LECCIN 1: CONCEPTO Y AUTONOMA DEL DERECHO FINANCIERO

1. CONCEPTO Y CONTENIDO DEL DERECHO FINANCIERO

El Derecho financiero tiene por objeto de estudio el sector del ordenamiento jurdico que regula la constitucin y gestin de la
Hacienda Pblica, es decir, de la actividad financiera.
Por actividad financiera se entiende la actividad encaminada a la obtencin de ingresos y la realizacin de gastos con los que poder
hacer frente a determinadas necesidades colectivas. Al Derecho financiero le interesa, como objeto de conocimiento, la actividad
financiera realizada por las entidades pblicas territoriales e institucionales.
El concepto de actividad financiera est integrado sustancialmente por los elementos de ingresos y gastos. No obstante, estn
tambin presentes determinados caracteres que ayudan a delimitar con mayor precisin la verdadera naturaleza jurdica de la
actividad financiera:

Actividad sustancialmente poltica. Nos encontramos ante una actividad regida por criterios polticos, que no puede limitarse
a ser analizada exclusivamente con criterios de rentabilidad econmica.

Actividad con aspectos de distinta naturaleza. Nos encontramos ante una realidad que presenta aspectos de distinta
naturaleza: jurdica, econmica, sociolgica, etc.
Al analizar la actividad financiera realizada por una determinada entidad pblica hay que prestar especial atencin a 2 aspectos de la
Hacienda Pblica:

A lo que es la HP: La HP desde un punto de vista esttico.

A los procedimientos a travs de los cuales se desarrolla la HP: La HP desde un punto de vista dinmico.

1.1. La Hacienda Pblica desde el punto de vista esttico

Desde el punto de vista esttico hay que definir qu es la Hacienda Pblica, cules son los elementos que la integran.
El artculo 5.1 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria, define la Hacienda Pblica estatal como el conjunto de
derechos y obligaciones de contenido econmico cuya titularidad corresponde al Estado y a sus organismos autnomos. Este
concepto puede generalizarse y aplicarse a las Comunidades Autnomas, a las Entidades Locales y, en general, a todas las entidades
pblicas.
1.1.1. Derechos de contenido econmico
Los derechos de contenido econmico pueden ser de naturaleza pblica o de naturaleza privada.
1.
2.

Derechos econmicos de naturaleza pblica. Son los que derivan del ejercicio de potestades administrativas. Es el caso de los
tributos o de las cotizaciones obligatorias a la Seguridad Social.
Derechos econmicos de naturaleza privada. Su efectividad se lleva a cabo con sujecin a las normas y procedimientos de
derecho privado. Por ej., el caso de los ingresos que percibe la Administracin por la titularidad de unas acciones.

1.1.2. Obligaciones de contenido econmico

Al Derecho Financiero le interesa analizar el ordenamiento jurdico aplicable a las obligaciones imputables a una determinada Hacienda
Pblica, slo en la medida en que la efectividad de tales obligaciones determina una alteracin en la composicin de tal Hacienda.
1.2. La Hacienda Pblica desde un punto de vista dinmico
La Hacienda Pblica, desde un punto de vista dinmico, analiza los procedimientos a travs de los cuales se gestiona la Hacienda
Pblica, es decir, el conjunto de procedimientos mediante los cuales los derechos y las obligaciones de contenido econmico se
convierten, respectivamente, en ingresos y gastos.
2. AUTONOMA DEL DERECHO FINANCIERO
Existe una interrelacin esencial entre el ingreso y el gasto pblico, a la vez que su anlisis corresponde al Derecho Financiero. Por
tanto, debemos reconocer la autonoma del Derecho Financiero como la ciencia que analiza de forma conjunta el control del ingreso y
del gasto pblico.
2.1. Actividad de naturaleza compleja analizada por distintas ciencias
La actividad financiera est dotada de una naturaleza compleja, ya que adems de presentar un aspecto esencialmente poltico,
presenta tambin aspectos fundamentales de distinta naturaleza (jurdica, econmica, sociolgica, etc.).
Debemos preguntarnos si la actividad financiera puede ser asumida como objeto de conocimiento por una sola ciencia (la Hacienda
Pblica) o si, por el contrario, cada uno de los aspectos que presenta la actividad financiera debe ser asumido como objeto de
conocimiento por distintas ciencias.
Cada uno de los aspectos que presenta la actividad financiera debe ser asumido como objeto de conocimiento por distintas ciencias.
Cuando se da una explicacin unitaria de un fenmeno que presenta una naturaleza compleja se incurre en una mera descripcin,
carente de validez cientfica. La complejidad de la actividad financiera exige que los planteamientos metodolgicos conducentes a su
estudio asuman este punto de partida, configurando como objeto de conocimiento, por separado, los distintos aspectos que aqulla
ofrece.
2.2. Anlisis unitario de ingresos y gastos pblicos
La actividad financiera est integrada esencialmente por 2 elementos: ingresos y gastos pblicos. Cada uno de estos elementos,
aisladamente considerados, presenta una riqueza de contenidos y matices que lo hacen susceptible de ser examinado por separado.
Debemos preguntarnos entonces si la ordenacin jurdica de los ingresos y de los gastos pblicos puede constituir objeto de anlisis
cientfico aislado o, por el contrario, si esta realidad debe examinarse de manera conjunta, con unos mismos mtodos y bajo unos
mismos criterios. Es decir, se trata de determinar si puede afirmarse la existencia de un Derecho de los Ingresos Pblicos y de un
Derecho de los Gastos Pblicos, separadamente considerados.
La conexin entre el ingreso y el gasto pblico es la esencia de la actividad financiera y, por consiguiente, su anlisis cientfico debe
realizarse en el marco de una disciplina, de forma unitaria, con una metodologa comn y bajo las directrices de unos principios
comunes: los principios de justicia financiera.
El artculo 31.1 CE establece que Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance
confiscatorio.

Si la actividad financiera debe regirse por criterios de justicia no cabe hablar de una justicia en la ordenacin de los ingresos pblicos
que no tenga en cuenta la justicia en la ordenacin del gasto pblico, y viceversa. RODRGUEZ BEREIJO seal que el Derecho
Financiero, en cuanto ordenacin jurdica de la Hacienda Pblica de un Estado, es esencialmente un Derecho redistributivo, cuyo eje
central no est constituido slo por los ingresos tributarios, sino tambin por las relaciones entre los ingresos y los gastos pblicos. El
artculo 31 CE, al establecer la exigencia de principios de justicia en los dos campos de la actividad financiera, ha robustecido
sensiblemente esta imagen de la unidad y complementariedad de ingresos y gastos pblicos.
3. CONCEPTO Y CONTENIDO DEL DERECHO TRIBUTARIO
3.1. Concepto de Derecho Tributario
El Derecho Tributario es la disciplina que tiene por objeto el estudio del ordenamiento jurdico que regula el establecimiento y
aplicacin de los tributos. El Derecho Tributario constituye una parte del Derecho Financiero.
El Derecho Tributario se ha desarrollado sobre el instituto jurdico del tributo, que constituye la columna vertebral de este sector del
ordenamiento. En una primera aproximacin, podemos definir el tributo como una obligacin pecuniaria ex lege [en virtud de ley], en
virtud de la cual el Estado u otro ente pblico se convierte en acreedor de un sujeto pasivo como consecuencia de la realizacin por
ste de un acto o hecho indicativo de capacidad econmica.
3.2. Contenido del Derecho Tributario
El contenido del Derecho Tributario suele agruparse tradicionalmente en 2 grandes partes: la parte general y la parte especial.
3.2.1. Parte General
3.2.1.1. Concepto de tributo, fuentes normativas e individualizacin de entes pblicos
En esta parte se configuran como objeto de estudio aquellos conceptos bsicos que permiten una cabal aprehensin de lo que es el
tributo. En este bloque, partiendo de la delimitacin conceptual del tributo, debern analizarse dos aspectos esenciales:

Las fuentes normativas reguladoras del tributo, con especial atencin a los principios constitucionales aplicables a la materia.
La individualizacin de los entes pblicos a los que se reconoce el poder para establecer y recaudar tributos.

3.2.1.2. Procedimientos
Deber completarse el estudio de la denominada Parte General, prestando atencin a los distintos procedimientos a travs de los
cuales se llevan a la prctica las previsiones contenidas en las normas tributarias:

Procedimientos de aplicacin de los tributos, que incluye los procedimientos de gestin, inspeccin y recaudacin.

Procedimientos de revisin, esto es, el ejercicio de las competencias atribuidas a la Administracin para juzgar acerca de la
conformidad a Derecho de los actos dictados por la propia Administracin al aplicar las normas tributarias.

Procedimiento sancionador.
3.2.1.3. Incumplimiento de las normas tributarias
Debern tomarse en consideracin las consecuencias que derivan del incumplimiento de los mandatos contenidos en las normas
tributarias.
3.2.2. Parte Especial
La Parte Especial tiene como objeto de estudio los distintos sistemas tributarios de los entes pblicos territoriales.
LECCIN 2: EL PODER FINANCIERO: CONCEPTO Y LMITES
1. EVOLUCIN HISTRICA, CONCEPTO Y LMITES
Concepto y evolucin histrica
La competencia para establecer tributos ha sido uno de los distintivos tradicionales de la soberana poltica. Cuando las primeras
instituciones parlamentarias se renen, lo hacen con una finalidad: estudiar y aprobar las peticiones de subsidios hechas por los
Monarcas, condicionando su concesin al hecho de que se diera explicacin sobre las actividades que iban a financiarse con los
medios solicitados.
El parlamentarismo surge ntimamente asociado a las instituciones financieras, a la necesidad de aprobar unos ingresos y gastos
pblicos.
El presupuesto nace vinculado al parlamentarismo. El origen remoto de las actuales Leyes de Presupuestos hay que buscarlo en la
autorizacin que el monarca deba obtener de las Asambleas estamentales para recaudar tributos de los sbditos. Como consecuencia
directa de este principio de autoimposicin, surgi el derecho de los ciudadanos, no slo a consentir los tributos, sino tambin a
conocer su justificacin y el destino a que se afectaban. Los primeros Presupuestos constituan la autorizacin del Parlamento al
Monarca respecto de los ingresos que poda recaudar de los ciudadanos y los gastos mximos que poda realizar y, en este sentido,
cumplan la funcin de control de toda la actividad financiera del Estado.
Con la instauracin del constitucionalismo en el s. XIX, tanto el establecimiento de tributos como la aprobacin de los Presupuestos
estatales pasan a ser competencia reservada al Parlamento, y tanto la aplicacin y efectividad del tributo como la ejecucin del
Presupuesto constituyen actividad administrativa reglada, sometida al Derecho. En Espaa, cuando entra en vigor la Constitucin de
1978, hace que el poder legislativo no slo est condicionado por el respeto a los principios formales, sino que tambin los principios
materiales resultan vinculantes para el poder de legislar en materia financiera.El tributo deja de ser smbolo de podero militar y se
convierte en un instituto jurdico. El poder tributario deja de concebirse como un arsenal de potestades discrecionales e ilimitadas para
convertirse en el ejercicio de competencias por parte de un rgano al que la Constitucin limita. El poder financiero no es ms que el
poder para regular el ingreso y el gasto pblico.
Qu es lo que hoy permanece de las viejas concepciones en torno al poder financiero y en torno a la configuracin de las relaciones
financieras, y especialmente tributarias, como relaciones de poder?
Aceptada la vinculacin del poder legislativo a los principios sancionados por la Constitucin, no puede sostenerse seriamente la
persistencia de tales concepciones.
La expresin poder financiero no aparece expresamente recogida en la Constitucin, que, en cambio, s alude al poder tributario y
se refiere, sin mencionarlo, al que en la dogmtica anglosajona se conoce como poder de gasto, y a otras competencias en materia
financiera, como las referidas a la Deuda Pblica.
El poder financiero se ha desvinculado definitivamente de la idea de soberana. En el plano interno, la soberana se transforma en el
conjunto de competencias previstas en la Constitucin y en el resto del ordenamiento jurdico y distribuidas entre el Estado y los entes
pblicos territoriales que lo integran. En nuestra realidad constitucional ni el carcter absoluto e irresistible del poder soberano se
compadece con los lmites y exigencias de un Estado social y democrtico de Derecho, ni el carcter indivisible e inalienable

tradicionalmente atribuido a dicho poder concuerda con el sistema constitucional de distribucin territorial del poder en el Estado de
Autonomas, ni con la posibilidad constitucionalmente reconocida de cesin, atribucin, transferencia o delegacin de parte
de ese poder tanto a favor de organizaciones o instituciones internacionales o supranacionales como a favor de las propias CCAA.
En definitiva, el poder financiero no puede concebirse en la actualidad como una categora unitaria derivada de la soberana, sino
como una frmula abreviada para designar las competencias en materia hacendstica.
LMITES DEL PODER FINANCIERO. CLASES. LMITES IMPUESTOS POR EL DERECHO COMUNITARIO FINANCIERO
1. Hay que comenzar con los lmites que la Constitucin impone al poder financiero de los entes pblicos territoriales que integran el
Estado. Nos encontramos ante unos primeros lmites al ejercicio del poder financiero: los directamente derivados del texto
constitucional y referidos a la materia financiera.
Los lmites al poder financiero de los entes pblicos deben buscarse en las normas y principios que integran la Constitucin financiera
y que aspiran a resolver al menos, los dos problemas fundamentales planteados en materia financiera:
a)
Cmo distribuir las competencias financieras entre los diferentes entes pblicos territoriales: Estado, CCAA y Entes Locales.
b)
Cmo distribuir las cargas pblicas entre los ciudadanos que han de concurrir a su financiacin y que se han de beneficiar de
la equitativa
asignacin de los fondos pblicos disponibles.
En relacin con el primero de los problemas: sucede que los titulares del poder financiero, en cuanto manifestacin del poder poltico,
gozan, en principios, de una amplia libertad de configuracin normativa de su Hacienda Pblica. Pero esta inicial libertad de
configuracin supone el respeto de la asimismo libertad de configuracin atribuida al resto de los entes pblicos territoriales.
La reforma del art. 135 de la CE introduce lmites a la potestad presupuestaria de los entes pblicos, y que se concretan para el Estado
y las CCAA en el deber de no incurrir en un dficit excesivo, en relacin con su producto interior bruto; y para las Entidades Locales en
el deber de presentar equilibrio presupuestario.
2. Junto a los lmites directamente derivados de la norma constitucional, hay un segundo bloque de lmites derivados de la pertenencia
del Estado a la comunidad internacional: los Tratados internacionales. La concurrencia de los poderes financieros propios de los
Estados que coexisten en el orden internacional provoca, en particular en materia tributaria, la aparicin de dos tipos bsicos de
problemas (de doble imposicin y, su opuesto, de evasin fiscal internacional), cuya solucin puede afrontarse por normas de Derecho
Tributario interno o bien por normas convencionales pertenecientes al Derecho Internacional Tributario (Tratados internacionales), que
condicionan y limitan el poder impositivo de los Estados. Art. 96.1 CE: los Tratados internacionales vlidamente celebrados, una vez
publicados oficialmente en Espaa, forman parte del Ordenamiento interno, conservando en l una posicin jerrquica superior a la
ley.
3. Particular atencin merecen los lmites impuestos al poder financiero del Estado como consecuencia de su adhesin a las
Comunidades Europeas. En estas Comunidades hay que tener en cuenta un conjunto de principios, definidos bsicamente en la
jurisprudencia del Tribunal de Justicia de Luxemburgo, y un sistema de valores y objetivos usualmente sintetizado todo ello con la
expresin acervo comunitario.
El Derecho comunitario financiero est constituido por el conjunto de pactos, normas y principios que regulan el ejercicio del poder
financiero de los Estados miembros en el seno de las Comunidades Europea. Los Tratados atribuyen a las Comunidades la potestad de
establecer recursos tributarios propios; imponen determinados lmites, prohibiciones y controles al poder impositivo de los Estados
miembros, y permiten a las Comunidades Europeas incidir en la legislacin fiscal de los Estados miembros mediante una actividad de
armonizacin.
2. DISTRIBUCIN FUNCIONAL DEL PODER FINANCIERO
1. El poder financiero constituye una manifestacin y un atributo esencial del poder poltico.
Como tal manifestacin, el poder financiero slo se le reconoce a los entes de naturaleza poltica, esto es, a los entes pblicos
territoriales representativos de los intereses generales y primarios de un pueblo.
Los entes pblicos institucionales no son representativos de intereses generales, sino de intereses sectoriales; carecen de poder
poltico. Tales entes institucionales son titulares de simples facultades o competencias administrativas en materia financiera.
El titular del PODER FINANCIERO DE NORMACIN coincide con el del poder legislativo (CCGG y Asambleas Legislativas de las CCAA);
adems el Gobierno dicta disposiciones reglamentarias de desarrollo y complementacin de la Ley.
ART. 97 CE: El Gobierno ejerce la funcin ejecutiva y la potestad reglamentaria de acuerdo con la Constitucin y las leyes.
3. LA ORDENACIN CONSTITUCIONAL DEL PODER FINANCIERO EN ESPAA
El poder financiero se traduce en el conjunto de competencias constitucionales y de potestades administrativas de que gozan los
entes pblicos territoriales, representativos de intereses primarios, para establecer y gestionar un sistema de ingresos y gastos con el
que satisfacer los fines y las necesidades pblicas. Son los entes polticos los nicos que constitucionalmente pueden realizar una
actividad financiera en sentido estricto.
3.1. Titulares del poder financiero
De acuerdo con el art. 137 CE, el Estado se organiza territorialmente en Municipios, en Provincias y en las CCAA, entidades que gozan
de autonoma para la gestin de sus respectivos intereses. Este precepto nos ofrece la clave para concluir que los titulares del poder
financiero en Espaa son el Estado, las CCAA, los municipios, las provincias y dems entidades locales reguladas por la legislacin de
rgimen local.
La configuracin que hace la Constitucin de 1978 del Estado ha supuesto una distribucin vertical del poder pblico sobre entidades
de distinto nivel, que son fundamentalmente el Estado, titular de la soberana; las Comunidades Autnomas, caracterizadas por su
autonoma poltica; y las provincias y municipios, dotados de autonoma administrativa de distinto mbito. Si bien la unidad de la
Nacin espaola se traduce en una organizacin para todo el territorio nacional (el Estado), los rganos generales del Estado no
ejercen la totalidad del poder pblico, porque la Constitucin prev, con arreglo a una distribucin vertical de poderes.
El poder de cada uno de estos alcanza una proyeccin distinta. Estado y CCAA tienen en comn la existencia de un poder legislativo,
del que carecen las Corporaciones Locales, al tiempo que se diferencian porque el Estado no tiene ms lmites que los establecidos por
la Constitucin, mientras que las CCAA deben observar los lmites establecidos por leyes estatales. De otra parte, los lmites son ms
intensos en materia de ingresos que en materia de gastos.
Las INSTANCIAS QUE CONTROLAN EL EJERCICIO DEL PODER FINANCIERO son:

a)

TC: emite juicio acerca de la constitucionalidad de las leyes y del correcto deslinde de competencias entre los distintos
titulares del poder financiero.

b)

Tribunales ordinarios: enjuician la legalidad de la actividad administrativa desplegada en el ejercicio de las

competencias y potestades econmico-financieras.

4. EL PODER FINANCIERO DEL ESTADO

Varias son las parcelas que hay que distinguir dentro de esta materia:
A) Establecimiento del sistema tributario estatal y del marco general de todo el sistema tributario
La potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado mediante Ley (art. 133.1 CE y 4.1 LGT [Ley
General Tributaria]), que habr de respetar los mandatos y exigencias que conforman el programa constitucional y, entre ellas, las
especficamente referidas a la materia tributaria (art. 31.1 CE), reiteradas en el art. 3.1 LGT: la ordenacin del sistema tributario se
basa en la capacidad econmica de las personas obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad,
igualdad, progresividad, equitativa distribucin de la carga tributaria y no confiscatoriedad.
Corresponde al legislador estatal regular no slo sus propios tributos, sino tambin el marco general del sistema tributario en todo el
territorio nacional, como indeclinable exigencia de la igualdad de los espaoles.
Esto hace que el legislador estatal haya establecido una serie de criterios cuya aplicacin va a posibilitar la coordinacin entre los
distintos sistemas tributarios, de forma que no existan contradicciones entre ellos. Se contina echando en falta el marco normativo
que permita la coordinacin de la actividad financiera de los tres niveles territoriales de la Hacienda Pblica, pues si bien las relaciones
financieras entre el Estado y las CCAA se encuentran reguladas, al igual que las del Estado y las Entidades Locales, no existe marco
legal que precise la relaciones que han de existir entre las CCAA y las Corporaciones Locales.
B) Establecimiento del sistema tributario de los entes locales
En la ordenacin del rgimen local, corresponde al legislador estatal:

a)

Asegurar un nivel de autonoma a todas las CL en todo el territorio nacional, con independencia de la
Comunidad Autnoma a la que pertenezcan.

b)

Garantizar la suficiencia financiera ordenada por el art. 142 CE, que implica que las CL cuenten con fondos para
cumplir sus funciones.
Aunque las Corporaciones Locales estn habilitadas para establecer y exigir tributos, carecen de potestad legislativa para establecer
tributos constitutivos de sus recursos propios. El TC entiende que la reserva de ley de dicho artculo habr de operar necesariamente a
travs del legislador estatal, quedando vedada la intervencin de las CCAA en este mbito normativo, en tanto la misma existe
tambin al servicio de otros principios que slo puede satisfacer la ley del Estado (la preservacin de la unidad del ordenamiento y de
una bsica igualdad de posicin de los contribuyentes).
E) Regulacin de los ingresos patrimoniales
De acuerdo con la Constitucin, por Ley se regularn el Patrimonio del Estado y el Patrimonio Nacional, su administracin, defensa y
conservacin.
F) Ingresos crediticios
De acuerdo con la nueva redaccin del art. 135 CE, como regla general, el volumen de deuda pblica del conjunto de las
Administraciones Pblicas no podr superar el valor de la referencia del 60 por 100 del Producto Interior Bruto Nacional; aunque
tambin el principio de estabilidad presupuestaria admite excepciones. El mismo art. 135.4 CE establece que los lmites de dficit
estructural y de volumen de deuda pblica slo podrn superarse en tres circunstancias excepcionales reiteradas, con algunos
matices, en el art. 11.3 de la LO 2/2012, de Estabilidad Presupuestaria; a saber: catstrofes naturales; recesin econmica grave; y
situaciones de emergencia extraordinaria que escapen al control de las Administraciones Pblicas y perjudiquen considerablemente su
situacin financiera o su sostenibilidad econmica o social, apreciadas por la mayora absoluta de los miembros del Congreso de los
Diputados.
5. EL PODER FINANCIERO DE LAS COMUNIDADES AUTNOMAS
ART. 156.1 CE: Las CCAA gozarn de autonoma financiera para el desarrollo y ejecucin de sus competencias con arreglo a los
principios de coordinacin con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los espaoles.
Los arts. 137 y 156 CE reconocen a las CCAA autonoma para la gestin de sus respectivos intereses, que se concreta en la atribucin
de competencias normativas y de gestin que hagan posible la articulacin de su propio sistema de ingresos y gastos.
ART. 2 CE: La CE se fundamenta en la indisoluble UNIDAD de la Nacin espaola, patria comn e indivisible de todos los espaoles, y
reconoce y garantiza el derecho a la AUTONOMA de las nacionalidades y regiones que la integran y la SOLIDARIDAD entre todas
ellas.
PRINCIPIOS QUE LIMITAN EL EJERCICIO DEL PODER FINANCIERO DE LAS CCAA:

1)

PRINCIPIO DE AUTONOMA Y CORRESPONSABILIDAD. El TC advierte que la autonoma financiera de las CCAA se

vincula al desarrollo y ejecucin de las competencias que, de acuerdo con la CE, les atribuyen los respectivos
Estatutos y las leyes.

2)

PRINCIPIO DE SOLIDARIDAD. El TC ha advertido de que el derecho a la autonoma de las nacionalidades y

regiones, que lleva como corolario la solidaridad entre todas ellas, se da sobre la base de la unidad nacional.

3)

PRINCIPIO DE UNIDAD. El principio de autonoma no puede oponerse al de unidad; debe buscarse un equilibrio
entre ambos.

4)

PRINCIPIO DE COORDINACIN (ART. 156.1 CE). Puede garantizar el equilibrio econmico y la estabilidad
presupuestaria, a la vez que estimula el crecimiento de la renta y de la riqueza y su ms justa distribucin.

5)

PRINCIPIO DE IGUALDAD. Le corresponde al Estado la competencia exclusiva para la regulacin de las

condiciones bsicas que garanticen la igualdad de todos los espaoles en el ejercicio de los derechos, y en el
cumplimiento de los deberes constitucionales, segn el ART. 149.1.1 CE).

6)

PRINCIPIO DE NEUTRALIDAD. Conectado con los de igualdad y territorialidad. Se concreta en el ART. 139.2 CE
(principio de circulacin de bienes y personas en todo el territorio nacional) y ART. 157.2 CE (Las CCAA no
podrn, en ningn caso, adoptar medidas tributarias sobre bienes situados fuera de su territorio o que
supongan obstculo para la libre circulacin de mercancas o servicios.

7) PRINCIPIO DE TERRITORIALIDAD. Adems del ART. 157.2 CE, tiene 2 proyecciones:

La de eficacia y alcance territorial de las normas y de los actos de las CCAA, impuesto por la organizacin
territorial del Estado.

La del territorio como elemento delimitador de las competencias de los poderes pblicos.
8) PROHIBICIN DE LA DOBLE IMPOSICIN: la nica prohibicin de la doble imposicin que aparece expresamente

recogida en el bloque de la constitucionalidad est en el ART. 6 LOFCA: los tributos propios creados por las CCAA
no pueden recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado, o por los tributos localesNO OBSTANTE, las
CCAA podrn establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislacin local reserve a las CL, si bien
en todo caso debern establecerse las medidas de compensacin o coordinacin adecuadas a favor de aquellas

CL, de modo que los ingresos de tales CL no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de
crecimiento futuro.

9)

LEALTAD INSTITUCIONAL. Ejercicio de competencias de acuerdo con las exigencias de la buena fe y del deber de
fidelidad a la Constitucin.

PODER FINANCIERO DE LAS CCAA EN MATERIA DE INGRESOS: ART. 157.1 CE: Los recursos de las CCAA estarn constituidos por:

a)

Impuestos cedidos total o parcialmente por el Estado, recargos sobre impuestos estatales y otras participaciones en
los ingresos del Estado.

b)
c)

Sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales.

d)
e)

Rendimientos procedentes de su patrimonio e ingresos de Derecho privado.

Transferencias de un Fondo de Compensacin Interterritorial y otras asignaciones con cargo a los Presupuestos
Generales del Estado.
El producto de las operaciones de crdito.

OTRAS PARTICIPACIONES EN LOS INGRESOS DEL ESTADO (157.1.a)):

Fondo de Suficiencia Global, creado por la LOFCA y destinado a cubrir la diferencia entre las necesidades de
gasto de cada CCAA y la suma de su capacidad tributaria y la transferencia del Fondo de Garanta de
Servicios Pblicos Fundamentales.
Fondos de Convergencia Autonmica (Fondo de Competitividad y Fondo de Cooperacin), creados por la Ley
22/2009 con el fin de aproximar las CCAA en trminos de financiacin per cpita, favoreciendo el equilibrio
econmico territorial, incentivando su autonoma y contribuyendo a la igualdad y a la equidad.

Fondo de cooperacin: se dotar de recursos adicionales del Estado, consignados anualmente en los PGE,
con el objetivo de equilibrar y armonizar el desarrollo regional estimulando el crecimiento econmico y la
convergencia regional en trminos de renta.
FONDO DE GARANTA DE SERVICIOS PBLICOS FUNDAMENTALES (ART. 15 LOFCA). Es el instrumento con el que el Estado garantiza en
todo el territorio espaol el nivel mnimo de los servicios pblicos fundamentales de su competencia, considerndose como tales la
educacin, la sanidad y los servicios sociales esenciales. En cumplimiento del ART. 158.1 CE, su objeto va a ser asegurar que cada
CCAA reciba, en los trminos fijados por la ley, los mismos recursos por habitante, ajustados en funcin de sus necesidades
diferenciales. En su constitucin participan todas las CCAA con un porcentaje de sus tributos cedidos, y el Estado con aportacin de
recursos adicionales.
TRANSFERENCIA DEL FONDO DE COMPENSACIN INTERTERRITORIAL (ART. 158.2 CE): Con el fin de corregir desequilibrios econmicos
interterritoriales y hacer efectivo el principio de solidaridad, se constituir un FCI con destino a gastos de inversin, cuyos recursos
sern distribuidos por las Cortes Generales entre las CCAA y provincias, en su caso.
INGRESOS DERIVADOS DE OPERACIONES DE CRDITO. Constituyen una fuente complementaria en una economa saneada, nunca
principal. Dos principios bsicos:

a)

Las CCAA podrn realizar operaciones de crdito por un plazo inferior a un ao, con el objeto de cubrir sus
necesidades transitorias de Tesorera.

b)

Podr concertarlas por un plazo superior al ao siempre que el importe total del crdito se destine
exclusivamente a gastos de inversiones y el importe total de las anualidades de amortizacin por capital e
intereses no exceda del 25% de los ingresos corrientes.

