Ativos Biolgicos

CPC 29 / AS 41 - Agricultura
Sumrio

Escopo
Reconhecimento e mensurao
Valor Justo
Subvenes governamentais
Divulgaes
Novas regras para contabilizao (a partir de 2016)

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Normas aplicveis

IFRS:
Norma IAS 41

BRGAAP:
Requerimentos da norma internacional (IAS 41) na forma do CPC 29
alteraram significativamente as prticas contbeis brasileiras;
Aplicvel aos exerccios encerrados a partir de dezembro de 2010 e s
demonstraes financeiras comparativas (2009).
O CPC 29 est alinhado com a norma IAS 41.

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A norma IAS 41

A norma IAS 41 prescreve regras especficas de contabilizao,

mensurao, apresentao e divulgaes relacionadas a atividade
agrcola.

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Escopo da norma IAS 41

A norma IAS 41 deve ser aplicada a:

Reconhecimento, mensurao e apresentao dos Ativos biolgicos
relacionados a atividade agrcola;
Reconhecimento, mensurao e apresentao da Produo agrcola no
ponto de colheita; e
Subvenes governamentais condicionais ou incondicionais relacionadas
as atividades agrcolas.

A norma IAS 41 no aplicvel a:

Terras relacionadas com atividades agrcolas; e
Ativos intangveis relacionados com atividades agrcolas (por exemplo,
licenas e direitos).

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Escopo da norma IAS 41

Aps o ponto da colheita, os ativos biolgicos so geralmente

processados para serem transformados em produtos que esto sob
escopo da norma IAS 2/CPC16 (Estoques).

Colheita

Ativos Produo
Estoques
Biolgicos Agrcola
(IAS 2)
(IAS 41) (IAS 41)

Pressuposto de existncia
de um Valor Justo para a produo agrcola

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Terras relacionadas com atividades agrcolas

As terras relacionadas com as atividades agrcolas no esto sob o

escopo da norma IAS 41.

Quando classificadas como ativo imobilizado, as terras

relacionadas as atividades agrcolas so:
registradas ao custo (menos eventual perda do valor recupervel) e no
so amortizadas (modelo de custo); ou
registradas inicialmente ao custo e subsequentemente reavaliadas ao
valor justo (modelo de reavaliao).

Quando classificadas como propriedades para investimento, as

terras relacionadas as atividades agrcolas so registradas
inicialmente ao custo e subsequentemente reavaliadas ao valor justo
(sem deduo de qualquer custo de transao).

Os ativos biolgicos que esto fisicamente amarrados a terra (por

exemplo, rvores numa plantao) devem ser mensurados
separadamente da terra.
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Atividade agrcola - definio

A Atividade agrcola o gerenciamento por uma entidade da

transformao biolgica e colheita de ativos biolgicos para venda ou
converso em produo agrcola ou em ativos biolgicos adicionais.

A Atividade agrcola compreende uma srie de atividades, por exemplo:

Criao de rebanhos;
Cultivo de florestas;
Cultivo de rvores frutferas;
Cultivo de vinhas;
Cultivo de flores e floricultura;
Cultivo de plantaes;
Silvicultura;
Colheita anual ou constante; e
Cultura aqutica (incluindo criao de peixes).

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Caractersticas comuns das atividades
agrcolas
Capacidade de mudana
Animais e plantas vivos so capazes de transformaes biolgicas.

Gerenciamento de mudanas
O gerenciamento facilita a transformao biolgica, realando, ou pelo menos
estabilizando, as condies necessrias para que o processo ocorra (por exemplo,
nvel de nutrientes, umidade, temperatura, fertilidade, luz).
Tal gerenciamento da transformao biolgica que distingue as atividades
agrcolas de outras atividades.

Mensurao da mudana
A mudana na qualidade (por exemplo, mrito gentico, densidade,
amadurecimento, nvel de gordura, contedo protico e resistncia da fibra) ou
quantidade (por exemplo, descendncia, peso, metros cbicos, comprimento e/ou
dimetro da fibra e a quantidade de filhotes) causada pela transformao
biolgica ou colheita mensurada e monitorada como uma funo rotineira
de gerenciamento.

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Outras definies importantes

Um Ativo biolgico um animal ou uma planta, vivos.

