GESTION STRATGQUE

DES COTS
2e dition

L E S ES 5 E N T I E
L SDE LA G E S
T I ON

GESTION S
Ou management
(ABC-ABM) au f.eau

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ditions

Le Code de la proprit intellectuelle du l "juil let 1992 interdit expressment

la photocopie usage collectif sans autorisation des ayants droit.

ditions EMS, 20 12
Nous iappelons donc quil est interdit de repi oduire intsralement ou
partiellement sur quelque support que ce soit le prsent ouvrage sans
autorisation de lauteur, de son diteur ou du Centre franais dexploitation
du droit de copie (CFC) 3, rue Hautefeuil l e, 75006 Paris (Code de la proprit
intellectuelle, articJes L. 122-4, L. 122-5 et L. 335-2).
ISBN : 978-2-54769-460-4

PRFACE

Douze ans aprs la premire dition de Gestirn strattique des cou

t.s , crite en collaboration avec Philippe Lardy, jai entirement repris
1ouvrage et rcrit un nouveau livre. Le sujet reste le mme : piloter
des Organisations en comprenant comment la gestion des ressources
et lagencement des activits permettent de manager les processus et
dtre performant. Lt pourtant, il ne reste quasiment plus de traces
des pages crites il y a douze ans. La premire dition avait une vise
rsolument pdagogique : expliquer comment la gestion des activits
ett1t le soublsSement de toute technique de calcul des cots. Dune
certaine manire, cet ouvrage entrinait le passage de la comptabilit
Analytique (oriente vers les prodll tsJ la com tl biJ it par acti
vits (oriente vers les processus).
Cette cteuxime dition suppose les techniques de calcul des cots
matrises par les lecteurs. Il ne sagit donc plus dun manuel
visant
l promouvoir ld lTlatrise dune technique. Cet ouvrage se situe au
conll uent de la recherche et des pratiques managriales. Il vise
mettre en relief la logique des mthodes de gestion des Organisations
en soulignant comment le choix dune technique peut parfois
entraner la mise en uvre dune stratgie et dune gouvernance sans
quil y ait rellement eu dintentions dlibres et rflchies
dadopter tel ou tel modle. Les enjeux et les consquences de la
gestion par les activits et du calcul des cots dans une logique de
chane de valeur sont donc clairement expliqus. Le but nest pas de
se perdre dans des discussions philosophiques dnues de tout
fondement pratique

c GESTION STRA iGioUE DES COTS 2 DITION

et managrial mais dtudier comment les pratiques et les techniques

managriales modernes impliquent et prsupposent une certaine vision
des Organisations et de leur gouvernance.
Ml1S, $ UtOllt, ce livre a t fortement marqu par mes recherches
sur la gouvernance et le contrle des Organisations et par mes sjours
dans des environnements internationaux trs marqus. Cest ainsi ,
quen 2005 jai bnfici dune bourse de lUniversit de Wakayama
au Japon pour venir partager et approfondir mes recherches pendant
cinq semaines au sein de leur Universit. Ce sjour ma permis de me
COflfOfltCf d D3O ti]9 f OUlO lT1a lJt@Criale qui , complte par quatre
annes supp1ClTl eflttfs de lecture de trtvaux aCtdmiques et dtude

des prttiquS dentreprises, m conduit a formaliser le lien entre le Leur

Management (puisque cest le nom anglosaxon donn lapproche
dveloppe par Toyota depuis 60 ans) et la gouvernance des
entreprises. Si cet ouvrage sattache a prsenter les mthodes et les outils
de gestion des activits, le concept sous-jacent qui en parcourt les pages
est que les techniques de gestion ne sont pas neutres. Il ne sagit pas
doutils qui seraient Stns influence sur le comportement et le mode cle
rflexion de ceux qui les util isent. Le management par les activits est
indiscutablement une mthode plus performante pour la gestion des
Organisations que le management hirarchique. Cela ne signifie pas
que cette mthode soit un absolu. Au contraire, la comparaison avec
le Lean MlF1agement montre que ces deux mthodes sinscrivent dans
des paradigmes de gouvernlncC distincts voire parfois opposs. Si le
lTllf1d @lTl CFt t CES itCti v its est le complment lOique duc l roche

actionnariale poursuivant la maximisation du profit et laccroissement

de la valeur de march de lentreprise, le Lean Management sinscrit
dans une logique de gouvernance par et pour les parties prenantes.
Dans le mme temps, il existe des entreprises orientes vers une
gouvernance parties prenantes qui utilisent les outils de la gestion par
les activits. Inversement, des entreprises trs actionnariales recourent
aux outil s du Lean Management (ptF exemple le groupe amricain
General Electric). Tout comme le judo (ou le jeu de Go), qui est la fois
une conception du monde et des rapports de force et une technique, le
Lean Management et le management par les chanes de valeur peuvent
dissocier les outils de la philosophie sous-jacente. On peut simplement
estimer, et cest la thse de lauteur, quune mthode natteint sa pleine
pertinence que si il y a cohrence entre les moyens utiliss (les outils)

PRFACE Z

et les fins poursuivies (la philosophie de lorganisation et son modle

de gouvernance).
Les ides dveloppes dans cet ouvrage sont celles de l tuteur, mais
cet ouvrage naurait pu voir le jour sans le soutien de Grard
Chameaux qui dirige cette collection et qui ma fait part de ses
observations sur la premire version de cette nouvelle dition. Je tiens
galement remercier les collgues japonais qui mont invit en 2008,
et en particulier Lumbidi K npanhy qui a t un quitte pour
comprendre la philosophie du Letl1 Management.

INTRODUCTION f NJ 2UX IT LIMITES

D'N SYSTME D2 5lVI D25 COTS

Laptitude calculer ajouter, retrancher, multiplier, diviser semble

parfois le fondement de toute approche de gestion. Cette aptitude
apprhender le rel sous forme de prix et de cots culmine dans
lapproche financire de lconomie et des entreprises. Grace a
linformatique, aux tableurs et aux logiciels de gestion de blSCs d
donnes, lccs Aux mthodes modernes de gestion sest largement
dmocratis. Il nest plus ncessaire de savoir calculer pour faire de la
gestion, il suffit de savoir utiliser un tableur et daligner quelques
formules. La synthse des transactions dans des prix, et la transfrmation
de ces prix en cots, [IOl'lT1ttCt1t lH @CSt1Oflfld1rfi de modliser l entreprise
et de prendre les dcisions qui max imisent la cration de valeur et le
profit.
Dans cette vision financire de lentreprise, la valeur ajoute
se trouve dans la capacit modliser correctement les flux de
lentreprise et dans la pertinence des informations qui alimentent ce
systme de modlisation . Les mthodes de calcul des cots jouent
donc un rle essentiel pour max imiser la valeur cre. Un calcul de
cots qui apprhende de faon errone les ressources consommes par
un produit ou une ligne de produits, conduit lentreprise prendre des
dcisions qui, loin de maximiser la cration de valeur, sont souvent
destructrices de valeur. De mme, des informations errones sur le
prix des ressources consommes introct uisent, dans le systme g1obtl
dinformation , des lments qui viennent biaiser la pertinence des
dcisions stratgiques.

1 0 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
La collecte et le calcul des cots deviennent des lments
stratgiques du pilotage de lentreprise. Si la finance gouverne les
entreprises et lconomie, elle repose sur lapprhension des prix de
march et sur la modlisation de ces prix par le systme de gestion
stratgique des cots. Il importe de comprendre ces systmes, de
slvoir les appl iq ner mais galement den connaitre les limites.
Le calcul des cots a connu un rel dveloppement au XIX" sicle
pour permettre aux entreprises industrielles dvaluer la rentabilit de
la production de produits multiples et complmentaires. Si la
comptabilit gnrale permet aisment dvaluer la rentabilit dune
entreprise mono-produit nayant quun seul canal de distribution, il
nen est pas de mme ds lors que 1entreprise utilise ses moyens de
production pour fabriquer plusieurs lignes de produits diffrentes ou
que lentreprise recoure divers canaux de distribution
complmentaires pour couler ses produits.
La comptabilit analytique sest donc dveloppe pour rpondre au
besoin de comparaison du cot des produits raliss ou des services
rendus avec les prix de march obtenus et pour valllCr la refltdbilit
des produits, des lignes cle produits, et des segments cle march au
sein d'une entreprise multi-produits et multimarchs. FondtlTl
ntalement, la dmarche de la comptablllte analytique a consist
utiliser les informations comptables en les retraitant pour les affecter in
ne des produits. Alors que la comptabilit gnrale est reste
cantonne au rle d'valuation de la performance globale dune
entreprise, la comptabilit analytique a eu pour objet de dterminer la
rentabilit de chacun des produits de lentreprise.
Les mthodes analytiques de calcul se sont raffines pour dcouper
lentreprise en centres danalyse, pour dterminer les units doeuvre
permettant davoir la finesse de calcul la plus grande, pour distinguer
entre les cots directs et les cots indirects, les charges variables et les
charges fixes, ie cot complet et l' imputation rationnelle'. Les
entreprises franaises ont souvent t brillantes dans le dveloppement
de systmes de calcul des cots qui permettaient a nos ingnieurs de
couper, dcouper et recouper les charges pour aboutir lexactitude
des cots. EDF, qui pendant des dcennies a incarn la logique
polytechnicienne franaise, avait dvelopp un systme analytique
de calcul des cots assez
On pourra se rfrer Michel Gervais (2009), ou Yves de Rong (2008), pour une
prsentation dtaille et exhaustive des diffrentes mthodes de calcul des enfile.

redoutable. Chaque facture dachat faisait lobjet dune dcomposition

lors de son enregistrement comptable. Ce ntait pas la facture qui tait
enregistre mais les lignes dO lt facture correspondant t des produits ou
des services clistincts. A chaque produit ou service Ctl1t dtttlCh un
code analytique qui comprenait au moins une dizaine de caractres et qui
permettait didentifier la fois le centre danalyse qui tait utilisateur ou
consommateur du produit ou du service acquis et la nature du bien ou
du service acquis. Grace a ce systme il tait possible de savoir quune
paire de gants acquls le jj/mm/aa tait destine au service dentretien des
lignes lectriques de Montbl td et i1 ttt @llOment possible de
suivre les entres et les sorties de stock sur ces paires d @tflts pOllf CC
lTllTlC service dentretien. Le cot d'entretien des lignes lectriques
pouvait ainsi sapprocher du rel puisque chaque paire de gants utilise
par les agents dentretien tait impute lentretien dune ligne
spcifique. Vldemment, tout systme ayant ses imperfections, il tait
difficile dapprhender les sorties de stock correspondant des
utilisations pour les besoins rels dEDF, de celles correspondant
des prlvements en nature l les employs pour Fedl l Ser leurs
trlvaux persOone s de jardinage ou de bricolage.
De tels systmes de calcul des cots avaient leur logique dans
une conomie o les prix prsentaient une certaine stabilit, car ils
permettaient de suivre les gains de productivit ou lamlioration des
processus de production. On retrouve encore des traces dC ces pratlques
dans les organisations non soumises une concurrence de march. Par
exemple, les univCStS ffln tSes, avec quelques dcennies de retard,
ont dcouvert les vertus de ces systmes de comptabilit analytique et ont
mis en place, dans la dernire dcennie, des systmes sophistiqus de
suivi des achats de fournitures, des dplacements, des acquisitions
douvrages, pour savoir si ces derniers sont destins lenseignement ou
la recherche. Cela permet thoriquement au Ministre de
lenseignement suprieur, dans le cadre de la LOLF, de disposer du
calcul exact des ressources dpenses pour lenseignement suprietlr et
pour Id cherche.
Malheureusement, dans les environnements conomiques plus
turbulents que nous connaissons depuis bientt quarante ans et qui
correspondent la fin de la socit dopulence dont parlait John K
. Galbraith en 1958 (The u]jluent secret ), lenjeu nest plus seulement
de matriser ses processus de production et de distribution, il est de
rpondre aux attentes des clients, en suscitant ventuellement ces attentes

12 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
mais, surtout, en cherchant en permanence adapter ses cots aux prix
obtenus sur les marchs. L impensable de lpoque de G albraith, la
faillite de General Motors, leld cle l intlSttO ltltOmobi le mofll d
, s'est produit en 2009. Cette faillite ne rsu1tlit pas dune incapacit
calculer analytiquement ses cots, mais dune incapacit adapter ses
processus aux attentes changeantes des consommateurs amricains. Ce
qui tait en cause tait la modlisation stratgique des cots et non la

capacit faire des calculs.

Louvrage de Michael E. Porter paru en 1985 tComyetitive Avanta
g e) a connu une renomme mondiale car il l lTlts l Accent sur ce
changement de paradigme. Lenjeu nest pas dtre bon, il est de rpondre
aux attentes, que celles-ci simposent lentreprise ou que lentreprise
contribue l lCs faonner. Porter a dvelopp le concept dactivits
pour proposer une modlisation des processus des entreprises.
Laccent nest plus sur le produit ultllTlC mais sur les activits qui
permettent de produire et de distribuer des produits ou des services. Les
activits sont comme les blocs de Le,qo ou les macro-instructions dans
les logiciels informatiques, ce sont elles qui, combines les unes aux
autres, permettClt dlC processus de prendre forme et aux produits et
services dtre fabriqus et distribus .
Les cots deviennent stratgiques car ils permettent dapprhender
les ressources consommes par les activits, puis de modliser les
interactions entre les activits et la contribution des activits au
fonctionnement des processus. In ine, les cots permettent dtablir le
ll n entr ll Vdleur cre, telle quelle est apprhende par les prix du
march, et les ressources mises en uvre pour satisfaire ce besoin. Une
entreprise est performante quant la valeur cre est suprieure au cot
des ressources mises en oeuvre pour la susciter.
Lapproche de lentreprise travers les cots par activits semble
ainsi le complment naturel et indispensable de toute modlisation
financire de lentreprise. Si lentreprise est une entit complexe,
Slt1SfdlSdrlt les besoin s conOlTlltjllCS UC Id SOClCU Et 5ldd tlIlt fifl

permanence lvolution de ces besoins, cest parce qu'il existe, en

amont, un systme sophistiqu dapprhension des cots de
lentreprise.
Cette apprhension des cots repose sur le dveloppement des systmes
de gestion de linformation.
Ce dveloppement suscite nanmoins des interrogations. Si la
gestion stratgique des cots sinscrit dans la logique actionnariale de la

gouvernance financire des entreprises, son adaptation une approche

parties prenantes de ll gouvernance etes entreprises interroge". Une
question fondamentale est ainsi la dpendlIlce dU systme O QStl
Ofl stratgique des cots linformation fournie par les prix de march.
La gestion stratgique des cots, fl SC Ocll1 S4 Rt Soir le concept de
cration de valeur, ne questionne pas lorigine de la valeur. Elle
considre que lexistence dune valeur monetlire cre est, en soi, un
motif de performance.
Pourtant, John K . Gdlbraith, en 1952 (Amet ican Capitalism), a
clairement mis en vidence que lconomie de march moderne nest
pas fine cOnOmie de cOnCurrence pure et parfaite mais est
principtlOment une conomie oligopolistique o les entreprises suscitent
autant la demande quelles y rpondent. Dans cette gestion de ld
Cttiande, les entreprises ont la possibilit de modifier les prix de
march, quil sagisse des prix censs reflter la valeur cre ou des
prix censs reflter le cot des ressources consommes ou utilises . Pour
ne prendre que quelques cls, quand le prix des crales senvole sur
les marchs mon ctiaux, des activits auparavant considres comme
peu cratrices de valeur deviennent brutalement des activits phares,
alors mme que rien na chang dans leur processus de production. Le
lobbying des agriculteurs amriclns, pour flire Subvntiooner ll
flb1clt1OF 1 dthlflO d lt tS crales, revient donc modifier la
mesure de la cration de valeur. De mme, les effets d'annonce et de
mode lors du lancement de nouveaux produits technologiques permettent
des entreprises (notamment Apyle) de bnficier dune cration
montaire de valeur qui parat dconnecte du fonctionnement
apparemment concurrentiel des marchs. La dlocalisation des ateliers
ete fabrication textile des plys europens vers les pays mditerranens,
puis de ceux-ci vers les pays asiatiques, na pas non plus grand-chose
voir avec loptimisation dun processus de fabrication mais elle
rpond des considrations sur le prix relatif des ressources (le prix de la
main duvre), voire des considrations sur le cot des normes et
des rglementations (par exemple, celles relatives aux rejets polluants
ou aux droits des travailleurs).
La distorsion des prix du march (que ce soit par laction des
entreprises ou par le jeu de phnomnes conomiques plus globaux)
Pour une analyse globale de la gou vernaiice des Orcanisations et des enjeux daudit et
de contrle, on pourra se repoiter ii deux autres ou vrages de lauteur :
Pig (2008) et Pig (2009).

UI GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
affecte de faon dterminante la cration de valeur. L apparente
objectivit dun systme de gestion stratgique des cots nest ainsi que
le reflet des rapports de force qui structurent le monde conomique. Ce
constat tant pos, existe- t-il des solutions alternatives ?
Pour tre lgitime, une solution alternative devrait permettre
un systme de suivi des processus de fabrication et ete distribution
de rpondre aux attentes des parties prenantes tout en tant moins
dpendant des informations vhicules par les prix du march. A la
lin de sa vie ( 1920), le sociologue et conomiste allemand Max Weber
avait entam un travail fondateur de dfinition et dordonnancement
des principaux systmes qui structurent la vie conomique. Il
distinguait ainsi diffrentes formes de suivi des ressources
Le suivi en nature qui constitu ll base de toute comptabilit,
lT1t1S QU1 UC ClTl et Qts deffectuer aisment une comparaison
entre des produits ou des services distincts.
Le suivi montaire qui a trouv une forme dexpression
relativement acheve dans la comptabilit gnrale en partie
double et dans le systme budgtaire.
Le suivi capitalistique qui permet non seulement dintgrer sous
une forme montaire les dpenses et les recettes ete toutes
sortes, mais qui permet au sel deffectuer des projections dans le
temps, de prendre en compte la notion de cot du risque et de cot
du capital.
Par rapport cette classification, la gestion stratgique des cots
constitue la mthode la plus labore de suivi des consommations de
ressources ddfl s Ufl SlltVl Cd tt11stiqu . Lt question essentielle est de

dterminer si dautres mthodes existent qui privilgient une approche

moins montaire des consommations de ressources. Max Weber
observe que, pour de nombreuses taches, lintroduction de llment
montaire nest pas ncessairement dterminant. Si les ressources
disponibles sont l imites, loptimisation de la consommation de
ressources ne dpend pas de leur prix mais plutt d leur util Slt1on
efficiente dun point de vue technique. Par exemple, un ouvrier qui
doit monter un mur en pierre ri pas besoin de valoriser les ressources
flCCCSSles son travail (y compris son temps de travail). Il doit

simplement organiser son travail de faon rationnelle pour limiter ses

Cest la thse, dfendue par 1auteur, qui justifie la rintreduetion de l
thiJue dans le pricessus de gouvernance des Or gaiiisatitins : Pig (20
IO).

temps de trajet, conomiser ses efforts et obtenir un rsultat de qualit.

Une telle approche existe dans les entreprises o elle revt le terme
de Lean Munayement. A linverse de la gestion stratgique des cots,
le Lean Munilement nest pas fond sur les prix de march (ce qui
ne signifie pas quil les ignore) mais sur ll recherche de lefficience
technique dans la ralisation dune tche ou dune activit donne.
L'opposition entre Je Lean Mariagement et l @estiOt1 StfdtCQ tQtlC
des cots est particulirement forte quand les prix du march induisent

des distorsions sur le cot de certaines ressources. En effet, le Lean

Management implique philosophiquement une recherche de la qualit,
que cette qualit soit manifeste dans le produit ou le service rendu ou
dans le processus de fabrication. A linverse, la gestion stratgique des
cots peut conduire privilgier une nonqualit si cette non-qualit
d]3 fif dt COlTllTl e la meil leure rC OtlSC l lln absence de prix de lTl lrch.

Ceci est particulirement vident dans le domaine environnemental et

social . Si la pollution d'un environnement nentrane pas de sdnctiOos
financires fortes, la gestion stratgique des cots peut conduire
minimiser les cots S d 1t f Otection de cet environnement (rduction
des dpenses dinvestissement, des cots de contrle, choix de ressources
moins onreuses mais galement moins fiables, etc.j. A 1inverse, ddfls
sa philosophie, le Leun Manugement vi se a conomiser les efforts. Or,
trs souvent, leffort est nettement moindre pour prvenir un dsastre
que pour y rpondre une fois quil sest produit. Le bon geste, au bon
moment, est plus conome sur le long terme que larbitrage par des
prix du march. Les dsastres de BP, dans le golfe du Mexique, ou de
Fukushima, au Japon, rappellent le cot long terme dune focalisation
sur tes prix de march qui ne rendC i t que tlS 1Tl]9t1ltlTleD t CO1TI t

des consquences dune matrialisation des risques dexploitation.

Si le Lean Management permet de dconnecter lentreprise dune
trop grande sensibilit aux informations vhicules par les prix du
march, il peut galement conduire reporter les efforts dajustement sur
certaines parties prenantes exel nes de 1a zone dC foc l SltlOfI . 'd
lCtitOfl CU
Nous avons dc i 4 de consei ver le terme anglo saxon the Leur
Mnunemen/ devint lu cl ifficult rendre compte de faon synthtique
clun concept que l on ne pourrait traduite

guesous formeJ'une prpl)ruse

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
16

Lean Munapement renvoie donc galement au modle de gouvernance

sousjtcent pour apprhtlder 1l diversit des parties prendntes
concernes par les actions de lentreprise.
Les mthodes de management modernes sont fondes sur la
conception dun progrs continu o les nouvelles mthodes de suivi
des ressources se perfectionnent sans arrt. Pourtant, on saperoit
que certaines mthodes de suivi plus traditionnelles perdurent dlIlS
les entreprises, et quil existe une relative inertie des mthodes de
calcul des cots par rapport aux innovations managriales qui se
succdent. 11 est parfois difficile de se prononcer sur la pertinence de
telle ou telle mthode. Le plus souvent, le jugement se fait sur des
critres purement techniques, tels que la disponibilit des donnes,
lexistence dun systme de gestion des donnes adapt aux besoins
dinformation, ou la comptence technique des personnels chargs de
mettre en place ou dC fdte voluer le systme de suivi des
consommations de ressources.
Dans cet ouvrage, nous nous proposons de replacer les diffrentes
approches de gestion des ressources dans une dmarche plus globale
qui privilgie les besoins de gouvernance de lentreprise concerne. En
effet, chaque mthode de gestion des ressources implique des
prsupposs sur la gouvernance de lentreprise, sur les objectifs qui
sont poursuivis, sur les moyens mis en uvre pour valuer la
perforlT1tnc de lentreprise et de ses dirigeants.
Ld @Cstion stratgique des cots est une dlTtlf che visant
utiliser le calcul des cots pour mieux grer ses ressources dans une
perspective stratgique. Lobjectif ultime de toute gestion stratgique
des cots est donc de servir la conception et la mise en uvre de la
stratgie de lentreprise en fournissll4t les iflformations sur lesquelles
celleci va se construire.
Les volutions technologiques ont consictrablement motlifi le
rfle de 1information dans la prise de dcision. Lapproche financire
offre dsormais une conception unifie de l'entreprise, depuis le choix
des projets et des investissements jusqu leur ralisation. Toutes les
ressources consommes par lentreprise et toutes les valeurs cres par
lentreprise sont modlises en termes de prix de march. En interne,
ces prix sont combins entre eux pour constituer des cots.
Lapproche
Nous retenons la distinction moderne entre prix et cots. Les prix rsultent dune information dc mareh (extrieure 1entreprise) a\ ec une confi ontation de loffre et de la
demande, alors que les cots sont des constructions i sultan t dune dcision arbi ti
aire

financire moderne repose sur la modlisation de lentreprise travers

les flux montiss. Llment dterminant nest pas la nature du flux
flux physique ou immatriel, mais sa valeur exprime en termes de
prix ou de coits. Comme le souligl1lt Max Weber, cette modlisation
financire constitue le summum dun processus d apprhension des
ressources, car elle permet de grer conjointement des flux de toute
nature. Lexpression montaire est le dnominateur commun qui permet
d'optimi ser l OS flux et te 1TtlA11TI SCI' ll CtttOfl tC VllCtll'.

Ll @OstiOn stratgique des cots constitue un lment cl de cette

approche financire unifie, car cest elle qui fournit les informations
internes. Sans connaissance des cots, i1 nest pas possible dvaluer
lopportunit des projets dinvestissement ni de calculer leur rentabilit
attendue. De mme, le suivi des cots constitue 1lment central de
tO tltC vl1tt1ti Clfl financire des processus qui structurent lentreprise.

La gestion stratgique des cots est aussi le pendant de lapproche

moderne de la comptabilit. Alors que la comptabilit internationale
(avec les normes IFRS : International Financial Reyoiting Standai ds)
vise intgrer linformation vhicule par les prix de march pour rendre
compte aux investisseurs cle la performance financire de lentreprise, la
gestion stratgique des cots vise fournir une information similalre et
complmentaire aux dirigeants de lentreprise. Au couple comptabilit
gnrale / comptabilit analytique (fond sur une conception historique
des prix) que le plan comptable gnral franais reconnaissait au dbut
des annes 19b0,l succed le couple IFRS / gestion stratgique des cots
fond sur une conception dynamique des prix de march. Lapproche
comptable et financire a effectu un changement dorientation pour
se tourner vers lapprhension du futur en dlaissant partiellement la
f e]3C$CFItdt1Ci n du plSS .

La difficult dune information financire exclusivement fonde sur

les prix et les transactions de march rside dans la fluctuation de ces
variables. Si, parfois, il est reproch aux dirigeants dentreprises de trop
se focaliser sur le court terme en raison des ex igences de publications
et interne lentreprise. Les cots sa nt complmentaires des prix de march. car ils permettent de rendre compte des diverses combinaisons de i essourees mises en uvre pour
raliser un produit, un service, une actif it.

" Voir notamment Xavier Paper et Benot Pig (2009) pour 1analyse des enjeux des
normes comptables internationales.

trimestrielles 7 cette volatilit des donnes de march est encore plus

importante dans la gestion quotidienne de lentreprise. Un des principaux
outils utilis par lentreprise pour assurer une relative prennit dans ses
process et dans ses modes de dcision consiste recourir des standards.
Les standards peuvent dfinir les processus opratoires adopter. lls
peuvent aussi fixer dans le temps (pour une priode def i n ie 4 vlRCC)
des quantits ou des valorisations. Par lutilisation des standards de cots
ou dactivit, lentreprise salfranchit des fluctuations de court terme
des marchs pour optimiser ses flux. Les standards reprsentent ainsi
un arbitrage entre une focalisation sur les donnes de march qui vise
max imiser en permanence les crations de valeur et loptimisation des
processus sur le moyen ou le long terme qui exige une certaine
stabilit. Si les standards constituent une entorse une m ax llTllSiitlOfl fi
fllflC1ef
O O tlT1tSlt1on continue, Cn fonction des donnes de march,
conduirait loptimisation de la performance de lentreprise sur le
long terme, ils soulignent galement les limites dune information
exclusivement fonde sur les donnes de march. A la diffrence du
temps machine, le temps nest pas seulement un temps matriel (celui
ncessaire pour traiter une transaction ou effectuer des oprations), i J est
galement un temps humain, cest--dire un temps qui doit prendre en
compte des aspects psychologiques et physiologiques. De surcrot, la
cohrence de lapproche financire de lentreprise prsente galement
quelques fragilits qui, symboliquement, renvoient au mythe de la tour de
Babel. Lunicit du mode dexpression, le langage montaire, conduit
une perte dinformation et une sensibilit aux facteurs qui dterminent
les
]3f1 X tU lIltf ch .

Alors que lapproche financire est cense affranchir la prise de

dcision des facteurs affectifs et irrationnels qui structurent la pense
humaine, elle conduit paradoxalement renforcer linfluence des
facteurs, souvent affectifs ou irrationnels , qui structurent la formation
des prix de march.
Cet ouvrage est structur en cinq chl tres. Le premier chapitre
prsente le concept de chdne de valeur a travers trois principes qui
sont lorientation clients pour assurer la prennit de 1entreprise, la
projection dans lavenir pour rpondre aux attentes de ces clients, et
lutilisation de la cration de valeur comme mesure de la performance.
Ces ex'pence s e publication trimestrielle sont particulirement fortes aux tatsUnis. et
sont sans doute moins sens ibles cii Europe ou en Asie.

INTRODUCTION 19

Le second chapitre porte sur le contrle et le management des

ressources, en soulignant notamment la diffrence entre une approche
bllreaucrltique et un t {9roch orierltC Qll J eS ]3OCSSllS. tO1SlITIC

chapitre prsente le concept cl dactivits. Les conomies dchelle et

la matrise de lintgration des activits au sein des processus constituent
les deux facteurs essentiels de cette performance organisationnelle. Le
quatrime chapitre analyse les inducteurs dactivit. Ce sont eux qui
permettent a la fois de piloter les processus, de grer les activits, et de
contrler les consommations de ressources. Lutilisation de standards est
un lment essentiel pour modliser, appliquer et valuer lutilisation des
inducteurs dactivit. Le cinquime et dernier chapitre est consacr au
Leun Manuyement. de dernier est abord sous trois angles : lorientlton
clients, lamlioration continue des processus et le rapport an risque.
Bien enten ct u, ce dernier chapitre repose luimme sur les
considrations dveloppes au cours des chapitres prcdents, mais il
en constitue la fois une forme d aboutissement et une forme de
remise en cause par les implicAtlons quil a sur le systme de
gouvernance des Organisations.

\cpite
la hone e valeur,
une erienlatien
lients et marhs

22 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
La cha inc le valeur est lexpression qui dsigne la globalit dun
procs u.s tuin ver un client ou un mur ch. Une chane de valeur
se caractrise par la fourniture dun produit ou dun service (ou
dune gamme de produits et de services) et comprend lensemble des
acti vits ncessaires a la ralisation de ce produit ou de ce service.
Une chlte de valeur intgre des activits de production, de
conception, de distribution, dapprovisionnement, et de contrle (au
sens de suivi). Il nexiste pas de structure type de chane de valeur.
Chaque chane de valeur
est essentiellement une
construction pragmatique
pour rpondre des besoins.
Une entreprise peut avoir une seule chaine de valeur, par exemple un
restaurant traditionnel, ou au contraire avoir USttf S Chtfles de
valeur, par exemple une pizzeria qui a une salle de restauration et qui
prodult simultanmeflt dCS
lZZas a emporter. Chaque
chane de Vlleur se diffrencie
l lC besoin qui est satisfait.
Les besoins peuvent diffrer en raison de la nature du produit ou

en raison de la nature de la clientle. Dans lindustrie automobile,

les chanes de valeur peuvent diffrer par modle de vhicule, par
CltC@Oe de vhicule (berlines, lTlOFt OS ICCS, utilitaires J , par
catgorie de clients (particuliers, entreprises, administratJOflS), OHfir
1T1lrehs
gogrlphiques (Europe, tats-Unis, Asie, reste du monde).
La reprsentation de lentreprise sous forme dun ensemble de chanes
de valeur nest pas la seule reprsentation possible. La comptabilit
gnrale apprhende lentreprise travers la nature des transactions
PltSCCS dVCC I CS t1CS Sdf 5 Chercher l identifier les chanes de valeur
qui structurent ces translctions. Inversement, ll sOciologie sintresse

lentreprise en tant que construit social. Le droit dfinit lentreprise

comme une personnalit morale engage dans des contrats et
contrainte par des rglementations. La finance modlise lentreprise
comme un nud contractuel, un ensemble de contrats formels et
informels qui rgissent les relations entre les di ffrents acteurs.
Dans le dOlT1t1F1e du management et de l l gestion stratgique des
ICU V tts et des cots, ld reprsentatiofl de lentreprise sous forme ne

chanes de valeur simpose. Cette reprsentation est aussi qualifie de

reprsentation horizontale (parce que la chane de valeur fait appel
toutes les activits et toutes les fonctions de lentreprise) par opposition
une reprsentation verticale (et fonctionnelle) fonde sur les relations
Et mme les normes comptables inter nationales IFRS, l exccptitin de la norme IFRS 5
sur linformation secttirielle.

hirarchiques entre les employs de lentreprise. Le choix de

privilgier la reprsentation par les chanes de valeur sexplique par le
rle central des clients et des marceS lBs la prennit et le
dveloppement de l'entreprise t section I). Cette reprsentation a
galement pour avantage de permettre une conception dynamique de
lentreprise. Par nature, la chaine de valeur nest pas statique, elle est
tourne vers lavenir (section II). Enfin, comme son nom lindique,
la chane de valeur est tourne vers la cration de valeur. Une
question centrale est donc la capacit apprhender et mesurer cette
valeur pour valuer la performance des diffrents acteurs (section III).

Lentreprise est prenne quand elle peut couvrir ses dpenses par ses
recettes. Dans une conomie de march, le profit mesure la di
ffrence et caractrise la capacit de lentreprise crer de la valeur de
march. Dans la majeure partie des entreprises , les recettes sont gnres
par les clients dans le cadre de transactions de marchs o le client
accepte de plyer un prix en contrepartie du produit ou du service qui
lui est rendu. Nanmoins, il existe galement des cas o tout ou partie
des recettes sont apportes par dautres parties prenantes.

dvrer

1. - le profit, mesure de la copocit

Le profit est la fois tourn vers le pass et vers lavenir. Vers le

pass, il permet de mesurer la couverture des dpenses par les recettes.
Vers lavenir, il contribue au financement du dveloppement de
lentreprise. Mais le profit exerce galement une fonction
complmentaire qui est la protection contre les risques non couverts
par diverses formes d'assurance.

2zt GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION

A. - lo couverture des dpenses por les revenus

Une entreprise, comme toute organisation, ne peut se maintenir si
ellC fl trrive pas couvrir ses dpenses par ses recettes. Cet ajustement
nest pas ncessairement immdiat et, de surcrot, il est global pour une
entit donne. Ce qui signifie que les recettes tires dun produit nont
pas ncessairement besoin de couvrir toutes les dpenses ralises pour
ce mme produit un instant donn ; et ce pour trois raisons :
Dans la production en srie, le concept de cot complet unitaire
nest quune fiction, un calcul qui na aucune ralit autre que
conceptuelle. En effet, si le prix de vente dun produit est bien
flfl1tl1 P , SOT1 COt est globll . 5l@t de l ensemble des cots
qui Ofl t Cmis 1l Cll1Sltion non Qls dun produit, mais d'un

ensemble de produits. Par commodit, on peut diviser ce cot

globll plr la quantit darticles produits. Le rsultat de ce calcul
est le cot complet unitaire, mais il na aucune signification
pratique. Un cot unitaire ne reprsente pas le cot ncessaire
pour raliser un produit. Mme le cot marginal, qui est un
concept plus pertinent, ne reprsente que le cot dun produit
supplmentaire par rapport des produits dj existants, et non le
cot dun produit qui serait unique. Toute comparaison des recettes
et des dpenses, pour un produit ou un service tonn, na donc
de sens que pour 1ensemble dune production. Il s 'lgit d'une
des consquences du passage dune production artisanale (o le
concept de cot unitaire dun produit a du sens) une
production de masse (o le seul concept pertinent est celui, soit
de coit partiel on ne sintresse qu une fraction des dpenses
engages , soit de cot complet mais relatif lensemble dune
production donne).
La prennit de lentreprise repose sur la couverture de la
totalit de ses dpenses lF la tOtl1tt de ses recettes. Il est donc
possible IVO)F S qui librlRs entre des produits on des
services dficitaires et des produits ou des services bnficiaires.
Une entreprise peut accepter, pour des raisons diverses, que les
recettes

ll sugi ssa it, historiquement, dune diffrence importante entre les Organisations et les
Socits (les pays). Ce.s clem ires avaient la possibilit dmetti e de la monnaie et donc
de montiser la tiette qui rsultait de l cart entre cl penses et recettes. Les volutions
inter nationales tendent menti er que cette distinction va en s attnuaiit pour la majeure
partie des pays qui ont, de /c/r, perdu une partie de leur sou vera inet. Seuls conservent
leur sou veraiiiet les grands ensembles politiques ayant non seulement cerises le pour oir
dmettre la monnaie mais ayant aussi la capacit coiii mique dimposer leur monnaie.

tires dun produit ne couvrent pas ses dpenses, si il sagit dun

enjeu stratgique ou de gouvernance, et si ce dficit est couvert
par un excdent par ailleurs.

Les dpenses et les recettes fl SOflt[TAS flCCssdl ement si1T1tlltlnes.

Pour de nombreux produits ou services, i1 est ncessaire denQtger

des dpenses trs en amont de la ralisation du produit lui-mme.
Ce dcalage temporel peut tre apprhend travers le cot du
capital immobilis (quon value en partie par le BFR : Besoin
en Fonds de Roulement). De surcrot, certaines dpenses revtent
la forme dimmobilisations, cest-ldire quelles sont effectues
dans une perspective durable. Il est donc ncessaire de disposer de
mcanismes permettant de financer ce dcalage entre les dpenses
et les recettes.

B.- le finn nement des inveitiisements

Le protl t ctoit couvrir Je cot du el}9td Cfl@l [IOUf ffllflCO

dcalage entre les dpenses et les recettes. Dans le cas dun financement
par endettement, la prise en compte des intrts ne pose pas de
problmes spcifiques (mme si, comptablement, il existe diverses
conditions pour intgrer au cot des produits le cot de leur
financement). Cest un peu plus compliqu dans le cas d un autofinancement, cest--dire dun financement par les ressources propres
dU Ftb1es de lentreprise. Ces ressources ont un cot qui est
apprhend par la thorie fiIlll3cire et qui se matrialise in nr par le
versement de dividendes". Le profit doit permettre de couvrir le coit de
ces ressources propres.
Dans les entreprises capitalistes classiques, cette question ne pose pas
de problme thorique fondamental . LS lctiOnnaires ont apport des
capitaux lentreprise, ces capitaux doivent tre rmunrs compte
tenu du risque support par ces mmes actionnaires. Le problme est
plus complexe pour les entreprises coopratives ou mutualistes. En
effet, la rmunration des fonds propres ne constitue pas un objectif pour
ces entreprises mais seulement un moyen au service d'fine
remUflClt1Ofl des cooprateurs sous forme de prix plus Attractifs
(quil sagisse de prix dachat ou de prix de vente). Le cooprateur est
gnralement oblig dacqurir des parts sociales pour avoir droit aux
prestations de la cooprative. Il ne peroit pas ncessairement de
rmunration sur
Et ca1ement par les rachats dactions puisque ce mode dinter vention bles entreprises
sur leur capital sest fortement dvelopp dans les deux dernires dcennies.

LA CHANE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIE LJTS... 2

tires dun produit ne couvrent pas ses dpenses, si il sagit dun

enjeu stratgique ou de gouvernance, et si ce dficit est couvert
par un excdent par ailleurs.

Les dpenses et les recettes fl SOflt[TAS flCCssdl ement si1T1tlltlnes.

Pour de nombreux produits ou services, i1 est ncessaire denQtger

des dpenses trs en amont de la ralisation du produit lui-mme.
Ce dcalage temporel peut tre apprhend travers le cot du
capital immobilis (quon value en partie par le BFR : Besoin
en Fonds de Roulement). De surcrot, certaines dpenses revtent
la forme dimmobilisations, cest-ldire quelles sont effectues
dans une perspective durable. Il est donc ncessaire de disposer de
mcanismes permettant de financer ce dcalage entre les dpenses
et les recettes.

B. - le finn nement des inveitiisements

Le protl t ctoit couvrir Je cot du el}9td Cfl@l [IOUf ffllflCO

dcalage entre les dpenses et les recettes. Dans le cas dun financement
par endettement, la prise en compte des intrts ne pose pas de
problmes spcifiques (mme si, comptablement, il existe diverses
conditions pour intgrer au cot des produits le cot de leur
financement). Cest un peu plus compliqu dans le cas d un autofinancement, cest--dire dun financement par les ressources propres
dU Ftb1es de lentreprise. Ces ressources ont un cot qui est
apprhend par la thorie fiIlll3cire et qui se matrialise in nr par le
versement de dividendes". Le profit doit permettre de couvrir le coit de
ces ressources propres.
Dans les entreprises capitalistes classiques, cette question ne pose pas
de problme thorique fondamental . LS lctiOnnaires ont apport des
capitaux lentreprise, ces capitaux doivent tre rmunrs compte
tenu du risque support par ces mmes actionnaires. Le problme est
plus complexe pour les entreprises coopratives ou mutualistes. En
effet, la rmunration des fonds propres ne constitue pas un objectif pour
ces entreprises mais seulement un moyen au service d'fine
remUflClt1Ofl des cooprateurs sous forme de prix plus Attractifs
(quil sagisse de prix dachat ou de prix de vente). Le cooprateur est
gnralement oblig dacqurir des parts sociales pour avoir droit aux
prestations de la cooprative. Il ne peroit pas ncessairement de
rmunration sur
Et ca1ement par les rachats dactions puisque ce mode dinter vention bles entreprises
sur leur capital sest fortement dvelopp dans les deux dernires dcennies.

ses parts sociales et il nexiste pas non plus de cotation de ces parts
sociales".
La contrepartie cette immobilisation de capitaux par les cooprateurs
est trs indirecte. Le cooprateur accepte de participer au financement
long terme dC la cooprltive ou de la mutuelle car, en contrepartie,
il peroit des produits ou des services quil ne pourrait pas obtenir
dans les mmes conditions auprs dentreprises classiques. Faut-il
chercher calculer un coit pour ces fonds propres ? La meilleure
analogie serait sans doute celle d ll cOnsigne ds bouteilles de gaz. Le
client doit initialement verser une consigne sil souhaite pouvoir acheter
du gaz en bonbonne. Pour le producteur et distributeur de gaz, le cot
prendre en compte nest pas le cot du capital apport parle dpt des
consignes mais le cot des bouteilles de gaz. La consigne nest pas
gnratrice dun cot. Il nous semble quil eu est de lllme pour le eapitdl
dC lt cOOprlttVO OU C 11 mutuelle. Lt contrepartie de ce capital
nest pas un cot, mais une exigence de cration de valeur plus
importante pour le cooprateur. Le cot du capital, dans une
cooprative ou une mutuelle, nest pas support par lentreprise mais
directement par le cooprateur ou le socitaire. Schmatiquement, et en
supposant que tous les lments aient une valeur de march, si le cot
dune prestation est de 100 et que le cot du capital est de 5, une
banque capitaliste gnrera de la valeur si son client est prt a payer
105. Pour une banque mutualiste, le prix payer par le socitaire devra
tre 100 (au lieu de 105), car le coit du capital est support directement
par le socitaire et non par la banque mutualiste. La concurrence est
respecte, puisquun client a le chOlX entre payer 105 et ne pas
supporter de cot dimmobilisation de ses ressources financires, ou ne
payer que 100 mais supporter le cot dimmobilisation de ses ressources
financires.
Ce cas de figure montre les J imites dune comparaison directe des
cots. Ce qui importe, cest la relation entre la nature de la prestation ou
du produit dlivr et les ressources mises en oeuvre. Si la prestation ou
le produit diffre, 11 en est de mme des ressources . Le concept de chane
de valeur permet dintgrer ces diffrences en rapportant la cration de
valeur aux caractristiques du service rendu ou du produit dlivr.
Le cot des fonds pi opt es des cooprati ves et mutuelles est ncessairement une ques
tion complexe qui fait l objet de dbats rcurrents sur la notion cle coiicuri ence. Lu effet,
les entreprises de capitaux (particulirement clans le tloma ine bancaire ou de I
assurance) considrent que les entr eprises mutualistes disposent dun avantage
concurrentiel anormal puisquelles ue rmunrent pas leurs fonds propres.