PODER FINANCIERO DE LAS CCAA EN MATERIA DE GASTO. Entraa lo siguiente:

La libertad de sus rganos de gobierno en cuanto a la fijacin del destino y orientacin del gasto pblico.

La cuantificacin y distribucin del gasto pblico dentro del marco de sus competencias por razn de la materia
(a diferencia del Estado que en uso de su soberana financiera puede asignar fondos pblicos a unas finalidades
u otras).
COMPETENCIAS AUTONMICAS EN RELACIN CON LAS HACIENDAS LOCALES. La diferencia es la existencia de un poder legislativo por
parte de las CCAA, del que carecen las EL. Cada CA est obligada a velar por su propio equilibrio territorial y por la realizacin interna
del principio de solidaridad; de ello se deriva la posibilidad de que sea la propia Asamblea regional la que apruebe disposiciones
legislativas relativas al ejercicio del poder tributario por parte de las CL.
En este sentido el TC seala que, aunque la reserva de ley del ART. 132.2 CE debe operar a travs del legislador estatal, ello no es
bice para que las CCAA, al igual que el Estado, pueden ceder sus propios tributos o tributos en beneficio de las CL, pues no hay nada
que lo impida en la LRHL, ni en la CE ni en la LOFCA, siempre y cuando las CCAA respeten los lmites a su capacidad impositiva que se
establecen en las dos ltimas (CE y LOFCA).
6. EL PODER FINANCIERO DE LOS ENTES LOCALES
A diferencia del Estado y las CCAA, no existe una delimitacin constitucional de las competencias propias de los EL, delimitacin difcil
de hacer por la universalidad de sus fines. La autonoma de gestin del ART. 137 CE slo constituye una nocin indefinida de la
autonoma local; segn el TC corresponde al legislador delimitar el mbito material de competencias de los EL, decidiendo la
participacin competencial en las diferentes materias en funcin de los respectivos intereses. El ART. 142 CE por su parte alude a la
suficiencia de medios.
NATURALEZA COMPARTIDA DE COMPETENCIAS. El poder financiero de los EL aparece predeterminado por una normativa contenida en
leyes estatales y que puede verse afectada tambin por leyes autonmicas. En esta normativa se establecen los criterios bsicos
conforme a los cuales los EL pueden ejercer sus propias competencias y proyectar su propia autonoma.
RECURSOS DE LA HACIENDA MUNICIPAL. RGIMEN GENERAL. Estn integrados por:

a)
b)

Los ingresos procedentes de su patrimonio y dems de Derecho privado.

c)
d)

Las participaciones en los tributos del Estado y de las CCAA.

Los tributos propios clasificados en tasas, contribuciones especiales e impuestos y los recargos exigibles
sobre los impuestos de las CCAA o de otras EL.
Subvenciones.

e)
f)
g)
h)

Los percibidos en concepto de precios pblicos.

El producto de las operaciones de crdito.
El producto de las multas y sanciones en el mbito de sus competencias.
Las dems prestaciones de Derecho pblico.

7. LAS FACULTADES FINANCIERAS DE LOS ENTES CORPORATIVOS

Son representativos de intereses sectoriales. Carecen de la posibilidad de crear Derecho y no pueden establecer tributos. Sin embargo,
tales entes gozan del carcter de entes pblicos , por tanto se trata de entes pblicos que no podrn establecer tributos, pero s
exigirlos, cuando la Ley lo determine.

LECCIN 3: LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL ORDENAMIENTO FINANCIERO

1. EL VALOR NORMATIVO DE LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES
Los principios constitucionales ( principios de ordenacin material del gasto pblico)on elementos bsicos del ordenamiento financiero
y ejes sobre los que se asientan los distintos institutos financieros (tributo, ingresos crediticios, patrimoniales, Presupuesto). La CE
introduce 2 novedades: El valor normativo y vinculante de estos principios constitucionales; y su aplicabilidad por los Tribunales de
Justicia, en especial por el Tribunal Constitucional:
a) La Constitucin tiene valor normativo inmediato y directo
LA CE TIENE VALOR NORMATIVO INMEDIATO Y DIRECTO. El texto constitucional es la norma suprema del ordenamiento jurdico, y, a su
vez, forma parte de ese ordenamiento jurdico. Segn el ART. 9 CE, los ciudadanos y los poderes pblicos estn sujetos a la
Constitucin y al resto del ordenamiento jurdico; tambin el poder ejecutivo, legislativo y judicial resultan vinculados por sus
disposiciones, adems de los ciudadanos.
El valor normativo de la Constitucin se concreta no slo en su aplicabilidad directa, sino tambin en su propia eficacia derogatoria.
Ese valor normativo de la Constitucin se predica tambin en el deber de contribuir proclamado en el artculo 31 CE.
El ART. 31 CE configura, con el mximo nivel normativo, una serie de principios especficos del ordenamiento tributario, como:
capacidad econmica, igualdad, progresividad, etc.:
1.-Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica mediante un sistema tributario
justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance confiscatorio.
2.- El gasto pblico realizar una asignacin equitativa de los recursos pblicos, y su programacin y ejecucin respondern a los
criterios de eficiencia y economa.
3.- Slo podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carcter pblico con arreglo a la Ley.
Cualquier violacin de los referidos principios del art. 31 CE podr motivar la interposicin de un recurso o cuestin de
inconstitucionalidad ante el TC contra las leyes y disposiciones normativas con fuerza de ley, de acuerdo con lo dispuesto por los ART.
53.1, 161.1 a) y 163 CE.
EL TC Y LOS TRIBUNALES ORDINARIOS. El TC ostenta el monopolio para la declaracin de inconstitucionalidad de las leyes, a travs de
una doble va: el recurso directo de inconstitucionalidad y la resolucin de las cuestiones de inconstitucionalidad (que el ART. 163 CE
obliga a los Jueces ordinarios a plantear en caso de posible inconstitucionalidad de una norma con rango de ley aplicable al caso que
estn juzgando; no pueden declararla por s mismos).
No obstante, los Jueces ordinarios, cuando entiendan que concurre tal circunstancia, deben declarar la inconstitucionalidad de normas
con rango inferior a ley, incluidos los Decretos Legislativos, siempre que no estn amparados por la Ley delegante. En el mismo
sentido, el art. 6 LOPJ dispone que los Jueces y Tribunales no aplicarn los Reglamentos o cualquier otra disposicin contrarios a la
Constitucin, a la Ley o al principio de jerarqua normativa.
Tambin los Tribunales de Justicia ordinarios estn facultados para emitir un juicio de inconstitucionalidad positiva, cuando la Ley que
deba aplicarse al caso haya sido tachada de inconstitucional y el Tribunal entienda que, por el contrario, se ajusta perfectamente a la
CE.
2. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONMICA
Establecido en el ART. 31.1 CE, ha significado tradicionalmente que slo podan establecerse tributos cuando se produca un acto,
hecho o negocio jurdico indicativo de capacidad econmica, no pudiendo establecerse carga tributaria alguna que no respondiera la
existencia de tal capacidad econmica. El principio actuaba as como presupuesto y lmite para la tributacin.
De acuerdo con esto, el legislador deba configurar los distintos hechos imponibles de los tributos de forma que todos ellos
fueran manifestacin de una cierta capacidad econmica, estableciendo bien unos ndices directos (titularidad de un patrimonio o
percepcin de una renta), bien unos ndices que, indirectamente, ponan de relieve la existencia de una capacidad econmica
(consumo de bienes o la circulacin y el trfico de determinados bienes).
En ningn caso se permite al legislador establecer tributos cuyo hecho imponible no constituya una manifestacin de riqueza real o
potencial; no se pueden gravar riquezas meramente virtuales o ficticias, inexpresivas de capacidad econmica.
EXENCIN DEL MNIMO VITAL. Es la existencia de una cantidad que no puede ser objeto de gravamen, por encontrarse afectada a la
satisfaccin de las mnimas necesidades vitales de su titular. Ah se establecera, precisamente, la diferencia entre existencia de
capacidad econmica, pero no de capacidad contributiva.
Estamos ante una visin sustancialmente ms amplia del tradicional principio de capacidad econmica, confirmando la necesidad de
aplicar criterios de justicia tanto en materia de ingresos como en materia de gastos pblicos.
LA EXIGENCIA DE CAPACIDAD ECONMICA, PREDICABLE DE TODO EL SISTEMA TRIBUTARIO. En la configuracin de las singulares
figuras tributarias que integran ese ordenamiento la capacidad econmica tambin estar presente, aunque de manera distinta y con
intensidad diferente segn cada figura tributaria.

En unos casos, de manera positiva, gravando manifestaciones que s son plenamente indicativas de capacidad
econmica, como ocurre en el IRPF o en el IS.

En otros casos, de manera negativa, excluyendo la configuracin como hechos imponibles de ciertas
manifestaciones contrarias al principio de capacidad econmica.
En este sentido, el TC manifiesta que el ART. 31.1 CE, al obligar a todos al sostenimiento de los gastos pblicos, cie esta obligacin
en unas fronteras precisas: la de la capacidad econmica de cada uno y la del establecimiento, conservacin y mejora de un sistema
tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad.

3. EL PRINCIPIO DE GENERALIDAD
El ART. 31 CE indica que todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos, mientras que el ART 3.1 LGT alude al principio de
generalidad.
Con el trmino todos el constituyente se refiere no slo a los ciudadanos espaoles, sino tambin a los extranjeros, y no slo a las
personas fsicas sino tambin a las jurdicas.
El principio de generalidad, al igual que sucede con cualquier ley (caracterizada por las notas de abstraccin e impersonalidad), impide
la sujecin tributaria intuitu personae, la acepcin de personas; lo que no es incompatible con la regulacin de un determinado sector
econmico o de grupos compuestos por personas en idntica situacin.
En relacin con el principio de igualdad, el principio de generalidad implica el rechazo de cualquier discriminacin; no slo no existen
privilegios amparados por la ley, sino que tampoco pueden producirse situaciones privilegiadas al aplicar la ley.
El principio de generalidad debe informar con carcter general el ordenamiento tributario, vedando la concesin de exenciones y
bonificaciones tributarias que puedan reputarse como discriminatorias. Ello ocurrir cuando se traten de forma distinta situaciones
idnticas, y cuando tal desigualdad no encuentre una justificacin objetiva y razonable, y resulte desproporcionada.
La concesin de beneficios tributarios puede ser materialmente legtima cuando, a pesar de favorecer a personas dotadas de
capacidad econmica suficiente para soportar cargas tributarias, el legislador dispensa del pago de tributos con el fin de satisfacer
determinados fines dotados de cobertura constitucional.
El ART. 2.1 LGT seala que los tributos, adems de ser medios para recaudar ingresos pblicos, podrn servir como instrumentos de la
poltica econmica general y atender a la realizacin de los principios y fines contenidos en la Constitucin. De hecho, el TC, afirma
que el IRPF es un instrumento idneo para alcanzar los objetivos de redistribucin de la renta y de solidaridad que la Constitucin
propugna.
El TC ha sealado que la exencin, como quiebra del principio de generalidad que rige la materia tributaria, es constitucionalmente
vlida siempre que responda a fines de inters general que la justifiquen (p. ej., por motivos de poltica econmica o social, para
atender al mnimo de subsistencia, por razones de tcnica tributaria, etc.).
Precisamente, en este punto desempean un papel muy importante los principios rectores de la poltica social y econmica, regulados
en los ART. 39 a 52 CE. Dichos principios pueden legitimar la concesin de beneficios tributarios, aun cuando desde el punto de vista
de la capacidad econmica de los beneficiados, no est materialmente justificada su concesin.
El principio de generalidad ha adquirido hoy una nueva dimensin, como consecuencia de la estructura territorial plural que ha
acuado la CE; ser contrario al principio de generalidad (y, por consiguiente, al de solidaridad) cualquier configuracin normativa que
arbitrariamente dispense un tratamiento de favor a cualquiera de las CCAA.

4. EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY

ART. 31.3 CE: Slo podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carcter pblico con arreglo a la ley.
ART 133 CE:
1. La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante Ley.
2. Las Comunidades Autnomas y las Corporaciones locales podrn establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitucin y las
leyes.
3. Todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado deber establecerse en virtud de ley.
En el mbito de la legislacin ordinaria son tambin numerosos los casos en que se requiere que el establecimiento de tributos se
realice por medio de ley: LGT, LGP, LTPP, etc.
ALCANCE DEL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY DEL ART. 31.3 CE. Las prestaciones patrimoniales no pueden identificarse simplemente
con las prestaciones tributarias, sino que se extienden, cada vez con mayor intensidad, a un campo muy variado de prestaciones
diversas, tales como precios de servicios pblicos industriales, cotizaciones a la Seguridad Social, pago de prestaciones farmacuticas,
etc. Sin embargo, donde el principio de reserva de ley ha alcanzado una delimitacin ms precisa ha sido en el campo de las
obligaciones tributarias.
En nuestro ordenamiento, LA RESERVA DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA TIENE CARCTER RELATIVO. No toda la materia tributaria debe
ser regulada por ley, sino slo el establecimiento de los tributos y de beneficios fiscales que afecten a los tributos del Estado (ART.
133.1 y 3 CE).
Hay que lamentar que la CE no haya sido ms explcita, aludiendo a la necesidad de que la Ley regule el establecimiento y rgimen
jurdico de los tributos. Por eso, debe destacarse que el ART. 8 LGT, haya precisado la materia tributaria que necesariamente debe ser
regulada por ley.
Para que se entienda satisfecha la reserva de ley, el Parlamento debe determinar los elementos esenciales del tributo. Por otra parte,
la reserva de ley tambin se refiere a los tributos propios de las CCAA, es una exigencia impuesta tambin a los Parlamentos
regionales.
5. OTROS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES CON INCIDENCIA EN EL DERECHO FINANCIERO
A) El principio de igualdad.
Una lesin del art. 31 CE no puede ser invocado ante el TC mediante un recurso de amparo, slo otorgable para la tutela de los
derechos recogidos en los ART. 14 a 29 y 30.2 CE. Y, para ello, hay que distinguir entre discriminacin contraria al ART. 14 CE, por estar
basada en una diferenciacin de ndole subjetiva (s recurrible ante el TC en amparo) y la desigualdad fundada en elementos objetivos,
que es la contemplada en el ART. 31 CE (no recurrible en amparo).
El principio de igualdad en el mbito tributario se traduce en el respeto al principio de capacidad econmica, de
forma que situaciones econmicamente iguales debern ser tratadas de la misma manera.
El principio de igualdad no veda cualquier desigualdad, sino slo aquella que pueda reputarse como
discriminatoria, por carecer de justificacin objetiva y razonable, y desplegar consecuencias no proporcionadas.
El principio de igualdad no slo exige la igualdad ante la ley, sino tambin la igualdad en la aplicacin de la ley.
El principio de igualdad no ampara el derecho a imponer o exigir diferencias de trato en situaciones o supuestos
desiguales (discriminacin por in diferenciacin).
El principio de igualdad debe interpretarse en conexin con las exigencias derivadas de otros principios
constitucionales.
La igualdad en el marco del sistema tributario debe complementarse con la igualdad en el ordenamiento del
gasto pblico, lo que se traduce en la necesidad de asignar equitativamente los recursos pblicos.
B) Los principios de progresividad y no confiscatoriedad. (ART. 31 CE y 3 LGT)
PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD. Martn Delgado lo define como aquella caracterstica de un sistema tributario segn la cual a medida
que aumenta la riqueza de los sujetos pasivos, aumenta la contribucin en proporcin superior al incremento de la riqueza. Es una
manera de ser del sistema tributario, que se tiene que articular tcnicamente (mediante tipos de gravamen progresivos, exenciones,
beneficios fiscales, etc.), de forma que pueda responder a la consecucin de unos fines distintos, como por ejemplo la distribucin de

la renta o cualquiera de los fines del ART. 40 CE. La progresividad, por imperativo constitucional, tiene un lmite infranqueable en la no
confiscatoriedad (ART. 31 CE).
PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD. Una aplicacin radical de la progresividad atentara contra la capacidad econmica, al poder
llegar a privar al sujeto pasivo de sus rentas y propiedades. Esto sucedera, por ejemplo, si la progresividad del IRPF alcanzara un
gravamen del 100% de la renta.
C) Los principios de eficiencia y economa en el gasto pblico. (ART. 31.2 CE)
PRINCIPIO DE EQUIDAD EN LA ASIGNACIN DE LOS RECURSOS PBLICOS. Trata de proceder a una delimitacin equitativa de los fines
que van a satisfacerse. Esta va viene dada por la propia CE, que, al exigir a los poderes pblicos que garanticen y defiendan ciertos
valores (recogidos en los principios rectores la poltica social y econmica de los ART. 39 a 52), est confiriendo ya a su consecucin
una cierta primaca en relacin con otras finalidades.
CRITERIO DE EFICIENCIA Y ECONOMA EN SU PROGRAMACIN Y EJECUCIN. Rememora la necesidad de aplicar procedimientos
eficaces en la gestin del gasto y conseguir una ptima asignacin de esos recursos.
LECCIN 4: FUENTES DEL DERECHO (ORDENAMIENTO) FINANCIERO
1. INTRODUCCIN
Segn MORTATI, se puede definir las fuentes del Derecho como aquellos hechos o sucesos, caracterizados por ciertas notas peculiares,
con capacidad y eficacia suficiente para regular una serie de comportamientos intersubjetivos cuya observancia se considera
necesaria para la conservacin de los fines propios de la sociedad. La fuente por excelencia es la Ley, entendida como el mandato
normativo de los rganos que tienen atribuido el poder legislativo (Cortes Generales y Parlamentos autonmicos).
No existe en Derecho financiero un sistema especfico de fuentes, por lo que se podra decir, que rige el mismo que en el resto de
ramas del Derecho. Pese al silencio que establece el Derecho financiero en cuestin de fuentes, el artculo 7 de la Ley General
Tributaria (LGT, en adelante), como excepcin, establece que los tributos se regirn por:
a)
La Constitucin.
b)
Los Tratados Internacionales.
c)
Las normas de la Unin Europea y dems organismos internacionales o supranacionales.
d)
Las leyes.
e)
Los reglamentos.
Aadiendo, adems, que tendrn carcter supletorio, las disposiciones generales del Derecho administrativo y los preceptos del
Derecho comn.
2. LOS TRATADOS INTERNACIONALES
El art. 96.1 CE establece que los Tratados Internacionales vlidamente celebrados formarn parte del ordenamiento interno, una vez
publicados oficialmente en Espaa. Estos pueden clasificarse en tres grupos, siendo relevante el estudio de los dos primeros:

1. Tratados que requieren previa autorizacin mediante Ley orgnica

Son aquellos en que se atribuya a una organizacin o institucin internacional el ejercicio de competencias derivadas de la
Constitucin. El paradigma es el Tratado por el que Espaa se adhiri a las Comunidades Europeas, cuya ratificacin fue autorizada por
Ley Orgnica
2. Tratados para los que se necesita autorizacin previa de Las Cortes
De otro lado estn los Tratados, para cuya firma se necesita la autorizacin previa de las Cortes, de acuerdo el procedimiento previsto
en el art. 74 CE.
El artculo 94.1 CE establece que La prestacin del consentimiento del Estado para obligarse por medio de tratados o convenios
requerir la previa autorizacin de las Cortes Generales, en los siguientes casos:
a)
Tratados de carcter poltico.
b)
Tratados o convenios de carcter militar.
c)
Tratados o convenios que afecten a la integridad territorial del Estado o a los derechos y deberes fundamentales establecidos
en el Ttulo I
d)
Tratados o convenios que impliquen obligaciones financieras para la Hacienda Pblica.
e)
Tratados o convenios que supongan modificacin o derogacin de alguna ley o exijan medidas legislativas para su ejecucin.
3. LAS LEYES
A) La Ley de Presupuestos
1) Ideas Generales
[Este apartado se refiere a las Leyes de presupuestos generales del Estado para cada anualidad, y no a la Ley General Presupuestaria.
Atencin a este apartado, ya que fue objeto de pregunta en algn examen.]
La Ley de Presupuestos es una Ley ordinaria, como cualquier otra. Si bien es cierto que presenta algunas peculiaridades.
Seala el ART. 134.7 CE: La Ley de Presupuestos no puede crear tributos. Podr modificarlos cuando una ley tributaria sustantiva as
lo prevea. Esta norma trata de encauzar jurdicamente las relaciones entre la anual Ley de PGE y el ordenamiento regulador de los
tributos, relaciones que histricamente nunca han sido armoniosas.
MODIFICACIONES QUE AFECTAN A LAS NORMAS TRIBUTARIAS GENERALES. Las posibilidades que tienen las leyes presupuestarias de
modificar las normas tributarias generales y, en particular, la LGT, han sido precisadas por el TC en multitud de sentencias.
El TC ha concluido sealando que el contenido mnimo necesario e indisponible de la LPGE est constituido por las previsiones de
ingresos y habilitaciones de gastos. Junto a este contenido mnimo, las Leyes de Presupuestos pueden tener otro contenido posible, no
necesario y eventual. Para que este contenido sea constitucionalmente correcto se exigen dos condiciones:
a) Que guarden relacin directa con gastos e ingresos o con los criterios de poltica econmica general.
b) Que no supongan una restriccin ilegtima de las competencias del poder legislativo, al disminuir sus facultades de examen y
enmienda, o por afectar al principio de seguridad jurdica, debido a la incertidumbre que una regulacin de este tipo origina.
MODIFICACIONES REFERIDAS A UN TRIBUTO CONCRETO. Las cuestiones a debate son tres:
1) Determinar el significado del trmino modificacin de los tributos. La doctrina del TC prohbe la creacin indiscriminada
de tributos mediante la Ley de Presupuestos. No obstante, es posible introducir a travs de ella alteraciones en la

regulacin de los tributos, incluso sustanciales y profundas, siempre que exista una norma adecuada que lo prevea.
Adems, en todo caso, es admisible que lleve a cabo a travs de la Ley de Presupuestos una mera adaptacin del
tributo a la realidad (incluso sin norma habilitante, lo cual es preocupante, pues entendemos que no existe cobertura
constitucional que lo permita).
2) Precisar el concepto de ley tributaria sustantiva. Segn el TC lo es cualquier ley, excluyendo, claro est, la Ley de
Presupuestos, en la que se regulen elementos de la relacin tributaria que no sean meras generalizaciones o
cuestiones formales. La clusula de habilitacin puede estar contenida en una Ley de Bases, o incluso en un DecretoLey, ya que el TC no se ha pronunciado sobre este extremo.
3) Aclarar si la exigencia del art. 134.7 debe referirse, tambin, a los tributos cuyas leyes sustantivas fueran anteriores a
la Constitucin. En caso de modificaciones tributarias realizadas por Leyes de Presupuestos posteriores a 1978, el TC
ha sealado, que es exigible la habilitacin previa, bien por una ley posterior a la CE, bien por un precepto habilitante
anterior a la CE.
APLICACIN DEL ARTCULO 134.7 CE A LAS CCAA. Nuestra opinin es favorable a tal aplicacin, porque los fines a los que sirve el art.
134 CE (la garanta de los ciudadanos y la limitacin del poder financiero) son exigibles tanto en el mbito estatal como en el
autonmico.
B) El Decreto-Ley
ART. 86.1 CE: En caso de extraordinaria y urgente necesidad, el Gobierno podr dictar disposiciones legislativas provisionales que
tomarn la forma de Decretos-Leyes y que no podrn afectar al ordenamiento de las instituciones bsicas del Estado, a los derechos,
deberes y libertades de los ciudadanos regulados en el Ttulo I, al rgimen de las CCAA ni al derecho electoral general.
LA EXTRAORDINARIA Y URGENTE NECESIDAD. Resumiendo la doctrina del TC:
a) La extraordinaria y urgente necesidad debe ser explicitada por el Gobierno (en el expediente de elaboracin, en la exposicin de
motivos, etc.).
b) La extraordinaria y urgente necesidad no puede entenderse de manera restrictiva, sino que el Gobierno tiene en cada momento la
posibilidad de discernir con gran flexibilidad la concurrencia o no de tales circunstancias. Es imprescindible que exista una conexin
entre la situacin de urgencia y la medida concreta.
c) Los posibles efectos de un Decreto-Ley no se corrigen con su posterior convalidacin o por su conversin en Ley.
d) La actuacin del Gobierno est sometida al control del TC.
ASPECTOS TRIBUTARIOS EXCLUIDOS DE SU REGULACIN POR DECRETO-LEY. Es posible regular mediante l cualquier aspecto del
ordenamiento tributario; como excepcin, no puede emplearse para introducir modificaciones trascendentales en el sistema tributario,
o cuando, como consecuencia del Decreto-Ley aprobado, la capacidad econmica de los obligados a contribuir se vea sensiblemente
afectada. Tampoco puede afectar al rgimen de las CCAA.
PROCEDIMIENTO DE CONVALIDACIN DEL DECRETO-LEY. Son dos las vas a travs de las cuales se produce la definitiva incorporacin
del Decreto-Ley al ordenamiento jurdico, en el plazo de 30 das: mediante su convalidacin por el Congreso (ART. 86.2 CE) o mediante
su conversin en Ley, cuando se tramite como proyecto de ley y se apruebe (ART. 86.3 CE).
Si se produce la mera convalidacin, el Decreto-Ley no cambia su naturaleza jurdica, por lo que puede ser impugnado y declarado
inconstitucional por el TC por haber regulado alguna de las materias excluidas de regulacin por el ART. 86.1, o bien por no concurrir la
extraordinaria y urgente necesidad que constituye el presupuesto de hecho habilitante para su aprobacin.
Si, por el contrario, el Congreso lo aprueba como Ley, el resultado final del procedimiento legislativo ser una Ley formal de
Parlamento, que sustituye en el ordenamiento jurdico, tras su promulgacin, al Decreto-Ley. Su correccin constitucional podr ser
planteada y se resolver del mismo modo y con idntico procedimiento que respecto de cualquier otra Ley formal.

