que se reconocer el ATD ser en este caso la
cantidad que se espere dejar de pagar a la autoridad tributaria, y debe calcularse
de la siguiente forma:

PRDIDA TRIBUTARIA
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO

S/. 10,000
30 % (PRDIDA)
30 % (S/. 10,000)
S/. 3,000

Con estos datos, la empresa deber realizar el siguiente asiento contable:

CUESTIONES PRELIMINARES
En la primera parte de nuestro informe, publicado en la revista de la quincena
anterior abordamos los aspectos tericos fundamentales de la NIC 12 Impuesto a
la Renta, tales como los conceptos de base contable y base tributaria, el
reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos, las diferencias
temporales deducibles e imponibles, el tratamiento de la prdidas tributarias, la
aplicacin de las cuentas del Plan Contable General Empresarial utilizadas en la
aplicacin de la NIC 12 y casos prcticos relativos a dichos temas.
En la segunda parte de este informe, presentamos tres casos prcticos de las
operaciones ms frecuentes que realizan las empresas y que a su vez generan
adiciones y/o deducciones para la determinacin del Impuesto a la Renta. Estos
casos son analizados con mayor profundidad bajo el marco de la NIC 12,
destacando la casustica y el clculo en la determinacin de las diferencias
temporales y el reconocimiento, medicin y aplicacin de activos y pasivos
diferidos.
CASO N 5: DETERMINACIN DE IMPUESTOS CORRIENTES E IMPUESTOS
DIFERIDOS
La empresa PEZ BLANCO S.A. tiene el siguiente Estado de Resultados al
31.12.2011:
EMPRESA PEZ BLANCO S.A.
ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL
POR EL AO TERMINADO AL 31 DE DICIEMBRE
DEL 2011
Ventas
140,000

Costo de Ventas
UTILIDAD BRUTA
Gastos Operativos:
Gastos Administrativos
Gastos de Ventas
Otros ingresos (Gastos):
Otros Ingresos
Otros Gastos
UTILIDAD OPERATIVA
UTILIDAD
ANTES
DE
IMPUESTOS

(60,000)
80,000
(38,040)
(9,510)
12,000
(2,450)
42,000
42,000

Con esta informacin, la empresa nos consulta acerca de la determinacin del

Impuesto a la Renta corriente y diferido, as como su contabilizacin, teniendo en
cuenta la siguiente informacin adicional:
Recibos por honorarios no pagados a la
fecha de la DJ Anual del Imp. a la Renta
Gastos por infracciones tributarias

S/. 5,000
S/. 7,000

SOLUCIN:
En principio, debemos tener presente que el inciso v) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta (LlR) seala que los gastos que constituyan para su perceptor
rentas de segunda, cuarta o quinta categora podrn deducirse en el ejercicio
gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo para la
presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta.
Por otra parte, la Cuadragsima Octava Disposicin Transitoria y Final de la LIR
seala que los gastos antes mencionados que no hayan sido deducidos en el
ejercicio al que corresponden, sern deducibles en el ejercicio en que
efectivamente se paguen, an cuando se encuentren debidamente provisionados
en el ejercicio anterior.
En ese sentido, los recibos por honorarios no pagados a la fecha de la
presentacin de la Declaracin Jurada del Impuesto a la Renta 2011 por la
empresa PEZ BLANCO S.A. podrn ser deducibles en el ejercicio en el cual se
paguen efectivamente (2012).
Por otra parte, el artculo 44 de la LIR seala que no son aceptados como los
gastos las multas, recargos e intereses moratorios previstos en el Cdigo
Tributario; por consiguiente, los gastos por infracciones tributarias no sern
aceptados en el Ejercicio 2011 ni en un ejercicio posterior (diferencia permanente).
Tomando en cuenta la normatividad del Impuesto a la Renta y la NIC 12 aplicable
al tema, a continuacin, procederemos a calcular el activo tributario diferido.

