Tema 3: Las relaciones entre la contabilidad

financiera y la contabilidad presupuestaria

OBJETIVOS

1. Explicar la relaciones entre la contabilidad nanciera y la
contabilidad presupuestaria dentro de un nico sistema
de informacin.
2. Analizar los efectos que el presupuesto >ene sobre los
obje>vos de la informacin contable.
3. Analizar los efectos que el presupuesto >ene sobre los
principios contables y los criterios de reconocimiento.

4. Estudiar cmo afecta el presupuesto a los elementos de
los estados nancieros.
5. Explicar la inuencia del presupuesto en los modelos de
cuentas anuales.
6. Analizar el mtodo de registro de la ejecucin del
presupuesto.
7. Interpretar el concepto de imagen el en contabilidad
pblica

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financiera y la contabilidad presupuestaria

CUESTIONES PREVIAS

La existencia del Presupuesto >ene repercusiones muy importantes
en el sistema contable, que inciden a tres niveles fundamentales:

1. A nivel conceptual, el presupuesto incide en la conguracin de
los propios obje;vos de la informacin contable (control de
legalidad y rendicin de cuentas) en el nmero de principios
contables y criterios de reconocimiento a considerar y en la
redaccin que algunos de ellos adoptan. Tambin incide en los
elementos de los estados nancieros.
2. A nivel de las cuentas anuales, dado que el nmero de estados
a confeccionar se va a ver ampliado con respecto a la
contabilidad empresarial.
3. A nivel de registro contable. El Cuadro de Cuentas del PGCP
2010 desarrolla en el grupo 0 las cuentas de control
presupuestario que junto a las cuentas de los grupos 4 y 5
permiten el registro de las fases del mismo, diferenciando las
fases de ejecucin sin incidencia patrimonial de las que si la
>enen. Aunque no son obligatorias, su uso es muy
recomendable, ya que facilitan ampliamente el control de la
ejecucin del presupuesto. De hecho, el sistema de registro del
PGCP, posibilita registrar toda la ejecucin del presupuesto
u;lizando el sistema de par;da doble.

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financiera y la contabilidad presupuestaria
CONTABILIDAD PRESUPUESTARIA Y CONTABILIDAD FINANCIERA

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financiera y la contabilidad presupuestaria
LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD
FINANCIERA EN UN UNICO SUSBSISTEMA

OBJETIVOS DE LA INFORMACION CONTABLE

CONTABILIDAD FINANCIERA: se iden>ca ms con los obje>vos de ges>n,
anlisis y divulgacin

CONTABILIDAD PRESUPUESTARIA: se iden>ca ms con los nes de control.

PRINCIPIOS CONTABLES, CRITERIOS DE RECONOCIMIENTO Y ELEMENTOS
DE LAS CUENTAS ANUALES:

La contabilidad nanciera y la presupuestaria van a u>lizar un mtodo de
reconocimiento diferente. El mtodo de reconocimiento se caracteriza por
dos elementos esenciales:

ENFOQUE DE MEDIDA: QU SE RECONOCE?

BASE DE RECONOCIMIENTO: CUANDO SE RECONOCE?


EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD FINANCIERA UTILIZAN UN
ENFOQUE DE MEDIDA Y UNA BASE DE RECONOCIMIENTO
DIFERENTES. LOS CONCEPTOS DE GASTO E INGRESO VAN A SER
DIFERENTES Y LOS MOMENTOS EN QUE LOS MISMOS SE RECONOCEN
TAMBIEN

EL CONCEPTO DE RESULTADO ES IGUALMENTE DIFERENTE

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financiera y la contabilidad presupuestaria

Contabilidad Financiera: enfoque de medida

FLUJO DE RECURSOS ECONOMICOS: los gastos se asocian
con un consumo y con una disminucin del patrimonio neto.
Los ingresos con un incremento del

GASTO: decrementos del patrimonio neto de la en>dad, ya
se en forma de salidas o disminucin de valor de los ac>vos o
de aumento de los pasivos.

INGRESO: incrementos en el patrimonio neto de la en>dad,
ya sea en forma de entradas o aumentos de valor de los
ac>vos o de disminucin de los pasivos.

El resultado econmico-patrimonial se
ob>ene por diferencia entre ingresos y
gastos. En consecuencia, el resultado de la
contabilidad nanciera se asimila al
resultado que se ob>ene en la contabilidad
empresarial

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financiera y la contabilidad presupuestaria

Contabilidad presupuestaria: enfoque de medida

FLUJO DE RECURSOS FINANCIEROS: se basa en los recursos
nancieros de la organizacin, llevando a cabo el reconocimiento de
todas aquellas transacciones que supongan, antes o despus, un
uso de dichos recursos Bajo este enfoque, todo gasto debe llevar
asociada una disminucin de recursos nancieros, mientras que los
ingresos se asociarn con un incremento de los mismos.