LA CHANE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIE LJTS... 2

Z
C.- lo ouverture du risque
Le profit rpond un troisime objectif, il permet de protger
lentreprise des fluctuations extrieures. L'entreprise peut et doit
maitriser ses processus. Par contre, elle est dpendante dun certain
nombre de facteurs externes qui peuvent connaitre des fluctuations
importantes.

Il est souvent difficile de dterminer si la variation de la demande

on la variation de loffre ct un facteur de production est une volution
durable ou une simple fluctuation. Gnralement, les deux lments
jouent simultanment, parfois en sens contraire, parfois en sampliant
lun lautre. Le profit constitue l amortisseur indispensable pour
permettre lentreprise de sadapter aux volutions. Une entreprise qui
n urait tS cettC Ct acite l Amortir les chocs imprvisibles ne
pourrait pas survivre''. Dans cette fonction dassurance, le profit joue un
rle instantan et diffr. Le Fle instlflttfl dU prOfit permet un
dirigeant de dcider daccorder un avantage immdiat ses clients (ou
ses fournisseurs de biens ou de services) pour rpondre une
volution non anticipe. 11 ne s'agit gnralement pas dune rponse
durable, sauf supposer que lentreprise a une situation de monopole
ou doligopole telle quelle peroit des rentes diffrents niveaux.
Le rle diffr du profit ne joue que si le profit a t mis en rserve.
Cette question est fondamentale actuellement pour dterminer le
niveau de fonds propres des banques. Les ex igences des normes
internationales (Ble III) ne tiennent pas aux questions de financement
(la rgulation du march interbdll0airfi CSt tCSOtTFltlis clairement
assume plr les banques centrales), mais aux questions dassurance
contre des risques hypothtiques de dfaillance. Les banques ne doivent
pas seulement provisionner leurs risques quantifiables (ce quelles font
sur leurs clients : particuliers, entreprises ou tats) mais elles doivent
galement constituer des rserves pour faire face des vnements
hypothtiques non quantifiables : ceux que Nassim Taleb (2005)
dnomme du terme de cj Une noir et qui se sont particulirement
rvle dans les crises financires de ces dernires annes.

2. - le lient en tant quapporteur

de revenus
Si plr rapport lentreprise, vue comme une entit, le client nest
quune partie prenante parmi dautres ; dans le concept de chane de
'" Dans le cas de chocs prvisibles. par exemple le risque de dfaut de paiement des clients
dune banque, il ne sagit pas dune question de pita fit mais dune question de cot des
ressources mises de ct pour ipondre des lments jui, sils ne sont pas certains, pr
sentent r canmoiris une probabilit doccurrence quantifiablc.

LA CHANE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIE LJTS... 29

valeur, le client est celui qui oriente les processus. Chaque chane de
valeur est tourne vers la satisfaction du cllCnt ou des clients. Sans
clients, il ny a pas de chttle dC vdleur tout simplement }9trce qUe cst
le client qui in fine fournit les recettes ncessaires au fonctionnement
des processus . Il existe pourtant des exceptions cette vision classique

de la chane de valeur, notamment quand lapporteur de recettes nest

pas le consommateur mais un tiers, ou quand les recettes proviennent a
la fois des consommateurs et dorgdnismes financeurs non directement
consommateurs.

A. - le lient dans vne relation de marh

La satisfaction du client est le but de toute chane de valeur. Pourtant,
il ne sagit que dun but intermdiaire. Le but ultime, pour lentreprise,
est de disposer des recettes lui permettant dexister. La satisfaction du
client est donc une condition pour que, en conomie de march, le
client
lcCO tC ctlcQtlrf le bien ou le service et phneie pour lentreprise les
recettes correspondantes. Dans une conomie concurrentiel le avec des
marchs purs et parfaits, lhistoire sarrte l.
Dans une conomie oligopolistique o les entreprises peuvent
chercher modifier les attentes des consommateurs, soit en
conditionnant les gots des consommateurs'', soit mme en intervenant
auprs des organismes rgulateurs de march pour modifier les
conditions de production et de distribution des produits et des services,
la satisfaction du client apparait parfois comme un concept trs thorique.
Michael Porter dans Crmyfff ive Avunto,qe (1985), louvrage o il
analyse la chane de valeur et son dltlCfl tlton avec les tCt1 V tS,
COflSCt ldlt il US CDt]3rises, nOn seulement de chercher crer de la
valeur chez leurs clients mais galement de chercher modifier cette
valeur cre. Lexemple le plus simple est celui dune entreprise en
situation de monopole. Cette entreprise peut restreindre la fabrication
ou la distribution dun produit pour en augmenter le prix Ct lTld XlTli ser
sa cration fi nlncire dC valeur. RCS [IrltJUCS Il SOflt ]9tIS rcentes et, si elles
ne sont pas toujours gaQfltfltes, les tCfltlt1VCS Ce manipulation du
march sont loin dtre inexistantes.

' ' Ds 1952. uvec Amene an Capitalisin. John K . Galbraith soulignait que
lconomie moderne peut N iffic i lement ti e qualifie clconom ie
concurrentie lle cle march et que. en ralit, duns de nombreux secteurs cI
activit ce sont clef entreprises oligopol istiques qui saffrontent. De
mme, en 1955, avec Tlir Afflti ent rcien . il mettait en vidence le
ri1e des entr eprises dans lmergence et la mcdi fication des gots des
consommateur s.

Le concept de .soti.sfaction lti client dans une logique purement

financire est la maximisation du profit global obtenu pour un
processus donn. Que cette satisfaction soit restreinte un petit
nombre de clients disposant des ressources financires ncessaires
pour acqurir un produit au prix trs lev ou que cette satisfaction
soit tendue au plus grand nombre ne rsulte pas dune dcision
thique mais dun calcul conomique de maximistltlon de la diffrence
totale entre les recettes et les dpenses, autrement dit la maximisation
du profit. Les brevets, les ententes, et parfois mme les considrations
politiques, sociales, ou environnementales, peuvent constituer autant
darguments justifiant le maintien de prix levs et la limitation de la
concurrence".

B. - lusager et le financeur
Pouss dans sa logique financire la plus extrme, le concept de chane
de valeur peut se rvler socialement trs destructeur puisquil peut
justifier tous les abus, voire mme les infractions aux rglementations
dos dys ne dispOsdnt pas des moyens juridiques ou financiers pour
faire respecter leur lgislation. NedlllTlOins, dlTls UnC l roche plus
large, le concept de chane de valeur peut se rvler trs pertinent pour
valuer les processus impliqulnt une pluralit dlcteurs gnrateurs de
recettes, ou la coexistence d usagers et de financeurs. Plr exemple,
dans l tFltl sport publie en France, les usagers ne paient gnralelTl erl
t dS le prix correspondlnt Ht cot moyen unitaire de lur trljet'.
Dans ce cas, la chane de valeur na pas une seule orientation (qui
serait un hypothtique consommateur) mais une pluralit dorientations,
puisquelle doit chercher maximiser la cration de valeur, et par
ncessit la satisfaction, de ses diffrents apporteurs de recettes. Dans
le cas du trlosport ublic routier, la chane de vlleur visn toner
accroitre la frquentation des usagers et augmenter le remplissage de
ses cars (puisque les usagers acquittent le prix du billet) mais elle vi
sera
" Le cas du traitement du Sida clans les pays africains constitue un exemple cri titJ ue de
cette cl iffi cult valuer les consquences dune focalisation sur la chane de valeur pour
les populations concernes par un risque pid miolog ique majeur mais ne cl i sposant pas
des ressources finaiicii es pour justifier la mise en place, par les entreprises pharmaeeutiques, dune chane de \ alenr spcifiq ue.

" A 1exception notable des usager s du TGV sur les lignes SNCF. Lle nombreux dpartements sont passs au tarif unique sur les lignes dpartementales de
bus avec un prix du billet identique au prix d un ticket sur un rseau
urbain.

LA CHAINE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIEbJTS...

31

galement remplir les critres fixs par lorganisme financeur pour

bnficier des subventions (les complments de recettes) prvues.
Deux solutions existent, soit conserver une seule chllIe de valeur
mais en identifiant la diversit des attentes des diffrents apporteurs de
recettes, soit distinguer deux chanes de valeur, chacune relative un
type spcifique d apporteur de recettes.

setior ll
se pro(eter dons lovenir
Lorientation client consiste satisfaire les attentes du client. Dans
une conomie traditionnelle, ces attentes sont relativement stables et
les caractristiques des produits ou des services attendus pouvaient se
synthtiser sous quelques attributs. Dans lconomie moderne, celle
que John K . Gllbrlith (1958) qualifie de socit d bondltICC, ll OXtSt
toujours une stabilit des besoins fondamentaux mais ces besoins
sont dpasss par les besoins qui ntaient auparavant quannexes.
On n achte plus des habits pour se protger du froid, mais pour tre
lgant et la mode. Les fonctions annexes du produit (la mode)
tendent primes les fonctions primaires (la protection du froid ou des
intempries). Cela est vrai dans quasiment tous les secteurs dactivit.
Dans une socit dabondance, la reprsentation sociale vhicule par
les biens et les services dpasse, en importance, la satisfaction des
besoins humains essentiels (se nourrir, se vtir, se dplacer, etc.). Dans
les socits traditionnelles, cela netlIt vrai que pour une frlction
limitC de la socit (la noblesse, la bourgeoisie).
Dans la socit moderne, l a satisfaction des attentes du client exige
une modification de ces attentes. Comme la soulign Galbraith, le
systme conomique moderne ncessite une augmentation perptuelle
de la production pour continuer se maintenir'". Dans ce jeu
conomique mondil1, lentreprise lTl oderne doit tout a la fois
satisfaire et susciter de nouveaux besoins. La consquence naturelle est
que le pass fournit
" Do limportance des indicateurs de croissance conomique. Evans les approches conomiques dominantes, une conomie saine deit connatre une croissance conomique
suprieure laccroissement de sa population pour rpondre aux besoins demployabilit
de cette mme population.

de moins en moins la cl pour apprhender lavenl. Le pass est un

bon indicateur quand les besoins sont stables, et que la demande passe
fournit une bonne indication son seulement du volume mais aussi de
la nature de la demande future. Quand les golts changent, et que la
consommation rpond de moins en moins la satisfaction de besoins
conomiques indispensables, lentreprise doit, pour survivre, disposer
dune capacit se projeter dans lavenir pour apprhender ces attentes
changeantes et se mettre t1 cl aCtC dy rpOFt dre. Cela implique de
concevoir les produits ou les services qui seront demands par les clients
mais, dans une conomie de march, cela exige galement de
dterminer les prix de ces produits et services, ou dvaluer le cot des
ressources consommes pour satisfaire ces attentes. Quand les
ressources durables utilises pour ces productions ne sont dS
disponibles, il convient galement ctv a1uer la pertinence des
investissements ncessaires.

1. - calculer so morge et fixer un seuil

de ot

Dans une conomie de march concurrentielle, le prix des produits

ou des services nest que trs faiblement dtermin par lentreprise. Par
exemple, en France, le prix dune baguette de pain oscille entre 0,80 C
et 1 ,20 C selon quil sagit dune baguette standard, que la baguette
intgre des crales diverses et vlries, selon son mode de cuisson,
selon galement lemplacement de la boulangerie. Mais le prix est
impos par le march. La question centrale du boulanger est de choisir
les spcificits quil souhaite produire feu fonction de la demande de
sa clientle) et de sassurer que les ressources quil consomme pour
raliser son proctuit ont un cot qui lui permet de dgager une marge
suffisante pour la prennit et le dveloppement de son entreprise.

LA CHANE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIE LJTS...

33

A. - lidentification des attentes du client

Le march fixe les prix mais chaque produit ou chaque service
distinct peut, en ralit, prsenter des diffrences susceptibles doffrir
une plus ou moins grande satisfaction certaines catgories de
consommateur. Si le concept dquilibre par les prix est vrai, son
application mrite dtre nulnce, comme nous lavons indiqu pour
les variations dans le prix d'une blguettC. Globalement, le prix dune
baguette est dtCflTllflC l le march mais, selon la nature exacte de
la baguette propose, il peut y

avoir des VlatioF 1s de prix (assez faibles en montant unltaire mais

trs significatives en pourcentage).
Afin dapprhender ces nuances dans la demande dun produit ou
dun service, la dmarche en termes de chane de valeur va diffrencier
US CClTlCfl tS tjU1 , POUR C C1Ol3t, SOflt CCttOurs dfi vl1Our. Plr exemple,

la varit etes farines uti J ises pour la composition des blguettes est
un facteur de cration de valeur pour certains clients, une ba@uett l la
4ff l complte prpare lrtisanalement ne sC CO1T1 lC ]9ttS vec une
bl@ Utt industrielle. Mme des facteurs comme lodeur, ou
1atmosphre dune boulangerie, peuvent constituer des attributs de
valeur pour certains
clients. Dans le domaine automobile, cette diversit des attentes du
client est le facteur qui explique la subsistance, au niveau mondial,
dun nombre relativement important de constructeurs, alors mme que
les conomies dchelle notamment dans la conception des vhicules)
conduisent naturellement une concentration des fabricants.

B.- les fluctuations de prix de morch

Sur des processus relativement stables comme celui de la boulangerie,
la principale qualit de gestion est lt lTlltrise tCchnique des processus :
eV tCf e @lS il lage des ressources. La question devient plus complexe
Qtld Fld les priX dfi lT1lFch connaissent des fluctuations indpendantes
des actions de lentreprise. Cest le cas, par exemple, quand un secteur
d Activit domin par une prodllUtiOn drtl sanale est confront a l '
irruption d'entreprises matrisant des processus industriels de
production en srie. Cela sest produit pour les artisans dans
lalimentation t boulangers, bouchers, etc.) avec larrive des grandes
surfaces de distribution. Ce fut galement le cas pour les garagistes
traditionnels avec larrive des chanes de rparation automobile rapide.
Lentreprise doit alors revoir sa chane de valeur et modifier son
valuation des attentes quelle cherche satisfaire chez ses clients.
Lentreprise pourra adapter ses ressources consommes aux attentes
spcifiques de ses clients, pour offrir un produit ou un service se
diffrencient davantage des produits ou des services standardiss
produits en srie.
De mme, une entreprise peut tre affecte par la modification du prix
dune ressource. Si toutes les entreprises concurrentes qui recourent au
lTl CRO ]9f OGfiSSllS tO OCtlCtl Ofl SOtlt Affectes de faon iclentique, il
nen est pas de mme des entreprises recolf dflt a des procds de

production
lltC1Tllttfs. La modification du prix etes ressources peut reblttre les

cartes dans le partage des segments de march et contraindre certlifles

entreprises rldapter leurs chanes de valeur. Dans la concurrence
entre les modos de trlnsport : liien, maritime, fluvitl, felTOV t fil
OU routier, il est vident que le prix relatif des ressources nergtiques
est un facteur essentiel qui affecte les parts de march et les domaines
de dveloppement des entreprises de transport. Matriser son systme
de calcul des cots permet de connatre lincidence dune variation du
prix de ses ressources sur ses marges et sur son dveloppement.

c. - la fhode du ont ible

Ces diffrents aspects sont formaliss dans la mthode du cot cible
(ou Target Cotiny en anglais). Cette mthode consiste anticiper
ladqul tion entre les ressources consommes et le prix attendu.
Partant de lhypothse que le prix est donn par le march en fonction
des ctFactristiques du produit ou du service, l ' entreprisC vl
cOncentrer ses efforts sur la modlisation des cots attendus pour la
production du produit ou du service (Robin Cooper, 1995). On parle
de coit cible puisquil sagit du cot total que la production et la
distribution du produit ou du service ne doivent pas dpasser pour
permettre a lentreprise de de@l@ r Un rsultat positif. Le cot cible
ne s Apprcie pas un instant donn, mais il svalue sur la totalit
dune priode de temps, gnralement la priode totale sur laquel l e le
produit ou le service sera produit et commercialis.
La modlisation conomique suppose que lon passe par deux
tapes de collecte dinformations. Lune est oriente vers la collecte
dinformations de march. Elle vise dfinir les ctaetristiques
techniques du produit, mettre en vidence la valeur associe chacun
des attributs du produit, et valider la dfinition du produit auprs de la
clientle. Lautre tape est interne et vise valuer les cots associs a
la ralisation du produit et de ses diffrentes caractristiques. A lissue
de ces collectes dinformation, on doit disposer des relations dtailles
entre les ressources consommes et les caractristiques du produit. Cette
analyse peut conduire lentreprise revoir tout ou partie de la dfinition
des attributs du produit, si ces derniers ne rpondent pas aux attentes
du march ou sils ne sont pas suffisamment valoriss par le march en
COlTl lf dtSOfl du cot de leur ra1iSlton.

Le but de cette approche est de mettre en vis--vis la valorisation par

le march des di ffrents attributs de valeur du produit ou du service, et
le cot de ralisation de ces mmes attributs. Si un attribut cote plus

cher raliser par lentreprise que le complment de valorisation quil

apporte au produit, lentreprise doit sinterrocer sur la pertinence de la
conservation de cet attribut. Par exemple, on parle souvent de surqualit qulud certaines clFactristiques dun produit ou dun service
ne sont
]3ls valorises par le march l ta hauteur du COt CFt@F1de. Clf
llTlOTlS, comme la montr lexemple de lAllemagne, il peut tre

pertinent, pour une entreprise, daccepter une perte sur certains

attributs de valeur si cette perte contribue la constitution dun capital
rputationnel. Le prix immdiat de march ne couvre pas le cot de
lattribut court terme mais, sur le long terme, il s'agit d'un
investissement qui permet, soit de conqurir de nouveaux marchs, soit
ctobtenir des prix suprieurs aux prix du march au fur et a mesure que
le mlrch rvise ses estllTl dt OllS de la valeur de lattribut.

1.- fixer ier prix de vente, une

itrtgie de dillrenitioo
Pour certains produits ou services, le prix de march nexiste pas.
Cest le cas quand un client dsire un produit spcifique. Le prix de
march apparatra la suite de lappel d'offre, mais la nature de ce prix
sera troitement dpendante du rapport de force entre le donneur
dordre et ses fournisseurs.

A.- pour rpondre des oppels doffre

Dans un appel doffre, cest le client qui dfinit les spcificits du
produit ou ctu servicC Attendu, et lentreprise doit se conformer III
cahier des charges. La latitude de lentreprise peut se trouver dans les
modalits techniques de ralisation du produit ou du service ou dans
le choix et la slection des ressources qui seront consommes'. La
structure de calcul des cots est dterminante pour lobtention de lappel
doffre. Lobjectlt CSt davolr une modCllSatiofl des cots qui soit la plus
proche possible de l t ealite des ressources qui seront consommes
pour
' Lexemple le plus simple tie gestion du pri x des ressoui ces est celui cle la dlocalisation
qui , sans ncessairement chercher modifier le processus technique ne production. vise
abaisser le pi ix des ressources humaines. Un autre exemple est le remplacement dune
fourniture ou dune matire premire par une fourniture ou une matire ayant des caracti istiques vtiisiiies mais dont le prix est trs infrieur.

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
37

la ralisation de lappel doffre. Dans un univers concurrentiel et si

les autres entreprises ont de bons systmes de modlisation de leurs
cots une modlisation imparfaite conduit surcharger certains types
de production et inversement en sous-valuer dautres. Lentreprise
obtientla ll ljUdsi-tOttlJt des appels ctoffre o elle aura minor ses
coits, et donc ses prix, mais elle n obtiendra aucun des contrats pour
lesquels sa modlisation des cots lJura conduit d surval ner ses prix. fr
ne, lentreprise sera dficitaire puisquelle nobtiendra que les contrats
sur lesquels elle a sous-valu ses cots rels.
Exemple : supposons que lentreprisC lit a rpondre 10 appels
doffre de type A dont la modlisation parfaite des cots donnerait un
total de 90 et 10 contrats de type B sur lesquels la modlisation
parfaite donnerait un total de 180. Le systme de calcul des cots de
lentreprise lui indQue un cOt tOtll de 100 pour les appels doffre
de type A et de 160 pour ceux de type B . Compte tenu de son taux de
marge de 107s du prix the vente, lentreprise propose donc un prix de
l l J pour les contrats A et de 178 pour les contrats B . Le dirigeant est
trs satisfait. Il a obtenu les plus gros contrats puisquil obtient 9
contrats B et aucun contrat A. Pourtant, in que, son entreprise est en
dficit de - 18 (2 de perte sur chaque contrat B puisque ses coits rels
sont de 180 par rapport un prix de vente de l7bJ .
Si le constat est dune grande banalit : un mauvais calcul des cots
COlllllt I S dcisions strltgiques et techniques errones, la
solution est parfois complexe en raison des ressources consommes.
Certaines ressources sont variables, dautres sont fixes. Certaines
dpendent des quantits produites, dautres du processus de production,
dautres encore de facteurs environnementaux. Par consquent, toute
modlisation est toujours imparfaite. La difficult nest pas tant de
supprimer cette imperfection, que den tre conscient et de disposer de la
capacit vtluer son degr dimprcision. De manire parlctOXtlC,
ce cOnSt4 t conduit rejeter les systmes de calcul des cots qui
prtendent dterminer le cot exact dun produit ou ctun service.
Toute modlisation tant, par nature, imparfaite, la comprhension
des ressources consommes est plus importante que le rsultat lui
mme. Prtendre calculer le cot complet unitaire dune pice produite
en srie est non seulement une aberration intellectuelle, cest
galement une faute lourde d @estOn cl cCll cOnduit l o1lriser
lattention sur un rsultat qui na aucune signification autre
quarithmtique. Linformation importante est la comprhension des
ressources mises en uvre pour

cette production et la comprhension de la sensibilit des ressources

consommes la variation de di ffrents facteurs internes ou externes.

B.- pour des produits spcifiques

il lentreprise a la capacit a imposer les spcifications de ses
produits ce qui est en grande partie le cas dApple avec les
ordinateurs, les tablettes ou les tlphones le prix est un choix stratgique
de lentreprise qui dpend la fois de son positionnement par rapport
ses concurrents et de ll structure de ses cots. Le rtpport entre le prix
de vente et les cots mis en uvre va dpendre dune analyse des
facteurs cls permettant de justifier la valorisation de certains attributs
de valeur
l des niveaux dpassant le cot financier de leur production. Dans le
cas d ' Apple, la diffrence de prix entre les produits Apple et les
produits concurrents repose sur un mixte complexe mlant des
phnomnes
de f e]9f CSOflt4t1Ofl SOC1 Ils ti lTl1fQllC J3}9le
constitue un symbole de russite sociales et des avances techniques qui,
parfois, ont une relle valeur dutilisation pour certains clients.

En thorie financire, le choix des investissements est relativement

simple. Un projet doit tre entre F 5 51 ll SOmme des flux C 1t}tt1 CttC
attendus (y compris le montant des investissements raliser sous forme
de flux de liquidit ngatifs) actualiss est positive sur la dure de vie
du projet. En cas dllternatives, le projet retenir est celui qui gnre la
somme nette (dnomme VAN Valeur Actuelle Nette) la plus leve. Ce
modle mathmatique trs simple repose sur deux types de variables.
L une est le taux d ctual iSltion, nous ritudiOnS dS ICC SON ITI OCC te
calcul''. L'autre rsulte de la modlisation des cots et des revenus
attendus. Lincertitude sur les revenus et sur les cots est thoriquement
apprhende par le taux dacttlllisation (qui sera datltd Fl t plus lCVe
que l incertitude est grande). Nanmoins, cette approche thorique
' ' On pourra se rfrer aux manuels de finance dentreprise pour les divei ses approches de
ce cot dactualisation. Thoriquement, ce I ui ci est lu moyenne pondi e ctu cot net des
tt ivers modes the fi nancement. Dans le cas cl un fi nancement partiel ou total par
capitaux propres, le cot des capitaux propres prend en compte le taux sans risjue et une
prime de risque propre au projet.

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
39

est attnue par deux phnomnes complmentaires . Le

premier est le concept de point mort et le second celui de
cots fixes par paliers.

A. - se focaliser sur le seuil de rentabilit et sur le

dpassement du point mort
Mme si le taux dactualisation prend en compte lincertitude sur les
cots et les revenus, la distribution des cots et des revenus peut avoir des
consquences importantes sur l'entreprise. Lexemple cldSSlQU est
cClU1 d'un projet dinvestissement de 100 correspondlnt lu total des
ressources disponibles de lentreprise. Lentreprise a le choix entre le
projet A qui a 50Zo de chances de rapporter 110 (et donc une valeur
actuelle nette de
+ 10) et 509c de chances de rapporter 105 (VAN de +5) et le projet B qui
a 809c de chances de rapporter 150 (VAN de +50) et 207c de chances
de rapporter 0 (VAN de 100). DlIlS ltiltefT1lt Ve A, la VAN moyenne
est de
+7,5 et dans l alternative B de +21. Si l'entreprise adopte une approche
exclusivement financire, elle choisira l alternative B ". Par contre, si
lentreprise souhaite garantir sa prennit, elle adoptera l alternative A.
La plupart des entreprises familiales, et de nombreux groupes
internationaux, raisonnent en liminant les projets susceptibles daccrotre
leur exposition des phnomnes incontrllb1es. Le seuil de rentabilit
est alors un trs bon outil de gestion puisquil permet de se focaliser sur la
modlisation des cots au dbut de la vie du projet. Le projet sera retenu
si les revenus gnrs permettent de couvrir la totalit des cots et des
investissements engags a un horizon raisonnlble"'. Si le projet se poursuit
audel de cette priode, les revenus complmentaires, nets des
cots complmentaires, viennent directement alimenter le profit de
lentreprise. Cette approche a lavantage de limiter la qualit de la
modlisation aux
' Cest le choix qua effectu en 2007 lentreprise f.chum Bi hier s .
Alors 9ue la ci ise immobilire commenait h se dvelopper aux EtatsUnis
et que les prix des crdits hypo thcaires chuta tent brutalement, la banque aini
icaine fzmuu l:h Other s a fait le pari dun rtatI issement de la situation conomique g l
oba le et dun redmarrage du mai cla i mmo bil ier. Elle a tlonc fortement investi
contre-courant sur ce secteur. Ce choix ntait pas aberra nt compte tenu des donnes de
1poque. Malheureusement. la crise immobilire sest accentue et la flanque ami icat ne
a sombr. entranant clans son sillage la plus grave crise financ ire et conom ique depuis
le kraeli de 1929.
"" La notion dhorizon introtluit un biais par i apyort la thorie fi nuneire, dans la me
sure o cel le-ci considre que tous les fl ux de l iquidit doivent tre pi is en compte sans
contrainte de dlai mais en les actualisant. De turc i ot. la thoi ie fin ans tre suppose quil

LA CHAINE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIEbJTS...

39

est toujours pose ible de faire appel aux capitaux financiers ncessaii es, condition den
payer le pi ix de marc h.

annes les plus proches. Un effort trs important sera fait pour valuer
les revenus et les cots attendus pour lanne a venir, voire sur les annes
ultrieures selon la nature du produit ou du service ralis".
L'approche en termes de point mort vient utilement complter cette
dmarche, puisquelle consiste dterminer le niveau de ventes partir
duquel lentreprise couvre ses frais directement gnrs par ces mmes
ventes. Une entreprise qui, par ses prvisions, sait quelle devrait
dpasser son point mort ds les premires annes va davlntl@C SC OC
tl l$ SUR la question de sa capacit financer son investissement. Si
lentreprise possde les ressources ncessaires ce financement, elle
pourra accepter de supporter le risque du projet dinvestissement
puisquil
ne gnrera pas ultrieurement de flux nets ngatifs.
Lentreprise peut alors scinder son processus de ctcisions en deux
temps. Dans un premier temps elle value si, rai sonnablement, elly dpds
Sf d d{IClTlllt SOH ]3OTlt lTlOf Ct elle dtermine si elle dispose des
capacits de financement ncessaires. Dans un second temps, une fois
le projet lanc, elle se focalise sur la gestion de ses cots et de ses
revenus pour maximiser lintrt de son investissement. Une telle
approche qui, du point de vue de la rationalit
lrfaite, ri pplrlit Qls Optimale, peut se justifier quand les ressources
pour modliser les coits et les revenus sont limites et quand lincertitude
est trs importante. Mobiliser des ressources consquentes quand le
rsultat sera entach dune trs forte marge derreur peut savrer trop
coteux pour certaines entreprises. La dmarche plr tape permet
d dapter Je processus de slection des investissements lUX Ua lUtts
de lentreprise.

II. - considrer les investissements omme der iots fixes par

paliers

Les ressources ncessaires a la production sont, pour partie, des

ressources immdiatement consommables et, pour partie, des
ressources durables permettant un certain volume ou une certaine qualit
de production. Le cot des ressources durables volue souvent par
paliers. Les investissements peuvent tre apprhends comme
laugmentation dun palier (ou de plusieurs paliers) pour une ressource
durable donne. Cette approche a l Avantage dviter la Si StflCtiOFt t
tC Selon la nature de la ressource durlble. Une embauche en contrat a
dure indtermine
' Un investissement pour ouvrir une boulangerie na pas le meme horizon quun investissement pour une centrale nuclaire ou un barrage hydrolectrique.

LA CHAINE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIEbJTS...

1

zt

est un investissement, tout comme lacquisition dune machine ou la

cration dune marque.
Ll clstinction entre les in vesti ssemFt t$ Vit S Ul SlOfl ll fltltllC Ct lC

caractre fractionnable ou non dun investissement. Une embauche dans

une entreprise de trois personnes est un investissement lourd. Dans une
entreprise de mille personnes, il sagit dun investissement de routine. Il
en est de mme en matire de machines et de marques. La modlisation
des cots lie aux dcisions ctinvestissement nest pas la mme selon
le poids relatif de 1investissement pour lentreprise. Si linvestissement
est routinier, les procdures de modlisation peuvent tre
standardises. Par contre, si linvestissement est exceptionnel
f1ouverture dune nouvelle usine pour une grosse PME), la
modlisation doit ncessairement tre spcifique et le suivi de la rll
slt1On du projet son galement spcifique. Les consquences sont
importantes pour l l gestion de la chtn valeur. Un investissement
routinier est apprhend comme lacquisition dune ressource durable et
cette acquisition donne lieu au calcul normal des cots. A linverse, un
investissement exceptionnel peut faonner la chane de valeur. Pour
des projets important, la chane de valeur est dtermine par le projet
lui-mme. Pt Exemple, t]Utlld Renault a lanc la Twingo il y a 20 ans,
il sagissait dun projet atypique pour le groupe et ce projet a donn lieu
des investissements spcifiques. Le suivi a t fait par lquivalent
dune chane de valeur construite autour de la
conception, de la fabrication et de la commercialisation de la Twingo.

Sf tI0 !
!! lo rotion de voleur

comme mesure de lo
performonce
La chane de valeur structure la reprsentation dC lt OlTl dfl0 .
Dans une approche bureaucratique (une reprsentation verticale
et hirarchique de lentreprise), la performance est tourne vers la
ralisation des tches qui sont assignes chaque personne. Dans une
approche par processus orients vers les clients, la mesure ultime de
A OF1T1lf lCC CSt d C1 aeit a crer de l a vl1Cur en fournissant le

produit ou le service attendu par le client un cot moindre que le

prix obtenu.

Sur des marchs parfaits, la satisfaction du client sexprime de faon

impersonnelle dans le prix ctu march. Pourtant, 1 Approche en termes
de chane de valeur se diffrencie de la cration de valeur ralise
par lentreprise en tant quentit (cette fonction est assume par la
COlTl ttbilit gnrale), car lobjet est de dterminC 1l crCfitlOFl O V
dUf pour chaque processus. Par consquent, il est ncessaire de
modliser les cots gnrs par une chane de valeur afin de rapporter
ces cots aux prix obtenus et ainsi de cal Clll er lt cration de valeur de
chacune des chanes de valeur de lentreprise. Cette mesure de la cration
de valeur est elle-mme un indicateur cl de la performance des acteurs
(Robert Teller, 1999 ; Jrme Caby et Grlrd Hirigoyen, 2001) .
Cela ne signifie pas que les chaines de valeur peu rentables doivent
systmatiquement tre supprimes, mais cela indique la capacit de
lentreprise satisfaire des besoins en tant efficiente. Les arbitrlges,
entre les chanes de valeur dvelopper et celles modifier voire
supprimer, sont du ressort des dirigeants de lentreprise. Par consquent,
la modlisation des cots pour mesurer la cration de valeur de chaque
chane de valeur constitue un instrument indispensable pour valuer la
capacit des dirigeants grer leur entreprise de faon quilibre. La
mesure de la cration de valeur peut aussi tre dcline au sein de la
chane de valeur pour dterminer la contribution des di ffrents acteurs
la performance dune chane de valeur donne.

1. - le prix comme outil de

mesure de lo cration de valeur
Dans une conomie libCFl1e, ou les transactions ne sont pas
imposes, le prix du march ne reflte pas la satisfaction relle du
client mais la satisfaction du client le moins satisfait parmi tous les
clients acqurant le bien ou le service. En effet, thoriquement, le prix
en tant ququi1ibre de loffre et de la demande est toujours le prix
qui quilibre loffre et la demande marginale. Une augmentation de x
7c du prix diminue la demande de y 9c (ce que lon mesure sous le
concept de1lStieit de la demande au prix) et une diminution de x/c
du prix entrane une augmentation de la demande de z9c .
Thoriquement, la cration de valeur pour le client marginal approche
de 0. Plr contre, elle peut tre trs leve pour les autres clients.

LA CHANE DE VALEUR, UNE ORIENTATION CLIE LJTS... 43

Mais, ce que mesure lentreprise, la cration de valeur gnre par
sa chane de valeur, est la diffrence entre le prix pay par ce client le
moins
$t1t1Sft1t et ie cot d 1l fourniture du bien ou du service. DlflS une coFt
OlTlC parfaitement concurrentielle, cette cration de valeur apprhende
par lentreprise tend vers 0. Cela ne signifie pas que, au niveau
conomique global, il ny ait pas de cration de valeur. Au contraire, mais
la cration de valeur pour chaque consommateur final nest pas

mesure. Elle se traduit par une plus grande satisfaction des

consommateurs mais les prix du march ne peuvent pas en rendre
compte.

A. - lo trotion de voleur por les oligopoles et les monopoles

Quand, en raison de sa position concurrentielle, une entreprise a la
possibilit dinfluer sur les prix pour maximiser sa cration de valeur,
laugmentation des prix qui en rsulte a deux effets inverses .
Sur les comptes de lentreprise, elle se matrialise par une
augmentation ctu profit et donc dC lt valeur de march cre.
Sur la satisfaction des clients : elle se traduit par une diminution
la fois du nombre de clients satisfaits et par une diminution de
la satisfaction non mesure montairement de la satisfaction des
consommateurs".
La thorie conomique classique a, pour ces rlisons, colTlbattu
frocement la constitution des monopoles et des oligopoles,
notamment la fin du XIX" sicle et au dbut du XX' sicle.
Globalement, les oligopoles, en favorisant une augmentation des
prix, entranent une f etUCtO i CC ll Sat SlCtioo glObale des
consommateurs.

Cette opposition thorique trs forte sest trouve confronte aux

ralits du monde conomique. Pour la production de nombreux biens
et services, il existe des conomies dchelle qui font plus que compenser
la manipulation des prix par les oligopoles. Paradoxalement, lutter
contre la formltion des oligopoles, voire mme flvoriser leur
dissolution, peut condllre a une atlgmefl tlt1On des prix du marche
uisqUe ll FOdUctiOn
'" Quand le client nest pas un consommateur ultime mais une entreprise,
1augmentation bles prix se traduit chez cette entreprise cliente par une
augmentation Ile ses cots dachat et. par consquent, par une
augmentation de ses prix 4e vente. A l issue 4e la cascacle des
diffrentes entr eprises impliques dans ces processus dachat et de
vente, cest, in fine, Iv consommateur final qui se trouve confiont une
augmentation des prix sur le march, que cette au gmeiitatioii rsulte de

45 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

la
dcision de lentreprise qui lui fournit directement le bien ou le service
DITION
ou que cette augmentation se soit situe en amont au niveau des entre-

ne pourra pas tre aussi efficiente, tant ralise par des entreprises ne
disposant pas de la taille optimale.
Cette situation a t dcrite par John K . Galbraith dans Aineric an
Cupitulism (i 952). Alors que la thorie conomique classique craignait
les drives dun systme laisse l l tpprciatioF1 des dirigeants ete ces
oligopoles, Galbraith l c1l1rement expliqu quen Cll1te, dans une
conomie librale, ce systme tentait se rguler par 1mergence
doligopols Alternatifs. Si un secteur dlctivit se concentre pour
des raisons dconomie d'chelle, les secteurs dactivit amont et aval
vont galement se concentrer pour rsister aux pressions sur leurs prix.
Mme les consommateurs vont se fdrer sous forme dassociations de
consommateurs ou de coopratives dachat.

B.- lo rinfroducfion des facteurs institutionnels

Dans le modle conomique classique, toute atteinte au jeu de loffre
et de la demande conduit une diminution de lquilibre conomique
gnral et, par consquent, une diminution dC la stt1Sfaction globale
des consommateurs . La rgle optimale est de limiter les rgull t1ons au
strict minimum, cest--dire au contrle du respect dCS contltS. Dans
cette optique, ltat ne doit intervenir que pour obliger les acteurs a
respecter les engagements quils ont librement consentis.
Dans une conomie oligopolistique (ou monopol istique), les
institutions vont jouer un rle essentiel car ce sont elles qui vont
faciliter, ou au contrlFe contrecarrer, l mergence de contrepouvoirs. Les entreprises ol igopol istiques ont, par essence, intrt
viter la formation d ' oligopoles (et encore pire de monopoles) parmi
leurs clients ou leurs fournisseurs. Pour une entreprise of igopolistique,
l'univers conomique idal est celui de la concurrence pure et parfaite
dans tous les secteurs dactivit lexception du sien.
La cration de valeur dans les entreprises oligopolistiques ou
monopolistiques va donc tre troitement dpendante du cadre
institutionnel dans lequel elles voluent. Ceci explique notamment les
diffrences de comportement dune mme entreprise, selon quelle
intervient sur le march nord amricain ou sud amricain, en Europe
ou en Afrique. En Europe ou sur le march nord amricain, la plupart
des entreprises oligopolistiques ou monopolistiques assument leur
responsabilit conomique et sociale : accompagnement des plans de
fStf UCtllf dtl Ofl et de licenciement, remise en tat des sites et respect

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
47

des normes environnementales, etc. Ds quelles interviennent sur les

continents africains ou sud amrlcains, ces mmes entreprises semblent
plrfois se mtamorphosf Ct $ COlTlpOrtef dlVfif1tlge en prdtturs
des ressources locales quen entreprises citoyennes.
Une telle dichotomie est en ralit parfaitement comprhensible
ds lors que lon analyse le comportement de ces entreprises sous
langle de la cration de valeur. Dans les pays dvelopps disposant
dinstitutions solides et de contrepouvoirs fermement etlblis, le jeu
concurrentiel sexerce dans le respect des rgles t y compris quand
ces dernires diffrent entre lEurope et lAmrique du nordl . Dans
les pays en dveloppement, o les institutions sont plus permables et
moins ancres, il est conomiquement plus avantageux de jouer sur ces
institutions pour crer dC la vdlur plutt que de s streindre a
respecter des rgles qui, le plus souvent, seront contoumes par les
concurrents.

La modlisation des cots est complexe, subjective et imparfaite. Elle

CSt CO1TI ICXC ctl' llC intgr t la fOis des prix et des qulntits. Elle est

subjective car elle dpend du processus de production et de distribution

mis en uvre par lentreprise et de la reprsentation que lentreprise se
fait de ce processus. Elle est imparfaite car lentreprise narrive jamais
parfaitement modliser ses processus . Il existe toujours des choix
imparfaits effectuer et, de St1FCOt, l l ]31OflS1OD HCL AUX CSt CC-

mme source dincertitude car les prix voluent dans le temps. Cette
imperfection de la modlisation des cots est particulirement prsente
pour les cots dits indirects, ceux qui ne concourent pas directement la
ralisation dun produit ou dun service.

A. - les prix dons lo formation des cots

Un cot peut toujours tre dcompos comme 1l SOm lTle de prix
unitaires multiplis par des quantits :

Un cot peut tre gal un prix mais, le plus souvent, un cofit

englobe diffrents prix. Par exemple, le cot dachat dune fourniture

va comprendre

le prix pay pour la fourniture et le prix pay

O tl SOfl tlflS Of OH Set lD4 nutention. L Cot peut C@llCment apptttlt

COlTllTle tant ll SOmme de prix t de cots. Pl C XOITI}9C, COt C ' Flfl

machine intgre non seulement son prix dacquisition, mais galement

les di ffrents cots lis sa manutention , son installation, son
rglage. Mais, sachant que les cots de manutention, dinstallation et de
rglage rfrent eux-mmes a des prix et des quantits, in Une, tout cot
peut tre exprim sous forme de lexpression ci-dessus.
Constater quun cot renvoie toujours a des prix, indique les limites
des calculs de cots. En effet, le cot est dpendant de lvolution des
prix du march. Si le choix des ressources et de leur quantit ressort de
la gestion des processus par lentreprise, les prix manent du march. En
sltuation doligopole, lentreprise peut influer sur ses prix mais, sauf dans
l ClS UHC CCOFt OlTl Administre, l'entreprise doit toujours obtenir
une forme daccorcl du dtenteur de la ressource". Le prix chappe en
partie
l 1emprise de lentreprise, ce qui nest ds l clS dC 1l OStlOfl C
SS processus. Le cot runit donc des lments la fois internes et
externes, des lments que lentreprise contrle et dautres qui lui sont
imposs par le march.
Un cas particulier concerne les ressources gratuites. Cellesci ne
sont QlS d rhendes dflS fiS CO tltS. Si 1'on souhaite les faire
applratre, il est alors ncessaire de considrer que lon a affaire des
transactions hors march o le dtenteur de la ressource cde
simultanment sa ressource et le prix quil pourrait lgitimement
percevoir pour cette ressource. Par exemple, dans le domaine associatif,
ll Valorisation du travail fourni par les bnvoles est parfois
recherche pour justifier la nature des travaux effectus. Les heures des
bnvoles sont vllorises un prix fl ctif (et gnrent par consquent un
coit dutilisation pour lassociation), et la contrepartie apparait en tant
que revenus sous forme dune rtrocession du prix fictif peru pour les
heures de bnvolat. Une telle valorisation peut tre utile pour faire
apparatre dans la chane de valeur des lments qui autrement slient
oublis. Par contre, du point de vue du calcul des cots, cette
valorisation ri pas le mme statut quun vl1Orisation rsultant de
transactions relles. En effet, la valorisation de la ressource
Cet accord peut tre plus ou moins conti aint dans les situations de dsquilibre de
loffre et le la demande. Cest notamment le cas fans les rgions o loffre de travail
excde la demande, et o les institutions ne garantissent pas les droits des travailleurs
un salaire dccnt.

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
49

gratuite est toujours une dCClSion arbitraire alors que, en

conomie de march, le prix rsulte dun accord entre le
dtenteur de la ressource et son acqureur.

