UNIVERSIDAD DE BUENOS AIRES - FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS

TEORA Y TCNICA IMPOSITIVA I

Curso: Gustavo E. Diez

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

FALLOS OBJETO

SAMBRIZZI, EDUARDO A. c/FISCO NACIONAL (DGI) s/REPETICIN C.S.J.N.

Buenos Aires, 31 de octubre de 1989

VISTOS:

Los autos: Sambrizzi, Eduardo A. c/Fisco Nacional (DGI) s/repeticin.

CONSIDERANDO:

1) Que la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (Sala III)

revoc la sentencia de la instancia anterior y, en consecuencia, hizo lugar a la demanda entablada
por Eduardo A. Sambrizzi contra la Direccin General Impositiva por cobro de australes. Contra
dicho pronunciamiento, el apoderado del Fisco interpuso recurso extraordinario, que fue
concedido a fojas 70, sin que hubiese sido contestado por la parte actora (cfr. fs. 69).

2) Que la ley 22752 (promulgada el 25 de febrero de 1983 y publicada en el Boletn Oficial del 28
del mismo mes y ao) estableci un beneficio social temporario al trabajador desocupado, por un
perodo mximo de 6 meses a partir del primer da del mes siguiente al de su promulgacin (art. 2).
Dicho beneficio se financi, en lo que al caso interesa, con un impuesto del 2% sobre los intereses
y ajustes pagados correspondientes a los depsitos a plazo fijo en moneda nacional o extranjera,
efectuados en instituciones sujetas al rgimen legal de entidades financieras. Segn el artculo 11,
inciso b) de la ley, el mencionado gravamen tena una vigencia mxima de 6 meses a partir del 1
de abril de 1983. El concepto del pago era el fijado por el artculo 18, ltimo prrafo, de la ley de
impuesto a las ganancias (20628, t.o. 1977 y sus modif.) que estableca: ... Cuando corresponda
imputar las ganancias de acuerdo con su percepcin, se considerarn percibidas y los gastos se
considerarn pagados, cuando se cobren o abonen en efectivo o en especie y, adems, en los casos
en que, estando disponibles, se han acreditado en la cuenta del titular o, con la autorizacin o
conformidad expresa o tcita del mismo, se han reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en
reserva o en un fondo de amortizacin o de seguro cualquiera sea su denominacin, o dispuesto
de ellos en otra forma....

3) Que la Cmara resolvi que, si bien poda interpretarse que el gravamen del artculo 11 de la ley
22752 era aplicable al depsito a plazo fijo de 365 das instituido por el actor en el Banco de la
Nacin Argentina el 5 de agosto de 1982 -es decir, antes de la sancin de la citada ley pero con
vencimiento posterior a aqulla-, no poda aceptarse que el impuesto recayera sobre la porcin de
intereses y ajustes correspondientes a un momento anterior al fijado por la ley. En tal sentido, el a
quo consider que la ley 22752 no contena disposicin que previera su aplicacin retroactiva y,
por ello, era razonable, segn la Cmara, que el legislador hubiese entendido que no deban
desconocerse ciertas consecuencias ya verificadas, como lo eran los frutos civiles o reajustes del
valor monetario que, aunque no disponibles, se haban ganado en un perodo anterior a la entrada
en vigor de la ley. En consecuencia, resolvi, al hacer lugar a la demanda, que deba reintegrarse al
actor la suma por l pagada, correspondiente al perodo anterior al 1 de abril de 1983.

4) Que el apelante discrepa con la solucin reseada pues considera que aqulla se funda en una
interpretacin errnea de la ley 22752. En su opinin, el hecho imponible del tributo cuestionado
consiste en el pago de ajustes e intereses, sin importar la fecha en que se efectu el depsito a
plazo fijo. Rechaza la suposicin de que el legislador haya entendido que no deban desconocerse
esas consecuencias ya verificadas. Opina que la ley era clara en el sentido de que gravaba sin
distincin a todos los frutos civiles o reajustes del valor monetario que se abonaron durante la
vigencia de la norma y que sta fij el momento del cobro para gravar esa manifestacin de la
renta.

