STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL AgRg no REsp

849191RS 2006/0083828-9 (STJ)

Data de publicao: 20/09/2010

Ementa: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO IDENTIDADE DE PROCESSOS

VECULOS AUTOMOTORES INCLUSO DO VALOR DO FRETE NA BASE DE CLCULO DO
ICMS RESPONSABILIDADE DA CONCESSIONRIA POSSIBILIDADE PREVISO NO
CONVNIO N. 132 /92. 1. O cerne da questo tratada neste processo refere-se aos efeitos da
deciso transitada em julgado em mandado de segurana na execuo fiscal em que se
pleiteia idntico crdito tributrio. 2. O Tribunal "a quo" identificou que h identidade dos
processos entre o mandado de segurana e o processo de embargos execuo, porquanto a
sntese da controvrsia est em definir a quem incube o pagamento do ICMS sobre o frete
entre a montadora e a concessionria. 3. A matria de fundo, superado o pedido de
prejudicialidade decorrente da coisa julgada, trata a respeito da possibilidade da composio da
base de clculo do ICMS com o valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores
entre o fabricante e o estabelecimento destinatrio. 4. A deciso transitada em julgado proferida
no mandamus desobrigada o recolhimento da exao quando da sada do veculo da
concessionria para o consumidor final, bem como do frete realizado de So Paulo
concessionria. 5. Remanesce o direito do Fisco Estadual cobrana dos valores devidos
referentes a fatos geradores ocorridos no perodo anterior impetrao do writ. 6. O ICMS deve
ser recolhido pela montadora, definido como substituto tributrio; mas se existir diferena a ser
paga, decorrente do frete contratado, o valor da diferena dever ser paga pela concessionria
(destinatria), nos termos do Convnio ICMS 132 /92, em sua Clusula Terceira, 3. 7.
Precedentes : REsp 740.900/RS , Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em
19.10.2006, DJ 31.10.2006; REsp 777.730/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em
15.5.2007, DJ 31.5.2007 Agravos regimentais do ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e de
SIMPALA VECULOS S/A improvidos.
Encontrado em: 740900 -RS AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL AgRg no
REsp 849191 RS 2006/0083828-9 (STJ) Ministro HUMBERTO MARTINS...: 000271 SMULA
DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL STJ - RESP 777730 -RS , EDCL NO RESP 777730
-RS , RESP

STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL AgRg no REsp 849191 RS

2006/0083828-9 (STJ)
Data de publicao: 20/09/2010

Ementa: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO IDENTIDADE DE PROCESSOS

VECULOS AUTOMOTORES INCLUSO DO VALOR DO FRETE NA BASE DE CLCULO DO
ICMS RESPONSABILIDADE DA CONCESSIONRIA POSSIBILIDADE PREVISO NO
CONVNIO N. 132 /92. 1. O cerne da questo tratada neste processo refere-se aos efeitos da
deciso transitada em julgado em mandado de segurana na execuo fiscal em que se
pleiteia idntico crdito tributrio. 2. O Tribunal "a quo" identificou que h identidade dos

processos entre o mandado de segurana e o processo de embargos execuo, porquanto a

sntese da controvrsia est em definir a quem incube o pagamento do ICMS sobre o frete
entre a montadora e a concessionria. 3. A matria de fundo, superado o pedido de
prejudicialidade decorrente da coisa julgada, trata a respeito da possibilidade da composio da
base de clculo do ICMS com o valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores
entre o fabricante e o estabelecimento destinatrio. 4. A deciso transitada em julgado proferida
no mandamus desobrigada o recolhimento da exao quando da sada do veculo da
concessionria para o consumidor final, bem como do frete realizado de So Paulo
concessionria. 5. Remanesce o direito do Fisco Estadual cobrana dos valores devidos
referentes a fatos geradores ocorridos no perodo anterior impetrao do writ. 6. O ICMS deve
ser recolhido pela montadora, definido como substituto tributrio; mas se existir diferena a ser
paga, decorrente do frete contratado, o valor da diferena dever ser paga pela concessionria
(destinatria), nos termos do Convnio ICMS 132 /92, em sua Clusula Terceira, 3. 7.
Precedentes : REsp 740.900/RS , Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em
19.10.2006, DJ 31.10.2006; REsp 777.730/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em
15.5.2007, DJ 31.5.2007 Agravos regimentais do ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e de
SIMPALA VECULOS S/A improvidos.
Encontrado em: : 000271 SMULA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL STJ RESP 777730 -RS , EDCL NO RESP 777730 -RS , RESP

STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO

RECURSO ESPECIAL : AgRg no REsp
849191 RS 2006/0083828-9 Inteiro
Teor
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Resumo

Ementa para Citao Inteiro Teor Cert. Julgamento

RELATOR

AgRg no RECURSO ESPECIAL N 849.191 - RS (2006/0083828-9)

: MINISTRO HUMBERTO MARTINS

AGRAVANTE

: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PROCURADOR

: MARCOS ANTNIO MIOLA E OUTRO (S)

AGRAVANTE

: SIMPALA VECULOS S/A

ADVOGADO

: ANTONINHA DE O. BALSEMAO E OUTRO

AGRAVADO

: OS MESMOS
EMENTA

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO IDENTIDADE DE PROCESSOS VECULOS

AUTOMOTORES INCLUSAO DO VALOR DO FRETE NA BASE DE CLCULO DOICMS
RESPONSABILIDADE DA CONCESSIONRIA POSSIBILIDADE PREVISAO NO CONVNIO
N. 132/92.
1. O cerne da questo tratada neste processo refere-se aos efeitos da deciso
transitada em julgado em mandado de segurana na execuo fiscal em que se
pleiteia idntico crdito tributrio.
2. O Tribunal "a quo" identificou que h identidade dos processos entre o mandado
de segurana e o processo de embargos execuo, porquanto a sntese da
controvrsia est em definir a quem incube o pagamento do ICMS sobre o frete
entre a montadora e a concessionria.
3. A matria de fundo, superado o pedido de prejudicialidade decorrente da coisa
julgada, trata a respeito da possibilidade da composio da base de clculo do ICMS
com o valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores entre o
fabricantee o estabelecimento destinatrio.
4. A deciso transitada em julgado proferida no mandamus desobrigada o
recolhimento da exao quando da sada do veculo da concessionria para o
consumidor final, bem como do frete realizado de So Paulo concessionria.
5. Remanesce o direito do Fisco Estadual cobrana dos valores devidos referentes
a fatos geradores ocorridos no perodo anterior impetrao do writ .

6. O ICMS deve ser recolhido pela montadora, definido como substituto tributrio;
mas se existir diferena a ser paga, decorrente do frete contratado, o valor da
diferena dever ser paga pela concessionria (destinatria), nos termos do
Convnio ICMS 132/92, em sua Clusula Terceira, 3.
7. Precedentes : REsp 740.900/RS , Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado
em 19.10.2006, DJ 31.10.2006; REsp 777.730/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma,
julgado em 15.5.2007, DJ 31.5.2007
Agravos regimentais do ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e de SIMPALA VECULOS
S/A improvidos.
ACRDAO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que so partes as acima indicadas, acordam os Ministros da
Segunda Turma do Superior Tribunal de Justia: "A Turma, por unanimidade, negou provimento aos
agravos regimentais, nos termos do voto do (a) Sr (a). Ministro (a)-Relator (a)."
Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques, Eliana Calmon e Castro Meira votaram
com o Sr. Ministro Relator.
Braslia (DF), 02 de setembro de 2010 (Data do Julgamento)
MINISTRO HUMBERTO MARTINS
Relator
AgRg no RECURSO ESPECIAL N 849.191 - RS (2006/0083828-9)
RELATOR
: MINISTRO HUMBERTO MARTINS
AGRAVANTE