B. - lo distinction cots directs et indirects

Les cots directs sont relativement faciles apprhender. Par exemple,
si le temps de montage dune pice est de cinq minutes et que louvrier
qui effectue ce montage a une rmunration globale (charges comprises)
de 36C de l'heure, le cot direct de montage peut tre valu a 3C .
Pourtant, ce calcul apparemment simple et vident nest quune
approximation. En effet, le temps est gnralement un temps moyen. Il
est vraisemblable quil existe une amplitude dans le temps de lT1ofltlge,
par exemple entre 4 minutes trente secondes et cinq minutes trente
secondes. De
mme, le cot horaire de louvrier nest quune
approximation des dpenses engages pour que louvrier soit son poste
de montage. Si les cots salariaux sont relativement aiss dterminer
(on connait le salaire brut et les charges sociales), dautres lments
peuvent tre plus complexes. Ptr Xemple, faut-il intgrer le cot des
vtements de trtvtl et comment rpartiton le temps pass par
louvrier se rendre son poste de travail ou a effectuer ses travaux de
prparation ? Par consquent, un cot, mme direct, nest quune
approximation des dpenses engages pour raliser une opration
donne.
Les cots indirects posent bien videmment des problmes plus
complexes, puisque non seulement il est difficile dvaluer leur cot
total mais, quen plus, il est ncessaire de comprendre comment les
oprations sous jacentes ces cots indirects affectent le processus ou
les processus de production. Par exemple, le cot dun service
comptable est difficile apprhender en termes de contribution au
fonctionnement d'une chane de val eur.
Historiquement, les cots indirects ont souvent t rpartis au
prorata des cots directs. Cette mthode se justifiait quand les cots
indirects ne reprsentaient quune fraction assez faible des cots directs.
Ainsi, dans de nombreux ateliers de production, on retient un cot
horaire churg qui comprend non seulement le cot salarial mais
galement une contributiOfl lllX t0ts de structure de l Atelier de
production , voire parfois aux cofits de structure de lentreprise.
Lautomatisation des processus de production et la diversification
des attentes des clients ont entran un accroissement significatif
de la part des cots indirects dans le cot total des produits et, par

voie de consquence, des diverses chanes de valeur. Les mthodes

traditionnelles de rpartition des cots indirects par centre danalyse
avec la recherche de cls de rpartition sophistiques cocdulsellt l ds
systmes complexes que plus personne ne matrise et qui revtent un
caractre un peu magique. Le cot unitaire dun produit ou dun
service sort du calcul effectu par un logiciel sans que plus personne
ne sache exactement les paramtres qui dterminent ce calcul.
Lutilisation des tableurs a parfois contribu rendre ce processus
encore plus mythique. Heureusement, de nouvelles mthodes de
modlisation des cots indirects sont apparues, avec une approche par
activits qui vise non seulement mieux rendre compte des processus
rels qui sont luvre mais, surtout, clairer le processus lui-mme
et non seulement son rsultat".

" Pour les nostalg iques des mtliotles parfois qual ifies dusines yo; en raison de leur
complex it et de Ieur obscurit, on peut signaler quil existe encore des oigan isations
(notamment quelques universits) adeptes de ces pi atiq ues . Laspect ubuesque de ces
mthodes est quelles ne visent pas calculer des cots qui pourraient servir clairer la
prise de dcision mais fournir des argumentaires en faveur de politiques dtei mines par
des enjeux de pour oir qui nont que peu de rapports avec 1optimisation des process us et
de leur s chanes de i aleur.

\cpite
Ie ontrle
fonionnel
es ressoures

Dans lapproche en termes de chanes de valeur, une re.s s omce est

un bien ou un service qui contribue la ralisation du processus. Le
concept de bien doit tre entendu au sens large comme incluant les
biens durables et les biens consommables, les biens matriels et ceux i
lT1lTlltriels ( lf exemple les marques). Les services ren voient
toutes les dimensions humaines des apports ncessaires au
droulement de la chane de valeur. Il peut sagir de services fournis
par des prestataires externes, du travail effectu par les employs, mais
galement de lensemble des .suvrir- faire (capabilities en anglais)
qui ne sont pas ncessairement strictement dfinis mais qui sont
indispensables la ralisation des processus.
Cette conception de la ressource n intgr Qls le prix acquitt par
le client en contrepartie nu bien ou du service fourni . Le prix vers
par le client (directement par le client ou indirectement par les
organismes financeurs) est une ressource au sens financier du terme. Il
est la condition du droulement du processus dans une conomie de
march. Mais, le prix nest pas une ressource consommable dans le
droulement de la chaine de valeur, il en est laboutissement.
On peut parler de contrle fonctionnel des ressources ds lors que
1on se focalise sur la gestion des ressources (acquisition,
conservation, mise disposition). Le contr1e fonctionnel des
ressources semble en effet un pralable indispensable une orientation
vers les processus'.

Les ressources sont ncessaires aux processus. Toutefois, leur

incorporation dans les chaines de valeur ne rsulte pas dun acte
magique mais de mthodes et de procdures rationnellement dfinies.
Paradoxalement, toute ressource ncessite lengagement de ressources
complmentaires pour pouvoir contribuer la cration de valeur. Les
ressources dsordonnes ne sont pas cratrices de valeur, au sens o
il n'est pas possible de construire et de maintenir une chane de valeur
Stfls un minimum de coordination et, tr cOnsquent, de gestion.
Cette
Pti ur des complments. en pourra se reporter un autre ouvrage de lauteur sur le i
eyi tin q et le cntrle htid gtoii e (Pig, 2011).

LE CONTRLE FONCTIONNEL DES RESSOURCES 5 1

gestion des ressources implique leur identification et la comprhension

des dacteurs qu1 contribuent une gestion optimale (cest--dire
efficiente) de leur utilisation.

i .- lidentification des ressources

La nature des ressources doit tre identifie pour dterminer les
lments susceptibles den favoriser une bonne gestion. Certaines
caractristiques des ressources vont exiger des mesures spcifiques
pour optimiser leur mise en uvre dans les chanes de valeur. Il est
ainsi vident que grer des employs ri pas les mmes enjeux que
grer des fournitures industrielles. De mme, des produits prissables
exigent des procdures diffrentes de celles appliqus aux produits
durables. Enfin, le prix des ressources influe galement sur le mode de
gestion et, par consquent, sur les ressources qui seront alloues pour
grer ces ressources.

A.- la spifiit des ressources lumoines

Dans un environnement donn, la gestion dune ressource matrielle
ne dpend que de la comptence de celui qui lutilise. L'objet est en soi
inopposable car il na pas de conscience, il est tel quil est et tel quil
peut tre apprhend par les connaissances scientifiques de lpoque. La
volont de lutilisateur na pas de pouvoir sur les attributs des ressources
matrielles. Ces attributs sont donns et ils simposent en raison de la
nature de lobjet.
A linverse, la gestion des ressources humaines est une discipline
minemment psychologique, puisque celui qui utilise le travail dune
autre personne doit non seulement apprhender lutilisation quil
souhaite en faire ainsi que les capacits et les aptitudes cle la personne
qui fournit ce traVll, mais il dol t lUssi prendre en compte la volont de
cette personne. Le travail humain nest pas une ressource inerte, mais
une ressource dont la qualit dpend de 1implication de son
prestataire. A comptences gales , une personne peut dvaloriser son
travail ou, au contraire, lui donner une valeur quasiment infinie. Par
nature, la ressource humaine est fonda1T1CFt tlCi11ent diffrente de toute
autre ressource, car elle implique les rapports humains entre individus. La
ressource humaine ne peut pas tre abstraite de son environnement, du
milieu avec lequel elle interagit. Une logique purement matrialise peut

considrer quil en est de mme dun bien matriel qui ragit avec son
environnement (1humidit de 1 tir, la temprltUre, etc.). Lt
diffrence fondamentale rside dans le libre arbitre de la personne
humaine. Certes, une personne est conditionne par
son
environnement, notamment par ses conditions de travail, elle peut tre
incite, ou contrainte, a effectuer certaines tches de telle ou telle
manire mais, iuJ ne, la libert fondamentale de la personne humaine
fait quil existe toujours une part dincertitude qui nest pas lie la
connaissance scientifique insuffisante de lhomme, mais qui est lie
la nature ontologique de ll libert de la personne humaine.

B.- lo spifiit des ressources incorporelles

En sus de la distinction entre les ressources humaines et les
ressources matrielles, il existe une seconde distinction fondamentale
lie la capacit humaine dapprhension : la distinction entre les
ressources corporelles et incorporelles. La reprsentation corporelle
dun objet facilite son apprhension par lhomme. Il est plus facile
de grer une ressource que lon peut physiquement manipuler quune
ressource purement immatrielle. Pourtant, l'conomie moderne semble
fIflda1T1C3tllCment dtermine par les ressources imm atrielJ es. Nous
laissons de ct les brevets qui sapparentent la protection juridique
dun objet mlterie1. Par contre, les marques jouent un rle essentiel
dans la construction des chanes de valeur. Coca Cola sans la marque
Coca-Cola ne serait quune boisson gazeuse plrm dautres. Ce qui
structure la chane de valeur de Coca-Cola est cette marque construite
sur plus d un sicle et qui Associe ties reprsentlt1Ons mentitls l ul4C
boisson. Marcel Proust [A la recherche du temys yei du , 1922) avait dj
]9 Ad1tO1T1OD t l

CCtlC l ' lT1]3Ortance cle cette reprsentation qui donne

un supplment de sens des objets apparemment banals'.

Du point de v ne de la gestion, les ressources incorporelles
prsentent de nombreuses spcificits puisque les enjeux ne portent
pas sur les aspects matriellement
identifiables mais sur les
reprsentttions
saveui dune madeleine lui i a ppel le des souvenirs qui nont rien voir avec les cai actris
tiques gustuti ves du gteuu. Sur un pi od uit apparemment banal aypara i osent des
attributs qui le dpassent et jui peuvent tre aussi diffi entr que le soleil, les paysages,
les souve- nirs des personnes. A sa manire, le groupe CocaCola joue sur les mmes
registres en dveloppant des images de rencontre, de temps partag. de fraternit, de cons
ivialit dans ses publicits sur sa boisson.

mentales de ces ressources. Lentreprise nest plus seulement un acteur

qui cre une valeur matrlellement constatable, elle devient un acteur
qui faonne la reprsentIt1On mentale d cettC vlleur cre. Cette
valeur a un cot, elle peut mme avoir un prix. Par contre, la ralit qui
lui donne naissance ne se trouve que dans lesprit humain qui lui
attribue des satisfactions qui ne sont que des palliatifs.

C.- lo durabilit des ressources

Les caractristiques attendues dune ressource dpendent galement
de ses conditions de conservation ou dut1Slt1Ofl. Les exigences de
gestion sont particulirement apparentes dans le cas des ressources
prissables. En effet, labsence de gestion se traduit par une perte nette
pour lentreprise ds lors que la ressource na pas t consomme
temps, ou na pas fait lobjet de mesures de conservation.
A loppos, les ressources durables peuvent sembler moins sensibles
l l QullitC de la gestion mais il existe dlutrCS formes de cots
associs une mauvaise gestion. Il sagit notamment des cots
dobsolescence (particulirement importants quand la ressource a des
caractristiques technologiques fortes), des cots dusure (quand la
ressource est susceptible de se dtriorer mme en labsence
dutilisation) et des cots de financement lune ressource dtlrlb1e
reprsente une immobilisation de capitaux).

D. - le prix des e res

Une ressource na pas ncessairement un prix. Par exemple, les
centrales nuclaires, pour refroidir leurs racteurs, utilisent de leau
quelles puisent directement dans des fleuves, des lacs, ou la mer, et
quelles rejettent ensuite. Dautres industries utilisent lair ambiant.
Gnralement, cette ressource est gratuite. Par contre, son utilisation,
est coteuse. 11 faut des tuyaux, des chemines, des moteurs, pour
assurer le captage de la ressource, sa rgulation et son rejet. Dans la
gestion
' La satisfaction des Iesoiiis al i mentaires rpond une exigence foncl amenta l e de
1homme qui est 4e se nourrir. La consommation dune foisson comme Coca-Cola iponti
certes des besoins vitaux : sabreuvei et emmagasinei divers al iments. mais elle peut
galement rpondre au besoin de convi vialit. Or, ce besoin rel de eoiivi vialit ue se
satisfait pas dans la ctinsommation de CocaCola mais dans la rencontre avec autrui
(Emmanuel Li i- nas, 1978) . Le Coca-Cola nest quun succdaie, ce qui dnne le
.sentiinent de. Limpor- tance de ce succdan dpend de la capacit de lentreprise
crer une reprsentation mentale correspondante.

54

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2* DITION

stratgique des cots, ces ressources gratuites napparaissent donc

pas en tant que telles mais uniquement travers les activits qui vont
permettre de les utiliser.
Certaines ressources peuvent galement avoir un prix trs faible
alors quelles savrent stratgiques pour le droulement des chanes
de valeur. La focalisation excessive sur le cot ou sur le prix des
ressources peut conduire une hirarchisation dans la gestion des
ressources qui nest pas adquate aux enjeux stratgiques des chaines de
valeur.
Lenjeu est donc moins de fixer des prix arbitraires pour les ressources
gratuites ou quasiment gratuites, que de modliser correctement
limportance de ces ressources dans les processus de lentreprise.
Ceia exige un systme de gestion stratgique des cots qui ne soit pas
excl USiVClTl flt fldfl 0iCf , CO C}U CSt Cfl 4f tie une contracti ction dans
les termes puisque la gestion stratgique des cots est faonne par les

prix du march. Sortir de cette contradiction exige de sappuyer sur la

gestion stfltgique tes cots tout en conservant une dpproehe alternative
de la gestion des processus de lentreprise.

2. - les sources defficience dons I

gestion des ressources
Chaque ressource a une multitude de caractristiques. Certaines sont
directement utiles la ralisation des processus, dautres nont pas
d intrt pour lentreprise bien quelles soient parties intrinsques de la
ressource. Pour optimiser lutilisation des ressources, il est ncessaire
de les suivre, et d identifier les interactions entre elles. Ces interactions
peuvent porter sur Je jumelage de certaines ressources, par exemple,
quand il est ncessaire de combiner deux (ou plusieurs) ressources
distinctes pour lcceder t Une uti l l $fitlOfl Cf Cente des ressources.
Elles peuvent galement porter sur le regroupement ou la di vision d
cCrtdlnCS ressources pour en optimiser lutilisation.

A.- le suivi
Le suivi des ressources contribue la gestion efficiente des
ressources. Pourtant, le philosophe Henri Bergson (1907) expliquait, il
y a un sicle,
Cest 1objet du dernier chapitre de cet tou vrage.

que lordre est une reprsentation mentale dun certain tat de fait mais
que, inversement, tout dsordre est en ralit un ordre qui nest pas
compris eff tlnt que tl . Par consquent, le suivi des ressources nest pas
en tlnt qlle tel crateur de valeur. Pour de nombf CltA lrtstes, le
dsordre apparent est en ralit constructif dune forme de crativit. Il ne
s'agit donc pas dun dsordre nais dune reprsentation diffrente du
monde. Dans la peinture, les tableaux de Picasso sont trs reprsentatifs
de cet ordre qui apparat visuellement comme un dsordre mais qui, en
rllt reprsente un ordre dune ralit diffrente que le peintre permet
dapprhender. Un tableau comme Guemi ca est trs symbolique de ce
dsordre. Tout semml e, tout est ineohrence apparente et pourttnt
cette incohrence rend compte dun monde dans lequel la violence fait
irruption.
Si donc le suivi des ressources contribue une gestion efficiente,
ce nest pas par sa capacit crer de lordre, mais par sa capacit
prsenter un ordre qui soit aisment comprhensible par tout un
chacun. Le suivi des ressources est ncessaire pour permettre
lensemble des acteurs de disposer dune reprsentation commune
des ressources
Acquises, conserves, consommes. Cette reprsentation commune
facilite le travail en commun, permet la mise en place de procdures et
de processus collectifs. Dans un univers o chacun se donne ses propres
rgles de reprsentation, les procdures sont inoprantes car chacun les
interprte la lumire de ses propres reprsentations.
Dans la gestion des chanes de valeur, il est ncessaire dlaborer
des procdures et de dfinir strictement les processus luvre, pour
permettre le travail en commun et loptimisation des interactions entre
les HU vits de chdCU ll .

B. - les ossociofions tel niques et les sovoirf oire

Certaines ressources, pour contribuer la cration de valeur, doivent
Ctre lssOcies des ressources complmentaires. Par exemple, la
conduite tes abatteuses dlnS lexploitation forestire des rsineux
Cest daiIleur.s ce qui explique la d iffic ult conjil ier i igueur se ientifi que et
crativit, que ce soit dans le domaine ai tistique ou du ns le domaine se ientifiq ue. Toute
cra ti v it est toujours i i ruption dun ordre cl iffrent qui . premire vue. apparat comme
un clsordre et remet eu cause les repi sentations partages. Cela est particulirement vrai
fans le do- maine uni versitaire on l cadmisme est la fois une ncessit pour fa veri ser
le partage des connaissances et une certaine efficience dans la gestion des ressources et, en
mme temps, un obstacle au dveloppement dappreches diffrentes.
Seule la reproduction de l identijue est par faitement irdonne la
reprsentation de 1esprit commun.

exige non seulement que les matriels acquis soient de qualit et soient
bien entretenus, mais aussi que les conducteurs soient bien forms et
matrisent correctement leur engin. Dans le cas contraire, la ressource
existe mais elle est inutilisable ou inefficiente.
Dans le cas de lenseignement, il est souvent ncessaire non
seulement davoir un enseignant, mais galement de disposer dun
mode de reprsentation graphique (tableau et matriel dcriture, ou
cran, vido projecteur et ordinateur). Si labsence de lenseignant
entrane la suppression de la prestation, labsence de reprsentation
graphique peut en attnuer lintrt. Dans ce cas, les ressources sont
lies mais elles sont hirarchises. Lune des ressources est
indispensable, lautre permet damliorer la qualit dutilisation de la
ressource initiale. De mme, dans une manifestation en plein air,
lanimateur est indispensable mais le portevoix ou le micro lest
presque autant.
La matrise technique des ressources lies la spcialisation des
individus sur certaines natures de ressources permet gnralement
doptimiser ces associations et ces savoir-faire.

section
ll lorittoge entre le entrle
iontionnel des ressoures et les
hones de voleur
Le travail en quipe a toujours pos des problmes defficience.
En effet, dans le travail individuel chacun peroit les fruits de son
travail compte tenu des alas extrieurs. Dans le travail en quipe, non
seulement les alas extrieurs influencent le rsultat mais, de plus, la
contribution individuelle de chaque membre de lquipe est
dterminante
sur le rsultat global6 Si chaque membre de lquipe exerce des tches
similaires (par exemple, une quipe de manutentionnaires, ou une
quipe dtudiants travaillant sur un expos commun), il existe une
forme de contrle mutuel qui permet de limiter les risques de
comportement opportuniste de la part dun ou plusieurs membres de
lquipe. Si, par contre, lexistence de lquipe repose sur la
complmentarit entre les

 Ces questions constituent le soubassement thorique de la gouvernance telle quelle

est modlise par la thorie de lagence : Alchian et Demsetz (1972), Fama (1980).

LE CONTRLE FONCTIONNEL DES RESSOURCES CZ

acteurs, et si ces derniers ont un haut degr de spcialisation, ce controle

mutuel devient peu oprant car, pour un non-spcialiste du domaine,
il est difficile de se prononcer sur la f et11t des efforts fournis et de
distinguer ce qui , dans la contribution des acteurs, provient de leurs
efforts de ce qui ne rsulte que des alas extrieurs.
Le contrle fonctionnel des ressources au sein des entreprises
permet de rsoudre, en partie, cette di1fi cult. Les ressources sont
regroupes par spcialit. des employs exercent un contrle sur les
ressources quils ont lhabitude de matriser, ou pour lesquelles ils ont
reu une formation adquate. Le premier niveau de contrle fonctionnel
est assur par un responsable (par exemple, le chef comptable)
disposant de la comptence technique pour valuer lutilisation dun
certain type de ressources trs spcifiques. Le second niveau de
contrle fonctionnel choit thoriquement a un responsable (par
exemple, ie directeur administratif et financier) ayant des connaissances
et des comptences plus larges pour apprhender un ventail de
ressources plus important. Le dernier niveau de contrle fonctionnel est
celui du dirigeant principal tschma 2.1 j. SeOfl la tllle et la
structuration de lentreprise le nombre de nivlUX hirarchiques peut
aller de l un nombre trs lev. Le contrle fonctionnel est unique
quand le dirigeant exerce directement son contrle sur toutes les
ressources de lentreprise (y compris sur tous les employs).

Selon les entreprises et les cultui es, on observe des pratiques par fois trs diffi en tes.
Certaines entreprises vont prit lgiei la promotion interne. cela per met de disposer dun
responsable qui a une bonne connaissance technique dau moins un des types de ressources sui lesquelles il effectue un contrle. Cette approche suppose que, par un a ppren
tissa ge inci mentale, le responsable va progrs si vement acqurir une connaissance plus
large qu il pourra tendre la totalit nes ressoui ces sous son contrle. Dautr es entre
prises vont segmentei leur population de responsables your tltei miner ceux qui ont la
capacit ne grer une gr ande cl iversit de i essource.s d istinctes. Cette seconde approche
suppose quune connaissance thorique peut i emplacer la connaissance pratique de la gestion des i esseurces . Cette approche est celle que lon retrouve dans la plupart des grandes
entreprises franaises cii , un certain ni veau, les responsables ne prov iennent pas dun
systme de promotion interne mais dun reci utement clirect auprs des celes dingnieur
ou de management les plus dtectives.

Orgonigronme lirorchique dv contrle fonctionnel

des ressources

R csponsab le

Le contrle fonctionnel soppose au contrle par processus, car ce

dernier nest pas faonn par la spcialisation mais par lorientation
Respoiasab Je
client. Par dfinition, le processus implique de faire travailler
ensemble
dc rang
2
des personnes ayant des comptences diverses et de runir de ressources
distinctes et spcifiques. Toute entreprise est donc confronte un
arbitrage entre les exigences du contrle fonctionnel des ressources et
son orientation client travers les chaines de valeur. Dans les entreprises
o le dirigeant exerce directement l' intgralit du contrle fonctionnel,
ces deux dimensions contradictoires sont runies car le dirigeant est,
B?
A2
en mme temps, celui qui coordonne les processus et qui dcide des
orientations clients adopter. Par contre, ds quil existe un niveau
intermdidire de contrle htelth1jue, les COfl tS d]3]3dffi1 SSCllt.

1. - lapproche bureaucrotique
Lapproche bureaucratique est la formalisation extrme
du contrle fonctionnel. Lorientation client existe, mais
elle a t fige dans une formalisation qui en rend
lapplication inadquate. La bureaucratie

LE CONTRLE FONCTIONNEL DES RESSOURCES

59
nest pas inefficiente en raison dune mauvaise conception initiale des
processus et des chanes de valeur. Elle est inefficiente, car elle
rigidifie les intflCtOflS Cfl te OS tlCti vits qui concourent la et11
Slt1OFt de la chane de valeur. De surcroit, la primaut absolue
accorde au contrle fonctionnel des ressources oriente naturellement
les efforts des acteurs vers le contr1e de ces mmes ressources et non
vers la satisfaction du client. Le respect des tches effectuer, la
recherche de la perfection dans la l1clt1on des procdures
deviennent des buts en soi et non des moyens au service des processus.
L instauration et le dveloppement des centres de responsabilit ont vis
contrecarrer ces drives bureaucratiques.

A. - lo stricte dfinition des tches et des procdures

Initialement la bureaucrlt1fi drive de la mme conception scielltl
lique du travail que celle propose par Taylor. Lanalyse scientifique des
tches effectuer, l'optimisation de ces tches et des ressources mises
en uvre constituent l'objectif de la bureaucratie (schma 2.2). Dans
sa vision idale du monde, la bureaucratie traque en permanence les
drives, les ressources dtournes, les procdures inappliques. Mais,
aldox alement, le rsultat de la bUfOdUcdtle est cela mme quelle
cherche t supprimer. Ll bureaucratie vise a interdire le cttoumement
de ressources mais elle produit le gaspillage'. Elle vise prciser le
travail de chacun pour en faciliter la cohrence globale et elle ne
produit que la confusion et lirresponsabilit.

Pour 1obsei vateur impassible, les procdures de commandes de biens ou de services

dans les admi nisti ations franaises (et peuttre tout particulirement dans certaines universits franaises) sont toujours un motif dadml ration . La rencontre de comptences
ec ientifiq ues et clune ra l it managriale cre un mlange assez surprenant. o les pi o
cdures bureaucratijues atteignent celles dcrites yar l- runz kafka. Mais, le rsultat est
encore plus frappant dans les acl ministration s ties pays anc iennement eoloniss par la
France. Les pratiques burea uci atiques s y sont dveloppes et ont acquis une lgitimit
qui na plus aucun rapport avec la satisfaction des attentes the quelque cl tent que ce soit.
La machine but ea neratiq ue tourne clsormais autour delle-mme, eontri lant les i
essourees pour les consommer sans autre finalit que celle de se maintenir.

SLenr 2.2
Lo reprsentolio des )roessus dons une opproie fonctionnelle
Contrle fonctionnel
des ressources
Bl

Ressources
mises en uvre

Processus

Al

Ressources
mises en uvre
Contrle fonctionnel
des ressources

[Oy. 1 Oy. ri . Oprations effectues your la ralisation du processus ]

Lexemple le plus marquant de cette incapacit de la bureaucratie

remplir sa mission re lC, CSt 1l dCfinitiOn des postes de travl1. La
bureaucratie va tablir des fiches de poste prcisant, pour chaque
employ, l a nature des tches accomplir, les dcisions adopter, les
procdures appliquer selon les cas de figure dans lesquels on se situe.
Plus ces fiches de poste sont dveloppes, analyses et mme optimises
et plus les dysfonctionnements augmentent.
En effet, se rencontrent deux tendances humaines fondamentales
le dsir de dominer et celui dtre libFo . Dominer, mltriser son
environnement et son avenir est une aspiration naturelle de lhomme.
Cest un des moteurs de son action tflvCrs lhistoire C l
tItRlfl1tC. Mais, dans le mme temps, cette volont de domination
quand elle devient ngltiOfl d la fllture et de lhomme ne produit plus
que destruction. La ngation de la nature se trouve dans la croyance
que lhomme peut matriser tous les phnomnes naturels. La
bureaucratie croit que sa
' On en retrou ve les consquences dans des catasti ophes telles que le tsunami et linoiidation de la centrale nuclaire de Fukushima au Japon ou lincendie de la plate ftirme
ptrolire de BP dans le golfe du Mexique.

LE CONTRLE FONCTIONNEL DES RESSOURCES 61

matrise des ressources est telle quelle arrive contrler tous les alas.
La ngation de lhomme existe quand lhomme est rduit ntre plus
quun instrument au service dune volont apparemment tourne vers
des intrts suprieurs (que ces derniers soient la poursuite dun idal,
la maximisation de la richesse conomique, le fonctionnement des
marchs). Comme la observ Franz Kafka (Le c hteaii , 1935), toute
bureaucratie cre des dviances qui ne sont que le symphonie du dsir
de lhomme de conserver une part de libert. Ll bureaucratie est
inhumtoe car, pour tre efficiente, elle doit supprimer la part de libre
arbitre dans chacun de ses employs, voire mme dans chacune des
parties prenantes. Ces drives bureaucratiques
sont connues,
bien que de manire curieuse elles continuent de prosprer. Certaines
pratiques managriales ont essly de les contrler en dvelo pant un
cldC contFt1R na Fi t Qll
agisse comme une sorte de contre-pouvoir.

Les centres de responsabilit permettent de concilier le contrle

fonctionnel des ressources et la ncessaire responsabilit de ceux qui
les mettent en uvre. Le principe est assez simple, il consiste laisser
une autonomie au responsable de centre dactivit en formalisant non
pas les taches quil doit effectuer, mais le rsultat quil doit obtenir, et
en lui allouant des moyens (des ressources) adapts sa mission. Ce
nest pas le processus qui dtermine la cohrence de lensemble. Le
processus trouve son chemin travers les centres de responsabilit qui
structurent lentreprise. Il ny a donc pas de relle orientation client
mais URL SttlUtUFttOIl de 1entreprise par les objectifs et les moyens
Allous aux centres de responsabilit t schma 2.3).
On distingue traditionnellement les centres de responsabilit selon
les objectifs assigns au responsable du centre et selon la nature des
ressources quil controle :
Les centres de cots standdrds : raliser des productions ou des
prestations en quantit et en qull1t dtermines, en minirnisant
les ressources consommes. Le montant des ressources
consommes est dtermin en fonction des volumes de
production raliss. Le responsable du centre est valu sur le
respect des objectifs assigns (production dans les dlais impartis,
taux de quallte suprieur l X% ,. . .).

Les centres de responsoilit, monismes de coniliotion entre

proessvs et coxt rle fonctionnel

I3i

cl
Frnccasls

CRI

Les centres de dpenses

: fournir une prestation
C It discrtionnaires
2
difficilement quantifiable mais nanmoins indispensable au
Al
fonctionnement de lentreprise. Les ressources alloues le sont
sous forme de dotation initiale (ventuellement ngocie entre
le responsable de centre et son suprieur hirarchique) sans quil
soit fait directement rfrence un niveau dactivit. Les
services actministratifs, les services informatiques, ou les
services de recherche et dveloppement, sont souvent considrs
comme des centres de dpenses discrtionnaires. Le responsable
de ces centres est valu sur son aptitude fournir les prestations
demandes, sans quil soit explicitement fait rfrence un
indicateur dactivit.
Les centres de recettes : maximiser les recettes pour l entreprise,
partir dun niveau de ressources octroyes pralablement. Ces
ressources peuvent comporter une part variable en fonction des

volumes de recettes. Le responsable du centre est valu sur

sa capacit atteindre ou dpasser les objecti ts fixs en termes
de chiffre daffaires, ou de marge globale, tout en respectant le
montant des ressources qui lui ont t consenties. L'exemple le
plus courant est le service commercial des entreprises.
Les centres de profit : intgrer la fois la perception de recettes et
la ralisation des productions ou des prestations correspondantes.
Le responsable du centre st @ Vll tl SUr Sd C1]9lC tt l Atteindre

les objectifs fixs tout en grant ses contraintes conomiques.

Lindicateur de performance peut tre le profit ralis, mais
il peut aussi tre li dautres indicateurs de performance (la
satisfaction des clients ou des t1Stgers, le nolTtbre de brevets
dposs, le volume de lactivit, etc.). Dans un groupe industriel,
des tablissements ou des usines peuvent constituer des centres de
profit. Dans une Universit, il peut sagir des instituts, des facults
ou des laboratoires de recherche, voire mme des formations.
La spcificit des centres de responsabilit est que la performance du
responsable est value sur sa capacit grer ses ressources en fonction
des rsultats attendus. Cest donc ventuellement lui de mettre en place
des procdures bureaucratiques mais ces dernires sont subordonnes
la poursuite des objectifs fi xs.

2. - lapproche por les procesvs

Ll rClehe par les processus ne rsout pas tous les problmes (Henri
Bouquin, 1993 et J 995). Elle permet de dplacer le point central de
focalisation du contrle des ressources vers la satisfaction des attentes
du client. Mais, comme tout processus scientifique (par opposition
artistique), pour optimiser les flux il est ncessaire de les modliser
et, par consquent, de formaliser les procdures. Lapproche par les
processus utilise ncessairement des procdures bureaucratiques, mais
elle leur donne une orientation diffrente.

A. - la pri uf de I mission raliser

Si le processus est globalement tourn vers le client, il en est de
mme de lensemble des activits qui y concourent. Le but nest pas
dassurer la prennit du processus, mais dassurer la satisfaction des
attentes du

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
64

client, ce qui, en retour, ncessitera lvolution de la chane de valeur.

Fondamentalement, une approche par les processus est dynamique car
son moteur repose sur le client. Il sagit dune diffrence essentielle
par rapport une approche bureaucratique qui tend tre statique car,
une fois les procdures dtermines, 1ensemble du systme tend
reproduire lexistant et en empcher toute volution. Lintroduction
dune composante externe (le client) empche ou rduit cette tendance
la fossilisation J 0
Lorientation client modifie le contrle des ressources. Le but ultime
nest plus de sassurer quelles sont correctement utilises, entreposes,
achetes, mais que leur utilisation permet de gnrer de la valeur chez
le client. Cela peut d 'ltlJ eurs conduire d Crtains excs, quand
1'objectif de cration de valeur peut inciter des acteurs saffranchir des
rgles lgales, conventionnelles ou contractuelles pour obtenir un
avantage susceptible de favoriser la cration de valeur. Pousse
lextrme, la logique de cration de valeur peut favoriser la corruption,
pour obtenir un march ou allger une contrainte sur lutilislltlOFl de
certaines ressources.
Hormis ces situations limites, lapproche processus permet
habituellement a la fois une plus grdnde tUtonom des acteurs dans
leur capacit rpondre des situations diverses et changeantes) et
une plus grande responsabilisation . Parce que les acteurs ont pour
mission dassurer un rsultat donn, et que des ressources sont mises
leur disposition, ces acteurs deviennent rellement parties prenantes
de lentreprise.

B. - la formalisation des processus

L orientltion client par les processus ne signifie pas pour autant que
chaque acteur est libre de faire ce quil souhaite et comme il le
souhaite. Lindustrialisation des processus exige une approche
scientifique des
Certaines universits franaises souffrent de cette endogami SFVssiv QUI f0YOf l 8
0 poursuite dobjectifs en grande partie indiffrents aux attentes des clients de
1universit employeurs. socit) . Lintroduction des outils de gestion a pour
consquence
paradoxale de i enfoi cer de.s tendances bureaucrati q ue.s dj ti s pi sentes. Par ce que
les initi a ti ves sont entraves, toute action se trouve yrise dans un maillage de procdures
kat kaennes respec ter. Plus le fonctionnement devient inopra nt et plus les procdure.s
sont renforces. La survie cle ces uni versits ne sexplique que par le paradoxe cle la
runion de personnes intell 'SlJ tes (et par consquent payables dtablir des sti a tgies
de contour nement des proc1ui es bureauc ratiJ ucs), apparemment daccord pti ur la poursuite dun but
commun (malheureusement rendu inatteignable par 1utilisation de la buiea uci atie comme
outil dc pou voir).

tches effectuer et le choix des mthodes les plus adaptes pour

remplir une tche donne. Lapproche scientifique de Taylor nest
[HIS lbanctonnC , lTllS Cl le est remise sa place, un outil scientifique
pour optimiser la ralisation des tches mais un outil au service de la
satisfaction du client et non une finalit en tant que telle. Si la satisfaction
dun client (et la valorisation de la prestation qui y est attache) exige

de sloigner de loptimum scientifique du droulement des taches,

tel quil a t apprhend et codifi par le bureau dtudes, lapproche
par la chane de valeur devrait conduire s affranchir du processus
scientifiquement optimal pour prendre en compte des attributs dlaisss
lors de la conception de ce mme processus.
Il convient donc de jumeler a la fois le formalisme de lapproche
scientifique et ll souplesse du jugement humain qui permet de scarter
Ctt orma1islton qutnd les circonstances lexigent. La
forml11sation redevient un outil et non une lindlit.

C. - lopprothe matricielle, conciliation de deux exigences

contradictoires
Comme nous l Avons soulign prcdemment, il nest pas possible
de se passer totalement dun contrle fonctionnel des ressources. La
spcialisation est une ncessit pour maitriser les conditions d'utilisation
des ressources. Mais, dans le mme temps, cette spcialisation pousse
outrance, et qui trouve son expression ultime dans la bureaucratie,
conduit
l la fossilisation des organisations t t ll dtsparitioFl des entreprises.
Lapproche matric ielle constitue une rponse pragmatique ce
dilemme. Elle consiste superposer une approche fonctionnelle
et une approche processus (schma 2.4). Chaque ressource, chaque
tche et chaque activit rpondent une double logique, celle de
leur rattachement fonctionnel a une logique hirarchique fonde sur
le contrle des ressources et sur la spcillisation, et celle de leur
rattachement d u le chanC de valeur. Dln s les petites entreprises,
l'approche matric ielle est souvent implicite, elle est assure par le
dirigeant ou par lun de ses adjoints. Dans les groupes qui fdrent
une multitude de petites entits agissant relativement indpendamment
Ct llFt t chacune un crlJ Cllt d ctivit bien identifie, la logique
processus est dceotral ise au nivCl U des directeurs dCntite, linsi
gnralement que le contrle fonctionnel des ressources. Le dilemme
est rgl par la dcentralisation.

/ / /

La problmatique est particulirement forte pour les groupes

internationaux qui doivent concilier dcentralisation, coordination
et conomie dchelle
(laquelle implique souvent une forme de
A2
centralisation dans le contrle des ressources) . Lapproche matricielle
consiste alors identifier sur 1UC verti Cd des directeurs fonctionnels
et sur laxe horizontal des directeurs de processus. Lenjeu, dans cette
approche, est larbitrage entre le poids (ou le pouvoir) des directeurs
fonctionnels et des directeurs de processus. La logique administrative
prconise par Henri Fayol ( 1916) exigeait quune personne ne rende
compte qu un seul suprieur hirarchique. DlnS la logique matricielle,
un acteur na pas un seul suprieur mais en a au minimum deux,
voire davantage (par exemple, quand un acteur dpend dun directeur

fonctionnel et participe en mme temps deux processus

distincts ayant chacun un directeur).

3. - limpacf des
volutions technologiques
La technologie a transform la bureaucratie. Aprs avoir assujetti
lhomme la machine, il y a un sicle, avant de progressivement
redcouvrir la ncessit de lautonomie, la technologie permet
dsormais de suivre toutes les activits des acteurs de lentreprise, que
ce soit travers les codes barre (ou les puces lectroniques) qui sont
scanns chaque nouvelle opration, ou la saisie de transactions venant
llt lTlCFl tCf RCS @1@lfl tCsquCs blSCs d donnes que sont les logiciels
de gestion intgre. Comme tout progrs technologique, celuici
engendre le meilleur et le pire.

A. - le suivi des oprations

Lenregistrement automatique ou manuelle des diverses oprations
qui ont lieu tout au long de la chaine de valeur, permet didentifier les
meilleures pratiques, de les imposer et de sassurer de leur application.
Cet enregistrement permet aussi une traabilit dCS O[Irlt1OlJS t]U , d
partir du produit ou du service rendu au client, peut remonter aux causes
de dfaillance et dinsatisfaction de ce dernier.
Les logiciels de gestion intgre permettent aux dlrigeants davoir

accs toute linformation souhaite sur la totalit des processus de

lentreprise. Les deux principaux problmes qui mergent sont alors : la
capacit apprhender et utiliser cette information, et le risque dune
trop grlnde confiance dans linformation fournie.
Le premier aspect a t trait en dtail par Herbert A. Simon dans son
ouvrage de 1945 (A1mini.s trutive Behuvior) et Richard M . Cyert et
James
G. March dans leur ouvrlge de 1963 (A Behui iorul Theory o[ the Firm)
. DOS tUtCUf$ Oflt SOUS @l3 que, contrairement Aux hypothses de la
thorie conomique classique, les dirigeants sont limits, dans leur
rationalit, par leur capacit apprhender linformation qui leur est
transmise.
Le second problme est trop souvent ignor, il rsulte dune
confiance excessive dans linformation dont disposent les dirigeants.
Cette information est susceptible dtre errone pour deux raisons.

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
68

La premire est la modCl1SttioIl de linformation. Elle a t faite un

instant donn, compte tenu des connaissances et de lenvironnement qul
existaient a ce moment. Certes, lentreprise met rgulirement jour
ses processus de collecte et de traitement de donnes, mais i J subsiste
toujours un dcalage entre le moment o une information est perue
comme pertinente et comme devant faire lobjet dun suivi, et celui
o ce suivi est eflctu. De surcrot, certaines pratiques comme une
bureaucratisation excessive des procdures retardent encore davantage
la prise en compte des informations stratgiques nouvelles. La seconde
raison tient la nature de l'homme. L' information transmise nest jamais
neutre. Elle peut conduire favoriser ou sanctionner un acteur, que ce
soit matriellement ou moralement. Tout intervenant va, consciemment
ou inconsciemment, modifier la nature de 1information qu'il transmet
en fonction de sa propre perception, voire de ses propres intrts.

B. - la formalisation dv savi -faire

La technologie permet de guider les oprateurs dans les tches
accomplir, elle fournit galement des outils pour faciliter
lapprentissage ou la recherche des pratiques et des solutions adopter
selon les circonstances rencontres. Mais, pousse lextrme, la
technologie de osscte US Acteurs de leur librC drbitre, d leur ca tctt
l Saffranchir du processus exact pour sadapter des circonstances
exceptionnelles ou non anticipes.
La technologie peut permettre de concilier le contrle fonctionnel
des ressources et la logique des processus, mais elle peut aussi se
trlnsformer en un outil de bureaucratisation du comportement des
acteurs. Les logiciels de gestion intgre sont incontournables, leur
paramtrage est essentiel mais, in Que, cest l utiJ isation quen font
les dirigeants qui dtermine les consquences qui en dcoulent.

\cpite
les oivis,
orivloions entre
ressour es e proessus

Larticulation entre les processus et le contrle fonctionnel des

ressources, qui se synthtise dans lapproche matricielle, conduit
naturellement lmergence dun concept qui traduit cette double
entre. Ce concept est celui dactivits. Les activits consomment les
ressources et fournissent aux diffrents processus de lentreprise les
prestations dont ceux-ci ont besoin (Philippe Lorino, 1997). Il existe
donc un double rattachement hirarchique. Lun porte sur les
ressources
du contrle fonctionnel, lautre sur l l dlisation
des processus, il sagit ctu contrl strltgique des chtnes d vdleur.
Selon lapproche dveloppe par Michael Porter (1985), les activits
sont les blocs dlments qui, agencs les uns avec les autres, permettent
de construire les chanes de valeur. La cration de valeur, pour rpondre
aux attentes des clients, consiste optimiser 1ordonnancement des
4UttVits, l rchercher les activits qui procurent un avantage durtble
et qui ne sont pas facilement imitables. Par exemple, dFls US lCt
VltCS industrielles de transformation fortement consommatrices
dnergie ou de matires fossiles, la prox imit avec la source

dnergie ou avec les lieux dextraction de la matire peut constituer

un Avantage comptitif identifi au sein dune activit prcise (l
Activit d Approvisionnement en nergie ou en matire fossile) . Pour
des activits de recherche et dveloppement, le choix dun cadre de
travail attractif et la proximit dune ville renomme et disposant
dinfrastructures
scientifiques peuvent constituer des avantages
concurrentiel s . ChltjuC ilCtl VtC llt faire l'objet dun travd ll
doptimisation permanent poUr llTlliOrer sOn fonctionnement.
Cette optimisation de chaque activit est complte par une
optimisation de la coordination entre les activits et par la recherche
de combinaisons uniques, difficilement reproductibles, et fortement
crltriceS d vdleur pour lC cl ient. Pal exem[IO , 1l f OXl lTltC 'UHC
llSl4C avec une source dextraction de matire na dintrt que si cette

mme usine dispose dune logistique performante pour acheminer ses

produits finis vers ses clients. Cette cration de valeur sappuie
gnralement sur des savoirfaire spcifiques qui ne trouvent leur
pleine application que dans la conjonction de diffrentes activits
complmentaires. Dans les activits de recherche et dveloppement,
attirer les scientifiques les plus brillants suppose aussi de leur offrir des
conditions de travail attractives et de faciliter la ralisation des tches
routinires.