C) EL DECRETO LEGISLATIVO
1) Ideas Generales
El Decreto Legislativo es la disposicin con rango de ley dictada por el Gobierno en virtud de una delegacin otorgada por el
Parlamento. Lo que se hace mediante esta frmula es transferir el ejercicio, nunca la titularidad, de la potestad de dictar normas con
valor y fuerza de ley.
Los caracteres con los que, constitucionalmente, cuenta son:
a)
Forma: han de otorgarse de forma expresa, mediante ley.
b)
Materia: puede referirse a cualquier materia, siempre que no est reservada a ley orgnica. Tampoco puede
delegarse la
posibilidad de
reformar la ley delegante, ni dictar normas con carcter retroactivo.
c)
Plazo para su ejercicio: la ley delegante debe fijar necesariamente el plazo, sin que puede concederse por tiempo
indeterminado.
d)
Vigencia de la delegacin: se agota con el trascurso del plazo o bien por el uso.
e)
Destinatario de la delegacin: siempre el Gobierno, sin que pueda subdelegarla.
f)
Procedimiento: el Gobierno deber seguir el procedimiento ordinario previsto para la elaboracin de disposiciones de carcter
general.
g)
Efectos: el ms importante es que tiene valor de ley.
2) Clases de delegacin legislativa
La delegacin legislativa puede concretarse en dos modalidades:
a)
Textos articulados: constituyen la forma ms intensa del ejercicio de la delegacin. Mediante ellos el Gobierno regula ex novo
una determinada
materia, desarrollando una Ley de Bases en la que se fijan y precisan los principios y criterios de la
delegacin.
b)
Textos refundidos: en ella, el Gobierno se limita a estructurar en un nico documento las disposiciones que ya se encuentran
vigentes.
D) LA POTESTAD LEGISLATIVA DE LAS COMUNIDADES AUTNOMAS
1) La Ley
Las CCAA gozan de potestad legislativa en todas aquellas materias sobre las que tienen atribuidas competencias. La ley regional tiene,
lgicamente, los mismos caracteres que la estatal, si bien hay que citar las siguientes notas singulares:
a)
El concepto de ley regional no tiene un alcance exclusivamente formal (acto aprobado por el Legislativo), sino tambin
material (su contenido
est determinado por las competencias asumidas por la Comunidad). De esto se deriva una consecuencia
fundamental: las relaciones entre las
Cortes Generales y las CCAA no se rigen por el principio de jerarqua, sino por el de
competencia.
b)
Existen principios que vinculan muy directamente a las Asambleas de las CCAA: unidad de la nacin espaola, igualdad,
solidaridad, limitacin
territorial de sus efectos y respeto al principio de libre circulacin de personas y bienes. Ahora bien, como ha

establecido el TC, las leyes

autonmicas no sern inconstitucionales por regular materias afectadas por tales principios, sino
por vulnerar su contenido.
c)
De acuerdo con el art. 161.2 CE, cuando el Gobierno impugne las leyes regionales se produce automticamente la suspensin
de la disposicin impugnada, aunque el Tribunal deber ratificar o levantar la suspensin en un plazo no superior a cinco meses. Dicha
suspensin no se
produce cuando se impugna una ley estatal.
2) El Decreto-Ley
Aunque la posibilidad de que las CCAA pudieran dictar Decretos-Leyes se rechaz, los Estatutos de Autonoma aprobados ltimamente
(EA Valencia, EA Catalua, EA Andaluca) admiten la posibilidad de que los Gobiernos Autonmicos puedan dictar Decretos-leyes.
3) El Decreto Legislativo
Los preceptos constitucionales que regulan esta figura normativa nada dicen sobre su admisibilidad en el mbito autonmico. Sin
embargo, existen diversos elementos que inducen a admitir la posibilidad de que la delegacin legislativa sea tambin admisible en
dicho mbito.
En primer lugar, por pura lgica normativa: si la delegacin legislativa encuentra su razn de ser en la conveniencia de que el
Ejecutivo colabore con el Legislativo, no hay razn para que no concurra en el mbito autonmico.
4. LOS REGLAMENTOS
A) La potestad reglamentaria. Concepto y fundamento.
Por Reglamento entendemos toda disposicin de carcter general que, aprobada por el poder ejecutivo, pasa a formar parte del
ordenamiento jurdico, erigindose en fuente del Derecho. Mientras la Ley no est sujeta ms que a la Constitucin, el Reglamento
tiene un doble lmite, la Constitucin y las Leyes. Adems:

a)

El ejercicio de la potestad reglamentaria no puede manifestarse en la regulacin de materias que estn

constitucionalmente reservadas a la Ley.

b)

El Reglamento no podr ir directa ni indirectamente contra lo dispuesto en las Leyes, aun cuando se trate de materias
no reservadas constitucionalmente a la Ley.

c) Cuando el Reglamento se dicte en desarrollo de una Ley deber atenerse fielmente a los dictados de ella.
REGLAMENTOS / ACTOS ADMINISTRATIVOS. Se asemejan en que ambos proceden de la administracin (aunque los reglamentos
emanan del Gobierno, y los actos normalmente de rganos unipersonales); se diferencian en que el reglamento se integra en el
ordenamiento jurdico, constituye una fuente del Derecho, mientras que los actos administrativos son actos ordenados, que son slo
una consecuencia de la aplicacin de este mismo ordenamiento jurdico.
B) El ejercicio de la potestad reglamentaria. (ART. 97 CE).
En el mbito estatal, la COMPETENCIA se atribuye expresamente al Gobierno, y nada ms que al Gobierno. Los LMITES materiales del
ejercicio de la potestad reglamentaria se sitan en la CE y las Leyes. El CONTROL de la potestad reglamentaria est atribuido, con
carcter general, a los Tribunales de Justicia y, en determinados supuestos, al propio TC.
LA POTESTAD REGLAMENTARIA EN EL ORDENAMIENTO FINANCIERO ESTATAL. El ART. 97 CE atribuye expresamente la titularidad de la
potestad reglamentaria originaria nicamente al Gobierno; cabe la duda de si algn otro rgano de la Administracin (en nuestro caso
el Ministro de Hacienda) tambin detenta tal potestad. Sobre esta cuestin debemos indicar lo siguiente:
a) En nuestra opinin, es posible que rganos administrativos distintos del Gobierno ejerzan potestades reglamentarias, siempre que
estn especficamente habilitados para ello por una Ley (la potestad reglamentaria derivada no puede ser presumida, como sucede
con la reconocida al Gobierno).
b) En el mbito tributario esta potestad reglamentaria derivada se encuentra reconocida expresamente (y de forma reiterativa) en el
ART. 7.1 e) LGT.
C) Los Reglamentos de las Comunidades Autnomas y de los Entes Locales.
Las CCAA tienen potestades legislativas y, consiguientemente, son tambin titulares de la potestad reglamentaria, bien mediante el
desarrollo de leyes propias y con sujecin a lo dispuesto en ellas, bien mediante el desarrollo de las bases contenidas en la normativa
estatal (bases son los principios o criterios bsicos que, se deducen de la legislacin vigente).
La titularidad de esa potestad reglamentaria est atribuida expresamente en los distintos Estatutos de Autonoma a los respectivos
Consejos o Gobiernos autnomos. En muchos de ellos se atribuye a los distintos Consejeros.
A diferencia de lo que ocurre con las CCAA, las Entidades Locales no tienen potestad legislativa. La potestad reglamentaria de las
Corporaciones Locales en materia tributaria se ejercer a travs de Ordenanzas fiscales reguladoras de sus tributos propios (ya
creados por el Estado) y de Ordenanzas generales de gestin, recaudacin e inspeccin.
Las Ordenanzas se aprueban por el Pleno de la Corporacin, por mayora simple. Se someten a informacin pblica y audiencia a los
interesados por el plazo mnimo de treinta das para la presentacin de reclamaciones y sugerencias. Tras la aprobacin definitiva por
el Pleno, se publica su texto ntegro en el Boletn Oficial de la provincia, o, en su caso, de la Comunidad Autnoma uniprovincial. La
entrada en vigor se producir el da en que as se prevea en la propia Ordenanza.
D) Las rdenes interpretativas y otras disposiciones administrativas.
LAS RDENES INTERPRETATIVAS. ART. 12.3 LGT: En el mbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposiciones
interpretativas o aclaratorias de las leyes de dems normas en materia tributaria corresponde en exclusiva al Ministro de Hacienda.
Las disposiciones interpretativas o aclaratorias sern de obligado cumplimiento para todos los rganos de la Administracin tributaria
y se publicarn en el boletn oficial que corresponda.
La obligacin de publicacin en el BOE ha introducido un marcado confusionismo, por lo impropio de esta exigencia para una
disposicin interpretativa (nicamente vinculante para los rganos administrativos; no vinculan a los administrados ni a los Tribunales
de Justicia).
En nuestra opinin, estas rdenes no poseen valor normativo es decir, no tienen capacidad para innovar el ordenamiento jurdico. En
consecuencia, si a su amparo se dictan normas jurdicas, sin la debida habilitacin legal, deben ser consideradas nulas.
OTRAS DISPOSICIONES ADMINISTRATIVAS. Los rganos superiores de la Administracin publican con frecuencia documentos
(Circulares, Instrucciones, Resoluciones, etc.), en los que se interpretan y analizan normas legales o reglamentarias, o se imparten
directrices u rdenes a los rganos jerrquicamente dependientes. En general, hay que negar el carcter normativo de los indicados
documentos, que no deben sino entenderse como la interpretacin administrativa del contenido que deba darse a una determinada
normal, sin posibilidad de vincular a los administrados ni, en mayor medida, a los Tribunales de Justicia.
No obstante, en ocasiones pueden llegar a integrar normas reglamentarias. Tambin, sirven a la seguridad jurdica, pues es posible
conocer a priori la opinin de la Administracin sobre aspectos del ordenamiento positivo, y, por ltimo, pueden servir para
fundamentar una tacha de desviacin de poder si un rgano administrativo se aparta de lo prevenido en tales disposiciones.
5. EL DERECHO SUPLETORIO DE LAS NORMAS FINANCIERAS

1) El Derecho supletorio en el ordenamiento tributario

El art. 7.2 LGT dispone que tendrn carcter supletorio las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del
derecho comn. De esta norma pueden derivar las siguientes consecuencias:

Primero. El ordenamiento tributario est esencialmente encuadrado dentro del Derecho pblico. Por tanto, hay que aceptar,
de forma supletoria, las normas contenidas en la Ley 30/1992 de Rgimen Jurdico de las Administraciones Pblicas y
Procedimiento Administrativo Comn (LRJAP-PAC).

Segundo. Las normas generales de Derecho pblico son aplicables a la materia tributaria de modo directo, no solo con
carcter supletorio.

Tercero. La doctrina jurisprudencial recada en materias de Derecho pblico se proyecta sobre el ordenamiento tributario.

Cuarto. La referencia al Derecho comn como elemento normativo supletorio no debe entenderse como referencia exclusiva y
excluyente al Derecho civil. El Derecho comn de una determinada institucin puede encontrarse en otra rama del
ordenamiento, como el Derecho mercantil o laboral.

2) El Derecho supletorio en el ordenamiento presupuestario

Cuanto ha quedado expuesto puede trasladarse, mutatis mutandis [cambiando lo que se deba cambiar], al mbito del Derecho
regulador del gasto pblico. Solo debemos de aadir que, a diferencia de lo que sucede en materia tributaria, las normas
presupuestarias, en especial la LGP (Ley General Presupuestaria) se aplica solo a la Hacienda de la Admn. Central y a sus Organismos
pblicos.
LECCIN 5: APLICACIN DE LAS NORMAS FINANCIERAS
1. MBITO ESPACIAL DE APLICACIN
El art. 11 LGT establece que: los tributos se aplicarn conforme a los criterios de residencia o territorialidad que establezca la Ley en
cada caso. En su defecto, los tributos de carcter personal se exigirn conforme al criterio de residencia y los dems tributos conforme
al criterio de territorialidad que resulte ms adecuado a la naturaleza del objeto gravado.
Por ejemplo, el IRPF es un impuesto personal que grava la renta obtenida por los residentes en Espaa; en los impuestos reales se
tiene en cuenta la situacin del inmueble.
Eficacia de la ley en el espacio. Consiste en determinar el espacio sobre el que la ley produce efectos como tal; una vez determinado,
se producen dos consecuencias: que todos los tribunales deben aplicarla, y que a efectos de integracin de la ley debe ser tenida en
cuenta como elemento interpretativo del ordenamiento jurdico del que forma parte.
Extensin de la ley en el espacio. Consiste en determinar los hechos que la ley de un Estado puede regular cuando los mismos se
realicen total o parcialmente fuera de su territorio o por ciudadanos de otro Estado.
Criterio de nacionalidad. Las leyes tributarias se aplicaran a todos los ciudadanos que ostentaran la nacionalidad espaola, fuere cual
fuere el lugar en el que residieren, y fuere cual fuere el lugar donde se realizare el hecho imponible. El vnculo personal de
nacionalidad sera el nico motivo que determinara la sujecin a las leyes tributarias espaolas.
Criterio de territorialidad. Las leyes tributarias espaolas slo se aplicaran a quienes residieran en territorio espaol o tuvieran con el
mismo alguna relacin, esto es, obtuvieran en l rentas, fueran titulares de determinados bienes sitos en el mismo, o tuvieran
relaciones econmicas en l, cualesquiera que fuera su nacionalidad. Es el caso de las leyes penales, las de polica y las de seguridad
pblica, y, al menos en teora, debera ser el caso de las tributarias.
La cuestin relativa al fundamento de la exclusin del criterio de nacionalidad como criterio de aplicacin de las normas tributarias. La
explicacin de la utilizacin de la regla de la territorialidad debe buscarse en razones como la eficacia de las normas, o la racionalidad
en la exigencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos
2. MBITO TEMPORAL DE APLICACIN
A) La entrada en vigor y el cese de la vigencia
Entrada en vigor. El art. 10.1 LGT establece que las normas tributarias entrarn en vigor a los 20 das de su completa publicacin en
el boletn oficial que corresponda, si en ellas no se dispone otra cosa; se limita a reproducir lo que dispone el art. 2.1 CC.
Adems, la LGT aade algunas reglas:

Las normas tributarias se aplicarn por tiempo indeterminado, o por el plazo determinado en ellas mismas.

Las normas tributarias se aplicarn a los tributos devengados desde su vigencia, si stos son instantneos (esto
es, que carecen de perodo de imposicin).

Las normas tributarias se aplicarn a los tributos cuyo perodo se inicie desde su entrada en vigor, en el caso de
los tributos peridicos.
Cese de la vigencia de las normas tributarias. Se da por 3 causas: transcurso del plazo prefijado en las mismas; derogacin expresa
por otra ley posterior; derogacin tcita o implcita. Habra que aadir la declaracin de inconstitucionalidad.
Transcurso del tiempo prefijado. El art. 2.2 CC dispone que por la simple derogacin de una ley no recobran vigencia las que sta
hubiere derogado. Cuestin distinta es el caso de leyes que fueron suspendidas por una ley con vigencia limitada, que recuperan su
vigencia una vez terminado el plazo de la ley temporal.
Derogacin expresa por otra ley posterior. El art. 2.2 CC dice que las leyes slo se derogan por otras posteriores. La derogacin
tendr el alcance que expresamente se disponga.
Derogacin tcita o implcita. Se produce en los casos en que la nueva ley, an no derogando expresamente una ley anterior, regula la
misma materia de forma diferente y contradictoria con la regulacin legal hasta entonces vigente. El art. 2.2 CC dispone que la
derogacin se extender siempre a todo aquello que en la ley nueva, sobre la misma materia, sea incompatible con la anterior. La
derogacin tcita afecta pues a los preceptos de la ley anterior que sean incompatibles con la ley posterior.
Los problemas que pueden suscitarse con la derogacin tcita no se plantearan si se cumplieran las previsiones del art. 9.2 LGT,
segn el cual las leyes tributarias deben contener una relacin completa de las normas derogadas y modificadas.
Declaracin de inconstitucionalidad. Slo permanecer vigente la parte de la ley que no se encuentre afectada por dicha declaracin.
Despliega una eficacia jurdica muy superior a la propia de la simple derogacin, pues la nulidad afecta incluso a las situaciones
pasadas.
Ultraactividad de las leyes tributarias. Se produce cuando una ley, expresa o tcitamente derogada, contina aplicndose a
situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su derogacin
B) La retroactividad de las normas financieras
1) En las norma de carcter sustantivo

Por regla general, las normas tributarias no tienen efecto retroactivo.

Las propias normas tributarias pueden establecer su aplicacin retroactiva si lo dicen expresamente.
Las normas sancionadoras tributarias y las que establezcan recargos siempre sern de aplicacin retroactiva si con ello se

favorece al interesado.
La retroactividad expresamente declarada de un norma tributaria puede ser inconstitucional, si con ello se vulnera algn
principio o regla consagrada en la CE (la seguridad jurdica, la capacidad econmica, la interdiccin de la arbitrariedad, etc)
No cabe hablar en propiedad de la retroactividad de las normas interpretativas porque, si lo son verdaderamente, no innovan
el ordenamiento, y si lo innovan, se aplican las mismas reglas que las de otras normas.
Las normas reglamentarias tributarias nunca se podrn aplicar de forma retroactiva.

2) En las normas de carcter procedimental

Se aplican retroactivamente, al igual que en general las leyes procesales, que son aplicables a partir del momento de su entrada en
vigor incluso a hechos producidos con anterioridad.
3) En las disposiciones aclaratorias o interpretativas
Si se trata de disposiciones meramente interpretativas no cabe, en puridad, hablar de eficacia retroactiva, dado que carecen de valor
normativo y, en consecuencia, no innovan el ordenamiento jurdico.
Si por el contrario se trata de disposiciones que, so pretexto de aclarar o interpretar, innovan el ordenamiento jurdico, deber
aplicarse la regla general, esto es, que la retroactividad deber deducirse de lo que se establezca en la norma correspondiente.
3. LA INTERPRETACIN DE LAS NORMAS FINANCIERAS
A) Naturaleza jurdica de las normas financieras.
En las normas tributarias concurren los caracteres propios de toda norma jurdica: existencia de una voluntad; nacimiento de una
obligacin o de una autorizacin; imposicin de una determinada sancin a aplicar en caso de incumplimiento.
B) Interpretacin de las normas tributarias.
Art. 12.1 LGT: las normas tributarias se interpretarn con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artculo 3 del Cdigo Civil. Art.
3.1 CC: las normas se interpretarn segn el sentido propio de sus palabras, en relacin con el contexto, los antecedentes histricos y
legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espritu y finalidad de
aquellas.
Art. 12.2 LGT: en tanto no se definan por la normativa tributaria, los trminos empleados en sus normas se entendern conforme a su
sentido jurdico, tcnico o usual, segn proceda.
Interpretacin de conceptos jurdicos ya elaborados en otras ramas del ordenamiento. La Ley Tributaria puede proceder a calificar de
manera autnoma los conceptos que en la misma se empleen, pero debe hacerse cuando existan slidas razones para ello: bien por
ausencia de definicin normativa para la institucin en cuestin, bien cuando es precisa una calificacin distinta porque de otro modo
no se produciran los mismos resultados.
C) Las consultas en materia tributaria.
Concepto de consulta tributaria. Puede definirse como la peticin que se realiza a la Administracin para que se pronuncie sobre una
materia tributaria que afecta a quien la realiza.
Diferenciacin entre consulta y disposiciones generales interpretativas o aclaratorias. Las contestaciones a las consultas contienen
una interpretacin autorizada de las normas tributarias que, sin embargo, no puede ser equiparable a la contenida en las disposiciones
generales interpretativas o aclaratorias, las cuales se caracterizan por su generalidad y publicidad, mientras las consultas se
caracterizan por la concrecin de su respuesta, y en muchas ocasiones, por la falta de publicidad de su contestacin.
Razn de ser de la consulta y reglas para acentuar la eficacia y aumentar la seguridad. La razn de ser se encuentra en la cada vez
ms acusada participacin de los ciudadanos en los procedimientos de aplicacin de los tributos. Los ciudadanos deben disponer de
mecanismos que les permita atender sus obligaciones fiscales con seguridad.
Con el fin de acentuar su eficacia y aumentar la seguridad jurdica, la LGT establece que:

Las contestaciones tendrn, con carcter general, efectos vinculantes.

Se difundirn peridicamente las contestaciones que se considere de mayor trascendencia.

rgano competente. Ser el Centro directivo del Ministerio de Hacienda que tenga atribuida la iniciativa para la elaboracin de
disposiciones tributarias, su propuesta o interpretacin.
Legitimacin. En principio corresponde a los sujetos pasivos, aunque la LGT se refiere tambin a los dems obligados tributarios, e
incluye adems a colegios profesionales, cmaras oficiales, organizaciones sindicales y patronales, asociaciones de consumidores, etc.
Objeto de la consulta. Lo constituye el rgimen, la clasificacin o la calificacin tributaria que corresponde al peticionario, pudiendo
afectar a cuestiones de hecho o de derecho.
Requisitos de la consulta:
1. Debe ser escrita.
2. Debe plantearse antes de la finalizacin del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentacin de
declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.
3. Debe contener los antecedentes y las circunstancias del caso.
4. Debe plantear las dudas que suscite la normativa tributaria aplicable.
5. Debe incluir cuantos datos y elementos sean necesarios para la formacin de juicio por parte de la Administracin.
Procedimiento de contestacin. La LGT dice nicamente que el plazo mximo para realizarlas ser de seis meses.
Efectos de la contestacin:

a)

Tendr efectos vinculantes para los rganos encargados de la aplicacin de los tributos, tanto en la relacin que tengan
con el consultante, como respecto de otros obligados que presenten los mismos hechos y circunstancias.

b)
c)
d)

El consultante no incurre en responsabilidad alguna si acomoda su actuacin a la contestacin.

Los terceros no estn vinculados por las contestaciones.
Los Tribunales Econmico-Administrativos y los rganos jurisdiccionales no estn vinculados por las contestaciones.

D) La interpretacin de las normas reguladoras del gasto pblico.

No ha suscitado la misma controversia, porque su interpretacin y aplicacin siguen los pasos propios de cualquier otra norma
administrativa; y porque el distanciamiento de los ciudadanos hacia estas normas ha restado belicosidad para con las mismas.
4. LA ANALOGA EN EL DERECHO FINANCIERO
El artculo 4.1 CC establece la posibilidad de aplicacin analgica de las normas con carcter general. No obstante, el punto siguiente
de dicho artculo establece como excepcin a dicha posibilidad que Las leyes penales, las excepcionales y las de mbito temporal no
se aplicarn a supuestos ni en momentos distintos de los comprendidos expresamente en ellas.

Este principio general que se inclina por la admisibilidad de la analoga, es aplicable, en principio, y salvo disposicin especfica en
contrario, en las distintas ramas del ordenamiento, dado el carcter de derecho supletorio propio del Cdigo Civil.
Segn el artculo 14 LGT No se admitir la analoga para extender ms all de sus trminos estrictos el mbito del hecho imponible,
de las exenciones y dems beneficios o incentivos fiscales. No obstante hay que entender que este precepto despliega la eficacia
propia de una ley ordinaria y que, valga la perogrullada, slo dice lo que dice.
A nuestro juicio (de los autores del manual), ni la pretendida naturaleza especial de las leyes tributarias, ni las exigencias del principio
de reserva de ley tributaria conducen a una prohibicin generalizada de la analoga en el ordenamiento tributario. Al contrario,
teniendo en cuenta el carcter supletorio del Derecho Civil, hay que entender que la analoga en el Derecho Tributario est admitida
con carcter general y slo ser inaplicable cuando est expresamente prohibida. Creemos que debe quedar en manos del Tribunal
Constitucional resolver la cuestin.
5. EL FRAUDE DE LA LEY TRIBUTARIA (O CONFLICTO EN LA APLICACIN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS)
DE CASTRO define el fraude a la ley como uno o varios actos que originan un resultado contrario a una norma jurdica y que se han
amparado en otra norma dictada con distinta finalidad.
El fraude de ley exige la presencia de dos tipos de normas:

La norma o normas bajo cuyo amparo se realizan los actos en fraude, denominada norma de cobertura.

La norma o normas cuya vulneracin se persigue, conocida como norma defraudada.

En ocasiones, la norma de cobertura resulta ser, paradjicamente, la ausencia de normas que regulen el acto o actos realizados.
A) Fraude de ley tributaria
El Tribunal Supremo seal que La esencia, en definitiva, del fraude de ley, no es otra que el nimo de burlar una norma sirvindose
de otra dictada con finalidad diferente. Por su parte, la sancin de dicha conducta no es otra que el restablecimiento del orden jurdico
perturbado mediante la aplicacin de la norma defraudada o eludida.
B) Regulacin actual del fraude de ley tributaria
En la regulacin actual del fraude de ley tributaria hay que distinguir entre las normas generales y las dictadas para algunos tributos:

Las normas generales se contemplan en el artculo 15 LGT, cuyo apartado 1 puede resumirse del siguiente modo:
El trmino fraude de ley utilizado tradicionalmente se ha sustituido por el de conflicto en la aplicacin de la
norma. El fraude de ley tributaria, cualquiera que sea su denominacin, no es otra cosa que una especie del
gnero ms amplio de fraude de ley.
Para que exista el fraude (conflicto, segn el tener literal del precepto) es necesario evitar total o parcialmente
el hecho imponible, o minorar la base o la deuda tributaria, mediante actos o negocios en los que se den algunos
requisitos:
Que sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecucin del resultado obtenido.
Que de su utilizacin no se deriven efectos jurdicos o econmicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los
efectos que se hubieran obtenido de los actos o negocios usuales.
C) Importancia del fraude de ley tributaria
En nuestro mbito, el fraude de ley presenta una singular importancia, fundamentalmente por dos razones:

Por el deseo de obviar la aplicacin de las normas tributarias, o conseguir una minoracin de las cargas fiscales.

Porque la propia configuracin de las normas tributarias ofrece claras posibilidades al fraude de ley, al asumir en muchas
ocasiones como presupuesto de hecho la forma jurdica en vez de la realidad econmica.
Para detectar la existencia de un fraude de ley tributaria es necesaria la presencia de diversas normas. Ahora bien, la sola presencia
de una serie de normas que pueden ser alternativamente utilizadas por los sujetos interesados no supone per se la existencia de
fraude. Adems, es necesario que la situacin aparezca rodeada de una serie de requisitos acumulativos, que aparecen recogidos en
el artculo :

Los sujetos deben realizar un acto o negocio jurdico distinto al que normalmente configura el presupuesto de hecho, pero
que conduzca a unos resultados econmicos iguales o equivalentes.

El acto o negocio realizado debe provocar, a priori, un menor gravamen que el que deriva del previsto en la norma.

La realizacin del acto o negocio diferente al mencionado normativamente lo debe ser con el propsito de eludir el tributo o
de evitar el mayor gravamen que derivara de la utilizacin del acto o negocio previsto en la ley.

No debe existir una norma tributaria que tipifique o contemple el acto o negocio efectivamente realizado por los sujetos
interesados.

D) Distincin del fraude de ley tributaria de otras figuras:

a) Fraude de ley e incumplimiento de la obligacin tributaria
En el segundo caso, se ha realizado el hecho imponible, ha surgido la obligacin tributaria y sta no se ha satisfecho por el
contribuyente (no se paga). Puede dar lugar tanto a una infraccin tributaria como a un delito fiscal. En caso del fraude de ley, no se
realiza formalmente el hecho imponible, no surge la obligacin tributaria asociada al hecho imponible eludido (se intenta no pagar).
b) Fraude de ley y simulacin
El fraude de ley es tambin distinto de la simulacin. En la simulacin existe una apariencia jurdica simulada para encubrir la
verdadera realidad disimulada; en el fraude a la ley, por el contrario, la realidad jurdica es abiertamente creada y el negocio jurdico
efectivamente querido por las partes. En el fraude de ley no hay simulacin: el hecho imponible declarado es el que realmente se ha
producido. Podemos hablar de dos tipos de simulacin:

Simulacin absoluta. En ella se crea una apariencia jurdica que sirve para encubrir la realidad.

Simulacin relativa. En ella se crea una apariencia jurdica para poner de relieve la existencia de una realidad distinta.
c) Fraude de ley y negocio indirecto
Existe negocio indirecto cuando las partes celebran un negocio tpico regulado por el ordenamiento jurdico con un fin distinto del que
le es propio y especfico. Es decir, hay negocio indirecto cuando se da una discordancia entre el objetivo perseguido y la frmula
jurdica escogida. Definido de esta manera, resulta claro, en nuestra opinin, que el negocio indirecto no es ms que el procedimiento
utilizado para defraudar la ley.
d) Fraude de ley y economa de opcin
La economa de opcin permite que un determinado contribuyente acomode su actuacin a la forma que le resulte menos gravosa, de

entre todas las que le ofrece el ordenamiento, pero, dicha forma no ha de resultar anmala en relacin con el fin perseguido por las
partes. La economa de opcin es lcita.
E) Frmulas propuestas para combatir el fraude a la ley tributaria
Las frmulas propuestas para combatir el fraude a la ley tributaria han sido diversas. El mejor mtodo para combatir el fraude de ley
tributaria es el de, una vez comprobada su existencia, aplicar la norma que se pretendi eludir. As se indica en el artculo 15.3. LGT,
cuyo contenido puede resumirse as:

Se aplicar la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales.

Se exigir la cuota que hubiera debido pagarse de haberse utilizado tales actos o negocios usuales.

Se exigirn los intereses de demora hasta el momento de la liquidacin, pero no se impondrn sanciones.
Otra forma de combatir el fraude de ley tributaria consiste en someter expresamente el acto o negocio utilizado a la norma
defraudada. Este sistema tiene serios inconvenientes: no puede ser utilizado con profusin porque se terminaran incluyendo
supuestos en los que no existe el fraude, y suele llegar tarde para atajar los supuestos de fraude legal.
F) Procedimiento para la declaracin de fraude a la ley tributaria
a)
Si el rgano que est conociendo un asunto apreciara la existencia de indicios del fraude, deber comunicarlo al interesado,
que tendr un plazo de quince das para hacer las alegaciones que considerase oportunas.
b)
Una vez recibidas las alegaciones, y practicadas las pruebas que se consideren precisas, el rgano actuante emitir un
informe sobre la existencia o no de las circunstancias que definen el fraude.
c)
Todo lo actuado deber remitirse a una Comisin consultiva, que dispondr de tres meses para emitir el informe que
corresponda.
d)
El informe que emita la Comisin consultiva ser vinculante para el rgano que conozca del asunto.
6. INFORMACIN Y ASISTENCIA AL CONTRIBUYENTE EN EL CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
El artculo 85.1 LGT establece que La Administracin deber prestar a los obligados tributarios la necesaria informacin y asistencia
acerca de sus derechos y obligaciones.
La labor de asesoramiento e informacin al contribuyente regulada en estos preceptos puede dividirse en dos grandes apartados:
Informacin; valoracin de bienes y acuerdos previos de valoracin.

