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Captulo
Distintas
funciones
de Costos
Analizaremos en este primer captulo
los servicios concretos que Costos
le presta a la empresa y de forma
especial al empresario y/o ejecutivo.
Tambin veremos las formas
que puede y debe adoptar para adecuar
su servicio a las distintas necesidades
que debe satisfacer.
La presencia de Costos
Control operativo
Qu...? Dnde..?
Cmo...?
Circuitos administrativos
Qu pasa con los gastos?
Interpretacin econmica
del negocio
Cerca de la realidad
Formas de presentarse
Cmo los llevamos al producto?
Pensamiento de inicio
Gastos Presupuestados
Volumen normal
Tasa de Aplicacin
Cmo se presenta
en cada campo?
La Mano de Obra
Las dos apariciones
Incorporamos los datos
a la planilla Excel
Resumen
Actividades
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LA PRESENCIA DE COSTOS
El estudio de Costos presenta dos perfiles claramente diferenciados, al observarse desde las funciones que debe cumplir en el esquema empresarial.
Debe actuar como eficaz controlador en trminos operativos y ser una
clara ayuda para la comprensin del negocio; ah nos quedan definidos en
principio sus dos campos de accin: control operativo e intrprete econmico, segn se aprecia en el diagrama de la Figura 1.
Control
Interpretacin
Si bien es cierto que este trabajo tendr como principal objetivo explorar
la segunda de las funciones mencionadas, haremos una escala inicial para
recordar la necesaria integracin que precisa haber entre ambas. Estos campos de accin deben estar claramente vinculados a los efectos de lograr una
imprescindible armona en la conduccin (Figura 2).
Esta armona asegurar que aquello que se elabora en trminos de idea
empresarial es lo que se est ejecutando y, en sentido inverso, descansar
en el convencimiento de que el conocimiento de origen sobre la situacin
de la empresa y su funcionamiento est construido en forma confiable.
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La presencia de Costos
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CONTROL OPERATIVO
En este campo Costos se nos muestra como una bisagra que, observando el
escenario productivo, lo sigue y controla adoptando las prcticas y el idioma propio de este mbito, para posteriormente decodificarlo y trasladarlo
en lenguaje contable.
Qu...? Dnde..?
Precisemos el alcance que le damos al trmino control y, sobre todo, fijemos
el sujeto del mismo y el mbito en el que tiene lugar. En el rubro contable
Bienes de Cambio (Materias Primas Produccin en Proceso Producto Terminado) encontramos su principal objetivo de control y, en la
actividad fabril, en el ambiente productivo, su natural lugar de observacin. Ahora bien, qu representa la conjuncin de estos dos conceptos? Si
aplicramos sobre ellos una supuesta suma, nos encontraramos con el proceso de generacin de riquezas que cuenta una empresa industrial.
Bienes de Cambio + Produccin = Generacin de Riqueza
Si bien es cierto que este proceso debe ser complementado y completado con
otras actividades tambin generadoras de valor, como la comercializacin, la
administracin, las finanzas, etc., encontramos la factibilidad de su construccin inicial en el proceso de transformacin (Figura 3).
HARINA
+
Generacin de Riqueza
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Cmo...?
Observemos el proceso de transformacin. ste se nos presenta con la secuencia (Figura 4):
Materias primas
Produccin en proceso
Productos terminados
En este recorrido que hacen los Bienes de Cambio es donde se transforman e incorporan valor agregado. Cmo acompaa este trnsito Costos, cmo lo sigue
para cumplir con la funcin que estamos describiendo, en el terreno productivo?
Nos encontramos con mtodos que apoyan este seguimiento en una Orden
de Produccin, que viaja acompaando la misma en todo el recorrido, en
tanto que otros esperan el paso de la produccin por cada uno de sus procesos significativos. De esta forma, y a travs de una muy sinttica descripcin, reconocemos y distinguimos los sistemas de Costos por Orden de
Produccin y por Proceso (Figura 5).
Ahora bien, ms all de las particularidades, tanto sean de cada uno de los
sistemas como tambin de las mencionadas caractersticas productivas, haremos un esquema global que nos permita representar el recorrido de los
Bienes de Cambio, fijando los mecanismos de enlace de los que se vale Costos, para estar presente en l.