: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PROCURADOR

: MARCOS ANTNIO MIOLA E OUTRO (S)

AGRAVANTE

: SIMPALA VECULOS S/A

ADVOGADO

: ANTONINHA DE O. BALSEMAO E OUTRO

AGRAVADO

: OS MESMOS

RELATRIO
O EXMO. SR. MINISTRO HUMBERTO MARTINS (Relator):
Cuidam-se de agravos regimentais interpostos pelo ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e por
SIMPALA VECULOS S/A contra deciso monocrtica deste Relator que negou provimento a ambos os
recursos especiais dos agravantes.
A deciso ficou assim ementada:
"EXECUAO FISCAL SUBSTITUIAO TRIBUTRIA VECULOS INCLUSAO DO VALOR DO FRETE
NA BASE DE CLCULO DO ICMS RESPONSABILIDADE DACONCESSIONRIA POSSIBILIDADE
PREVISAO NO CONVNIO N. 132/92 PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMAS DE DIREITO
PBLICO DO STJ RECURSOS ESPECIAIS IMPROVIDOS."
Para melhor ilustrao do caso, transcrevo a deciso proferida pelo Tribunal de origem:
"Processual. coisa julgada. mandado de segurana. provimento declaratrio. efeitos desde a impetrao.
tributrio. icms. substituio. base de clculo. frete. veculos. fabricante. responsabilidade da
concessionria. convnio 132/92.
1. A eficcia da coisa julgada de provimento judicial de carter declaratrio genrico, proferida em sede
de mandado de segurana preventivo referente relao jurdico-tributria continuativa (ICMS), cujas
operaes no foram descritas em concreto na petio inicial, alcana apenas os fatos geradores
ocorridos a partir da impetrao. que, nos termos da Smula 271 do STF, a concesso de mandado de
segurana no produz efeitos patrimoniais em relao a perodo pretrito.
2. O valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores entre o fabricante e o estabelecimento
destinatrio compe a base de clculo do ICMS.
3. Segundo o convnio 132, de 25 de setembro de 1992, nas operaes de ICMS pelo regime da
substituio tributria referentes a veculos automotores, na impossibilidade de incluso do valor
do frete na base de clculo pelo fabricante, est autorizado o Estado a recolher do estabelecimento
destinatrio a diferena faltante doICMS. Pargrafo 1 da Clusula 3 do Convnio 132/92.
Recurso provido em parte."

A Fazenda Pblica Estadual argumenta, em seu agravo regimental, que no se trata de processos idnticos
entre mandado de segurana e execuo fiscal, pois "uma questo a incluso do frete na base de
clculo do veculo na operao mercantil entre montadora e concessionria, outra a situao do
mandado que enfrentou a venda entre a concessionria e o consumidor final." (fl. 910)
Aduz a contribuinte, em agravo regimental, que "a ao transitada em julgado declarou que eram
indevidos os valores pagos a ttulo de complementao do ICMS na substituio tributria, em face da
no incluso do frete na data do recolhimento. Sendo assim, todos os valores pagos a esse ttulo so
indevidos, desde que respeitada a prescrio quinquenal. No caso, o ajuizamento da demanda se deu em
1998 e os pagamentos que foram compensado, so no mximo, retroativos a 1995, como especificado no
corpo do acrdo, no ofendendo assim, a Smula 7". (fl. 903)
Ambos pugnam pela incluso do processo em pauta, para o julgamento dos agravos regimentais.
, no essencial, o relatrio.
AgRg no RECURSO ESPECIAL N 849.191 - RS (2006/0083828-9)
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO IDENTIDADE DE PROCESSOS VECULOS
AUTOMOTORES INCLUSAO DO VALOR DO FRETE NA BASE DE CLCULO DOICMS
RESPONSABILIDADE DA CONCESSIONRIA POSSIBILIDADE PREVISAO NO CONVNIO
N. 132/92.
1. O cerne da questo tratada neste processo refere-se aos efeitos da deciso
transitada em julgado em mandado de segurana na execuo fiscal em que se
pleiteia idntico crdito tributrio.
2. O Tribunal "a quo" identificou que h identidade dos processos entre o mandado
de segurana e o processo de embargos execuo, porquanto a sntese da
controvrsia est em definir a quem incube o pagamento do ICMS sobre o frete
entre a montadora e a concessionria.
3. A matria de fundo, superado o pedido de prejudicialidade decorrente da coisa
julgada, trata a respeito da possibilidade da composio da base de clculo do ICMS
com o valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores entre o
fabricantee o estabelecimento destinatrio.
4. A deciso transitada em julgado proferida no mandamus desobrigada o
recolhimento da exao quando da sada do veculo da concessionria para o
consumidor final, bem como do frete realizado de So Paulo concessionria.
5. Remanesce o direito do Fisco Estadual cobrana dos valores devidos referentes
a fatos geradores ocorridos no perodo anterior impetrao do writ .
6. O ICMS deve ser recolhido pela montadora, definido como substituto tributrio;
mas se existir diferena a ser paga, decorrente do frete contratado, o valor da
diferena dever ser paga pela concessionria (destinatria), nos termos do
Convnio ICMS 132/92, em sua Clusula Terceira, 3.
7. Precedentes : REsp 740.900/RS , Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado
em 19.10.2006, DJ 31.10.2006; REsp 777.730/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma,
julgado em 15.5.2007, DJ 31.5.2007

Agravos regimentais do ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e de SIMPALA VECULOS

S/A improvidos.
VOTO
O EXMO. SR. MINISTRO HUMBERTO MARTINS (Relator):
DA IDENTIDADE DE PROCESSOS
Inicialmente, a Fazenda Pblica Estadual argumenta, em seu agravo regimental, que no se trata de
processos idnticos entre mandado de segurana e execuo fiscal, pois "uma questo a incluso do
frete na base de clculo do veculo na operao mercantil entre montadora e concessionria, outra
a situao do mandado que enfrentou a venda entre a concessionria e o consumidor final." (fl. 910).
Nada a prover.
Conforme consignado na deciso agravada, correta a deciso da Corte a quo ao reconhecer a identidade
dos processos entre o Mandado de Segurana 00100288795 e o processo de embargos execuo,
porquanto a sntese da controvrsia est em definir a quem incube o pagamento do ICMS sobre o frete
entre a montadora e a concessionria.
Com efeito, a leitura da deciso proferida no writ transitada em julgado reconheceu que a recorrente est
desobrigada ao recolhimento da exao quando da sada do veculo da concessionria para o consumidor
final, bem como do frete realizado de So Paulo concessionria, visto que, conforme provas
apresentadas nos autos,houve comprovao do pagamento do ICMS pela transportadora .
Para melhor ilustrao, ementa do julgado do referido writ : (fl. 24)
"MANDADO DE SEGURANA. ICMS. SUBSTITUIAO TRIBUTRIA. AQUISIAO DE VECULOS
AUTOMOTORES.
Direito de no recolher ICMS sobre o frete quando da sada do veculo da concessionria para o
consumidor final, tendo em vista que a montadora j recolhe o ICMS das concessionrias ao vender-lhe
os veculos que posteriormente sero revendidos.
Por maioria, deram provimento."(grifou-se.)
Necessrio transcrever os seguintes trechos do acrdo recorrido, que bem identificam a matria discutida
no mandamus : (fls. 27/30)
"Pretende a apelante Simpala Veculos S/A lhe seja assegurada o direito de no recolher ICMS sobre o
frete, quando da sada do veculo da concessionria para o consumidor final.
(...)
A montadora j recolhe o ICMS das concessionrias ao vender-lhes os veculos que, posteriormente,
presume a lei, sero revendidos. Contudo, no caso, no est includo o valor do frete de So Caetano do
Sul para Porto Alegre, pois o servio de transporte efetuado por outra empresa (Transportadora
Schlatter) sem vnculo com a fbrica .
(...)
C) Trata-se de frete nico e no de dois fretes . Pela natureza da substituio tributria, com o
recolhimento do ICMS incidente sobre o frete pela concessionria, esgota-se qualquer outra obrigao
para ela, eis que encerrado o ciclo da relaotributante-contribuinte.
(...)
No h previso legal, pois, para a incidncia de ICMS sobre o frete, como pretende o Estado, porque
sequer h tal frete. Segundo a clusula 3 do Convnio ICMS 132/92, a tributao, por substituio, j e
sobre o preo de venda ao consumidor. O frete de So Paulo concessionria, como demonstrado nos
autos, pago portransportadoras . Nada mais, portanto, devido, uma vez que nenhum valor a este
ttulo cobrado do consumidor pela concessionria, que, alis, retira o veculo no estacionamento
desta."(grifou-se.)
Nesse aspecto, em arremate, a questo est solucionada por deciso transitada em julgado, proferida no
bojo do referido mandamus , sendo incabvel a sua reanlise, sob pena de ofensa coisa julgada.
Contudo, como bem decidiu o Tribunal de origem, esta deciso no tem efeitos anteriores propositura
da ao, em razo do que dispe a Smula 271 do Supremo Tribunal Federal, que determina:
"Concesso de mandado de segurana no produz efeitos patrimoniais, em relao a perodo pretrito,
os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial prpria."
Portanto, irretocvel a deciso proferida pelo Tribunal de Justia do Estado do Rio Grande do Sul que
decretou a incidncia dos efeitos da coisa julgada, mas com o limite previsto na Smula 271/STF.
Com efeito, cabe adentrar o mrito dos valores devidos de ICMS sobre o frete que no foram recolhidos
pelo fabricante, cabendo, portanto, concessionria opagamento da exao no perodo anterior
impetrao do mandado de segurana(9.11.1998).
DA INCIDNCIA DE ICMS SOBRE O VALOR DO FRETE