Informacin: Se materializa a travs de publicaciones de los textos normativos vigentes, de las contestaciones a consultas y
de las resoluciones econmico-administrativas de mayor trascendencia y repercusin, as como de las comunicaciones que se
hagan individualmente o a determinados grupos de contribuyentes.

Valoracin de bienes y acuerdos previos de valoracin: Junto a la genrica labor de informacin, el artculo 85.2 LGT prev en
su apartado d) la existencia de actuaciones previas de valoracin.
Las reglas ms importantes relativas a esta informacin, y contenidas en los arts 90 LGT y 69 del Reglamento general de gestin e
inspeccin, son las siguientes:

La informacin debe solicitarse con carcter previo a la terminacin del plazo sealado para presentar la correspondiente
autoliquidacin o declaracin.

La informacin tendr carcter vinculante durante un plazo de 3 meses.

La informacin no impedir la posterior comprobacin administrativa sobre los hechos y circunstancias de la operacin
efectuada.

La falta de contestacin no implicar la aceptacin del valor que, en su caso, se hubiera incluido en la peticin de
informacin.
LECCIN 12: LOS INGRESOS PBLICOS. LOS TRIBUTOS
1. LOS INGRESOS PBLICOS
A) Concepto y caracteres
Se entiende por ingreso pblico toda cantidad de dinero percibida por el Estado y los dems entes pblicos, cuyo objetivo esencial es
financiar los gastos pblicos.
El ingreso pblico es siempre una suma de dinero. Por tanto, no son ingresos pblicos:

Las prestaciones in natura de que tambin son acreedores los entes pblicos, motivadas por la necesidad de
satisfacer determinadas necesidades pblicas, que no adoptan la forma de recursos monetarios, sino la de
prestaciones personales o en especie (p. ej. servicio militar).

Los bienes adquiridos mediante expropiacin forzosa o confiscacin.

Ingreso percibido por un ente pblico. El calificativo de pblico se refiere al titular del ingreso, no al rgimen jurdico aplicable al
mismo, ya que existen ingresos pblicos regulados en normas adscritas al ordenamiento privado.
Tiene como objetivo esencial financiar el gasto pblico. Slo habr ingreso pblico cuando el ente que lo recibe tenga plena
disponibilidad sobre el mismo; no lo hay si no existe ttulo de dominio (p. ej. fianzas, depsitos o cauciones constituidos en la Caja
General de Depsitos).
B) Clasificacin de los ingresos pblicos
Los ingresos pblicos pueden clasificarse tomando en cuenta diversos criterios. Los ms relevantes son los siguientes:
a) Ingresos de Derecho pblico e ingresos de Derecho privado

Ingresos de Derecho pblico. Se aplican normas del Derecho pblico y la Administracin Pblica goza de las prerrogativas y
poderes que son propios de los Entes. Son ingresos de Derecho pblico los tributos, los ingresos derivados de monopolios, las
prestaciones patrimoniales de
Derecho pblico y los ingresos procedentes de la Deuda pblica.

Ingresos de Derecho privado. Se aplican las normas de Derecho privado porque priman sus principios propios, que regulan
relaciones entre iguales. Son ingresos de Derecho privado los derivados de la explotacin de bienes patrimoniales.
b) Ingresos tributarios, monopolsticos, patrimoniales y crediticios
Esta clasificacin atiende al origen o instituto jurdico del que dimanan los respectivos ingresos. En unos casos (tributos y Deuda
pblica) nos encontramos ante institutos que de modo inmediato procuran ingresos pecuniarios. En otros supuestos (bienes
patrimoniales, susceptibles de generar precios, rentas o beneficios) los recursos monetarios se obtendrn indirectamente a travs de
su gestin.
c) Ingresos ordinarios y extraordinarios

Los ingresos ordinarios son los que afluyen al Estado o a los dems Entes pblicos de manera regular.

Los ingresos extraordinarios slo se obtienen en circunstancias especiales.

1) Tradicionalmente se ha citado al tributo como ejemplo de ingreso ordinario de las Haciendas pblicas, mientras que los ingresos
obtenidos mediante la emisin de Deuda pblica han sido considerados como el ejemplo ms caracterstico de ingreso extraordinario.
No obstante, en los momentos actuales no puede seguir citndose el ingreso crediticio, derivado de la emisin de Deuda, como un
supuesto de ingreso extraordinario, ya que tal instituto ha adquirido carcter ordinario y son continuas las emisiones de Deuda
pblica, con el fin no slo de financiar los gastos estatales, sino de conseguir las ms variadas finalidades de poltica econmica.
2) La Doctrina (PALAO) ha cuestionado la validez de esta distincin, defendiendo que debe considerarse como ingresos extraordinarios
nicamente aquellos cuya obtencin produce el agotamiento de la correspondiente fuente, como pueden ser una hipottica, leva
sobre el capital o los derivados de la venta de bienes patrimoniales.
d) Ingresos presupuestarios y extrapresupuestarios

Ingresos presupuestarios son los que aparecen previstos en el Presupuesto.

Ingresos extrapresupuestarios son los que no tienen reflejo en el Presupuesto.

Es difcil apreciar hoy da la existencia de ingresos extrapresupuestarios, dado que chocan tanto con el principio presupuestario de
universalidad (todos los ingresos y gastos deben estar consignados en el Presupuesto), como con el principio de unidad (debe existir
un nico presupuesto por cada ente pblico). No obstante, todava existen algunos ingresos extrapresupuestarios, que forman parte
de la tributacin parafiscal.
2. LAS PRESTACIONES PATRIMONIALES DE CARCTER PBLICO
El art. 31.3 CE establece que: Slo podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carcter pblico con
arreglo a la ley. Las prestaciones patrimoniales de carcter pblico (PPCP) y los tributos estn ntimamente relacionados, y a la hora
de analizar este asunto, en la doctrina encontramos dos posturas:

1)

Las PPCP son ingresos de Derecho pblico que deben ser establecidos por Ley, y que son coactivos; los tributos seran
una especie del gnero de las PPCP, aadiendo a las caractersticas comunes la nota de estar basados en la capacidad
econmica de las personas llamadas a satisfacerlos.

2)

Segn esta postura, ambos trminos se utilizan de forma sinnima, no hay diferencias sustanciales entre los dos tipos
de ingresos.

La figura de la PPCP tiene su justificacin en el incremento de los gastos pblicos, y en la necesidad de acudir a nuevas frmulas de
financiacin pblica distintas de los tributos (cobro por el estacionamiento de vehculos, expedicin de documentos, etc.). Sirve para
dotar de cobertura doctrinal a todos estos supuestos, a la vez que, al exigirse su establecimiento a travs de la Ley, se les somete a
una cierta racionalidad. Surge as lo que PALAO ha denominado la nueva parafiscalidad.
De acuerdo con esto, las PPCP cubriran los pagos exigibles en los siguientes supuestos:

a)

Cuando resulta de una obligacin impuesta a un particular por un Ente pblico (tasa, p. ej. por expedicin de
DNI; impuestos parafiscales, como las aportaciones a la SS).

b)

Cuando el pago no deriva tanto de una obligacin impuesta por un Ente pblico, sino ms bien de la necesidad
de acceder a bienes, servicios o actividades que son esenciales para la vida privada o social (p. ej. pago por
estacionamiento de vehculos).

c)

Cuando el pago se efecta por la utilizacin de bienes, servicios o actividades prestadas o realizadas por los
entes pblicos en posicin de monopolio de hecho o de derecho (p. ej. servicios postales, que son tasas, o
portuarios).
Con todo, a esta construccin doctrinal pueden hacerse las siguientes CRTICAS:

No existe ningn indicio de que el constituyente pretendiera aludir en el art. 31.3 CE a otros ingresos pblicos
distintos del tributo.

El principio de capacidad econmica no tiene por qu hacerse presente con la misma fuerza en todos los
tributos; en el IRPF se exige que se establezca un mnimo exento y unas tarifas progresivas, mientras que en
las tasas basta establecer una exencin para ciertos ciudadanos. Por tanto, si pueden existir tributos que no
graviten exclusivamente sobre el principio de capacidad econmica, la utilidad de la figura de la PPCP se
diluye.

Las situaciones de monopolio se explican bien y se regulan adecuadamente sin necesidad de acudir a la figura
de la PPCP: si son de derecho, se agotan con su propio establecimiento, y si no, se aplican las normas de
defensa de la competencia.

Las situaciones a las que pretenden dar solucin las PPCP tenan fcil acomodo en la clasificacin tripartita de
los tributos anterior a 1989.

3. LOS TRIBUTOS. CONCEPTO

El artculo 2.1 LGT establece:

Los tributos son los ingresos pblicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administracin pblica
como consecuencia
de la realizacin del supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de
obtener los ingresos necesarios para
el sostenimiento de los gastos pblicos.

Los tributos, adems de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos
pblicos,
podrn servir como
instrumentos de la poltica econmica general y atender a la realizacin de los
principios y fines
contenidos en la Constitucin.
Aparte de lo contemplado en la definicin anterior, debemos incorporar al concepto de tributo las notas que, segn la jurisprudencia
del Tribunal Constitucional, estn presentes en dicha figura, por imperativo constitucional, aunque el legislador no las haya recogido
expresamente en su definicin.
Las notas son las siguientes:
a) El tributo grava una determinada manifestacin de capacidad econmica
El artculo 31.1 CE establece que Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance
confiscatorio.
De conformidad con el artculo 31.1 CE, la capacidad econmica constituye la nota definitoria del tributo.

b) El tributo es hoy la fuente del ms tpico exponente de los ingresos de derecho pblico
El legislador se limita a decir que es un ingreso pblico, pero se olvida de sealar su carcter de ingreso pblico de Derecho pblico.
c) El tributo consiste generalmente en un recurso de carcter monetario, aunque en ocasiones pueda consistir en la entrega de
determinados bienes, de naturaleza no dinerariaEsta afirmacin encuentra explicacin en el hecho de que los recursos tributarios se
encuentran afectados a la financiacin de los gastos pblicos.
No obstante existe la posibilidad de que el deudor quede liberado de su deuda monetaria mediante una prestacin distinta establecida
por ley (facultad solutoria).
d) El tributo no constituye nunca la sancin de un ilcito, salvo que la sancin consista en la extensin a cargo de un tercero de una
obligacin tributaria
El tributo tiene unos fines propios, que son la obtencin de ingresos o, en su caso, consecucin de determinados objetivos de poltica
econmica. Estos fines no pueden identificarse con lo que constituye el objetivo bsico de las sanciones, que no es otro que el de
reprimir un ilcito.
Ello no impide que una misma situacin pueda, en ocasiones, generar el nacimiento de la obligacin de contribuir y, al mismo tiempo,
dar lugar a la aplicacin de determinadas sanciones contra quienes han realizado los hechos que originan la obligacin de contribuir.
e) El tributo no tiene alcance confiscatorioart.31.1CE
f) El tributo como prestacin patrimonial impuesta no obliga slo a los nacionales espaoles, sino que afecta a todos cuantos tienen
relaciones econmicas e intereses patrimoniales en territorio espaol, obteniendo en l beneficios econmicos
El artculo 31.1 CE establece expresamente que Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos.
h) El tributo tiene como finalidad esencial posibilitar la financiacin del gasto pblico
No obstante, el tributo puede dirigirse tambin a satisfacer otros objetivos pblicos con relevancia constitucional: propiciar creacin de
empleo, estimular el desarrollo econmico de una determinada zona geogrfica, fomentar determinadas actividades, etc
4. CLASES DE TRIBUTOS. CATEGORAS TRIBUTARIAS
Tradicionalmente en el Derecho espaol la categora del tributo se ha dividido en tres grandes especies: tasas, contribuciones
especiales e impuestos.
El artculo 2.2 LGT establece que Los tributos, cualquiera que sea su denominacin, se clasifican en tasas, contribuciones especiales e
impuestos:
a)
Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o el aprovechamiento especial del dominio
pblico, la prestacin
de servicios o la realizacin de actividades en rgimen de derecho pblico que se refieran, afecten o
beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepcin voluntaria
para los obligados tributarios o no se presten o realicen
por el sector privado.
b)
Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el obligado tributario de un
beneficio o de un
aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del
establecimiento o ampliacin de servicios pblicos.
c)
Impuestos son los tributos exigidos sin contraprestacin cuyo hecho imponible est constituido por negocios, actos o hechos
que ponen de
manifiesto la capacidad econmica del contribuyente.
De acuerdo con el artculo 2.2 LGT no existen ms categoras tributarias que tasas, contribuciones especiales e impuestos. La
diferencia de estas categoras hay que buscarla en el hecho cuya realizacin genera el nacimiento de la obligacin de contribuir: El
hecho imponible.
5. LOS TRIBUTOS PARAFISCALES
1) Concepto
La Disposicin Adicional 1 LGT (Exacciones parafiscales) establece que Las exacciones parafiscales participan de la naturaleza de
los tributos rigindose por esta Ley en defecto de normativa especfica.
Las denominadas exacciones parafiscales son prestaciones patrimoniales pblicas que, pese a tener materialmente los rasgos del
tributo, se sujetan a un rgimen jurdico distinto del que es propio de los tributos. Los tributos parafiscales son los que no siguen el
rgimen jurdico tpico y normal de los tributos. Por ello, son prestaciones patrimoniales de carcter pblico caracterizadas porque,
pese a tener los rasgos del tributo, no se crean por ley o no se gestionan conforme a los procedimientos aplicables a la gestin de los
tributos o su recaudacin est prevista en los Presupuestos Generales del Estado en ruptura del Principio de unidad de caja.
2) La parafiscalidad en Espaa
Los tributos parafiscales representan una grave quiebra del Estado de Derecho. La entrada en vigor de la Constitucin de 1978 deba
haber conllevado la expulsin del ordenamiento jurdico de cuantos tributos parafiscales pudieran subsistir, atendida su
incompatibilidad con los principios constitucionales acuados por el artculo 31 CE para el establecimiento y aplicacin de los tributos.
Sin embargo, vigente la Constitucin, el problema sigue pendiente.

LECCIN 13: EL IMPUESTO

1. CONCEPTO Y CARACTERES
Art. 2.2.c LGT: Son impuestos los tributos exigidos sin contraprestacin, cuyo hecho imponible esta constituido por negocios, actos o
hechos que ponen de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente.
El tributo, jurdicamente, constituye una obligacin ex lege [segn ley], no negocial o contractual. Sin embargo, la referencia del
legislador a la ausencia de contraprestacin tiene un claro sentido. Lo que se quiere decir es que en el presupuesto de hecho del
impuesto, cuya realizacin genera la obligacin de contribuir, no aparece especficamente contemplada actividad administrativa
alguna.
El hecho imponible debe poner de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente, es decir, de la persona que realiza el hecho
imponible (art. 36.2 LGT). En rigor nos encontramos ante una exigencia (que el hecho imponible sea indicativo de capacidad
econmica) que no es privativa del impuesto, sino que, por imperativo constitucional (art. 31.1 CE), debe concurrir en todas las
categoras tributarias.
2. CLASES DE IMPUESTOS
A) Impuestos personales y reales

Impuestos personales son aquellos en los que el elemento objetivo del presupuesto de hecho solo puede concebirse por


B)

referencia a una persona determinada, de tal suerte que esta acta como elemento constitutivo del propio presupuesto. Son
de tal naturaleza los impuestos que recaen sobre la renta global o sobre el patrimonio de una persona fsica o jurdica.
Por el contrario, impuestos reales son aquellos que se asientan sobre un elemento objetivo, cuya intrnseca naturaleza se
determina con independencia del elemento personal de la relacin tributaria.
Impuestos subjetivos y objetivos
Impuestos subjetivos son aquellos en los que el elemento subjetivo del hecho imponible (las circunstancias personales del
sujeto pasivo) es tenido en cuenta en el momento de cuantificar el importe de la deuda tributaria.
Impuestos objetivos son aquellos en los que las circunstancias personales del obligado al pago no son tomadas en
consideracin en el momento de cuantificar el importe de su deuda.

C) Impuestos peridicos e instantneos

Impuestos peridicos son aquellos cuyo presupuesto de hecho goza de continuidad en el tiempo, de forma que el legislador
se ve obligado a fraccionarlo, de tal suerte que a cada fraccin resultante asocia una deuda tributaria distinta.

Instantneos son aquellos cuyo presupuesto de hecho se agota, por su propia naturaleza, en un determinado periodo de
tiempo. No quiere decir que su duracin haya de ser fugaz, sino que basta con que no se prolongue indefinidamente.
D) Impuestos directos e indirectos
Sainz de Bujanda ha sealado que ms que distinguir entre impuestos directos e indirectos, debe hablarse de mtodos impositivos
directos y mtodos impositivos indirectos.

Mtodos impositivos directos: cuando la norma jurdica tributaria establezca la obligacin de pago del impuesto a cargo de
una determinada persona.

Mtodos impositivos indirectos: cuando la norma tributaria concede al sujeto pasivo de un impuesto facultades para obtener
de otra persona, que no forma parte del circulo de obligados en la relacin jurdica tributaria, el reembolso del impuesto
satisfecho por aquella.
De acuerdo con esta distincin, Sainz de Bujanda conclua que son directos todos los impuestos que recaen sobre la renta y todos los
que gravan el patrimonio.
[Impuestos directos e indirectos
Impuesto directo o imposicin directa es el impuesto que grava directamente las fuentes de riqueza, la propiedad o la renta.
Impuesto indirecto o imposicin indirecta es el impuesto que grava el consumo.]
E) Impuestos fiscales y extrafiscales
La finalidad esencial del tributo es financiar el gasto pblico, aunque se ha generalizado la utilizacin del tributo (y, de forma especial,
del impuesto) como un medio de conseguir otras finalidades: creacin de empleo, fomento del desarrollo econmico de una
determinada zona, preservacin del medio ambiente, ahorro de energa, repoblacin forestal, etc. De ah que quepa hoy distinguir
entre:

Impuestos fiscales: son los tradicionales, aquellos cuya finalidad esencial es financiar el gasto pblico.

Impuestos extrafiscales: aquellos cuya finalidad esencial esta encaminada a la consecucin de objetivos como la creacin de
empleo, fomento del desarrollo econmico de una determinada zona, etc.
LECCIN 14: LAS TASAS
1. CONCEPTO
ART. 2.2 a) LGT: Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o el aprovechamiento especial del
dominio pblico, la prestacin de servicios o la realizacin de actividades en rgimen de derecho pblico que se refieran, afecten o
beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepcin voluntaria
para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.
La necesaria existencia de una actividad administrativa constituye la nota definitoria de la tasa. Si no hay actividad administrativa, no
puede haber tasa.
Es preciso que la actividad administrativa o el servicio se presten efectivamente. Ello no impide que, por ejemplo en el caso de la tasa
por recogida de basuras, deba pagarse la tasa aunque el vecino no deposite basura, siempre que la Administracin preste el servicio y
el sujeto pasivo est en condiciones de utilizarlo efectivamente, aunque no lo haga.
La actividad administrativa se prestar normalmente a instancia de parte, bien para cumplir con exigencias establecidas legalmente
(tasa por licencia de obras, por ejemplo), bien para conseguir determinados objetivos que, aun no siendo obligatorios, son
aconsejables (tasas por inscripcin en Registros Pblicos de actos que no necesariamente deben ser inscritos). No se desnaturaliza el
concepto de tasa cuando la actividad la realiza de oficio la Administracin.
LA UTILIZACIN PRIVATIVA O EL APROVECHAMIENTO ESPECIAL DEL DOMINIO PBLICO. Requiere que los Entes pblicos titulares de
esos bienes demaniales concedan, con carcter previo, una autorizacin u otorguen una concesin al particular, que ha de pagar la
tasa.
La LTPP 25/1998 ha regulado los elementos esenciales de la tasa por utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio
pblico estatal. En el mbito local, se establece un elenco, no taxativo, de supuestos de utilizacin privativa o aprovechamiento
especial del dominio pblico local en la TRLRHL).
LA PRESTACIN DE SERVICIOS O REALIZACIN DE ACTIVIDADES EN RGIMEN DE DERECHO PBLICO que se refieran, afecten o
beneficien de modo particular al sujeto pasivo, cuando se produzca cualquiera de las circunstancias que enumera: cuando la solicitud
de la actividad administrativa o la recepcin de la prestacin del servicio administrativo sea de hecho obligatoria para el administrado,
o cuando el sector pblico sea el nico que preste el servicio o realice la actividad, sea o no tal exclusividad fruto de una reserva legal.
La nota que subyace en todas estas exigencias es la coactividad en la solicitud o recepcin de la prestacin del servicio o de la
actividad. Coactividad material que existe:
- Cuando el pago de la prestacin patrimonial es anudado legal o reglamentariamente a la realizacin de una actividad
administrativa o de un servicio pblico.
- Cuando esos servicios o actividades, que presta la Administracin, se puedan considerar imprescindibles para satisfacer las
necesidades bsicas de la vida personal o social de los particulares, de acuerdo con las circunstancias sociales de cada
momento y lugar.
- Cuando sea nicamente el sector pblico el que preste el servicio o realice la actividad, sin que exista otra posibilidad de
obtener la satisfaccin que proporciona el servicio o actividad que no sea acudiendo a la Administracin y pagando, en
consecuencia, la prestacin patrimonial exigida.
La LTPP (en el mbito estatal) y la TRLRHL (para el mbito local) recogen alguno de los supuestos de prestacin de servicios o
realizacin de actividades que pueden ser gravados con tasas. En el ART. 21 TRLRHL se recogen algunos de los servicios que, por
considerarse bsicos, resultan excluidos de la posibilidad de exaccin de una tasa por las Entidades Locales.

2. Diferencias entre las tasas y los precios pblicos.

Legalmente, se califican como PRECIOS PBLICOS las contraprestaciones recibidas por un Ente pblico como consecuencia de la
prestacin de servicios o realizacin de actividades administrativas cuando es voluntaria su solicitud o recepcin, y ese servicio es
prestado o la actividad es realizada tambin por el sector privado; el sujeto puede optar libremente entre acudir al Ente pblico
(pagando un precio pblico), o al sector privado (pagando un precio privado). Se diferencian de las tasas por la concurrencia de 2
notas:
a) Es una obligacin ex lege, que no tiene su causa en un contrato, a diferencia de lo que ocurre con los precios.
b) La tasa es un tpico ingreso de Derecho pblico, en el que concurren las notas que caracterizan a los ingresos tributarios, en tanto
en el precio pblico no concurre la nota de coactividad propia de los tributos en la recepcin o solicitud del servicio o la actividad.
La figura de los precios pblicos se cre en 1988; la Sentencia 185/1995 declar la inconstitucionalidad de determinados preceptos de
la LTPP referidos a ellos, que suponan la quiebra del principio de reserva de ley en la regulacin de autnticas prestaciones
patrimoniales pblicas (que en modo alguno podan calificarse como precios, dada su coactividad).
LA DIFERENTE INFLUENCIA DEL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY EN EL MBITO DE LAS TASAS Y DE LOS PRECIOS PBLICOS:

a)

Reserva de ley en las tasas. El art. 10 LTPP (aplicable a la Hacienda estatal) dispone que el establecimiento y la
regulacin de los elementos esenciales de cada una de las tasas debe realizarse con arreglo a la ley. En el mbito local,
para satisfacer ese principio de reserva de ley en su establecimiento y regulacin, nicamente el Pleno de la
Corporacin es el competente; debiendo promulgarse la correspondiente Ordenanza Fiscal (ART. 15 LHL), y
cumpliendo con todo el procedimiento.

b)

Reserva de ley en los precios pblicos. Habr que distinguir:

Si tienen la consideracin de prestacin patrimonial pblica, se vern afectados por la exigencia del principio
de reserva de ley, de acuerdo con el ART. 31 CE.

Si no tienen esta consideracin, no se vern afectados por dicha exigencia y, en consecuencia, podr fijarse
por normativa de carcter reglamentario.
EL RGIMEN JURDICO DE CUANTIFICACIN DE LAS TASAS Y DE LOS PRECIOS PBLICOS:

a)

Cuantificacin de las tasas. El lmite mximo de su importe debe resultar fijado por ley. De acuerdo con los arts. 19
LTPP y 24 LHL, para fijar el importe de las tasas por la utilizacin privativa o el aprovechamiento especial del dominio
pblico se tendr en cuenta el valor de mercado o el de la utilizacin derivada de aqulla. El importe de la tasa no
podr exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de que se trate o, en su defecto, del
valor de la prestacin recibida.
Por tanto, el lmite mximo del importe de la tasa ser el coste del servicio o actividad, incluyendo los costes directos o indirectos,
incluso los de carcter financiero, amortizacin de inmovilizado y, en su caso, los costes que sean necesarios para garantizar el
mantenimiento y el desarrollo razonable del servicio o actividad en cuestin.

b)

Cuantificacin de los precios pblicos. El ART. 25 LTPP y el ART. 45 LHL determinan la necesidad de cubrir, como
mnimo, los costes econmicos originados por la realizacin de actividades o la prestacin de servicios, o el importe
que resulte equivalente a la utilidad derivada de los mismos. A diferencia con la tasa, se posibilita la elevacin del
importe incluso por encima del coste del servicio.
La cuantificacin deber ser ex lege si tienen la consideracin de prestacin patrimonial pblica, y si no, ser ms laxa, pudiendo
hacerse por Orden Ministerial, o por el Pleno Municipal, o incluso por el propio Organismo pblico.
3. Clases de tasas

Atendiendo a la naturaleza de los servicios, se ha distinguido entre tasas administrativas, acadmicas, sobre el juego,
etc.

Tasas fiscales y parafiscales, con ella se pona de relieve la diferencia fundamental entre tasas sujetas al rgimen
general de los tributos y tasas que, como las parafiscales, gozan de evidentes peculiaridades con relacin a dicho
rgimen general.

Atendiendo al ente titular, cabe distinguir entre tasas estatales, locales y de las Comunidades Autnomas.
LECCIN 15: LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES
1. CONCEPTO Y CARACTERES
El art. 2.2.b LGT dispone que: Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el
obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o
del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos.

Del impuesto se diferencia en que en la contribucin especial hay siempre una actividad administrativa.

De la tasa se distingue por el hecho de que, aun cuando en las dos categoras debe concurrir una determinada actividad
administrativa, la que da lugar al pago de contribuciones especiales est bsicamente encaminada a la satisfaccin de un
inters general (sin perjuicio de que, al mismo tiempo, produzca un beneficio especial a determinadas personas), mientras
que en el caso de la tasa la actividad administrativa est sustancialmente motivada por el particular y persigue la solucin de
problemas individuales, aun cuando no pueda tampoco olvidar el inters general.
Las contribuciones especiales constituyen un tributo que puede establecerse tanto en el mbito estatal, como en el ordenamiento
autonmico, es en el mbito de las Haciendas Locales donde adquiere una mayor importancia por su generalizada aplicacin. El
rgimen jurdico de las contribuciones especiales est contenido en el Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales.
Los elementos esenciales de su rgimen jurdico son los siguientes:
1) Se trata de un tributo cuyo establecimiento es potestativo por parte de los entes locales
2) Es un recurso tributario comn a todos los entes locales
3) El hecho imponible
El hecho imponible (arts. 28 y 29 TRLRHL) est constituido por la obtencin por el sujeto pasivo de un beneficio o de un aumento de
valor de sus bienes, como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos de
carcter local.
El art. 29 del TRLRHL enumera las obras y servicios que tienen la consideracin de locales y cuya realizacin constituye elemento
integrante del hecho imponible. Son los siguientes:
a)
Los que realicen las Entidades locales dentro del mbito de sus competencias para cumplir los fines que les estn atribuidos,
excepcin hecha de los que aqullas ejecuten como titulares de sus bienes patrimoniales. No perdern tal consideracin aunque sean
realizados por Organismos
Autnomos o Sociedades Mercantiles cuyo capital social pertenezca ntegramente a una Entidad
local, por concesionarios con aportaciones de
dicha Entidad o por asociaciones de contribuyentes.

b)
Los que realicen dichas Entidades por haberles sido atribuidos o delegados por otras Entidades Pblicas y aquellos cuya
titularidad hayan
asumido de acuerdo con la Ley.
c)
Los que realicen otras Entidades Pblicas, o los concesionarios de las mismas, con aportaciones econmicas de la Entidad
local.