LES ACTIVITS, ARTICULATIONS ENTRE RESSOURCES... 71

Lapproche en termes dactivits permet de fournir un canevas pour

identifier les activits qui doivent tre ralises en interne de celles qui
peuvent tre confies des entreprises externes. Si les chanes de
valeur sont propres chaque entreprise, loptimisation de ces chanes
de valeur peut conduire les entreprises rechercher une intgration
plus pousse ou, au contraire, sappuyer sur les comptences ou les
conomies dchelle de leurs fournisseurs et sous-traitants. Lanalyse
des activits peut mme conduire lentreprise repenser ses chanes
de valeur en les raccourcissant (par exemple en transfrant au client le
produit ou le service un stade moins abouti ou en soustraitant une
part significative de la ralisation du produit ou du service ses
fournisseurs) ou en les rallongeant (en intgrant des activits
auparavant ralises par ses clients ou ses fournisseurs). Dans une
approche stratgique de lentreprise et de ses chanes de valeur, les
activits constituent le concept central de modlisation de lentreprise,
de ses revenus et de ses cots.

Sf tI09 !

l'i4en tifiation 4es ativits,

soures de rotion de voleur

Le premier travail danalyse des chanes de valeur de lentreprise

consiste dcrire les activits qui constituent ces chanes de valeur. Il
faut donc observer, identifier et formaliser lobjet de ces activits, les
ressources quelles consomment, les facteurs qui dterminent
lvolution de leur volume dactivit. En cas de cration ou de
modification de chanes de valeur, il peut tre ncessaire de crer de
nouvelles activits et, par consquent, il faut une dmarche permettant
de garantir la cohrence et lefficience de ces nouvelles activits.

i .- lo desription des tivits

La difficult principale pour dcrire et formaliser les activits
consiste dfinir le niveau de dtail appropri. Dun ct, les activits
sont dlimites par les chanes de valeur et, de lautre, elles le sont
par les ressources quelles consomment. Entre les deux, il est possible

LES ACTIVITS, ARTICULATIONS ENTRE RESSOURCES... Z3

dapprhender les activits au niveau des taches des oprateurs ou, au
contraire, au nivelu des services ou des ateliers. Par exemple, dans
une chane de valeur axe sur la production de pices industrielles, la
dfinition dCs aCtlvits peut se faire au niveau des diffrents ateliers de
production ou elle peut se faire pour chacune des machines de chaque
atelier de production. Il nexistC Qts dC claire dfinition des activits,
parce que le concept d ctivit est un concept pragmatique qui vise
5' dCd]9t HU tOlT41fl, t Ufle situation prcise, en un lieu donn et a une

poque donne. Alors que la dmarche par les chanes de valeur peut
faire lobjet dune rflexion thorique forte, pour identifier les clients
ou les marchs qui orientent chaque chane de valeur, et alors que les
ressources se dfinissent par leur nature, les activits sont un outil
conceptuel assurant lintgration des ressources aux chanes de valeur.
Sil nest pas possible de dterminer en cuthe1ru, en dehors des
contextes, les contours et le contenu exact dune activit, il est nanmoins
possible didentifier les attributs qui lui sont ncessaires. Il est galement
possible de proposer une typologie des dlverses natures dactivits.

A.- Ier it es didentification des activits

Le premier critre dUf1C Activit est son unit. Uni tctivite doit
tf e unif e lr Son objet. Elle fait plus que rpondre a un besoin, elle
est faonne et oriente vers la ralisation de ce qui est attendu. Dans
lapproche par les chaines de valeur, les processus sont orients vers
les clients et tendus vers la rponse leurs attentes. On retrouve une
approche similaire dans les activits. Ce nest pas le client qui, de faon
directe, oriente ces attentes mais cest le processus. Les activits sont les
lments qui alimentent les processus. Si une activit concourt deux
lments distincts du processus, il est vraisemblable quil est possible de
distinguer deux activits distinctes. A linverse, si diffrentes activits
concourent la ralisation dlments similaires dlns des chanes de
valeur distinctes, il est vraisemblable que ces activits pourraient tre
regroupes en une seule activit. Cette focalisation sur ce qui justifie
lexistence des activits sera particulirement dveloppe lors de la
discussion sur les inducteurs d ctivit (qui fera lobjet du chapitre
suivant).
En rgle unrllC, une aCtlVt se caractrise par lidentification
dune responsabilit. Nanmoins, linverse dllne Approche hlef
drchique, la dfinition dCS lcti vits ne sC fait pas pdr J identifi ctltlOFl OS
FOS[IOflSlbles, mais par lidentification de l'objet. La concomitance
entre les activits et

les responsabilits ne rsulte pas dune subordination des activits aux

responsabllltCs maS dC la loglque managriale qui vise attribuer
une unicit de commandement a une activit commune dfinie par son
objet. Lors du dcoupage analytique de lentreprise en activits, la
question centrale est lidentification des bCsolns internes de
lentreprise : de quelles activits ont besoin mes processus pour
rpondre aux attentes
de mes clients ?

B.- les types dactivits

Certaines activits sont faciles d ldentifier, elles contribuent
directement la ralisation de lobjet de la satisfaction du client. La
seule difficult est, dans ce cas-l , le niveau de dtail a retenir. Dautres
activits sont plus complexes apprhender, parce que leur objet est
plus indirect ou plus gnral. Ces activits sont dflommos lCtivits
support. Par exemple, l Activit dC maintenltlC qui assure le bon
CCliFle des batiments, des bureaux et des machines. Rechercher une
orientation client directe na QlS de sens. Par contre, son objet simpose
naturellement ds que l lTl t ldf ltifi le travlil Effectu. L cti vit
peut tre rsume sous 1l forme suivantC : le maintien en tat, le
remplacement et l 'lf R@1ioratioo des dispositifs dclairage.
Lintrt didentifier le type de 1l0tivtC rside dans les questions que
l on peut se poser ensuite. Pour dCS fete VlUS ttCCUS, ld jURSt1OI ]
9OtC sur ta contribution directe et inJirecte de l Activit aux attentes

du client. Pour US tCt1 V ts indirectes, la question porte sur ltendue

de leur objet et sur les critres utiliss pour valuer leur performance.

C.- la odlistion
Chaque activit doit pouvoir tre modlise et formalise : quel est
l objet, comment 1 Activit est-el le structt1l'C, CX1 SU-t-11 UR FOS[IOflSlble

direct, lactivit estelle hirarchiquement rattache a un responsable

grant un ensemble dactivits, quelles sont les ressources consommes
]3Itl' CetC CHU Vit ]3Our Cl11ser son objet, etc.

La format isation de la modlisation des activits a un double but.

Elle permet dvaluer la performance de lactivit et de fixer des marges
d'amlioration. Elle permet galement de modliser la global it des
chanes de valeur. A linverse dun systme de comptabilit analytique,
o les centres danalyse ne sont que des Actions destines faciliter le
calcul et la rpartition des cots sur les produits finis ou sur les services

Z4 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
rendus, lapproche par les activits considre que lobjet ultime du
calcul des cots n'est pas le produit fini ou Je service rendu mais le
processus et les activits. Lactivit est le nud o la performance de
lentreprise pourra s analyser dans le dtail. Certes, cest la chane de
valeur qui mesure la rentabilit de chaque processus de lentreprise.
Mais, cest au niveau des activits que chaque processus peut tre
optimis, dans cette confrontation entre des ressources consommes et
un besoin satisfait, dlnS ll Urlt1on dC vlJ eur (qui nest pas
ncessairement une valeur mesure par un prix de march).

2. - la cration de voleur par les

activits
Les acti vits COflCO fll'Cfl t l Id fil satiofl des cht1les de valeur. La

relation avec les attributs de valeur dun produit ou dun service est
parfois aisment apprhende, parfois plus difficile cerner. In fine,
toute activit prsente toujours une rationalit quil convient de
dterminer avant de ctcider de poursuivre, damliorer, ou
ventuellement de stopper, lactivit elle-mme.

A.- lo ploce des activits dons lo chone de voleur

Fondamentalement, ce sont les processus qui donnent leur sens aux
acti vits. Une activit qui ne sintgre ]3lS dttfl 5 4 U lTlOl flS ll3o CdlJ

de valeur conduit sinterroger sur les objectifs de lentreprise et sur

son mode de gouvernance'. Nanmoins, si lon adopte une conception
relativement large de la cration de valeur, en incluant ventuellement
la cration de valeur non montaire, toute activit peut tre considre .
Ce cas de tigure nest pas si rai e . Dans une gi osse PME, dtenue par son d ri
geaiit et sa famille et qui avait dc elopp une activit de transport de tourisme trs
protitable avec une flotte importante de cars de tourisme, le diri geant avait
ultrieurement oui ert une agence de voyage situe cl un s les beaux quartiers parisiens.
Cette agence de voyage ntait que faiblement intgi e nu ti ansport 4e tourisme. La
chane de valeur spc ifi que constitue par cette agence pouvait tre considre comme
oriente simultanment vers les cl ients normaux (le march) et vers la famille du
fondateur. Par contre. les pi estations i al ides en faveur the la famille 4 u fondateur
ntaient pas cratrices tie valeur en termes de prix de march. La c{uestion de goii
vernance sou s-Jaceiite porte sur lidentification des mcanismes de satisfaction du
dirigeant et de sa famille : jusquo une entreprise peutelle aller dans la
satisfaction des attentes Ile certaines parties prenantes par des mcani mes iiifoi mets et
des avantages en nature ?

soit comme sintgrant une chane de valeur dj existante, soit comme

constituant le cur c1 une chane de valeur spcifique.
Une activit peut contribuer une chane de valeur prcise ou, au
contraire, fournir ses prestations ou ses produits de multiples chanes
de valeur. Alors quun processus est ncessairement orient vers la
SltSaction dun client, les activits ne sont pas directement orientes
vers le client mais vers la ralisation du processus. Les activits sont
les composants indispensables eds lesqtlCls les processus ne pourraient
pas avoir lieu dans leur intgralit. Le processus, en tant que chaine
de valeur, cOFl tlllt d SAU sfdCtlOt UCS ttttRtCS tS ClltS . 5lait

toujours dattentes au pluriel, et chaque activit assume un rle dans

la satisfaction dune fraction de ces attentes.

B.- le rapport entre les activits et les attributs du produit

Lapproche de la chane de valeur de Michael Porter (1985) invite
associer les activits des crations de valeur pour le client. Cette
relation nest pas ncessairement dlrecte. Cependant, une activit pour
laquelle aucune cration dO vlleur ne pourrait tre perue chez le
client conduit lgitimement sinterroger sur la pertinence dfi Son
lTldlfltien. Si la question est assez simple pour les activits qui
concourent directement la satisfaction du client (par exemple, les
activits productives), Ctto QllCStiOn est nceSslirement plus
complexes pour les acti vits dites support. Certaines activits peuvent
mme tre considres comme ob1igatoires, indpendllT1lTtent de tOutC
Sttt SflctOr1 du client. Nanmoins, lapproche par les chanes de
valeur vise toujours affecter
4w diverses acti vits un rle prcis dans la Stttsfd Ution du client.
Par exemple, lactivit facturation est souvent perue comme une
activit dont le but est de recouvrer largent d par les clients. Pour
certains contrats, la quasi-totalit des rglements est antrieure
ltablissement de ll facturlton dtl nitiv. Les acomptes sont verss sur
la blse du devis, et la facture finale rajuste ventuellement les quelques
modifications intervenues dans le produit ou dans la prestation par
rapport au devis initial. Si la diffrence entre le prix final et Je total des
acomptes perus par lentreprise est faible, et si le cot interne de
ralisation du dcompte dfinitif est important', lentreprise peut
considrer la ralisation du
Par exemple, dans une entreprise artisanale o le patron ne dispose pas dun secrtai
iat et o il tablit lu i-mme ses factures. Le cot final en temps nest pas
ncessairement important mais le cot li ce qui est partons per(u comme une conti
ainte administrative

dcompte comme une perte de temps et comme une destruction de

valeur, cette activit a un prix infrieur son cot.
Cette approche est errone, car elle confond lactivit et la chane
de valeur. Si 1Activit contribtle l la chane d Vdlur, qui contribue
la satisfaction du client, la relation entre lactivit et la satisflCtion
du client nest quindirecte. La chane de valeur a du sens car elle
fournit un produit ou une prestation globale o chaque lment est
important. Mais cette globalit nest pas ncessairement gale la
somme des parties. En tant que tel, le client peut considrer quun
attribut de la prestation (par exemple, la rception de la facturation
dfinitive) est important sans pour autant tre dispos a payer
spcifiquement pour cet attribut. Comme la soulign Michael Porter
(1985), une telle situation rsulte souvent dune mauvaise
comprhension du rle des activits. Une analyse approfondie de cette
activit peut rvler quelle est constitutive dune cration de valeur.
Dans le cas prcis dune activit de facturation, on pourra notamment
valuer :
La cration de valeur en termes montaires : la perception de
la diffrence de prix entre la facture dfinitive et le total des
acomptes.
La cration de valeur due au cot financier de largent : la nonperception immdiate du produit rsiduel contribue un besoin
de financement (avec les frais financiers qui y sont lis).
La satisfaction du client qui dispose dune facture : pour tenir
sa comptabilit, pour tablir des dclarations (y compris pour
calculer son impt ou obtenir des crdits dimpt), pour disposer
dun justificatif vis--vis des assurances en cas de sinistre, etc.
Ces aspects sont souvent ignors de lentreprise prestataire
de service qui ne peroit pas cette satisfaction des attentes non
expressment explicites par Je client. Souvent, lentreprise
sarrte la fourniture du produit ou du service sans
apprhender les sources annexes de cration de valeur. A qualit
de travail gal et prix gal, la remise dune facturation en
temps voulu peut constituer une forme de cration de valeur.
peut tre peru par le patron comme relativement lev. Ayant clj grer les contraintes
techn iques de ses chantiers et les relation.s commre iales avec ses clients, le patron na
pas ncess u ii ement envie de sencombrei l esprit avec des formalits admini struti ves.
La question Ile la nature de la valeur cre par la ralisation dc ces tc hes mrite donc
dtre pose.

Z7 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
En passant en revue la quasi-totalit des activits support de
lentreprise, on stperoit quells sont toutes CrCltrices dC vlleur
pour le client. Si une activit nest pas cratrice de valeur, la question est
de dterminer la pertinence de son intgration la chane de valeur. On
en revient alors au ctS nitialemCflt ecrit, o cette activit
apparemment non cratrice de valeur peut en ralit rpondre aux
aspirations de certaines parties prenantes spcifiques, ce qui pose la
question de la gouvernance de l'entreprise.
La question est plus complexe quand il sagit dvaluer la contribution
relle dune activit la cration de valeur pour un client. Jusquo
lactivit est-elle pertinente, quel est le niveau de qualit appliquer
une activit donne ? Deux rponses peuvent tre apportes. Lune va
chercher identifier les Attentes du client que lentreprise souhaite
satisfaire. Cela consiste identifier les attributs de valeur du produit et
de la prestation et orienter la chane de valeur vers la ralisation de
ces attributs. Chlt]llC lct Vlt se voit assigner un niveau te performance
atteindre en termes de qualit. Dans cette approche, la sur-qualit nest
pas un atout mais une perte de valeur pour lentreprise, puisque celle-ci
produit un bien ou un service dont certains attributs ne sont pas valoriss
par le client. Lobjectif assign chaque activit est de raliser
exactement les dttributs attendus. Si les attributs produits sont suprieurs
aux attentes, lentreprise doit : soit rviser ses activits et son processus,
soit modifier la perception de ces attributs par ses clients. Sur la base
de cet objectif
4ttl l3o , l Orill ancC de lactivit nest pas dC de lsser cet objectif,
mais de latteindre en minimisant les ressources consommes. Autrement
dit, la performance est quivalente lefficience. Pour un objectif donn,

une activit sera performante si elle se rapproche de lefficience

maximale exprime en termes de prix de march. Cette approche est celle
retenue par les mthodes de gestion stratgique des cots de type ABCABM (Activity Based Casting Activity Based Management .
' Dans certains cas, il peut tre moins onreux de raliser une sur qual i t par rapport aux
attentes du client. Ce que montre la dmarche par les chanes de valeur est la ncessit
Je valoriser auprs lu client cette sur quali t. Tunt vis -vis de ses concurrents que pour
la gestion de ses processus, l entrepi ise doit faire prendre conscience son client de la
totalit des attributs attachs au produ it fourni. y compris juan1 le client nest pas ncessa ii ement prt verser un cimplment dc prix. La sur-qualit peut alors tre apprhende
comme un lment de la fidlisatir ri du client et, par coiis9uent, comme une cration de
valeur incl irecte.
Cf. le chapitre suivant.

La seconde rponse possible va inverser la question pour prendre les

attentes des clients non pas comme point de dpart mais comme point
darrive. Lt performlnce duflC dctiVit llest pat alors mesure comme
Ctd tlt la recherch lT1tA trialC de lefficience pour un rsultat donn
atteindre mais non pas dpasser, mais comme la capacit amliorer

de faon permanente son mode opratoire. Cette amlioration du mode

de ralisation de chaque activit doit contribuer lamlioration globale
du processus et, iune, contribuer la satisfaction des attentes du client.
La focalisation prioritaire nest pas sur la valeur que le client est prt a
payer a ujourd'hui , mais sut' 4 SaU SflUti O1I CII ClioFl t, COIT1 i 5 J3O8f
tlUC valeur qui ri pas ncessairement de prix de march Aujourdhui

mais qui pourrait, ou devrait, en avoir une demain. Bien videmment,

cette approche court le risque de contribuer lamlioration dun
processus sans que la qualit de ce processus ne soit perue par le client
et sans quelle donne lieu la perception dun niveau de revenus
suffisant pour assurer la prennit de lentreprise. Il existe donc un risque
dans cette dmarche. Ce risque nest sans doute pas plus important
que le risque
premire solution.
Schmatiquement, les deux solutions sopposent sur un point central.
La premire solution suppose que le prix du march, non seulement est
1indicateur dterminant pour valuer la satisfaction du client mais, quen
plus, il intgre les signaux sur les attentes futures de ces mmes clients.
La stratgie de lentreprise, qui consiste sadapter en permanence
aux signlux fournis par les prix du march, nest efficiente court
terme et Jong terme que si ces prix dll lTll0he lle soflt ]9lS fitTdtl tjUCS

mais intgrent toute l'information disponible. Dans le cas contraire,

lentreprise va ncessairement gnrer des surcots en cherchant
sadapter des volutions qui ne refltent pas de relles crations de
valeur long terme.
A linverse, la seconde solution pose comme postulat que lentreprise
dispose dune capacit unique dapprhension des attentes de ses clients,
Ct t]Ufi CSS lttFt tC 5 DU SOtlt ]9lS flCR 55lCtRCtlt tOtd ClTl fillt lTl ltCl ii 1SCCP

dans les prix du march. Ds lors, la performance dune activit ne

peut plus tre apprhende uniquement comme la maximisation de son
efficience mesure par les prix du march, mais elle doit tre replace
dans une perspective de long terme qui est susceptible de saffranchir,
au moins partiellement, de la ralit des fluctuations des prix. La
performance dune activit est mesure comme tant sa contribution a

80 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
lamlioration du processus et, in line, la plus grande satisfaction des
attentes du client.
La comparaison entre les deux constructeurs automobllfis Geneiul
Motot s ci Toyota fournit tlflC trs Gllre illustration des diffrences de
stratgie et de leurs consquences sut ll dcennie 2000. Au dbut de
cette dcennie, les prix du ptrole et du carburant ont atteint un point
bas que certains analystes prvoyaient comme durable. Toyota a
nanmoins dcid de lancer aux tatsUnis son vhicule hybride qui
na rencontr, pendant de nombreuses annes, quun succs destime
auprs des quel QUs lChCteurs cOnVltf1cus par les Arguments
cologiques. Dans le mme temps, General Motors dveloppait
fortement son offre de gros vhicules de tourisme (adl tes des vhicules
tout terrain et des camionnettes). Ces vhicules prsentaient des marges
leves et ont permis General Motors dengranger des profits trs
importants sur certaines annes. La remonte progressive des prix du
ptrole, puis lacclration brutale de leur augmentation au milieu des
annes 2000, a profondlTlell t lnvers la donne. A la fin dfi ll dcennie
2000, Toyota sest impos comme le constructeur de rfrence pour les
vhicules hybrides, et tous les autres constructeurs se sont mis sortir
des modles de vhicules hybrides ou entirement lectriques. General
Motors sest tFOll v en cesslt1On de paiement, ses gros vhicules de
tourisme se retrouvant contreemploi total dans un march o la
consommation de carburant devient un critre majeur de choix.
Cet exemple souligne les diffrences sous-jacentes des calculs des
cots apparemment perus comme relevant exclusivement des
domaines techniques. En ralit, derrire la technique, se trouvent des
questions de fond sur la conception des marchs et sur la satisfaction,
non seulement des clients, mais lus si des autres parties prenantes.

3. - les interactions enfre activifs,

la ohrene de lo hoine de valevr

La cration de valeur repose sur les activits, mais elle ne se trouve pas
tant dans loptimisation des activits ralises que dans la coordination
et la gestion des interactions entre les activits. Cette cration de valeur
Ctait, par exemple, 1analyse bles conomistes du groupe BNP Paribas qui expliquaient
pourquoi 1offre allait rester durablement suprieur e la demande.

rslde galement dans la capaCltC de lentreprise diffuser ses savoirfaire et les transfrer dune activit une autre. Elle suppose que
lentreprise ait la disponibilit ncessaire pour rpondre aux
fiuctuatlOlls des demandes de ses clients et quelle dispose de rserves
pour amortir les chocs externes.

A.- lo coordination des activits

Au sein dun processus, les activits senchanent les unes a la suite des
lutres et, parfois, sont imbriques entre elles. Les mthodes de gestion
de production ont mis au point di ffrentes approches pour grer ces
interactions et diminuer les temps globaux de ralisation des processus.
Une mthode trs courante consiste hirarchiser temporellement les
activits selon leur priode de contribution aux diffrents processus.
Il est ainsi possible de visualiser, par rapport une activit donne,
les activits qui doivent avoir t ralises pralablement, celles qui
ne pourront tre ralises quaprs lachvement de lactivit, celles
qui doivent tre concomitantes, et celles qui ne prsentent aucune
dpendance. Le processus prend laspect dune succession dlCtivits
enchanes les unes et autres. Cette reprsentation permet
dapprhender le temps total minimum ncessaire la production et
la distribution dun produit ou dun service. Cela permet galement
didentlfier les boulots dtranglement : les acti vits qui conditionnent l
dVlflUCment des divers processus. Enfin, cel l dOnne une vision
dynamique des processus. Chaque processus peut tre reprsent
comme une chane de montage
llltolTl obile. Au lieu que ce soient les ouvriers qui contribuent chdctlll
la ralisation dune opration, ce sont les activits qui contribuent au
processus global.
La coordination dpasse le cadre de lentreprise, pour toucher ses
clients et ses fournisseurs. La cration de valeur passe aussi par la
livraison du produit ou de la prestation de service au temps donn.
Lentreprise doit donc faire un effort pour connatre les attentes de
ses clients et, ventuellement, ngocier avec eux les conditions de
ralisation. Par exemple, les entreprises de livraison domicile ont fait
de gros efforts pour mieux planifier leurs livraisons et pour Avertir leurs
clients du jour et de lheure de leur passage. De mme, les chanes de
valeur tant orientes vers la satisfaction des attentes conomiquement
pertinentes des clients, il est parfois possible doptimiser les chanes de
valeur en incorporant ds lCti vitS COlTl llTlentaires Ci Uf lccrotf C
la

stt1SfaCt1on du client ou, au contraire, en lui transfrant une partie des

activits a effectuer en contrepartie dune dimlnution du prix factur.
Cest la logique des 1Tllgtsitls dusines, des chanes de distribution par
stockage sur des palettes, et du groupe Ika. Le travail de mise en
rayon ou de montage nest pas effectu, il est transfr au client en
contrepartie dun prix moindre.
De mme, les grandes entreprises ont impos leurs fournisseurs la
li vfl1 son juste temps afin doptimiser leurs flux et de rduire leurs
stockages. Il sagit souvent dun simple transfert dactivit, puisque
le stockage nest plus ralis chez lentreprise acqureuse mais chez
le fournisseur, qui lttl3d 1ordre UC vrl1SOfl ]3Ollf dclencher ses

expditions. Le fournisseur est alors oblig de disposer d un stock

minimum, mme s'il peat, J ni aussi, chercher a optimiser ses flux et
rduire ses cots de stock l@C.

B.- le trn nsert des snvoir-f u ire

Lorientation processus des diffrentes activites l souvent comme
inconvnient dC cloisonner lC slvoir faire. LOS Activits tant en
relation l s uns ltl X lutres par les proceSsUS, et nOfl ]3lr ll
s}9cia1isation sur des comptences dC nnes, chtQUe 4CttVl tC Vl
tefldre dvelopper et
l O tl lTl iser ses methodes pour son objet prcis sans ncesslt ClT1f1t

chercher ni sinspirer de mthodes dveloppes ailleurs au sein de

lentreprise, ni
faire appel des comptences et a des slvOtF-fl1r VOisins, bien que
non appliqus au mme objet.
Une solution consiste revoir, intervalle rguJ ier, le dcoupage
des activits, pour en modifier les contours, les adapter aux processus,
mais aussi pour viter le cloisonnement et les phnomnes de repli de
chaque activit sur ellemme. Une solution alternative consiste
faire tourner rgulirement les employs pour quils dcouvrent de
nouveaux savoir- faire et transmettent leurs savoir-faire acquis (Dirk
Bsenberg et Heinz Metzen, 1995).

C. - lodoptofion oux fluctuations et oux thos externes

Le modle idal d'une demande des clients qui tire la production de
lentreprise, qui ellemme met en mouvement lapprovisionnement par
les fournisseurs, se trouve parfois ralis dans des projets spcifiques.
Par exemple, la construction d'une centrale nuclaire obit
gnralement

cette logique. La demande du client est connue, la difficult rside

dans loptimisation de lensemble du processus pour rpondre Aux
exigences de qualit et de dlai du client, tOUt en fDl1ntenant sous
contrle les
S SOllfCS H ACCS Sl1fS d la rel isation de cette chtII S]9Cf t]Ufi tO
VlCUR. Le plus souvent, la demande des clients est incertaine. Elle doit

tre anticipe pour tre satisfaite. La mise en place de stocks permet de

rpondre cette fluctuation de la demande. Lentreprise se base sur une
demande moyenne, elle se fixe un stock minimal permettant de rpondre
une augmentation non anticipe de la demande, et elle ralise ses
produits ou ses prestations en fonction de 1volution de son stock et
de la demande relle observe. Il existe diffrents modles cie gestion
de production qui dterminent les stocks maintenir et les seuils de
dclenchement de la production, ou de la demande
dapprovisionnement, en fonction de la taille des lots de production ou
dapprovisionnement et des dlais de fabrication ou de livraison. Le
stock permet de combler lcart entre la demande passe observe
et la demande future, par
nature incertaine.
tl1tlCS iiCtl vits vont donc tre orientes vers la gestion de
ces fluctuations dactivit. Leur cration de valeur se trouve dans
lajustement du processus de production aux attentes temporelles des
clients. Ces aspects seront dvelopps plus en dtail dans le chapitre
traitant du Leun Muriupeinent.
La chane dC Vlleur est aussi sensible aux phnomnes susceptibles
de perturber le bel ordonnancement du processus. Par exemple,
un fournisseur peut rencontrer des difficults de proctuction, et les
approvisionnements peuvent tre retards. Des litiges peuvent survenir
qui bloquent lapprovisionnement ou lutilisation d'une ressource
spcifique (par exemple, une grve au sein dune usine). La capacit
de chaque activit supporter des alas extrieurs est un lment
essentiel de la prennit des chanes de valeur. Il peut tre ncessaire de
disposer dactivits dont la seule fonction consiste absorber ces
alas externes ou les grer. Ces activits sont souvent lpprhendes
sous le concept dnssiii nnce. L'entreprise peut sassurer contre certains
risques. Elle peut le faire : soit de faon financire en souscrivent
une police dassurance auprs dune compagnie ou en constituant des
provisions pour risques, soit de
faon
oprationnelle
en
contractualisant la prise en charge du risque par une entit extrieure ou
en dveloppant des activits spcifiques destines grer ces risques.

setior ll
lo gestion strotgique des otivits
La modlisation des chanes de valeur de lentreprise comme des
flux de contribution des diverses activits la ralisation des processus
permet non seulement davoir une vision densemble de lentreprise,
mais elle permet aussi de disposer dun outil pour modeler ces chanes
de valeur et agencer diffremment les activits.
La constitution et le dveloppement des grandes entreprises se
justifient par diffrents arguments conomiques, parmi lesquels les
conomies dchelle occupent une place essentielle. En effet, en
labsence dconomies dchelle, le rle des marchs serait primordial
OUf SSU CF ttl lTI01ndre cot la coordination des productions dune
multitude dentreprises artisanales.
Cependant, travers la gestion de leurs activits et le choix de
1intgration verticale ou de la sous-traitance, les entreprises jouent
C ttlClTltlt Ull rlC Essentiel dlf ls l d UOnservltton , le dveloppement et
la diffusion des savoirfaire.

i .- les onomies d'chelle

Le concept decanr9Wfe lchelle signifie que le cot de ralisation
d' une activit ou d une opration nest ]9ts StrictelTtefl t ]9f O]3Ot OCflC
au volume dactivit. Il y a une conomie dchel1e ds lors que le
cot moyen unitaire de ralisation de ri units est infrieur au cot
moyen unitaire de ralisation de n -1 units. La plupart des produits
ou des prestations lntgrent des conomies dchelle qui peuvent
ventuellement sinverser en dsconomies si la production devient
trop lmportante 7 Ce concept est manier avec prcaution, car certaines
conomies dchelle apparentes ne refltent que des choix oprationnels
' Une ressource 8enre des conomies ttchelles quand la valeur drive
le son util ira tion nest pas I inairement dpendante the la quantit de
ressources mise en o:uvre. mais que cette valeur augmente plus que
proportionnellement.

lutilisation dune machine aura un cot marginal initial lev si la machine est acquise
du temps de prparation clj:i consacr ii la premire. tte

lis au volume ralis. Michael Porter ( 1985) considre que le concept

dconomie d'chelle doit tre distingu de ce1 ni HC tlUX lltiSlti
1f1. Nous diffrons de son approche en considrant que le taux
dutilisation renvoie au concept dconomie dchelle.

Par exemple, une entreprise a le choix dacqurir une machine

produisant 1 000 units par jour. Cette entreprise espre bnficier
dconomies d'chelle qui ne seront pleinement ralises que si la
production se rapproche des 1 000 units. En effet, lentreprise aurait
pu avoir une alternative, acqurir une machine moins onreuse mais
avec une capacit journal ire de production de 200 units. La mesure de
lutilisation de la machine est donc la mesure de la capacit bnficier
des conomies ctche1le. Cellesci ne sont que potentielles quand
lentreprise acquiert la machine ayant une capacit nominale de 1
000 pices. Les conomies dchelle ne deviennent relles que si la
machine est utilise au mieux de son potentiel . On peut donc reformuler
la relation entre taux dutilisation et conomie dchelle en disant que le
taux dutilisation est la mesure oprationnelle de la ralisation des
conomies dchelle. Si la production quotidienne de lentreprise se
stabilise autour de 150 pices, les conomies dchelles ne seront
pleinement effectives que si lentreprise a simultanment choisi la
machine dune capacit nominale de 200 pices. Dans le cas contraire,
il ny a pas dconomie dchelle, il y a simplement une erreur de
jugement. La pertinence dune conomie dchelle ne sapprcie pas par
rapport au cot marginal de la ri""" unit produite mais par rapport au
cot total des n units produltes. Si le cot de roductiOn tOtt1 Est
suprieur au cot qui aurait t engag en labsence de linvestissement,
ou en application dun investissement moins important, l'entreprise
nest pas en train de bnficier dconomies dchelle.

A.- lo modlisation des conomies dchelle

Du point de vue de la modlisation des cots et de la mesure de
la cration de valeur, ce qui est intressant nest pas seulement de
dessiner la fonction reprsentative des conomies dchelle, mais
surtout didentifier les ressources qui y sont lies. En rgle gnrale,
les conomies dchelle ne sont ni infinies ni universelles.
spcifiquement pour cette epi atien. Le cot marginal de la seconde
unit sera beaucoup plus faible puisque la machine est dj en place.

Elles ne sont pas infinies signifie quil existe un optimum spatial ou

temporel au-del duquel les conomies dchelles sinversent. Elles
ne sont pas universelles, car elles doivent tre associes lutilisation
d utres ressources qui , ellesmmes, ne gnrent ds dconomies
dchelle et qui, dans certllflS ClS, Olltfttnent mme des dsconomies
dchelle.
La modlisation des cots implique donc de modliser non
seulement les ressources susceptibles dconomies dchelle, mais
galement lensemble des ressources qui y seront associes, afin de
dterminer des tlilles optimales ct utilisation, de mise en production, ou
de consommation. De nombreuses mthodes de gestion de production
existent pour exploiter les conomies dchelle afin de calculer la taille
optimale dun lot, que ce soit en production, en approvisionnement ou
en distribution. La difficult de ces mthodes, et leur limite, est qu
un instant donn elles doivent restreindre le chd lTl des ressources
prendre en compte. La modlisation nest jamais ni parfaite ni
complte. De surcrot, elle nest pas toujours adapte aux volutions
de lenvironnement. Par exemple, la plupart des chanes de distribution
font appel des algorithmes pour calculer le seuil de dclenchement
des eOlTllTl dfl S Ct la taille des lots commander. Ces al gorithmes
repOsent sur UflC l rOche Stlt1StQ1l de la demande cJ ui a parfois cles

difficults a apprhender les phnomnes saisonniers ou les vnements

ponctuels. Il est alors ncessaire de complter ces mthodes par une
approche plus rustique et moins scientifique qui repose sur lexprience
des commerciaux. Ainsi , la demande de tlviseurs est assez facilement
modlisable dans les priodos dites norlT1ll fiS . Par contre, a loccasion
de grands vnements sportifs : jeux olympiques, coupe du monde
de football, il existe des pics de demande qui ne sont ni rcurrents ni
parfaitement prvisibles'.

B.- lintrtion horizontale

Ll premire source dconomie dchelle est celle mise en oeuvre
par Henry Ford dlIlS les annes 1910 sur ses chanes de montage : pas
de changement doutillage, une optimisation des procdures et des
savoir-faire, une standardisation pousse lextrme, une production
max imise. Cette vision fonde sur loptimisation du processus de
Par exemple, llimination Ile l qu ipe nationale dans les liminatoii es
peut induire un dsiiitrt pour la comptition sportive internationale.

production a trs vite rencontre ses limites avec la saturation de la

demande et lexigence de diversit.
La rponse qui permettait de concilier conomies dchelle et
diversit de la demande a t apporte par GenCrll Motors d la fin des
annes 1920. Elle consistait rechercher les conomies dchelle
partout o elles taient possibles sans que cela nuise la diversit
recherche par le client. De faon moderne, cela se traduit aujourdhui
par lutilisation de plates-formes automobiles pour des modles
apparemment trs distincts mais qui, en de des finitions, partagent de
nombreux lments communs.
Lintgration horizontale vise dvelopper des produits complmentaires qui, soit peuvent tre intgrs au sein de la mme chane de
valeur, soit, sils font lobjet de chanes de valeur disti Fl Ctfi$ , fOfl t l C

aux mmes activits et permettent d'optimiser le fonctionnement de ces

activits en faisant bnficier lensemble des processus des conomies
dchelle ralises. Le dveloppement des hypermarchs a repos sur
le principe que, les quipes d acheteurs existant, lentreprise ayant
une exprience de l lchlt de VOltllTlCS l lTl pOrtants avec des prix bas, il

tait possible dtendre ll a J ette des produits offerts une trs grande
diverslt de produits sans que les cots complmentaires d acquisitlOll et
de mise disposition augmentent proportionnellement.
Les conomies dchelle apparaissent naturellement sur les chanes
de production , lT1t1S elles peuvent aussi rsulter dCS lctivltS Slt Ot.

Depuis les annes 1980 (avec une diffusion progressive jusqu a

aujourdhui), et grace en partie aux nouvelles technologies de traltCment
de linformation, les conomies dchelle sont devenues significatives
dans les services administratifs, tels que la comptabilit, les achats, et
mme les bureaux dtude. Llccroissement parallle des volutions
technologiques a souvent contrebalanc ces conomies dchelle en
obligeant les entreprises a dvelopper la qualit des prestations fournies.
Aussi, les conomies dchelle ne sont pas toujours identifiables dans
une perspective historique, les effecti fs de certains services ou activits
ne cessent dausrnenter. Par contre, une comparaison instafl tlfleC f CVC
C la disparition des petites structures qui sont devenues incapables de
fournir un service similaire un cot identique. Les conomies dchelle
apparaissent souvent comme des barrires lentre pour la ralisation
de produits ou de services standardiss.

Il existe pourtant des limites aux conomies dchelle. Ces limites

rsultent de l'accroissement plus que proportionnel des cots de
coortlination, de logistique et de contrle. De surcrot, les volutions
technologiques peuvent galement jouer en sens invers O3 flvO1S
ttflt lefficience de machines auparavant destines de trs grosses
structures et en abaissant considrablement leur prix. Lvolution relative
du prix dC ll lT1t n duvre et du prix des matriels de proctuction
dans les pays dvelopps a redonn du sens conomique a des
productions de proximit dont les chanes de valeur permettent de
rpondre des attentes insatisfaites des clients. Un exemple trs
marquant est celui de la bire. Depuis plus ctun sicle, les brtSseries se
sOnt concentres en Frlnce, en Belgique, et dans la plupart des pays
nayant pas adopt de lgislation protectrice. Mais, depuis quelques
annes, des petites brasseries artisanales sont rapparues. Certes, leurs
coits sont suprieurs ceux des
@rdRds groupes internatiOnaUX lTl dis eJ lCs mn vent a produire des
bires plus types ayant un caractre rgional accentu et rpondant
certaines attentes. De faon gnrale, s il est difficile dentrer en
comptition avec U$ @rdnds groupes intemltonaux, qu disposent
dune force de frappe ingale, un tissu dentreprises artisanales
merge progressivement qui sappuie sur les volutions
technologiques favorisant une accession des matriels performants et
sur des attentes clients trs territorialises.

C.- lu toopru tion

Les conomies dchelle peuvent, parfois, tre ralises par la mise
en commun d'activits entre des entreprises juridiquement distinctes
et lJt attenant pas au mme groupe. Par exemple, des entreprises
peuvent se mettre daccord pour construire une centrale lectrique, afin
de stabiliser leur approvisionnement nergtique et de bnficier des
conomies dchelle. Elles peuvent galement dvelopper un rseau de
distribution commun.
Lapproche par les activits permet didentifier ces cooprations,
en cernant prcisment le contour des activits au sein desquelles
s'exerce cette col J abOrtt1OF . C1t OFlTl Ct ausS de srier les
problmes
Un autre exemple est celui de 1bnisterie. Lautomatisation des chanes cle yrotluction
permet la production de meubles en francie srie avec des cots relati vement faiI1es .
Mais, simultanment, la d illusion de machines trois teehnolog iqueinent per formantes
avec tles prix de mareh comptitifs, favorise lmergence dartisans produisant des
meubles qui, il y a quelques dcennies, ex igeaien t un capital immob ilis important.

de coordination et de contrle qui sont susceptibles de sy produire.

En effet, le partage dune activit commune entrane ncessairement
des tensions lors des priodes critiques. La primaut de service, la
rpartition des cots associs, COfl $tJtUfl t tlUttlflt toCCtSions de mettre

lpreuve la pertinence des accords de collaboration. Ces aspects ont

t abondamment tudis par la thorie conomique. Les
collaborations interentreprises ont souvent t perues ngativement en
raison de la difficult leur associer des mcanismes d'incitation
simples et efficaces.

2. - la matrise des processus

La modlisation des processus et des Ict1Vits ctoit faciliter 1t prise
de decision stdtgique sur les activites t intgrer, ou sur celles sous
traiter ou externaliser totalement. Les arbitrages sur les prix et les
cots jouent un rle dterminant, mais les dcisions dexternalisation
doivent galement prendre en compte les enjeux lis la conservation et
la diffusion des savoir-faire.

A. - lintgration verfiole
Lintgration verticale ne recherche pas les conomies dchelle mais
la matrise globll O tl Ocessus. Dlfls de nombreux cas, cette matrise
du processus entrane la perte dconomies dchelle potentielles.
Dans le secteur automobile, la plupart des grands constructeurs ont
une politique d intgration qui a connu des inflexions stratgiques
impOrtlf ltes. Jusqu Aux annes 19501990, les constructeurs
automobiles ont dvelopp des quipementiers captifs. La spcificit
des marchs nationaux et le volume de production des constructeurs
automobiles gnralistes taient suffisants pour assurer des conomies
dchelle significatives au sein des quipementiers. Louverture des
frontires, l lbdlSSelTlent des cots de trans]3Of t lT1l1tt1Tl, l t
COflStPuction dusines de montage, ont modifi cette situation et,
progressivement, tous les constructeurs automobiles se sont spars de
leurs quipementiers pour leur permettre dacqurir une taille critique
plus importante, et ainsi bnficier dconomies dchelle leur
permettant de rester comptitifs. On a donc assist une
dsintgration verticale. Cette volution a galement t observe
dans dautres secteurs dactivit avec lexternalisation de certaines
activits de production. Le secteur des

quipementiers de tlcommunication a connu des volutions trs

fortes dans ce sens, avec la constitution de sous-traitants asiatiques
spcialiss dans le montage des quipements de communication pour le
compte des grands groupes europens ou amr) cl1fls.
Ce recul actuel dCs intgrtt1Oo s verticales sexplique, sans doute,
par lmergence de modes alternatifs de coordination des activits. En
effet, il est dsormais possible de transmettre des donnes informatiques
dune entreprise une autre, et de coordonner les activits, sans quil
ny ait de relations hirarchiques. Un constructeur automobile peut
envoyer quotidiennement, ou hebd1Ttlda1FClTl f lt, ses sous
traitants de rang l le cadencement des pices dont il souhaite disposer sur
ses lignes de montage. De mme, la traabilit des produits ou des
services dpasse les frontires de lentreprise pour stendre ses
fournisseurs et ses soustraitants. ll est possible de concevoir des
dispositifs de COlltrle de la tjtlllit qui ne soient ]9tS clII totIflCS flux
activits internes lentreprise, mais qui sappliquent a toutes les
activits, internes et externes, qui concourent a la ralisation dun

processus donn.
Largument de la spcificit des actifs , invoqu par la thorie des cots
de transactions" pour justifier 1intgration verticale, a sans doute perdu
de Son importance eff rlSOn dCS CV0lutions technologiques (ce ne
sont plus les matriels qui deviennent spcifiques, mais ce sont les
personnes qul dtiennent la matrise de la spcificit) et de la
mondialisation des changes (la spcificit des actifs ne sapprhende
plus au niveau dun territoire mais au niveau du globe).

Lexternalisation des lCtlVl tS tf OllV SCS ll lTl ites dans la

dfinition des savoir-taire qui constituent le cur de lentreprise et qui
sont la source dC llVal3 tage concurrentiel sur les chanes dfi Vlleur.
Larbitrage entre
.sou.s -traiter etfuire s ni-mme nest pas seulement un arbitrage sur le
coit de la prestation ou du produit, il rsulte galement d'une rflexion
sur les activits qui justifient la prennit de l'entreprise. Cette question

est
lrtlculirement forte pour les entreprises confrontes a la
concurrence dentreprises virtuelles qui agissent comme simples
coordinatrices dactivits, elles-mmes assures par diffrents acteurs
conomiques. Il s'agit dune nouvelle forme de concurrence, qui
porte moins sur le

ll existe une littrature acadmique trs abondante sur ce sujet. On pourra en ti ou ver un
aperyu dans louvrage dit par Oliver E. Williamson et Sidney G. Winter ( 1993).