Nesse diapaso, conforme j asseverado na deciso agravada, a jurisprudncia do Superior Tribunal de

Justia pacfica no sentido de que legal a incluso do valor do frete pago pela concessionria na base
de clculo do ICMS incidente sobre a venda do veculo, com a responsabilidade pelo pagamento
pela concessionria (matria que o cerne da divergncia no mrito recursal).
Assim, correto o entendimento de que "nas operaes de ICMS pelo regime da substituio tributria
referentes a veculos automotores, na impossibilidade de incluso do valor do frete na base de clculo
pelo fabricante, est autorizado o Estado a recolher do estabelecimento destinatrio a diferena faltante
do ICMS. Pargrafo 1 da Clusula 3 do Convnio 132/92 " .
A jurisprudncia desta Corte, em caso idntico, entendeu que se deve aplicar o Convnio ICMS 132/92,
em sua Clusula Terceira, 3, que expressamente determina o complemento do valor a ser pago de ICMS
pelo destinatrio, no caso o revendedor (concessionria).
Em outras palavras, o ICMS deve ser recolhido pela montadora (GM), definido como substituto
tributrio; mas se existir diferena a ser paga, decorrente do frete contratado, o valor da diferena dever
ser paga pela concessionria (destinatria),nos termos do Convnio ICMS 132/92, em sua Clusula
Terceira, 3.
A propsito, o seguinte precedente:
"TRIBUTRIO. RECURSO ESPECIAL. ICMS. VENDA DE VECULOS. BASE DE CLCULO.
INCLUSAO DO VALOR DO FRETE. LEGALIDADE.
1. A base de clculo do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios - ICMS, o valor da
operao, o que definido no momento em que se concretiza a operao. Por isso que o valor do frete
integra a base de clculo do ICMS. (Precedentes: Resp 740900/RS, Rel Min. Eliana Calmon, DJ
31/10/2006; Resp115472/ES, Rel. Min. Joo Otvio de Noronha, DJ 14/02/2005).
2. Deveras, cedio na doutrina que" somente quando a venda feita com frete por conta do comprador
final da mercadoria que no integrar a base legal do ICMS (pois neste caso no integrar a operao
de circulao de mercadoria). "
3. In casu , a concessionria comercializa veculos novos, operao esta em que, consoante sabido, por
fora da" substituio tributria ", o ICMS devido na etapa da venda ao consumidor final calculado e
recolhido pela fbrica (substituto tributrio), com base no custo do produto at ento apurado, sem
incluir neste, todavia, o valor da despesa de transporte (frete), pois no ela quem contrata este servio.
Referida despesa, contudo, integra o custo final do veculo, razo pela qual deve ser levada em conta
para fins de pagamento do imposto.
4. Outrossim, na comercializao de veculos entre a montadora, a revendedora e o consumidor final,
por fora da sistemtica da substituio tributria para frente, todas as hipteses de incidncia do ICMS
so antecipadas para um s momento - a sada da mercadoria da fbrica -, concentrando-se o
recolhimento sobre um s sujeito passivo - o fabricante -, a fim de evitar a evaso fiscal e facilitar a
arrecadao do fisco. Referida sistemtica est prevista no art. 150, 7, da CF/88 e no art. 6 da
LC87/96.
5. A LC 87/96 (art. 8) estabeleceu que, em relao s operaes posteriores da substituio tributria,
o clculo do ICMS seria feito de forma aproximada atravs de regime de valor agregado, obtido pelo
somatrio das seguintes parcelas: a) o valor da operao ou prestao prpria realizada pelo substituto
tributrio ou pelo substitudo intermedirio; b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferveis aos adquirentes ou tomadores de servio; c) a margem de
valor agregado, inclusive lucro, relativa s operaes ou prestaes subseqentes.
6. Recurso provido."
(REsp 777.730/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 15.5.2007, DJ 31.5.2007, grifei.)
Foram opostos embargos de declarao do julgado acima referido, que no foram acolhidos, com os
seguintes fundamentos:
"PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAAO. OMISSAO, OBSCURIDADE E
CONTRADIAO. INEXISTNCIA. EFEITOS INFRINGENTES. IMPOSSIBILIDADE. (ICMS.
VENDA DE VECULOS. BASE DE CLCULO. INCLUSAO DO VALOR DO FRETE. LEGALIDADE.)
1. O inconformismo, que tem como real escopo a pretenso de reformar o decisum, no h como
prosperar, porquanto inocorrentes as hipteses de omisso, contradio, obscuridade ou erro
material, sendo invivel a reviso em sede de embargos de declarao, em face dos estreitos limites do
art. 535 do CPC.
2. "Ainda que na relao comercial entabulada entre o substituto tributrio (o fabricante) e o substitudo
(o revendedor) tenham as partes acordado que o frete fique a cargo do segundo, ser devida a incluso
do seu valor na base de clculo do ICMS incidente sobre a mercadoria relativamente s operaes
subseqentes, e antecipadas para recolhimento pelo substituto tributrio no momento da sada do veculo
da fbrica, porque assim previu expressamente o art. 8 da LC 87/96."(Resp740900/RS, DJ de
31/10/2006)