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Ah, entonces, aparece en toda su dimensin el concepto a cuidar, la preocupacin inicial y final de Costos: en principio, entender y, despus, ayudar a
consolidar el proceso de generacin de riqueza.
Control operativo
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Depsito
materias
primas
Proceso
de
produccin
Consumo
Mano de obra
Orden de produccin
Producto terminado
Gastos necesarios?
Materias primas
PRODUCCIN
Producto terminado
Circuito
de Recepcin
Circuito
de Produccin
Circuito Costo
Mercadera Vendida
Circuitos administrativos
Quedan expuestos los tres circuitos permanentes que nutren de informacin
y una accin especial de control:
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Control operativo
Circuito de Recepcin
Territorio Operativo
Circuito de Produccin
Circuito Costo Mercadera Vendida Enlace con el mercado
Veamos el particular recorrido de cada circuito y sus caractersticas:
Territorio Operativo
Desde
Hasta
Material aprobado
La llegada a planta
de la Materia Prima
El alta en el stock
Material rechazado
Su salida de planta
Hasta
La liberacin de la
orden de produccin
La obtencin del
producto terminado
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Hasta
La aceptacin
por el cliente
Su ingreso al depsito
de producto terminado
Control del ingreso
del producto rechazado
Produccin
Es necesario? ...
Son necesarios?
Gastos
Nos encontramos con una de las dos N tan importantes y frecuentes en Costos: Necesario, siendo la otra que veremos ms adelante Normal. Ambas nos
ayudan a definir y a precisar su concepto. Cerramos el anlisis de este campo
con un diagrama de todo lo expresado (Figura 11).
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Control operativo
Campo de control
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Llegada
materia
prima
No
Aprobacin
Rechazo
Circuito
de Recepcin
X
Stock materia
prima
Produccin
Circuito
de Produccin
Desperdicio
Merma
No
Control
de calidad
X
Stock producto
terminado
Cliente
No
Aprobacin
Rechazo
Circuito Costo
Mercadera Vendida
X
Factura
X = circuito no relevado
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Cerca de la realidad
Debemos recordar en este punto lo ya expresado sobre el vnculo que debe
existir entre este campo de carcter econmico y el mencionado precedentemente que apuntaba a acciones de control.
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Este rpido mecanismo de escritorio simplifica ni ms ni menos que la propia realidad, que es el sujeto inicial sobre el cual debemos proyectar, y an
ms, sobre el que debemos mejorar.
Esta informacin se convertir en un falso orientador de conductas que luego, en plena marcha, requerir imaginacin para amalgamar lo ocurrido con
lo escrito, sembrar de dudas la conduccin, restando impulso y demorando las decisiones.
Se requiere, en todas aquellas tareas de planificacin y de interpretacin de la
empresa, comenzar fortaleciendo el cable a tierra que nos informa sobre la
realidad del escenario empresario para, sobre ella, convenientemente medida,
construir la visin superior de la empresa.
Recordamos esta exigencia, en forma previa al abordaje que haremos de Costos como intrprete econmico (objetivo de este libro), para enfatizar el respeto que se requiere en el ejercicio del mismo sobre la interaccin con las acciones operativas y la certeza de la situacin real.
Formas de presentarse
En los dos campos ya tratados Costos se presenta de distinta forma. Esta diferencia se origina en su capacidad de adaptacin para satisfacer de la manera ms efectiva las necesidades que se plantean en cada uno de ellos.
Qu es necesario modificar entre uno y otro campo para poder cumplir con
las respectivas funciones?
La modificacin se encuentra bsicamente en el tratamiento que se aplica a la
masa de Gastos Fijos. En un caso sern parte del Costo y en otro, no.
Veamos y recordemos con la Figura 12, ubicados en el campo de control, los elementos
Materias primas
que integran el Costo de Produccin.