5) Que, conforme a los agravios expuestos, la cuestin a resolver en autos y de la cual depende la
solucin del caso, consiste en determinar el momento en que se configur el hecho imponible del
tributo examinado.

6) Que, al respecto, no resulta correcta la afirmacin del a quo en el sentido de que no deban
desconocerse ciertas consecuencias ya verificadas antes del vencimiento del depsito a plazo fijo,
como lo seran los frutos civiles y los reajustes del valor monetario, toda vez que aceptar tal criterio
implicara, a la vez que prescindir del claro texto del artculo 11, inciso a) de la ley 22752, acordar
a la operacin en cuestin un carcter divisible que no se compadece con su naturaleza. Ello es
as, desde que el derecho para el acreedor de percibir los intereses y ajustes slo se verific al
vencimiento del citado plazo. En tales condiciones, la interpretacin acordada por la Cmara al
precepto en debate contradice el principio sostenido reiteradamente por esta Corte, conforme al
cual la primera fuente de interpretacin de la ley es su letra, sin que sea admisible una inteligencia
que equivalga a prescindir del texto legal (Fallos: 307:928, consid. 5 y sus citas).

7) Que, por ltimo, corresponde sealar que la solucin a la que se acaba de arribar no importa
otorgar efecto retroactivo a la ley 22752, toda vez que slo existe retroactividad si el hecho
imponible, incluida su dimensin temporal, ha tenido ntegra realizacin antes de entrar en vigor la
ley que lo convierte en imponible, lo cual, como se ha visto, no ha ocurrido en autos.

Por ello, se revoca la sentencia apelada y se rechaza la demanda de fojas 15/20 (art. 16, parte 2, de
la L. 48). Con costas.

Enrique S. Petracchi - Augusto C. Belluscio - Jorge A. Bacqu

PETRLEO CHALLACO NEUQUN S.A. c/ FISCO NACIONAL C.S.J.N.

Fecha: 07/12/1938
Sumarios
1 - En una ley de impuestos a los rditos es condicin esencial la de que el tributo no afecte o
muerda en ninguna hiptesis la fuente productiva de aqullos.
2 - Toda la preocupacin de la ley de impuesto a los rditos ha consistido en mantener en cada una
de sus clusulas la distincin permanente entre capital y renta. Ninguna de ellas decide que el
capital de una sociedad se convierta automticamente en rdito por el hecho de que despus de
realizado se distribuya entre los socios o accionistas en cuotas que representen el aporte de cada
uno.
3 - La periodicidad, la permanencia de la fuente que produce los rditos y su habilitacin, son
signos o caracteres objetivos que permiten reconocer con relativa seguridad, lo que constituye un
rdito de los comprendidos por la ley 11.682.
4 - La mayor vala representada por la diferencia entre el precio de venta de los derechos mineros
de la sociedad, que puso fin a sus negocios, sus enseres y el conjunto de su activo, con relacin al
capital invertido, constituye un aumento de capital no sujeto al impuesto a los rditos.
5 - La plus vala o beneficio obtenido en la venta de uno o de todos los bienes que integraron
inicialmente el patrimonio social, no puede estar comprendida en la salvedad que contempla la 2
parte del art. 12, inc. c) de la ley 11.682, si no se demuestra que la sociedad haya hecho de la
especulacin sobre tales bienes su profesin habitual.

TEXTO COMPLETO:
Opinin del Procurador General de la Nacin
Por los fundamentos del voto en disidencia emitido por el vocal Dr. Gonzlez Iramain; los de la
sentencia de primera instancia y consideraciones concordantes sostenidas por el Ministerio fiscal,
pido a V. E. revoque el fallo apelado y desestime en todas sus partes la presente demanda seguida
contra la Nacin por la Soc. An. Petrleo de Challac, sobre repeticin de Impuestos. Con costas. -
Buenos Aires, octubre 28 de 1938. - Juan Alvarez.

Fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nacin

Buenos Aires, diciembre 7 de 1938. -
Considerando:
Que la susodicha sociedad puso fin a sus negocios el 8 de agosto de 1933, enajenando por once
millones de pesos sus derechos mineros, enseres y el conjunto de su activo. Con relacin al capital
invertido ese precio representaba una mayor vala de $ 4.508.277,96 m/n. La Direccin de
Impuesto a los Rditos exigi el pago del impuesto correspondiente sobre esa diferencia y no
obstante la posicin de que la sociedad dej constancia recibi en ese concepto la suma de $
165.599,80 m/n. La devolucin de esta cantidad y el importe de los intereses constituye el objeto
del juicio actual.
Que la cuestin planteada en la litis se reduce a saber si la susodicha diferencia constituye un
rdito de los comprendidos por la ley N 11.682 y sujeto por consiguiente al gravamen sealado
por ella o al contrario una plusvala que mantiene su calidad de capital y est exento de aquel
tributo. Es indispensable, pues, como cuestin previa destacar los caracteres o rasgos que definen
en la doctrina y en la ley los conceptos opuestos de renta y capital.
Que si bien "los rditos" a que se refiere el art. 1 de la ley N 11.682, no presentan en s mismos
rasgos distintivos, y as lo que es renta para una persona puede ser capital para otra, o la misma
suma puede ser renta para una sociedad y capital para los asociados, existen signos o caracteres
objetivos tales como la periodicidad, la permanencia de la fuente que los produce y su habilitacin
que permiten reconocerlos con relativa seguridad. Y as resulta de la tcnica adoptada por la ley N
11.682 en los arts. 1, 2 y 4. El rdito que ella grava no pagar ms de una vez por ao el impuesto
establecido. La idea de periodicidad est claramente expresada en el art. 4 pues el tributo recae
sobre una entrada que persiste o es susceptible de persistir. As el fruto que produce el rbol o la
cosecha que da la tierra, el arrendamiento, el salario o el inters de un capital.
Que esta periodicidad del rdito induce la existencia de una fuente relativamente permanente que
subsiste despus de producirlo la cual se debe tambin "mantener y conservar", pues slo
hacindolo as se podrn "mantener y conservar" los rditos como lo requiere la definicin del art.
2 de la ley. Es igualmente la existencia de una fuente permanente lo que explica que se puede vivir
consumiendo la renta sin empobrecerse y que sea posible enriquecerse no consumindola del
todo; en tanto que sobreviene el empobrecimiento y se puede llegar hasta la ruina consumiendo el
capital. (Allix et Lecercl, L'impt sur le revenu, p. 168). En una ley de impuesto a los rditos es
por eso condicin esencial la de que el tributo no afecte o muerda en ninguna hiptesis la fuente
productiva de aqullos.
Que la propia ley, cuando en los arts. 2 y 19 refiere el impuesto al remanente neto y no a las
entradas brutas del contribuyente, hace aplicacin de aquel principio fundamental, pues, deduce
de las ltimas las fracciones de capital diluido que contienen para reincorporarlo a la fuente
productora a fin de que se mantenga y conserve intacta. Es en cierta manera, dice el autor citado,
como si se filtrara la renta bruta para obtener renta al estado puro, es decir, renta neta separndola
del sedimento que se reintegra al capital de donde proviene.
Que estas nociones permiten establecer que econmicamente, capital como opuesto a renta, es