Exemplos: canavial, rvores de uma plantao, rvores frutferas,
plantas, porcos, carneiros, gado de leite...
Um grupo de ativos biolgicos um conjunto de animais ou plantas
vivos semelhantes.
Dois tipos de ativos biolgicos:
Ativos biolgicos consumveis (consumable biological assets);
Ativos biolgicos no consumveis que geram produo agrcola (bearer
biological assets).
A Produo agrcola a produo colhida que obtida dos ativos
biolgicos de uma entidade.
Exemplos: l cortada, tronco de madeira, cana de acar colhida
(cortada), leite extrado de gado leiteiro, carcaa de porco, folhas, frutas
colhidas...
A Colheita a separao de uma produo de um ativo biolgico
ou a cessao do processo de vida desse ativo biolgico.

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Outras definies importantes

A Transformao biolgica compreende o processo de

crescimento, degenerao, produo e procriao que causam
mudanas qualitativas e quantitativas no ativo biolgico.

A transformao biolgica resulta dos seguintes eventos:

evoluo de um ativo por meio de (i) crescimento (um aumento em
quantidade ou melhoria na qualidade do animal ou planta), (ii)
degenerao (uma reduo na quantidade ou deteriorao na qualidade
de um animal ou planta), ou (iii) procriao (gerao de animais ou
plantas adicionais); ou
gerao de produo agrcola tais como ltex, folhas de ch, l
cortada, leite extrado.

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Ativos biolgicos, Produo agrcola e
Produtos
Norma IAS 41 (Agricultura) Norma IAS 2 (Estoques)

Ativos biolgicos Produo Produtos resultantes do

agrcola processamento aps a
colheita
Carneiros L cortada Fio de l processado, tapete

rvores de uma plantao Tronco de madeira Madeira serrada

Plantas Algodo Fio de Algodo, Tecido, Roupa

Canavial Cana de acar colhida Acar em p, etanol

Gado de leite Leite Leite esterilizado, Queijo

Porcos Carcaa de porco Salsichas, Presunto

Arbustos Folhas Ch, Tabaco curado

Videiras Uvas Suco de uva, Vinho

rvores frutferas Frutas colhidas Frutas processadas

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Ativos biolgicos consumveis versus
Ativos biolgicos para produo
Exemplos de Ativos biolgicos Ativos biolgicos para produo (aqueles
consumveis usados repetidamente ou continuamente
(animais e plantas destinados a utilizao por mais de um ano em uma atividade
em uma nica vez) agrcola)
rvores que sero abatidas de uma rvores para a produo de madeira de
plantao, rvores para produo de queima (sem abatimento da rvore)
madeira serrada rvores frutferas

Carneiros, porcos e gado para a produo Gado de leite

de carne ou para a venda, produo de Carneiros para a produo de l cortada
peixe
Plantas que sero cortadas Arbustos para a produo de folhas
Canavial, plantaes de milho e trigo Videiras

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Reconhecimento

Uma entidade deve reconhecer um ativo biolgico ou uma produo

agrcola quando, e somente quando:
A entidade controla o ativo como resultado de eventos passados;
E provvel de que a entidade receba benefcios econmicos futuros
decorrentes do ativo; e
O valor justo ou o custo do ativo pode ser mensurado com confiabilidade.

Em atividade agrcola, o controle pode ser evidenciado, por exemplo,

pela propriedade legal do gado e marcao no momento da
aquisio, nascimento ou poca de desmama.

Os benefcios econmicos futuros so, normalmente, determinados

pela mensurao dos atributos fsicos significativos.

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Regras de mensurao

Condio Reconhecimento Mensurao subsequente

inicial
Ativos A mensurao ao Valor justo menos Valor justo menos custos de venda
biolgicos valor justo custos de venda
possvel

Ativos A mensurao ao Custo histrico de Valor justo menos custos de venda

biolgicos valor justo no formao menos (assim que praticvel).
praticvel depreciao/exausto
acumulada e eventual
perda do valor
recupervel.
Produo Produo agrcola Valor justo menos IAS 2 (Estoques)
agrcola colhida custos de venda Aps o reconhecimento inicial da
(Mensurao no produo agrcola uma entidade
ponto da colheita) deve aplicar a norma IAS 2. Ou seja
os ativos no so mais reavaliados,
exceto no caso de atividades de
trading, para as quais a marcao a
mercado do estoque possvel.