Mano de obra directa
Costos indirectos
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En el producto
El calificativo utilizado en el tercer elemento (indirectos) nos orienta, en
principio, sobre el elemento distintivo que mencionramos; para afianzar esa
distincin hagamos este breve anlisis:
Si tenemos frente a nosotros un producto, cualquiera sea ste, la propia observacin de l nos ayuda a descubrir, podramos decir en forma directa, la
Materia Prima que lo conforma.
De la misma manera, aunque necesitamos un poco ms de imaginacin en
nuestra observacin, podremos detectar la incorporacin de las horas de Mano de Obra que requiere su transformacin (ms adelante, haremos un comentario especial sobre este punto).
Vale decir, los dos elementos mencionados en primer trmino se nos aparecen ms ntidos y ms claros a medida que nos acercamos al producto.
n maquinaria.
n edificios.
Ar
Pruebas y ensayos.
Gastos generales de fabricacin.
Figura 13. Gastos de Produccin que estn por fuera del producto.
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Materias
primas
Directamente
Producto
Gastos
Fijos
mensuales
Mano de obra
directa
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Corresponde en este punto hacer una aclaracin: el mecanismo ser mostrado en una apretadsima sntesis, lo que requerir una cuota adicional de atencin para su total comprensin.
Para facilitar su seguimiento, este procedimiento ha sido segmentado, y mostraremos ya las estaciones por las que pasaremos:
El m
n
n se hace cargo de lo
Pensamiento de inicio
Lo primero que a uno se le ocurre es lo podramos dividir por las unidades
fabricadas, pensando que encontramos una opcin vlida.
Un breve razonamiento nos permitir ver que no lo es, a la vez que nos ayudar a encontrar el mecanismo adecuado. ste fue nuestro planteo:
Gastos totales
Unidades producidas
= Cargo unitario
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Gastos Presupuestados
Varias son las preguntas que nos podemos hacer sobre el numerador de la
relacin planteada:
Todo ese gasto corresponde a este perodo?
No faltar ninguno?
Tiene relacin con el volumen producido?
Con la respuesta a estas simples preguntas, encontraremos el mtodo para determinar exactamente este concepto.
Los que correspondan
Presupuestamos
Tambin sera muy til, para hacer ms efectiva su comprensin a la vez que comenzamos
a acercar el gasto al producto, que este presupuesto sea definido abierto en los distintos
centros existentes, estableciendo, adems, la diferencia entre los que son de produccin
y aquellos que son de servicio.
Conclusin: consideraremos como gastos del perodo el presupuesto necesario para la produccin esperada. El mismo tendr apertura en: Centros de
Produccin y Centros de Servicio.
Volumen normal
Respecto del divisor de la frmula con la que diramos inicio este anlisis, las
unidades producidas, que son en definitiva las que van a recibir estos cargos,
tambin nos podemos formular algunas preguntas que nos orienten para una
correcta determinacin:
Estamos fabricando el nivel que nos permiten las posibilidades y recursos
comprometidos?
Todos los productos nos significan el mismo esfuerzo?
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PRODUCIR - NO PRODUCIR
Si fabricamos en trminos reales distintas cantidades que las previstas supongamos un menor nivel de produccin y, sobre stas, distribuimos el total del gasto, es
obvio que les estamos atribuyendo un cargo mayor. Si lo pensamos un poco ms, les
estamos recargando lo que correspondera a las unidades que no hicimos, y esto es
un gravsimo error que no debemos cometer, nunca debemos confundir el costo de
producir con el costo de no producir. Vale decir nunca se debe incorporar como costo la capacidad ociosa que una empresa puede tener; los productos que hemos fabricado no la necesitaron.
Por lo tanto, y como primera conclusin, el volumen de produccin que debemos considerar es el que esperamos obtener con el presupuesto. Este volumen de produccin lo conocemos como normal (Figura 17).
Hagamos una breve reflexin sobre las consecuencias que tendra la incorporacin de Capacidad ociosa como cargo del producto. Si el empresario toma
este Costo como referencia de su negocio lo habitual, podra pensar que los
productos no dejan margen, pudiendo decidir operar a precios mayores, lo
que probablemente disminuira an ms su capacidad ocupada.
Pese a lo simple del ejemplo, observamos la orientacin equivocada que se hizo: deban buscarse ms unidades de venta y se sale a buscar mayores precios.