3. Embargos de declarao rejeitados."

(Edcl no Resp 777.730 , Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 15.4.2008.)
Vale transcrever trechos do acrdo acima referido que, repita-se, trata de situao idntica presente:
"Sustentou a embargante que a deciso incorreu em omisso, obscuridade e contradio, porquanto o
ponto crucial da demanda cingir-se-ia exceo da incluso do frete pela Montadora, porquanto no
seria ela, in casu , a contratante ou prestadora do servio de transporte. Assim, imperiosas seriam as
seguintesrespostas:
a) se a concessionria, por fora do regime de substituio tributria, passa a ter o status de consumidor
final, quem ir recolher o imposto devido segundo afirma o acrdo?
b) consoante assentado no voto condutor, se, no regime da substituio tributria, h um nico sujeito
passivo, qual seja, o fabricante, como e quem ir recolher o dito ICMS complemento?
c) se verdade, como apontou o acrdo recorrido," todas as hipteses de incidncia do ICMS so
antecipadas para um s momento - a sada da mercadoria da fbrica ", quando se daria o aspecto
temporal da" nova "incidncia como complementao dorecolhimento, tal qual referida no acrdo?
d) essa" nova incidncia "do imposto, alm daquele j recolhido pelo substituto tributrio
(fbrica/montadora), cobrado no respectivo CTRC (conhecimento de transporte rodovirio de cargas),
no acabaria por ferir o art. 150, 7, da CF/88? (...)
No obstante o descabimento dos presentes aclaratrios, a ttulo de elucidao, aborda-se a questo.
A ora embargante insurge-se contra a incidncia do ICMS sobre o frete, porquanto, enquanto
concessionria de veculos, sustenta ser ela a suportar o nus do frete desde a montadora at sua sede,
fazendo-o mediante terceirizao do servio atravs de empresa transportadora, a qual j paga o ICMS
sobre o servio detransporte destacado na nota fiscal do CTRC (Conhecimento de Transporte), e cujo
valor lhe repassado no custo do servio. A nova incidncia de ICMS consubstanciaria uma
bitributao.
Entrementes, equivocada a tese.
Traslada-se excerto do voto condutor do Resp 740900/RS , publicado no DJ de 31/10/2006, in
verbis :
"Como j salientado, h duas hipteses de incidncia de ICMS distintas no ciclo de circulao de
mercadoria no qual est envolvida a recorrente: uma em decorrncia do servio de transporte
interestadual e, outra, em razo da circulao propriamente dita da mercadoria, decorrente da
sua comercializao em regime de substituio tributria para frente. Ambas so devidas, mas por de
fatos geradores diversos. Naprimeira, a recorrente figura como contribuinte indireto do tributo, sendo
contribuinte direto a empresa transportadora e, na segunda, , ao mesmo tempo substitudo tributrio e
contribuinte direto, sendo contribuinte indireto o consumidor final.
Em outras palavras, o frete , ao mesmo tempo, fato gerador do ICMS do servio de transporte
interestadual e componente da base de clculo do ICMS incidente nas operaes subseqentes
da substituio tributria na relao comercial entre o fabricante, o revendedor e o consumidor final.
Veja-se que na segunda hiptese de incidncia, a sistemtica de clculo do ICMS para as operaes
subseqentes prev no apenas a incluso da estimativa dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferveis aos adquirentes (no caso, pela concessionria ao consumidor final),
mas tambm acontabilizao do prprio tributo sobre a operao realizada pelo substituto tributrio (item
a do inciso II do art. 8 - Clculo "por dentro"), e a margem de lucro agregada.
Ainda que na relao comercial entabulada entre o substituto tributrio (o fabricante) e o substitudo (o
revendedor) tenham as partes acordado que o frete fique a cargo do segundo, ser devida a incluso do
seu valor na base de clculo do ICMS incidente sobre a mercadoria relativamente s operaes
subseqentes, e antecipadas para recolhimento pelo substituto tributrio no momento da sada do veculo
da fbrica, porque assim previu expressamente o art. 8 da LC 87/96.
Nessa hiptese, pode surgir, inclusive, eventual conflito federativo entre os entes tributantes (Estados
Federados) a respeito do recolhimento da parcela faltante. Como no foi includo na base de clculo pelo
fabricante no montante de ICMS recolhido aoEstado onde sediado, a quem caberia o recolhimento: ao
Estado onde situada a concessionria ou naquele outro onde realizada a primeira operao pelo substituto
tributrio?
Entretanto, a soluo dada pelo Convnio ICMS 132/92, em sua Clusula Terceira, 3, havendo previso
expressa de que o imposto dever ser complementado pelo destinatrio, no caso o revendedor. Veja-se o
teor da norma:
Clusula terceira A base de clculo do imposto para fins de substituio tributria ser:
I - em relao aos veculos sados, real ou simbolicamente, das montadoras ou de suas concessionrias
com destino a outra unidade da Federao, o valor correspondente ao preo de venda a consumidor
constante de tabela estabelecida por rgo competente (ou sugerido ao pblico) ou, na falta desta, a

tabela sugerida pelo fabricante, acrescido do valor do frete, do IPI e dos acessrios a que se refere o 2 da
clusula primeira.
II - em relao s demais situaes, o preo mximo ou nico de venda utilizado pelo contribuinte
substitudo, fixado pela autoridade competente, ou, na falta desse preo, o valor da operao praticado
pelo substituto, includos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos
transferveis ao varejista, acrescido do valor resultante da aplicao do percentual de 30% (trinta por
cento) de margem de lucro. (...)
3 Na impossibilidade de incluso do valor do frete na composio da base de clculo, o recolhimento do
imposto correspondente ser efetuado pelo estabelecimento destinatrio.
Assim, conclui-se que o valor do frete sempre dever ser includo na base de clculo do ICMS na
substituio tributria em tela, sendo desinfluente se o transporte realizado pela prpria montadora ou
por empresa terceirizada, contratada pelorevendedor."
Ex positis , REJEITO OS EMBARGOS DE DECLARAAO.
o voto." (grifou-se.)
Tambm, em situao idntica, o seguinte julgado da Segunda Turma:
"RECURSO ESPECIAL TRIBUTRIO ICMS LEI COMPLEMENTAR 87/96 E CONVNIO ICMS
132/92 SUBSTITUIAO TRIBUTRIA VENDA DE VECULOSFIXAAO DA BASE DE CLCULO
INCLUSAO DO VALOR DO FRETE LEGALIDADE.
1. Dissdio no comprovado por falta de indicao do repositrio de jurisprudncia.
2. Na comercializao de veculos entre a montadora, a revendedora e o consumidor final, por fora da
sistemtica da substituio tributria para frente, todas as hipteses de incidncia do ICMS so
antecipadas para um s momento, a sada damercadoria da fbrica, concentrando-se o recolhimento
sobre um s sujeito passivo, o fabricante, a fim de evitar a evaso fiscal e facilitar a arrecadao do
fisco. Tal sistemtica est prevista no art. 150, 7, da CF/88 e no art. 6 da LC 87/96.
3. A LC 87/96 (art. 8) estabeleceu que, em relao s operaes posteriores da substituio tributria,
o clculo do ICMS seria feito de forma aproximada atravs de regime de valor agregado, obtido pelo
somatrio das seguintes parcelas: a) o valor da operao ou prestao prpria realizada pelo substituto
tributrio ou pelo substitudo intermedirio; b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferveis aos adquirentes ou tomadores de servio; c) a margem de
valor agregado, inclusive lucro, relativa s operaes ou prestaes subseqentes.
4. A jurisprudncia das Turmas de Direito Pblico do STJ consideram tal sistemtica perfeitamente
vlida, ressaltando que ela no se confunde com o regime de pauta fiscal rechaada pela jurisprudncia
tambm desta Corte. Precedentes.
5. Hiptese que no se confunde com a outra relao tributria mencionada no especial e que decorre da
prestao de servio de transporte interestadual de mercadorias, que, por fora do art. 155, II,
da CF/88 e do art. 2, II, da LC 87/96, constitui fato gerador do ICMS. Trata-se do servio prestado
por empresa transportadora concessionria pelo transporte de veculos desde a montadora at asua
sede ou filial. Tal relao tributria se d entre o fisco e a transportadora, contribuinte direto do imposto
(muito embora o nus seja transferido ao tomador do servio, no caso a concessionria), e autnoma
em relao operao de comercializao dos mesmos veculos, praticada entre a montadora e a
concessionria e, posteriormente, entre esta e o consumidor final.
6. Legalidade da incluso do valor do frete pago pela concessionria na base de clculo do ICMS
incidente sobre a venda do veculo (art. 8 da LC 87/96).
7. Recurso especial parcialmente conhecido e, no mrito, improvido."
(REsp 740.900/RS, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 19.10.2006, DJ 31.10.2006.)
Em grau de embargos de declarao, a Ministra Eliana Calmon esclareceu que se aplica o Convnio
ICMS1322/92 (Clusula terceira, 3) nas situaes idnticas verificada neste processo, in verbis:
"Como restou consignado naquele decisum , a antecipao do fato gerador do ICMS incidente sobre a
relao estabelecida entre a concessionria e o consumidor final decorre de sua comercializao em
regime de substituio tributria, por fora do art. 8 da LC877/96, hiptese em que o recolhimento do
tributo realizado pelosubstituto tributrio (fabricante) no momento da sada do veculo da fbrica.
Disse-se tambm que, uma vez no includo, pelo fabricante, o valor do frete na base de clculo do ICMS
oriundo da substituio tributria, dever o imposto, nos termos do Convnio ICMS1322/92 (Clusula
terceira, 3), ser complementado pelo destinatrio, no caso, a concessionria de veculos.
Em resumo, possvel que, a despeito da sistemtica de recolhimento adotada na substituio tributria,
exista a possibilidade de que seja necessria uma complementao de recolhimento, como na hiptese
em que o frete no seja includo, por qualquer motivo, pela montadora na sada do veculo de sua
sede." (DJe 14.3.2007)
Portanto, a jurisprudncia firme no sentido de que dever o ICMS sercomplementado pelo destinatrio
(concessionria), se o frete no for includo no valorpago pela montadora na sada do veculo de sua sede.