90 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
produit ou la prestation que sur les conditions de leur mise en uvre.
Cela est particulirement vrai dans la tlphonie mobile, mais aussi dans
le tourisme ou dans la production de biens de consommation. DlflS CCS
diffrents secteurs, il est possible de commercialiser des biens ou des
services sans avoir intgr les activits ncessaires leur production. Un
oprateur virtuel de tlphonie mobile peut commercialiser ses propres
forfaits et ses interventions sans pour autant disposer ni des centraux
tlphoniques ul des satellites ou des rseaux de cables. De mme,
un distributeur de produits textiles peut simplement coordonner la
fabrication J3tF lots des vtements souhaits, eofItfi1CtUll1Ser le transport
et le stockage, et assurer la vente sur un site Internet ddi. la recherche
de ll lTltll lTllS tltlOFt des cote conduit a HS1 l la dconstruction de la
chane de valeur en tant que processus intgr. L'entreprise se donne
1illusion de construire une chaine de valeur spcifique alors que, en

ralit, elle nen matrise quune fraction trs rduite. Dans certains
cas, cette fraction peut nanmoins se rvler la seule fraction
rellement lucrative. A court terme, lentreprise peut saccaparer la
cration de Vl1C tlF en minimisant les prix verss Aux entreprises qui
rell1seD t l s activits physiques de production , de manutention et de
transport.
Il est vraisemblable quune situation o une entreprise ne matrise
quune fraction rduite de la chane de valeur est peu durable car, tt
ou tard, la concurrence fera irruption sur ce dernier carr de cration
de valeur et lensemble du processus sera redistribu aux acteurs qui
dtiennent dj les activits essentielles de conceptlOFl Ct de production.
Sur le court terme, 1intgrltiOf1 des acti vits nest pls ncessairement
la situation optimale. Sur le long terme, la prservation des activits qui
constituent le cur des processus semble une condition fondatrice de la
prennit de lentreprise.
Cette prservation des activits essentielles, et des savoirfaire qui y
sont associs, ne doit pas tre confondue avec la stratgie qui consiste
interdire, des concurrents, laccs ces savoir-laire. Il existe une
diffrence essentiel Je entre conser ver des Slvoir-fdire en interne et
essayer de retarder la diffusion des meilleures pratiques aux entreprises
concurrentes. Dans le second cas, lentreprise se replie sur elle-mme
et se vit comme une citadelle assige. Comme toute citadelle, cette
logique conduit tt ou tard la reddition. A linverse, sappuyer sur ces
savoir-faire et les mettre en valeur est une stratgie dynamique qui vise
prserver ses savoir-faire en les dveloppant. Certes, les concurrents

vont imiter cette strltgie mais, dune part, tous ny arriveront pas et,
dautre plrt, lentreprise tant en mouvement, les savoir-faire voluent
et une stratgie de copie systmatique et de piratage sera toujours en
retard sur une v rtlb1e dynlm qtl de dveloppement des savoirfaire.

C. - la soustroito nce, orbitroge entre foire et oclete

Soustraiter peut se rsumer une question de prix, est-il moins
onreux de faire soimme (make en anglaise ou de confier la
ralisation dune activit une entit externe Abu y en anglais), ce
qui se rsume dans lexpression muke i buy ; ou cela peut entraner
une rflexion sur 1insertion des activits dans la chane de valeur.
La premire vision, celle centre sur les prix, suppose de pouvoir
calculer un cot qui porte sur lensemble des taches qui seront soustltes. Si certaines tches sont aismCflt V1lOf ISlbles bles cots
directs), il est pl us difficile CvtluCf les tches indirectes lies des
activits susceptibles dtre sous-traites. Par exemple, sous-traiter une
opration d ' usinage sur des pices industrielles entrane ncessairement
une rduction des cots de production (homme et machine) . Cela
rduit galement les cots administratifs de suivi des heures
machines et des temps de main duvre. Cela libre de la place dans
les ateliers de production. Inversement, cela peut entraner des cots de
stockage complmentaire si les cots de transport impliquent une
livraison par lots. De mme, cela exige des cots Administratifs
complmentaires pour le suivi des sous-traitants. Un raisonnement
purement financier doit donc essayer dapprhender la quasi-totalit
des tches lies lexternalisation et la sous-traitance dune activit.
La seconde vision, plus stratgique, imp ique dapprhender le
redploiement des ressources conscutif la sous-traitance de certaines

activits. Ce redploiement est la fois un problme et une

opportunit. Cest un problme quand lentreprise se trouve dj en
situation de souslCt Vtte' '. Cest daill Urs pourquoi les entreprises en forte croissance ont
plus facilement tendance external iser certaines activits priphriques,
Dans le secteur cles services infoi matiques, les entreprises qui proposent de lexter
nal isation (dnomme in(ri sur e) ont pour argument la reprise nes personnels et des
matriels de 1entreprise cl iente. Les gains ne viennent yas cl une conomie sui les cots
salariaux mais dune plus grande efficac it et dune application Ile savoir-faire technolodignement plus d velopps .

92 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
alors que les entreprises confrontes des baisses dactivit vont plutot
chercher rintgrer des activits auparavant externalises.
Le redploiement est une opportunit quand la sotlS-trlt4f1CO ]
9FtRCt a lentreprise de maintenir une activit rel ativement constante et,
par consquent, de bnficier dune plus grande prvisibilit dans la
gestion de ses activits et dune optimisation dans la taille de ses lots
de production, en confiant ses sous-traitants les excdents de demande
par rapport sa production moyenne. Ce sont alors les soustral tlfl
tS qui deviennent amortisseurs de la demande adresse aux diffrents
processus de lentreprise. Cette situation est viable pour lentreprise
et ses sous-traitants quand ces derniers disposent dune clientle large,
dont les variations dactivit ne sont pas corrles. Le sous-traitant agit
alors comme un assureur. Il supporte le risque d vardt1on brutale de
l lCt1 vite de l 'entreprise, grcC l Une diverstfication de ses clients qui
lui permet davoir une demande relativement stable.
La sous-traitance suscite une troisime interrogation sur le maintien
ou le dveloppement dun savoir-faire. Conserver en interne une
activit permet de garder les Slvoir-faire accumule. En
contrepartie, il est
lrfois pl us difficile dtcQurir de nouveaux savoir-faire trs spcifiques
si lactivit est marginale au sein des processus de lentreprise. La sous
traitance dune activit permet de bnficier des derniers dveloppements
technologiques sans pour autant devoir investir directement dans
la formation de ses personnels ou dans lacquisition de matriels.
De surcrot, lentreprise peut bnfcier dune partie des conomies
dchelle gnres par son sous-traitant.
Il existe donc un arbitrage entre : le souci de conserver des savoir
faire qui pourront ventuellement tre transfrables dautres activits
de lentreprise, et le souci de bnficier des savoir-faire les plus
pointue StflS Otl fiflttlflt S lTl atriser. Si les arguments montaires (le
prix) sont flCCS$l1lT1CD t tR Otants, ils ne sont pas toujours
dterminants dans le choix entre faire et acheter.

\cpite
les inueurs e os,

AB-A6M

9zt GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
Dans la dmarche par les chanes de valeur, lobjectif de lentreprise
est de crer de la valeur, cest--dire de maximiser la diffrence entre
la valeur cre pour le client (et ventuellement pour d tltres lrtes [If
CfldfltS galement) et les ressources consorrimes pour raliser les
processus. Le chiffre daffaires et le volume dactivit de lentreprise ne
sont donc pas des objectifs en tant que tels. Le dveloppement d'un
nouveau processus, ou laccroissement du volume dun processus
existant, ne sera poursuivi que si ces actions conduisent une cration de
valeur supplmentaire ou savrent ncessaires pour conserver la cration
de valeur actuelle. Dans loptique dveloppe par Michael Porter
(1955), et dans la logique de lconomie de march, un prOcessus qui fl
lboutirait pas
de valeur mont slbl na pas vocatiOFl l Ctre poursui v . La recherche
de la croissance nest donc qu'un moyen pour raliser davantage de
cration de valeur. Mesurer le volume ralis par chaque processus peut
tre utile, mais nest pas essentiel. Mesurer la performance, dans cette
optique, vise mesurer le profit qul est lexpressiofl financire et comptable
de la diffrence entre la valeur cre et les ressources consommes.
Pou11lflt, tOLttC t CClTl iifClC f OSlf1t sur les inducteurs est base non

pas sur la mesure du profit mais sur la mesure du volume dactivit. En

effet, la grande force de la dmarche ABC [Activi] Ba.ed C .s ting)
ABM (Activi) Bu e1 Munu$ement) est de se situer au niveau des
activits qui permettent la ralisation des processus (Robin Cooper et
Robert Kaplan, 1995 et 1998). Et, au nivelu des activits, le facteur cl
qui va conditionner la cration de valeur est la capacit rlliser des
conomies dchelle, en propOrtiOnnaot tU lTl lOHX eS CSsources
ncessaires ltlX besoins satisfaire. La performance n'est pas de raliser
lactivit (cette condition est suppose remplie puisque, dans le cas
contraire, le processus ne peut pas avoir lieu), elle est de satisfaire les
exigences du processus en minimisant les ressources consommes.
Lobjet de lanalyse est le centre dactivit. Il sagit dune diffrence
essentielle avec les mthodes de comptabilit analytique qui focalisent
lattention sur le produit ou le service. Dans la dmarche par l OS dctiv itS, C
f Otlll t 011 C SOf VCfi CSt li au processus. Pris individuellement, i1 na
pas dintrt autre que commercial. C'est au niveau de la conception des
processus et au niveau de la gestion des activits que se ralise la
performance.
Il existe nanmoins une difficult smantique qui est le double sens
du mot nc tivit. Celui-ci dsigne la fois lobjet de ce que lon fait et le
volume, ou la quantit, de ce qui est fait. Jusquici, quand nous avons

parl dactivit, nous entendions par l lobjet dun travail, quelque

chose qui contribuait la ralisation des processus. Dans le concept
dinducteur dactivit ou dinducteur de cot, on fait rfrence au
second sens du mot activit, celui de volume. Dans la mesure du
possible, nous essaieront de rajouter un complment pour distinguer
entre ces deux sens en utilisant lexpression olume dactivit pour le
second sens.

Llment essentiel pour dterminer un inducteur dactivit est la

rponse la question : quest-ce qui entrane /ociiviie l dun service,
dun atelier ou dun ensemble homogne de taches) ?

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
96

i .- le besoin de mesvre du volume

de l ' tivit

Mesurer un volume dactivit peut rpondre deux objectifs distincts.

Lun est calculatoire, il sagit de disposer dune mesure permettant de
diviser un cot total par une quantit pour obtenir un coit unitaire.
Lautre est stratgique, il vise amliorer la gestion des activits et
des processus. Laspect calculatoire ne nous intresse pas. Il a mme
tendance introduire une opacit supplmentlire sous lapparence de
la simplicit. En effet, avec les outils bureautiques modernes, rien nest
plus simple que de diviser un total par une quantit. Le rsultat donne
limpression d'tre plus accessible. MalheUfllSCment, il fll SOtl vent
aucun sens. Par exemple, il est possible de calculer le cot unitaire de
fabrication de la partie visible dun clignotant de voiture : un morceau de
pl astique moul teint de la couleur souhaite. Quelle est la signification

de ce cot unitaire ? Selon la nature du client, la quantit de pices

commandes, l origltlfi de la production (une nouvelle conception ou
la relance dun lot de production correspondant des spcifications
anciennes), etc., le cot de production naura rien voir (de quelques
CHAOS l Ufl C ClflQUantain deuros). Plutt donc que de rechercher un
cll cu1, apparemment f lct mais dpourvu de toute signification quand

il est rlpport a une unit de produit, il Cst prfrlb1e de sintresser

aux lments qui contribuent la flbF1 cltion dun lot de produits. Il
faut arriver dterminer 1unit qui a du sens en termes de gestion des
oprations et des activits.
11 convient de dterminer, pour chaque activit, le ou les facteurs qui
conditionnent une variation du volume de travail ralis. Ces facteurs
SOfl I ls f Nditc/eiir lactivit , cat ce sont eux qui induisent
(cest--dire qui entranent, ou qui sont la cause de) lactivit tudie.
Dans le cas o diffrents inducteurs sont envisageables, le choix

est ncessairement subjectif mais il peut sappuyer sur des facteurs

raisonne. Par exemple, pour une activit de suivi des comptes clients,
deux inducteurs dactivit sont envisageables : le nombre de clients et le
nombre de factures clients. Si le nombre de factures par client apparat
comme une variable relativement constante dans le temps, les deux
inducteurs voluf lt d Of S C ftOfI 4 OmOgne t l 'on peut choisir
1un Ou l tutre pour des rtisons de eommotlit. On pourra retenir
1inducteur qui offre la plus grande lisibil t, ttflt d lfltrieur du centFo
tCU VltC qu l'extrieur t pour la direction financire ou la
direction gnrale). On pourra ventuellement aussi tenir compte des
inducteurs dactivit utiliss par dautres activits.

A. - les objectifs : prvoir, contrler, adopter

Mesurer le volume dactivit dune activit rpond trois objectifs
principaux : prvoir la charge de travail laquelle lactivit va avoir
d faire
contrler la ral ) slt1OFI des diffrentes oprations et
tches effectues, et adapter les moyens ou les procdures pour, la
fois, satisfaire les exigences des processus concerns et minimiser les
consommations de ressources induites.
Ce qui conditionne les diffrents volumes dactivit, cest la
demande du client telle quelle est apprhende au sein de chaque
processus. Il s'agit dune demande perue et non de la demande relle.
Selon les mcanismes mis en uvre, lentreprise peut avoir une
production qui

scarte plus ou moins durablement de la demande relle qui lui est

adresse. Si sa production est infrieure, il sagit dune demande soit
diffre soit perdue ; si sa production est suprieure, cela peut remettre
eff clUsC ll prennit de lentreprise en raison de l'accumulation de
stocks de produits finis.
La modlisation de chaque processus doit permettre didentifier
les consquences dune variation du volume de production sur le
volume dactivit de chaque activit. Concernant les activits directes
de production, le volume nest pas ncessairement directement
proportionnel au volume de produCtion . DtutFS 1CtCtlF$ Ctl Vof lt

entrer en jeu, tels quC 1t di versit de ta production raliser, les

tailles maximales ou minimales des lots de production pour certaines
oprations, etc. Par exemple, certaines productions peuvent exiger des
changements doutillage qui introduisent une rupture dans le rendement
rgulier des machines ou des ouvriers. Des considrations
rglementaires peuvent galement affecter les conditions de production
; par exemple, les obligations de pause pour les conducteurs de bus
ou de camions. Il est possible d faire crtdins trajets dune seule traite et
de grer les pauses avec l es temps de chargement et de dchargement ou
avec les temps de visite ; alors que dautres trajets vont ncessiter lajout
dun chauffeur complmentaire ou lamnagement dun temps de pause
au cours du trajet.
Les consommations de ressource par une activit donne sont
gnrllement en relation directe avec le niveau dactivit luquel cette
activit dolt flrC face. Il nest donc pas possible dvaluer l t pertinence
des consommations de ressources et l'efficience, indpendamment
de la connaissance du volume ou de 1ampleur des tches ral iser.
Cette connaissance du volume dactivit doit tre complte par une
modlisation des diffrentes ressources ncessites par lactivit, pour
dterminer les ressources variables de celles qui restent fixes ou qui
nvoluent que par paliers.
hltjlle activit dispose habituellement dun volume de ressources,
qui lui ont t alloues sur la base de son volume dactivit pass ou
des prvisions qui ont t effectues dans le cadre budgtaire. La ralit
de la demande client et lvolution du volume des diffrents processus
peuvent conduire des variations importantes sur certaines activits. Par
exemple, une entreprise peut avoir considr que la demande adresse
ses produits est relativement similaire celle observe au cours de

1 00 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
lanne prcdente. Mais, en raison dune nouvelle lgislation ou dun
phnomne conomlque majeur, un acteur intermdiaire qui joualt le
rfle de client pour lentreprise est amen disparltre et lentreprise
doit directement satisfaire les attentes dune multitude de clients. Cela a
des
Cl'CUSS OIS UIC Ses lCtivits de distribution et de l ivraisOlJ lT1llS aUssi
SIH SCS lctl vits de suivi comptable et d flctllrtt1On . La moctlisation

de la sensibilit de ces activits d certains parlmtres peut permettre

dval ner le volume et la nature des ressources ncessaires pour
rpondre ce surcroit de travail.

B.- les mesures quonfitofives et montaires

Les indicateurs montaires constituent les indicateurs les plus
attracti fs pour valuer le volume d'une activit. En effet, ils permettent
d additionner des choux et des carottes sans se soucier dune
quelconque comparabilit sur les volumes, les quantits ou les
caractristiques des biens ou des services mlangs. Le dnominateur
commun nest pas un calcul scientifique comme celui qui permet de
faire la conversion de lRlSSes en volumes (pour les liquides, les
produits glzeux, mais lussi de nombreux matriaux : sable, ciment, et
mme produits forestiers), mais le prix tel quil est fourni par le
march. Ce prix est, certes, fluctuant lRl1S la seule contrainte est de
lapprhender. En sens inverse, il introduit
dlfl 5 afll sfi CCS aCti V teS t]ll) COlTl]3OSfiIlt 5 QUOI 55SU 5 CDC CIltffi]9Sfi ,

une val nation extrieufi l lentreprise.

Le chiffre dlffaires est ainsi le premier indicateur dlctiv t. OR le
retrouve dans tous les rapports annuels dentreprises. Dans les activits
de service, il constitue souvent un indicateur du volume de travail
fourni pondr par la technicit de ce mme travail. Par exemple, le
chiffre daffaires dune entreprise daudit et le chiffre daffaires dune
entreprise de nettoyage de btiments sont tous deux reprsentati fs du
volume de travail effectu. Pourtant, ce volume nest pas comparable
en raison des valorisations diffrentes de lheure de main duvre.
Le chiffre daffaires est lindicateur pertinent de mesure de la valeur
produite pour un processus donn. Mais, il ne dit rien sur le volume
ralis par le processus, tant que lon ne dispose pas dinformations
complmentaires sur la structure des prix. Le principal inconvnient du
chiffre daffaires est quil introduit, en interne, une valuation qui na
rien a voir wee les processus de l entreprise. Les prix rsultent dun
Ajustement entre l offre et la delTtlIldC, ils ri C SOIlt ]9ls Cf CCtOlTlfiflt S Ct

parfois mme ils ne sont pas lis du tout) aux processus oprationnels de
lentreprise. De surcrot, le chiffre daffaires nest pas quune mesure
de laCtlvit, il est aussi une mesure de la cration de valeur. Par
consquent, utiliser le chiffre daffaires comlTlC l Fldicateur revient
poursuivre un double objectif : CvllUr le volume et evlluer la cration
d vlleur. Ces deux objectifs sont ctiffices l OllSU Vf C SiTl
Ultanment car ils vont 1fltOl@1r. Il est donc peu pertinent de retenir le
chiffre daffaires comme indlcdtCllr du volume d 'lctivit pour une
Activit donnCo.
A dfaut de retenir le chiffre daffaires, il est possible de retenir
les volumes ou les quantits non valorises. Par exemple, le nombre
dheures daudit effectues, ou le nombre dheures de nettoyage, ou
le nombre de vhicules produits. Ces indicateurs quantitatifs seront
dautant plus pertinents que lentreprise aura identifi des chaines de
valeur distinctes , spcialises chacune sur un segment de march. Par
exemple, un constructeur automobile qui segmente ses chanes de valeur
selon le segment de march (vhlcules urbains, vhicules sportifs,
berlines de luxe, etc.) pourra davantage sappuyer sur le nombre de
vhicules vendus quune entreprise qui additionnerait, dans un mme
indicateur, des vhicules nayant que peu de caractristiques communes.
Lt illodlisation des processus dOl t OfTDRttFC, l ]9ttTlr des diffrents
volumes dlCtivite Identifis pour chaque processus, de dterminer le
volume ct Activit qui sera demand a chaque aeti vite. lTl OCe SltiO
peut tre plus ou moins complOXC mais, c1sOrmt1s, grce aux

capacits de calcul, de traitement et de stockage de linformation, la seule

difficult reste lie a modlisation et au paramtrage des logiciels de
gestion intgre. A titre dexemple, le volume des ventes prvues de
vhicules va se traduire directement par un volume de production de
moteurs et par un volume de montage de roues. On pourra galement
calculer la quantit de
vis de serrage de roues ncessaires, le nombre de bougies, etc.

C.- lo noture des inducte

Les inducteurs doivent tre mesurl bles et il est souvent prfrable de
retenir des indicateurs quantitatifs non montaires pour viter les biais
dus aux phnomnes de valorisation.
Lorigine des inducteurs est galement un facteur prendre en compte.
On peut distinguer les inducteurs internes de ceux gnrs lextrieur de
lentreprise. Les inducteurs externes sont gnralement lis la demande,
mais ils peuvent aussi rsulter des besoins dapprovisionnement en

1 02 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
composants, fournitures ou services. Par exemple, lactivit
manutention dune entreprise industrielle ou dune entreprise de
distribution va dpendre du volume des marchlf ldises ou des
fournitures reues. De mme, lactivit dun bureau dtudes peut
dpendre du nombre dappels doffre auxquels le bureau dtudes doit
rpondre.
Les inducteurs sont internes quand le volume dune activit ne va
pas dpendre des flux de transaction raliss avec des entits externes
mais va dpendre du nivelu dactivit dune autre activit de
lentreprise. Par exemple, le niveau d'activit du service dentretien et
de maintenance du parc de machinesoutils est souvent proportionnel
la dure de fonctionnement des machines outils. Linducteur dactivit
pour lentretien
maintenance pourra tre le temps dutilisation des machines-outils.

2. - linducteur, mesure des flux

de l'entreprise
L inducteur dactivit a un statut complexe, il permet d'valuer ce
qui va gnrer du travail au sein dune activit donne mais, en tant
que mesure, il est aussi un outil essentiel pour apprhender les flux
dopratlOlls Ct de transactions qui ont lieu travers lentreprise.

Les inducteurs dtUtivit sOnt dOnc la fois des capteurs, pour

apprhender la demande qui va tre adresse une activit particulire,
et des compteurs qui mesurent lactivit rellement effectue. Par
exemple, si un inducteur dactivit est le nombre de clients de
lentreprise, il est possible dessayer de faire des prvisions en
fonction des donnes passes (le nombre de clients actifs au cours de
lanne prcdente) mais il sera galement possible de compter u yo.s
teriori le nombre de clients actifs pour la priode considre. Dans
une vision globale de lentreprise et de ses processus, les inducteurs
dactivit permettent de disposer de capteurs et de compteurs lllX
diffrents nceuds stratgiques de lentreprise. Il ne sagit donc pas
seulement dun travail technique qul consisterait identifier les
inducteurs offrant la plus grande pertinence en un lieu donn t l
activit) et un instant donn, mais il sagit galement de disposer
dune vision stratgique de lentreprise en s Assurant que tous les flux
sont correctement identifis et mesurs. La modlisation de
lentreprise a un intrt qui dpasse les enjeux purement techniques et
locaux. Parce que le travail aura t fait de faon pertinente et
cohrente a Chd QUe nud du rocessus, d chaque activit, les
dirigeants ctisposeront dun modle cohrent pour piloter leurs
processus et grer leurs chanes de valeur.
Cette approche a t fortement dveloppe dans tous les domaines
o le contrle des flux est essentiel. Par exemple, dans lindustrie du
raffinage ptrolier, il existe des relations techniques entre les diffrents
volumes de matires premires (ptrole brut) et de fournitures (les
additifs) ,1es volumes de matires finies (selon les catgories de
carburant, lubrifiant, bitumes) et les oprltions de transformation
effectues. Les inducteurs dlctivit peuvent llOrs constituer une
modlisation complte des processus de raffinage qui permet a
lentreprise de suivre

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 103

ses flux matire, didentifier ses pertes, ses gas lllages, VOlre mme
les fraudes ventuelles. La modlisation des processus et des activits
de lentreprise va donc au-del des enjeux doptimisation des activits
pour stendre au contrle oprationnel de lensemble des flux.
Pourtant, mme dans des domaines o ce contrle des flux apparat
moins stratgique, il peut nanmoins conduire des inflexions
stratgiques majeures. Lidentification du volume dactivit et des
coits lis au traitement et au suivi des clients peut conduire une
entreprise choisir dexternaliser cette activit. Par exemple, en
recherchant un grossiste ou un distributeur auquel elle cdera sa
production, et qui assumera la fois les risques lis aux clients
individuels et le coit de leur suivi.

Actuellement, lvolution est plutt inverse, les entreprises

recherchent le contact direct avec leurs clients tant pour disposer dune
information plus prcise sur leurs attentes quen raison de la diminution
du cot administratif de suivi des clients grce aux nouvelles
technologies de 1information.

A.- lactivit normale ou stondord

Pour planifier ses besoins en termes de ressources, chaque centre
dactivit doit disposer dune prvision de la demande qui lui sera
adresse. Cette demande peut tre exprime sous forme dune moyenne,
dun pltOnd (1l demande max 1tDllC t ltjllClC fille activit donne doit

tre capable de faire face : par exemple, pour dterminer les ressources
affecter une activit de prvention des risques industriels et chimiques
au sein dune entreprise), avec ventuellement des amplitudes dfinies
(tre capable de rpondre une demande qui fluctue entre Y-x et Y+x
avec un temps de latence de z heures, jours, semaines, etc.).
Dterminer un volume standard ou normll O nr lin inct ucteur dtctivit
est toujours une question stratgique qui ne peut pas tre rduite au
simple report des observations historiquement constates. Certaines
activits peuvent taler leur charge de travail pour lisser les pics
dactivit. Dautres, au contraire, doivent rpondre immdiatement en
raison du caractre

prissa ble ou immdiat de lobjet de leur activit. Un service

durgence doit pouvoir disposer trs rapidement des ressources
critiques pour faire face une situation exceptionnelle. A linverse, un
service comptable peut davantage prendre son temps pour grer un
flux inattendu de factures fournisseurs ou clients.

B.- lincidence des voriotions dactivit

Lamplitude du volume dactlvlt est un flcteur dterminlnt pour
valuer les ressources ncessaires. Dans certains cas, cette amplitude
peut conduire lentreprise disposer de ressources qui ne seront pas
nceSstiremeri t utilises quotidiennement. Lt lTl odlisation ties
inducteurs dactivit peut permettre didRlltl lier les
activits
complmentaires, pour lesquelles il est possible devoir une l rOche
globale en termes de ressources. Ainsi, les ressources peuvent t lll
l ues l un centre d Activit en fonction de sl prvision moyenne
dtcti vit sur l anne,
IVCC UflO clause spci fique qui prvoit quen CtS de ralisation de tel
ou tel vnement, une autre activit a un droit de premption sur ces
ressources pour flire flcC un pic de travail . La plupart des
entreprises ont, de faon formelle ou informelle, des procdures qui
permettent ddllouer ou de rallouer certaines ressources. Par exemple,
pour les inventaires de fin d'anne, il est frquent que les employs
administratifs soient sollicits pour y plrticiper. Deux avantages en
dcoulent : une meilleure gestion des ressources et un relatif
dcloisonnement des activits en facilitant les changes transversaux d
information. 11 convient donc de distinguer, pour chaque activit, les
ressources qui sont affectes et celles qui sont rellement
consommes.

C. - le ot uniti e des indvteurs d ' tivit

Le calcul de coits unitaires est souvent un but illusoire, car il donne
limpression de lexactitude l o il y a une srie dvaluations et
d approximations. Bien plus, le calcul exact tend nier 1incertitude
fondamentale de toute activit humaine et masquer les effets
d'conomie d'chelle, d'apprentissage, etc.
Par consquent, calculer le cot unitaire dun inducteur dactivit
pourrait relever de la mme dmarche de recherche dune information
apparemment relle et en ralit purement conventionnelle. La
pertinence de ce calcul va dpendre de la pertinence de l inducteur
dactivit. Si ce dernier permet davoir une valuation correcte et relle
de la demande

adresse une activit donne, et si les ressources mises en uvre

pour satisfaire cette demande sont en grande partie proportionnelles au
volume de 1inducteur dactivit, alors calculer un cot unitaire a un
sens. On retrouve les nombreuses dScuss1OflS l1tOS dns le cadre de
la Com tl bilit analytique sur la pertinence des cots complets, des
coits variables, des cots directs et des cots marginaux. A la
diffrence de la comptabilit analytique, lobjectif nest pas lexactitude
du calcul mais la pertinence du rsultat pour 1information des
dcideurs.
Le calcul du coit unitaire dun inducteur dactivit est pertinent
sil correspond au coit marginal de lactivit, cest-dire sil permet
dvaluer les ressources qui seront ncessaires (ou celles qui pourront
tre conomistes) dans le cas dune vaf1lt1On du volume de l lctivit. Il
est vraisemblable que lincidence de ces variations nest pas linaire mais
quil existe des effets de seuil. La modlisation du cot de linducteur
dactivit sera alors plus pertinente si elle permet de faire ressortir ces
effets de seuil. Par exemple, un service client qui gre les comptes de
I OOH clients, avec une personne ddie cette activit, consomme
des ressources relativement fixes et prvisibles. Si le nombre te
clients augmente ou diminue de 100, il est vraisemblable que le cot du
service (et de lactivit suivi des clients) demeurera identique'. Par contre,
si le nombre de clients augmente ou diminue de 500, ce serVl CC t vf d
COfl lJ dte une rallocation forte de ses ressources. Soit il faudra
rajouter un demi- poste, soit partager le temps de travail de la personne en
lui allouant des tches complmentaires. Il est alors intressant de
connatre le cot de linducteur dactivit, pour valuer lincidence d'une
variation forte du nombre de clients grs par l'entreprise pour une Chdne
de vdlCtlf OflFtCC.

section
ll le cot des ressovres
onsomnes
Pour raliser une activit, il est toujours ncessaire de mettre en
uvre des ressources. Le premier travail de suivi des ressources passe
ainsi ncessairement par laffectation des ressources aux diffrents
centres

Le cot unitaire fluctuera, mais cette lluctuation na pas de

signification autre 9uc celle de reflter la variation de 1indicateur
mesurant le niveau dactivit.

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 10Z

dactivit, en mettant en vidence les ressources acquises lextrieur

et les ressources produites par dautres services de lentreprise ou qui
rsultent des prestations assures par certaines centres dactivits au
profit des autres activits principales. Parmi ces ressources, il est
possible doprer une distinction selon la nature de leur
consommation : sagit- il de ressources variables, cest-dire dont le
volume de consommation est directement proportionnel au niveau
dactivit ralis, ou sagit-il au contraire de ressources fixes qui offrent
un volume d Uofi sOlT1lTlltOfl voluant par paliers en fonction des
acquisitions de ressources effectues ?
Un intrt des inducteurs dactivit est de pouvoir, ensuite, mesurer
les besoins en ressources du service concern. En effet, en partant du
postultt que plus le niveau ctctivit sert elev et plus US besoins
en ressources seront importants, la mesure du niveau de linducteur
dactivit offre un instrument permettant dapprhender lvolution des
besoins satisfaire. De plus, 1inducteur dactivit a ncessairement une
dimension de contrle de la performance. S'il est possible didentifier
ce qui justifie une variation du volume dactivit, il est alors possible
dvaluer la capacit dun responsable a rpondre une demande
mesurable en minimisant les ressources consommes.

1.- l gestion des ressources

Certaines ressources peuvent tre distinctes tout en tant partiellement
substituables. Par exemple, un traitement peut habituellement avoir lieu
sur une machine prcise, choisie en raison de sa rapidit OU d st
Qtll1tC. En priode de suractivit, ou en cas de dfaillance de cette
machine, il est parfois possible de rebasculer la production sur des
machines similaires rparties dans dautres ateliers. De mme, dans les
PME il est frquent qu'il existe une certaine polyvalence tant chez les
administratifs que chez les ouvriers. En cas d bsence ou de surchdrge de
travail d'un employ, il est alors possible de divertir une partie du temps
de travail dun employ dun autre service pour venir aider les employs
en surcharge.

A.- l 'ffectotion des ressources

Lt Pal nation d ttfl dC t V t Otlt tlecessiter la consommation de

ressources propres ou la consommation de ressources partages avec

une autre activit, auquel cas il convient de dterminer un paramtre

permettant daffecter une certaine proportion de la ressource commune

chacune des activits.
Les ressources propres sont les ressources clairement identifies
ncessaires l la ral1sltlOn d U Fl Activit. Il peut sagir de matires

premires, de fournitures, de mainduvre spcifiquement affecte,

ou de biens durables.
Les ressources communes plusieurs activits posent des problmes
plus complexes daffectation. Il est alors ncessaire de dterminer une
cl de rpartition qui permettra de mesurer le montant des ressources
consommes respectivement par chacune des activits. Si 1'on prend
ainsi la ressource constitue par les btiments ; cette ressource est
souvent affecte a diffrents centres de responsabilit et a foi tiori
diffrentes activits. Limputation du coit de cette ressource se fait,
soit par application dun coefficient de frais gnraux sur le total des
cots du centre, soit par utilisation dune cl de rpartition telle que
la surface utilise. Il est bien videmment prfrable dopter pour la
seconde solution, qui permet de mettre en relation lexercice dune
activit avec les besoins en ressources qu e11e Vl Sllscitef .
Lutilisation dun coefficient de frais gnraux, qui du point de vue
arithmtique ne change peut-tre pas fondamentalement lanalyse des
cots, a pour effet pervers de supprimer la raison dtre de la
consommation de ressources. Une entreprise nutilise pas des btiments
simplement parce quelle les possde, ou quelle les loue, mais parce
quils lui permettent de rpondre des besoins internes.
Ld connaiSstflce des ressources consommes, ou utilises d line
activit, permet de disposer d'une information sur la pertinence de la
consommation de ces ressources par rapport lactivit ralise. Dans

les collectivits locales, il est frquent de dbattre de lopportunit de

raliser des embauches sous forme de contrats aids. Lanalyse souvent
mise en avant porte sur le cot dun employ par rapport aux tches quil
pourra effectuer. Compte tenu du niveau des aides publiques, le niveau
rsiduel dxl cot Sl1dr1al l la charge ll COCCtlVt est en effet trs
faible et il est ais de trouver des activits qui puissent se justifier par
un cot des ressources trs bas. Cependant, lanalyse de lensemble des
ressources rellement consommes par lexercice de lactivit montre

frquemment que le cot salari ne constitue plus le principal lment

du cot de lactivit (puisque ce cot salari est assum en grande partie
par ltat) mais que, par contre, les consommations de ressources en

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 109

matire de transport, doutils de travail, de batiments communaux, de

remboursements de frais augmentent de faon non ngligeable a la
suite de cette embauche.
Il est donc ncessaire dadopter une procdure trs rigoureuse pour
dterminer l ensemble des ressources rel l olTlflt COlJSOlTllTl Cs lr la

ralisation duIIC Activit, q1l1 5'baisse de ressources propres lSment

identifiables ou de ressources plus diffuser, et par consquent pl us
diffici lCs t Apprhender.

B.- le ontrle fonfionneI des ressources

Toutes les ressources ncessaires au fonctionnement dune activit
ne sont pas ncessairement sous le contrle du responsable de lactivit.
Pourtant, un responsable sera souvent plus vigilant sur lutilisation des
ressources quil contrle que sur lutilisation des ressources quon lui a
octroyes mais sur lesquelles il na que peu dinfluence. Paralllement,
le niveau de comptence ou de spcialisation des responsables
dactivit aura une incidCl3ce sur ll qualit de la gestion des ressources.
Un spcialiste dune ressource donne sera plus attentif une utilisation
etficiente de cette ressource.
Il nest donc pas possible de modliser totalement lentreprise, ses
processus et ses activits sans chercher en mme temps a dfinir les
interactions entre les processus horizontaux tourns vers la satisfaction
des clients et le contrle vertcdl Ct fonctionnel des ressources. La
mthode la pl us simple COnsiste Of@lfl ser CS IlCtiV teS COlTllTlC

des services ou des sousservices rattachs hirarchiquement une

direction fonctionnelle. Par exemple, lactivit de suivi des clients sera
rattache au service comptable qui sera luimme rattach la direction
administrative et financire.
Les difficults apparaissent un double niveau
Quand certaines tches exigent la mise en uvre de ressources
initialement alloues deux services ou deux directions
diffrents. Par exemple, dans le cas du suivi des comptes clients,
cette activit peut englober la fois un suivi administratif qui
vise enregistrer comptablement les comptes clients, mettre
les facturations , en assurer le suivi et le recouvrement, et un
SUI VI CORlT1Crc1ll C[Ui vise a rpondre d lUX lttentCs des clients,
anticiper leurs besoins pour proposer les produits ou les

services adapts. La sol ution peut consister scinder l Activit

en deux,

ou rechercher une solution qui concilie deux rattachements en

apparence contradictoires.
Quand les intrts des directions fonctionnelles ne concident
pas avec les intrts des responsables de processus. Par exemple,
les responsables de processus peuvent privilgier lefficacit
immdiate dans la rponse leurs besoins. Les considrations
propres lamlioration des ressources, leur gestion durable ne
sont pas ncessairement au premier plan au vu des contraintes de
rponse immdiate aux attentes des clients au temps prsent.
11 nexiste pas de solution idale. Les solutions proposes par les
approches administratives et bureaucratiques, et qui reposent sur
lunicit du commandement, sont la fois inoprantes et dmenties
par les pratiques des entreprises'. Afin dviter une fossilisation des
f dtl J UCS, tout CU bf1ficilIlt dO 1l force des procdures, la plupart
des grands groupes internationaux remettent en cause t 1flte vtl Je
rgulier leur structufo O@tlflJ Slt1onnel1e. Ces restructurations ne visent
pas tdnt a atteindre une orgln sation optimale qu a obliger les Acteurs d
fair voluer leurs positions pour intgrer des exigences contradictoires

et parfois confli ctuelles.

2. - la noture des ressources

Lt tlifficult de suivi des ressources tient a deux facteurs. Le
premier est l'existence de consommations partlRees. Par exemple,
il nest pas forcment ais de dterminer prcisment le temps et
lnergie consacrs par un responsable de service la surveillance et
lorganisation des taches de Son service. 1 la mise en place dun
suivi des temps peut permettre une collecte des temps affects
chaque tache, ce suivi ne mettra pas forcment en vidence lintensit
du travail effectu pour chacune des taches. Une tache peut ncessiter
un temps matriel important sans, cependant, demander de la part de
lintress un effort personnel important. En sens inverse, une tche
peut exiger une concentration trs forte de lindividu (par exemple une
prise de dcision stratgique) sans que le temps consacr soit
important.
Le second facteur est le cot de la mise en place dun systme de
suivi des ressources. Tout suivi des ressources implique que dautres
ressources
Herbert A. Simon 1945), Richard M . Cyert et James G . March (1963) .

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 111

soient consacres assurer le suivi des premires. Il existe un arbitrage
Ofl tf C lC n1VOlU ctC }Ull1t du suivi des ressources (en suppostnt que
plus on exige un nivCl u lev et plus les ressources y conslcrr
devront tre importantes) et la valeur des ressources faisant lobjet du
suivi. Un exemple frquent darbitrage porte sur les fournitures de bureau
ou datelier. Si lon souhaite connaitre prcisment les consommations
de fournitures, il faut affecter une personne pour enregistrer les
demandes des services et mettre jour le systme de suivi des ressources.
Pour des fournitures dont la valeur unitaire peut tre proche d'un Euro,
le cot de la saisie et du suivi des transactions peut tre disproportionn,
et il peut savrer souhaitable dadopter un systme de rpartition
forfaitaire des consommations plutt que de chercher, tout prix, mettre
en place un systme de suivi bas sur les consommations relles.

. - les matires premires et les fournitures : acquisition

et consommation
Les matires premires et les fournitures sont des ressources
consommes dlrectement lors de leur utilisation. Leur consommation
offre la caractristique dtre concomitante leur acquisition, ou
diffre dans le temps si les ressources sont stockes avant dtre
utilises. Leur cot dacquisition comprend le prix dachat ngoci
auprs du fournisseur et les frais lis aux conditions de cet achat : les frais
annexes lis au transport de la matire, aux drolts de douane
ventuellement supports, aux rmunrations dintermdiaires, . .
Dans certains cas, le prix dachat peut tre vlriab1e en fonction de
la tjUl1t du produit. Par exemple, lors de la li vrai son de leur bl tu
meunier, les agriculteurs sont rmunrs selon un prix variable qui
prend en compte le taux dhumidit des crales (sur la base dun
chantillonnage). Pour lentreprise cliente, se pose le problme de
lidentification des diffrentes qualits et du suivi individuel des prix
d chlt. De mJTlC, Id natllre ds fFdlS accessoires diffre selon les
contrats. Par exemple, le transport des matires et fournitures peut tre
la charge de lentreprise cliente. Le temps pass et les frais supports
pour passer la commande, pour la suivre, pour rceptionner les
matires, pour enregistrer et contrler la facture fournisseur et pour en
assurer le rglement, doivent galement tre apprhends.
LS lTldtres et US fournitures, une fois rceptionnes, ne sont pas
ncessairement consommes immdiatement. El les peuvent tre stockes

en vue dune consommation ultrieure. Lachat peut correspondre un

souci de prudence, garantir lentreprise contre tout risque de rupture
dapprovisionnement, ou sexpliquer par le dsir de minimiser les
cots d cquisition. En effet, en rgle gnrlle, le prix unitlr dachat
dune matire ou dune fourniture diminue avec les quantits achetes.
De plus, un certain nombre de frais accessoires sont davantage lis au
nombre de commandes ou de rceptions assures quau nombre de
produits achets.
Le cot dutilisation de lespace est souvent complexe
apprhender, car lespace utilis peut varier dtflS le temps. Le niveau
des stocks ntant pas ncessairement constant, la place attribue ne
lest pas non plus. De plus, les stocks peuvent tre disparates et regrouper
non seulement des matires et des fournitures, mais aussi des produits en
cours et des produits finis, voire mme des marchandises. On peut
tenir compte soit de la place moyenne utilise sur ll priode, soit de
la place quil a fallu garantir sur la prlode pour tre certain dassurer
en permanence le stockage dans de bonnes conditions. Concernant la
Vl OI1SltOn de l espace de stockt@ , C 0tilCll CSt f titl VClTlDt 11 S
5l sagit dune location. Par exemple, si lentreprise loue un entrept

pour y assurer son stockage, la mthode habituelle consistera rpartir

le cot de location de lentrept sur les diffrentes catgories de produits
stocks. Si lentreprise est propritaire de lespace de stockage, il est
alors ncessaire de dterminer une mthode dC ValorisatlOFl de cet
espace. nrllement on retiendra la notion de cot dopportunit, CEst
dire ltt Vl1orisation que 1entreprise poUrrlit obtenir de cet espace si
elle le consacrait a une autre fonction (le cder, le louer, . . .). Le cot
dutilisation de lespace comprend aussi lensemble des frais annexes
lis lespace de stockage (clairage, chauffage, gardiennage, . . .)
Le cot de financement des stocks est d limmobilisation
provisoire des fonds qui ont t ncessaires pour acqurir les matires
et les fournitures et pour les entreposer. En eftet, lactivit normale dune
entreprise est d 'lcqurir des biens, ou des services, et de les revendre,
en ltat ou aprs transformation , afin de dgager un profit, ou tout au
moins de couvrir les charges engages. Le stockage entrane un dcalage
entre les dpenses effectues et les recettes qui leur correspondront. Ce
dcalage, qui constitue une partie du Besoin en Fonds de Roulement
(BFR) de lentreprise, doit tre financ. Si le montant du stock moyen
relatif au volume des achats est faible, le cot du financement sera le plus

souvent insignifiant par rapport au cot dlcquisition. Cest le cas de

lentreprise qui achte des fournitures administratives tous les trois mois
et qui les stocke pour rpondre aux besoins rguliers de son personnel .
Par contre, ce cot de financement peut tre rel dtlvement lev si la
dure de dtention des stocks est importante. Par exemple, un ngociant
en vin qui achte du vin en priseur, pour le revendre au bout de trois
quatre ans, se retrouve ncessairement avec des stocks importants quil
doit financer en attendant le produit de la revente. Le cot de financement
est alors calcul en prenant le niveau moyen du stock au cours de
lanne, en le valorisant son cot d cquisition (auquel on peut parfois
ajouter le cot de stockage et dentretien) et en appliquant sur ce
montant un taux ctintrt correspondant lu cot du ct 1ta1 pour
lentreprise (cest dire au cot moyen pondr des di ffrentes
sources de financement de lentreprise).
Certaines matires ou fournitures peuvent exiger des prcautions
spclfiques au cours de leur stockage. Pour la fabrication du comt, il
est ncessaire de retourner rgulirement les meules qui sont parfois
entreposes pendlf lt UflC lllne. Ces cots spcifiques, intervenant lU
cours du stockage, doivent tre pris en compte pour valuer le cot rel
du produit stock lors de sa consommation ou de sa vente.
Quelles passent ou non par une phase de stockage, les matires
premires et les fournitures sont destines tre consommes, soit
au cours du processus de production, soit plr les autres activits (par
exemple, les fournitures administratives sont consommes par le service
COIT1 ttble ou le service commerciale.
Dans une activit artisanale monoproduit, il suffit lentrepreneur de
connatre ses consommations de matires et de fournitures au cours de la
priode. Pour cela, il dispose du montant de ses achats (@), de la valeur

des stocks en dbut de priode (St et de la valeur des stocks en fin de

priode (S,). Le montant de ses consommations f T pour la priode T
slve donc : ET - + S, - S, ; avec + S qui reprsentent le montant
total des ressources disponibles pour la priode T et S, le montant des
ressources dont la consommation est diffre sur la priode suivante.
Dans une activit plus complexe, o les consommations de matires
premires et de fournitures sont affCrenteS l des produits distincts et
peuvent intervenir diffrents stades dlaboration des produits ou
des services, il est ncessaire de disposer dun systme d' information
retraant les flux de consommation selon leur destination.