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Valor Justo por referncia a preos cotados
em mercados ativos
Existem preos cotados em mercados ativos para o ativo em suas
condies presentes
Quando existe um mercado ativo para o ativo biolgico ou a produo
agrcola o valor justo determinado por referncia ao preo cotado
naquele mercado.
Quando a entidade tem acesso a diferentes mercados ativos, ela dever
usar o preo do mercado mais relevante, ou seja, o preo vigente do
mercado que ela pretender utilizar.
A determinao do valor justo de um ativo biolgico ou de uma produo
agrcola pode ser facilitada pelo agrupamento em funo de certos
atributos relevantes, tais como: idade ou qualidade. A entidade dever
selecionar os atributos que correspondem queles usualmente praticados
pelo mercado.

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Mercados ativos

Um mercado ativo aquele em que existem todas as seguintes

condies:
os itens negociados dentro do mercado so homogneos;
existem compradores e vendedores dispostos negociao que podem
ser encontrados, a qualquer momento; e
os preos esto disponveis para o pblico.

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Como mensurar o Valor Justo quando no
existem preos cotados em mercado ativos?
1. E possvel formar estimativas com outros preos ou valores determinados
por referencia a um mercado:
A entidade usar nesse caso uma das seguintes alternativas:
o preo de mercado da transao mais recente, considerando que no tenha havido
nenhuma mudana significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transao
e a de encerramento das demonstraes financeiras;
preos de mercado de ativos similares com ajustes para refletir diferenas; e
padres do setor, tais como por exemplo o valor de um pomar expresso pelo valor de
container de exportao ou o valor de gado expresso por quilograma de carne;

2. No possvel formar estimativas com outros preos ou valores

determinados por referncia a um mercado:
A entidade usar o Valor presente do fluxo de caixa lquido esperado do ativo

3. Em alguns casos o custo uma aproximao aceitvel do valor justo

A entidade dever ponderar diferenas de estimativas com o objetivo de

formar a melhor estimativa do valor justo.

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Valor presente do fluxo de caixa lquido
esperado
Tcnica de mensurao do valor justo usada quando um preo ou
valor de mercado no est disponvel para um ativo biolgico nas
condies presentes.
A entidade usar o valor presente dos fluxos de caixa lquido
esperado do ativo, descontado taxa corrente do mercado.
A entidade no deve incluir na estimativa de fluxo de caixa:
Quaisquer expectativas de financiamento de ativos;
Tributos; e
Custos de restabelecimento do ativo biolgico aps a colheita (por
exemplo, o custo de replantio de rvores em uma plantao aps a
colheita).
A norma IAS 41 no requer o uso de um perito independente
externo.

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Fluxos de Caixa Descontados Assuntos prticos
Mensurao do valor justo de Canaviais e Florestas

Ciclo de produo e colheita:

Taxas de crescimento
Rendimentos / ha
Preos de mercado para mensurar a receita esperada
Preos correntes (ciclos curtos)
Preos correntes ajustados (ciclos longos)
Custos de manuteno do ativo biolgico
Taxa de desconto

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Custo como aproximao do valor justo

Os custos podem, algumas vezes, se aproximar do valor justo,

particularmente, quando:
Pouca transformao biolgica aconteceu:
Exemplo: As rvores frutferas brotadas a partir de sementes plantadas no perodo
imediatamente anterior ao de encerramento das demonstraes financeiras.

O efeito da transformao biolgica no ainda material:

Exemplo: O crescimento inicial da plantao de pinos cujo ciclo de produo de
20 anos.

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Custos de venda

Os custos de venda so custos incrementais diretamente atribuveis venda

de um ativo, exceto despesas e receitas financeiras.
Os custos de venda incluem geralmente:
comisses pagas a intermedirios e agentes,
taxas cobradas por agncias regulatrias e bolsas de mercadorias,
taxas de transferncias.

Os custos de transporte e outros custos necessrios para levar os ativos ao

mercado no so considerados como custos de venda, porm so
considerados no momento da mensurao dos ativos biolgicos ao valor
justo.