GASTO PRESUPUESTARIO: es el ujo que supone el empleo de
crditos consignados en el presupuesto de gastos de la en>dad. Su
realizacin conlleva obligaciones a pagar presupuestarias con origen
en gastos, en adquisicin de ac>vos o en la cancelacin de pasivos
nancieros. Se asemeja al concepto de obligacin.

INGRESO PRESUPUESTARIO: ujo que determina recursos para
nanciar los gastos presupuestarios de la en>dad. Genera derechos
de cobro presupuestarios, que deben imputarse al correspondiente
presupuesto, con origen en ingresos, en la enajenacin, el
vencimiento o la cancelacin de ac>vos o en la emisin de pasivos
nancieros. Por tanto, este trmino se reserva para aquellos ujos
que deben imputarse al estado de liquidacin del presupuesto de la
en>dad. Se asemeja al concepto de derecho.

El resultado presupuestario expresa la medida en que

los ingresos presupuestarios han sido sucientes para
nanciar los gastos presupuestarios

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CONSECUENCIAS DEL ENFOQUE DE MEDIDA

La u>lizacin de enfoques de medida diferentes tanto a nivel
presupuestario como econmico patrimonial genera, en relacin a
los gastos e ingresos, seis situaciones posibles:

Un Gasto en sen;do econmico y no en sen;do presupuestario: la
amor>zacin del inmovilizado o la dotacin de provisiones.

Un Ingreso en sen;do econmico y no en sen;do presupuestario:
una diferencia posi>va en moneda extranjera.

Un Gasto en sen;do presupuestario y no en sen;do econmico: la
amor>zacin de un prstamo o la adquisicin de un inmovilizado.

Un Ingreso en sen;do presupuestario y no en sen;do econmico:
la venta de un inmovilizado o la obtencin de un prstamo.

Un Ingreso en sen;do econmico y presupuestario a la vez: El
cobro de un impuesto o una tasa.

Un Gasto en sen;do econmico y presupuestario a la vez: los
gastos de personal.

Aunque el PGC 2010 no prev una conciliacin entre el resultado
presupuestario y del de la Contabilidad Financiera, otras normas
contables si lo desarrollan

PFT 3.2
PFT 3.3
PFT 3.4

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Contabilidad nanciera: la base de reconocimiento

Las transacciones y otros hechos econmicos debern reconocerse
en funcin de la corriente real de bienes y servicios que los mismos
representan, y no en el momento en que se produzca la corriente
monetaria o nanciera derivada de aqullos. Los elementos
reconocidos de acuerdo con este principio son ac>vos, pasivos,
patrimonio neto, ingresos y gastos. Si no puede iden>carse
claramente la corriente real de bienes y servicios se reconocern los
gastos o los ingresos, o el elemento que corresponda, cuando se
produzcan las variaciones de ac>vos o pasivos que les afecten.

El reconocimiento de ingresos conlleva el reconocimiento
simultneo de un ac>vo, o de un incremento en un ac>vo, o la
desaparicin o disminucin de un pasivo.

El reconocimiento de un gasto implica, por tanto, el simultneo
reconocimiento de un pasivo, o de un incremento en ste, o la
desaparicin o disminucin de un ac>vo

La contabilidad nanciera u>liza la base del DEVENGO. La
esencia del devengo se basa en que una transaccin ha de
contabilizarse en el momento en que ocurra el efecto
econmico de la misma, no cuando se paga o cobra el dinero
en efec>vo que la misma pudiera implicar

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Contabilidad presupuestaria: la base de reconocimiento

La imputacin de las operaciones que deban aplicarse a los
Presupuestos de gastos e ingresos deber efectuarse de acuerdo
con los siguientes criterios:
Los gastos e ingresos presupuestarios se imputarn de acuerdo
con su naturaleza econmica y, en el caso de los gastos, adems, de
acuerdo con la nalidad que con ellos se pretende conseguir. Los
gastos e ingresos presupuestarios se clasicarn, en su caso,
atendiendo al rgano encargado de su ges>n.
Las obligaciones presupuestarias derivadas de adquisiciones,
obras, servicios, prestaciones o gastos en general se imputarn al
Presupuesto del ejercicio en que stos se realicen y con cargo a los
respec>vos crditos; los derechos se imputarn al Presupuesto del
ejercicio en que se reconozcan o liquiden.