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 114

Dun point de vue industriel, ce suivi est souvent la blSC de tout

systme de comptabilit analytique, puisque le cot des produits sera
valu en tenant compte des quantits de matires premires et de
fournitures incorpores dans le produit, ainsi que des cots dC lTllifl
duvre ou des cots lis au temps machine. Si le sulvi des flux est
correctement ralis, il permet de contrler lefficience du processus
de production et de sassurer que les matires premires sont utilises
conformment aux normes pralablement dictes.
Une fois les flux de cOnsOlTllT1lt1On itlentifis et affects aux
produits, services ou activits, il est ncessaire de les valoriser. La
difficult existe quand les achats transitent par une phase de stockage,
cest--dire quand les flux de consommation peuvent provenir de lots
dachat distincts, et par consquent de lots pour lesquels le prix d chat
unitaire ou les frais d Acquisition diffrent. Diffrentes mthodes de
valorisation sont applicables. Nous citerons les trois principales .
FIFO (First In First Out : Premier Entr Premier Sorti) : pour

valoriser les flux de consommation, on considre que les

produits sortis proviennent en priorit des produits en stock les
plus anciens. En cas de fortes vlriatioI s de prix, cette mthode a
linconvnient de moins bien rendre compte de la valeur actuelle
des matires premires ou des fournitures consommes, mais
elle offre l'avantage doffrir une valorisation des stocks plus
proche
t d Cll It .

LTFO (Ldst ln First but : Dernier Entr Premier Sorti) : on

considre que les produits sortis proviennent en priorit des
produits en stock les plus rcents. Cette mthode permet de
valoriser les flux de consommation au dernier prix connu. Pour la
valorisation des stocks, elle donne une image mOlD 5 CC O
(COSt-t-CC llf lC IllOFlS bonne reprsentation dC ld Vdleur
des stocks), ce qui explique
quelle ne soit pas autorise en comptabilit gnrale.
CMP (Cot Moyen Pondr) la valeur retenue est le cot
dacquisition moyen des produits sur la priode considre. Cette
mthode permet de lisser les varitt1ons de prix.
Du point de vue de linformation interne de gestion, la mthode la
plus fidle est sans doute la mthode LIFO puisquelle permet, en rgle
gnrale (car ce nest plus vrai quand lentreprise puise dans des stocks
anciens), de valoriser les flux de consommation au dernier prix connu.

Un exemple dapplication de ces mthodes est la dtermination des

prix des carburants. Quand le prix du baril de ptrole augmente,
quelle date les compagnies ptrolires doiventelles rpercuter cette
hausse ? En suppOslfl t que le dClli moyen entre llcJuisition ete
ptrole brut, sa livraison (5 jours) , son stockage (5 jours), son raff ifllgfi
(10 jours), son stockage ( 10jours) et sa distribution au consommateur
final reprsente au total 30 jours. Si lon utilise la mthode FIFO, le prix
la pompe ne devrait dugmenter qu du bout de ces 30 jours (cestdire quand les stocks les plUs dnCiens seront couls). Pdr contre, si
lon utilise l a mthode LTFO, limite lincidence du stockage, le prix
devrait augmenter au bout de quinze jours (5 jours de livraison + 10
jours de raffinage). Enfin, on peut utiliser la mthode LIFO de manire
absolue, en considrant que le prix du produit fini doit intgrer les
dernires informations connues sur le prix ds lTllt1res pf ClTl lCS.
dans ce cas, le prix d la pompe pourrait augmenter ds le lendClTllin du
relvement du prix du baril de ptrole. Il est vident quen cas de baisse
du prix du baril de ptrole, le mme raisonnement reste valable et, par
consquent, Je rajustement du prix l l Ompe devrait tre plus rlpide
avec lapplication de la mthode LIFO qu Avec celle de ll lTlthode FIFO.
Lutilisation de l t lTlthode du CMP condulrait normalement un
rajustement progressif du prix la pompe. Le suivi des consommations
de matires premires et fournitures ncessite ainsi non seulement un
suivi des quantits mais aussi le choix
dune mthode de valorisation.
Les flux de consolTl lT1ltlOt de matires premires et de fournitures ne
correspondent pas ncessairement a une intgration l00Zc des matires
dans le produit ralis. Une partie des consommations peut se traduire
par des dchets. Le suivi de ces dchets peut, dans certains cas, tre une

source mdjeure de contribution au profit de 1entreprise. La dmarche

retenir consiste valuer le montlnt des dchets lttCndtls t d Cfl S IllV
FC le montant rel. Lentreprise doit ensuite dterminer lutilisation ou
le sort de ces rebuts. Une partie dentre eux peut tre rintroduite dans le
circuit de production, au prix parfois dune tape intermdiaire. Cette
utilisation etes dchets permCt tlors de rduire les consommations de
matires premires. Une autre partie peut tre revendue, auquel cas le
suivi de ces dchets peut constituer une source de revenus annexes pour
l'entreprise. Enfin, une dernire partie doit tre limine et est source
de dpenses pour 1entreprise.

GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
116

Cependant, le suivi des dchets peut se rvler profitable, si

lentreprise sl1t trlflSformer un hlf ld1Cfi Oo lvafIttgC concurrentiCl en
1F1VC $t1Ssttlt, lr xemple, dans la rct uction des dchets produits ou
en favorisant un processus de fabrication qui autorise un recyclage
plus important des dchets.
Ainsi , dans le cas dune scierie, les copeaux de bois et les rsidus
de sciage (corce notamment) peuvent tre considrables . Diffrentes
solutions sont envisageables pour valoriser ou, tout au moins, rduire le
COUt ' lTl1flttOfl tte cOS dchets. Les corces peuvent tre revendues

des jardineries pour permettre le paillage de plantations, les copeaux

peuvent tre utiliss en bois-nergie.

B. - les ressources lumoines : lacquisition et lutilisation du

La source de toute valeur ajoute est le travail humain , qu il soit
directement 1origine dun service ou de la transformation dun bien ,
ou quil le soit indirectement travers la conception et la construction
dune machine ou dun logiciel. La ressource humaine prsente
de nombreuses spcificits, tant vis-a vis des matires premires et
des fournitures que vis-vis du matriel de production. Alors que
les matires premires sont consommes lors de leur utilisation, et
disparaissent par consquent au profit dun nouveau produit ou dun
service rendu, il nen est pas de mme pour la ressource humaine.
Le suivi des temps de travail consiste supposer que le temps est
linstrument essentiel de rplrtition d 1utiltslt1Ofl e ll OSSO tlC
humaine et que, par consquent, la mise en place dun systme rigoureux
d'enregistrement des temps de travail affects aux diffrentes tches
permettra de dterminer laffectation des cots de la ressource humaine,
de la mme faon que le suivi des quantits de matires consommes
ptr diffrents produits permet daffecter l Chacun dentre eux les
cots correspondants de la matire consomme. Concrtement, le suivi
des temps passe souvent par llaboration par le salari (ou par un
systme informatique de mesure du temps pass sur chaque
application ou sur chaque tche) dun compte rendu dactivit, dans
lequel sont mentionnes les diffrentes taches effectues au cours de la
priode de rfrence (qui1 Sl@1ssC de la journe, de 1i semaine ou d
ri mois).
Dans un certain nombre de tches le travail effectu ne correspond
que marg inalement au temps pass pour le raliser mais est au contraire

fonction de lnergie dploye (quelle soit physique, intellectuelle ou

morale) et de la comptence. Il en est ainsi des travaux de conception ou
de recherche. Lt rdaction d'un Article, oil dun ouvrage, dpend certes
tl1 t1Tl]3S C Sd1 SlC RCS clraCtres , mais Elle dpend encore
davtIltage du temps de rflexion et dlaboration de la pense de lauteur.
Vouloir valuer le montant de la ressource humaine comprise dans un

ouvrage par le temps que lauteur aura pass assis son bureau, ne
rendra que trs imparfaltCment compte de la valeur de la ressource
dploye. Il est possible de passer toute une vie devant son bureau sans
jamais concev oir de penses sources dC valetlf O tl , Ht COntraire, de
gnrer de nombreuses ides et rflexions porteuses de sens et de
richesse pour lhumanit, ou pour son entreprise, simplement D f
e@tdant une pomme tomber dun arbre.
Il est donc ncessaire de disposer, ct du suivi des temps de travail,
dun autre outil de suivi des consommations de ressources humaines.
Cet outil repose sur le principe de taches ou dobjectifs remplir.
Lemployeur confie au salari une tche remplir, charge pour ce
dernier dorganiser soft tlT1]9S t tf AVl11 de faon

ilSl Ol

confie soit remplie au cours de la priode fixe. La valorisation de

la ressource humaine consacre cette tche prend alors en compte
non seulement le temps de travail mais aussi les rmunrations ou les
avantages spcifiques qui seront attachs la ralisation de la mission.
Laffectation des ressources consommes aux produits ou Aux
activits ralises repose traditionnellement sur la distinction entre main
duvre directe et mainduvre indirecte. Ld tRlil1-duvre
directe est lutilisation de ressource humaine qui peut tre directement
affecte une production dtermine. En rgle gnrale, les temps de
main-duvre directe correspondent aux temps passs par les ouvriers
pour assurer la production dune certaine quantit de biens ou services.
La main-duvre indirecte est lutilisation dune ressource humaine qui
ne peut pas tre directement atfecte une production particulire. Cette
distinction directe / indirecte, qui etlit pertinente dlnS un univers o les
temps de main-duvre directe taient la source principale de valeur
ajoute au sein de lentreprise, devient de moins en moins pertinente avec
lessor des activits supports de lentreprise, et avec le
dveloppement de processus de production automatiss o louvrier
apparat davantage comme un contrfileur de machine que comme un
excutant.

c.- les ressources durables : oquisition, usure et voleur de

rempIoement
La quasi-totalit des productions de biens et de services ncessitent
le recours a des biens durables, quils Agisse de terrains, dimmeubles ou
de matriel (machines industrielles, ordinateurs, vhicules).
Lapprhension de leur utilisation obit nanmoins certains principes en
raison de leur mode de consommation qui ne se rduit pas au premier
usage. Alors que les matires premires et les fournitures sont
consommes ds leur utilisation, les biens durables s apparentent en
partie aux ressources humaines dans la mesure o cest leur usage qui
permet de gnrer de la richesse. Cependant, la diffrence des
ressources humaines, elles peuvent faire lobjet dun droit de proprit
et elles peuvent tre utilises sans limitation particulire dusage (sauf
porter atteinte aux intrts ddUtrui , plr exemple sous forme de
pollution).
Les biens durables sont acquis de la mme faon que les matires
premires. Leur cot dacquisition doit prendre en compte le prix
d'achat ngoci auprs du fournisseur, les frais accessoires, les frais
dinstallation et de mise en service. Il peut exister un dlai entre lachat
proprement dit et la mise en service, en raison des problmes de rglages
et d installation. Afin de disposer dune connaissance correcte du cofit
dutilisation des biens durlbles. il est ncessaire de recueillir des
informations sur .
La dure d'utilisation prvue du bien : cette dure peut tre
exprime en lflfles (ou en mOis), mais elle peUt dhssi tre

exprime en termes dheures dutilisation (ou pour un vhicule

sous forme de kilomtrage).
Le mode dutilisation : une mme machine peut tre utilise en
mode lntenslf , auquel cas son usure sera sans doute acclre, ou
au contraire en mode ralenti assurant une plus grande longvit
la machine. Dans certains cas, lutilisation dun bien durable
n entrlne aucune usure de ce ctern ier. Pt XOlT1]3lC $l 5d@1t
ttlf l terrain ou mme dun logiciel.

Le coit dacquisition du bien, et le coit du capital de lentreprise.

Sagissant de biens ayant une dure de vie importante, il est
nceSslire de prendre en compte le cot de financement de
ces biens, cest--dire le cot dimmobilisation des ressources
financires qui ont t ncessaires pour acqurir ces biens (qu' il
sagisse de fonds propres ou demprunts).

120 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
Le cot dutilisation dune ressource durable comprend trois
facteurs, qui sont le cot dacquisition du bien (avec le choix dun
mode de rpartition dans le temps de ce cot dacquisition), les cots
de maintenance, cest--dire les ressources engages pour conserver le
bien durable en situation correcte de fonctionnement, et les cots de
fonctionnement qui mesurent les ressources ncessaires pour assurer le
fonctionnement du btiment, du matriel, ou du logiciel (ou de tout
autre bien durable).
Les tach RS d lTl l1fltfldflCO Ont souvent l ieU l tfltC VdlS f CQUltfS, Ofl

fonet Ofl C d dure et des conditions d' utilisation des biens durables,
ou en fonction de lvolution de lenvironnement. Il est ncessaire
dintgrer le cot de ces oprations dans le cot dutilisation des
ressources durables, tout en conservant la possibilit de les isoler, afin
de disposer dune information sur les cots associs une utilisation
intensive des machines (suppose entraner des cots de maintenance
plus levs).
Un certain nombre de biens durables entranent, pour leur
fonctionnement, des dpenses annexes. Il peut s'agir des
consommations dlectricit ou de fioul pour des machines
industrielles, des achats de carbuflflt POUR les Vehi cules, des dpenses
decllirage et dC ch aufflRC pour les btiments, . .

etion III
les standords, ovtils de nesure
et de formalisotion
Le terme standai d est driv du mot anglais et fait rfrence
la conformit une norme. Dans le domaine comptable, on parle ainsi
d'IFRS International Financial Reporting Standards que lon
traduit en frlnlis plr Not mes de reporting financier international
. Dltl S la gestion stratgique des cots, les standards ont une place
spcifique car ils apportent une nuance particulire. Si la norme prcise
ce qui doit tre, le standard en est la mesure. Utiliser des standards
permet donc dutiliser des indicateurs mesurables dun rsultat, dune
opration ou dun comportement norm. Par consquent, il est
galement possible de

mesurer lcart l la norme en calculant lcart par rapport au standard.

Le standard est un instrument fondamental dans le controle des
ralisations et lvaluation de la performance.

i .- les normes de ots

La dtermination de cots prtablis, cest--dire tablis
pralablement la consommation des ressources concernes, permet
lentreprise de disposer dlments pour valoriser les taches
ncessaires la ralisation du produit ou du service demand. Ces
cots prtablis dpendent de trois facteurs : les quantits de
ressources consommes, le prix unitaire de ces ressources, et le
volume dactivit ralis.

A.- les stondords de quantit

Les quantits sont gnralement fonction du volume de la production
ou des prestdtlOflS dSSUres . NelT1 lT1O1 US , fi US ]3eUVf1t C)1lelf1fil3t tt

partiellement ou totalement dconnectes de ce volume, et dpendre de

la diversit de la production. De mme, une modification du processus
de production peut entraner des effets de substitution et, plr voie de
consquence, de frtes varlt1OflS ttns les relatiOns entre les qUaotits
consommes. Par exemple, remplacer un technicien expriment par
un intrimaire, ou modifier les matires utilises dans le processus de
production.
Dans la plupart des activits de fabrication , il existe des normes fixant
les quantits de matires incorporer pour obtenir tel ou tel produit.
Ces quantits peuvent tre dfinies en termes de volume ou de poids.
Ainsi, dans le btiment, les quantits de ciment, de Sdble ou de gravier
ncessaires la ralisation de fondations, de dalles, ou de joints, sont
connues avec prcision et doivent tre respectes pour obtenir une
maonnerie de qualit. De mme, dans lindustrie alimentaire, les
dOslges des diffrents ingrdients sont strictement tirs. Dans lindustrie
automobile, les consommations de pices dtaches sont encore plus
aises suivre en quantit puisquil ne sagit plus dune masse, ou dun
volume, mais dun nombre de pices par unit de produit. Par exemple,
la ralisation dune automobile ncessite 1 Acquisition de quatre ou
cinq jantes et de quatre ou cinq pneus.

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 121

Les quantits peuvent galement tre exprimes en termes de dure
ncessaire pour raliser telle ou telle opration. La dure peut tre un
temps de travail humain ou un temps de travail 1Tllchine, bien que
ces cleux dures ri tient Qls le mme statut ontologique. Lutilisation
du temps comme une quantit pour apprhender le fonctionnement
dune machine nest qu'une convention qui permet daffecter un cot
global, alors que la dure pour un tre vivant fait toujours rfrence
un processus biologique.
Le contrle des temps nest donc pas le mme pour une machine ou
un tre humain. Pour une machine, la dure signifie une mesure du
temps matriel pour quun processus chimique puisse se produire ou
pour que des mouvements mcaniques puissent se drouler. Cette
dure est scientifiquement mesurable, elle peut tre affecte par des
phnomnes extrieurs (le taux dhumidit de lair, la temprature,
etc.) mais elle na pas de Vlleur en tant que telle. Il sagit dune
valeur objectivement COnstdtlble. A linverse, pour un tre humain
(et dune certaine manire pour tout tre vivant), la dure nest pas
seulement une mesure objective, elle touche a la vie mme de la
personne. Mesurer des temps de travl1l humain dpasse le simple
cadre dune maximisation scientifique pour toucher la conception de
l tre humain, son ontologie.
Cette constatation tait dj faite lpoque de Taylor et une des
raisons de lopposition des ouvriers aux procds de production dits
scientifique tait ce refus dassimiler leur travail celui dune
machine. Limpact dune dshumanisation du travail a ensuite t mis
en vidence tl1t df s fl1tsltfi urs cinmatographiques (avec
Mtroyolis de Fritz Lang, 1927, ou Les teriips modei nes de Charlie
Chaplin, 1936), que par des philosophes t simone Weil, 1934) et des
scientifiques (Elton Mayo, 1933 ; Georges Friedmann, 1946). Ce
quont montr toutes ces personnalits, cest que la dure est aussi le
lieu daccomplissement de la personne et que, par consquent, il nest
pas possible de dissocier totalement le temps de travail de la
satisfaction (ou insatisf action) quun tre humain en retire
Alors que les standards de quantit sont souvent dterminants
pour la nature du produit ou du service que lon souhaite obtenir, les
standards de temps sont davantage lis, non la nature du produit,
mais loptimisation des activits et des processus. Un cart sur les
quantits signifie une erreur de dosage ou de calcul. Un cart sur les
temps signifie une moindre performance dans la ralisation de
lactivit ou

du processus, elle nest pas ncessairement synonyme dune mauvaise

conformit du produit ou du service. Au contraire, dans certains cas,
un cart de temps peut se justifier par le souci danne iorer la
conformit.
Certaines activits sOnt mieUx apprhendes par un suivi pl lots
que par un suivi unitaire. La production par lot soppose a la
production en srie, dans la mesure o, dans le second cas, les produits
sortent de la chane de production les uns aprs les autres sans quil y
ait de rupture dans la chane de production, alors que, dans le premier
cas, les produits
$Otent regroups pdr lots prsentant des caractristiques communes
lies aux techniques de fabrication.
DlF1s ll production en srie, lunit de suivi est le produit, quil
soit exactement conforme au prcdent ou quil intgre certaines
options. Dans la production par lots, lunit de suivi est le lot de
production, cest-dire un ensemble de produits dont le nombre peut
varier dun lot lautre. Lintrt de la production par lot rside dans
les conomies dchelle qui peuvent tre ralises par la production
dune certaine quantit dun produit identique. Inversement, plus la
taille des lots est importante et plus lentreprise sloigne de la logique
dune production juste temps pour s'appuyer sur un arbitrage entre les
conomies dchelle et les cots de stockage.
Lindustrie automobile oscille entre la production en srie et la
production par lots. Au dbut du XX sicle, Ford fut le premier a
imposer la production en srie trs grande chelle, avec une
optimisation des processus dassemblage et de production. La
diversification croissante des attentes des consommateurs a ensuite
incit les constructeurs
llltOmobiles d mixer ll production en srie et la production par lots,
par exemple pour rdulre les tem S de nettoyage des postes de peinture
lors dun chlngemeIlt de couleur de carrosserie. Mais, depuis quelques
dcennies, Toyota a progressivement impos la rduction de la taille
des lots de production pour introduire la diversit au sein mme de la
production en srie travers une adaptation des outillages et une capacit
alterner des modles ou des caractristiques de vhicules sur une
mme l )@ne de montlRe. Cependant, pour de nombreuses entreprises
industrielles (notamment les sous-traitants automobiles), la production
par lots reste la rgle afin la fois de coller la demande de clients varis
et de minimiser les temps de prparation et dajustement des outillages.
Alfred Chandler (1962), Banri Asanuma ( 1994).

Il nexiste pas doppOslton tranche entre production en srie et

production par lot, mais simplement un continuum qui va de
lentreprise ralisant un seul produit en continu sur ses chanes de
production, lentreprise ne ralisant que quelques exemplaires de
chaque produit command. La distinction a cependant des
consquences non ngligeables sur la mthodologie de calcul des cots
de production. Ddfl$ l ]3rOtHCtOn en srie, la dfinitiOn de Q ulfltits
unitaires pdr produit offre un sens plus marque que pour la production
par lots. Les quantits unitaires n'tant pas comparables entre les di
ffrents lots, il est SOUVCflt FClble de raisonner en global (la quantit
tOtlJ C de matire consomme pour raliser un lot donn). Si chaque
lot de production concerne des quantits importantes, on se trouve dans
une situation intermdiaire, o ces lots de production sont en fait des
petites sries qui se succdent.
Dans la ralisation de certains produits, ou prestations de services, il
est possible de faire varier le niveau de consommations des diffrentes
ressources. Ainsi, il existe parfois une substituabilit entre le temps de
travail hulTl ain et le temps mlchine, ou entre duX lTldtres premires
entrant dans la composition dun mme produit. La comparaison, entre
les quantits standards initialement prvues et les quantits rellement
consommes, doit faire t lltC CCt effet de substitution ventuel.

B.- les stondords de valorisation

Les ressources consommes plr les activits peuvent provenir
directement du march sur lequel elles sont acquises, ou tre fournies
en interne (dans ce cas, les ressources sont acquises par une activit qui
les utilise pour assurer des prestations internes). La valorisation de ces
ressources peut tre rll1se, soit plr rfrence au prix acquitt auprs
du march pour les acqurir, soit par valuation du cot de ces
ressources.
Les consommations de matires premires ou de fournitures font le
plus souvent rfrence a un prix de march, llltjtlel il convient dljouter
le cot des ressources dployes pour les Acqurir (passation de
commande, rception, . . .). De mme, la valorisation du temps de travail
peut faire rfrence au salaire brut vers, auquel on rajoute les charges
sociales ineorobd Ft t i l 1T1 Oyeur et le cot du poste de travail
(vtements de travail, bureau, . . . ) . On parlera ainsi plus souvent dun
cot unitaire que dun prix unitaire, puisqu un prix de march il
convient de rajouter

LES INDUCTEURS DE COTS, ABC-ABM 12

quasi-systmatiquement le cot des ressources internes (cest--dire les

prestations fournies par dautres services).
Certaines ressources ne peuvent tre apprhendes de faon unitaire.
Dans ce cas, leur valorisation doit sappuyer sur la mme unit de
mesure que le suivi des quantits consommes. DlflS e cas d
une prodtlctiOn ptr lOts, Id VllOrisation des consolTl lTlltons se fera pdr
lot. Le problme peut tre complexe tjUlfld 1l vd l Oisation doit tenir
compte de prix unitaires son conSttflts mais au contraire progressifs ou
dgressifs. Cest le cas quand une consommation entrane un coit initial
trs lev, accompagn dun cot de fonctionnement assez faible.
Ainsi, la mise en service dune vieille machine, pour suppler une sous
capacit ponctuelle de production, peut prsenter des facteurs de
valorisation trs diffrents de ceux habituellement utiliss par des
machines similaires. Il en est de mme en matire de prestations de
service,
quand
la signature du contrat implique des cots
dapprentissage. Ainsi, dans le cas de laudit, le changement d auditeur
entrane un temps de prise de connaissance de lorganisation et
dvaluation des risques spcifiques de lentreprise. Ces cots
dapprentissage sont supports la premire anne. Si lentreprise cliente
modifie fortement son organisation, ou el la composition de 1quipe d
uctit change, l uditeur peut nouveau subir des cots d
Apprentissage significatifs III eOtlrs de sOn mtndat. Ll formalisation
des documents de travail constitue un moyen pour rduire les conte d
Apprentissage en diminuant les cots de transfert de la connaissance.

C. - les cots prtablis

Dans la quasi-totalit des activits dune entreprise, le niveau des
consommations de ressources dpendra du niveau de lactivit constate.
Sil sagit dun atelier de production, les consommations de matires
premires destines tre transformes seront gnralement fonction de
la quantit de produits raliss. Par contre, lutilisation des ressources
humaines dpendra dindicateurs souvent plus complexes, tels que la
di versit des productions ralises, ou le nombre dO Sries englges en
]3f OttlCt1OU , . . . Dd FI 5 tOUS COS CdS, OSt 1 CCsSltf e d dterm iner, pour

chaque activit, un niveau d ctivit de rfrence qui permettra dtablir

le niveau des consommatioCs Attendues. de cot prtabli pourrd dlors
tenir un rle similaire celui dun budget en tant que plafond ou norme
de dpenses.

Plusieurs approches sont envisageables pour estimer ce niveau

standard dactivit. Lapproche la plus sllTl le consiste a reproduire le
niveau dlctivit observ ddfl s le pass. En COllSldf llOrs, quen
moyenne, les services de 1entreprise auront le mme niveau dCffOrt l
fournir que les annes prcdentes. A partir du choix dun indicateur
dactivit, on peut ainsi retenir le niveau constat au cours de lanne
coule ou le niveau moyen constat au cours des trois dernires
annes, etc.
Cette rfrence offre lavantage de la simplicit, mais elle occulte
souvent les volutions des diffrents mtiers de lentreprise et des taches
a accomplir. En effet, sil est relativement ais de prendre en
considration une augmentation de Activit dun service, par
exemple limpact du lancement dune nouvelle ligne de produits pour
le service marketing, il est souvent beaucoup plus difficile dapprcier
les ventuelles rductions dactivit conscutives une rorganisation
des procdures de lentreprise. Par exemple, il arrive frquemment que
laccroissement des taches confies un servlcfi engendre une rduction
des taches du service voisin. Lenregistrement des bons de commande par
le service COlTl lTlFC1ll, Ct 1l validation de cs bons par le service
expdition lors de lexpdition des produits, peut entraner ldition des
factures de vente et gnrer les critures comptables en vitant une
nouvelle saisie des factures de vente au niveau du service comptable.
Indirectement, la rorganisation des tches, au niveau du service
commercial ou du service expdition, peut donc conduire a une
diminution des ressources ncessaires pour le service comptable.
Les plans de rorglnislt1on des grafldes entreprises, raliss au
cours des annes 90, ont souvent eu pour objet didentifier les services
administrati ts qui ne justifiaient leur activit que par la survivance
de tches historiquement fondes mais devenues obsoltes du fait de
lvolution des procdures et des technologies.
La seconde mthode de dtermination des niveaux dactivit standards
est le recours lactivit prvue. Chaque service, en concertation avec
sa direction ou un service de contrle de gestion central, dtermine
les activits quil s'attend devoir assumer lanne suivante, au vu de
l'activit ralise au cours de lanne passe, des volutions stratgiques
dfinies par la direction et ayant des rpercussions sur le service
concern, et des modifications technologiques ou de procdures.
En principe, ce processus de dtermination dun niveau standard
dactivit devrait davantage correspondre la ralit. Nanmoins,

 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
126

de nombreux biais apparaissent qui, individuellement, nont pas

forcment beaucoup dincidence mais qui, cumuls, peuvent engendrer
une mauvaise apprciation cles besoins de l OrQlfl1S tttion . Les bil15
OSSOfl tlC 5 tlflllflt l l 1tlCertit nde et a la raction dOS tl tlV C US
ttCC t cette incertitude.

Le niveau dactivit standard conditionnant en partie le volume des

consommations des ressources de rfrence, chaque responsable peut
tre incit retenir lestimation qui lui est la plus favorable, afin de
mettre en vidence sa capaClt future respecter les standards de cots.
Autrement dit, si chaque responsable dispose de trois estimations
dactivit : une basse, une moyenne et une haute, et que le niveau
dactivit qu'il communiquera comme rfrence sa direction servirt
dterminer le volume de ressources qui lui seront octroyes, on peut
raisonnablement sattendre ce que les niveaux dactivit standards
correspondent, soit aux estimations moyennes, soit aux estimations
hautes. Il existe, dans ce cas, un risque de survaluation des besoins
en ressources.
Le troisime mode dl roche dC l lctivit standard est l lctivit
disponible, cestdire la capacit du service accomplir les
diffrentes tches qui lui sont confies. Ce type dapproche est
envisageable dans les ateliers de production, o lon peut estimer la
capacit des diffrentes machines et le potentiel horaire du personnel de
production. Dans les services assurant les activits-support, cette
approche est plus complexe mettre en uvre. Elle ncessite de dfinir
prcisment les capacits de chaque employ. Par exemple, le nombre
de clients quun commercdl est cens pouvoir dmarcher au cours
d'une semaine, ou le nombre de clients qu'un employ peut suivre
chaque mois, etc.
Cette mthode est sans doute la plus complexe mettre en uvre.
Elle offre nanmoins la possibilit didentifier prcisment les capacits
de chaque service et de dterminer les gisements de ressources
disponibles susceptibles de faire lobjet dun redploiement interne ou
dune cession. Elle peut aussi permettre de dterminer les services
risquant de se transformer en goulot d'tranglement en cas de forte
expansion de lactivit globale de lentreprise.
Le cot standard permet de dfinir le cot des ressources qui vont
tre mises en oeuvre pour raliser une activit, une tche, ou une
opration donne. Ce cot standard va constituer un lment cl de la
modlisation des activits et des chanes de valeur de lentreprise. Il va

galement conditionner la mise en uvre de lacquisition des

ressources ncessaires et fournir la rfrence partir de
laquelle la performance de lactivit sera value.

Le suivi des ralisations repose sur une modlisation des activits et

des ressources quel1es consomment, et sur une valuation du niveau
dactivit attendu. Cette modCliSl tion permet ensuite didentifier les
carts qui permettront Aux dci cteurs cle prendre leurs dcisions et de
ragir face aux volutions de leur environnement et aux modifications
des processus.

A.- lo modlisofion du cot des ottivits

Le cot des activits est prioritairement dpendant du niveau de
la demande qui leur est adsse. U8C dCtl vit FI de sens que par sa
contribution un ou plusieurs processus, qui eux-mmes sont dtermins
par la demande des clients.
L l vel u dtctivitC l des rpercussions videntes sur les
ressources consommes, qui dpendent directement du volume ralis
pour chaque tche, mais il a aussi une forte incidence sur les
ressources qualifies de fixes, cest--dire qui ne sont pas sensibles
des variations de faible amplitude du volume des tches effectues mais
qui, par contre, conditionnent la qualit ou la quantit maximale de
ralisation de chacune des tches.
De nombreuses consommations de ressources n voluent pas de
faon l inaire. Ainsi , si le niveau dlCtI Vlt dun service de lentreprise
diminue, les temps travaills par les membres de ce service ne vont
pas ncessairement tre rduits, dans la mesure o les salaris peuvent
bnficier de contrats dure indtermine (ou dtermine) prvoyant
des hordirs fixes. De mme, si le ni veau dtCt1 V tC 4 U@IRCf1tC, e
responsable du service attendra une confirmation de la prennit de
la hausse dactivit avant dembaucher une nouvelle personne. Dans
l 'inter vallfi , il exigent peut trC de ses co1l aborlteurs une
implication pl us forte dans lCur tftvltl . Il en est de mme au niveau
dun atelier de production.

Le cot dun service ralisant une activit peut tre

modlis comme la somme de cots fixes et de cots
variables en fonction dun inducteur d cti vit

C, : le coit global du service pour la ralisation de lactivit A ;

CF : les cots fixes engendrs par lactivit ralise, ces cots
fixes peuvent ventuellement varier par paliers en fonction du
niveau de 1 Activit relle ;
Au , e niveau d cti vit observ pour la tche i considre ;
R a , : le rendement ou la productivit de la tche i(une
augmentation de la valeur de cette variable traduit une
dtrioration du rendement
ou de la productivit) ;
CU, , : le cot unitaire de la tache i.
Pour la raJ nation des tches, les rSSOUrces valbles consommes
dpendront
du niveau de lactivit observ pour chacune des tches servant
de rfrence ;
du rendement ou de la productivit des ressources ;
du cot unitaire ddcquisition des ressources.

Le contrle des carts est parfois peru comme l alpha et l ' omega
du contrle de gestion. Le contr1eur de gestion serait le spcialiste du
calcul et de lanalyse des carts. Une telle vision est certes caricaturale,
mais on la rencontre dans un certain nombre dorganisations o la
matrise de la technique nest plus une condition pour optimiser les
processus mais simplement une ncessit pour conserver un pouvoir ou
un champ dactivit autonome.
Si un cot est modlis comme la somme de cots fixes et de cots
variables, lcart entre le cot rel (C,) et le cot prvu ( Ce ) est alors
gal :

1 30 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
Ce qui permet didentifier deux sous-carts principaux .

Un cart sur les cots fixes : CF , , , ced cart dpend, tout

t la fois, du cotit des ressources fixes consommos, Ct tltt fl1Vlu des

ressources ncessaires si la variation du volume dactivite d

entran une augmentation you une diminution) des ressources
fixes :
Un cart sur cots variables
[ Au .i Ra.: CU , A u. * .i CU , ).
Celui-ci se dcompose en trois autres carts
un cart sur le niveau dactivit : (A A
) x Ra CU .
un cart surrendementouproductivit : Au x t Ra R j x
CU un cart sur cot unitaire : Au
Ra (CU ,: CU ,:
On observera que la somme de ces carts permet, mathmatiquement,
de retrouver lcart global initialement constat. Cette mthode offre
lavantage de valoriser les carts constats, et de permettre leur
agrgltion si lon souhaite, par exemple, disposer de lcart total sur
cot unitlire pour un sous-groupe de tches.
L nalyse prcdente est trs utilise car elle permet des rafft nements
stnS fin dlflS le calCUl des clrts. De surcrot, les outils modernes de
gestion (et notamment les tableurs) offrent toute personne dsireuses
de se lancer dans ce type de dmarche une facilit d'utilisation
incomparable. La question fondamentale est celle de la pertinence des
clrts qui sont calculs. Le premier inconvnient des calculs est, qu1lS
soient justes ou quils soient faux, de donner lapparence dC leXlCtitude.
Et l fiXlCtitude tend fonder la pertinence de la dcision. LC dccOt1l'Ct

rapide et frquent est donc de considrer quun cart, parce quil est exact
doit conduire prendre la dcision que le rsultat d tl cllcul stlggrC. Pl
exemple, si un cart fait apparatre une volution dfavorable du cofit
dune opration, la raction normale est de chercher rduire le cot
de lopration et, par voie de consquence, le volume ou la qualit des
ressources alloues. Est-ce toujours pertinent ?
Dans certains cas, l'volution obtenue sera exactement inverse. Plus
le montant des ressources alloues dimlfl UCrd Ct plus le cot l1fl1tl1f C
tlglT1CFttel'd. Ce rsultat plradoXll Est assez simple ds qu'on l l}9 l1C[lle
des situations relles. Par exemple, La Poste est en situation de

rorganisation permanente depuis quelques dcennies avec un objectif

majeur dabaissement de ses cots pour faire face la concurrence.
Les pressions sur les employs conduisent ces derniers soit bcler
leurs tches , soit les commencer sans les achever et, in fixe, la valeur

produite par chaque employ est trs intrieure a ce quune

organisation rationnelle, efficiente et motivante du travail aurait pu
obtenir.
Le second l FlConvnient des calculs est quil semble toujours possible
de raffiner un cart en sous-carts. La focalisation sur les cots unitaires,
et non sur les prix, explique cette qute incessante. Si, comme nous le
suggrions dltls les Cht ttres antrieurs, un cot nest que le produit de
prix et de quantits, il est flore souhaittble de rechercher les prix qui
fondent l lIIalysC ds eclf t$ . Otl1flS ]31X SOflt dC1lTlCflt it[I]34f CfltS ,

par exemple quand le coit correspond un achat. Dautres sont plus

difficilement identifiables, quand une opration ou une prestation semble
ralise grce des ressources durables de lentreprise.
La modlisation des processus et des activits de l'entreprise et
lutilisation des logiciels de gestion intgre permettent dsormais de
disposer des outils pour dcomposer le coit des activits en une
somme de prix affects par des quantits et des coefficients (par exemple,
des coefficients dutilisation pour les machines).
Lanalyse par les carts ne doit plus se cantonner un calcul dun
premier niveau dcart puis dun deuxime niveau, etc., mais elle doit
se focaliser sur lanalyse en termes de prix les prix ontils vari ? Et
en termes de quantit, a-t-on consomm pl us ou moins de tel type de
ressources ! Llfl alyse des caf ts fl' RSt lS llf lo fl Cfl 501, OI O flst

qu'un outil. Cet outil sera d utant plus pertinent quon tura identifi
son domaine dtude et la pertinence de 1'information quil apporte.

C. - la normolisotion des omportements

Les standards ne formalisent pas seulement les ressources
consommes. Ils formalisent galement la faon de procder et
dutiliser les ressources. Que les standards impliquent ou non le recours
des procdures automatiss, il nexiste de standard que parce quil existe
des possibilits de dviation, dcart. fn Que, le standard renvoie
toujours des comportements humains, y compris sil ne sagit que
dappuyer sur un bouton vert ou rouge selon les cirCOflStdflCCS. S tOUt ]
3Oll Vlt CtfC entirement automltts, y compris choisir dl uyer sur
le bouton vert ou le bouton rouge, il ny aurlit lS dO Stlfldard. Bien
que le standard SOt 1l lTlCsurC de ll norme respecter, il est en mlTlC
tCR S ll Ossibilit de sen carter.
Standardiser implique une description et une format isation des
procdures. Le standard nest pas seulement un moyen, il est souvent

1 32 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
considr comme constituant en lui-mme une synthse des meilleures
pratiques pour raliser une opration ou une activit. Par consquent, il
est souvent impos aux oprateurs et non choisi lr eux.
Le standarct industriel l clllmifle lvCc l taylorisme, l roChe
scientifique des oprations raliser pour en optimiser le rendement.
Mais le standard existait dj avec les activits artisanales. La diffrence
est que lactivit artisanale accepte, et parfois mme valorise, lcart
au standard, alors que les processus industriels cherchent a minimiser
les carts au standard. Lutilisation de machines, particulirement de
machines Automatises et informatises, et la production en grandes
sries exigent une grande prvisibilit des oprations traiter. Par
consquent, plus les produits sont proches du standard et plus il est
facile tant de modliser les oprations effectuer que de rgler et
paramtrer les machines.
Dans les activits de service ralises de faon industrielle, on
retrouve le mme souci de standlrdisation. La bureaucratie peut
mme tre considre comme lapplication extrme de standards de
comportement administratifs. Les employs sont invits se comporter
selon les procdures crites, et les carts la norme qui sont constats
sont sanctionns.
Cette description des processus offre lavantage de faciliter
loptimisation des activits et de rechercher la coordination optimale
entre les diverses activits. Cet objectif est dautant plus ais que les
tches sont elles-mmes automatises ou bureaucratises.
Loptimisation des processus devient di Ce tjlllf ld lCs lllls
apparaissent imprvisibles et incontrlables. Lessor des moyens
d'information et de communication semble pourtant avoir apport des
solutions cette di fficult apprhender un environnement imprvisible.
En effet, travers la multiplication des capteurs et des sources
dinformation, puis avec la modlisation de systmes complexes de
trlitement de 1information, il est possible de paramtrer des
rponses automatiques ou semi-automatiques a une
@f d DC lVCFsit dC hnomnes. La 0l acit humdine de tfli tement de
linformation est multipl ie par la puissance de calcul de l'
informatique. L'optimisation des processus repose sur 1ide que tout doit
tre parfaitement
huil
pour permettre aux
dcisions
stratgiques
de sappliquer tous les
chelons et toutes les activits de lentreprise. Cette vision idyllique fait
limpasse sur le besoin dadaptation local aux circonstances et,

surtout, elle repose sur lide quil est possible

de violenter les flts (VOlf C les personnes) pour les rendre cohrents
et compatibles avec les standards, avec les normes de comportement.
LC Stlndlrd nest pas seulement un optimum dltIs des circonstlf
lCes donnes, il est souvent peru comme la rfrence respecter
(Dominique Bessire et ul., 2010). Parce que le standard est souvent
conu comme un optimum, sen loigner devient une faute grave, ce qui
peut parfois conduire des dissimulations et introduire une dichotomie
trs forte Cfltf C l l Calite des activits et des processus et leur
reprsentation.
L imposition du mode opratoire, de la faon dagir ou dexercer
son jugement devient la consquence logique dune approche trop
scientifique des standards. En niant le besoin de laisser la personne un
espace de dcision, un espace o chacun peut arbitrer sur la dcision a
prendre en fonction des circonstances reflCOD tCS, IC StitDdf tl
devient outil d f1OITld11 satiofl des personnes elles-mmes. La personne
n git plus selon son jugement mais selon les attentes qui portent sur
elle.