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Ahora bien, este volumen normal en que lo vamos a expresar es vlido que
lo hagamos en unidades? Cada una de ellas representa la misma cantidad
de esfuerzo? Para medir lo que les corresponde del Gasto Total, podramos
pensar: en funcin de qu tenemos este gasto?, por qu aceptamos este
compromiso mensual?
El empresario acepta este gasto porque obtiene de l poder de transformacin; puede disponer de una cierta cantidad de capacidad productiva. En
qu nos resultar ms preciso medir esta capacidad?
Nuestro razonamiento nos contesta rpidamente en horas, seguramente
ah est la medicin correcta; en horas de trabajo que, segn sea nuestra
estructura productiva, nos resultar ms representativa que refleje el esfuerzo de nuestro personal (Horas Hombre) o la utilizacin de nuestro
equipamiento (Horas Mquina).
Ah encontramos nuestra segunda y ltima conclusin sobre el volumen; debemos expresarlo en un factor de produccin, pudiendo ser ste Horas Hombre u Horas Mquina.
La medimos
Veamos en un sencillo ejemplo de tres productos que utilizan capacidad medida en Horas Hombre cmo encontramos entonces este volumen:
Ah encontramos la capacidad que da origen a nuestro gasto. Si queremos fabricar ese volumen de produccin, necesitamos esa cantidad de horas, lo que
requiere por varios conceptos asumir un nivel de gasto.
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x
Factor de produccin unitario
Tasa de Aplicacin
Para llegar al producto, slo nos resta combinar adecuadamente el presupuesto que hemos elaborado con el volumen de produccin como lo acabamos de
medir, con lo que obtendremos un precio razonable para cada hora incorporada a los productos.
Este precio, que en realidad se denomina Tasa de Aplicacin, es el vehculo
que utilizaremos para trasladar razonablemente la parte correspondiente a cada producto del Gasto Total (Figura 20).
Presupuesto de Gastos
Mdulo de Aplicacin
= Tasa de Aplicacin
Con dicha tasa cerramos entonces este apartado que pretendi guiarnos en
cmo llevar los gastos al producto. A continuacin, sintetizaremos los pasos que hemos dado por medio de un grfico (Figura 21).
Secuencia de obtencin
La secuencia para la obtencin de la tasa de aplicacin es:
1. Determinar Presupuesto mensual de Gastos.
2. Asignar por Centros de Produccin Centros de Servicio.
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Tasa de Aplicacin
Presupuesto
mensual de Gastos
Centros
de Produccin
Centros
de Servicio
Centros
de Produccin
Gastos mensuales
Tasa de Aplicacin
Mdulo de Aplicacin
Factor
de Produccin
Volumen Produccin
Normal (por producto)
3. Reasignar los Centros de Servicio en los Centros de Produccin (distribuirlos segn sea el uso que se haga de cada uno de ellos).
4. Determinar el Volumen de Produccin esperado (unidades por producto).
5. Definir el Mdulo de Aplicacin por Centro de produccin (unidades
por Factor de produccin).
6. Obtenemos la Tasa de Aplicacin (por centro):
presupuesto de gastos / mdulo de aplicacin.
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La Mano de Obra
Haremos una reflexin sobre la Mano de Obra Directa, que si bien es cierto
en el campo de control, debe formar parte del producto para facilitar mediciones de rendimiento sobre su uso; no se nos presenta tan claramente en su comportamiento cuando intentamos interpretar el real sentido de los negocios.
Si nos resulta difcil imaginar una relacin directa entre un Sueldo, Salario o
Jornal y una Unidad de Produccin considerando incluso la legislacin laboral vigente, ms difcil an se nos hace ver factible la reduccin de los mismos por haberse fabricado menos (por hora, por da) de lo previsto.
Por esto, y privilegiando el sentido prctico que nos hemos propuesto, es que
a los efectos de una correcta interpretacin econmica del negocio, consideramos la Mano de Obra, en ese campo, como un concepto indirecto, incorporado a la masa de los Gastos Fijos mensuales.