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Subvenes governamentais

A norma IAS 41 no contm uma definio especfica das subvenes

governamentais. Essa definio est contida na norma IAS 20 que trata
especificamente do assunto.

Subveno governamental uma assistncia governamental geralmente na

forma de contribuio de natureza pecuniria, mas no s restrita a ela,
concedida a uma entidade normalmente em troca do cumprimento passado
ou futuro de certas condies relacionadas s atividades operacionais da
entidade. No so subvenes governamentais aquelas que no podem ser
razoavelmente quantificadas em dinheiro e as transaes com o governo que
no podem ser distinguidas das transaes comerciais normais da entidade.

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Subvenes governamentais relacionadas a
ativos biolgicos mensurados ao valor justo
Subveno governamental incondicional (no depende de eventos futuros
para ser garantida)
Deve ser reconhecida no resultado do perodo quando (e somente quando) se
torna recebvel.

Subveno governamental condicional (depende da realizao de

condies especficas)
Deve ser reconhecida no resultado do perodo somente quando as condies so
atendidas.
Exemplo:
Uma subveno pode requerer que a entidade agrcola cultive durante cinco anos
em determinada localidade, devendo devolv-la, integralmente, se o cultivo se der
em perodo inferior. Nesse caso, a subveno no pode ser reconhecida no
resultado antes de se passarem os cinco anos. Contudo, se os termos contratuais
permitirem a reteno do valor proporcional passagem do tempo, seu
reconhecimento contbil, tambm, ser proporcional.

Page 23
Subvenes governamentais relacionadas a
ativos biolgicos mensurados ao custo
Nesse caso a entidade dever aplicar as regras de reconhecimento
da norma IAS 20.

Page 24
Principais Divulgaes

Ganho ou perda surgidos durante o perodo corrente, em relao ao valor

inicial do ativo biolgico e da produo agrcola e, tambm, os decorrentes
da mudana no valor justo menos custo de vender dos ativos biolgicos.
Descrio de cada grupo de ativos biolgicos de forma dissertativa ou
quantitativa.
A entidade encorajada a fornecer uma descrio da quantidade de cada
grupo de ativos biolgicos, distinguindo conforme apropriado:
Ativos biolgicos consumveis
Ativos biolgicos para produo
Ativos biolgicos maduros e imaturos.
Por exemplo, a entidade pode divulgar o total de ativos biolgicos passveis de
serem consumidos e aqueles disponveis para produo, por grupos.

A entidade dever divulgar a base para realizar tais distines.

Page 25
Principais Divulgaes

As demonstraes financeiras devero divulgar, caso isso no tenha

sido feito de outra forma:
a natureza das atividades envolvendo cada grupo de ativos biolgicos; e
mensuraes ou estimativas no-financeiras de quantidades fsicas de:
cada grupo de ativos biolgicos no final do perodo; e
output de produo agrcola durante o perodo.
A entidade evidenciar o mtodo e as premissas significativas
aplicadas na determinao do valor justo de cada grupo de produo
agrcola no momento da colheita e de cada grupo de ativos
biolgicos.
A entidade deve divulgar o valor justo, menos o custo de venda, do
produto agrcola colhido durante o perodo, determinado no momento
da colheita.

Page 26
Principais Divulgaes

A entidade divulgar:
a existncia e total de ativos biolgicos cuja posse seja restrita, e o
montante deles dado como garantia para exigibilidades;
o montante de compromissos relacionados com o desenvolvimento ou
aquisio de ativos biolgicos; e
as estratgias de administrao de riscos financeiros relacionadas com a
atividade agrcola.

Page 27
Principais Divulgaes

Reconciliao das mudanas no montante de ativos biolgicos entre

o incio e o fim do perodo corrente. A reconciliao incluir:
ganho ou perda decorrente da mudana no valor justo, menos o custo de
vender;
aumentos devido s compras;
redues atribuveis s vendas e a ativos biolgicos classificados como
mantidos para venda;
redues devido a colheitas;
aumento resultante de combinao de negcios;
diferenas cambiais lquidas decorrentes de converso das
demonstraes financeiras para outra moeda de apresentao e,
tambm, de traduo de operaes estrangeiras para a moeda de
apresentao das demonstraes da entidade; e
outras mudanas.