4) Sujetos pasivos
Como norma general, considera sujetos pasivos de las contribuciones especiales todas las personas fsicas y jurdicas, as como los
entes a que se refiere el art. 35.4 LGT, que resulten especialmente beneficiadas por la realizacin de las obras o por el establecimiento
o ampliacin de los servicios locales.
Art. 30.2 TRLRHL: Se consideran personas especialmente beneficiadas:
a)
En las contribuciones especiales por realizacin de obras o establecimiento o ampliacin de servicios que afecten a bienes
inmuebles, los
propietarios de los mismos.
b)
En las contribuciones especiales por realizacin de obras o establecimiento o ampliacin de servicios a consecuencia de
explotaciones
empresariales, las personas o Entidades titulares de stas.
c)
En las contribuciones especiales por el establecimiento o ampliacin de los servicios de extincin de incendios, adems de los
propietarios de los bienes afectados, las compaas de seguros que desarrollen su actividad en el ramo, en el trmino municipal
correspondiente.
d)
En las contribuciones especiales por construccin de galeras subterrneas, las Empresas suministradoras que deban
utilizarlas.
5) Base imponible
La base imponible de las contribuciones especiales est constituida, como mximo, por el 90 por 100 del coste que la Entidad local
soporte por la realizacin de las obras o por el establecimiento o ampliacin de los servicios.
Se reconoce que existe tambin una parte de los beneficios derivados de la obra o el servicio que repercute sobre la colectividad, y,
por eso, como mnimo, el 10 por 100 debe ser soportado por la Corporacin Local. A mayor inters general menor repercusin por va
de contribuciones especiales.
6) Cuota tributaria
Se averigua atendiendo al coste real, no al presupuestado inicialmente. No podr incluirse en el coste repercutible el importe de las
subvenciones y auxilios financieros recibidos por la entidad local. Determinada la cantidad a financiar mediante Contribuciones
Especiales, deber repartirse su importe entre todos los beneficiarios.
7) Devengo
Las contribuciones especiales se devengan en el momento en que las obras se hayan ejecutado o el servicio haya comenzado a
prestarse. Si las obras fueras fraccionables, el devengo se producir desde que se hayan ejecutado las correspondientes a cada tramo
o fraccin de la obra.
Sin perjuicio de ello, una vez aprobado el acuerdo concreto de imposicin y ordenacin, la Entidad local podr exigir por anticipado el
pago de las contribuciones especiales, en funcin del importe del coste previsto para el ao siguiente. No podr exigirse el anticipo de
una nueva anualidad sin que hayan sido ejecutadas las obras para las que se exigi el correspondiente anticipo. Este anticipo, segn el
TC, no atenta contra el principio de capacidad econmica, porque dicho pago se exige del que ser sujeto pasivo del tributo, y slo
podr requerirse una vez aprobado el acuerdo concreto de imposicin y ordenacin de la contribucin especial.
La correcta determinacin del momento en que se produce el devengo tiene una importancia esencial, porque sirve para precisar la
persona obligada al pago.
8) Afectacin presupuestaria
Art. 29.2 LHL: Las cantidades recaudadas por contribuciones especiales slo podrn destinarse a financiar los gastos del servicio por
cuya razn se hubieren exigido.
LECCIN 16: LA RELACIN TRIBUTARIA Y EL HECHO IMPONIBLE
1. LA CONFIGURACIN JURDICA DEL TRIBUTO
ART. 2.1 LGT: Los tributos son los ingresos pblicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administracin
pblica como consecuencia de la realizacin del supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de
obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos pblicos.
Aunque la LGT define el tributo como una prestacin pecuniaria, en cada caso en que se aplica el tributo no surge una nica relacin
jurdica entre Administracin y particular cuyo contenido sea dicha prestacin pecuniaria. Junto a ella surgen otros vnculos o
relaciones, con su propio objeto, que en unos casos tendrn contenido pecuniario y en otros casos consistirn en conductas que deben
realizar la Administracin o el obligado tributario.
LA RELACIN JURDICO TRIBUTARIA EN LA LGT. El ART. 17 LGT parece intentar mantener un esquema jurdico unitario de la relacin
que une a la Administracin con el particular; denominndola relacin jurdico-tributaria. No obstante, dicho trmino se emplea con
un alcance meramente descriptivo de un conjunto de relaciones diversas que se acumulan o yuxtaponen con motivo de la aplicacin
del tributo, sin llegar a integrarse en un vnculo unitario.
De la relacin jurdico-tributaria pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado tributario y para la
Administracin. Son obligaciones tributarias materiales las de carcter principal, las de realizar pagos a cuenta, las establecidas entre
particulares resultantes del tributo y las accesorias (son pecuniarias, consisten en la entrega de dinero). Las obligaciones tributarias
formales no tienen contenido pecuniario, consistiendo en conductas del particular que bien podran calificarse de deberes jurdicopblicos (declaraciones, libros, facturas, etc.).
2. La obligacin tributaria principal.
ART. 19 LGT: La obligacin tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria. En el ART. 56 LGT se indica cmo se
cuantifica.
La obligacin tributaria principal no puede identificarse como la de pago del tributo o de la deuda tributaria, ya que esta ltima, puede
venir integrada por componentes distintos de la cuota, es decir, por otras obligaciones materiales. La cuanta a ingresar por un
determinado tributo puede no coincidir con la cuota tributaria, al englobar otros componentes eventuales de la deuda, que no sern el
objeto de la obligacin tributaria principal.
CARACTERES DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA PRINCIPAL: obligacin ex lege; obligacin de Derecho pblico; obligacin, cuyo objeto
consiste en una prestacin patrimonial a favor del ente pblico, que es la cuota del tributo.

Su origen legal y su carcter imperativo explican el principio de indisponibilidad del tributo, prohibindose la concesin de
exenciones, condonaciones, rebajas ni moratorias si no es por ley. En ello insiste el ART. 17.5 LGT, a cuyo tenor los elementos de la
obligacin tributaria no podrn ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirn efectos ante la
Administracin, sin perjuicio de sus consecuencias jurdico-privadas.
Para la LGT son vlidos entre las partes los pactos entre particulares por los que uno de ellos se obliga a pagar los tributos que gravan
al otro. Pero no podrn oponerlos frente a la Administracin, que siempre deber dirigirse contra quien resulta gravado segn la ley,
relegando al mbito de la relacin privada entre las partes la eficacia del acuerdo.
3. El hecho imponible.
A) Concepto y funcin.
ART. 20.1 LGT: El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realizacin origina el
nacimiento de la obligacin tributaria principal. Es un presupuesto de hecho al que la norma tributaria asocia unos efectos o
consecuencias de carcter jurdico, que en este caso se resumen en la sujecin al tributo.
B) Carcter normativo.
NATURALEZA JURDICA DEL HECHO IMPONIBLE. Dado que el hecho imponible es el presupuesto fijado por la Ley para configurar el
tributo, su naturaleza no puede ser ms que jurdica, pues es producto de la propia norma y creacin de ella. Hasta que la norma
tipifica un hecho como imponible, cualquier hecho de la realidad, es ajurdico, inexistente y sin relevancia.
AUTONOMA CALIFICADORA DEL DERECHO TRIBUTARIO. Se proyecta en dos vertientes:
- Por una parte, cuando la ley del tributo configura como imponibles hechos ya juridificados por otras ramas del ordenamiento, puede
redefinirlos o alterar alguno de sus caracteres, slo cuando est justificado.
- Por otra parte, esa autonoma calificadora del Derecho Tributario se proyecta a travs del controvertido principio de calificacin que
recoge el ART. 13 LGT. Cuando la ley describe y grava como hecho imponible una determinada operacin jurdica, el aplicador habr
de calificar el hecho, acto o negocio efectuado por los particulares de acuerdo con su verdadera naturaleza jurdica, atendiendo a su
contenido y a sus prestaciones y efectos jurdicos, sin tener que atenerse a la forma o denominacin dadas por las partes, con el fin de
comprobar si se ha dado realmente la operacin jurdica que la norma tributaria quiere gravar. Todo ello sin perjuicio de los supuestos
en que pueda apreciarse fraude de ley, simulacin u otras prcticas elusivas, frente a las que la LGT determina la forma de reaccionar,
en similitud con el resto del ordenamiento jurdico.
OBJETO DEL TRIBUTO Y HECHO IMPONIBLE. Con el trmino OBJETO DEL TRIBUTO se hace referencia a la manifestacin concreta de
capacidad econmica que soporta el tributo. Es, por tanto, la renta, el patrimonio o el gasto (o, en su caso, el bien, la actividad,
operacin o rendimiento concreto) sobre el que se hace recaer la carga tributaria. Se trata, como la propia capacidad econmica, de
un fenmeno o aspecto de la realidad preexistente a la intervencin normativa, un elemento fctico expresivo de riqueza, que
constituye la materia imponible sobre la que el legislador acotar el hecho imponible, que es ya el presupuesto normativo
configurador del tributo y por cuya realizacin surgir la obligacin tributaria.
Normalmente el objeto del tributo aparece descrito por el elemento objetivo del hecho imponible, pero no siempre el paralelismo es
tan evidente (p. ej., para gravarse el consumo como ndice que es de capacidad econmica, la ley configura como hecho imponible la
fabricacin o la venta de los productos cuyo consumo quiere hacer tributar.
El sistema tributario puede articular sobre un mismo objeto diversos tributos, siendo lo determinante para que no exista doble
imposicin el que no coincidan sus hechos imponibles, aunque tengan el mismo objeto o materia imponible. La STC 37/1987, declar
la admisibilidad de un impuesto andaluz sobre tierras infrautilizadas, cuyo hecho imponible es la no obtencin de unos rendimientos
mnimos. Aunque la titularidad de las tierras la grava el IBI local, y tambin el IP estatal, y la obtencin de rendimientos el IRPF o el IS,
los hechos imponibles no coinciden, aunque s el objeto del tributo (la tierra o finca en cuestin). Asimismo, la STC 242/2004, aclara
que una nica actividad (construccin en dominio pblico) puede denotar dos manifestaciones distintas de capacidad econmica,
dando lugar a dos hechos imponibles y permitiendo imponer dos tasas (por la concesin de la licencia y por la utilizacin privativa del
dominio pblico).
C) Estructura.
ELEMENTO OBJETIVO DEL HECHO IMPONIBLE. Consiste en el hecho mismo, acto u operacin que resulta sujeto al tributo. En l se
distinguen cuatro aspectos:
a) Aspecto material. Es el propio hecho, acto, negocio, estado o situacin que se grava, siendo el que identifica y configura el
tributo, y que consiste generalmente en una manifestacin de capacidad econmica, sea como renta, como patrimonio o
como gasto.
b) Aspecto espacial. Indica el lugar de produccin del hecho imponible, siendo decisivo para determinar el ente pblico al que
se sujeta; de ello depender que se someta o no a la ley espaola, o que sea competencia de los municipios y las CCAA.
c) Aspecto temporal. Determina el instante en que se entiende realizado ntegramente el hecho imponible, producindose
entonces el devengo del tributo. Aunque la regla general es que ste tenga lugar cuando concurre el ltimo de los elementos
configuradores del hecho imponible, su determinacin no es siempre sencilla, debiendo precisar la ley tributaria el momento
exacto del devengo.
d) Aspecto cuantitativo. Expresa la medida con que el hecho imponible se realiza, su cuanta, volumen o intensidad. Slo en los
tributos variables existir dicho aspecto (importe de renta, valor del patrimonio, o del bien transmitido, etc.), pues en los fijos
su hecho imponible no es susceptible de producirse en distinto grado, siendo imposible su medicin (obtencin de una
certificacin administrativa).
ELEMENTO SUBJETIVO DEL HECHO IMPONIBLE. En algunos casos pueden concurrir varias personas en su realizacin, con igual
intensidad e importancia, resultando difcil o imposible aislar la relacin que debe entenderse significativa para imputar, a quien se
halle en la misma, la condicin de contribuyente.
4. El devengo del tributo.
ART. 21.1 LGT: El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de
la obligacin tributaria principal. La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuracin de la obligacin
tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.
EL DEVENGO COMO MATERIA SUJETA A RESERVA DE LEY. As lo establece el ART. 8.a) LGT.
La determinacin del devengo plantea
cierta complejidad en los tributos peridicos, y por eso slo la ley puede llevarla a cabo. Dado que en stos no hay un instante
concreto en que pueda entenderse realizado el hecho imponible, por ser continuo y repetitivo, la ley ha de crear la doble ficcin de
acotar perodos temporales que sirvan para fraccionar dicha continuidad, sealando a continuacin un momento de ellos en el que se
ordena tener por realizado el hecho imponible, devengndose entonces el tributo. De cada perodo surgir una obligacin principal, y
el tributo devengado en cada uno de ellos ser autnomo y diferente respecto a los de perodos anteriores y posteriores.
EL DEVENGO ES RELEVANTE PARA DETERMINAR LA NORMA APLICABLE. Diferenciaremos:

- Tributos instantneos. Como seala el ART. 10.2 LGT se aplicar la norma vigente al realizarse el hecho imponible.
- Tributos peridicos. El ART. 10.2 LGT indica que salvo previsin expresa en contrario, ser aplicable al tributo surgido en un perodo
impositivo la norma vigente al iniciarse el mismo, aunque no sea hasta su finalizacin cuando la ley sita el devengo, es decir,
entiende realizado el hecho imponible y nacida la obligacin principal. Son razones de seguridad jurdica las que respaldan esta
solucin incorporada a la LGT de 2003, evitando que normas promulgadas durante el perodo impositivo, e incluso casi al final del
mismo, resultaran aplicables a todo l, al ser las vigentes al devengarse el tributo. No obstante, puesto que la LGT no puede vincular,
ni por jerarqua ni por especialidad, a posteriores leyes reguladoras de un tributo, si ste se devenga al final del perodo impositivo, la
ley promulgada durante el mismo podra ordenar su aplicacin a esa obligacin pendiente de nacimiento, aunque hubiera transcurrido
buena parte del perodo, y sin que ello signifique en modo alguno incurrir en retroactividad.
EL MOMENTO DEL DEVENGO. El ART. 21.1 LGT indica que La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la
configuracin de la obligacin tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.
Segn el ART. 21.2 LGT La ley propia de cada tributo podr establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a ingresar, o de parte de
la misma, en un momento distinto al del devengo del tributo. As ocurre, por ejemplo:
- En el IRPF, que se devenga al final del perodo impositivo pero sin ser exigible su ingreso hasta meses despus, durante el perodo de
declaracin.
- El fenmeno contrario, la exigencia a lo largo del perodo impositivo de ingresos anticipados y a cuenta de la eventual obligacin
tributaria principal que surja al final del mismo.
- O incluso el caso en que la exigibilidad del tributo se anticipa totalmente a la realizacin del hecho imponible, y, por tanto, del
devengo, como ocurre en los supuestos de exigencia de la tasa en el momento de solicitar un servicio o una autorizacin.
5. La exencin tributaria.
A) Concepto y efectos. Diferencias con los supuestos de no sujecin
ART. 22 LGT: Son supuestos de exencin aquellos en que a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de
la obligacin tributaria principal. Se precisa la concurrencia de dos normas con sentido contrapuesto:
- La primera, la norma tributaria que define el hecho imponible y le asocia el efecto de nacimiento de la obligacin tributaria principal.
- La segunda, la norma de exencin, que enerva los efectos de la anterior disponiendo que no se desarrollen respecto a determinados
sujetos que realicen el hecho imponible.
En los supuestos de no sujecin a que se refiere el ART. 20.2 LGT no hay realizacin del hecho imponible, no naciendo, por tanto, la
obligacin tributaria principal.
B) La exencin como modalidad del tributo y contenido del deber de contribuir.
A travs de las exenciones el legislador puede matizar las consecuencias para ciertos casos concretos de la realizacin del hecho
imponible, configurando la obligacin tributaria surgida de ellos por importe inferior al ordinario o incluso eliminndola. De modo que
el hecho imponible puede contener:
- Supuestos gravados en los que surge la obligacin tributaria principal.
- Supuestos exentos en los que no surge dicha obligacin.
- Supuestos parcialmente exentos en los que surge por cuanta inferior a la ordinaria.
Segn el TC, la exencin, es constitucionalmente vlida siempre que responda a fines de inters general que la justifiquen (por
ejemplo, por motivos de poltica econmica o social, para atender al mnimo de subsistencia, por razones de tcnica tributaria, etc.).
Frente a un supuesto de exencin la Administracin conserva, en identidad de trminos que respecto a los supuestos gravados, sus
potestades de comprobacin e investigacin; correlativamente, el particular debe soportar las actuaciones inspectoras y
comprobadoras, as como ciertos deberes formales (o incluso materiales) en igual posicin jurdica que si existiera la obligacin
tributaria principal. La realizacin de un supuesto exento implica tambin la sujecin al tributo, como no podra ser menos al tratarse,
de la realizacin del hecho imponible. Dicha sujecin tiene la particularidad de no traducirse en una obligacin de pago.
C) La reserva de ley en materia de exenciones.
Segn el ART. 133.2 CE todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado deber establecerse en virtud de ley.
Segn el ART. 8.d) LGT se regularn en todo caso por ley el establecimiento, modificacin, supresin y prrroga de las exenciones,
reducciones, bonificaciones, deducciones y dems beneficios o incentivos fiscales.
D) Presupuesto de hecho y devengo de la exencin.
Es la realizacin del hecho imponible la que determinar el nacimiento, en su caso, de la obligacin tributaria principal, de la exencin
o de una obligacin tributaria minorada en la cuanta del beneficio fiscal. En los tres casos surgir la sujecin al tributo, con los
deberes y prestaciones que en cada supuesto se haya previsto, exista o no obligacin tributaria principal.
E) Aplicacin de las exenciones. Especial consideracin de los derechos adquiridos.
Durante aos ha sido frecuente encontrar pronunciamientos que reconocan en la situacin de exencin duradera un derecho
adquirido de su beneficiario, de modo que una vez concedida o iniciada una exencin, la eventual modificacin normativa posterior
que la suprimiera o disminuyera no debera afectar a quienes venan disfrutando de ella al amparo de la normativa anterior a la
modificacin. En la actualidad el TC ha mostrado repetidamente su rechazo a la tesis de los derechos adquiridos.
Dos situaciones pueden darse al entrar en vigor una ley que modifique o suprima determinado beneficio fiscal:
- La primera, que antes de dicha entrada en vigor se hayan consumado diversos perodos impositivos, habindose devengado en cada
uno de ellos la correspondiente exencin. Basta en este caso el principio de irretroactividad para mantener los beneficios devengados
a resguardo de la nueva norma.
- La segunda situacin es la de los eventuales beneficios pendientes de produccin, pero an no devengados al no haberse verificado
en su integridad el perodo impositivo en que se est ni, desde luego, los sucesivos. No habiendo nacido todava la exencin derivada
de estos ltimos, no puede considerarse ya adquirida frente a la ley modificadora.
La construccin de los derechos adquiridos resulta, pues, innecesaria en el primer caso, y de imposible aplicacin en el segundo, ya
que la realizacin del hecho imponible en cada perodo posterior a la reforma tendr lugar bajo la vigencia de la ley nueva. Si sta
prev disposiciones transitorias o especiales efectos retroactivos, habr de estarse a lo que en ella se disponga.
6. Otras obligaciones tributarias.
A) La anticipacin del tributo (retenciones, ingreso a cuenta y pago fraccionado).
Para que la Hacienda Pblica cuente con un flujo regular de ingresos a lo largo del ao, y por razones de control, se prev la figura de
los ingresos anticipados; es decir, anteriores al devengo de la obligacin y a cuenta de sta. Tanto la Ley del IRPF como el TR del IS
contemplan:
- RETENCIN A CUENTA. Consiste en el deber que se impone a quienes satisfacen ciertos rendimientos, de retener una parte de su
importe para, posteriormente, declararla e ingresarla directamente en la Administracin financiera. El perceptor de esos rendimientos,
que es el sujeto gravado por los citados Impuestos, deber soportar la retencin correspondiente.
- PAGOS FRACCIONADOS. Consisten en el deber que se impone, a quienes desarrollan actividades econmicas (empresarios o
profesionales), de que con cierta periodicidad a lo largo del perodo impositivo ingresen una parte de los rendimientos derivados de
estas actividades, que tambin sern tenidos en cuenta a la hora de practicar la liquidacin global del tributo.
- INGRESO A CUENTA. Se prev para toda retribucin en especie y otros supuestos, consistiendo en un ingreso que viene obligado a

efectuar el pagador de los rendimientos y que se asimila en su rgimen jurdico y efectos a la retencin, pese a ser en diferentes.
Una vez finalizado el perodo impositivo, estos tributos prevn que el sujeto pasivo perceptor de los rendimientos practique una
declaracin en la que l mismo calcular el importe de la cuota correspondiente a la totalidad de sus rendimientos percibidos durante
el ejercicio, que ser la cuota lquida. De ese importe deducir las cantidades que se le hayan retenido, las ingresadas a cuenta y las
que l mismo hubiera ingresado en concepto de pago fraccionado, obteniendo as la cuota diferencial, que puede ser positiva o
negativa.
ART. 23 LGT: 1.- La obligacin tributaria de realizar pagos a cuenta de la obligacin tributaria principal consiste en satisfacer un
importe a la Administracin tributaria por el obligado a realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar
ingresos a cuenta. Esta obligacin tributaria tiene carcter autnomo respecto de la obligacin tributaria principal.
2.- El contribuyente podr deducir de la obligacin tributaria principal el importe de los pagos a cuenta soportados, salvo que la Ley
propia de cada tributo establezca la posibilidad de deducir una cantidad distinta a dicho importe.
El propio ART. 58.1 LGT confirma que el ingreso anticipado es deuda tributaria, pero distinta de la cuota del tributo, esto es, de la
obligacin tributaria principal; son obligaciones o deberes pecuniarios diferentes, e incluso, en caso de la retencin y el ingreso a
cuenta, a cargo de sujetos distintos:

Por un lado, el pagador de los rendimientos sujetos a este rgimen, que es responsable de su abono, aun
cuando no hubiera practicado la retencin.

Por otro lado, el sujeto pasivo del tributo, el perceptor de los rendimientos, que debe ingresar la diferencia entre
la cuota lquida del tributo y el importe de las retenciones e ingresos a cuenta procedentes. El contenido de este
deber no es la suma global de ste (la cuota u obligacin tributaria principal), sino slo la expresada cuota
diferencial.
Tanto en el caso de la retencin como en el del ingreso a cuenta, junto a la relacin entre la Hacienda pblica y el retenedor, de una
parte, y entre la propia Hacienda y el sujeto pasivo del impuesto sobre la renta, de la otra, se da una tercera relacin, establecida por
mandato de la ley entre ambos sujetos particulares. Su contenido no se agota con la prestacin material en que consisten la retencin
o el ingreso a cuenta, sino que tambin comprende prestaciones formales entre ellos, como la del retenedor de suministrar al retenido
el certificado de retencin, y la de este ltimo de comunicar al primero los datos relevantes para cuantificarla. Aun siendo entre
sujetos privados, la relacin entre ellos es de naturaleza y contenido tributarios (ART. 24 LGT), y de ah que se regulen totalmente por
la normativa tributaria; las controversias que puedan surgir se dirimen por los mismos cauces revisores del tributo (es decir, los
procedimientos de revisin en va administrativa y, en su caso, la jurisdiccin contenciosa-administrativa).
B) La repercusin del tributo
En el mbito de la imposicin indirecta sobre el consumo, tanto el IVA como los Impuestos Especiales sobre consumos especficos no
definen como hecho imponible de los mismos la adquisicin de los bienes o servicios cuyo consumo se quiere gravar, sino las
actuaciones correlativas de entrega de bienes y prestacin de servicios, o su fabricacin, distribucin o venta. Tras dicha definicin del
hecho imponible, las leyes reguladoras de estos tributos imponen al sujeto pasivo que repercuta sobre el consumidor o adquirente el
importe del tributo, obligando a ste a soportarlo.
El sujeto que realiza el hecho imponible ve nacer a su cargo dicha obligacin principal, vinculndose a su cumplimiento; por imperio de
la propia ley el importe de esta obligacin surgida del hecho imponible va a recaer al final sobre quien no lo realiza, despus del
devengo, pese a que quien se relaciona con la Administracin y aparece como obligado frente a ella es slo el realizador del hecho
imponible.
La relacin entre sujeto pasivo y sujeto repercutido no es la relacin tributaria (que exige que una de sus partes sea un ente pblico),
sino una relacin entre particulares que se aade a la primera y sin que en virtud de ella el repercutido pase a relacionarse con la
Administracin ni a ser sujeto obligado frente a sta.
Pero es tambin obligacin ex lege, surgida imperativamente al ejercerse en la forma prevista el derecho-deber de repercutir, y no
puede afirmarse que es irrelevante para el Derecho Tributario, pues de su correcto desarrollo depende, en definitiva, que el tributo
recaiga sobre quien ha demostrado una capacidad econmica susceptible de imposicin. Explicitando el ART. 24 LGT que la prestacin
objeto de la repercusin es de naturaleza tributaria, aun tratndose de relacin entre particulares.
LECCIN 17: LOS SUJETOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
1. SUJETO ACTIVO DEL TRIBUTO
Se debe distinguir entre el ente pblico que establece el tributo, el ente titular del mismo, el ente destinatario de sus rendimientos y,
finalmente, el ente que desarrolla su gestin y recaudacin, siendo slo este ltimo el que cabe definir como sujeto activo del tributo,
en cuanto ocupante del lado o la posicin activa en las distintas relaciones jurdicas y en los procedimientos que para su aplicacin se
desplieguen.
ART. 4 LGT: 1. La potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley.
2. Las comunidades autnomas y las entidades locales podrn establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitucin y las leyes.
3. Las dems entidades de derecho pblico podrn exigir tributos cuando una ley as lo determine.
Los dos primeros apartados reproducen el ART. 133 CE, mientras que el tercero define al sujeto activo del tributo, tenga o no poder
financiero, y sea o no su titular o el destinatario de su rendimiento. Este sujeto activo es la AEAT, ente pblico con personalidad
jurdica propia.
2. Las Administraciones Tributarias
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA. Es cualquier rgano de la Administracin Pblica o cualquier entidad de Derecho pblico que exija
tributos, imponga sanciones tributarias o revise en va administrativa actos tributarios y sanciones de igual naturaleza.
La ADMINISTRACIN DE LA HACIENDA PBLICA (Administracin financiera) es la Administracin Pblica encargada de la gestin de los
derechos y del cumplimento de las obligaciones econmicas del Estado.
La ADMINISTRACIN TRIBUTARIA es (dentro de la Administracin financiera) la que aplica y gestiona los tributos que, segn el Tribunal
Supremo, constituyen la parte ms importante de la Hacienda Pblica. A los efectos de la LGT tambin integran la Administracin
tributaria los rganos que ejercen la potestad sancionadora en materia tributaria, as como los rganos econmico-administrativos
encargados de la revisin en va administrativa de los actos y actuaciones de aplicacin de los tributos y los actos de imposicin de
sanciones tributarias.
En un Estado de estructura poltico-territorial plural y compleja coexisten diferentes AAPP que proyectan su actividad sobre un mismo
espacio territorial, personal y, en ocasiones, tambin material: la AGE, las Administraciones de las CCAA y las Entidades que integran
la Administracin Local (Diputaciones y Ayuntamientos). Y comoquiera que los diferentes entes pblicos que integran el Estado
disponen de sus respectivas Haciendas y, como parte de ellas, de sus correspondientes recursos tributarios (propios o compartidos),
la gestin y aplicacin de los mismos corresponde a una pluralidad de Administraciones tributarias. Los principios y las normas
jurdicas generales establecidos en la LGT sern de aplicacin a todas las Administraciones Tributarias, en virtud y con el alcance que
se deriva de los ttulos competenciales que atribuyen al Estado los aps. 1, 8, 14 y 18 del ART. 149.1 CE.

RGANOS QUE LA INTEGRAN. Llevan a cabo diferentes funciones:

- Los rganos de gestin tributaria desempean funciones de liquidacin, pero tambin de verificacin de datos, comprobacin de
valores y comprobacin limitada.
- Los rganos de la Inspeccin comprueban e investigan, pero tambin liquidan.
- Los rganos de recaudacin, desarrollan funciones de recaudacin, pero tambin comprueban e investigan la existencia y situacin
de los bienes o derechos de los obligados tributarios, valindose de las facultades propias de la Inspeccin de los tributos.
OBLIGACIONES Y DEBERES DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA. Se encuentran recogidos en los ART. 30 a 33 LGT. La Administracin
tributaria est sujeta al cumplimiento de las obligaciones de contenido econmico establecidas en esta ley.
ADMINISTRACIN GENERAL DEL ESTADO. Le corresponde la gestin y aplicacin de los tributos y dems derechos de contenido
econmico de la Hacienda estatal. La AGE, constituida por rganos jerrquicamente ordenados, acta con personalidad jurdica nica,
bajo la direccin del Gobierno, y extiende su competencia a todo el territorio nacional, salvo cuando las normas que le sean de
aplicacin la limiten expresamente a una parte del mismo.
El ART. 5.2 LGT especifica que, en el mbito de competencias del Estado, la aplicacin de los tributos, el ejercicio de la potestad
sancionadora y la funcin revisora en va administrativa corresponden al Ministerio de Hacienda, en tanto ello no haya sido
expresamente encomendado por Ley a otro rgano o entidad de derecho pblico. En el segundo prrafo atribuye dichas competencias
a la AEAT, en los trminos previstos en su Ley de creacin, salvo la declaracin de nulidad de pleno derecho y las reclamaciones
econmico-administrativas reguladas por la LGT.
LAS CCAA Y LAS ENTIDADES LOCALES. Las CCAA podrn determinar la organizacin de su propia Administracin tributaria (incardinada
en la correspondiente Consejera de Hacienda), siendo competentes para la aplicacin de los tributos y el ejercicio de la potestad
sancionadora respecto a sus propios tributos, disponiendo de plenas atribuciones para la ejecucin y organizacin de dichas tareas, sin
perjuicio de la colaboracin que pueda establecerse con la Administracin Tributaria del Estado, especialmente cuando as lo exija la
naturaleza del tributo.

