AUDITOR FISCAL
Auditoria
AUDITORIA
INDEPENDENTE
Auditoria Independente
Auditoria o conjunto de exames,
metodologicamente estruturado, executado
por profissional competente, que visa
confirmar a exatido de algo, mediante um
confronto entre o planejado e o executado.
Na linguagem profissional e de mercado,
fazer auditoria significa comparar prticas
operacionalizadas com procedimentos
normatizados e previamente estabelecidos,
compreendendo o exame de documentos,
livros e registros, inspees e obteno de
informaes e confirmaes, objetivando
mensurar a exatido desses registros e das
demonstraes contbeis deles decorrentes.
Os exames so efetuados de acordo com as
normas de auditoria usualmente aceitas, as
NBC Tas normas brasileiras de
contabilidade tcnica de auditoria, e procedimentos do trabalho. Isso exclui
incluem procedimentos que os auditores
julgarem necessrios para obter elementos
de convico, visando comprovar se os
registros foram executados de acordo com
as necessidades legais.
A auditoria considerada independente pela
necessidade de o auditor no ter relaes
com a auditada que possam afetar a
execuo do trabalho ou at mesmo criar
uma suspeio sobre o resultado alcanado;
o profissional envolvido deve ter total
independncia junto a auditada e autonomia
em relao ao escopo do trabalho.
NBC TA 200 OBJETIVOS GERAIS DO
AUDITOR INDEPENDENTE E A
CONDUO DE UMA AUDITORIA EM
CONFORMIDADE COM NORMAS DE
AUDITORIA
As NBC TAs so escritas no contexto de
uma auditoria de demonstraes contbeis
por um auditor.
Elas devem ser adaptadas conforme o
necessrio nas circunstncias quando
aplicadas a auditorias de outras
informaes.
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responsabilidade do auditor garantir
cumprimento com todas as obrigaes
legais, regulatrias e profissionais.
A NBC TA 200 trata das responsabilidades
gerais do auditor independente na conduo
de uma auditoria de demonstraes
contbeis em conformidade com NBC TAs.
Scio encarregado do trabalho o scio ou
outra pessoa na firma responsvel pelo
trabalho e sua execuo, e pelo relatrio
que emitido em nome da firma. Quando
necessrio, quem tem a autoridade
apropriada conferida pelo Sistema
CFC/CRC e quando requerido pelo
regulador.
Equipe de trabalho - os scios e o quadro
tcnico envolvidos no trabalho e quaisquer
pessoas contratadas pela firma ou uma
firma da mesma rede para executar
especialistas externos contratados pela
firma ou por firma da mesma rede.
Firma um nico profissional ou sociedade
de pessoas que atuam como auditor
independente.
Quadro tcnico so profissionais, exceto
scios, incluindo quaisquer especialistas
empregado da firma.
Objeto
Relatrio financeiro aplicvel conjunto das
demonstraes contbeis
As demonstraes contbeis sujeitas
auditoria so as da entidade, elaboradas
pela sua administrao, com superviso
geral dos responsveis pela governana.
As demonstraes contbeis podem ser
elaboradas em conformidade com uma
estrutura de relatrio financeiro desenhada
para satisfazer:
a) as necessidades de informao financeira
comuns de um amplo leque de usurios (isto ,
demonstraes contbeis para fins gerais); ou
1

b) as necessidades de informao financeira
de usurios especficos (isto , demonstraes
contbeis para propsitos especiais).
Estrutura de relatrio financeiro aplicvel na
auditada a estrutura adotada pela
administrao na elaborao das
demonstraes contbeis, que aceitvel
em vista da natureza da entidade e do
objetivo das demonstraes contbeis ou
que seja exigida por lei ou regulamento.
Em alguns casos, a estrutura de relatrio
financeiro pode abranger normas de
informao contbil estabelecidas por
organizao normatizadora autorizada ou
reconhecida e exigncias legislativas ou
regulamentares.
Quando existem conflitos entre a estrutura
de relatrio financeiro aplicvel e as fontes
em que orientao sobre sua aplicao
pode ser obtida, ou entre as fontes que
abrangem a estrutura de relatrio financeiro,
a fonte com a mais alta autoridade
prevalece.
Aumentar o grau de confiana por parte dos
usurios das informaes.