\cpite
la mise ea tension
ermnenle,

le leox onogemexf

Depuis plusieurs dcennies, la gestion de la production des grandes

entreprises a t profondment modifie par lapproche japonaise
dveloppe par To5 ctu. A la fin de la 2" guerre mondiale, Toyota
tait un petit constructeur automobile contront la concurrence des
gants amriclins General Motoi s, Ford et Chr3 slct . Aujourdhui,
Toyota est le premier constructeur mondial au coude coude avec
Volkswagen et General Motors. Toota a sU ddapter tes proceds t1
optimisation de ses activits et de ses processus en leur donnant un sens
globll QUC l OFt tI
SlllTlC SOUS tt[I]3Cllt1Ofl the Leur Mariagement.

Le caractre distinctif du Lean Management est qu il ne s'agit pas

simplement dun recueil de techniques mais, plus fondamentalement,
dune philosophie. Le LCd f1 Management et l la gestion des acti vits
et des processus ce que Je judo est aux arts martiaux. Il est possibl e
de mettre en place des outils du Lean Management et mme dobtenir des
rsultats. Par contre, seule la comprhension globale de la philosophie
du Lean Management permet daller au-del de la technique pour
toucher aux enjeux de gouvernance de lentreprise.
Deux caractristiques conditionnent les aspects techniques du Lean
Management : lorientation client et lamlioration continue des
processus (Yves Caseau, 201 l). Il en rsulte une troisime caractristique
qui donne sa cohrence lensemble la mise en quilibre instable qui
oblige en permanence sadapter son environnement.
Philosophiquement, le Lean Management sapparenterait la dmarche
du cycliste par opposition lattitude du conducteur dun vhicule tout
terrain. Le passage en force est plus difficile mais la capacit dadaptation
est plus importante.

Lorientation client nest pas spcifique au Lean Management.

Comme nous lavons vu dans les chapitres prcdents, elle est prsente

Eleux ou vrages nous sem blcnt eonstit uer la rfi encc en langue
anglaise pain r aborder le Lem Mana lement non pas simplement comme

un recueil de techniques et dtiutils mais comme une philosophie. Il s

Agit de : James Womack et Daniel Jones (2003) ; Jeffrey Liker ct Michael
Hoseus (2008).

135 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
dans lapproche par les chanes de valeur et les activits. Le client es t
roi tait dj Je leitmotiv du capitalisme amricain. Ll diffrence sur
lorientation client est essentiellement philosophique, mais avec des
retombes pratiques qui, dans certains cas, peuvent tre non
ngligeables. Lexpression amricaine le client es t i ni est incomplte.
Elle exprime en ra it : le client qtii a la capacit de par et est roi. Ce
nest pas le client en tant que personne qui est vis, mais le client en
tant que dtenteur de ressources financires. La cration de valeur au
sens de Michael Porter ( 1985 est la cration de valeur montaire. Une
satisfaction qui ne se traduit pas par un complment de revenus
montalres pour lentreprise (UHC CC SOlt d cOUf Olt d lOng terme) est
considre comme du gaspil1l@e, une sur-qualit inutile.
Pousse un peu lextrme, la satisflGtion du client nest pas
fleeSslf ement ce qui est recherch ddns la logiqllC de la cration de
valeur. Limportant nest pas la satisfaction mais lacte de paiement. On
suppose, certes, que dans une socit libre le client ne va payer que
S'il CSt Sdt1Sft1t, lTldS 11 ne sagit que dune hypothse qui est rarement
tudie jusquau bout. Si Je client est contraint (par exemple, par un
manque de concurrence ou par des barrires technologiques, etc.)
acqurir un bien ou un service un prix tonn, sa satisfaction ne sera
pas recherche par lentreprise puisque, de toute faon, il ne peut pas
faire autrement. La satisfaction du client nest recherche que sur les
lments dffrenci antS ]3lr f appOrt l unC COflClllTDCC.

La premire consquence qui dcoule de cette focalisation sur le

prix et sur la maximisation du profit est que lentreprise va chercher
faonner la demande de ses clients (Galbraith, 1958). Lorientation
client, dans la dmarche de cration de valeur montaire, est la
volont de faire merger chez le client des demandes que lentreprise
satisfera. Si le client nest pas conscient de ses attentes pour tel ou tel
produit ou service, ce sera lentreprise de faire merger cette attente.
Lentreprise devra faire prendre conscience ses clients des attentes qui
COITCS OFiCFt t IUT clactristiquCs du produit ou du service vendu.
Cela peut aller jusqu lacte de persuasion et la vente quasi
contrainte.
Que ces ressources soient propres au client ou quelles soient empruntes ne rentre
pas en liqciie de compte dans le raisonnement sur la cration de i alenr (Galbraitfi , 1958).
En France, les excs de certaines entreprises ont ainsi condu it
1mergence dune lgis- lation rglementant la vente au ptirte- porte
ou la vente de crdits financiers, en offrant au client fine priode de rti
relation.

Cette Approche simplifie la dmarche de conception des produits

ou des services, puisquil est possible non seulement didentifier les
attentes du client, mais aussi didCn tifier les Attentes qul serait
possible de faire merger.

i .- la modlisation de lo demande
La modlisation de la demande est une tape indispensable de toute
gestion des processus de1entreprise. Il existe, nanmoins, des
diffrences importantes selon lenvironnement concurrentiel de
lentreprise.

A. - sur des marchs porf oits

Sur des marchs parfaits, lquilibre entre loffre et la demande
est assur par le prix P* qui est e@tl lU coit margi nt1 de production
d'une unit supplmentaire et la satisfaction marginale du n'a' client
(si les clients sont classs selon leur niveau de satisfaction marginale).
La quantit dquilibre Q qui est change sur le march rsulte de
cet ajustement entre loffre et la demande par les prix (schma 5.l).
A chaque instant, un quilibre diffrent peut tre atteint wee une vl
dton des prix et des quantits dquilibre.

Luilikre de loffre et de la demande sur un march jarf ait

un instant donn

Demande

Volume

137 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
Il existe parfois un temps de latence entre lvolution de la demande
et 1volution de loffre. Ce dcalage peut gnrer solt des profits
supplmentaires tcest l t SttllatiOfl d'une offre insuffisante pour
rpondre la demande sur une priode donne), soit des pertes (si
lentreprise se trouve contrainte dcouter sa production en attirant de
nouveaux clients par la baisse de ses prix). Ce temps dajustement
de loffre la demande sexplique en raison des dlais de mise en
oeuvre cl' une ca dclt de production complmentaire (investissement
ou, l inverse, dsinvestissement sil convient de supprimer une
capacit de production excdentaire) ou en raison de la dure du cycle
de production dune unit de produit supplmentaire. La demande
adresse une entreprise donne et pour un prix suppos constant est
done souvent fl uctlllnte (SeClTl l 5.2).

Lvolufion de la demoxde oresse vne entreprise

A long terme: pour P* donn
Volume

La gestion clS8iq ne de lajustement entre l'offre et a demtnde

pour une entreprise donne repose sur
Lvaluation de la demande moyen et long terme : cest elle
qui va dterminer le niveau de production moyen.
La constitution de stocks pour lisser lvolutloll de la demande
Temps
et viter de subir les cots de rajustement de la capacit
de
production aux variations court terme de la demande (schma
5.3).

Demande

Production lisse

Dstockage

CttO t]3[IOG O CSt dSSOZ CC4 CO Self CCS lTldf Cls o l voluti on de

Stockage
la demande
est prvisible et peu sujette des variations inattendues.
Cest Je cas pour les protlltlts tl11T1C Ft tl1res, cCtl1t l els pour Id
demande de vhicules jusquau milieu des annes 2f100. A la suite de la
crise financire de 2007-2008, la demande automobile sest effondre.
Si les tats ntaient pas intervenus, la plupart des constructeurs
automobiles auraient fait faillite en raison de leur incapacit adapter
court terme leurs stocks et leurs outils de production a une demand
dtVlS l deux. Au dbut des annes 2000, le mme phnomne a t
observ pour les quipementiers en tlcommunication (1CttOl,
Lucent, Nortel, etc.). Lclatement de la bulle sur les nouvelles
technologies a entrain un arrt brutal de la demande en qulpements
de tlcommunication de la part des oprateurs de tlcommunication .
Le chiffre daffaires sur certaines lignes de produits a t divis par deux
et plrfois plus (par exemple pour les activits doptronique).
Lapproche dveloppe parle Lean Management repose sur la volont de
se rapprocher le plus possible dune production a la demande.
Lentreprise essaie de ne produire que les quantits qui sont rellement
demandes par les clients. Cela ne supprime pas les variations de la
demande, mais cela supprime la constitution de stocks qui deviennent
obsoltes et qui doivent ensuite tre soit dtruits (par exemple pour les
excdents de prodlllts ll1mefltl1 es), sOit couls avec des prix qui
non seulement ne couvrent pas les cots de production et de distribution
de lentreprise mais
Le traitement et la compression des signaux dinformation pour leur transfert sur les
rseau x .

1 zt0 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
qui, de surcrot, viennent parfois affecter ngativement les prix des
autres produits de lentreprise, entranant celle-ci (et son secteur
dactivit) dans une spirale de baisse des prix, o toutes les entreprises
productrices du bien ou du service deviennent perdantes (ce fut le cas
et cela l'est encore pour le secteur des quipementiers en
tlcommunications).

B. - sur des marchs imporf oits avet des situations

oligopolistiques
Sur ds marchs irnparflits, o certains lcteuf s bnficient de
SitUtttOflS oligopolistiques ou monopolistiques, lentreprise peut
jouer sur ses t]l1tntits offertes et sur ses prix pour maximiser son profit.
Par rdppOrt lUX deux lments prcdents, lentreprise lntroduit une
troisime variable dajustement travers sa gestion des prix
MOtli ler lt Olitique de prix a court terme pour faire coincider
la demande en volume et la production de lentreprise.
Lobjectif de lentreprise est alors de maximiser ses revenus et de
minimiser ses cots en jouant la fois sur un lissage de sa production
et sur un lissage de la demande. Ce faisant, lentreprise bnficie non
seulement des conomies dues une production linaire mais elle
bnfice galement dune diminution de ses cots de stockage (schma
5.4).

Le lissoge e lo demone por lo politique de prix

Production lisse

Demande initiale
_J

Demande modifi
par la politique de prix

h Temps
Par exemple, dans le transport de voyageurs, les entreprises
construisent leur offre de trajets en tenant compte de la demande
historiquement constate, puis elles essaient de maximiser leur taux de
remplissage en jouant sur les Arguments commerciaux. Dltl s l
ttnspOlt ferroviaire, la SNCF a mis en place des outils de
modlisation de la

demande et de loffre tarifaire qui va en dcouler. La SNCF faonne

la demande, tout en grant son offre de faon maximiser son profit".

C. - limpocf de lo conception des processus sur le ropporf ou

client
Il est intressant de mettre en parallle la stratgie mise en uvre
par dautres entreprises de transport de passagers, comme la RATP en
rgion parisienne, les TER en rgion (qui, bien que grs par la SNCF,
obissent aux orientations stratgiques des rgions qui les co-financent),
ou le train a grande vitesse au Japon, le Shinkansen.
La caractristique des processus mis en uvre dans les cas cits est
que l'oprateur ne se focalise pas sur le train mais sur le rseau. Le
cur du processus de trtnS OTt t1St Qls le vhicule U ITIITIC lT1lS l
VO ' ' Il en dcoule une conception racticalement ctiffrente de
1approche au client. Le but nest pl us de modifier l s lttrl ts dll client
d tlVCf S U FIO politique tarifaire extrmement pointue, mais de
chercher optimiser lutilisation du rseau en faisant fluctuer le
nombre de trains circulant selon le niveau de la demande. La nature du
processus fait que les oprateurs ont une incitation forte accrotre leur
offre pour rentabiliser leur rseau.
Cette dmarche est pousse assez loin, puisque la SNCF rduit la fi q ucncc de ses
trains sur les priodes o la demande est taible, quitte refuser des passagers, dc iaon
pouvoir conserver une politique dc prix 1evs. Il sagit dune stratgie similaire
celle des com- pagnies ariennes, bien que ces dernires soient davantage coiiti aintes
par la concurrence.
Limpact long terme dune telle striitgie est souvent dvastateur, car lentreprise
siili ne la loyaut de ses usagers (Hirschman. 1970). Lobservation de lvolution de
la demande sur les TGV montre quune politique dadaptation permanente de loffre et
de la demande par J entrepi ise, et non par le march, conduit :i une modi fication de la
structui e de la demande qui est adi esse J enti epi ise. Largument du prix der ient
alors le critre prpondrant au dtriment des autres facteurs de satisfaction de la
clientle (frquence des trains, respect des horaii es, souplesse dutilisation des billets,
etc.).
Il est inti essaiit danalyser la SNCF dans cette per specti ve. L incurie apparente des
dirigeants de la SNCF, qui semblent plus soucieux de rduire les conflits salariaux et de
maximiser les recettes que de i emplit une mission de service public, peut sexpliquer par
la dcision cle sparer la gestion cles voies de la cii culation des trains. Loprateur des
trains va alors se focaliser sur 1util isation optimale de ses trains et non sur 1utilisation
optimale ctu rseau. On peut ain.si voir des voies LGV qui ne sont empruntes que par un
train toutes les heures (5 TGV par jour sur le tronon Belfort-Besanon. mme la ligne la
plus frquente Pari s-Lyon se limite 23 TGV par jour, soit 46 allers i etours). J l est
vrai semblable que la SNCF optimi se le remplissage de ses trains, mais il sagit
globalement dun gaspillage c l-urgent ayant servi financer le rse au.

1 zt2 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2* DITION

Grer les fluctuations de la demande signifie disposer des capacits

pour rpondre la demande. La consquence ngative est que, si la
demande nest pas l, lentreprise aura des capacits inutilises. Elle
aura acquis des ressources inexploites et elle risque la cessation de
paiement. Pour rpondre la demande, sans pour autant se mettre en
situation de sous-activit, il faut dvelopper la polyvalence, automatiser
les activits qui peuvent ltre et qui peuvent tre maintenues avec un
coit marginal faible, ou minimiser les temps darrt et de redmarrage.
Tous ces aspects se retrouvent dans le concept de flex ibilit de
lentreprise.
La comprhension de l'adaptation aux attentes du client permet
de repenser le concept de flexibilit de la demande. Dans la dmarche
finlncire de cration de valeur, lobjectif est de coller la demande, que
ce SOlt Cl3 fdl sdflt CVOlll ll dClTllIldC selon les l40odeles que 'on l
dvelopps en interne (c'est lapproche fran jl1se dU l111l4agemeflt de la
SNCFj, ou en ajustant brutalement les capacits de l 'entreprise la
demande (cest l Approche plus anglo-saxonne, dite librale,
variable dajustement de la production par rapport la demande).
Le contreexemple dll Shinkttfl Sfl dll Jtt On est particul irement
clalF1t. Apparemment, le Shinkansen nest pas optimis pour
rpondre la variation de la demande des clients. Toutes les cinq ou dix
minutes, un Shinkansen part de la gare de Tokyo''. Certains sont
directs pour les plus grandes villes du Nord ou du Sud, dautres ont des
arrts plus frquents. Le tarif est quasiment unique". Le seul
supplment est si lon veut ou non rserver une place. Chaque
Shinkansen comprend des wagons o la rservation est ncessaire et
des wagons sans rservation. Le modle du Shinkansen est celui du
mtro : rgularit, ponctualit. Lentreprise japonaise a mis en place un
systme o elle assure un service de base : le transport ferroviaire.
Ladaptation au client ne se fait pas sur ce service qui comprend
quelques attributs apprciables : la possibilit de pouvoir changer de train
au dernier moment si une runion a dur un quart dheure de trop ou sil
y a eu des embouteillages, le respect des temps de trajet, etc.
Lentreprise sadapte la demande du
Selon le site de 1entreprise exp loi tante, le Shinkansen a une moyenne de 334 trains
par jour sur la l ique Tokyo-Kyoto (presque huit fois plus que la SNCF sur le trajet Paris
Lyon, mme si cette comparaison doit aussi tenir compte des TGV qui ne sarrtent pas
Lyon).
ll nest donc pas ncessaire de passer un temps certain pour essayer
doptimiser le tarif obtenir, ni de spculer sur lvolution des tarifs
pour acqurir sen billet non rembour- sable trois mois lavande.

client, parce quelle a conu un processus qui ne simpose pas au client

mais qui, au contraire, lui permet deffectuer ses propres arbitrages.
Comme on le voit sur cet exemple, servir la demande est tre
disponible pour une demande et, par consquent, tre flexible. La
flexibilit est la cl itcit de l'entreprise rallouer ses ressources,
faire varier ses activits, l a Fl ticiper des volutions,
en utiliSltlt les temps apparemment improductifs pour les oprations
de maintenance et dentretien. Cette flexibilit repose sur une
conception des ressources qui vise favoriser les changes
dexprience et de savoir faire et non sur une spcialisation outrance
des comptences.
Dans un univers parfaitement prvisible", lentreprise pourrait
modliser totalement ses processus, anticiper les variations de
demande et minimiser ses cots. Heureusement, dun point de vue
philosophique, et malheureusement, dun point de vue gestionnaire,
telle nest pas la situation. Lentreprise peut essayer de rendre son
univers plus prvisible, mais il existe toujours une part, lie
lhumanit de lhomme, qui lui chappe. La crise financire de 2I072008 peut tre apprhende comme cet instant o le risque sinvite, l
o lon pensait lavoir compltement domestiqu et encadr. Jusquen
2007, largument de vente des banques pour leurs produits financiers
tait que ces produits permettlCIlt de supprimer le risque par un
mcanisme complexe de rassurance sur les marchs. Lunivers de
lentreprise devenait prvisible grfice aux contrats terme,
mcanismes de couverture, options, certificats dassurance contre les
risques de dfaut, etc. Le rle du dirigeant pouvait tre limit
loptimisation de SCS processus, l l1a ayant t, sinon supprim, du
moins svrement encadr.
La crise financire de 2007-2008 a brutalement rappel que, tout
comme la libert de lhomme exige une part de confrontation
lincertain, la justification des entreprises est leur capacit affronter
le risque, btir des stratgies pour non seulement dattnuer mais
aussi afin d'en profiter. Lexemple dAir-France KLM est l pour
rappeler les msaventures dune entreprise qui croyait supprimer ses
risques, et qui ri a fait que les
llT1 l fier. Au dbut de la remonte des prix du ptrole (dans la premire
moiti de la dcennie 2000), Air-France KLM a mis en place des
mcanismes de couverture sur ses achats de carburant. Tant que les prix
du ptrole ont continu monter, chacun pouvait sextasier devant le
"Mais qui serait par II-mme rendu parfaitement inhumain (comme de nombreux auteurs de
science-fiction ont essay den rendre compte dans la littrature ct au cinma).

1 zt zt GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
gnie franais qui permettait dengranger des rsultats suprieurs
ceux de ses concurrents. Malheureusement, quand lvolution des prix
sest inverse, et que les prix du carburant ont plong sous les prix
garantis de livraison terme quAir France KLM avait obtenu, cette
entreprise sest retrouve seule face ses concurrentes devoir
supporter des pertes. Finalement, les mcanismes sophistiqus de
couverture dAir-France KLM ne lui ont servi qu se trouver
systmatiquement contrecourant
de ses concurrentes. tait-ce rellement nn
de v ne de
11 @OllVetT1an ce on peut srieusement en douter, si lon considre que ces
couvertures nont fait que retarder l daptttton cI Air-Frlnc KLM t
lin univers concurrentiel en trs forte volution.
Ll flXlbilit de lentreprise est la Ct acite d Accepter le risque, sy

prparer et disposer des moyens et des ressources pour y faire face.

La flexibilit transforme un risque en opportunit, alors que la ngation
du risque par le recours systmatique des assurances transforme tout
risque en menace. Derrire cette dichotomie on retrouve lopposition
traditionnelle entre une approche scientifique occidentale, qui vise
dominer le cours des vnements, et une approche plus orientale qui vise
sadapter au cours des vnements". Indpendamment de la mthode
traditionnelle du stockage, sur laquelle nous reviendrons ultrieurement,
et des diverses mthodes visant rendre lentreprise flexible par ellemme, lentreprise peut acqurir de la flexibilit dans son mode de
OSttOfl tlCS ICU VlUS fl CCOlf dflt a des acti vits extrieures sous
forme de sous-trlitdnce.

2. - la onnaissane dv lient
La flexibil it de lentreprise est rendue plus aise quand lentreprise
dispose d1nfOf1TItt1OFIS ti permettant, non pas de modeler US lttCfltOS
CC SOS ClfifltS, 1Tllts de les connltre (Baflri Asan ulTIl , 1994). Cel ]3dS8fi
l la matrise du rseau de distribution. CCll d egalement pour

consquence une inversion

demlnde.

du rapport entre la production

et la

A. - le rseou de distribution
Toyota a construit une partie de sa russite et de sa croissance sur sa
capacit fidliser ses clients en rpondant leurs attentes. Le but des
"Fr aiiois Ju l lien i 996).

commerciaux n tlit pas dabord de vendre les modles quils avaient

en stock, mais daider le client dterminer le vhicule qui rpondrait
ses besoins et ses attentes. Cela implique une approche du client qui
nest pas facilement synthtisable dans les tudes de march classiques.
En effet, cellC$CI Visent l ctCfin f des profils de consommat Uf S l l
tide dapproches statistiques. Dans 1l dmarche Leln Manl@lTlIt,
COSt chaque client qui est considr comme un cas particulier. Il l ll
lTl lTl diffrence quentre un sondl@C Ct tlfl A Cction relle.
Gnralement, les deux concident mais, individuellement, la satisfaction
nest pas du tout la mme car, dans un cas cest le sondage ou ltude
de march qui dfinit le produit, alors que dans lautre cas cest chaque
client ou lecteur qui contribue dfinir le produit ou le rsultat.
Cette connaissance du client par le rseau de distribution est rendue
plus difficile par lessor de la vente distance. Cest pourquoi la plupart
des entreprises qui vendent des biens dquipement mettent en place des
suivis automatiss de leur clientle, en leur proposant de se connecter a
des sites spcifiques, de bnficier doffres privilges, etc. Le but de ces
campagnes est de se procurer linformation sur chaque client. Si le lien
personnel est distendu, les logiciels de traitement de donnes permettent
dindividualiser les clients et deffectuer toutes les simulations et
modellStt1Ons possibles, a partir des informations recueillies sur chtt ttfl
dentre eux.

B. - linve sion du rapport lo demande : du puf i ou pull

Tout processus a un sens de mouvement qui est dtermin par le client.
Un produit ou un service ncessite des approvisionnements, des
oprations de transformation et une livraison (ou la dlivrance du service)
au client. Le processus est comme un fleuve qui scoule, aliment par
les activits (les effluents) qui lui permettent dexister. Nanmoins, la
comparaison suppose dtre pousse un peu plus loin. Une masse deau
peut scouler en raison du phnomne de gravitation ( si son aval est
situ a un point plus bas que son amont, comme lindiquent
tymologiquement ces deux mots) ou sil existe une pousse en amont
qui chasse la masse deau vers laval. Dans le cas dun processus, celui
ci peut tre tir u// en anglais) par la delTl dflde du client ou il peut au
contraire tre pouss Jus en anglais) par lentreprise en direction du
client.
Ll f OCC Qul l CUllTlifle wee le [ordisme tait une dpproche en
mode pouss. Lentreprise optimisait ses processus de fabrication pour

1 zt145 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
minimiser le cot du produit fabriqu et, en contrepartie, elle cherchait
gnrer la demande pour ses produits. Mme la clbre rpartie dHenri
Ford, expliquant quil payait bien ses ouvriers car cela permettait de
gnrer de nouveaux clients pour ses vhicules, tmoignait dune
logique o la production commande la demande.
Par opposition, lapproche en mode tir attend que le client manifeste
sa ctelTl dnde pour y rpondre. Dune certaine manire, cette Approche
est beaucoup plus exigeante car elle suppose que tout est prt pour
satisfaire un client mais que lon ne sait pas si ie clieflt Vi Ofltf4 . Dlfls
tl OC O yus , le produit est dfini et le client doit s'y actapter. Dans
lapproche pull, ces t le client qui dfinit le produit quil souhaite. La
nuance est parfois subtile.

section
ll

lomlorotion
ontinve des processus,
le Koizen
Le Lean MllltlRClTlIlt CSt tlflo t roche dynamique.

LdJ3]9roche

Udf S flD OCC1tet1tllC sUppOse the prendre le temps de la rflexion

, de runir toute linformation disponible, de lanalyser et dlaborer la

stratgie qui semble optimale puis de sy tenir. La plupart des modles

de management reposent sur cette conception, avec le triptyque
planification long terme, dclinaison budgtaire pour lanne
venir, mise en uvre des dcisions. Ce modle peut tre raffin par
la frquence des rvisions stratgiques, mais il est marqu par la
conception occidentale que 1avenir peut tre faonn et quil sera ce
que nous en faisons. Dans ses aspects positi ts, cette approche a permis
les grandes ralisations industrielles qui ont marqu lmergence de
nos civilisations conomiquement dveloppes. DaTls ss ds eCtS lUS
ngltifs, cette approche peut parfois con ctuire t une vision stlt1que du
monde, une vision o la photographie de ltat du monde a un instant
donn fait oublier que celui-ci est m par une dynamique dont nous ne
matrisons que trs imparfaitement les caractristiques.
Le Lean Management soppose cette vision occidentale de
lexcellence, car il postule que lexcellence sacquiert en avanant,

que cest en sadaptant un monde changelnt que lon progresse. Ds

lors, lexcellence nest pas dans lexamen minutieux et total de toutes
les donnes ex ante, mui z dans la mise en condition qui permettra
d pprhender, en cours de route, lensemble des ctonnes que lon
pourrai collecter. Le Lean Management ne cherche pas optimiser ea
ante une situation future en mettant en uvre toutes les puissances de
collecte, de traitement et danalyse de linformation, mais se donner
les moyens de sadapter
bien cette capacit
dadaptation. La mtaphore la plus vidente est celle du voyageur.
Deux stratgies sont possibles. La premire consiste planifier
soigneusement son voyage et identifier exactement les affaires dont *n
lurt besoin. Gnralement, cela conduit emmener des bagages
volumineux. La seconde stratgie consiste accepter que le voyage
rserve des imprvus et que les bagages ne permettront jamais totalement
dy rpondre. Soit on aura emmen des affaires inutiles, soit on aura
oubli des affaires ncessaires. Lapproche Jean identifie les activits et
les taches absolument ncessaires et minimise les flux, les oprations et
les gestes a accomplir. Une telle stratgie expose davantage le voyageur
limprvu mais, en mme temps, elle accrot sa capacit dadaptation".
Concrtement la poursuite du Lean va sappuyer sur trois
dmarches complmentaires : la suppression des stocks, la qualit
tOtlO , l lTlo ation des Muda bles gaspill l@OS, OS Cots cachs
selon

lexpression de Henri Savall et Vronique Zardet, 1995).

1. - la suppression des stocks

Supprimer les stocks a trois incidences immdiates : sur les cots de
production ou de distribution, sur la coordination entre les activits et sur
lexposition au risque due la dpendance aux partenaires extrieurs.

A.- lo production en flux tendus

La suppression des stocks, que lon appelle aussi la production en
flux tendus, vise fluidifier le mouvement des produits et des services
' Le film Ba gdod Caf!, de Percy Adltin ( 1987), expose en quelques plans cette situation, quand lhrone quitte la voiture et part pieds ai ec sa valise. Certes, il sagissait
dune grosse valise, malheureusement une valise inadapte ses besoins. Un petit sac avec
lessentiel aurait t plus utile pour sadapter une situation iiiiittendue.

1 zt147 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
en v1tlnt les tem s dattente, les temps o un produit (ou un service)
reste la, inemploy. Les conomies attendues de la suppression (ou de la
rduction) des stocks sont asseZ fdClOS l identifier .
La diminution d ll sUrf ace de production ncessaire puisque les
espaces rservs au stockage sont supprims.
La diminution de la manutention. En effet, le passage par une
zone de stockage entrane au minimum deux flux de
manutention, celui pour entrer le produit en stock et celui
pour
l acheminer sur la chane de production.
Lapprovisionnement en 11ux tendus permet d Acheminer
directement les matires en dbut de chanes de production.
la diminution des cots de suivi administratifs. Ceux-ci
comprennent le suivi de inventaire permanent, la ra isation des
inventaires physiques, le suivi des dprciations, etc.
La diminution des dgradations dues au stockage, notamment
pour les matires prissables ou ayant une obsolescence rapide.
La diminution des frais financiers lis au financement des stocks.
La production
en flux tendus
s'est propaee
de nombreuses
entreprises industrielles ainsi qu des entreprises de service.
Pourtant, si son succs nest pas total, cest quil existe aussi soit
des freins soit
des inconvnients cette dmarche.
Certains freins sont lis la valeur ajoute que suscitent les stocks.
Par exemple, pour des produits alimentaires : le vin, les alcools, les
fromages, etc., le stockage est un lment constitutif de la cration de
vlleur, ctr le temps intervient dans le processus. Mais ce nest tls lfi Vdt
problme, car la production en flux tendus ne vise pas supprimer les
stocks en tant que tels, mais uniquement les stocks qui ne sont que des
tampons entre deux activits.
Le vritable frein la dmarche est quelle implique une grande
coordination entre les activits. Chacune delles devient dpendante
de celles ralises en amont ou en aval. Par effet de connexion, cest
l ensemble du processus qui vl 5 Aligner sur le rythme dC JlctivitC
la moins productive. Cela change compltement la conception du
management des activits. Dans une approche analytique des
processus, on va chercher optimiser chaque activit, et on suppose que
lensemble sera plus performant puisque chaque partie sera optimise. On
pourra galement sintresser aux liaisons entre les activits, mais on
limitera gnralement lanalyse un nombre restreint dinteractions
pour chaque

activit. Lapproche analytique cherche a pousser chaque responsable

dactivit lefficience maximale, tout en coordonnant les interactlOFls
entre les activits
Dans une approche en flux tendus, loptimisation dune activit
OFflCO tIl as de sens conomique, si elle nest pas complte par
llUlTl lOttt Ofl C l ' actl Vite la moins productive. On se fCll ise
dabord SU JS dCtivits les plus faibles, cellCs qui limitent 1t

productivit du processus dans son ensemble. Cest done lensemble des

rOS OflSdbles dactivit qui vont tre impliqus dans la recherche de
solutions aux freins poss par l'activit la moins productive sur la totalit
du processus Haines Womack et Daniel Jones, 2003).

B.- lo coordinofion entre les ocfivifs

Non seulement la production en flux tendus implique que chaque
activit saligne sur le rythme de lactivit la plus lente mais, de surcrot,
chaque activit devient dpendante dCs alls ventuels que rencontrent
les autres activits. Par exemple, si une activit A peut contribuer a un
processus a raison de cent unltes lheure mais que, statistiquement, on
observe des dysfonctionnements dlIlS cette activit qui la conduisent a
5Arrter toutes les quatre heures pour une dure dune heure ; cela
signifie que, en moyenne, cette lUtivite eut contribuer au processus a
raison de quatre cent units pour cinq heures. Si l Activite l l lTlOins
productive limite la vitesse du processus 70 units a l hCure, Cet d f
Cf RlTlCtlt souhaitable que lactivit A fonctionne avec un niveau de
stock de 70 you de 101 si lon souhaite disposer dune marge
complmentaire de scurit). Cette activit A devrait alors produire (5 x
70 = 350 divis par quatre heures) 87 ou 88 units l'heure. Le surplus de
production (par rapport aux 70 units par heure exiges par le processus)
permettra de faire face aux arrts de production.
Lapproche par les flux tendus va exiger de cette activit quelle
limite sa production 70 units par heure et que, en contrepartie, elle
rduire ses temps de dysfonctionnement et darrt. Du point de vue de
lactivit A, cette dcision est apparemment stupide. Lactivit A na
pas de problmes de capacit de production, elle rpond largement aux
exigences du processus et il apparat inutile de gaspiller des ressources
cOmpJ meF1tlres pour chercher rduire des temps de
dysfonctionnement qui ne pnalisent Qls le prOcessus. Du point de vue dC
JoptilTl J SdtOn des cots, cette dcision est inefficiente. De surcroit,
limiter lactivit de A

1 0 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
70 units par heure signifie que, dans le processus, cest cette activit
A qui vl apparatre comme une activit frein vis--vis de lensemble des
autres activits, puisque ds quun dysfonctionnement apparatrl dans
lactivit , cest tout le processus qul sera arrt.
Cet exempl lllUstre l l philosophie du Letl1 Management. A court
terme, 1l logique est d aremment lflficiente et contreproducti ve.
long terme, elle pousse a lexcellence. Efl Chet, tlflS l CdS C CUC1U
A, les solutions vont viser l lTlOdifier l rbtd@C l1tl l1 VitesSe de

production et les dysfonctionnements. Le responsable va devoir

identifier les facteurs qui conduisent aux dysfonctionnements. Le fait
de devoir abaisser son rythme de production va, paradoxalement, lui
donner une plus grande latitude pour adapter ses oprations, limiter les
drglements des machines, accrotre la maintenance prventive, inciter
les oprateurs tre plus soigneux dans les gestes effectuer, etc .
Dautres facteurs peuvent galement affecter la production en flux
tendus. Il sagit, par exemple, des cots lis au transfert dun produit
dune activit une autre (que ce soit en interne ou en externe). La
production en flux tendus va conduire un ramnagement des ateliers
de production mais aussi une gestion de la localisation des furnisseurs
et sous-traitants. Pour un producteur franais, lapprovisionnement en
Chine pose ncessairement des problmes de cots de transport qui
impliquent la constitution de stocks. Produire en flux tendus ncessitera
des arbitfl@OS CFI tf C le prix dtchlt aUprs d'un fournisseur trs distant
et le prix dachat auprs d'un fournisseur de prox imit. Dans la rflexion
seront intgres toutes les dimensions lies aux flux tendus.
Le Lean Management na de sens que si la philosophie de la recherche
de lexcellence est vhicule dans toute 1entreprise et si chacun accepte

dtre, un moment donn, dsign comme le facteur limitant alors

que, considr individuellement, ce nest pas ncessairement le cas.

C.- une interaction ovec les portenoires extrieurs

En interne, la suppression des stocks renforce la dpendance des
lUt Vits les unes a lgard dCs lUtres, y compris qUlfld les acti v tCS
fl sont pas en relation directe. Parce que tout le processus est
conditionn par la productivit de lactivit la moins efficiente, mais
aussi par les dysfonctionnements de nimporte laquelle des activits qui
contribuent au processus, il nest pas possible doptimiser une activit
donne en ignorant son impact sur les autres activits du processus.
En interne,

des dysfonctionnements au sein dune activit vont affecter tout le

processus, mais il est possible de mettre en place une coordination qui
repose sur les mcanismes hirarchiques de lentreprise. Si
nceSsl1r, les dirigetnts peuvent accrotre le niveau des ressources
ncessaires pour rsoudre rapidement les difficults rencontres.
La production en flux tendus touche aussi les partenaires de
lentreprise. Pour un processus donn, lentreprise peut avoir mis en
uvre les moyens ncessaires pour fonctionner en flux tendus tout en
tant submerg par les stocks des matires premires et des fournitures
et par les stocks cie produits finis. Dans ce cas, lentreprise a
simplement russi d supprimer ses stOcks den-cours (autres que ceux
figurant en instantan dans son processus). Ltape supp1meflttf e ViSD
t ifl teQfRf ses partenaires dans la dmarche en flux tendus, pour que
ces derniers ne livrent que les quantits ncessaires aux moments
opportuns. De mme, la relation avec les clients doit tre faonne de
faon ne dclencher la production que quand la demande sest
manifeste (cest la logique pull expose prcdemment).
Les n lttOfl S IVCC 5 iif tC l3 41RCS CXtf l CRUS SOflt HCCCSS Il t flTllt

diffrentes des relations internes, car la coordination hirarchique est

inoprante. Lentreprise se trouve donc expose au risque des dcisions
stratgiques de ses partenaires. Si ces derniers dcident de rduire
leurs cots et si leurs salaris se mettent en grve, lentreprise verra
son approvisionnement cesser sans pour autant y avoir une quelconque
responsabilit. De mme, si le fournisseur ralentit ses livraisons pour
faire pression et obtenir une dugmentatiOfl de prix , lentreprise sera
prisonnire des exigences de ce fournisseur.
Les stocks exercent donc un rle stratgique pour diminuer la
dpendance aux partenaires extrieurs. La suppression des stocks ne peut
pas rsulter uniquement dun calcul conomique. Depuis la cration du
cartel des producteurs ptroliers, tous les pays occidentaux ont constitu
des stocks de ptrole brut pour laire face dventuels embargos. La
suppression des stocks place l CDtC fSC en sitUltton de dpendance vis
vis de ses fournisseurs ou de ses soustraitants. Le Lean
Management est en troite interaction avec le modl e de gouvernance
de l'entreprise. Une entreprise qui sappuie sur la contractualisation
formelle et qui recherche la maximisation de son intrt conomique et
financier court terme sur les marchs, aura plus de difficults grer
cette dpendance visa-vis des fournisseurs quune entreprise qui
sappuie sur des rseaux

1 2 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
informels pour contrebalancer cette dpendance par des liens multiples,
lesquels peuvent ventuellement inclure des re1lt1ons personnel te l 7

2. - la qualit totale
La recherche de la qualit nest pas un concept conomique majeur.
En effet, dans les modles dquilibre gnral, la t]1lllit ria de sens que
par rapport une demande dun client. Lefficacit d'une entreprise
consiste offrir ses clients exactement la qualit quils dsirent et quils
sont prts payer. Dans la chane de valeur, la qualit pertinente est celle
qui maximise le profit. Si lentreprise peut offrir une qualit suprieure
pour Ufl 0Ot lTllfllTlO , lTll1s QtlO lCS Clients ne sont pas prts l plyer dd
vlntage, la logique conomique conduit ne pas raliser cette qualit
suprieure. De mme, dans les processus et les activits de lentreprise, si
lamlioration dun procd ou dune opration peut conduire a un taux
de rebut plus flble ou une diminution etes non-conformits,
lamlioration ne sera faite que si cela se traduit par un gain conomique
net pour lentreprise. Par exemple, une entreprise a un taux de nonconformit de l07c . Pour raliser 100 produits finis conformes, elle doit
en produire ll l . Lentreprise a la possibilit dinvestir dans un nouveau
procd qui permettrait dabaisser ce taux de non conformit a lo (et
clone de ne produire que 10J units). Si une unit cote 50 produire t
soit un cot total de 500 pour les 10 units qui pourraient tre vites)
alors que le nouveau procd engendre des cots annuels
supplmentaires de 600, la thorie conomique indique quil nest pas
efficient dadopter ce nouveau procd.
Une original it du Lean Management est la poursuite de Id qualit
en tant que tel. Cela signifie que si une amlioration de la qualit
est possible, sans mettre en pril lquilibre conomique et financier
de lentreprise, elle doit tre mise en place. Cette focalisation sur la
[IOlt Slll t ]9OlDtltlT tO te 1l t]u 1 t a une dimension phr l osophique.

Elle suppose que la recherche de la qualit modifie les comportements

et contribue lamlioration des processus , la satisfaction des clients.
Le Lean management considre que, sur le long terme, lefficience dans
la gestion des ressources ne peut tre obtenue que par la focalisation
" Les ti ansactions entre parties lies, qui sont souvent considi es
comme des entraver au bon fonctionnement des marchs, peuvent tre un
moyen Ile grer certaines relations de dpenclance.

sur la qualit et lamlioration permanente des processus, des activits

et des oprations .
Au dbut des annes 2II0, la stratgie des entreprises al l
emandes tait souvent conteste. Dans les journaux, les commentateurs
expliquaient que les entreprises allemandes taient moins rentables que
les entreprisos lmriclines (ce qui finaoeirClTlflt Ctdlt D [ItlflC Vd1),

car elles fl1Saient de la sur-qualit. Dix ans plus tard, plus personne
nose tenir ce discours. Cette fameuse .sm-qualit allemande a permis
aux entreprises allemandes de simposer sur les marchs, y compris
quand leurs produits sont moins comptitifs que leurs concurrents au
niveau des prix. Lautomobile en est un exemple, mais le secteur des
machines-outils est sans doute le ctomaine o le made in Germanx a le
plus dimpact. La qualit nest pas forcment directement mesurable en
instantan, elle prend son sens sur la dure.
La qualit a deux facettes, lune externe, elle vise offrir le meilleur
produit ou le meilleur service possible ses clients ; lautre interne, elle
touche aux processus et aux activits. La qualit externe est contrainte
l l b tFl@e conomique sur le cot de Id qualit par rlpport au
prix que le elint est dispos t payer. Ll dmarche de qualit totale
suppose que lentreprise doit galement faire prendre conscience ses
clients des avantages conomiques cachs lis une amlioration de la
quallte. Il ne sagit pas seulement de faire de la qualit, il faut galement
la faire connatre, et surtout faire reconnatre les avantages conomiques
de cette qualit aux clients qui utiliseront le produit ou le service. Par
exemple, Michelin a toujours dvelopp une recherche de lamlioration
de la qualit de ses pneltlT1tttques. Pour rentabiliser ses investissements
en recherche et dveloppement, Michelin affiche souvent des prix
unitaires plus levs. Dans ses dernires communications, Michelin
insiste sur les coits dutilisation rduits gnrs par lusage de ses
pneumatiques. La qualit sapparente alors pour les clients un
investissement dont il est possible de calculer la rentabilit.
Plf Opposition l ll qualit qui est lTlltIfest dd Ft s les produits ou les
services rendus, la qualit interne nest pas directement lie au prix que
lentreprise pourra obtenir en contrepartie de ses produits ou de ses
services. Cette qualit interne se traduit dans la recherche et llimination
des Mudu' ( l es gaspillages, les inefficiences) .
" Mudo est un terme japonais pour dsicner les gaspillages, les ineffieienees dans des
pricessus ou des aeti vits. Le terme japonais Muda dsigne loppos du terme amricain

A. - lvoluotion conomique de lo quolit

La qualit a un cot qui est assez facilement mesurable et qui peut
comprendre : un cot plus lev des approvisionnements d des
composants de meilleure qualit, un coit de production plus important
en raison dune moindre producti vit ou d une cadence plus rduite",
un cot de distribution qui va intgrer laccompagnement du client ou
un conseil personnel is sur le choix des produits ou des services, etc.
Par contre, il est souvent beaucoup plus difficile dvaluer les gains
gnrs par une meilleure qualit tant des produits que des processus.
Le premier nain est le complment de prix que lentreprise peut obtenir
en contrepartie de la qualit. Dans certains cas, ce complment de prix
excde le cot de ll qualit, et l entreprise arrive a maintenir des prix
Lynn . Le Lean loup gc/ucn/ vise supprimer les M iida de 1entreprise. Mais. alors quune
vision technique ctu Lean Management vise simplement supprimer les ineffi ciences et
les gaspillage.s (ce que beaucoup dautres mthodes se fi xent aussi comme objectif et qui
peut tre synthtis sous lexpression de rduction des cots visibles et cachs), le leur
Manapeinent cri tant que philosophie considre ie M iida eemme ce 9ui entrave la capacit
d daptation de lentreprise un ens ironnement quelle ne peut pas entirement mati
iser. Le Muda (ou plutt sa suppression) nest done pas lobjectif ultime, il nest qu un
objectif iiitermctiaire, mais un ti bjectif indispensable. De surcrot, la philosophie
japonaise consi- dre que le Muda rapparat toujours car les cii constanccs se modifient,
les personnes changent, les comportements :voluent. Par consquent. la recherche ct lii
suppression des Mudii sont des tiches siins cesse recommencer et poursuivre. Il sagit
dobjectits dont on peut se rapprocher mais qui ne sont jamais atteints. En ce sens, cette
philosophie touche lincapacit datteindre piirtaitemeiit cc que lon se fixe comme
objectif ultime. On peut atteindre des objectifs techniques mesurables (et cela est
ncessaire) mais on ne peut que tendre i ers ce qui serait un idal du Lean. Cette incapacit
atteindre ce que 1on dsir e est sans doute une condition de l humanit de cette dmai
che, ce qui permet daccepter que la personne conserve sa part de libert et dindpendance
de jugement et de comporte- ment. Tout nest pas norinalisable, mme si la normalisation
est souvent souhaitable pour atte indre les objectifs technitJ ues plus levs.
En poussant le raisonnement son extrmit, on peut mme considrer quune socit
parfaitement Lenn serait une socit invivable car lineffic ience. ou plutt la possibilit
Je 1inefficience, est sans doute une condition cle notre humanit. Pouvoir tr e ineffic ient
cest you voir accorder une valeur plus leve des considrations non conomiques. cest
accepter de rintroduiie lthi9ue et la morne (au sens de Hein i Berg son, 1932) dans
des choix conomiques. Il existe donc une diffrence ftindamen tale entre rec hei cher
leffi-

"Les cadences sur les chaines de production automobile sont souvent un

indicateur cl de la capacit minimiser les cots. Les chaines de
montage des groupes allemands ont une cadence moins leve que les
chanes de montage des groupes franais.

levs grace des barrires lentre de son secteur"'. Cela ne signifie

pas que lentreprise poursuit une stratgie Lean mais que,
stratgiquement, elle a russi se construire une position privilgie.
Les autres gains sont plus complexes. Ils comprennent
Un gain direct i la rduction des matires, fournitures, temps
de travail, consomms pour ral iser des produits ou des
oprations non conformes.
Un gain commercial, de distribution ou de service aprsvente.
Si lentreprise amliore la qualit de ses produits, elle peut la
fois en faire un argument de vente (cest le cas de lentreprise
Facom qui garantit vie ses outillages main), et rduire le cot
de son service aprs-vente puisquelle a moins de retours grer.
La qualit des produits ou des services peut aussi gnrer une
amlioration des processus des clients mme si ceuxci nen sont
]3d 5 COl SClFt tS 1il 1tt ttl lTlfi i t .