Tratndose de tributos cedidos la titularidad de las competencias normativas y de aplicacin de los tributos cuyo rendimiento se cede
a las CCAA, de la potestad sancionadora, as como la revisin de los actos dictados en el ejercicio de las citadas competencias,
corresponde al Estado. No obstante, cada Comunidad Autnoma podr asumir por delegacin del Estado la aplicacin de los tributos
cedidos, la potestad sancionadora y la revisin, en su caso, de los mismos, sin perjuicio de la colaboracin que pueda establecerse
entre ambas Administraciones, todo ello de acuerdo con lo especificado en la Ley que fije el alcance y condiciones de la cesin.
En cuanto a los dems tributos del Estado recaudados en cada Comunidad Autnoma, la aplicacin, la potestad sancionadora y
revisin, en su caso, de los mismos corresponder a la Administracin Tributaria del Estado, sin perjuicio de la delegacin que la
Comunidad Autnoma pueda recibir de aqulla y de la colaboracin que pueda establecerse entre ambas, especialmente cuando as lo
exija la naturaleza del tributo.
En el caso de las ENTIDADES LOCALES las competencias tributarias para la gestin, liquidacin, inspeccin y recaudacin de los
tributos locales se ejercern por la Concejala de Hacienda correspondiente de acuerdo con lo prevenido en la LGT y, en su caso, en las
Ordenanzas generales de gestin, recaudacin e inspeccin, sin perjuicio de las frmulas de colaboracin que para la aplicacin de los
tributos puedan establecerse entre las Entidades locales, o entre stas y el Estado o las CCAA.
El TRLRHL prohbe expresa y rotundamente que los municipios, las provincias y entes asimilados puedan asumir, en ningn caso,
competencias normativas, de gestin, liquidacin, recaudacin e inspeccin de los tributos cuyo rendimiento se les cede, as como
tampoco en materia de revisin de los actos dictados en va de gestin de dichos tributos, cuya titularidad y ejercicio corresponder
exclusivamente al Estado.
3. La Agencia Estatal de Administracin Tributaria.
El ART. 5.2 LGT especifica que, en el mbito de competencias del Estado, la aplicacin de los tributos, el ejercicio de la potestad
sancionadora y la funcin revisora en va administrativa corresponden al Ministerio de Hacienda, en tanto ello no haya sido
expresamente encomendado por Ley a otro rgano o entidad de derecho pblico. En el segundo prrafo atribuye dichas competencias
a la AEAT, en los trminos previstos en su Ley de creacin, salvo la declaracin de nulidad de pleno derecho y las reclamaciones
econmico-administrativas reguladas por la LGT.
La AEAT fue creada por la Ley de PGE para 1991, aunque su constitucin efectiva tuvo lugar el 1 de enero de 1992. Se configura como
una entidad de Derecho pblico, con personalidad jurdica y patrimonio propios que acta con autonoma de gestin y plena capacidad
jurdica, pblica y privada, en el cumplimiento de sus fines. Se trata de un ente de Derecho pblico adscrito al Ministerio de Hacienda,
que tiene encomendada la aplicacin efectiva (en nombre y por cuenta del Estado) del sistema tributario estatal y del aduanero, y de
aquellos recursos de otras AAPP nacionales o de la UE cuya gestin se le encomiende por ley o por convenio.
4. Obligados tributarios y sujetos pasivos.
A) Definicin legal.
ART. 35 LGT: 1. Son obligados tributarios las personas fsicas o jurdicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el
cumplimiento de obligaciones tributarias.
2. Entre otros, son obligados tributarios:
a) Los contribuyentes.
b) Los sustitutos del contribuyente.
c) Los obligados a realizar pagos fraccionados.
d) Los retenedores.
e) Los obligados a practicar ingresos a cuenta.
f) Los obligados a repercutir.
g) Los obligados a soportar la repercusin.
h) Los obligados a soportar la retencin.
i) Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.
j) Los sucesores.
k) Los beneficiarios de supuestos de exencin, devolucin o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condicin de sujetos
pasivos.
3. Tambin tendrn el carcter de obligados tributarios aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de
obligaciones tributarias formales.
4. Tendrn la consideracin de obligados tributarios, en las leyes en que as se establezca, las herencias yacentes, comunidades de

bienes y dems entidades que, carentes de personalidad jurdica, constituyan una unidad econmica o un patrimonio separado
susceptibles de imposicin.
5. Tendrn asimismo el carcter de obligados tributarios los responsables a los que se refiere el artculo 41 de esta ley.
ART. 36.1 LGT: Es sujeto pasivo el obligado tributario que, segn la ley, debe cumplir la obligacin tributaria principal, as como las
obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perder la condicin de sujeto
pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.
Se limitan taxativamente las modalidades de sujeto pasivo, que slo sern las dos citadas; puede haber deudores u obligados al pago
del tributo que no son contribuyentes ni sustitutos, por lo que no son sujetos pasivos.
El propio precepto exige que la posicin de sujeto pasivo sea segn la ley, reafirmando as que mientras otros obligados tributarios
(los sujetos a obligaciones formales) pueden designarse por norma reglamentaria, slo la ley podr determinar los sujetos pasivos del
tributo.
B) El contribuyente.
ART. 36.2 LGT: Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. La LGT reserva el trmino contribuyente a quien
resulta obligado ante la Hacienda Pblica por haber realizado el hecho imponible, quedando vinculado, por ello, al pago de la
obligacin tributaria principal y al cumplimiento de las prestaciones formales inherentes a la misma. Es, por tanto, el titular de la
capacidad econmica manifestada por el hecho imponible.
No tendr la condicin de contribuyente quien soporte efectiva o econmicamente la carga tributaria derivada del hecho imponible en
virtud de mecanismos distintos al de su realizacin, como la traslacin o la repercusin; el sujeto repercutido, que va a soportar
definitivamente las consecuencias econmicas del tributo, queda ajeno a la obligacin tributaria principal, establecida nicamente
entre la Administracin y quien la ley haya configurado como realizador del hecho imponible, que ser el contribuyente. Por eso, en
ningn caso el repercutido soportar intereses, sanciones, ni otras prestaciones distintas de la cuota tributaria y los recargos
legalmente exigibles, pues todas aqullas derivan de incidencias de la obligacin principal, a la que el repercutido es totalmente ajeno.
C) El sustituto.
ART. 36.3 LGT: Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposicin de la ley y en lugar del contribuyente, est obligado a cumplir la
obligacin tributaria principal, as como las obligaciones formales inherentes a la misma. El sustituto podr exigir del contribuyente el
importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley seale otra cosa. Las notas bsicas son:

El sustituto queda vinculado al cumplimiento de las prestaciones materiales y formales de la obligacin

principal.

El sustituto se coloca en lugar del contribuyente.

La posicin de sustituto ha de ser de necesaria previsin legal, como sujeto pasivo que es. La estructura jurdica
del tributo en tales casos se desdobla, previendo un hecho imponible del que surge la obligacin principal para
su realizador, que es el contribuyente, y un segundo hecho, el presupuesto de la sustitucin, en cuya virtud se
desplaza dicha obligacin hacia el sustituto, quedando relevado el contribuyente de la posicin pasiva de la
obligacin tributaria, que se desarrollar solamente entre la Administracin y el sustituto.

Con el verbo podr la ley no est meramente admitiendo la posibilidad de que el sustituto recupere del
contribuyente el tributo satisfecho, sino que est habilitndolo para poder exigrselo, salvo otra ley en sentido
contrario.
En la actualidad, son tres los mbitos en que la ley califica a determinados sujetos como sustitutos:
1) La Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, cuyo art. 8.2 califica de sustituto al
representante fiscal en Espaa de depositarios o vendedores a distancia establecidos en otros Estados
comunitarios.
2) El art. 101.2 del TR de la Ley de Haciendas Locales configura como sustituto en el Impuesto Municipal sobre
Construcciones, Instalaciones y Obras, al constructor y al peticionario de la licencia municipal cuando no son
el dueo de la obra.
3) El art. 23.2 de la misma norma prev, en materia de tasas, cuatro supuestos calificados de sustitucin,
admitiendo la repercusin en algunos, relativos a las que afecten a ocupantes de viviendas o locales o
usuarios de garajes y vados, en que sera sustituto el propietario del inmueble.
D) Los entes sin personalidad como obligados tributarios.
ART. 35.4 LGT: Tendrn la consideracin de obligados tributarios, en las leyes tributarias en que as se establezca, las herencias
yacentes, comunidades de bienes y dems entidades que, carentes de personalidad jurdica, constituyan una unidad econmica o un
patrimonio separado susceptibles de imposicin. No es una imposicin, sino una posibilidad que podr ser utilizada por las leyes
reguladoras de los distintos tributos.
Lo significativo es que se trata de una sola relacin jurdico-tributaria entre el ente y la Administracin, y si es sujeto pasivo, de una
sola obligacin tributaria principal.
E) Los entes pblicos como obligados tributarios.
LOS ENTES PBLICOS PUEDEN SER SUJETOS DE SUS PROPIOS TRIBUTOS. La personalidad jurdica nica de las Administraciones
pblicas de los distintos niveles territoriales ha dejado paso a una diversificacin y multiplicacin de entidades pblicas dependientes
de un mismo ente, pero dotadas de personalidad jurdica diferenciada. Ello permite que una Administracin pblica pueda mantener
formalmente una relacin de alteridad con alguno de los entes institucionales de ella dependiente, pudiendo ser la relacin tributaria
una de ellas.
LOS ENTES PBLICOS PUEDEN SER SUJETOS DEL TRIBUTO DE OTROS ENTES PBLICOS. La adopcin por los entes pblicos de los
modos de gestin y actuacin del Derecho privado, as como su participacin en la dinmica social y econmica desde posiciones de
igualdad con los operadores particulares, permite que muchos entes pblicos sean productores y gestores de riqueza, con un
patrimonio y unos ingresos privativos. De ello se deduce que los entes pblicos hayan de sujetarse al tributo en las mismas
condiciones que los particulares.
As, la Ley del IS sujeta, aun reconocindoles exentos, al Estado, CCAA, CL, etc. La LGT designa a CCAA y CL como responsables
solidarias de las deudas de entidades y sociedades dependientes de las mismas (incluyendo comarcas, reas metropolitanas o
mancomunidades). La LRHL prev la sujecin al tributo municipal del resto de entes pblicos, incluidas AGE y CCAA.
5. Solidaridad de los obligados tributarios.
ART. 35.6 LGT: La concurrencia de varios obligados en un mismo presupuesto de una obligacin determinar que queden
solidariamente obligados frente a la Administracin tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por ley se disponga
expresamente otra cosa.
Es decir, cuando el hecho imponible del tributo sea realizado conjuntamente por varias personas, todas ellas respondern

solidariamente frente a la Hacienda Pblica tanto de las obligaciones materiales (pago de la cuota tributaria), como de las formales.
Se trata de un supuesto diferente al de los entes sin personalidad del ART. 35.4, en el que es el ente como tal el obligado tributario,
existiendo una nica relacin, obligacin y cuota entre la Administracin y el ente colectivo, sin que sus copartcipes sean parte de
dicha relacin. En el ART. 35.6 habr tambin una nica relacin, pero con la pluralidad de deudores intervinientes en el presupuesto
de hecho generador de la prestacin, y en rgimen de solidaridad entre ellos.
Son aplicables a este rgimen las notas propias de las obligaciones solidarias de integridad de la prestacin, identidad de la misma e
inmediatez en su exigibilidad por el acreedor, lo cual significa que cada uno de los coobligados solidarios debe cumplir totalmente la
obligacin tributaria de que se trate, de manera que la Administracin puede dirigirse indistintamente contra cualquiera de ellos,
reclamndoles (si es obligacin material) todo su importe.
Tambin dispone el CC que os actos de cualquiera de los coobligados surten efecto para los restantes. As, el pago de la obligacin
por uno de ellos la extingue para todos.
Por otro lado, la Administracin, cuando slo conozca la identidad de un titular, liquidar y notificar al mismo, quien vendr obligado
al pago si no solicita la divisin. Para obtener sta deber comunicar los datos personales y el domicilio de los restantes coobligados,
as como su proporcin en el presupuesto de hecho del que deriva la obligacin.
6. Los responsables del tributo.
A) Concepto y notas definitorias.
ART. 41.1 LGT: La ley podr configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores
principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, sern deudores principales los del art. 35.2 LGT. ART. 41.2 LGT: Salvo
precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad ser siempre subsidiaria.
El responsable se trata de un tercero que se coloca junto al sujeto pasivo o deudor principal del tributo, pero, a diferencia del sustituto,
no lo desplaza de la relacin tributaria ni ocupa su lugar, sino que se aade a l como deudor, de manera que habr dos deudores del
tributo, aunque por motivos distintos y con rgimen jurdico diferenciado.
El responsable no es en ningn caso sujeto pasivo del tributo, ni tampoco deudor principal, que siguen sindolo quienes la Ley haya
designado como tales, y as, slo viene obligado a las prestaciones materiales del tributo, a su pago, pero sin quedar vinculado (como
lo estn los deudores principales) al resto de prestaciones formales que integran el instituto tributario.
El ART. 41.3 LGT determina que el responsable, solidario o subsidiario, y salvo los supuestos del ART. 42.2 LGT, responder de la
totalidad de la deuda tributaria exigida en perodo voluntario, y slo cuando l mismo incumpla el plazo voluntario que se le conceder
arrostrar los recargos e intereses por l mismo devengados.
Al margen ya de la deuda tributaria, el ART. 41.4 LGT aade que La responsabilidad no alcanzar a las sanciones, salvo las
excepciones que en esta u otra Ley se establezcan.
En caso de hacer frente al ingreso del tributo, el responsable debe contar con una accin de regreso contra el sujeto pasivo, que es el
llamado a soportar el tributo. Esta reclamacin, no viene regulada por el ordenamiento tributario, reconociendo meramente el ART.
41.6 LGT el derecho del responsable al reembolso frente al deudor principal. Llegado el caso, el responsable podra emprender la
genrica accin de enriquecimiento sin causa por la va jurdico privada.
B) La responsabilidad solidaria en la LGT.
ART. 42.1 LGT: Sern responsables solidarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren activamente en la realizacin de una infraccin tributaria. Su responsabilidad tambin se
extender a la sancin.
b) Sin perjuicio de lo dispuesto en el prrafo anterior, los partcipes o cotitulares de las entidades a que se refiere el apartado 4 del
artculo 35 de esta Ley, en proporcin a sus respectivas participaciones respecto a las obligaciones tributarias materiales de dichas
entidades.
c) Las que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades econmicas, por las obligaciones
tributarias contradas del anterior titular y derivadas de su ejercicio. La responsabilidad tambin se extender a las obligaciones
derivadas de la falta de ingreso de las retenciones e ingresos a cuenta practicadas o que se hubieran debido practicar.
Esta responsabilidad abarca no slo la sucesin en la titularidad jurdica de la actividad o explotacin, sino tambin en su mero
ejercicio. Se excluye del supuesto la adquisicin de elementos aislados de la explotacin, salvo que permitan continuar con la
actividad. Se excluyen los supuestos de sucesin mortis causa y los de adquisicin mediante procedimiento concursal, regulados por
sus normas especficas.
En cuanto al procedimiento para exigir responsabilidad solidaria ser:
Cuando la responsabilidad haya sido declarada y notificada al responsable en cualquier momento anterior al
vencimiento voluntario del pago de la deuda.
En los dems casos, una vez transcurrido el periodo voluntario de pago, el rgano competente dictara acto de
declaracin de responsabilidad que se notificar al responsable.
El ART. 42.2 LGT enumera otros supuestos de responsabilidad solidaria en relacin con los bienes embargados o susceptibles de
embargo en procedimientos recaudatorios:

Los que causen o colaboren en la ocultacin de los bienes para impedir su traba.

Quienes negligentemente incumplan las rdenes de embargo.

Quienes conociendo el embargo, o siendo depositarios de los bienes embargados, consintieran o colaboraran en
su levantamiento.

Las personas o entidades depositarias de los bienes del deudor que, una vez recibida la notificacin del
embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aquellos.
En estos casos, el importe de la responsabilidad queda limitado al valor de los bienes o derechos susceptibles de embargo o
enajenacin, y a partir de 2007, su mbito se extiende a las sanciones y a los recargos e intereses del perodo ejecutivo.
La Disposicin Adicional 7 LGT configura otros dos supuestos de responsabilidad solidaria las CCAA y las CL, de las deudas tributarias
contradas por las entidades de derecho pblico dependientes de ellas, por las sociedades mercantiles de capital ntegramente pblico
y por las asociaciones voluntarias pblicas en que participen, en proporcin a sus respectivas cuotas, y sin perjuicio del derecho a
repetir que les pueda asistir, en su caso. A las Corporaciones locales, adems, tambin se les hace responsables de las deudas de
mancomunidades, comarcas y reas metropolitanas a que pertenezcan, as como de las de entidades locales menores del municipio.
C) La responsabilidad subsidiaria en la LGT.

Art.43.1 establece:
a). Los administradores de hecho o de derecho de las sociedades y entidades jurdicas que incurran en infracciones tributarias.
Extendindose la responsabilidad a las sanciones.
b). Incluso sin mediar infraccin, los administradores de hecho o de derecho de las entidades jurdicas que hayan cesado en su
actividad.
c). Los administradores concursales y liquidadores de entidades.
d). Los adquirentes de bienes afectos por ley a la deuda tributaria, en los trminos del ART. 79 LGT, que respondern
subsidiariamente con ellos, si la deuda no se paga.
e). Los agentes y comisionistas de aduanas.
f). Las personas o entidades que contraten o subcontraten obras o servicios correspondientes a su actividad econmica
principal sern responsables de los tributos que tuvieran que ser objeto de retencin o de repercusin por parte del
contratista o subcontratista, en la parte correspondiente a la obra o servicio contratados. Para enervar esta responsabilidad,
el pagador debe exigir al contratista o subcontratista, con ocasin de cada factura que atienda, certificacin administrativa
expedida durante el ao anterior, de hallarse al corriente de sus obligaciones tributarias. Sin embargo, el propio precepto
limita la responsabilidad al importe de los pagos realizados sin haber exigido la correspondiente certificacin, con
independencia del importe total de la deuda del obligado principal.
g) y h). Ambos se refieren a personas jurdicas que han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de
elusin de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pblica. Con estas dos previsiones, la LGT permite a la
propia Administracin, en virtud de su autotutela y sin necesidad de que lo decidan los Tribunales, lo que la doctrina mercantil
denomina levantamiento del velo de las personas jurdicas, evitando que stas se usen como meras pantallas para ocultar o
desviar situaciones patrimoniales o imputaciones a quienes efectivamente son sus titulares o tienen el poder de decisin y
control.
D) Rgimen jurdico. Procedimiento para exigir la responsabilidad.
Se aborda por los ART. 174 a 176 LGT, y es un procedimiento conducente a la emisin de un acto administrativo en que se declara la
responsabilidad, se cuantifica la misma y se le exige al responsable, habilitndole un perodo voluntario para su ingreso. A partir de
ah, en caso de vencer dicho perodo voluntario sin haberse satisfecho la deuda, se iniciar el perodo ejecutivo y se le exigir al
responsable por el procedimiento de apremio. La diferencia entre los dos tipos de responsabilidad no reside en el procedimiento a
seguir en cada caso, sino en el momento y el presupuesto de hecho habilitante para dictar el acto declarativo de cada una de ellas.
RESPONSABILIDAD SOLIDARIA. El acto declarativo podr dictarse y notificarse antes o despus de vencer el perodo voluntario de
ingreso del deudor principal. Si se notific antes, bastar con requerir de pago al responsable una vez haya vencido dicho perodo,
concedindole otro propio. Si no, se dictar y notificar tras dicho vencimiento.
RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA. Dicho acto slo podr dictarse tras la declaracin de fallido del obligado principal y, en su caso, de
los responsables solidarios, notificndose entonces al responsable subsidiario el acto derivativo de la responsabilidad, con el
correspondiente perodo voluntario para su ingreso. Es decir, es necesario que se haya agotado el plazo del perodo voluntario; se
haya emprendido el procedimiento de apremio contra el deudor, trabando sus bienes para con el producto de su enajenacin cobrar la
deuda tributaria; que haya resultado insolvente, se dicte la declaracin de fallido del mismo, y slo agotada esta va contra el obligado
principal y, en su caso, contra todos los responsables solidarios, podra dictarse el auto declarativo de la responsabilidad subsidiaria.
7. La sucesin en el tributo.
A) La sucesin de las personas fsicas (ART. 39 LGT)
El ART. 39.1 LGT dispone que A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirn a los
herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislacin civil en cuanto a la adquisicin de la herencia.
El mbito subjetivo de la sucesin se extiende a todos los HEREDEROS que, salvo aceptacin a beneficio de inventario, respondern de
las obligaciones tributarias del causante con todos sus bienes y derechos, conforme dispone el ART. 1.003 CC.
En cuanto a los LEGATARIOS, el ART. 867 CC los exonera de responsabilidad en las deudas del causante, pero la admite cuando toda la
herencia se hubiera repartido en legados, o cuando el bien estuviera afecto a la obligacin; as lo recoge tambin lel 2 prrafo del
ART. 39.1. LGT.
En el mbito tributario debe contemplarse tambin la subrogacin de los causahabientes en la posicin jurdica que ocupara el
causante en los distintos procedimientos tributarios.
El art. 39.3 LGT precisa que mientras la herencia se encuentre yacente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias del causante
corresponder al representante de la misma, con quien se entendern tambin las actuaciones y los procedimientos administrativos
liquidatorios relativos a deudas pendientes de cuantificacin a la muerte del causante. Si finalizados estos procedimientos an no se
hubiera dividido la herencia, se girarn las liquidaciones a cargo de la herencia yacente.
En caso de divisin de la herencia, se proseguirn las actuaciones con los sucesores, sin ms requisito que la constancia del
fallecimiento, exigindoles las deudas y costas pendientes en el momento y por el cauce en que se encontraran respecto al causante.
No obstante, si alguno de los sucesores hiciera uso del ius delationis, (derecho del llamado a una herencia a aceptarla o repudiarla), se
suspender el procedimiento recaudatorio hasta finalizar el plazo que le hubiera concedido, durante el cual podr el interesado, a
efectos meramente informativos, solicitar de la Administracin relacin de las deudas tributarias pendientes del causante.
En cuanto al mbito objetivo de la sucesin, ser en toda la deuda, no slo en la obligacin tributaria principal, y tanto si al
fallecimiento estaban liquidadas como si estuvieran pendientes de cuantificacin. Dos exclusiones, sin embargo, opera el ART. 39.1,
prrafo tercero:
1.- En ningn caso se transmitirn las sanciones.
2.- Las obligaciones que tuviera el causante a ttulo de responsable slo se transmitirn a los herederos cuando ya se hubiera
notificado el acto derivativo de responsabilidad con anterioridad al fallecimiento, lo que constituye, pues, una excepcin a la regla
general de transmisibilidad de las deudas pendientes de liquidacin.
B) La sucesin de personas jurdicas y entes sin personalidad (ART. 40 LGT)
ENTIDADES DISUELTAS Y LIQUIDADAS EN LAS QUE LA LEY LIMITA LA RESPONSABILIDAD DE LOS SOCIOS. El ART. 40.1 LGT dispone que
stos quedarn solidariamente obligados hasta el lmite de valor de la cuota de liquidacin que les corresponda y dems
percepciones patrimoniales recibidas por los mismos en los dos aos anteriores a la fecha de disolucin que minoren el patrimonio
social que debiera responder de tales obligaciones. Esta limitacin constituye una excepcin al principio propio de la solidaridad de
integridad de la deuda.
ENTIDADES DISUELTAS Y LIQUIDADAS SIN LIMITACIN DE RESPONSABILIDAD DE LOS SOCIOS. El ART. 40.1 LGT dispone la misma
solucin que en el caso anterior, pero sin lmite a la responsabilidad de cada socio, constituyendo, por tanto, un supuesto propio de
solidaridad, en el que stos debern responder con todo su patrimonio, en los trminos del CC. Sin perjuicio, y como en el caso
anterior, de las acciones de regreso de que dispondr el socio afectado frente a los restantes, pero que se ventilarn de acuerdo y por

los cauces del ordenamiento privado.

SOCIEDADES Y ENTIDADES JURDICAS DISUELTAS O EXTINGUIDAS, PERO SIN LIQUIDACIN. El ART. 40.3 LGT dispone que las
obligaciones pendientes se transmitirn a quienes les sucedan o sean beneficiarios de la operacin, norma tambin aplicable a
cualquier cesin global del activo y pasivo de una sociedad o entidad jurdica. Es decir, se extingue la personalidad de la entidad
escindida, transmitida, fusionada o absorbida, para ser sustituida por otra u otras, que sern sucesoras de la primera, incluyendo entre
su pasivo las deudas tributarias, como cualquier otra de la entidad extinguida.
DISOLUCIN DE FUNDACIONES. El ART. 40.4 LGT dispone que las obligaciones pendientes de las mismas se transmitirn a los
destinatarios de sus bienes y derechos. La inscripcin en el Registro Mercantil de la disolucin de cualquier entidad provoca que los
actos recaudatorios posteriores contra ella no interrumpen la prescripcin, por lo que, si transcurren cuatro aos desde la misma sin
dirigirse contra el sucesor, habr prescrito el tributo.
DISOLUCIN DE LOS ENTES SIN PERSONALIDAD DEL ART. 35.4 LGT, ordenando el ART. 40.4 LGT que las obligaciones tributarias
pendientes se transmitirn a los partcipes o cotitulares de dichas entidades.
Las obligaciones pendientes slo sern lgicamente las del propio ente, slo las de aquellos tributos cuya Ley los considere
unitariamente como sujetos de sus obligaciones.
Se trata de un supuesto distinto al de responsabilidad solidaria del ART. 42.1 b) LGT, pues en el que ahora nos ocupa se parte
precisamente de la disolucin del ente colectivo, que, por ende, no podr seguir siendo sujeto pasivo de los tributos que as lo
consideraran.
Al no indicar nada la LGT en cuanto al rgimen de responsabilidad, cabe aplicar la presuncin de mancomunidad del ART. 1.138 CC,
pues se trata de una pluralidad de deudores de una o varias obligaciones; en consecuencia, la Administracin podr dirigirse contra
cada copartcipe por la parte proporcional de la deuda correspondiente a su participacin en el ente colectivo, de la que responder
con todo su patrimonio.
8. El domicilio en el Derecho Tributario (ART. 48 LGT)
Artculo 48 LGT. Domicilio fiscal:
1. El domicilio fiscal es el lugar de localizacin del obligado tributario en sus relaciones con la Administracin tributaria.
2. El domicilio fiscal ser:
a) Para las personas fsicas, el lugar donde tengan su residencia habitual. No obstante, para las personas fsicas que
desarrollen principalmente actividades econmicas, en los trminos que reglamentariamente se determinen, la
Administracin tributaria podr considerar como domicilio fiscal el lugar donde est efectivamente centralizada la
gestin administrativa y la direccin de las actividades desarrolladas. Si no pudiera establecerse dicho lugar, prevalecer
aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en el que se realicen las actividades econmicas.
b) Para las personas jurdicas, su domicilio social, siempre que en l est efectivamente centralizada su gestin
administrativa y la direccin de sus negocios. En otro caso, se atender al lugar en el que se lleve a cabo dicha gestin o
direccin. Cuando no pueda determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores prevalecer
aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado.
c) Para las entidades a las que se refiere el apartado 4 del artculo 35 de esta Ley, el que resulte de aplicar las reglas
establecidas en el prrafo b) anterior.
d) Para las personas o entidades no residentes en Espaa, el domicilio fiscal se determinar segn lo establecido en la
normativa reguladora de cada tributo. En defecto de regulacin, el domicilio ser el del representante al que se refiere el
artculo 47 de esta Ley. No obstante, cuando la persona o entidad no residente en Espaa opere mediante
establecimiento permanente, el domicilio ser el que resulte de aplicar a dicho establecimiento permanente las reglas
establecidas en los prrafos a) y b) de este apartado.
Los obligados tributarios debern comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a la Administracin tributaria
que corresponda,
9. La representacin en el Derecho Tributario (ART. 45 a 47 LGT).
ART. 46 LGT: 1.- Los obligados tributarios con capacidad de obrar podrn actuar por medio de representante, que podr ser un asesor
fiscal, con el que se entendern las sucesivas actuaciones administrativas, salvo que se haga manifestacin expresa en contrario.
2.- Para interponer recursos o reclamaciones, desistir de ellos, renunciar a derechos, asumir o reconocer obligaciones en nombre del
obligado tributario, solicitar devoluciones de ingresos indebidos o reembolsos y en los restantes supuestos en que sea necesaria la
firma del obligado tributario en los procedimientos regulados en los ttulos III, IV y V de esta Ley, la representacin deber acreditarse
por cualquier medio vlido en Derecho que deje constancia fidedigna o mediante declaracin en comparecencia personal del
interesado ante el rgano administrativo competente.
A estos efectos, sern vlidos los documentos normalizados de representacin que apruebe la Administracin tributaria para
determinados procedimientos.
3.- Para los actos de mero trmite se presumir concedida la representacin.
4.- Cuando en el marco de la colaboracin social en la gestin tributaria, o en los supuestos que se prevean reglamentariamente, se
presente por medios telemticos cualquier documento ante la Administracin tributaria, el presentador actuar con la representacin
que sea necesaria en cada caso. La Administracin tributaria podr requerir, en cualquier momento, la acreditacin de dicha
representacin, que podr efectuarse de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 de este artculo.
5.- Para la realizacin de actuaciones distintas de las mencionadas en los apartados 2, 3 y 4 anteriores, la representacin podr
acreditarse debidamente en la forma que reglamentariamente se establezca.
6.- Cuando, de acuerdo con lo previsto en el apartado 6 del artculo 35 de esta Ley, concurran varios titulares en una misma obligacin
tributaria, se presumir otorgada la representacin a cualquiera de ellos, salvo que se produzca manifestacin expresa en contrario.
La liquidacin que resulte de dichas actuaciones deber ser notificada a todos los titulares de la obligacin.
7.- La falta o insuficiencia del poder no impedir que se tenga por realizado el acto de que se trate, siempre que se acompae aqul o
se subsane el defecto dentro del plazo de 10 das, que deber conceder al efecto el rgano administrativo competente.
El art. 46 se refiere a la REPRESENTACIN VOLUNTARIA, admitindola con carcter general su ap. 1, que presupone, la capacidad de
obrar del representado. Ni en el mbito objetivo ni en el subjetivo se establecen limitaciones ni requisitos especiales, por lo que podr
extenderse la representacin a todos los aspectos que el representado desee, salvo, los derechos y obligaciones personalsimos, que
nunca pueden ser objeto de representacin. En cuanto al representante, slo habr de reunir la capacidad de obrar necesaria, sin otro
requisito adicional.
En cuanto a la forma, el criterio general de la LGT es de suma flexibilidad, presumindose la representacin para los actos de trmite.
En cambio, debe acreditarse la representacin para interponer reclamaciones, desistir de ellas, renunciar a derechos, asumir
obligaciones, solicitar devoluciones y reembolsos y siempre que haga falta la firma del obligado.