Page 28
Principais Divulgaes

Divulgaes adicionais caso no seja possvel mensurar os ativos

biolgicos ao valor justo:
Descrio dos ativos biolgicos;
Explicao da razo pela qual o valor justo no poder ser mensurado de
forma confivel;
Se possvel, uma srie de estimativas dentro das quais existe alta
probabilidade de se encontrar o valor justo;
Mtodo de depreciao utilizado;
Vida til ou taxa de depreciao utilizada;
Total bruto (no incio e no final do perodo);
Depreciao acumulada (no incio e no final do perodo);
Perdas do valor recupervel acumulada (no incio e no final do perodo) e
eventuais reverses de perdas.

Page 29
Principais Divulgaes
Controladora Consolidado

Exemplo: So Martinho S.A. ATIVO Nota 2015 2014 2015 2014

A So Martinho (Companhia), uma CIRCULANTE

Caixa e equivalentes de caixa 5 989.690 542.917 1.020.112 551.359
sociedade annima de capital aberto, Contas a receber de clientes 6 141.601 59.800 156.317 72.106
Instrumentos financeiros derivativos 22 221.797 33.553 221.797 33.553
com sede em Pradpolis em So Estoques 7 167.121 90.319 177.443 99.658
Tributos a recuperar 8 102.213 63.905 102.821 64.367
Paulo, listada na BM&FBOVESPA Imposto de renda e contribuio social 19 64.278 33.473 64.633 34.237
Dividendos a receber - 232 - 232
S.A. - Bolsa de Valores, Mercadorias Outros ativos 6.507 7.141 6.476 7.145
TOTAL DO CIRCULANTE 1.693.207 831.340 1.749.599 862.657
e Futuros. A Companhia e suas
controladas e controladas em
conjunto (conjuntamente, Grupo) NO CIRCULANTE
Aplicaes financeiras 478 - 5.723 -
tm como objeto social e atividade Estoques
Partes relacionadas
7
9
49.607
1.280
25.790
1.926
49.607
34
25.790
1.925
preponderante o plantio de cana-de- Contas a receber de clientes 6 561 1.592 8.049 1.592
Contas a receber da Copersucar 1.669 1.361 1.669 1.361
acar e a fabricao e o comrcio de Tributos a recuperar 8 75.712 67.942 75.860 68.201
Depsitos judiciais 21 26.587 31.969 27.927 31.969
acar, etanol e demais derivados da Outros ativos 518 120 518 120
156.412 130.700 169.387 130.958
cana-de-acar; cogerao de
energia eltrica; explorao de Investimentos 10 2.242.251 1.371.826 429.780 537.764
Ativos biolgicos 11 936.241 596.309 936.241 596.309
empreendimentos imobilirios; Imobilizado 12 1.676.831 1.528.097 3.383.376 2.717.791
explorao agrcola; importao e Intangvel 13 396.280
5.251.603
192.057
3.688.289
500.541
5.249.938
192.917
4.044.781
exportao de bens, de produtos e de TOTAL DO NO CIRCULANTE 5.408.015 3.818.989 5.419.325 4.175.739
matria-prima e a participao em
outras sociedades. TOTAL DO ATIVO 7.101.222 4.650.329 7.168.924 5.038.396

Page 30
Principais Divulgaes

Exemplo: So Martinho S.A. (Nota 11)

Os ativos biolgicos correspondem ao plantio e cultivo de lavouras de cana-de-acar,

que sero utilizadas como matria-prima na produo de acar e etanol. Esses ativos
so mensurados pelo valor justo menos as despesas de vendas.

A cana-de-acar classificada como cultura permanente, cujo ciclo produtivo

economicamente vivel tem, em mdia, seis anos aps o seu primeiro corte. O valor
justo da cana-de-acar no momento da colheita determinado pelas quantidades
colhidas, valorizadas pelo valor do CONSECANA (Conselho dos Produtores de Cana
de acar, Acar e lcool do Estado de So Paulo) acumulado do respectivo ms. O
valor justo da cana-de-acar colhida passar a ser o custo da matria-prima utilizada
no processo produtivo de acar e etanol.

Page 31
Principais Divulgaes

Exemplo: So Martinho S.A. (Nota 11) Cont.