EJERCI
CIO
2011

Cierre
2011
2012
2012

ACTIVO

BASE
CONTA
BLE

BASE
TRIBUT
ARIA

5,000

5,000

Honorarios
por pagar
Monto que
ser
deducible
(NIC 12)
Honorarios
por pagar
Pago de
honorarios
Cierre

DIFERE
NCIA

TIPO
DE
DIFERE
NCIA

GENE
RA

MO
NT
O

Deducib
le

Activo
tributar
io
diferid
o

1,5
00

(5,000)

5,000

5,000

5,000
0

IMPORTANTE
La base tributaria del pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier
importe que,
eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en periodos
futuros.
Ahora bien, en aplicacin de las normas tributarias determinaremos el Impuesto a
la Renta.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos
(+) ADICIONES
(+) Diferencias Permanentes
(+) Diferencias Temporales
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
42,000
7,000
5,000
54,000
16,200

Con estos datos, hacemos el asiento reconociendo el Impuesto a la Renta

corriente y diferido.

Finalmente, procedemos a realizar el llenado del PDT N 670 Renta Anual 2011.

Registro en el PDT de la adicin por infracciones tributarias (diferencia

permanente).

Registro en el PDT de la adicin por honorarios no pagados a la fecha de

la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta (diferencia temporal).

CASO N 6: CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA

La empresa ESTRELLA VERDE S.A.C. tiene una factura por cobrar de S/. 8,000
sobre la cual al cierre del Ejercicio 2011 de acuerdo a las normas contables, se ha
efectuado una estimacin de cobranza dudosa por el mismo importe (S/. 8,000).
No obstante, el asiento por la estimacin de cobranza dudosa no ha cumplido los
requisitos establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta para que el gasto sea
deducible. La empresa prev que cumplir tales requisitos en el 2012.
En ese sentido, considerando que es la nica partida de gasto que no ser
aceptada tributariamente, la empresa ESTRELLA VERDE S.A.C. nos consulta
acerca del efecto tributario y contable sabiendo que la utilidad antes de Impuestos
del Ejercicio 2011 asciende a S/. 40,000.
SOLUCIN:
En primer lugar, debemos recordar que los requisitos establecidos en la
normatividad del Impuesto a la Renta, con el fin de que las estimaciones de
cobranza dudosa sean deducibles son los siguientes:
a) Aspectos sustanciales:

Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de

dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de
incobrabilidad, mediante anlisis peridicos de los

crditos concedidos o por otros medios; o,

Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacin que

evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda; o,

El protesto de documentos; o,

El inicio de procedimientos judiciales de cobranza; o,

Que hayan transcurrido ms de doce (12) meses desde la fecha de

vencimiento de la obligacin, sin que sta haya sido satisfecha.
b) Aspectos formales:

Que la estimacin al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de

Inventarios y Balances en forma discriminada.
Por consiguiente, como en el Ejercicio 2011, la entidad no ha cumplido dichos
requisitos, el gasto no es aceptado, no obstante en el Ejercicio 2012 (cuando
cumpla con dichos requisitos) el gasto si ser aceptado.
A continuacin, procederemos a calcular la diferencia temporal.
EJERCI
CIO

ACTIVO

BASE
CONTA
BLE

BASE
TRIBUT
ARIA

DIFERE
NCIA

TIPO
DE
DIFERE
NCIA

GENE
RA

MO
NT
O

2011

Cierre
2011

2012
2012

Facturas
por cobrar
Cobranza
dudosa
Facturas
por cobrar
Cumplimie
nto
de
requisitos
Cierre

8,000

8,000

(8,000)

8,000

(8,000)

8,000

Deducib
le

Activo
tributar
io
diferid
o

2,4
00

Ahora, en aplicacin de las normas tributarias, determinaremos el Impuesto a la

Renta.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos 2011
(+) Adicin por cobranza dudosa
(Diferencia Temporal)
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
40,000
8,000
48,000
14,400

Luego realizamos el asiento para reconocer el Impuesto a la Renta corriente y

diferido:

Finalmente, cabe mencionar que en el momento en el cual se cumplan con los

requisitos para que dicha estimacin sea aceptada tributariamente, la entidad
deber considerar como gasto el importe de las deudas incobrables a travs de
las deducciones que contempla el PDT Anual - DJ del Impuesto a la Renta.
Llenado del PDT N 670 Renta Anual 2011:

Siguiendo con el caso anterior, y considerando que la empresa ESTRELLA

VERDE S.A.C. en el 2012 cumple con los requisitos para que el gasto por
estimacin por cobranza dudosa sea aceptado tributariamente, entonces deber
deducir dicho monto (S/. 8,000) en la DJ del Impuesto a la Renta del Ejercicio
2012.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos 2012
(supuesto)
(-) Deduccin por cobranza dudosa
aceptada
como gasto
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
60,000
(8,000)
52,000
15,600

Por consiguiente, el asiento contable que se debe efectuar al cierre del Ejercicio
2012, para reconocer el Impuesto a la Renta corriente (S/. 15,600) y la
consecuente aplicacin del Impuesto diferido (S/. 2,400) es el siguiente:

Finalmente, haremos una comparacin de los resultados obtenidos en los

Ejercicios 2011 y 2012 con la aplicacin de la NIC 12, versus los resultados que se
hubieran obtenido sin aplicacin de la NIC 12.

ANLISIS
RESULTADOS

DE

Utilidad antes de
Impuestos
(-) Adicin
(-) Deduccin
Resultado antes de
Impuestos
Impuesto a la Renta
(30 %)
Impuesto a la Renta
Total (Ejercicio 2011 +
2012)

CON APLICACIN DE
NIC 12
EJERCICI EJERCICI
O
O
2011
2012
40,000

60,000

SIN APLICACIN DE
NIC 12
EJERCICI EJERCICI
O
O
2011
2012
40,000

60,000

8,000
(8,000)
8,000

52,000

40,000

60,000

14,400

15,600

12,000

18,000

S/. 30,000

S/. 30,000

Como se puede apreciar en la ltima lnea, en ambos casos se determina un

impuesto a la renta total acumulado de S/. 30,000. Esto se produce porque nos
encontramos frente a una diferencia temporal, lo cual por la aplicacin de la NIC

12 (forma correcta) har variar el resultado de los ejercicios que afecta, pero no
obstante el resultado acumulado al final ser el mismo.
CASO N 7: DIFERENCIAS TEMPORALES Y APLICACIN DE LA NIC 12
La empresa INVERSIONES DEL SUR S.A. se dedica a la comercializacin de
prendas de vestir y al cierre del ejercicio 2011, tiene los siguientes datos:

Utilidad antes de participaciones e Impuesto a la Renta. S/. 400,000.

La empresa no tiene prdidas tributarias de ejercicios anteriores.

Asimismo, se conoce que la empresa luego de efectuar el anlisis correspondiente
ha determinado las siguientes adiciones y deducciones, las cuales detallamos a
continuacin:
OP.
1
2
3
4
5
6
7
8
9

DETALLE
Utilidad Contable
Adiciones
Intereses
Prdida Extraordinaria
Gastos Recreativos
Gastos de Representacin
Depreciacin en exceso de
vehculo
Sanciones del Sector Pblico
Gastos Sustentados con B/V
Viaticos al Interior del Pas
Desvalorizacin de Existencias
Renta Neta Imponible
Impuesto a la Renta (30 %)

S/.
400,000

DIFERENCIA

10,000
9,000
20,000
21,000
1,100

Permanente
Temporal
Permanente
Permanente
Temporal

8,000
900
3,000
7,000
480,000
144,000

Permanente
Permanente
Permanente
Temporal

Con los datos planteados, la empresa nos consulta acerca del tratamiento
contable de las diferencias temporales determinadas en el ejercicio, sabiendo
adems que los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta ascienden a S/. 116,000.
SOLUCIN:
A continuacin, analizaremos las diferencias temporales y contabilizaremos el
efecto de las mismas en los resultados del ejercicio.
a) ANLISIS DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES
a.1) Diferencia temporal por la prdida extraordinaria (robo de mercaderas)
En este caso, la prdida fue materia de adicin porque no se cumplieron con los
requisitos del artculo 37 inciso d) de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
seala que las prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor
en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio

del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales prdidas
no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya
probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es intil ejercitar
la accin judicial correspondiente.
Por consiguiente, como la empresa no pudo probar judicialmente el robo de
mercaderas y tampoco ha acreditado que es intil ejercer la accin judicial en el
ejercicio 2011, deber adicionar dicho gasto, no obstante la entidad prev que al
Ejercicio siguiente (2012) podr sustentar la prdida extraordinaria con el
documento de archivo fiscal del caso. En consecuencia, se genera una diferencial
temporal, la cual analizamos en el siguiente cuadro:

EJERCI
CIO
2011

Cierre
2011
2012
2012

ACTIVO
Mercader
as
Prdida
por
robo
Mercade
ra
Archivo
Fisca
Cierre

BAS
E
BASE
DIFER
CON TRIBUTA
ENCIA
TABL
RIA
E
9,000

TIPO
DE
DIFERE
NCIA

GENERA

MON
TO

9,000

(9,00
0)

9,000

(9,000)

9,000

Deduci
ble

Activo
Tributari
o
diferido

2,700

a.2) Diferencia temporal por el exceso de depreciacin de vehculo

Respecto a este punto, debemos comentar que la empresa est aplicando
contablemente una tasa de depreciacin del 28% en lnea recta, mientras que la
tasa mxima de depreciacin aceptada para fines tributarios es del 20 % de
acuerdo a lo sealado en el artculo 22 del Reglamento de la Ley del impuesto a
la Renta.
Este hecho origina una diferencia temporal y consecuentemente la aplicacin de la
NIC 12, de acuerdo al cuadro que mostramos a continuacin:
EJERCI

ACTIVO

BAS

BASE

DIFERE

TIPO

GENER

MON

CIO
2011

2011
CIERR
E
2011
2012
2013
2014
2015
CIERR
E
2015

Vehculo
(costo)
Tasa de
depreciac
in
Deprecia
cin
Vehiculo
(valor
neto)
Deprecia
cin
Deprecia
cin
Deprecia
cin
Deprecia
cin
Vehiculo
(Valor
neto)

E
CON
TABL
E
22,00
0

TRIBUT
ARIA

NCIA

DE
DIFERE
NCIA

TO

Deduci
ble

Activo
tributar
io
diferido

330

22,000

25 %

20 %

5,500

4,400

1,100

16,50
0

17,600

1,100

5,500

4,400

1,100

5,500

4,400

1,100

5,500

4,400

1,100

4,400

En este caso, la empresa prev que en los prximos ejercicios, podr deducir el
importe de la depreciacin del vehculo que no es aceptada tributariamente en el
presente ejercicio (2011).
a.3) Diferencia temporal por desvalorizacin de existencias
Respecto a este punto, la empresa en aplicacin de la NIC 2 Inventarios redujo
el valor de las mercaderas obsoletas que no tienen valor en el mercado, por lo
consider como gasto el importe de S/. 7,000 por desvalorizacin de existencias;
no obstante, este gasto no es aceptado de acuerdo al artculo 44 inciso f) de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, se tiene conocimiento que en el Ejercicio 2012, la entidad efectuar
la destruccin de sus mercaderas y por lo cual ,el gasto por desvalorizacin s
ser aceptado tributariamente.
Veamos la aplicacin de la NIC 12.

EJERCI
CIO
2011

Cierre
2011
2012
2012

ACTIVO
Mercaderi
as
Desvaloriz
acin
Mercader
as
Destrucci
n
Cierre

BASE
CONT
ABLE

BASE
TRIBUT
ARIA

7,000

7,000

DIFER
ENCIA

TIPO
DE
DIFERE
NCIA

GENER
A

Deduci
ble

Activo
tributar
2,100
io
diferido

MON
TO

(7,000)
0

7,000

(7,000)

7,000

b) Resumen de diferencias temporales

DIFERENCIAS TEMPORALES
PRDIDA EXTRAORDINARIA
DEPRECIACIN
DESVALORIZACIN DE
EXISTENCIAS
TOTAL

S/.
9,000
1,100

I.R. (30 %)
2,700
330

7,000

2,100

17,100

5,130

c) Activos y pasivos tributarios diferidos

CONTABILIZACIN
ACTIVOS TRIBUTARIOS
DIFERIDOS
PASIVOS TRIBUTARIOS
DIFERIDOS

CUENTA

MONTO (S/.)

CUENTA 37

5,130

CUENTA 49

d) Contabilizacin del Impuesto a la Renta de acuerdo a la NIC 12

e) Finalmente mostramos el llenado PDT 670 Renta