todo bien o conjunto de bienes susceptibles de, producir rditos a su poseedor y todo capital
preparado o habilitado para producir rditos es una fuente de stos.
Que toda la preocupacin de la ley de impuesto a los rditos ha consistido en mantener en cada
una de sus clusulas la distincin permanente entre capital y renta. Ninguna de ellas decide que el
capital, de una sociedad se convierta automticamente en rdito por el hecho de que despus de
realizado se distribuye entre los socios o accionistas en cuotas que representen el aporte de cada
uno. Lo mismo debe decirse si la sociedad enajena con beneficio uno o todos los bienes que
integraron su patrimonio inicialmente. La mayor vala representa un enriquecimiento en el capital y
no en la renta. De acuerdo con lo dicho, en efecto, el beneficio carecera de periodicidad pues no
es susceptible de renovarse, y, adems, la fuente que ha producido aqul no suministrar otro al
propietario desde que ste se ha desprendido de ella. El beneficio o plusvala sera as una parte del
valor del o de los inmuebles o de los otros bienes, es decir, un acrecentamiento de capital. Allix et
Lecercl, ps. 179 y 181.
Que es cierto que tal acrecentamiento habrase logrado sin que su propietario efectuara los gastos
exigidos normalmente por toda fuente de renta para su habilitacin como tal, antecedente que
comporta una nueva diferencia con la renta, pero, tambin lo es, que no existe razn alguna para
gravarlo a este ttulo no siendo tal, pues ello importara sustituirse a la voluntad del poder
legislativo y confundir adems, las nociones de renta y capital en perjuicio de la interpretacin de
la ley y de los contribuyentes.
Que en las disposiciones correspondientes a la 3 categora, el punto se halla resuelto
expresamente por el art. 22, inc. c) de la ley N 11.682. Despus de determinar el art. 19 que debe
entenderse por "renta bruta" las ventas netas totales, menos el costo de adquisicin o produccin
de la mercadera vendida, y cualquier otra renta derivada de la industria, del comercio, de las
ventas, de las transacciones, de las valorizaciones de las mercaderas, arrendamientos, alquileres o
explotaciones, etc., etc., y los dems rditos de las otras categoras, y de autorizar el art. 20 la
deduccin de los gastos necesarios para obtener, mantener y conservar los rditos de esta
categora, dispone el art. 22 que en la determinacin de la "renta bruta" no se computar el mayor
valor proveniente de la venta o revaluacin de los bienes inmuebles valores mobiliarios y otros
bienes del negocio en comparacin con el precio de compra o valuacin del ltimo balance. Y no
se computan esas diferencias de valores en las entradas de que se compone la renta bruta anual,
porque la propia ley las contempla como acrecentamiento de capital salvo el caso (2 parte del art.
22, inc. c) de que tales bienes se consideren no como inversiones de capital, sino como mercadera
lo que rige para operaciones efectuadas por cuenta de personas o entidades que hagan de la
compraventa de dichos bienes su profesin habitual o comercio. En autos no se ha demostrado que
la sociedad actora haya hecho de la especulacin sobre inmuebles o sobre minas su profesin
habitual.
En mrito de estas consideraciones y por los fundamentos de la sentencia apelada, se la confirma
en todas sus partes. - Roberto Repetto. - Antonio Sagarna - Luis Linares.