Control
Decisin
Materia prima
Mano de obra directa
Gastos fijos
Materia prima
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$ 33.000
11.000 HH
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En otros ambientes tambin podemos encontrar cargos asociados al producto, como, por ejemplo, las Comisiones que se pagan por la Venta.
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Hemos incorporado algunos datos con la intencin de que esta planilla ingresada en Excel nos permita haciendo una primera prctica calcular los Cuadros de Resultados en ambos campos.
Incorporamos el dato de la Produccin y Venta Real (es la misma) a los efectos que veamos, en su comportamiento con lo previsto, si hemos operado con
Capacidad ociosa (menos de lo previsto) o hemos tenido sobreproduccin.
Qu haramos entonces?
Menor Produccin que lo esperado: el monto resultante de las unidades
no producidas por la MOD y la Tasa de Aplicacin se convierten en una
prdida (Subaplicacin).
Mayor Produccin que lo esperado: dem, pero se convierte en una utilidad (Sobreaplicacin).
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Para crear una nueva planilla, una vez iniciado el programa, debemos ir al men Archivo/Nuevo y seleccionar luego la opcin Libro en blanco. Veremos entonces en pantalla una hoja de clculo en blanco (Figura 28).
Como vemos, la informacin est organizada en filas y columnas. Las columnas se designan por letras y las filas, con nmeros. Los casilleros de esta cuadrcula se denominan celdas. Teniendo en cuenta estas variables es que trabajaremos con las diferntes herramientas, funciones y frmulas que Excel nos provee.
Probemos ahora ingresar en la planilla los datos referidos al clculo de Costos
Unitarios para que Excel nos ayude en la visualizacin de los resultados. La idea
de esta primera etapa es simplemente tomar contacto con la herramienta.
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llas. En las siguientes pginas veremos cmo incorporar los datos evaluados
en este captulo dentro de una planilla.
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PASO A PASO
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Segn este primer ejemplo, podemos deducir que las frmulas comienzan siempre con el signo igual (=) y que los trminos que intervienen en
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Slo resta indicar una ltima frmula para obtener el total de la columna.
Ubique el cursor en la celda F5 y aplique la frmula =F2+F3+F4.
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A su vez, multiplique esto en cada caso por las horas unitarias, para obtener los Costos Indirectos de Fabricacin por producto (que se pueden
incluir en una nueva columna, segn se muestra en la imagen).
Continuando con la planilla anterior, incluya una columna ms con la suma total de Materia Prima, Mdulo de Aplicacin y Costos Indirectos
de Fabricacin.
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Ahora tambin podr agregar una nueva columna con el volumen real.
Ahora obtenemos conforme con los datos obtenidos de los Costos Unitarios
los Cuadros de Resultado que se corresponden con cada campo: Resultado
Control/Resultado Decisin. Ambos resultados coinciden. Presentan diferencia solamente en cuanto al tratamiento de Costos y Gastos.
Veamos ahora la formacin matemtica de los cuadros Control y Decisin.
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Control
Decisin
Venta:
osto
n
Resultado: Margen Gastos Fijos
Cuadro de Resultado
PASO A PASO
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Finalmente, el Resultado Control es la suma del valor obtenido como Margen y la Sub-aplicacin, mientras que el Resultado Decisin son los Gastos Fijos restados al Margen.
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RESUMEN
Ubicamos la presencia de Costos en los dos campos en los que participa: Control e Interpretacin econmica. Una vez puesta de manifiesto la importancia de que estos dos campos estn vinculados, hicimos una breve descripcin del accionar de costos en el campo de control.
En ella puntualizamos los circuitos administrativos de los que se vale para ejercer su funcin
y tambin recordamos los elementos que forman el costo en este campo.
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ACTIVIDADES
1 Mencione los campos de la empresa en
los que puede encontrar a costos.
Control
considerado costo?
6 Cules son los elementos integrantes
del costo para su funcin de apoyo a las
decisiones?
Interpretacin
Control
Materia prima
Mano de obra directa
Gastos fijos
Decisin
Materia prima
Gastos necesarios?
Materias primas
PRODUCCIN
Producto terminado
Circuito
de Recepcin
Circuito
de Produccin
Circuito Costo
Mercadera Vendida
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