Isso alcanado mediante a expresso de
uma opinio pelo auditor sobre se as
demonstraes contbeis foram elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, em
conformidade com uma estrutura de
relatrio financeiro aplicvel
A opinio expressa pelo auditor se as
demonstraes contbeis foram elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, em
conformidade com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel.
A forma da opinio do auditor, porm,
depende da estrutura de relatrio financeiro
aplicvel e de lei ou regulamento aplicveis.
Devido a restrio do objeto do trablho, a
opinio do auditor no assegura a
viabilidade futura da entidade nem a
eficincia ou eficcia com a qual a
administrao conduziu os negcios da
entidade.
Em algumas situaes, como por exemplo
as auditoria pblicas, lei e regulamento
aplicveis podem exigir que o auditor
fornea opinio sobre outros assuntos
especficos, tais como a eficcia do controle
interno ou a compatibilidade de um relatrio
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separado da administrao junto com as
demonstraes contbeis.
Finalidade
Comprovar a exatido e a fidedignidade dos
registros e informaes contbeis e
administrativas apresentadas
O auditor independente examina os fatos
que deram origem s informaes
apresentadas nas demonstraes contbeis.
Os exames so feito por meio de testes e
procedimentos de auditoria, que levantaro
as informaes que serviro de base para
formular a opinio final.
Profissional
O auditor deve ser um contador, ou seja, um
bacharel em cincias contbeis com registro no
CRC.
O contador, na funo de auditor
independente, para assumir a
responsabilidade por uma auditoria das
demonstraes contbeis, deve ter
conhecimento da atividade da entidade
auditada, de forma suficiente para que lhe
seja possvel identificar e compreender as
transaes realizadas e as prticas
contbeis aplicadas, que possam ter efeitos
relevantes sobre a posio patrimonial e
financeira da entidade.
Antes de aceitar o trabalho, o auditor dever
obter conhecimento preliminar da atividade
da entidade a ser auditada, mediante
avaliao junto administrao, da estrutura
organizacional, da complexidade das
operaes, e do grau de exigncia requerido
para a realizao do trabalho de auditoria,
de modo a poder avaliar se est capacitado
a assumir a responsabilidade pelo trabalho a
ser realizado.
O auditor deve recusar os servios sempre
que reconhecer no estar adequadamente
capacitado para desenvolv-los,
contemplada a utilizao de especialistas
noutras reas, em face da especializao
requerida e dos objetivos do contratante.
2

Obrigatoriedade
CVM = S/As de capital aberto
BACEN = Instituies financeiras
SUSEP = Cias seguradoras,
capitalizadoras e previdncia privada aberta
PREVIC = Fundos de penso (previdncia
privada fichada)
Lei 11.638/07 = Empresas de grande porte.
Empresas de grande porte so aquelas que
possuem um ativo maior que 240 milhes
ou uma receita bruta maior que 300 milhes
de reais
Independncia
No caso de trabalhos de auditoria, do
interesse do pblico que os membros das
equipes de auditoria, firmas e firmas em
rede sejam independentes dos clientes de
auditoria.
Entidades de interesse do pblico so:
(a) todas as companhias de capital aberto.
(b) qualquer entidade que seja definida por
regulamento ou legislao como entidade de
interesse do pblico, sendo no caso do Brasil
as entidades de grande porte, como definidas
na Lei n 11.638/07.
A independncia em relao ao cliente de
auditoria requerida durante o perodo de
contratao e o perodo coberto pelas
demonstraes contbeis.
O perodo de contratao comea quando a
equipe de auditoria comea a executar
servios de auditoria. O perodo de
contratao termina quando o relatrio de
auditoria emitido.
Quando o trabalho de natureza recorrente,
esse termina com a notificao de qualquer
uma das partes de que o relacionamento
profissional terminou ou com a emisso do
relatrio final de auditoria, o que ocorrer por
ltimo.
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Independncia :
a) independncia de pensamento
postura mental que permite a apresentao de
concluso que no sofra efeitos de influncias
que comprometam o julgamento profissional,
permitindo que a pessoa atue com integridade
e exera objetividade e ceticismo profissional;
b) aparncia de independncia evitar
fatos e circunstncias que sejam to
significativos a ponto de que um terceiro com
experincia, conhecimento e bom senso
provavelmente concluiria, pesando todos os
fatos e circunstncias especficas, que a
integridade, a objetividade ou o ceticismo
profissional da firma, ou de membro da equipe
de auditoria seriam comprometidos.