E nesse mesmo sentido assentou o Tribunal de origem (fl. 739/741):

"Mrito. Na forma da Clusula 3 do Convnio ICMS 132, de 25 de setembro de 1992:
"A base de clculo do imposto para fins de substituio tributria, exclusivamente substituio tributria,
nas operaes com veculos automotores, ser o valor correspondente ao preo de venda a consumidor,
constante da tabela estabelecida por rgo competente ou, na falta dessa, pelo fabricante ou importador,
acrescido dovalor do frete, do IPI e dos acessrios a que se referem o 2 da Clusula 1.
"1 - Na impossibilidade de incluso do valor do frete na composio da base de clculo, o recolhimento
do imposto correspondente ser efetuado pelo estabelecimento destinatrio."
Quer dizer, por fora do Convnio n 132/92, o valor do frete relativo ao transporte dos veculos
automotores entre o fabricante e o estabelecimento destinatrio, no regime de substituio
tributria, compe a base de clculo do ICMS. Nos termos da Clusula 3 do aludido convnio, na
impossibilidade da incluso do valor do frete nabase de clculo do ICMS quando do recolhimento pela
fabricante, est autorizado o Estado do Rio Grande do Sul a haver da concessionria a diferena
faltante pelo fato de no ter sido includo pelo fabricante na base de clculo do imposto a parcela
referente ao frete . No caso, como se v das notas fiscais emitidas pela montadora(fls. 523 e ss) (sic), a
fabricante dos automveis no incluiu na base de clculo do ICMS recolhido o valor do frete, fazendo,
inclusive, referncia responsabilidade do destinatrio pelo respectivo recolhimento. Assim, est o
Estado autorizado a recolher do estabelecimento destinatrio a concessionria a diferena faltante do
ICMS resultado da no incluso do valor do frete na base de clculo do imposto pela fabricante. Neste
sentido, j decidiu, por maioria, o Colendo Primeiro Grupo Cvel deste Tribunal no julgamento dos
Embargos Infringentes n 70006362479, Rel. Des.Arno Werlang, na sesso do dia 3 de setembro de 2004,
assim ementado:
(...)
No mesmo diapaso o precedente do Dcimo Primeiro Grupo Cvel deste Tribunal, de minha relatoria,
julgado na sesso do dia 17 de dezembro de 2004:
"embargos infringentes. tributrio. icms. substituio. base de clculo. frete. veculos. fabricante.
responsabilidade da concessionria. convnio 132/92.
1. O valor do frete relativo ao transporte de veculos automotores entre o fabricante e o estabelecimento
destinatrio compe a base de clculo do ICMS.
2. Segundo o convnio 132, de 25 de setembro de 1992, nas operaes de ICMS pelo regime da
substituio tributria referentes a veculos automotores, na impossibilidade de incluso do valor do frete
na base de clculo pelo fabricante, est autorizado o Estado a recolher do estabelecimento destinatrio a
diferena faltante do ICMS. Pargrafo 1 da Clusula 3 do Convnio 132/92.
Embargos acolhidos."(grifou-se.)
Portanto, o acrdo a quo est em harmonia com a jurisprudncia desta Corte Especial, no merecendo
qualquer censura, motivo pelo qual as razes trazidas nos regimentais mostram-se incuas no sentido de
infirmar o entendimento firmado nadeciso agravada. Na presente hiptese, portanto, inexiste fundamento
para airresignao dos agravantes.
Ante o exposto, nego provimento aos agravos regimentais.
como penso. como voto.
MINISTRO HUMBERTO MARTINS
Relator
CERTIDAO DE JULGAMENTO
SEGUNDA TURMA
AgRg no
Nmero Registro: 2006/0083828-9
REsp 849.191 / RS
Nmeros Origem: 10503569902 11653348 70011038171 70012949343
PAUTA: 02/09/2010
Relator
Exmo. Sr. Ministro HUMBERTO MARTINS
Presidente da Sesso
Exmo. Sr. Ministro HUMBERTO MARTINS
Subprocurador-Geral da Repblica
Exmo. Sr. Dr. EUGNIO JOS GUILHERME DE ARAGAO
Secretria
Bela. VALRIA ALVIM DUSI
AUTUAAO

JULGADO: 02/09/2010

RECORRENTE

: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PROCURADOR

: MARCOS ANTNIO MIOLA E OUTRO (S)

RECORRENTE

: SIMPALA VECULOS S/A

ADVOGADO

: ANTONINHA DE O. BALSEMAO E OUTRO

RECORRIDO
: OS MESMOS
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTRIO - Impostos - ICMS/ Imposto sobre Circulao de Mercadorias
AGRAVO REGIMENTAL
AGRAVANTE
: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
PROCURADOR

: MARCOS ANTNIO MIOLA E OUTRO (S)

AGRAVANTE

: SIMPALA VECULOS S/A

ADVOGADO

: ANTONINHA DE O. BALSEMAO E OUTRO

AGRAVADO

: OS MESMOS

CERTIDAO
Certifico que a egrgia SEGUNDA TURMA, ao apreciar o processo em epgrafe nasesso realizada nesta
data, proferiu a seguinte deciso:
"A Turma, por unanimidade, negou provimento aos agravos regimentais, nos termosdo voto do (a) Sr (a).
Ministro (a)-Relator (a)."
Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques, Eliana Calmon eCastro Meira votaram
com o Sr. Ministro Relator.
Braslia, 02 de setembro de 2010
VALRIA ALVIM DUSI
Secretria

INTEIRO TEOR. EMENTA. RECURSO ESPECIAL TRIBUTRIO

ICMS LEI COMPLEMENTAR 87/96 E CONVNIO ICMS 132/92
SUBSTITUIO TRIBUTRIA VENDA DE VECULOS
FIXAO DA BASE DE CLCULO INCLUSO DO VALOR DO
FRETE LEGALIDADE.