Se reconocer un gasto o ingreso en el estado de liquidacin del
presupuesto cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido,
se dicte el correspondiente acto administra>vo de reconocimiento y
liquidacin de la obligacin o derecho presupuestario.

La contabilidad presupuestaria u>liza la base del DEVENGO
CONDICIONADO. Los ingresos y gastos en el presupuesto se
reconocen en el perodo en que se liquiden o realicen, es decir en el
momento en el que los ujos nancieros asociados a los mismos ya
sean exigibles. Para su reconocimiento, deben dictarse previamente
los correspondientes actos administra>vos asociados a los mismos.

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LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD

FINANCIERA EN UN UNICO SUSBSISTEMA: COSECUENCIAS SOBRE
LOS PRINCIPIOS CONTABLES (I)

La aplicacin de los principios contables pblicos se orienta a la

consecucin del obje>vo de la imagen el aunque a nivel
presupuestario, la legalidad es lo que debe prevalecer.

Por esta razn, y dada la existencia de los mbitos presupuestario y
de la contabilidad nanciera, los principios contables pueden
agruparse en tres categoras:

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIN PARCIAL: son los que se

aplican nicamente en un mbito porque en el otro no >enen
sen>do

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIN CONDICIONADA: son los
principios que siendo aplicables en un mbito, pueden tambin
aplicarse en el otro en ciertos casos.

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIN GLOBAL: son los que

pueden aplicarse en los dos mbitos sin plantear problemas

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LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD

FINANCIERA EN UN UNICO SUSBSISTEMA: COSECUENCIAS SOBRE
LOS PRINCIPIOS CONTABLES (II)

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LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD

FINANCIERA EN UN UNICO SUSBSISTEMA: CONSECUENCIAS SOBRE
LOS ESTADOS CONTABLES


Balance de

Situacin

Cuenta del Resultado
Econmico-Patrimonial

Estado de Flujos de
Tesorera

Estado de cambios en el
patrimonio neto.

AMBITO ECONOMICO PATRIMONIAL

(CONTABILIDAD FINANCIERA)
-------------------------------------------------
AMBITO PRESUPUESTARIO

Memoria

Estado de Liquidacin
del Presupuesto

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FASES DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE GASTOS

EL PRESUPUESTO DE GASTOS SE EJECUTA EN CUATRO FASES:

(Existen documentos contables especcos para cada una, y
documentos que agrupan varias simultneamente) PFT 3.1
FASE A: AUTORIZACION
En esta fase, la autoridad competente para ello autoriza la realizacin
de un gasto determinado, reservando todo a parte de una par>da
presupuestaria para tal n. La autorizacin se realiza siempre por una
cuanea aproximada, que cons>tuye el importe mximo que se autoriza
para gastar. Esta fase de autorizacin no >ene ninguna incidencia
econmico-patrimonial. Por esta razn se contabiliza en cuentas del
grupo 0

FASE D: DISPOSICIN O COMPROMISO DEL GASTO
Esta fase se corresponde con otro acto administra>vo mediante el cual
la autoridad competente acuerda por un importe ya determinado la
realizacin de un gasto previamente autorizado. Esta fase tampoco
>ene incidencia econmico patrimonial y al igual que la anterior,
tambin se registra en cuentas del grupo 0.

FASE O: RECONOCIMIENTO DE LA OBLIGACION
En esta fase ya se adquiere una obligacin de pago frente a un tercero
que resultar exigible en su momento. El reconocimiento de la
obligacin implicar la contabilizacin de un gasto que previamente
habr sido autorizado y comprome>do. Esta fase ya >ene incidencia
econmico-patrimonial, por lo que el reconocimiento de la obligacin
se lleva a cabo en cuentas del grupo 4 y su contrapar>da estar en
cuentas de ac>vo, de pasivo o de gastos.

FASE P: ORDENACIN DEL PAGO
La ordenacin del pago deriva de un acto administra>vo mediante el
cual, la autoridad competente acuerda ordenar el pago de una
obligacin previamente reconocida.

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FASES DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE GASTOS:

CONTABILIZACION (I)

Una en>dad pblica cuenta con un presupuesto de

1.500.000 euros procedentes de un presupuesto inicial de
1.300.000 euros posteriormente modicado alza en 200.000
euros.

La en>dad des>na 1.000.000 de euros para convocar un
concurso pblico que haga posible su construccin.

La construccin del edicio es adjudicada que a la mejor
oferta que asciende a 925.000 euros. Durante el ao, se
expide una primera cer>cacin de obras por 400.000 euros,
que es aceptada y pagada por la en>dad.