Ameaas podem ser criadas por ampla
gama de relaes e circunstncias, inclusive
por relao familiar e de familiares.
Familiar imediato o cnjuge (ou
equivalente) ou dependente.
Familiares prximos so pais, filhos ou
irmos que no so membros da famlia
imediata.
As ameaas se enquadram em uma ou mais
de uma das categorias a seguir:
a) Ameaa de interesse prprio;
b) Ameaa de autorreviso;
c) Ameaa de defesa de interesse do cliente;
d) Ameaa de familiaridade;
e) Ameaa de intimidao.
a) Ameaa de interesse prprio a ameaa
de que interesse financeiro ou outro interesse
influenciar de forma no apropriada o
julgamento ou o comportamento do auditor;
b) Ameaa de autorreviso a ameaa de
que o auditor no avaliar apropriadamente os
resultados de julgamento dado ou servio
prestado anteriormente por ele, ou por outra
pessoa da firma dele, nos quais o auditor
confiar para formar um julgamento como parte
da prestao do servio atual;
3

c) Ameaa de defesa de interesse do cliente
a ameaa de que o auditor promover ou
defender a posio de seu cliente a ponto em
que a sua objetividade fique comprometida;
d) Ameaa de familiaridade a ameaa de
que, devido ao relacionamento longo ou
prximo com o cliente, o auditor tornar-se-
solidrio aos interesses dele ou aceitar seu
trabalho sem muito questionamento;
e) Ameaa de intimidao a ameaa de que
o auditor ser dissuadido de agir objetivamente
em decorrncia de presses reais ou
aparentes, incluindo tentativas de exercer
influncia indevida sobre o auditor.
Sempre que for identificada uma ameaa o
auditor deve aplicar salvaguardas, de tal
forma que consiga reduzir ou at mesmo
eliminar a ameaa.
Todo processo de anlise e trabalho com a
ameaa deve ser devidamente registrado
em papis de trabalho.
O auditor deve ter independncia total em
relao auditada.
Ele no pode deixar-se influenciar por fatores
externos.
O auditor no pode criar suspeio ao seu
trabalho.
O auditor no pode:
a) Auditar o seu trabalho;
b) Auditar o trabalho de seus familiares
imediatos e prximos;
c) Auditar empresa em que possua interesse
pessoal ou interesse financeiro direto.
O auditor pode ter com a auditada, em
condies normais, as seguintes relaes:
a) interesse financeiro indireto na auditada
b) operaes de crditos e garantias com a
entidade auditada;
c) relacionamentos comerciais com a entidade
auditada.
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Interesse financeiro na auditada
caracterizado pela propriedade de ttulos e
valores mobilirios e quaisquer outros tipos de
investimentos adquiridos ou mantidos pela
entidade de auditoria, seus scios, membros
da equipe de auditoria ou membros imediatos
da famlia destas pessoas, relativamente
entidade auditada, suas controladas ou
integrantes de um mesmo grupo econmico,
dividindo-se em diretos e indireto.
Interesses financeiros diretos so aqueles
sobre os quais o detentor tem controle, seja
em aes, debntures ou em outros ttulos e
valores mobilirios.
Este tipo de interesse inviabiliza a realizao
da auditoria.
Interesses financeiros indiretos so aqueles
sobre os quais o detentor no tem controle
algum, ou seja, so interesses em empresas
ou outras entidades, mantidas por titular
beneficirio mediante um plano de
investimento global, sucesso, fideicomisso,
fundo comum de investimento ou entidade
financeira sobre os quais a pessoa no
detm o controle nem exerce influncia
significativa.
Operaes de crditos e garantias com a
entidade auditada
Scios, membros da equipe e membros
imediatos da famlia destas pessoas no
podem ter operaes relevantes de
operaes de crditos ou garantia de
operaes de crditos com instituies
financeiras que sejam entidade auditada
As seguintes transaes so permitidas, se
realizadas dentro dos requisitos e das
condies oferecidos a terceiros:
a) operaes de crditos para aquisio de
veculo;
b) arrendamento de veculo;
c) saldos em carto de crdito que no
superem 20 salrios-mnimos; e
d) operaes de crditos para aquisio de
imveis, com garantia.
4

No devem ser considerados, para
efeito de independncia, as operaes
de crditos contratados em perodo
anterior ao relacionamento do auditor
independente com a instituio
financeira, ou antes, que o profissional
faa parte da equipe de auditoria, desde
que tenha sido contratado em
condies de mercado e mantidos os
prazos e as condies originais.