Decises

31 de outubro de 2006
0

RECURSO ESPECIAL N 740.900 RS (2005/0058497-4)

RELATORA : MINISTRA ELIANA CALMON
RECORRENTE : ALBERTO FACCIN S/A COMRCIO E
IMPORTAO
ADVOGADO : ANTONINHA DE OLIVEIRA BALSEMO E OUTRO
RECORRIDO : ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
PROCURADOR : HOMERO SO JOBIM NETO E OUTROS
1. Dissdio no comprovado por falta de indicao do repositrio de
jurisprudncia.
2. Na comercializao de veculos entre a montadora, a revendedora e
o consumidor final, por fora da sistemtica da substituio tributria
para frente, todas as hipteses de incidncia do ICMS so
antecipadas para um s momento, a sada da mercadoria da fbrica,
concentrando-se o recolhimento sobre um s sujeito passivo, o
fabricante, a fim de evitar a evaso fiscal e facilitar a arrecadao do
fisco. Tal sistemtica est prevista no art. 150, 7, da CF/88 e no art.
6 da LC 87/96.
3. A LC 87/96 (art. 8) estabeleceu que, em relao s operaes
posteriores da substituio tributria, o clculo do ICMS seria feito de
forma aproximada atravs de regime de valor agregado, obtido pelo
somatrio das seguintes parcelas:
a) o valor da operao ou prestao prpria realizada pelo substituto

tributrio ou pelo substitudo intermedirio;

b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos
cobrados ou transferveis aos adquirentes ou tomadores de servio;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa s operaes
ou prestaes subseqentes.
4. A jurisprudncia das Turmas de Direito Pblico do STJ consideram
tal sistemtica perfeitamente vlida, ressaltando que ela no se
confunde com o regime de pauta fiscal rechaada pela jurisprudncia
tambm desta Corte. Precedentes.
5. Hiptese que no se confunde com a outra relao tributria
mencionada no especial e que decorre da prestao de servio de
transporte interestadual de mercadorias, que, por fora do art. 155, II,
da CF/88 e do art. 2, II, da LC 87/96, constitui fato gerador do ICMS.
Trata-se do servio prestado por empresa transportadora
concessionria pelo transporte de veculos desde a montadora at a
sua sede ou filial. Tal relao tributria se d entre o fisco e a
transportadora, contribuinte direto do imposto (muito embora o nus
seja transferido ao tomador do servio, no caso a concessionria), e
autnoma em relao operao de comercializao dos mesmos
veculos, praticada entre a montadora e a concessionria e,
posteriormente, entre esta e o consumidor final.
6. Legalidade da incluso do valor do frete pago pela concessionria
na base de clculo do ICMS incidente sobre a venda do veculo (art. 8
da LC 87/96).
7. Recurso especial parcialmente conhecido e, no mrito, improvido.
ACRDO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que so partes as acima

indicadas, acordam os Ministros da SEGUNDA TURMA do Superior
Tribunal de Justia A Turma, por unanimidade, conheceu
parcialmente do recurso e, nessa parte, negou-lhe provimento, nos
termos do voto da Sra. Ministra-Relatora. Os Srs. Ministros Joo
Otvio de Noronha, Castro Meira, Humberto Martins e Herman
Benjamin votaram com a Sra. Ministra Relatora.
Braslia (DF), 19 de outubro de 2006 (Data do Julgamento)
MINISTRA ELIANA CALMON
Relatora
RECURSO ESPECIAL N 740.900 RS (2005/0058497-4)
RECORRENTE : ALBERTO FACCIN S/A COMRCIO E
IMPORTAO
ADVOGADO : ANTONINHA DE OLIVEIRA BALSEMO E OUTRO
RECORRIDO : ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
PROCURADOR : HOMERO SO JOBIM NETO E OUTROS
RELATRIO
A EXMA. SRA. MINISTRA ELIANA CALMON: Trata-se de recurso
especial interposto, com fulcro nas alneas a e c do permissivo
constitucional, contra acrdo do Tribunal de Justia do Rio Grande do
Sul assim ementado:
EMBARGOS INFRINGENTES. DIREITO TRIBUTRIO. ICMS.
SUBSTITUIO TRIBUTRIA. OPERAO RELATIVA
CIRCULAO DE VECULO AUTOMOTOR. BASE DE CLCULO.
COMPOSIO. FRETE. RECOLHIMENTO POSTECIPADO.
Em se cuidando de regime de substituio tributria adotado em
operao interestadual, regem a espcie as normas especficas (arts.

8 e 9 da LC 87/96), interpretadas luz do acordo especfico

(Convnio ICMS-132/92).
Compe a base de clculo do ICMS, no caso, o valor do frete, motivo
pelo qual legtima a exigncia do imposto correspondente, pelo Fisco
Estadual, quando, por impossibilidade de incluso, no foi adrede
recolhido.
EMBARGOS INFRINGENTES PROVIDOS.
(fl. 238)
Aponta a recorrente violao dos arts. 535 do CPC, 13 da LC 87/96 e
art. 128 do CTN.
Argumenta que, no caso dos autos, o frete contratado pela
concessionria de veculos diretamente transportadora, e no pela
montadora/fabricante.
Segundo a recorrente, o valor do frete pago pela concessionria
diretamente ao transportador quando recebe o veculo atravs do
CTRC Conhecimento de Transporte Rodovirio de Cargas, em cuja
nota fiscal vem destacado o ICMS incidente sobre a operao de
transporte interestadual de cargas.
Afirma que no h como o Estado do Rio Grande do Sul exigir nova
tributao do imposto quando da venda do veculo ao consumidor
final, porque, segundo o art. 13 da LC 87/96, o frete somente integra a
base de clculo do tributo quando o transporte seja efetuado pelo
prprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em
separado.
Ademais, alega que, nessa hiptese, no existe vnculo de que trata
o art. 128 do CTN em relao ao fato gerador da obrigao ocorrida
entre a montadora e a concessionria, uma vez que o transporte
feito por terceiro.
Sustenta, ainda, que foi desconsiderado o art. 11 do Livro III, do
RICMS/RS (Decreto 37.699/97).

Indica, como paradigmas do dissdio jurisprudencial, acrdos do STF

e do STJ, este ltimo proferido no RE 40.572, da relatoria do Ministro
Ari Pargendler.
Com as contra-razes, subiram os autos, por fora de agravo de
instrumento.
o relatrio.
RECURSO ESPECIAL N 740.900 RS (2005/0058497-4)
RELATORA : MINISTRA ELIANA CALMON
RECORRENTE : ALBERTO FACCIN S/A COMRCIO E
IMPORTAO
ADVOGADO : ANTONINHA DE OLIVEIRA BALSEMO E OUTRO
RECORRIDO : ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
PROCURADOR : HOMERO SO JOBIM NETO E OUTROS
VOTO
A EXMA. SRA. MINISTRA ELIANA CALMON (RELATORA):
Preliminarmente, verifico que pela alnea c o especial no merece
conhecimento, j que deixou a recorrente de indicar o repositrio
oficial dos arestos paradigmas ou de providenciar a juntada dos
respectivos inteiros teores, bem como no zelou por realizar o
necessrio cotejo analtico entre o acrdo impugnado e os
precedentes, restando desatendidos os comandos dos arts. 255 do
RISTJ e 541 do CPC.
No que toca alnea a, entendo que o Tribunal de origem, ao afastar
a aplicao da legislao impertinente hiptese dos autos,
prequestionou implicitamente as teses em torno dos arts. 13 da LC
87/96 e 128 do CTN. Transcrevo o trecho do voto do Desembargador
relator no acrdo proferido nos embargos infringentes respectivo:

Antes de mais, mostra-se indispensvel que resolvamos a questo

luz das normas jurdicas pertinentes, e no de outras, que possam
incidir sobre a ordinariedade dos casos, mas no sobres hipteses
submetidas tcnica da substituio tributria.
(fl. 240)
Fica, desse modo, prejudicado o exame da alegao de ofensa ao art.
535 do CPC.
No mrito, tem-se para anlise a seguinte tese contida no recurso
especial: na sistemtica da substituio tributria para frente, se a
montadora de veculos no se obriga pelo transporte da mercadoria
at a concessionria de veculos, o valor do frete pago pela
concessionria a empresa transportadora terceirizada deve ser
includo na base de clculo do ICMS incidente sobre a mercadoria
(veculo)?
Para dar soluo tese, deve-se, em primeiro lugar, atentar para o
fato de que na situao acima descrita existem duas hipteses de
incidncia tributria distintas que aparentemente, por fora da
sistemtica de clculo do ICMS na substituio tributria para frente,
acabam tendo um ponto em comum, o qual pode eventualmente gerar
dvidas quanto existncia de uma aparente bitributao.
A primeira relao tributria presente nos autos a decorrente da
prestao de servio de transporte interestadual de mercadorias, que,
por fora do art. 155, II, da CF/88 e do art. 2, II, da LC 87/96, constitui
fato gerador do ICMS. No caso dos autos, ela decorre do servio
prestado por empresa transportadora concessionria no transporte
de veculos desde a montadora at sua sede ou filial. Tal relao
tributria se d entre o fisco e a transportadora, contribuinte direto do
imposto (muito embora o nus seja transferido ao tomador do servio,
no caso a concessionria), e autnoma em relao operao de
comercializao dos mesmos veculos, praticada entre a montadora e

a concessionria e, posteriormente, entre esta e o consumidor final,

sendo esta a segunda relao jurdico-tributria em estudo.
Essa segunda relao sujeita-se s regras constantes do art. 8, da
LC 87/96 e, ainda, do Convnio ICMS 132/92, como bem delineado
pelo acrdo proferido pelo Tribunal de origem.
Por outro lado, na comercializao de veculos entre a montadora, a
revendedora e o consumidor final, por fora da sistemtica da
substituio tributria para frente, as hipteses de incidncia do ICMS
so antecipadas para um s momento, a sada da mercadoria da
fbrica, concentrando-se o recolhimento sobre um s sujeito passivo,
o fabricante, a fim de evitar a evaso fiscal e facilitar a arrecadao do
fisco. Tal sistemtica est prevista no art. 150, 7, da CF/88 e no art.
6 da LC 87/96.
Nesse momento nico, como no possvel prever o custo real do
veculo na venda final ao consumidor para o fim de fixao da base de
clculo do ICMS das operaes subseqentes, estabeleceu a LC
87/96 (art. 8) que esse clculo seria feito de forma aproximada
atravs de regime de valor agregado, obtido pelo somatrio das
seguintes parcelas:
a) o valor da operao ou prestao prpria realizada pelo substituto
tributrio ou pelo substitudo intermedirio;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos
cobrados ou transferveis aos adquirentes ou tomadores de servio;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa s operaes
ou prestaes subseqentes.
Tal sistemtica, como j afirmado pela Primeira e Segunda Turmas
desta Corte, perfeitamente vlida e no se confunde com a pauta
fiscal rechaada pela jurisprudncia tambm desta Corte. Veja-se os
seguintes precedentes:

TRIBUTRIO. RECURSO EM MANDADO DE SEGURANA. ICMS.

BASE DE CLCULO. PAUTA FISCAL. ILEGALIDADE.
1. Segundo orientao pacificada neste Corte, indevida a cobrana
do ICMS com base em regime de pauta fiscal. Precedentes.
2. O art. 148 do CTN somente pode ser invocado para a determinao
da base de clculo do tributo quando, certa a ocorrncia do fato
imponvel, o valor ou preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos
registrados pelo contribuinte no meream f, ficando a Fazenda
Pblica, nesse caso, autorizada a proceder ao arbitramento mediante
processo administrativo-fiscal regular, assegurados o contraditrio e a
ampla defesa.
3. Ao final do procedimento previsto no art. 148 do CTN, nada impede
que a administrao fazendria conclua pela veracidade dos
documentos fiscais do contribuinte e adote os valores ali consignados
como base de clculo para a incidncia do tributo. Do contrrio, caso
se entenda pela inidoneidade dos documentos, a autoridade fiscal ir
arbitrar, com base em parmetros fixados na legislao tributria, o
valor a ser considerado para efeito de tributao.
3. O art. 8 da LC n. 87/96 estabelece o regime de valor agregado
para a determinao da base de clculo do ICMS no caso de
substituio tributria progressiva. Na hiptese, como no h o valor
real da mercadoria ou servio, j que o fato gerador antecipado e
apenas presumido, o dispositivo em tela determina o procedimento a
ser adotado, assim resumido: quando o produto possuir preo mximo
de venda no varejo, fixado pela autoridade competente ou pelo
fabricante, a base de clculo do ICMS antecipado ser esse preo,
sem nenhum outro acrscimo (IPI, frete etc); quando o produto no for
tabelado ou no possuir preo mximo de venda no varejo, a base de
clculo do ICMS antecipado determinada por meio de valor
agregado. Sobre uma determinada base de partida, geralmente o

valor da operao anterior, aplicado um percentual de agregao,

previsto na legislao tributria, para se encontrar a base de clculo
do ICMS antecipado.
4. No h que se confundir a pauta fiscal com o arbitramento de
valores previsto no art. 148 do CTN, que modalidade de lanamento.
Tambm no se pode confund-la com o regime de valor agregado
estabelecido no art. 8 da LC n. 87/96, que tcnica adotada para a
fixao da base de clculo do ICMS na sistemtica de substituio
tributria progressiva, levando em considerao dados concretos de
cada caso. J a pauta fiscal valor fixado prvia e aleatoriamente
para a apurao da base de clculo do tributo.
5. Recurso ordinrio conhecido e provido.
(RMS 18.677/MT, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA,
julgado em 19.04.2005, DJ 20.06.2005 p. 175)
TRIBUTRIO. ICMS. SUBSTITUIO TRIBUTRIA PARA FRENTE.
DECRETO PARAENSE N. 1194/92. INCOMPATIBILIDADE COM A LC
N. 87/96 RECONHECIDA. MARGEM DE VALOR AGREGADO QUE
DEVE SER DEFINIDA COM ADOO DA MDIA PONDERADA DE
PREOS COLETADOS. INEXISTNCIA DE VIOLAO AO DUPLO
GRAU DE JURISDIO. MANIFESTA IMPROCEDNCIA, ADEMAIS,
DO ARGUMENTO DE IMPOSSIBILIDADE MATERIAL DE
EXECUO DO ACRDO EMBARGADO.
I O acrdo objeto do recurso em apreo, consoante relevou o
prprio embargante, reconheceu como legal e constitucional a Lei
Estadual que rege a cobrana de ICMS, atravs de substituio
tributria, em operaes realizadas pela impetrante. Todavia, no
concedeu a correta aplicao do direito aos fatos relevados pela ora
embargada e, em verdade, sequer enfrentou a quaestio iuris
verdadeiramente apresentada, a qual ultrapassou a mera alegativa de
que ilegal o regime da substituio tributria.