Respecto a la acreditacin del poder, la actual redaccin de la LGT admite que puede acreditarse por cualquier medio vlido en
Derecho que deje constancia fidedigna, as como apud acta, es decir, por comparecencia personal ante el rgano administrativo
competente. Sern admisibles como medio de acreditacin del poder los documentos normalizados aprobados por la Administracin
tributaria para determinados procedimientos.
El ART. 46.7 LGT incorpora el principio general de subsanacin de defectos en los actos de los interesados que proclama la LRJPAC, de
manera que la insuficiencia o carencia del poder no impedir que el acto se tenga por realizado, pudindose subsanar el defecto de
representacin en los diez das siguientes, debiendo el rgano administrativo conceder el plazo a tal efecto.
ART. 47 LGT: A los efectos de sus relaciones con la Administracin tributaria, los obligados tributarios que no residan en Espaa
debern designar un representante con domicilio en territorio espaol cuando operen en dicho territorio a travs de un
establecimiento permanente, cuando lo establezca expresamente la normativa tributaria o cuando, por las caractersticas de la
operacin o actividad realizada o por la cuanta de la renta obtenida, as lo requiera la Administracin tributaria. Dicha designacin
deber comunicarse a la Administracin tributaria en los trminos que la normativa del tributo seale.
El ART. 47 LGT puede considerarse una regulacin de representacin de carcter mixto entre representacin legal y voluntaria, por
cuanto la Ley impone nombrar representante, pero pudiendo designarse libremente por el representado.
LECCIN 18: ELEMENTOS CUANTIFICADORES DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
a) Tributos no variables
En los tributos no variables, la ley seala directamente la cuanta de la obligacin, esto es, la cuota tributaria.
b) Tributos variables
En los tributos variables, como el hecho imponible puede realizarse con distinto grado, es preciso que la ley ofrezca unos elementos de
cuantificacin que permitan, determinar la cuanta del tributo, segn la medida o intensidad con que se realiz el hecho imponible en
cada caso.
1. LA BASE IMPONIBLE
La base imponible realiza dos funciones:
1) Como medida del hecho imponible
Ante todo, la base imponible constituye la medida del hecho imponible o de alguno de sus elementos. Si el hecho imponible consiste,
por ejemplo, en la obtencin de renta o en la titularidad de un patrimonio, la base imponible es el importe de la renta o el valor del
patrimonio, ofreciendo as el nivel concreto de capacidad econmica alcanzado en cada supuesto en que se cumple el hecho
imponible.
2) Como elemento de cuantificacin del tributo
Aplicando sobre la base imponible los tipos de gravamen se obtendr la cuota tributaria, constituyendo as el primer eslabn lgico y
jurdico de las operaciones de determinacin del importe del tributo.
Respecto a las clases de base imponible, hay mltiples criterios y tipologas; nos vamos a limitar a las que tienen ms relevancia
hoy en da en el Derecho positivo vigente:
e) Base imponible y base liquidable
Segn el art. 54 LGT, por base liquidable se entiende la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las
reducciones establecidas en la ley.
f)
Base monetarias y no monetarias
Tanto en las bases monetarias como en las no monetarias debe obtenerse una suma de dinero como cuota del tributo. Sin embargo, la
diferencia est en que la base monetaria permite aplicar directamente sobre ella los porcentajes establecidos por la ley, mientras que
las no monetarias debern gravarse por aplicacin de cantidades monetarias sobre las unidades fsicas o de otro tipo que la expresen
(euros por litro, etc).
g) Bases unitarias o agregadas y desagregadas
Esta clasificacin divide las bases imponibles en unitarias o agregadas y desagregadas, en funcin de que se les aplique en toda su
magnitud un mismo tipo de gravamen o se prevea su descomposicin para aplicar tipos diversos. Este ltimo caso es, desde 1996, el
del IRPF.
h) Bases alternativas, subsidiarias o complementarias
Pueden distinguirse entre bases imponibles alternativas, subsidiarias o complementarias, cuando la propia Ley del tributo prevea ms
de una base imponible normativa, no por los mtodos para obtenerla, sino como expresiva de magnitudes diferentes. Lo relevante en
tales casos ser determinar con exactitud si la relacin entre una y otra definicin de la base es subsidiaria, o puede acudirse
alternativamente a alguna de ellas, como opcin del sujeto o de la Administracin.
B) Los mtodos de determinacin de la base imponible
Los mtodos de determinacin de bases imponibles constituyen, en sentido estricto, los instrumentos o medios para el trnsito de la
base normativa a la fctica o de hecho.
a) Mtodo de estimacin directa (art. 51 LGT)
La caracterstica definitoria de la estimacin directa es la de efectuarse con base en datos reales, y no slo los de soporte documental,
sino cualquier otro dato obtenido por medios distintos y suficientemente contrastados. Dada esa atencin a la realidad, es el mtodo
que mejor se adecua para medir la capacidad econmica real del sujeto gravado, garantizando en mayor medida los restantes fines de
justicia del tributo en particular y del sistema tributario en general.
Sin embargo, el rgimen de estimacin directa no existe con carcter puro en ningn tributo, pues, en todos los que lo prevn, la
propia ley recorta su referencia directa a los datos reales, permitiendo que se integren con ciertas presunciones o con ciertos datos
estimativos.
b) Mtodo de estimacin objetiva (art. 52 LGT)
A diferencia del anterior, el rgimen de estimacin objetiva se caracteriza por determinar la base imponible mediante la aplicacin de
las magnitudes, ndices, mdulos o datos previstos en la normativa propia de cada tributo. Sin embargo, en este mtodo subyacen
razones de incapacidad administrativa para comprobar los rendimientos reales.

c) Mtodo de estimacin indirecta (arts. 53 y 158 LGT)

El rgimen de estimacin indirecta de bases imponibles fue introducido en 1980. Es aplicable, en general, a cualquier tributo con los
requisitos que a continuacin se exponen. Su regulacin se establece en los artculos 53 y 158 LGT. Este rgimen presenta tres
caractersticas principales:

Es de aplicacin subsidiaria a los otros dos, utilizndose en las hiptesis tasadas que lo permitan.

No se basa en los datos reales del sujeto o del hecho gravado, sin perjuicio de que pueda usar los que resulten disponibles.

Preside todo el rgimen de estimacin indirecta cuando la Administracin tributaria no pueda disponer de los datos
necesarios para la determinacin completa de la base imponible, como consecuencia de alguna de las siguientes
circunstancias, que son autnticos presupuestos de hecho legitimadores:
a)
Falta de presentacin de declaraciones o presentacin de declaraciones incompletas o inexactas.
b)
Resistencia, obstruccin, excusa o negativa a la actuacin inspectora.
c)
Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.
d)
Desaparicin o destruccin, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y registros contables o de los justificantes de las
operaciones en ellos anotadas.
A la vista de lo comentado, se observa que estos presupuestos tienen en comn el incumplimiento de deberes de diverso tipo por
parte del obligado tributario. No obstante, no basta con que se produzca alguno de estos hechos para legitimar esta opcin indirecta,
sino que como consecuencia de ellos ha de resultar imposible liquidar el tributo con arreglo a los mtodos previstos por su ley
reguladora.
El RGIT [Reglamento General de la Inspeccin de los Tributos], por su parte, precisa en el art. 193 qu se entiende por incumplimiento
sustancial de los deberes contables:
a)
Cuando el obligado tributario incumpla la obligacin de llevanza de la contabilidad o de los libros registro establecidos
por la normativa tributaria. Se presumir su omisin cuando no se exhiban a requerimiento de los rganos de
inspeccin. Cuando la contabilidad no recoja fielmente la titularidad de las actividades, bienes o derechos.
b)
Cuando los libros o registros contengan omisiones, alteraciones o inexactitudes que oculten o dificulten gravemente la
constatacin de las operaciones realizadas.
c)
Cuando aplicando las tcnicas o criterios generalmente aceptados a la documentacin facilitada por el obligado tributario
no pueda verificarse la declaracin o determinarse con exactitud las bases o rendimientos objeto de comprobacin.
d)
Cuando la incongruencia probada entre las operaciones contabilizadas o registradas y las que debieran resultar del
conjunto de adquisiciones, gastos u otros aspectos de la actividad permita presumir, de acuerdo con lo dispuesto en el
artculo 108.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que la contabilidad o los libros registro son
incorrectos.
Para concluir, la LGT establece que los datos, documentos o pruebas relacionados con las circunstancias que motivaron la aplicacin
del mtodo de estimacin indirecta nicamente podrn ser tenidos en cuenta en la regularizacin o en la resolucin de los recursos o
reclamaciones que se interpongan contra la misma en los siguientes supuestos:
a)
Cuando se aporten con anterioridad a la propuesta de regularizacin. En este caso, el perodo transcurrido desde la
apreciacin de dichas circunstancias hasta la aportacin de los datos, documentos o pruebas no se incluir en el
cmputo del plazo al que se refiere el artculo 150 de esta Ley.
b)
Cuando el obligado tributario demuestre que los datos, documentos o pruebas presentados con posterioridad a la
propuesta de regularizacin fueron de imposible aportacin en el procedimiento. En este caso, se ordenar la retroaccin
de las actuaciones al momento en que se apreciaron las mencionadas circunstancias.
2. LOS TIPOS DE GRAVAMEN
Artculo 55 LGT. Tipo de gravamen.
1.
El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la
cuota ntegra.
2.
Los tipos de gravamen pueden ser especficos o porcentuales, y debern aplicarse segn disponga la Ley propia de cada
tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de la base liquidable. El conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas
unidades o tramos de base liquidable en un tributo se denominar tarifa.
3.
La Ley podr prever la aplicacin de un tipo cero, as como de tipos reducidos o bonificados.
A) Concepto
Puesto que la base imponible, o, en su caso, liquidable, expresa la capacidad econmica relativa del sujeto gravado en relacin con el
hecho imponible por el que va a tributar, los tipos de gravamen indican qu porcin de esa capacidad econmica medida por la base
se reserva el ente pblico.
B) La tcnica del tipo cero
La tcnica del tipo cero, a la que hace expresamente referencia el artculo 55.3 LGT, es un mecanismo para suprimir la prestacin
tributaria, reduciendo a cero la cuota correspondiente a un determinado tributo. En realidad, la aplicacin de esta tcnica no
representa un tipo de gravamen.
Su efecto es idntico al de una exencin total, subsistiendo los deberes formales y de registro del sujeto y las potestades
comprobadoras de la Administracin.
C) Clases de tipo de gravamen
a) Tipos de gravamen en sentido estricto
Se aplican a bases imponibles no monetarias.

Especficos. Cuando consisten en una cantidad fija de dinero por unidad de base imponible.

Graduales. Cuando vara la suma de dinero a aplicar sobre la base segn una escala en funcin de su magnitud.

Mixtos. Cuando combinen ambas modalidades.

b) Alcuotas, o tipos de gravamen porcentuales
Son porcentajes aplicables a las bases imponibles ya expresadas en dinero. Pueden ser proporcionales o progresivas.

Alcuotas proporcionales. Son las que no varan o se mantienen constantes sea cual sea la dimensin o la magnitud de la base
imponible.

Alcuotas progresivas. Son las que aumentan a medida que lo hace la base. A su vez, la progresividad de la alcuota puede
ser:

Continua: a la base imponible total se le aplica la alcuota correspondiente a la escala, pudiendo producirse errores de
salto.

Por escalones. la base imponible se divide en escalones. As la cuota a ingresar es la suma de la cuota de cada escaln.

D) La progresividad continua y los errores de salto. Las posibles correcciones del error de salto
a) Progresividad continua (art. 56.3 LGT)
Si se atiende a los efectos de esta escala se observa el denominado error de salto, consistente en que un aumento mnimo de la base
(un cntimo), que suponga pasar de un tramo a otro, conlleva un incremento de la cuota que la eleva al doble de la anterior (doce
cntimos).
El artculo 56.3 LGT dispone que se reducir la cuota resultante en el exceso que suponga el aumento de cuota respecto al incremento
de la base imponible, salvo que el tributo se pague mediante efectos timbrados (caso de letras de cambio, entre otros).
b) Progresividad por escalones
A partir de una tarifa por escalones, puesto que la base imponible siempre se situar entre dos de ellos, se aplica a la parte de ella que
agote o cubra un tramo la alcuota de ste, y al resto de la base, que ser inferior a la diferencia hasta el escaln siguiente, un tipo
marginal ms elevado; de modo que conforme la base se acerca al siguiente tramo, la cuota resultante se aproxima a la de ste.
En todo caso, debe advertirse que tanto en la modalidad de escalones como en la continua se alcanza un montante de la base
imponible a partir del cual la alcuota permanece ya constante, convirtindose en proporcional para las bases imponibles superiores.
De no ser as, la alcuota podra llegar al 100 por 100, siendo claramente confiscatoria, en contra de lo previsto en el artculo 31.1 CE
conforme advierte el Tribunal Constitucional.
c) La exigencia de progresividad en el artculo 31.1 CE

La CE impone la progresividad al conjunto del sistema tributario, lo que no la hace exigible en todos y cada uno de los
tributos, aunque s impedira que alguno se articulara de modo regresivo (disminuyendo sus alcuotas conforme
aumenta la base imponible).

- El trmino progresividad encierra significados dispares cuando se refiere al principio de justicia (se relacionara con la
capacidad econmica y la igualdad); y a la estructuracin de la tarifa o escala de tipos de un tributo determinado
(tratara de la tcnica de articulacin de las alcuotas que las hace aumentar a medida que lo hace la base imponible)
Conviene, pues, distinguir entre la progresividad formal de la tarifa y la efectiva progresividad del tributo, dado que esta ltima no
depende nicamente de la simple relacin entre tipos de gravamen y bases liquidables. La progresividad de la tarifa o escala de tipos
no es condicin necesaria ni suficiente para lograr el principio de progresividad; el carcter progresivo de un tributo tendr en cuenta
tambin el hecho imponible, la previsin de exenciones, deducciones o bonificaciones de la cuota, los mtodos de determinacin de
bases imponibles, los resultados de su aplicacin, etc. As, podra ser ms acorde con el principio de progresividad del ART. 31 CE un
tributo con alcuota proporcional que otro con una tarifa progresiva.
3. CUOTA TRIBUTARIA Y DEUDA TRIBUTARIA
1. Cuota ntegra o tributaria (art. 56 LGT)
La cuota ntegra es la cantidad resultante de aplicar los tipos de gravamen a la base liquidable.

La cuota ntegra no es siempre la cantidad a ingresar al ente pblico, pues la ley puede prever aumentos y disminuciones de
aqulla en atencin a distintas finalidades. El artculo 56.5 LGT denomina cuota lquida al resultado de practicar sobre la cuota
ntegra las minoraciones previstas en la ley de cada tributo.

La cuota diferencial ser el resultado de minorar la cuota lquida en el importe de las deducciones, pagos fraccionados,
retenciones, ingresos a cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo (art. 56.6 LGT).
2. Deuda tributaria
Artculo 58 LGT. Deuda tributaria:
1.
La deuda tributaria estar constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligacin tributaria principal o de
las obligaciones de realizar pagos a cuenta.
2.
Adems, la deuda tributaria estar integrada, en su caso, por:
a)
El inters de demora.
b)
Los recargos por declaracin extempornea.
c)
Los recargos del perodo ejecutivo.
d)
Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes pblicos.
3.
Las sanciones tributarias no formarn parte de la deuda tributaria.
De acuerdo con esta tipologa, en los tributos en que la cuota ntegra sea objeto de minoracin para dar paso a una cuota lquida, ser
esta ltima la que indique la contribucin por ese tributo.

Debemos distinguir entre cuota tributaria y deuda tributaria. En principio, y segn el ART. 58.1 LGT, La deuda estar constituida por la
cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligacin tributaria principal o de las dems obligaciones de realizar pagos a cuenta.
Pero, como dispone el ART. 58.2 LGT pueden formar parte de la deuda otras prestaciones diferentes de la cuota, y que no resultan ni
son objeto de la obligacin tributaria principal, pudiendo incluirse, en su caso, en la deuda tributaria el inters de demora, los
recargos por declaracin extempornea, los recargos del perodo ejecutivo, y los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las
cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes pblicos. No formarn parte de la deuda tributaria las sanciones tributarias que puedan
imponerse (ART. 58.3 LGT).
LECCIN 19: LA EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
1. EL PAGO O INGRESO
El artculo 160 LGT regula la recaudacin tributaria:
1.
La recaudacin tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas
tributarias.
2.
La recaudacin de las deudas tributarias podr realizarse:

a)
En perodo voluntario, mediante el pago o cumplimiento del obligado tributario en los plazos previstos en el artculo
62 de esta Ley.
b)
En perodo ejecutivo, mediante el pago o cumplimiento espontneo del obligado tributario o, en su defecto, a travs
del procedimiento administrativo de apremio.
El artculo 161 LGT regula la recaudacin en periodo ejecutivo, y establece lo siguiente:
1.
El perodo ejecutivo se inicia:
a)
En el caso de deudas liquidadas por la Administracin tributaria, el da siguiente al del vencimiento del plazo
establecido para su
ingreso en el artculo 62 de esta Ley.
b)
En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidacin presentada sin realizar el ingreso, al da siguiente de la
finalizacin del
plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si ste ya hubiere concluido, el da siguiente
a la presentacin de la autoliquidacin.
2.
La presentacin de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensacin en perodo voluntario impedir el inicio
del perodo
ejecutivo durante la tramitacin de dichos expedientes.
3.
Iniciado el perodo ejecutivo, la Administracin tributaria efectuar la recaudacin de las deudas liquidadas o autoliquidadas a
las que se refiere
el apartado 1 de este artculo por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del obligado al pago.
4.
El inicio del perodo ejecutivo determinar la exigencia de los intereses de demora y de los recargos del perodo ejecutivo en
los trminos de los
artculos 26 y 28 de esta Ley y, en su caso, de las costas del procedimiento de apremio.
[El procedimiento de apremio constituye una manifestacin del poder de autotutela de la Administracin Pblica y consiste en el poder
que tiene la Administracin de ejecutar las deudas existentes contra ella, sin necesidad de acudir a los tribunales de justicia, pudiendo
incluso llegar al empleo de la coaccin en caso de resistencia de los deudores.]
A) Normas generales
La LGT no contiene normas que regulen el procedimiento de recaudacin en perodo voluntario. El pago de los tributos se resuelve, en
la inmensa mayora de los supuestos, con dos momentos sucesivos: primero el sujeto pasivo paga materialmente u ordena pagar el
importe debido, y despus las Entidades de crdito, ejecutando la orden recibida, ingresan efectivamente tal importe en el Tesoro
Pblico.
Ahora bien, el pago de un tributo no es lo mismo que el pago de una obligacin del Derecho privado, y que la posicin de la
Administracin Tributaria no es tan pasiva como la del acreedor en una relacin obligatoria del Derecho privado, en cuanto a plazos,
procedimientos, etc.
B) El sujeto del ingreso
El art. 35 LGT se titula Obligados tributarios y establece:
1.
Son obligados tributarios las personas fsicas o jurdicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el
cumplimiento de obligaciones tributarias.
2.
Entre otros, son obligados tributarios:
a)
Los contribuyentes.
b)
Los sustitutos del contribuyente.
c)
Los obligados a realizar pagos fraccionados.
d)
Los retenedores.
e)
Los obligados a practicar ingresos a cuenta.
f)
Los obligados a repercutir.
g)
Los obligados a soportar la repercusin.
h)
Los obligados a soportar la retencin.
i)
Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.
j)
Los sucesores.
k)
Los beneficiarios de supuestos de exencin, devolucin o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condicin
de sujetos
pasivos.
3.
Tambin tendrn el carcter de obligados tributarios aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de
obligaciones
tributarias formales.
4.
Tendrn la consideracin de obligados tributarios, en las Leyes en que as se establezca, las herencias yacentes, comunidades
de bienes y
dems entidades que, carentes de personalidad jurdica, constituyan una unidad econmica o un patrimonio
separado susceptibles de imposicin.
5.
Tendrn asimismo el carcter de obligados tributarios los responsables a los que se refiere el artculo 41 de esta Ley.
El artculo 33.1 del Reglamento General de Recaudacin (RGR) admite tambin que la deuda sea pagada por un tercero no obligado o,
conforme reza el precepto, por () cualquier persona, tenga o no inters en el cumplimiento de la obligacin, ya lo conozca y lo
apruebe, ya lo ignore el obligado al pago.
RGR advierte que, en el caso de producirse el pago del tributo por tercero, en ningn supuesto estar legitimado para ejercitar ante la
Administracin los derechos que correspondan al obligado al pago.
C) Objeto del ingreso
El objeto del ingreso tributario es, en todo caso, una suma de dinero que se debe entregar al ente pblico, pese a que en ocasiones se
utilicen para ello efectos timbrados, o se cumpla la prestacin entregando un bien considerado Patrimonio Histrico Espaol.
Cuando se hubieran acumulado varias deudas tributarias de diversos Entes pblicos, unas procedentes de tributos de una
Administracin y otras de tributos a favor de otras Entidades de Derecho pblico dependientes de la misma, tendrn preferencia para
su cobro las primeras, salvo los supuestos de prelacin o afectacin.
D) Formas y medios del ingreso
El art. 60 LGT regula las formas de pago y establece lo siguiente:
1.
El pago de la deuda tributaria se efectuar en efectivo. Podr efectuarse mediante efectos timbrados cuando as se disponga
reglamentariamente. El pago de las deudas en efectivo podr efectuarse por los medios y en la forma que se determinen
reglamentariamente.
La normativa tributaria regular los requisitos y condiciones para que el pago pueda efectuarse utilizando
tcnicas y medios electrnicos,
informticos o telemticos.
2.
Podr admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en perodo voluntario o ejecutivo cuando una Ley lo disponga
expresamente y en los
trminos y condiciones que se prevean reglamentariamente.

a) El pago en efectivo
El Art. 34 del RGR y siguientes:

Dinero de curso legal.

Cheque.

Tarjeta de crdito y dbito.

Transferencia bancaria.

Domiciliacin bancaria.

Cualesquiera otros autorizados por el Ministerio de Economa y Hacienda.

En todo caso, todas las deudas que hayan de satisfacerse en efectivo podrn pagarse en dinero de curso legal, cualesquiera que fuere
el rgano de recaudacin competente, el perodo de recaudacin y la cuanta de la deuda.
En cuanto al momento en que surten efecto estos medios de pago, debiendo entenderse realizado el ingreso y, por ende, satisfecha la
prestacin, las normas establecen las siguientes reglas:

Ser el da en que se realiz el ingreso en las cajas de los rganos competentes, oficinas recaudadoras o entidades
debidamente autorizadas para su admisin.

El ingreso en una entidad colaboradora liberar de la deuda desde la fecha del justificante, sin que surtan efecto por s solas
las rdenes de
pago dadas a la entidad.

Si se paga mediante cheque, quedar liberado el obligado desde su entrega si aqul se hace efectivo, pero si no se hiciera se
exigir en
apremio la deuda a la Entidad que vlidamente lo conform, o, de lo contrario, al propio
obligado.
b) Utilizacin de efectos timbrados
Consiste en la utilizacin de efectos timbrados, es decir, documentos en los que se encuentra impreso un dibujo, seal o anagrama
especial y el valor correspondiente. El RGR enumera los efectos timbrados, remitiendo su regulacin a las normas de los tributos que
los admiten.
c) Pago en especie
En realidad nos encontramos con una dacin en pago. Para realizar el pago no sirve la entrega de cualquier bien o derecho, sino slo si
est previsto como Patrimonio Histrico Espaol.
d) Pago por consignacin en la Caja General de Depsitos
La LGT tambin admite que puede considerarse como otra modalidad de satisfacer la prestacin el pago por consignacin en la Caja
General de Depsitos.
e) Lugar de ingreso en perodo voluntario
El RGR [Reglamento General de Recaudacin] indica el pago en perodo voluntario se har en las Cajas del rgano competente o de la
entidad autorizada, aadiendo que no liberar al deudor el pago si se realiza a rganos no competentes para recibir pagos, o a
personas no autorizadas.
E) Aplazamiento y fraccionamiento
Por regla general, todas las deudas tributarias pueden ser aplazadas o fraccionadas. Incluso las que sean titularidad de otros Estados
de la UE, o de Entidades internacionales o supranacionales. Como excepcin, no son aplazables:

En ningn caso, las deudas cuya exaccin se realice mediante el empleo de efectos timbrados.