HUARTE, ATILIO CFED. MENDOZA - 15/12/1959

Propinas: La jurisprudencia de nuestros tribunales coincide, que cuando la propina es habitual,

forma parte del salario; y tanto es as, que los patronos al fijar el sueldo tienen en cuenta el
porcentaje que en ese concepto percibirn sus dependientes.

Las propinas que tienen el carcter de habituales y consuetudinarias, integran el sueldo y, en

consecuencia, son rentas comprendidas en la enunciacin de la ley respectiva.
HUARTE, ATILIO c/ DIRECCIN GENERAL IMPOSITIVA S. DEMANDA
CONTENCIOSOADMINISTRATIVA C.S.J.N.

Fecha: 19/05/1961
Sumarios
1 - Las llamadas propinas o donaciones para caja de empleados estn alcanzadas por el impuesto a
los rditos, no siendo bice a tal imposicin el hecho de mediar tambin un gravamen provincial
sobre los mismos ingresos, desde que la doble imposicin, nacional y provincial, no es por s
misma constitucionalmente invlida.
TEXTO COMPLETO:
Considerando: 1. Que admitido como ha sido -fs. 98- y como corresponde, la constitucionalidad
genrica del impuesto a los rditos, en la forma en que lo establece la ley 11.682 -t.o. para 1955-,
lo cuestionado consiste en la validez de su art. 2, con la extensin que le atribuye la sentencia
apelada. Sostinese, en efecto, por el recurrente, que entendido el precepto mencionado con el
alcance de comprender ingresos obtenidos por donacin de los concurrentes al casino, para la caja
de empleados de que participa el actor, invadira atribuciones reservadas a las provincias, con
arreglo a lo dispuesto por los arts. 104 y siguientes de la Constitucin Nacional.
2. Que, en tales condiciones, est en debate la interpretacin de una ley nacional, impugnada
como contraria a principios constitucionales. El recurso extraordinario ha sido, en consecuencia,
bien concedido.
3. Que, sin embargo, la sentencia en recurso debe confirmarse. No hay, en efecto, agravio
constitucional alguno en la caracterizacin del rdito imponible como el ingreso derivado del
capital, del trabajo o de ambos combinados. As lo ha resuelto, por lo dems, la Suprema Corte
norteamericana interpretando el gravamen federal a los rditos -confr. "The Constitution of the
United States of America", p. 1192, ed. 1953-.
4. Que tampoco configura tal agravio la circunstancia de que la interpretacin de la ley no distinga,
respecto de los mencionados ingresos, su "denominacin o especie o la forma de su pago", porque
lo esencial del tributo no es la manera de la organizacin de la empresa en cada caso, sino la
relacin de la renta con su fuente, a saber: el capital, el trabajo o ambos -confr. Paul and Mertens,
"Law of Federal Income Taxation", vol. 1, p. 106, Chicago, 1934-.
5. Que a ello se aade que es tambin en esta materia pertinente la observancia de la realidad
econmica -art. 12, ley 11.683- y de la significacin usual de los trminos legales -267 U. S. 364;
288 U. S. 592 y otros- que conducen, en lo que interesa para el supuesto de autos, a la pertinencia
del gravamen, en tanto no exista donacin pura en que la ausencia de propsito retributivo o
compensatorio resulte de las circunstancias objetivas del caso. La llamada propina y ciertamente la
modalidad de la especie, no escapan as, segn su naturaleza, al tributo a los rditos -Paul and
Mertens, op. cit., p. 240, parg. 704 y nota 22-.
6. Que no es bice a la conclusin alcanzada el hecho de mediar tambin un gravamen provincial
sobre los mismos ingresos. Cualquiera sea la interpretacin de las normas locales, ajenas a esta
instancia, la doble imposicin, nacional y provincial, no es por s misma, constitucionalmente
invlida -Fallos: 217:189; 220:119; 243:280 y otros- y la ndole de las razones expresadas ms
arriba no son necesariamente excluyentes de la potestad impositiva local. En tales condiciones, la
impugnacin de la validez constitucional de su ejercicio requiere un juicio contencioso e
intervencin de la provincia interesada.
Por ello, habiendo dictaminado el procurador general, se confirma la sentencia recurrida en fs. 92
en lo que ha sido objeto de recurso extraordinario.- Julio Oyhanarte.- Pedro Aberastury.- Ricardo
Colombres.- Esteban Imaz.
VALLEE, JORGE E. CNFED 20/09/1943

Caractersticas de los rditos de cuarta categora: Lo que caracteriza a los rditos de la

cuarta categora, entre los cuales han sido clasificados los que se discuten, es que ellos
hayan sido obtenidos por la prestacin de servicios personales bajo rdenes directas del
empleador y en una relacin de dependencia, que es el caso del actor. El origen de los
fondos con que el empleador realiza los pagos, es indiferente al efecto de la imposicin;
de manera que habiendo sido obtenidos los rditos del recurrente en las condiciones
previstas por el artculo citado de la ley, carece de trascendencia que ellos provengan de
la aduana o de sanciones aplicadas a particulares.