O valor justo das lavouras de cana-de-acar foi determinado utilizando-se a

metodologia de fluxo de caixa descontado, considerando basicamente:

(a) Entradas de caixa obtidas pela multiplicao da (i) produo estimada, medida
em quilos de ATR (Acar Total Recupervel), e do (ii) preo de mercado futuro da
cana-de-acar, o qual estimado com base em dados pblicos e estimativas de
preos futuros do acar e do etanol; e

(b) Sadas de caixa representadas pela estimativa de (i) custos necessrios para que
ocorra a transformao biolgica da cana-de-acar (tratos culturais) at a colheita; (ii)
custos com a colheita/Corte, Carregamento e Transporte - CCT; (iii) custo de capital
(terras e mquinas e equipamentos); (iv) custos de arrendamento e parceria agrcola; e
(v) impostos incidentes sobre o fluxo de caixa positivo.

Page 32
Principais Divulgaes

Exemplo: So Martinho S.A. (Nota 11) Cont.

As principais premissas foram utilizadas na determinao do referido valor justo:

Com base na estimativa de receitas e custos, a Companhia determina os fluxos de

caixa descontados a serem gerados e traz os correspondentes valores a valor
presente, considerando uma taxa de desconto, compatvel para remunerao do
investimento nas circunstncias. As variaes no valor justo so registradas na rubrica
de ativos biolgicos e tem como contrapartida a sub-conta Variao no valor justo dos
ativos biolgicos, na rubrica Custo dos produtos vendidos no resultado do exerccio.

Page 33
Principais Divulgaes

Exemplo: So Martinho S.A. (Nota 11) Cont.

A movimentao do valor justo dos ativos biolgicos durante o exerccio a seguinte:

Controladora Consolidado
2015 2014 2015 2014
Ativos biolgicos em 31 de maro 596.309 506.368 596.309 544.167
Aumentos decorrentes de plantio 135.970 108.086 150.754 108.086
Aumentos decorrentes de tratos 211.542 134.197 233.520 134.197
Variao no valor justo (27.562) 915 (31.029) 915
Incorporao da Mirtilo - 37.799 - -
Reduo por venda da Cerrado - (11.564) - (11.564)
Consolidao da SC - - 252.309 -
Incorporao da SC 270.607 - - -
Redues decorrentes da colheita (250.625) (179.492) (265.622) (179.492)
Ativos biolgicos no final do perodo 936.241 596.309 936.241 596.309

Page 34
Principais Divulgaes

Exemplo: So Martinho S.A. DRE e Nota 26

Controladora Consolidado
Nota 2015 2014 2015 2014

Receitas 25 1.721.601 1.498.007 1.916.044 1.533.675

Custo dos produtos vendidos 26 (1.353.991) (1.113.811) (1.370.538) (1.089.056)
Lucro bruto 367.610 384.196 545.506 444.619
Controladora Consolidado
Custos e despesas por natureza: 2015 2014 2015 2014
Matria prima e materiais de uso e consumo 586.574 497.731 564.666 461.099
Despesas com pessoal 227.911 193.394 238.009 193.518
Depreciao e amortizao (inclui ativos biolgicos colhidos) 453.812 304.898 474.847 306.089
Servios de terceiros 124.973 117.465 131.162 117.527
Peas e servios de manuteno 50.445 44.109 53.432 44.134
Contencioso 12.918 16.903 13.647 16.903
Variao no valor justo dos ativos biolgicos 27.562 (915) 31.029 (915)
Materiais para revenda 21.627 71.301 25.096 75.430
Venda de terras - - 5.467 13.232
Outras despesas 63.666 55.364 63.379 49.485
1.569.488 1.300.250 1.600.734 1.276.502
Controladora Consolidado
Classificadas como: 2015 2014 2015 2014
Custo dos produtos vendidos 1.353.991 1.113.811 1.370.538 1.089.056
Despesas com vendas 79.721 73.629 85.749 73.893
Despesas gerais e administrativas 135.776 112.810 144.447 113.553
1.569.488 1.300.250 1.600.734 1.276.502

Page 35
Page 36
Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis

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Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis
Continuao

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Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis
Continuao

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Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis
Continuao

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Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis
Continuao

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Ativo Biolgico Novas Regras Contbeis
Continuao

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Obrigado