SE PIDE:

Contabilizar la apertura del presupuesto y las operaciones
correspondientes de acuerdo con el enunciado anterior

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FASES DE EJECUCION DEL PRESUPUESTODE GASTOS:

CONTABILIZACION (II)

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FASES DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE GASTOS:

CONTABILIZACION (III)

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LA EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE INGRESOS

La ejecucin del presupuesto de ingresos consta de una nica fase
denominada Reconocimiento del Derecho o Contrado. Para la
contabilizacin de esta fase, se u>lizan cuentas del grupo 4 dado que el
reconocimiento de un derecho >ene trascendencia econmico-patrimonial.

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financiera y la contabilidad presupuestaria

EJERCICIOS (I)

Seale la o las respuestas correctas

1. En relacin con la contabilidad nanciera:

a) Su nalidad es registrar elmente los movimientos de efec>vo adoptando
un criterio de caja para el reconocimiento de ingresos y gastos.
b) Reconoce un ingreso slo si el mismo se ha ingresado en caja, de acuerdo
con el principio del devengo.
c) Se rige por los principios contables aplicables en el mbito econmico
patrimonial.
d) Recoge las fases de ejecucin del presupuesto con incidencia econmico-
patrimonial.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

2. En relacin con la contabilidad presupuestaria:
a) Las cuentas del grupo 0 se des>nan a registrar nicamente la ejecucin
del presupuesto
b) Debe aplicar obligatoriamente los principios presupuestarios
c) La u>lizacin de las cuentas del grupo 0 es obligatoria segn establece el
PGCP 2010
d) Se desarrolla por par>da simple.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

3. Con respecto a los principios contables:
a) Su aplicacin es slo orienta>va.
b) Tienen carcter preferencial sobre los requisitos de la informacin a
incluir en las cuentas anuales.
c) Se dividen en presupuestarios, econmico-patrimoniales y de control.
d) Su obje>vo primordial es favorecer la rendicin de cuentas
e) No es vlida ninguna de las anteriores

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EJERCICIOS (II)

4. El principio de devengo:
a) No es de aplicacin en el mbito presupuestario que sigue un criterio de caja
de acuerdo con la legalidad vigente
b) No se aplica para el reconocimiento contable de los intereses de la deuda
c) Un gasto devengado deber reconocerse siempre en presupuesto, informando
en la memoria sobre la existencia o no de crdito.
d) La contabilidad nanciera reconoce gastos devengados aunque no se hayan
imputado al Presupuesto.
e) No es vlida ninguna de las anteriores

5. En relacin con el enfoque de medida en contabilidad pblica.
a) Es diferente segn nos estemos reriendo a la contabilidad nanciera o a la
presupuestaria.
b) El enfoque de medida en contabilidad pblica dene cuando se reconoce un
ingreso o gasto
c) Un gasto en sen>do econmico-patrimonial implica siempre una salida de
efec>vo.
d) En el mbito presupuestario, un gasto implica siempre una disminucin del
patrimonio neto.
e) No es vlida ninguna de las anteriores

6. La base de reconocimiento en contabilidad pblica
a) Especica cuando se deben reconocer las transacciones.
b) En la contabilidad presupuestaria se reconocen pagos y cobros, no ingresos y
gastos.
c) Es una fuente importante de diferencias entre el resultado econmico-
patrimonial y el presupuestario.
d) La base de reconocimiento de la contabilidad nanciera se basa en el devengo.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

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EJERCICIOS (III)

7. Las cuentas anuales en el PGCP 2010:

a) Cons>tuyen un conjunto indisoluble formado por el
balance, la cuenta de resultados, la cuenta de tesorera, la
Memoria el estado de cambios en la posicin nanciera y los
anexos.
b) Deben valorar con claridad y exac>tud todos los
elementos patrimoniales.
c) Su presentacin se vincula al logro del obje>vo de imagen
el.
d) La Memoria informa tanto sobre aspectos de la
contabilidad nanciera como de la presupuestaria.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

8. En relacin a la Memoria

a) Su elaboracin no es obligatoria, aunque si recomendable.
b) Con>ene un estado de conciliacin entre el resultado
presupuestario y el de la contabilidad nanciera (econmico-
patrimonial)
c) Incluye el estado del Remanente de Tesorera
d) Incluye un balance de situacin abreviado en forma de
lista o cuenta
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

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financiera y la contabilidad presupuestaria
EJERCICIOS (IV)

9. En relacin a la ar>culacin entre el presupuesto y la contabilidad

nanciera.