Ufl @l tn de production puisque la nOn -tjUlllt entrane des

dysfonctionnements au sein des activits et des processus. Ces
dysfonctionnements nont pas seulement un cot direct lis au
gaspillage de matire ou de temps, mais ils modifient aussi les
comportements des oprateurs qui shabituent la non-qualit
et qui considrent les dysfonctionnements comme des lments
inluctables inhrents aux processus. Les dy sfonctionnements au
sein dune d ctivit peuveflt lllssi entraner des cots indirects dllJ S
dtutres Activits qui sont obliges de compenser les retards,
les nonconformits, etc.

B. - lo reherhe et llimination des Mudo, lo quotit des

activits et des processus
A la base des observations du taylorisme se trouve l' ide que les
oprations peuvent tre optimises pour rduire les consommations
de ressources pour un rsultait donn. Que ce soit pour construire un
mur ou servir dans un restaurant, il est possible doptimiser les gestes
accomplir, le placement des matriaux ou des plats, etc. La question
nest donc pas tant de dterminer comment optimiser une opration,
une activit ou un processus, que de comprendre pourquoi les
oprateurs ou les responsables ne recherchent pas cette optimisation.
du groupe fi anais LVMH, leader mondial des produits de luxe.

Toute optimisation implique gnrllement une consommation initiale

de ressources plus importante. Plutt que de commencer directement
la construction du mur, lartisan ou lentrepreneur va dabord tudier
comment optimiser le dpt des matriaux, comment rpartir le travail
entre les diffrents membres de lquipe. Dans certains cas, il effectuera
des tests pour dterminer le mode oprationnel optimal. Paradoxalement,
l t Recherche de J o t1Tl1 SlttOFI l lTl Qtle, dans une premire phase, une

forme dinefficience apparente. Elle exige galement que lentreprise

accepte de prvoir un surplus initial de ressources quelle ne rentabilisera
que sur le long terme.
Le second frein la recherche de 1optimisation est la coordination
entre les membres de lquipe. En effet, loptimisation repose
gnralement sur une coordination parfaite entre les gestes ou les
oprations effectus par chacun des membres de lquipe. Cette
coordination va parfois lencontre de la perception qua chaque
membre de lquipe de l ' optimalit des tches quil doit accomplir.
Nous avons dj rencontr cette difficult avec la production juste
temps qui implique des flux tendus et une grande coordination entre les
activits . Pour assurer cette coordination, lentreprise peut recourir la
contrainte. Ctait lapproche initiale du taylorisme et de la bureduCrlte,
o chaque employ doit effectuer les tches dcrites et o ltd llbert
individuelle est rduite au strict minimum durant le temps de travail.
Lapproche bureaucratique et tayloriste tend hirarchiser les modes de
dveloppement''. Pour les tenants de ces approches, il existe un modle
suprieur qui simpose aux

Le Lean Management exige loptimisation des oprations, des

activits et des processus, mais la dmarche pour y aboutir n'est pas la
mme que celle du taylorisme. Ce sont les oprateurs, les employs qui
sont sollicits pour amliorer leurs procdures et leurs mthodes. Ils ne
sont pas considrs comme des outils mais comme des acteurs. Cela
modifie aussi la conception de loptimalit dun mode oprationnel. En
effet, un mode oprationnel peut tre optimal dans un en
vironnement
" Une tude amricaine. ralise partir dune grille dentretien fonde sur les manuels
amricains de management. a mme montr que le.s entreprises amricaines. jayonai ses et
allemandes taient les mieux gres aloi s que les entr eprises des pays en voie de 4velop
pement seraient les plus mal gres (Bltom el al., 20 1 2). Comme lobservent les critiques
de cet article (Waldmaii el of., 2012), ce type de rsultat est une tautologie. Si lon prend
comme rfrence de la bonne gestion les pratiques des pays dvelopps il est \ nent que
lon trouvera que ce sont les entreprises de ces mmes pays qui ont la meilleure gestion.

1 6 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2* DITION

donn et se rvler ineff icient dans un environnement diffrent. Le

taylorisme et la bureaucratie ont beaucoup de difficults sadapter
des contextes diffrents, car ils supposent une optima J it scientifique
qui est indpendante etes acteurs, ceuxci tant Apprhends comme
cles outils. Leur histoire, leur culture, leurs institutions ne sont que peu
ou pas pris en compte. Lchec de lindustrialisation et labsence
apparente de dveloppement dans les pays dAfrique sexpliquent en
partie par cette incapacit a intgrer les facteurs institutionnels dans les
mthodes de management et dadministration.
En se fOCtllSlflt sur les ouvriers et les employs, comme acteurs
des activits qui concourent la poursuite ches processus, le Lean
management introduit une souplesse qui permet doptimiser la faon de

procder dans un territoire donn et une poque donne.

Loptimisation devient relative. Certes, des outils peuvent tre
dvelopps qui auront une certaine universalit, mais ces outils
resteront des outils au service et la dispOsltioll des employs. Ces
outils ne deviendront lS les lments qui vont normer le comportement
des acteurs.
Cette approche permet de faire merger des amliorations en
provenance dunivers auparavant considrs comme sous
dvelopps. Le cas de lAfrique est clairant. Il nexiste quasiment pas
de manuels de gestion africains. Les enseignements et les recherches
raliss par des universitaires africains sont quasiment tous fonds sur les
mthodes et les pratiques europennes, amricaines ou ventuellement
japonaises. Pourtlnt, il est vraisClTlbla ble que certaines pratiques
africaines pourraient contribuer une meilleure gestion des activits ou
des processus.
Le Lean Management reconnat linterdpendance des acteurs,
y compris des acteurs non internes 1entreprise. Par exemple, la
dfaillance dun fournisseur ou dun sous-traitant peut srieusement
affecter la qualit des activits internes lentreprise. Des
vis
dfectueuses peuvent se traduire par des pertes de temps, voire mme
des gaspillages de matire ou de fourniture au cours des activits
ddSSClT1bllC des produits.

Le Lean management est loppos dun systme doptimisation

centralis et bureaucratique, il repose sur limplication des acteurs et sur
lappropriation par les acteurs de la tche quils doivent accomplir. Cest
parce quun acteur sait quil dispose dune certaine latitude pour
accomplir une opration, quil va pouvoir chercher amliorer sa
faon de procder. En contrepartie, cela suppose quil existe des
mcanismes de gouvernance

pour que cette contribution la recherche dun bien commun bnficie

lensemble des acteurs et, en particulier, ceux qui sont lorigine
de cette amlioration (Jeffrey Liker et Michael Hoseus, 2008) .

C. - llimination des activits non crotries de voleur

La difficult, dans lidentification des oprations inutiles ou
ineflcientes, est de disposer dun critre pour vlJ Uer 1'inefficience.
Pl exemple, pour traiter une opration avec un client, un employ A
peut mettre trois minutes alors quun employ B mettra cinq minutes.
Du strict point de vue des temps de travail, lemploy A est plus
producti f que lemploy B . A partir des informations sur le cot du
temps de travail des employs, il est galement possible de dterminer si
lemploy A est conomiquement plus rentable que lemploy B ten
effet, ils nont pas le mme cot horaire). Ll QUestion est C slVO1r si
loc complre des choses comparables : la satisfaction des clients est-elle
la mme quand ceux-ci traitent avec lemploy A ou quand ils traitent
avec lemploy B ? Si la satisfaction des clients est plus importante
avec lemploy A, et si celuici est conomiquement pl us rentable, il
est possible de porter un jugement rationnel sur lefficience des deux
employs A et B . Par contre, dans le cas contraire, il faut disposer dun
critre supplmentaire pour valuer limportance re1tt3 v dO 1l
StiSactiOlJ des clients.
La logique de la chane de valeur consiste rechercher la
valorisation montaire de la satisfaction des clients. En comparant
cette valorisation montaire avec le cot de ralisation de la prestation ,
il est alors possible de dterminer si Joprdt On est cdtrtCO OH dU
contraire destructrice de valeur.
Le Lean Management ne va pas prioritairement se focaliser sur la
valorisation montaire. Il va, lU contraire, chercher a analyser dll3S
les oprations effectues par chaque employ, et dans la structuration
de leur temps de travail, les oprations qui n apportent aucune valeur.
Par exemple, si chaque employ agence son bureau comme il lentend,
lemploy aurd pU pJ dcCr sa proximit immdtte les documents
doflt 11 a lfi besoin le plus frquent. A linverse, lemploy B a pu
adopter un classement selon leur volume ou selon leur date darrive,
etc. Une fraction de la diffrence dans le temps de traitement entre
lemploy A et lemploy B peut rsulter de leur mode respectif
dorganisation. Cette diffrence est non cratrice de valeur, elle doit
tre supprime, par

exemple en offrant une formation (interne ou externe) lemploy B

pour lui apprendre optimiser le classement de ses documents.
La question est plus complexe quand le mode dorganiSltOn dune
opration ou dune activit apporte une satisfaction non montaire au
client ou une autre partie prenante de lentreprise. Par exemple, un
employ peut avoir besoin daller chercher chaque jour des documents
dans un autre service. La rorganislton des opratiOns peut permettre
de supprimer ce temps de trajet en facilitant un mode diffrent
dapprovisionnement. Pourtant, lemploy pouvait trouver une forme dC
SattSlCt) on ddfls CS trajets quotidiens. La rflexion doit alors
distinguer les deux aspects de toute opration, le gain defficience et la
satisfaction des parties prenantes. Si la recherche de lefficience
saccompagne dun accroissement de la satisfaction, les procdures
doivent tre modifies pour tre optimalises. Si, par contre, lefficience
entrane une insatisfaction des parties prenantes, il existe des arbitrages,
ou des modifications effectuer, qui vont dpendre des modes de
gouvernance de lentreprise.

etion III
le ropport ov risque
Plr ll production en flux tendus et la suppression des stocks, le
Lean management met lentreprise en situation de vulnrabilit aux
dysfonctionnements internes ou externes. Oliver Williamson (1996,
p . 101), dtfls son anllyse de la gouvernance, reprend lanalyse de
Hayek selon qui
les yi oblmes conoriiiques sont la consquence
.i ys tmitique et inltictuble Ju changement . Williamson va mme
jusqu considrer que ladaptation est le problme conomique
central. Cette flon dapprhender lincertitude est typique dune
approche par la maximisation.
Le meilleur des mondes, pour les conomistes, serait un monde
o lavenir serait incertain mais parfaitement probabilisable. Pour les
conomistes nolibraux qui sinscrivent dans la mouvance de
Milton Friedman, les marchs sont investis de cette capacit mesurer
lincertain. Ds lors, les mthodes de gestion des activits peuvent
s'appuyer sur cette apparence prescience des marchs pour maximiser
la cration de valeur. Toute la science conomique serait lapplication de
mthodes scientifiques

160 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
pour grer cette incertitude mesurable. Pour Oliver Williamson ( 1985,
1996), comme pour ete nombreux duteurs, IC but de la science
conomique serait de grer le changement, et labsence de changement
signifierait une forme de permanence dans un tat dO tllTlIllit.
L incertitude est ce qui remet eff bll1Se la ca tICl tC C lTl tiX WITH Sd
tlOfl des acteurs conomiques. Frank H. Knight, dans son ouvrage de

1921 (Risk, Uncertain]' and Profit) distingue lincertitude qui est

mesurtb1e (et quil dnomme risque) de lincertitude qui n'est pas
mesurable. Le risque est lincertitude sur le rsultat dun vnement
extrieur. Typiquement le risque est celui dune course de chevlux ou
dune partie de cartes. Le rsultat nest pas connu l'avance, mais il est
possible den apprhender les diffrentes facettes et mme de leur donner
des probabilits. L'incertitude non mesurable est impossible a
apprhender. Elle correspond ce que Nassim N. Taleb a dcrit dans
son ouvrage intitul Le cJ'ne noir (2008).

1. - lquilibre insf
oble, facteur de mouvement
Le Lean management ne cherche pas matriser le changement
mais sy adapter. Cette approche consldre que le lRCllleur moyen
de sadapter au changement est de se placer soimme en
mouvement. La maximisation nest plus le but atteindre, puisque lon
accepte de se trouver sans cesse un point diffrent, non seulement en
raison des circonstances extrieures mais aussi en raison de son propre
mouvement.

A.- le risque du sur-ploce : I reproduction de l 'exita t

Apparemment, le sur-place est devenu impossible dans un monde o
tout semble changer de plus en plus vite. POllrtlflt, }91 OSO]31 t]UClT1Cflt,

il nest pas vident que le changement technologique soit rellement

synonyme de changement. En adoptant lapproche de John K .
Gllbl th, on peut mme considrer que cettC l arente fuite en
avant technologique" n'est que le moyen de refuser l'adaptation
Les hommes politiques et de nombreux intellectuels semblent etinsidrer que la
France et lEurope ne peuvent exister quen int estissan t sans cesse davantage dans la
recherche tec hnoltigique. La technologie est der enue synonyme de lcnclemains
meilleurs ou , tout au moins, de lcndemains qui ne seront pas trop dgrads par rapport
aujourdhui.

notre environnement. Un philosophe (Alain Etchegoyen, 1951-2007)

considrait que le meilleur moyen de ne pas changer tait de changer
sans CCSSe en re1aiSlIlt toujours la mme chose. Lapproche par les
chanes de valeur, en se focalisant sur linformation vhicule par les
prix, suppose que cette information vhicule le changement. A
linverse, le Lelf l lTlltItI@lTl f lt, eli SC focal isant sur l ml ioration
permanente de ses OCSSUS Ct tC SS lCt1 Vits, saffrlflc1t n ltiC
de la standardisation de l infOPlTl tt3Or1 vhieulC ]9tr les marchs.

L incertitude nest plus ce qui doit tre maitris, mais ce qui ouvre
des opportunits, condition que lentreprise soit en situation de les
saisir. Laccent est mis sur la prparation de lentreprise sadapter
l incertain, et non sur sa capacit matriser 1 incertain. Cette approche
offre lavantage dviter de figer lentreprise dans un formalisme qui
dcoule de sa parfaite maitrise des processus un instant donn de
son histoire. Lexemple de General Motors et de Toyota est sans doute
une des popes de lhistoire moderne du management. Le gant qul
a domin lindustrie automobile pendant plus dun delTli sicle a failll
disparatre et il a laiss la place une entreprise qui ntait quune
PME a la sortie de la seconde guerre mondiale. Il est difficile a une
entreprise qui t aru trOu Ver le secret des structures comptitives, de
rester au sommet de sa performance. La dmarche propose par le Lean
management, en remettlf lt sans cesse en cause la position de lentreprise
et la gestion de ses processus et de ses activits, vise a viter ce risque
de sclrose.

B.- la rehe he de I flexibilit ef de la simplicit

Pour arriver sadapter un environnement changeant quelle ne
cherche pas faonner, lentreprise doit disposer dune grande flexibilit
qui passe par la recherche de la simplicit dans la formalisation des
oprations et des procdures. La flexibilit se manifeste dans trois
domaines diffrents : la diversification de ses produits, les changements
doutillage, et la polyvalence.
Michlfil Porter (1985) considre quune entreprise a schelTlltJqUfilT
1CFI t deux stratgies possibles pour sassurer un avantage comptitif :
soit la minimisation des cots, soit la diffrenciation. 11 explique les
checs stratgiques des entreprises par cette incapacit Arbitrer entre
ces deux stratgies, et par la poursuite simultane de la diffrenciation et
de la minimisation des cots.

162 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
Le Lean management se pose en opposition par rapport cette
dichotomie. La diffrenciation nest pas recherche en tant quavantage
comptitif, mais parce quelle permet ete rpondre un environnement
changeant que lon ne matrise pas. Ds lors, la seule stratgie
pertinente consiste a dvelopper la capacit offrir des produits
diffrents tout en minimisant ses cots. Lexemple de Ford et General
Motors peut ainsi tre relu dune faon trs diffrente de la lecture de
Michlfil Porter. Celuici estime que Ford incarne la dom llldti Orl par
les cots, alors que General Motors aurait mis en uvre une
domination par la diffrenciation. La stratgie de Ford serait devenue
inoprante en raison d une modi1i clt1OFI dC 1l demande non
apprhende l Henry Ford". A linverse, lapproche du Lean
Management indique que Ford a t dpass par General Motors
parce que Ford na pas su acqurir la flexibllit pour sadapter un
monde changeant. Ford avait apparemment mis au point un modle
de production optimalis.
Comme toute modli Stt1Ofl tl'O[I StCtO , Cl C-CI OSt CC V f ltlC Hfl

empchant lentreprise de sadapter. La mme histoire sest

reproduite un demisicle plus tard avec le long dclin de General
Motors.
Ld fleX bi lit a un certain nombre de dclinaisons concrtes. Elle
suppose de ne pas tre alourdie par des dcisions de production
antrieures, ce qui justifie la suppression des stocks et lorientation
vers la production en 11ux tendus tire par la demande (lapproche
pu// ). Mais, la flexibilit suppose galement la capacit dvoluer
rapidement en modifiant les processus, les activits, et les oprations.
Or, les modifications sont dautant plus faciles effectuer que les
oprations concernes sont simples apprhender et ral iser. La
bureaucratie devient impossiblC l contreclrf er Qtltfld Sd cOmplexit
transforme toute modification partielle en une tche herculenne, puisque
toute modification , mme mineure, est susceptible de remettre en
cause la
C1fCtIfl

Lanalyse de Michael Porter souligne le caractre sous ent ad lem des rflexions sur
les sti atoies gagnantes. A tei irai i il est facile de dire que la stratgie gagnante est
celle de la domination par les cots ou au contraire celle de la diffrenciation. Mais, sil
existe une alternance entre ces deux stratgies, comme le laisse supposei Porter ( 195s
22 23), cela signifie que la domination par les cot.s et la d iffrenc iation ne sont pas les
deux al ternati ves stratg iques foncl amentales ma is qu il ex i ste une trois iiiie solution qu i
combine les deux pi cdentes. Une telle hypothse est en eontracl i ction totale avec tout
le raisonnement cl velopp par Porter sur le ma nagement .s ti atgique. En effet. cela s ignifi
e- iait que lentreprise doit simu ltanmen t d ve lopper et la diffrenc iatitin et la
domination par les cots. Autrement dit, on passerait de la logique de la chane de \ aleur, au
sens de Porter, au Lean management.

cohrence de lensemble. Cest ce qui explique que la bureaucratie

fonctionne par ajout de strates successives de procdures et non par
remplacement des procdures considres comme primes.
Lorientation vers la simplicit suppose que le processus sappuie
sur des activits rduites a la simplicit. La force du processus est dans
lharmonisation entre les diffrentes activits, mais cette harmonisation
nest harmonieuse que si elle est le fruit de la simplicit. Une telle
approche est souvent difficile comprendre pour un esprit occidental
davantage faonn par le bridge ou le jeu dchec que par le jeu de
go. Pourtant, le Le8R manlgement oblige redcouvrl les vertus de la
simplicit et la puissance dC ll Sim llC t. Au jeu de go, tous les pions
sont identiques. La richesse du jeu vient uniquement de leur placement
sur le jeu. Le Lean management vise la mme simplicit que le jeu de
go, cest la disposition de lensemble, la pertinence des activits les
unes par rapport aux autres qui assure lensemble une cohrence et
une force qui visent lexcellence du processus global.
La logique doptimisation des procds est fonde sur la
spcialisation des individus et des machines. Plus un individu est
spcialis, plus il est cens tre efcient dans la ralisation de la
tche qui lui est alloue. De mme, les machines conues pour une
opration trs spcifique sont supposes tre plus performantes que
les machines plus polyvalentes. Le Lean management va lencontre
de cette conception. Il considre que la spcialisation est souvent faite
au dtriment de la coordination, et quil est fondamental de privilgier
la polyvllence par rapport la spcialisation. Un individu polyvalent
peut acqurir rapidement les comptences fondamentales pour une
spcialisation donne. Il sera, certes, moins performant quun indlvidu
plus spcialit, lTltllS la spcialisation volue vraisemblablCmel3t IVCC

des rendements dcroissante". 11 en est de mme dune machine, la

flexibilit ralentit Slns doute le rendement dC Jt lTlachlJe, lT1ltS CIO
" Le management ami icain ou europen des entreprises tend souvent a considrer 1entreprise comme une quipe de football. Une diffrence minime de talents sufti t faire
la diffi ence sur le tei rain. La comparaison nest pertinente que dans un univers trs spcifique, celui fi une concurrence pure et parfaite o il existe cles arbitres pour contrlei le
respect permanent des e8l5 (H0rs $U. Uif-fiy, sortie de terrain, etc .). Lunivers
cono- mique concurrentiel est trs loign clune pa itie de football rglementaire. LdYIi
tre peut tre achet, les d imeiisions ou la texture du terrain peuvent varier, les rgles
peuvent tre motii fies . La comptence cl nest plus alors la yetite diffrence de talent
mais la capacit sadapter des univei s parfaits trs diffrents des univers habituels. La
llexibilit prend le pas sur la spcialisation.

16zt GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
permet des gains importants lors de ladaptation de la machlne a une
nouvelle production. Dans le cas de Toyota, la flexibilit sest traduite
par 1l rduction ctu temps ncessaire lUX changements doutil1tg sur
les lT1lchines (de plusieur s heures l Qllelqlles minutes pour basculer
dun type de produit un autre), par la polyvalence des employs
qui , au cours de leur carrire, voluent dans des activits parfois trs
diffrentes, et par la recherche simultane dune diminution des cots
et dune diffrenciation des produits.
Par rapport lapproche stratglque dveloppe par Porter, le Lean
lTli1fl1@ClTl OfIt aVO) SC lt fOCal isation des process us sur dOS tcti V teS

ou des services clairement identifis mais en proposant une varit

dans la dclinaison finale des produits. Les conomies dchelle sont
ralises au niveau de la conception et de la production du produit
ou du service. La diffrenciation est faite par rapport aux attentes du
client en minimisant les consquences sur la structure du produit ou
du service. Lapplication la plus pousse de ce raisonnement se trouve
dans la conception des vhicules automobiles, o le concept de plateforme est dterminant pour raliser les conomies dchelle (Ct1SU lTl
tflO et Nobeoka, 1999). La diffrenciation se situe dans la modulation
des vhicules et dans leur adaptation aux attentes des clients partir
dune plate-forme commune.
La simplicit est apparente la fois dans les processus, dans les
activits, dans les oprations et dans leur reprsentation. Par rapport au
taylorisme, ou aux approches doptimisation ad lTl1nistrltive qui
vivaient galement dcomposer des processus complexes en une srie
de gestes simples, la diffrence est en partie philosophique mais elle a
des consquences trs concrtes. La simpl ification faite par le
taylorisme est une simplification qui mane du bureau dtudes. Ce
dernier analyse les oprations effectuer pour les optimiser et, ce
faisant, il est oblig de dcomposer les processus en actes
lmentaires. Mais, une fois le processus optimis, la simplicit
disparat, car les employs et les machines doivent excuter des
oprations dont la logique est cache. A linverse, le Lean management
va chercher la simplicit pour les oprations quune machine ou un
employ doivent effectuer. Le but de la simplicit est de permettre aux
employs de maitriser parfaitement les oprations effectuer et de
comprendre leur raison dtre. La simplicit permet damliorer les
processus quand les employs sapproprient les tches a effectuer.

C.- lo responsobilif des octev s

La mise en quilibre instable de l'entreprise, de ses processus et de ses
activits suppose que tous les acteurs vont se coordonner pour lgir de
faon cohrente. Comme sur un tandem, si les deux cyclistes ne sont pas
coordonns, ils auront du mal de1TltrrCr, ils FIC SCf Ofl t JUS OOlTFltiDtS,
Ot ils risquent de tomber. Cette coordination des acteurs dans une

perspective doptimalisation des processus est ralise par une unit

centrale de commandement. La coordination dpend de lobissance
aveugle de chacun des excutants. Le Lean management, en promouvant
la simplicit
lU fllVCtl etes Oprateurs, permet galement leur responsab1tSlt1On.

Chaque acteur est responsable des oprations qui lui incombent. Ces
oprations sont simples, elles peuvent exiger lexercice du jugement mais
ce dernier nest pas confront des situations complexes o les facteurs
sont hors de porte de loprateur local.
Une application concrte est la possibilit pour tout oprateur, dans les
usines appliquant le Lean management, darrter le processus. Dans une
entreprise classique, la dcision de stopper un processus remonte nn
niveau hirarchique suffisant pour avoir une vision globale du processus,
pour valuer la fois les enjeux et les consquences d'un te1 arrt. Par
exemple, le directeur dusine va arbitrer entre le taux de dfaut acceptable
et le cot dun arrt de la production. Dans une dmarche Lean, chaque
employ ne dispose que dun nombre restreint de litmtres. Ld dcision
darrter le processus ne rsulte pas dun arbitrage sur lensemble du
processus mais uniquement sur les oprations que doit raliser
loprlteur. La simplification des processus suppose, par consquent,
davoir fait lobjet dune rflexion pralable forte pour identifier la
cohrence de chlcUtle des tches d lCcOmplir. Md S , cette cohrence est
au sst dCQttlSC petit petit, par la rsolution des problmes rencontrs.
Alors que, dlflS une dmarche base sur la cration de valeur, cest
le rsultat obtenir qui conditionne les moyens mis en uvre, dans une
approche Lean, cest linverse. Le rsultat nest que la consquence des
moyens mis en uvre et du fonctioFlflClTl Oflt htrmOflieux de ces
moyens. y .steri rf, il est possible de sinterroger sur la pertinence des
moyens HU lSCS, lTtfiS CetlX -Ct SOtlt llTt OFttfl tS en tlFIt que tels (IC Choix
des moyens est un des lments cls dune gouvernance par les parties
prenantes) et non uniquement en tant que moyens pour la ralisation
dune fin.
Pour qu'une telle approche fonde sur Bd CSpons bil isation des
acteurs, et par consquent sur une forme dautonomisation de la dcision,

166 GESTION STRATGIQUE DES COTS 2*

DITION
puisse tre coordonne et sinscrive dans la ralisation cohrente des
processus et des objectifs ne l'entreprise, il est ncesstire quil existe
des mcanismes informels de normalisation des comportements.
Les employs, et de faon gnrale tous les acteurs conomiques
qui concourent au processus, prennent en compte les exigences de
coordination en raison des pressions collectives qui existent. Lobjectif
nest pas la performance individuelle dun acteur mais la performance
collective. Par consquent, celui qui ne joue pas pleinement le jeu de
la co1labCIrltlOn nexclut du groupe, ou est exclu du groupe. Le LCtfl
management permet une autonomie des individus mais lintrieur dun
cadre normatif assez contraignant sur le comportement des acteurs.

2. - le reporf du risque
sur les parties prenantes
Il est possible de se couvrir contre lincertitude Qui est mesurdble.
Cest dailleurs lobjet des assurances. Par contre, lincertitude non
mesurable est toujours supporte par un acteur conomique sans que ce
dernier soit, en ante, parfaitement conscient des risques quil supporte.

A.- lossuronce contre le risque

Les risques mesurables et quantifiables peuvent faire lobjet
dinstruments de couverture sophistiqus, ils peuvent tre rpartis,
dlversifis, jusqu quasiment perdre leur degr dincertitude. Le
tirage de l t lOterie nate O1I1 C, QUI [TOUS Cl3tjtlC 4f tlC]9dflt OSt tlUC

source dincertitude, est pour la Franaise des jeux, et pour ltat, un

vnement certain. Quels que soient les numros tirs, lentreprise sait
exactement combien elC a @t@Ft et cOlTl bien elle dpensera. 11
Sl@1t d'une fausse incertitude. Lassurance contre les accidents
automobiles est plus complexe car le rsultat final nest pas connu, il
dpend du comportement ds llltolTlobilistes, mais la loi ds grlnds
nombres flt que les assureurs savent approximativement le cot annuel
des sinistres. Les assureurs peuvent modliser ce cot par une loi normale
avec une moyenne et un cart-type.
Il existe, lr contre, des risques non assuf dbl s car non mesurl bles
et non quantifiables. Par exemple, certains risques extrmes lis des
conjonctions de circonstances sont peu ou pas apprhends. Les deux

catastrophes de Fukushima au Japon et de BP dans le golfe du

Mexique ont mis en vidence cette incapacit l prvoir ce que lon
considre comme ne devant jamais se produire. Mais les consquences
de la crise immobilire de 2006-2007 aux tats-Unis font galement
partie de ces phnomnes o tout semblait parfaitement contrl et o,
pourtant, tout a drap. Mme les mcanismes dassurance et de re lf
tltton du risque sOnt parfOis clmuois ftcC l des volutions qui
oavaient pas t prvues, des enchanements improbtbles en ante et
pourtant vidents ex yost.

B.- le risque de df out

Confront la puissance de l imprvu, les acteurs conomiques
ont deux solutions : fuir ou affronter, faire dfaut ou assumer ses
responsabilits. Lconomie moderne, et particulirement lconomie
financire, repose sur la capacit de faire dfaut. Le risque nest assum
quaussi longtemps qui1reste dans les limites du mesurable, du prvu, de
lassurable. La faillite de la banque Lehman Brothers na t dramatique
que parce quil tait implicitement suppos que le risque tl1t mesur.
Ctait dailleurs non seulement une hypothse mais galement une
ralit. La bringue Lehman Brothers avait des procdures
sophistiques dvaluation et de suivi de ces risques (Anton Valukas, 20
10). Par contre, les procdures n envisageaient Qts les consquences
d'un risque qui dpasserait les capacits de lentreprise. IJ en est de
mme de la Grce. Tous les conomistes et les milieux informs
conntiSstOnt la Sitl1lttOf1 ta1T1ltque de la Grce depuis nue
dcennie. Personne ne pouvait envisager les consquences de la crise
grecque.
Cette incapacit anticiper sur les consquences dune crise grave
est naturelle, elle rsulte de la capacit finie de lhomme apprhender
et modliser son environnement. Cette finitude de lhomme (que
Herbert Simon 1945 appelle la rationalit limite) est mme une
condition de son humanit. Mais la finitude des moyens scientifiques
trouve normalement son complment dans la dimension morale de
lhomme. Lincapacit envisager toutes les consquences dun acte
ou dune dcision est pallie par la capacit sengager, assumer une
responsabilit qui dpasse la personne.
Dans la dcision de taire dfaut face a un risque, un imprvu, cest
cette dimension hUlTl1ine et mOf dle qui dispartt. Le dfl ut renvOie
le risque sur Jutres acteurs qui navaient pas fait vu de l assumer
ou qui rietl Cnt QlS COflSCl OfltS t]U11s AUAlent d l Assumer. Plrce
que

les processus de lentreprise peuvent reporter sur les parties prenantes

de lentreprise une partie du risque gnr par lentreprise, il nest
pas possible de maximiser les processus indpendlmlTlent de cette
dimension morale qui faonne les rapport des personnes entre elles.
Les entreprises ne peuvent pas saffranchir de la question du dfaut
face au risque quand elles cherchent modliser et optimiser leurs
processus et leurs activits.

CONCLUSION

La gestion stratgique des activits repose sur un concept simple,

Cll fi d Cf Cdtton de valeur. Un processus est pertinent quand il
permet de gnrer une valeur montaire suprieure la valeur
montaire des ressources quil consomme. Grce lanalyse des
processus par activits, la logique de la cration de valeur peut tre
dveloppe au niveau des activits. Cest chaque activit qui doit
alors justifier de sd CrtinenC dans sa capacite d contribuer 1l cration
dC Vd J CUf U processus en minimisant les ressources consommes.
Prsente ainsi , la gestion stratgique des activits est un formidable
outil au service de lefficience des entreprises puisquelle permet
didentifier les activits non cratrices de valeur (ou insuffisamment
cratrices de valeur par rapport aux ressources mises en uvre pour
raliser lactivit) et doptimiser le fonctionnement tes diffrents
processus de l'entreprise, et des activits qui les composent.
De mme, le Jean Munupemen t peut tre apprhend comme un outil
pour optimiser la coordination des oprations et des activits afin de
maximiser la cration de valeur. La suppression des stocks, la gestion en
flux tendus, l mliorltion continue des processus, constituent autant
de moyens doptimiser le fonctionnement global de l'entreprise.
Les questions de gouvernance napparaissent que si lon sinterroge
sur le concept doutils. Dans les premiers temps de lindustrialisation,
cest lhomme qui devait sadapter a la machine. Le dveloppement de
la
science de l ergoflOlTl , l l ]91 SC fl 0OlTl]9tC C llll 4Ct UC fl SlU
SfilCtlOfl

des employs sur 1l Qtlalit d teuf trtvail, ont progressivement invers

CONCLUSION 171

le rapport de lhomme a la machine. La machine est redevenue un outil

au service de lhomme et non linverse. Pourtant, dans les mthodes de
fDd Ftd@lTlent, ll finalit de lentreprise est souvent rduite celle
dune machine, lefficience dtflS fi @estiofl des ressources par rapport d
ulJe valeur cre". Les questions de gouvernance simposent ds que
lon considre que lentreprise nest pas seulement un outil de cration
de richesses conOlTl iqueS vdlOrises par des prix de march, mais
quelle est galement un lieu de vie pour des personnes, et quelle
faonne la socit elle-mme.
En partant de lhypothse que les prix ne refltent pas ncessairement
toute l 'information disponible 6 et que certaines ressources ont une
vllCl1f qui ne se refltent pas dans leur prix", il devient intressant
de rinterroger la pertinence des mthodes de gestion stratgique des
activits. Quelles sont les consquences d'une focalisation sur les prix
de march quand certaines satisf actions des acteurs (des parties
prenlntes) ne sont pas montises ?
Il sagit dune diffrence fondamentale entre le management par les
chanes de valeur et le Lean management. Le Lean Management est
souvent prsent comme une philosophie de lentreprise, la conception
selon laquelle la flexibilit et mme linstabilit sont facteurs de
mouvement et de progression. A linverse, la chaine de valeur nest pas
perue comme une philosophie mais comme une science, comme ce
qui dcrit des phnomnes apparemment mCcdn qllCS OH Naturels. En
niant le caractre ontologique de lhomme au travail, en rduisant la
personne une ressource que lon peut manipuler et conditionner, la
chane de valeur accentue le primat de dshumanisation de l'conomie
moderne.
Les ouvrages de Herbert Simon ( 1945), Douglas McGregor (1960), Richard Cyeii
et James March 196?), bien que souvent rfrencs dans les manuels de management,
semblent parfois ntre que des reliques dune conception de organisation o lhomme
primu it sur la mach ine.
" Lhypothse de perfection des mai chs suppose que : non seulement
les pi ix clef mar chs rsultent du libre jeu de loffre et de la demande
et quun ou plusieurs acteurs co- nom i que.s ne peuvent pas manipuler
ilurablement ces prix, mais que, de surcrot, toute linformation disponible
est reflte dans la structure des pi ix.
"' Lhypothse de compltude des marchs suppose 9ue tous les biens
ou services pour- raient faire lobjet dun march . et que les extei
iialits positives ou ngatives pourraient tre rstilues en construisant des
marchs spc i figues, comme cela se fait pour le march du gaz
carbonique sous forme dc droits polluer.

La diffrence entre le management stratgique des activits, fond

sur la cration de valeur montaire, et le Lean management est
particulirement forte en ce qui concerne le gaspillage des ressources
naturelles et la production de dchets. Dans le cadre des chanes de
valeur, si la production de dchets est cratrice de valeur, il devient
conomiquement pertinent daccepter des formes de gaspillage
des ressources. Un des paradoxes de lconomie nord-amricaine,
apparemment la plus efficiente et en mme temps celle qui produit la
plus grosse quantit de dchets, se trouve dans cette valorisation du
traitement des dchets. La production de dchets est conomiquement
efficiente car elle devient synonyme de cration de valeur pour
dautres entreprises et dautres activits".
Le Lean Management nous semble offrir une solution qui puisse la
fois concilier les exigences defficience des organisations et linsertion
dans une socit o le gaspillage des ressources nest pas seulement un
cot financier mais o il est galement une atteinte au dveloppement
et lexistence des socits". Deux aspects nous semblent
particulirement importants, le concept dquilibre instable qui rsulte
de cette volont de supprimer les Muda (les gaspillages, les stocks, les
temps dattente) et linscription du management dans une dmarche de
gouvernance par les parties prenantes.

" Le roman de Don Delillo (Underworld, 1997) est particulirement reprsentatif de

cette schizophrnie si bien dcrite par John K. Galbraith (1958). La consommation
nest plus recherche pour la satisfaction des besoins de chacun, mais parce quelle est
ncessaire pour la prennit du systme. La production de dchets, la construction de
maisons desti- nes tre dtruites et reconstruites au bout de 20 ans reposent sur ces
concepts de cration de valeur, o la valeur ntant que montaire, cest la circulation
de la valeur montaire qui est recherche. Peu importe lobjet de lactivit, seul compte
le fait que lactivit a une finalit montaire et quelle contribue au fonctionnement
global.
'" Il est bien connu que, si chaque habitant du globe adoptait le mme mode de vie que
lamricain moyen (et dans une moindre mesure que leuropen moyen), la terre
devien- drait inhabitable en raison des pressions sur la qualit des ressources
naturelles : lair, leau, lalimentation.

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INDSX

B
Benson 54, 173
chune le valeur 21-22, 26, 29-3 l , 34, 41-43, 46-47, 50, 52, 59, 64-65,
67, 72, 74-77, 79, 52, b6, 90-91, 106, 151 , 157, 161 , 170
cots directs 10, 47, 9 l , 106
cots indirects 10, 47, 154
Cyert 67, 110, 170, 174

F
flexibilit 15, 141 14?, J 60162, 170
flux tendus 146150, 155, 158, 16 l , 169
G
Galbraith ll , 13, 29, 3 l, 44, 135, 159, 171, 174

incertitude 35-40, 45, 52, 105, 126, 158-160, 165

K
Klkl b9, 6 1, 174

Knight 159, 174

M
modlisation 9 10, 12, l7, 35-39, 41 -42, 45, 48, 67, 7 l , 73, 8385,
88,
98100, 102, 105-106, 126 127, 130-131 , 136, 139, 161
M ii1u 146, 152, 154
parties yi enantes 1315, 2?, 61, 64, 74, 77, 79, 94, 155, l 64-165, 167,
l 70-17 l
Porter 12, 29, 70, 75-76, 54, 94, 95-96, 135, 160-161 , 163, 175
pull 144-145, 150, 161
5
savoii -faii e 50, 5556, 68, 70, 80-81, 83, 85, 8892
seuil de rentabilit 39
Simon 67, ll0, 166, 170,
175 T
Taleb 25, 159, 175
Target Costing 35

Weber 14, 17, 175

Williamson 89, 15b- 159, 175

TAL2 D25 MATIRSS

Prfac

Introduction :
enjeux et limites dun systme de suivi des cots
......................

Chapitre 1. La chane de valeur, une orientation clients

et mar
21
Section I. Ls prennit de lentreprise....
1 . Le profit, mesure de la C tI ttCite l dllFo .
2. Le client en tant quapporteur de revenus ....

Section 11. $e projeter dans lavenir ...

l . Calculer sa marge et fixer un seuil de cots ....
2. Fixer ses prix de vente, une stratgie de diffrenciation .
3. Dcider des investissements ...

32

86

?8

Section III. Lu cration de valeur comme mesure de

la performance ...
1 . Le prix comme outil de mesure dC 1l crlton de vitleur ....
2. La modlisation des cots ....

41
42
45

Chapitre 2. Le contrle fonctionnel des ressources.....

49

Section I. Ls gestion des ressources ...

1 . Lidentification des ressources .
2. Les sources defficience dans a gestion des ressources ....

50
51
54

Section II. Larbitrage entre le contrle fonctionnel

des ressources et les chanes de valeur.........................................
1. Lapproche bureaucratique .................................................. .
2. Lapproche par les processus ...............................................
3. Limpact des volutions technologiques ..............................

56
58
63
67

Chapitre 3. Les activits, articulations entre ressources et

processu

69

Section I. Lidentification des activits, sources de cration de

valeur .............................................................................................
l
1 . la description des acti vits ..................................................
2. La cration de valeur par les activits ..................................

7
7l
74

? . Ls i otertctions entr tetlVltCs, la cohrence de la chlFt

de valeur ...

79

Section II. La gestion stratgique des activits.........................

1. Les conomies dchelle ......................................................

83
b3

2. Lt lTltltrise des processus.....................................................

bb

Chapitre 4. Les inducteurs de cots, ABC-ABM .....................

93

Section 1. Les inducteurs dactivit............................................

95
1. Le besoin de mesure du volume de l lttivit....................... 96
2. L inducteur, mesure des flux de lentreprise................................101
Section II. Le coit des ressources consommes............106
l . Lt gestiOn des ressources.........................................107
2. La nature des ressources...........................................110

Section III. Les standards, outils de mesure et

de formalisation .............................................................................
1J9
1. Les normes de cots...................................................................120
2. Le suivi teS fd 1 SdtJ OHS............................................................................127

Chapitre 5. La mise en tension permanente ,

le Lean Managemen
Section I. Lorientation client.........................................................134
1. La modlisation de la demande............................................ 136
2. La connaissance du client.......................................................143