Las deudas correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir el retenedor o el obligado a realizar
ingresos a
cuenta. Ahora bien, en este caso, la propia LGT admite que estas deudas puedan aplazarse o fraccionarse en los casos y condiciones
previstos en la normativa tributaria.
REQUISITOS. El ART. 65.1 LGT seala que podr aplazarse o fraccionarse el pago de la deuda, a peticin de los interesados, cuando su
situacin econmico-financiera les impida transitoriamente hacer frente al pago de los tributos en los plazos establecidos.
PROCEDIMIENTO. Se encuentra regulado en el RGR, aunque no se regula con detalle, y de este modo puede modularse en funcin de
las circunstancias de cada caso. Se inicia siempre a peticin del interesado. En perodo de ingreso voluntario, la solicitud se puede
presentar en cualquier momento; si la deuda se encuentra en va de apremio, la solicitud puede presentarse en cualquier momento
anterior a la enajenacin de los bienes embargados.
Junto a los datos de identificacin del obligado y de la deuda cuyo aplazamiento o fraccionamiento se pretenda, habr de expresarse
el motivo; el aplazamiento o fraccionamiento que se solicita; y las garantas que se ofrecen o, cuando se pida la exencin de garantas,
la documentacin que justifique tal pretensin.
En cuanto al rgimen de las garantas exigibles:
a) Por regla general, la garanta consistir en aval solidario prestado por una entidad de crdito o una sociedad de garanta
recproca; o en un
certificado de seguro de caucin.
b) Previa la justificacin de la imposibilidad de obtener estas garantas, podrn admitirse otras. La LGT cita expresamente la
hipoteca, la prenda y
la fianza personal y solidaria.
c) A peticin del interesado, las garantas podrn ser sustituidas por medidas cautelares que, en este caso, no estarn limitadas
al perodo de
caducidad ordinario.
d) Las garantas deben ser ofrecidas en el escrito de peticin y deben ser aportadas en el plazo de treinta das tras la concesin
del aplazamiento
o fraccionamiento.
e) Las garantas deben cubrir la deuda y los intereses de demora, ms un 25% y, si consisten en un aval, su duracin debe
exceder, al menos en
seis meses, el plazo concedido para pagar.
La LGT contempla algunos supuestos de dispensa total o parcial de garantas:
a) Cuando las deudas sean inferiores a la cuanta que fije la normativa tributaria, actualmente 18.000 euros.
b) Cuando se constate la carencia de bienes suficientes para garantizar la deuda o cuando la ejecucin de los que existieran
afectara
sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad econmica.
c) Cuando la exigencia de garantas produjera graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pblica.
Las consecuencias del aplazamiento son diferentes si se concede o se deniega:
a) SI SE CONCEDE EL APLAZAMIENTO, la deuda habr de ingresarse en los plazos sealados, devengndose el inters de demora
correspondiente. Si al vencimiento del plazo no se efectuara el ingreso, se exigirn la deuda y los intereses ya en va de apremio, con
el correspondiente recargo. A continuacin se ejecutar la garanta y se seguir el procedimiento de apremio. Si la solicitud del
aplazamiento o fraccionamiento se hizo con la deuda ya apremiada, se ejecutar la garanta y se continuar el procedimiento
ejecutivo.
b) SI ADEMS SE CONCEDE FRACCIONAMIENTO, se calcularn los intereses de demora de cada fraccin, exigindose su ingreso con la

fraccin correspondiente. En caso de no ingresar un plazo, se exigir en va de apremio y, si no se satisface se consideran vencidos
todos los posteriores y se exigirn asimismo en apremio. Si al solicitarse el fraccionamiento ya se estaba en apremio, la falta de
ingreso de un plazo determina directamente la continuacin del procedimiento ejecutivo.
c) SI SE DENEGARA LA PETICIN de aplazamiento o fraccionamiento, si la peticin se hizo en perodo voluntario, habr de ingresarse la
deuda hasta el 20 del mes siguiente o hasta el da 5 de segundo mes posterior a la notificacin de la denegacin, segn se reciba la
primera o en la segunda quincena del mes, abonndose el inters de demora correspondiente. Si se solicit el aplazamiento o
fraccionamiento en el perodo ejecutivo de ingreso, continuar el procedimiento de apremio desde el trmite en que se encontrase, o
se iniciar tal procedimiento.
El procedimiento de aplazamiento o fraccionamiento puede finalizar tambin por silencio administrativo, que debe entenderse en
sentido negativo, o por desistimiento del solicitante cuando no aportara los documentos omitidos en el plazo que se le conceda al
respecto.
2. LA PRESCRIPCIN
2.1. Ideas generales

La prescripcin es un modo de extincin de las obligaciones. La prescripcin se configura en la LGT como una forma de
extincin tanto de las obligaciones tributarias como del derecho a las devoluciones tributarias y de las responsabilidades derivadas de
comisin de las infracciones y sanciones tributarias.

Esta figura cumple en el Derecho tributario funciones anlogas a las que desempea la prescripcin extintiva en el campo de
las obligaciones civiles, tanto en el mbito tributario como en el civil los derechos se extinguen y las acciones jurdicas dejan de poder
ejercitarse por el mero transcurso del tiempo. No obstante, presenta algunas diferencias con la prescripcin civil.

En materia tributaria cuando se habla de prescripcin no se puede olvidar que tal instituto afecta a la posicin jurdica de dos
sujetos contrapuestos (sujetos entendido en sentido amplio pues puede haber ms de dos). Al sujeto titular del derecho o que puede
ejercitar la accin le perjudica el transcurso del plazo de prescripcin, mientras que al sujeto que debe soportar el derecho o contra el
que se podra ejercitar la accin le favorece tal transcurso.
2.2. Plazos de prescripcin
La LGT regula la prescripcin de las obligaciones tributarias en los artculos 66 a 70, y de las infracciones y sanciones en los artculos
189 y 190. De lo dispuesto en los anteriores preceptos se deduce que prescribirn a los cuatro aos los siguientes derechos:
1.
El derecho de la Administracin para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidacin.
2.
El derecho de la Administracin para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.
3.
El derecho de los obligados tributarios a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones
de ingresos
indebidos y el reembolso de las garantas.
4.
El derecho de los obligados tributarios a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones
de ingresos
indebidos y el reembolso de las garantas, cuando las devoluciones o las garantas estuvieran ya reconocidas y
cuantificadas.
5.
El derecho de la Administracin a exigir el cumplimiento de las obligaciones formales exigidas por la normativa tributaria.
6.
El derecho de la Administracin a imponer sanciones tributarias.
7.
El derecho de la Administracin a exigir el pago de las sanciones tributarias.
Los supuestos de prescripcin a la vista de la lista anterior y teniendo en cuenta los sujetos que se benefician o se ven
perjudicados por el
transcurso de los 4 aos se pueden dividir en 2 categoras:
En contra de la Hacienda Pblica y a favor de los obligados tributarios corre la prescripcin para liquidar, recaudar,
exigir el
cumplimiento de deberes formales y sancionar (todos los supuestos anteriores salvo el 3 y 4).
En contra de los obligados tributarios y a favor de la Hacienda Pblica (supuestos 3 y 4): solicitar las devoluciones
derivadas de la
normativa tributaria (IRPF o IVA); solicitar devoluciones por ingresos indebidos y para solicitar el
reembolso de las garantas prestadas (con el fin de obtener un fraccionamiento), el derecho a recibir devoluciones y
garantas ya reconocidas y cuantificadas.
2.3. Cmputo de los plazos
La cuestin ms importante en materia de prescripcin es determinar el momento a partir del cual debe computarse el plazo legal de
4 aos. La determinacin precisa de este momento viene exigida por el principio de seguridad jurdica. La LGT distingue entre los
siguientes supuestos de prescripcin:
a) Derecho a liquidar la deuda tributaria
Se inicia el cmputo el da siguiente al que finalice el plazo reglamentario para presentar la declaracin o autoliquidacin.

En consecuencia, una vez finalizado el plazo de declaracin, y se haya presentado o no por el sujeto pasivo, la Administracin
tributaria
dispondr de un plazo de cuatro aos para iniciar las correspondientes actuaciones de comprobacin e investigacin
y liquidar la prestacin
tributaria.

En ocasiones se plantea el problema de determinar el momento en que se entiende realizado el hecho imponible, con la
consiguiente dificultad
de precisar el plazo de declaracin y, por ende, el comienzo de la prescripcin. En el Impuesto sobre
Sucesiones existe un plazo de declaracin voluntaria (seis meses), y otro de prrroga automtica, si existe peticin expresa (otros
seis meses). A la vista de ello, se ha planteado el
problema de si el cmputo de la prescripcin se cuenta a partir de la finalizacin
del primero de los plazos o si debe esperarse a que finalice el
perodo de prrroga. El Tribunal Supremo se ha pronunciado a
favor de la primera postura.
b) Derecho a exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas
Se computar desde el da siguiente al que finalice el plazo de pago en perodo voluntario. Precisiones para su correcta interpretacin:

El derecho a exigir el pago se ejerce una vez que finaliza el plazo de pago en perodo voluntario, a travs de la va ejecutiva.
Por tanto, lo que determina el precepto es el momento a partir del cual la Administracin puede iniciar el procedimiento de ejecucin
de la deuda.

Si se trata de liquidaciones practicadas por la Administracin, la prescripcin comenzar a contarse cuando finalice el plazo
de ingreso
voluntario.

Si nos encontramos ante autoliquidaciones, la solucin es diversa segn la Administracin conozca o no el importe de la
prestacin.

Si la AT conoce el importe de la prestacin, bien por estar liquidada con anterioridad (por ejemplo con el segundo plazo
de ingreso en el IRPF), bien porque se presenta la declaracin sin practicar el ingreso, comenzara la va de apremio y con ella el plazo
de prescripcin. En
definitiva, este supuesto se reconduce a los casos en que existe liquidacin administrativa.

Si la AT no conoce el importe de la prestacin (por ejemplo el sujeto pasivo no ha presentado la declaracin de IRPF
estando obligado a
ello), al coincidir el perodo voluntario de ingreso de la deuda tributaria con el plazo de declaracin,
comenzar la prescripcin tanto del
derecho a liquidar como a recaudar, el da siguiente a la finalizacin de tal perodo. En este
caso, se solapan el derecho a liquidar y el derecho a exigir lo liquidado.

c) Derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el
reembolso de las garantas
Se pueden considerar varios supuestos:
a)
Con carcter general, desde el da siguiente al que se realiz el ingreso indebido.
b)
Si el ingreso indebido se realiz dentro del plazo para presentar una autoliquidacin, desde el da siguiente al que finaliz
dicho plazo.
c)
Cuando el derecho a la devolucin derivare de la normativa tributaria, el plazo se contar desde el da siguiente al que
finalice el plazo para
solicitarla. En el caso de que no exista tal plazo, la prescripcin comenzar a contarse desde el da siguiente
al que pudo solicitarse la devolucin.
d)
Cuando el ingreso indebido lo fuere por haberlo declarado una sentencia o resolucin administrativa, el plazo se computar
desde el da
siguiente al que tal sentencia o resolucin hubiera alcanzado firmeza. La misma regla debe aplicarse para la
devolucin del coste de las
garantas.
e)
Cuando el ingreso indebido lo fuere como consecuencia de la aplicacin conjunta de tributos incompatibles entre s, el plazo
comenzar a
contarse desde la resolucin del rgano especficamente previsto para dirimir cul es el tributo procedente.
d) Derecho a obtener la devolucin de los ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantas ya reconocidos

Cuando el derecho a la devolucin deriva de la normativa tributaria, el plazo se contar desde el da siguiente al que finalice
el plazo establecido para efectuar tal devolucin.

Cuando el reconocimiento se hubiera realizado mediante resolucin o acuerdo administrativo o decisin judicial, el plazo se
computar desde el
da siguiente al que se notificare.
e) Derecho a exigir el cumplimiento de obligaciones formales

En los casos de exigencia al obligado tributario, el plazo de prescripcin ser el mismo que el de determinar la deuda
tributaria.

En los casos de exigencia a terceros no existe una norma en la que, de forma expresa, se establezca el momento en que debe
comenzarse a
contar el plazo de prescripcin. Por tanto, debemos aplicar las reglas generales, de lo que se deriva que tal plazo
empezar a contarse desde el
momento en que se puedan exigir tales obligaciones formales.
f) Derecho a imponer sanciones
Comenzar a contarse desde el da en que se cometi la infraccin correspondiente:

Si la infraccin consiste en el impago de una prestacin tributaria, el plazo de prescripcin comenzar a contarse en el mismo
momento del que
corresponde a la exigencia de la prestacin misma.

Si la infraccin consiste en el incumplimiento de algn deber formal, el plazo comenzar en el momento en que finalice el
perodo establecido
para ser cumplido (por ejemplo, un requerimiento de obtencin de informacin no cumplido en el plazo
sealado).
g) Derecho a exigir las sanciones impuestas
Comenzar a contarse el da siguiente al que finalice el plazo de pago en perodo voluntario.
2.4. Interrupcin de los plazos
A) Reglas generales
La LGT regula de modo minucioso las causas o motivos por los que puede ser interrumpido el cmputo del perodo de prescripcin.
Podemos sintetizar estas causas en dos grandes grupos:

Los supuestos en los que la prescripcin corre a favor del obligado tributario (o en contra de la Administracin Tributaria).

Los casos en que la prescripcin corre a favor de la Administracin Tributaria (o en contra del obligado o interesado).
Existen determinadas reglas que son aplicables a todos los supuestos, quienquiera que sea el favorecido. Son las siguientes:

La interrupcin de la prescripcin respecto de un obligado tributario extiende sus efectos a todos los dems posibles,
incluyendo a los responsables.

No obstante, si la obligacin es mancomunada y slo se exige su parte a un obligado, la interrupcin no afecta al resto de los
obligados.

Si existieran varias deudas liquidadas a cargo de un obligado, la interrupcin de la prescripcin slo afectar a la deuda a que
se refiera.

Las distintas modalidades de prescripcin son independientes entre s, de modo que la interrupcin del plazo de una de ellas
no afecta al
Todos los supuestos de interrupcin del plazo de prescripcin se aplican tambin en el cobro de tributos que fueran titularidad
de otros estados
B) Interrupcin de la prescripcin que corre a favor del obligado tributario
1. Cualquier accin administrativa tendente a liquidar, recaudar exigir el cumplimiento de obligaciones formales y sancionar
El primer motivo de interrupcin del plazo de prescripcin es cualquier accin administrativa, realizada con conocimiento formal del
obligado tributario, tendente a ejercer las potestades administrativas susceptibles de prescripcin, esto es, liquidar, recaudar, exigir el
cumplimiento de obligaciones formales y sancionar. Sobre esta cuestin debemos hacer algunas precisiones:

No basta con que se efecte una actuacin administrativa, sino que adems ha de ser notificada o, en la forma que sea
procedente, puesta en
conocimiento del sujeto, como exige la LGT, por lo que en realidad ser la notificacin lo que habr de
producirse antes de finalizar el perodo
de prescripcin para que la actividad administrativa tenga eficacia interruptiva.

No cualquier acto tendr esa eficacia interruptiva, sino slo aquellos que estn ordenados a iniciar o proseguir los respectivos
procedimientos, y
que no respondan a la mera finalidad de interrumpir la prescripcin, sino que efectivamente contribuyan a la
liquidacin, recaudacin, exigencia
de deberes formales o imposicin de sanciones, segn los casos.
2. Interposicin de reclamaciones o recursos de cualquier clase
La segunda causa interruptiva es la interposicin por parte del obligado tributario de reclamaciones o recursos de cualquier clase, los
propios actos del sujeto pasivo tienen eficacia interruptiva, pero frente a ello:

Los recursos y reclamaciones (algunos al menos) tambin pueden ser interpuestos por la propia Administracin, que cuenta
con legitimacin para ello, adems de poder ejercer su potestad de revisin de oficio.

La interposicin de un recurso o reclamacin rompe el silencio de la relacin tributaria al abrir una controversia sobre ella, lo
que sirve a la
seguridad jurdica.
Para comprender el significado de este supuesto de interrupcin debemos tener en cuenta algunos extremos:

En principio, esta regla parece exigir que todo el tiempo que dure la tramitacin de un recurso o una reclamacin no debiera
ser computable para la prescripcin, por lo que slo tras la finalizacin del proceso o procedimiento correspondiente volvera a
iniciarse el cmputo del plazo de prescripcin. Ahora bien, esto slo ocurre en el caso de los procesos judiciales, y no en los recursos

o reclamaciones administrativas.

Lo que ocurre en los recursos o reclamaciones administrativas, y esto es lo que ha podido provocar equvocos, es que si el
procedimiento
finaliza mediante una resolucin presunta contra la que no reacciona el sujeto, el plazo de prescripcin debe
contarse, no desde dicha resolucin presunta, sino desde la ltima actuacin llevada a cabo en el procedimiento revisor, porque la
resolucin presunta no es ms que
una fictio legis a la que no se le puede dar eficacia interruptiva, puesto que supondra
privilegiar a la Administracin, uno de cuyos
rganos ha incumplido el deber de resolver a tiempo las controversias que se le
planteen.
3. Liquidacin o pago de la deuda tributaria
El tercer motivo de interrupcin de la prescripcin es cualquier actuacin fehaciente del sujeto conducente a la liquidacin o pago de
la deuda tributaria.
C) Interrupcin de la prescripcin que corre a favor de la Administracin Tributaria
1. El primer motivo de interrupcin de la prescripcin es cualquier acto fehaciente del obligado tributario a travs del cual pretenda la
devolucin, el reembolso o la rectificacin de la liquidacin. Puede consistir no slo en cualquiera de las actuaciones previstas en los
distintos procedimientos tendentes a la revisin de los actos administrativos o a la propia devolucin, sino que es suficiente la mera
peticin efectuada por el obligado, con independencia de los cauces o efectos procesales que pudieran derivarse de ella.
2. El segundo motivo de interrupcin es la interposicin, tramitacin o resolucin de cualquier reclamacin o recurso, en los que
evidentemente se inste la devolucin de lo ingresado indebidamente, o la restitucin del coste de las garantas. Sobre este motivo
podemos realizar dos observaciones:

La primera, que se subsume en el motivo anterior, por lo que su mencin es innecesaria.

La segunda, que la presentacin extempornea de un recurso o reclamacin, aunque no tenga efectos procesales o
procedimentales, puede servir como una peticin capaz de provocar la interrupcin de la prescripcin, al poner de manifiesto
fehacientemente la voluntad del sujeto de no dejar en silencio ni inactivo su derecho a la devolucin.
D) Reanudacin del cmputo de la prescripcin
Cuando la prescripcin se ha interrumpido es necesario reanudar su cmputo. La LGT establece una regla general y otras especiales.

La regla general es que la prescripcin comenzar a contarse de nuevo el da que se hubiere interrumpido.

Las reglas especiales podemos resumirlas as:

Si la interrupcin se produjo por la interposicin de un recurso contencioso-administrativo, el cmputo del plazo de

prescripcin se reanudar a partir del da de la notificacin a la Administracin Tributaria de la resolucin firme recada en el proceso.
Se excepta el supuesto en que no se hubiera acordado la suspensin del acto administrativo recurrido.

La misma regla se aplica en los dems casos en que las actuaciones administrativas hubieran estado interrumpidas como
consecuencia de la intervencin de algn rgano judicial.

Si la interrupcin se produjo por el concurso del deudor, el cmputo se reanudar en el momento de la aprobacin del
convenio (para las
deudas no incluidas en l); cuando el convenio sea exigible al deudor (para las deudas incluidas en l); o
cuando se reciba la resolucin
judicial firme (si el convenio no fuere aprobado).
2.5. Efectos de la prescripcin
Segn el artculo 69 LGT son los siguientes:
1.
Extingue la obligacin tributaria.
2.
Aprovecha a todos los obligados tributarios. Se exceptan los casos de obligados mancomunadamente. Del mismo modo que
la interrupcin de
la prescripcin para un obligado no afecta a los otros, como ya se ha visto, tampoco a los dems la
prescripcin ganada por uno de ellos.
3.
Se aplica de oficio, aunque se hubiera pagado la deuda, sin necesidad de que la invoque o excepcione el obligado tributario.
2.6. La prescripcin en los delitos contra la Hacienda Pblica (Ideas generales)
Los delitos contra la Hacienda Pblica tambin prescriben, regidos por unas reglas propias (se ver en otra leccin pero resumo lo que
viene en esta el que quiera que lo quite):

El plazo de prescripcin es de 5 aos (defendido por la Jurisprudencia).

El CP establece que la prescripcin se interrumpir cuando el procedimiento penal se dirija contra alguna persona.

En los supuestos de delito fiscal los arts. 68.6 y 180.1 LGT contienen reglas contradictorias. En el Manual defienden la
prevalencia del art. 68.6.
3. OTRAS FORMAS DE EXTINCIN DEL TRIBUTO
A) Ideas previas
La Ley General Tributaria regula otras formas de extincin del tributo en sus artculos 71 a 76, bajo el ttulo de Otras formas de
extincin de la deuda tributaria:
71. Compensacin.
72. Compensacin a instancia del obligado tributario.
73. Compensacin de oficio.
74. Extincin de deudas de las entidades de derecho pblico mediante deducciones sobre transferencias.
75. Condonacin.
76. Baja provisional por insolvencia.
B) La compensacin
Es posible distinguir tres tipos de compensacin:

El de aplicacin general a todos los tributos.

El de cuenta corriente tributaria, cuya aplicacin est restringida a ciertos sujetos y tributos.

El de compensacin entre cnyuges, que slo se aplica en el IRPF.

1) aplicacin general a todos los tributos: Segn la LGT, las deudas tributarias podrn extinguirse total o parcialmente por
compensacin con crditos reconocidos por acto administrativo a favor del obligado tributario. Tres modalidades:
a)

COMPENSACIN A INSTANCIA DEL OBLIGADO AL PAGO. Es indiferente el perodo (voluntario o ejecutivo) en el que se
encuentren las deudas tributarias a compensar. La extincin de la deuda tributaria se producir en el momento de la

presentacin de la solicitud o cuando se cumplan los requisitos exigidos para las deudas y crditos.
b)

COMPENSACIN DE OFICIO. Se aplica ya sean los obligados tributarios pblicos o privados. En general, es necesario
que las deudas se encuentren en perodo ejecutivo. Por excepcin, se aplicar durante el perodo voluntario cuando
se determinen cantidades a ingresar y a devolver en un mismo procedimiento de comprobacin e investigacin, o
cuando se deba practicar una nueva liquidacin como consecuencia de haber sido anulada otra anterior por
resolucin administrativa o judicial.

c)

COMPENSACIN DE DEUDAS DE ENTIDADES PBLICAS. Las deudas tributarias vencidas, lquidas y exigibles de los
Entes pblicos, en particular de las CCAA y de los Entes locales, podrn compensarse con las cantidades que la
Administracin del Estado debe transferirlas. Debe tratarse de deudas tributarias que se encuentren en perodo de
ingreso voluntario. La compensacin no es automtica, sino que debe solicitarse.

b) La cuenta corriente tributaria

Su aplicacin est restringida a ciertos sujetos y tributos. Se trata de un negocio jurdico en cuya virtud dos partes acuerdan que los
crditos y deudas recprocas pierdan su individualidad y se engloben en una cuenta comn, cuyo saldo nicamente ser exigible en el
momento previamente acordado por la parte que entonces resulte ser acreedora.
c) Compensacin entre cnyuges, que se aplica slo en el IRPF. Sirve para compensar la deuda de un contribuyente casado (y no
separado legalmente) con la cantidad a devolver a que tiene derecho su cnyuge. Requiere el consentimiento expreso de ambos.
Adems la deuda y la cantidad a devolver deben corresponder al mismo perodo; las declaraciones se deben presentar
simultneamente; los peticionarios no pueden estar acogidos al sistema de cuenta corriente tributaria; y deben estar al corriente de
sus obligaciones tributarias.
C) La condonacin
Segn el ART. 75 LGT, las deudas tributarias slo podrn condonarse en virtud de ley, en la cuanta y con los requisitos que en ella se
determinen.
No obstante lo anterior, se admite la condonacin total o parcial de la deuda acordada en el seno de un proceso concursal, o la
condonacin parcial de las sanciones en los casos de actas de la Inspeccin con acuerdo o de conformidad.
4. LAS GARANTAS DE CRDITO TRIBUTARIO
En sentido amplio, podra entenderse por garantas todas las medidas normativas con que se protege y rodea de cautelas la prestacin
tributaria, asegurando su efectividad. En sentido estricto, se consideran garantas tributarias las recogidas en los ART. 77 a 80 LGT.
DERECHO DE PRELACIN GENERAL. El derecho de prelacin general se regula en los ART. 77 LGT y 64 RGR y, aunque no constituye
propiamente un derecho real sobre bienes determinados, sino un privilegio frente a otros acreedores del deudor, se transforma en
derecho real sobre el valor de los bienes en caso de concurso, determinando la preferencia de la Hacienda a la hora de distribuir el
producto de la venta de los bienes embargados al sujeto.
En cuanto al mbito subjetivo del derecho de prelacin, lo tiene slo la Hacienda del Estado, no las Haciendas de las Comunidades
Autnomas y de las Entidades Locales.
Desde el punto de vista objetivo, el derecho de prelacin ampara slo a los crditos tributarios, no a todos los crditos del Estado.
Adems la LGT dispone que debe tratarse de crditos vencidos y no satisfechos. Por otra parte, se limita la prelacin o el privilegio a la
cuota tributaria en sentido estricto, sin incluir recargos o intereses.
En cuanto a los LMITES del derecho de prelacin, debemos indicar lo siguiente:
a) Tiene una eficacia erga omnes, salvo que concurran con la Hacienda Pblica acreedores que lo sean de dominio, prenda o hipoteca
que hayan inscrito su derecho en el correspondiente registro con anterioridad a la Administracin.
b) En el caso de convenio concursal, los crditos tributarios a los que afecte el convenio quedarn sometidos a lo dispuesto en la
legislacin especial.
HIPOTECA LEGAL TCITA. El derecho de prelacin especial se contiene en el ART. 78 LGT, denominado por sus efectos como hipoteca
legal tcita. Sus notas ms relevantes son:
a) La LGT reconoce el derecho a favor de todas las Administraciones territoriales (Estado, CCAA y Entidades Locales).
b) Se aplica en los tributos peridicos que graven bienes o derechos inscribibles en un registro pblico, o sus productos directos,
ciertos o presuntos.
c) Se extiende a la deuda correspondiente al ao en que se ejerce la accin administrativa de cobro y a la del inmediato anterior.
d) No precisa constitucin ni inscripcin de la garanta, aunque pueda hacerse constar mediante anotacin preventiva de embargo, y
prevalece frente a cualquier otro acreedor o adquirente, aunque tuviera inscrito anteriormente su derecho.
DERECHO DE AFECCIN. Se establece en el ART. 79 LGT, y en su virtud, en los supuestos establecidos por las leyes, la Administracin
goza de un derecho real de afeccin sobre el bien transmitido en garanta de los tributos que graven su transmisin.
Se excepta de su mbito, por razones de seguridad jurdica, al tercero adquirente protegido por la fe pblica registral y al adquirente
de buena fe y con justo ttulo en establecimiento mercantil o industrial, cuando se trate de bienes muebles no inscribibles.
Ser necesaria la precia declaracin de responsabilidad subsidiaria; despus de fallido el deudor principal, se requerir la deuda inicial,
sin recargo de apremio, costas ni intereses, al poseedor del bien afecto y, si no lo pagara, se ejecutar ste.
DERECHO DE RETENCIN. Se contempla en el ART. 80 LGT, previndose como facultad que tiene la Administracin de retener las
mercancas presentadas a despacho para liquidar los tributos que graven su trfico. Su mbito por antonomasia es el de los tributos
aduaneros. Dado que slo autoriza a mantener la posesin de loa cosa, pero sin que pueda enajenarse, su eficacia es muy limitada,
adquirindola ms como instrumento de efectividad para los derechos de afeccin y de prelacin general que con carcter autnomo.
5. LAS MEDIDAS CAUTELARES
Se deben distinguir, por una parte de las garantas que recaen sobre el patrimonio o bienes singulares de los deudores tributarios, a
las que acabamos de hacer referencia; y, por otra, de las medidas de aseguramiento definitivas (por ejemplo, el embargo de los bienes
del deudor una vez inatendido el requerimiento de pago en el procedimiento ejecutivo). Las reglas esenciales por que se rigen tales
medidas son las que siguen:
a)
b)

Slo pueden tomarse una vez que la deuda tributaria ya est liquidada, por lo que no es posible adoptar medidas
cautelares en todos los casos de declaracin-liquidacin o autoliquidacin. Ahora bien, existen algunas excepciones
importantes.
Deben existir indicios racionales de que se puede frustrar el cobro de la prestacin.

c)
d)
e)

Deben ser proporcionadas al dao que se pretenda evitar, no pudiendo adoptarse medidas que puedan producir un
perjuicio de difcil o imposible reparacin.
Las medidas a adoptar son provisionales, esto es, limitadas en el tiempo. Deben levantarse cuando desaparezcan las
causas que justificaron su adopcin, aunque la deuda no haya sido pagada, o bien convertirse en definitivas. No
obstante, pueden ser objeto de prrroga.
Las medidas cautelares a adoptar son indeterminadas. La LGT menciona la retencin de devoluciones tributarias o
de otros pagos; el embargo preventivo de bienes de derechos; la prohibicin de enajenar; retencin de un porcentaje
de los pagos a subcontratistas, etc., pero esta relacin es abierta. Ello justifica que, a solicitud del interesado, la
medida adoptada pueda ser sustituida por otra, siempre que la ofrecida se estime suficiente.