a) No cabe hablar de ar>culacin dado que son dos contabilidades
diferentes que se desarrollan de forma independiente al ser sus
principios dis>ntos.
b) Slo se da a nivel de los principios contables, pero no a nivel de
las cuentas anuales.
c) Puede establecerse con claridad en el mtodo de registro de la
ejecucin del presupuesto previsto en el PGCP 2010.
d) Es una de las caracters>cas bsicas del sistema de Contabilidad
Publica espaol.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

10. La Contabilidad Nacional

a) Se desarrolla a travs del Manual de Procedimientos de Naciones
Unidas.
b) Es responsabilidad del Banco de Espaa bajo los auspicios del
Banco Central Europeo.
c) El dcit o supervit calculado en trminos de contabilidad
nacional, diere del dcit o supervit que expresa la liquidacin
del Presupuesto en el PGCP 2010.
d) Su desarrollo es responsabilidad de la Intervencin General de la
Administracin del Estado.
e) No es vlida ninguna de las anteriores.

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TALLER (I)

Una en>dad pblica ob>ene un prstamo del
banco por importe de 1.000.000 de euros a
devolver en dos aos. La en>dad ha llegado a un
acuerdo con el banco segn el cul el prstamo se
amor>zar ntegramente una vez transcurridos los
dos aos a su vencimiento, momento en el que
tambin se proceder, en un nico pago, a abonar
la totalidad de los intereses calculados al >po del
10% anual.

SE PIDE: Determinar qu incidencia >ene esta
operacin en el resultado presupuestario y el
resultado econmico-patrimonial tanto en el ao 1
como en el ao 2.

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TALLER (II)

Como ya hemos visto, el resultado presupuestario y el resultado econmico

patrimonial se calculan u>lizando un enfoque de medida y una base de
reconocimiento diferentes. Ello implica que siendo los conceptos de gasto e
ingreso diferentes, tambin lo puede ser el momento del >empo en que los
mismos se reconocen.

AO 1: Resultado Presupuestario
La obtencin del prstamo supone un ingreso presupuestario de 1.000.000
de euros, equivalente al ujo de recursos nancieros generado por el cobro
del principal.
No se registra en este ao ningn gasto por intereses, dado que el ujo
nanciero asociado a los mismos se producir al ao siguiente.

AO 1: Resultado Econmico-Patrimonial
La obtencin del prstamo no es un ingreso, dado que el patrimonio neto de
la en>dad no se ve afectado por el cobro del principal (se registra un
incremento en el ac>vo de 1.000.000 de euros por el importe cobrado y un
incremento en el pasivo por 1.000.000 de euros equivalente a la deuda
contrada). Inicialmente las deudas se valoran por el importe recibido, un
milln en este caso, al no exis>r costes de transaccin.
Al tratarse de un prstamo a largo plazo el PGCP lo considera un pasivo
nanciero al coste amor>zado. Se valorar al coste amor>zado y los
intereses devengados se contabilizarn como resultados del ejercicio
u>lizando el mtodo del >po de inters efec>vo. El >po de inters efec>vo
alcanza en nuestro supuesto (redondeando) el 9,54%.
As, al nalizar el ao 1 s deberemos considerar como gasto los intereses
devengados y no pagados en el primer ao. Dichos gastos nancieros
devengados alcanzan 95.445,12 euros. Por esta razn, el resultado
econmico-patrimonial del primer ao registrar un gasto por intereses del
citado importe (9,54% de 1.000.000 de euros) que el resultado
presupuestario no recoger al no exis>r en este primer ao ningn ujo
nanciero asociado al gasto por intereses.

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TALLER (III)

AO 2: Resultado Presupuestario:

En el ao 2, la amor>zacin del prstamo a su vencimiento va a
provocar la exigibilidad de dos obligaciones que generar como
ujos nancieros el pago de la devolucin del principal por
1.000.000 de euros y los intereses correspondientes a los aos 1
y 2 (200.000 euros). En este sen>do, el resultado presupuestario
del ao 2 recoger unos gastos por importe de 1.200.000 euros,
imputados 1.000.000 euros al captulo 9, Pasivos nancieros, y
200.000 euros al captulo 3, Gastos nancieros.

AO 2: Resultado Econmico-Patrimonial:

Desde el punto de vista econmico-patrimonial, la amor>zacin
del prstamo supone una disminucin en el ac>vo por la salida
de fondos, y una disminucin del pasivo por la cancelacin del
prstamo. No hay variacin en el patrimonio neto ni gasto en
sen>do econmico por este concepto.
Por el contrario, si debern reconocerse como gasto los
intereses devengados en este segundo ao que ascienden
104.554,88 euros y que s representan una disminucin en el
patrimonio neto.

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TALLER (IV)