II Esta colenda Corte, ao apreciar o recurso ordinrio, voltou-se

soluo da controvrsia efetivamente posta, no havendo falar-se em
supresso de instncia mas, ao reverso, em reforma, em grau
recursal, de deciso que no respondeu corretamente prestao
jurisdicional invocada.
III Afinal, manifestamente improcedente o argumento de que
impossvel, materialmente, de se qualificar a extenso e profundidade
a que chegou o acrdo ora embargado. Deve o impetrante, at
edio de lei que preveja os trmites administrativos pertinentes, e
conforme explicitamente constante do acrdo embargado, recolher o
ICMS, em regime de substituio tributria para frente, levando-se em
considerao a legislao tributria complementar e a prpria Lei
Estadual n. 6012/96, em que se consigna ser a base de clculo do
imposto o valor da operao realizada, acrescida do montante dos
valores de seguro, frete e outros encargos cobrados ou transferveis
aos adquirentes, bem como da margem de valor agregado, inclusive
lucro, relativa s operaes subseqentes a qual, por sua vez, dever
ser estabelecida com base em preos usualmente praticados no
mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por
amostragem ou atravs de informaes e outros elementos fornecidos
por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a
mdia ponderada dos preos coletados.
IV Embargos de declarao rejeitados.
(EDcl no RMS 18.473/PA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCO,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 14.03.2006, DJ 27.03.2006 p. 154)
Pois bem, a recorrente concessionria de veculos e sustenta ser ela
quem suporta o nus do frete do veculo desde a montadora at sua
sede, fazendo-o mediante terceirizao do servio atravs de empresa
transportadora, a qual j paga o ICMS sobre o servio de transporte
destacado na nota fiscal do CTRC (Conhecimento de Transporte), e

cujo valor lhe repassado no custo do servio. Desta forma, afirma

que no mais devida qualquer parcela a ttulo de ICMS sobre o frete,
ora em razo do art. 13, 1, II, b da LC 87/96, ora do art. 128 do
CTN.
Equivoca-se, no obstante.
Como j salientado, h duas hipteses de incidncia de ICMS distintas
no ciclo de circulao de mercadoria no qual est envolvida a
recorrente: uma em decorrncia do servio de transporte interestadual
e, outra, em razo da circulao propriamente dita da mercadoria,
decorrente da sua comercializao em regime de substituio
tributria para frente. Ambas so devidas, mas por causa de fatos
geradores diversos. Na primeira, a recorrente figura como contribuinte
indireto do tributo, sendo contribuinte direto a empresa transportadora
e, na segunda, , ao mesmo tempo substitudo tributrio e contribuinte
direto, sendo contribuinte indireto o consumidor final.
Em outras palavras, o frete , ao mesmo tempo, fato gerador do ICMS
do servio de transporte interestadual e componente da base de
clculo do ICMS incidente nas operaes subseqentes da
substituio tributria na relao comercial entre o fabricante, o
revendedor e o consumidor final.
Veja-se que na segunda hiptese de incidncia, a sistemtica de
clculo do ICMS para as operaes subseqentes prev no apenas a
incluso da estimativa dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferveis aos adquirentes (no caso, pela
concessionria ao consumidor final), mas tambm a contabilizao do
prprio tributo sobre a operao realizada pelo substituto tributrio
(item a do inciso II do art. 8 Clculo por dentro), e a margem de
lucro agregada.
Ainda que na relao comercial entabulada entre o substituto tributrio
(o fabricante) e o substitudo (o revendedor) tenham as partes
acordado que o frete fique a cargo do segundo, ser devida a incluso

do seu valor na base de clculo do ICMS incidente sobre a mercadoria

relativamente s operaes subseqentes, e antecipadas para
recolhimento pelo substituto tributrio no momento da sada do veculo
da fbrica, porque assim previu expressamente o art. 8 da LC 87/96.
Nessa hiptese, pode surgir, inclusive, eventual conflito federativo
entre os entes tributantes (Estados Federados) a respeito do
recolhimento da parcela faltante. Como no foi includo na base de
clculo pelo fabricante no montante de ICMS recolhido ao Estado
onde sediado, a quem caberia o recolhimento: ao Estado onde situada
a concessionria ou naquele outro onde realizada a primeira operao
pelo substituto tributrio?
Entretanto, a soluo dada pelo Convnio ICMS 132/92, em sua
Clusula Terceira, 3, havendo previso expressa de que o imposto
dever ser complementado pelo destinatrio, no caso o revendedor.
Veja-se o teor da norma:
Clusula terceira A base de clculo do imposto para fins de
substituio tributria ser:
I em relao aos veculos sados, real ou simbolicamente, das
montadoras ou de suas concessionrias com destino a outra unidade
da Federao, o valor correspondente ao preo de venda a
consumidor constante de tabela estabelecida por rgo competente
(ou sugerido ao pblico) ou, na falta desta, a tabela sugerida pelo
fabricante, acrescido do valor do frete, do IPI e dos acessrios a que
se refere o 2 da clusula primeira.
II em relao s demais situaes, o preo mximo ou nico de
venda utilizado pelo contribuinte substitudo, fixado pela autoridade
competente, ou, na falta desse preo, o valor da operao praticado
pelo substituto, includos os valores correspondentes a frete, carreto,
seguro, impostos e outros encargos transferveis ao varejista,
acrescido do valor resultante da aplicao do percentual de 30%

(trinta por cento) de margem de lucro.

()
3 Na impossibilidade de incluso do valor do frete na composio
da base de clculo, o recolhimento do imposto correspondente ser
efetuado pelo estabelecimento destinatrio.
Assim, conclui-se que o valor do frete sempre dever ser includo na
base de clculo do ICMS na substituio tributria em tela, sendo
desinfluente se o transporte realizado pela prpria montadora ou por
empresa terceirizada, contratada pelo revendedor.
Saliente-se, por oportuno, que a norma consignada no art. 13, 1, II,
b, da LC 87/96 e que, segundo a recorrente, teria sido violada pelo
acrdo recorrido sequer aplicvel situao dos autos, porquanto
trata-se de regra geral de clculo do ICMS para as hipteses em que
no se aplica a sistemtica da substituio tributria, e nas quais cada
operao de circulao tributada isoladamente pelo fisco.
Por fim, tambm inexiste violao do art. 128 do CTN, porquanto no
h transferncia de responsabilidade do tributo devido em razo da
comercializao de veculos a terceiro sem vnculo com o fato gerador,
no caso a empresa transportadora, como alega a recorrente. Esta
responsabiliza-se unicamente pelo ICMS decorrente de sua atividade
prpria: servio de transporte interestadual de mercadorias, que fato
gerador do tributo distinto daquele existente na circulao de
mercadorias praticada pela recorrente.
Com essas consideraes, conheo em parte do recurso especial e,
no mrito, nego-lhe provimento.
o voto.
CERTIDO DE JULGAMENTO
SEGUNDA TURMA
Nmero Registro: 2005/0058497-4 REsp 740900 / RS

Nmeros Origem: 108800518 200401826412 70006642979

70009306275
PAUTA: 19/10/2006 JULGADO: 19/10/2006
Relatora
Exma. Sra. Ministra ELIANA CALMON
Presidente da Sesso
Exmo. Sr. Ministro JOO OTVIO DE NORONHA
Subprocurador-Geral da Repblica
Exmo. Sr. Dr. ANTNIO CARLOS FONSECA DA SILVA
Secretria
Bela. VALRIA ALVIM DUSI
AUTUAO
RECORRENTE : ALBERTO FACCIN S/A COMRCIO E
IMPORTAO
ADVOGADO : ANTONINHA DE OLIVEIRA BALSEMO E OUTRO
RECORRIDO : ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
PROCURADOR : HOMERO SO JOBIM NETO E OUTROS
ASSUNTO: Tributrio ICMS Imposto Sobre Circulao de
Mercadorias e Servios Incidncia
CERTIDO
Certifico que a egrgia SEGUNDA TURMA, ao apreciar o processo em
epgrafe na sesso realizada nesta data, proferiu a seguinte deciso:
A Turma, por unanimidade, conheceu parcialmente do recurso e,
nessa parte, negou-lhe provimento, nos termos do voto da Sra.

Ministra-Relatora.
Os Srs. Ministros Joo Otvio de Noronha, Castro Meira, Humberto
Martins e Herman Benjamin votaram com a Sra. Ministra Relatora.
Braslia, 19 de outubro de 2006
VALRIA ALVIM DUSI
Secretria
Fonte: STJ