Relacionamentos comerciais com
auditada
As transaes comerciais da entidade de
auditoria, de scios e membros da equipe
de auditoria com uma entidade auditada
devem ser feitas dentro do curso normal de
negcios e na mesma condio com
terceiros
Relacionamentos comerciais em condies
diferenciadas, privilegiadas e relevantes
com entidades auditadas afetam a
independncia do auditor e, nesse caso, o
auditor independente deve terminar o
relacionamento comercial, substituir o
membro da equipe que tenha
relacionamento comercial, ou recusar a
realizao do trabalho de auditoria
Relacionamento familiar com a auditada
A perda de independncia est sujeita a
uma srie de fatores, entre eles as
responsabilidades do membro da equipe de
auditoria no trabalho, a proximidade do
relacionamento e o papel do membro da
famlia ou de relacionamento pessoal na
entidade auditada.
As funes ocupadas por pessoas prximas
ou familiares, que prejudicam
independncia da entidade de auditoria, so
aquelas que possuem ingerncia na
administrao, como:
a) exercem influncia significativa sobre as
polticas operacionais, financeiras ou
contbeis. Em geral, diz respeito a uma pessoa
que tem funes como presidente, diretor,
administrador, gerente geral de uma entidade
auditada;
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b) exercem influncia nas Demonstraes
Contbeis da entidade auditada. Em geral, diz
respeito a funes consideradas crticas no
ambiente contbil como controller, gerente de
contabilidade, contador; e
c) so consideradas sensveis sob o ponto de
vista da auditoria. Em geral, inclui cargos com
atribuies de monitoramento dos controles
internos da entidade auditada, como, por
exemplo, tesoureiro, auditor interno, gerente de
a compras/vendas, entre outras, podemos
destacar de forma genrica, as pessoas que
tenham ingerncia na administrao da
auditada.
Atuao como administrador da auditada
Se um scio ou um membro da entidade de
auditoria atuar tambm como diretor,
membro do conselho de administrao,
conselho fiscal ou executivo da entidade
auditada, a ameaa criada perda de
independncia de tal magnitude que no
existe salvaguarda ou ao a ser aplicada
que possa impedir o conflito de interesse. E,
neste caso, a realizao do trabalho deve
ser recusada
Constitui-se conflito de interesse e possvel
perda de independncia da entidade de
auditoria quando um scio ou um membro
da equipe de auditoria possa estar em
processo de negociao para ingressar na
entidade auditada.
Essa ameaa reduzida a um nvel
aceitvel mediante a aplicao de todas as
seguintes aes:
a) manter polticas e procedimentos no
sentido de exigir que a pessoa envolvida com a
entidade auditada, quanto ao seu possvel
a ingresso como executivo ou empregado de tal
entidade, notifique a entidade de auditoria
sobre tal circunstncia no momento inicial do
processo;
b) no designar scio ou membro da
equipe que esteja em processo de negociao
com a entidade auditada; e
c) avaliar a necessidade de realizar uma
reviso, independentemente, de todos os
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julgamentos significativos feitos por aquela
pessoa enquanto participava do trabalho.
Se, durante o perodo coberto pela auditoria,
um membro da equipe de auditoria tenha
atuado como administrador ou como
executivo da entidade auditada ou tenha
sido um empregado ocupando posio que
lhe permitisse exercer influncia direta e
significativa no objeto da auditoria, a
ameaa perda de independncia to
significativa que nenhuma salvaguarda pode
reduzi-la a um nvel aceitvel.
Conseqentemente, tais indivduos no
devem ser designados como membros da
equipe de auditoria.
Responsabilidade legal
Quando o auditor est prestando um servio
de auditoria ele passa a assumir a
responsabilidade por danos que venha a
causar em funo de sua atuao e da sua
opinio como profissional de auditoria.
A Lei 6.385/76 determina que as empresas
de auditoria e os auditores independentes
respondero, civilmente, pelos prejuzos que
causarem o terceiro em virtude de culpa ou
dolo no exerccio da sua funo, inclusive por
prejuzos causados pela sua equipe de
auditoria.
Uma auditoria exige um grande
conhecimento por parte do auditor, e em
muitos casos, de sua equipe tcnica; entretanto
existem situaes onde o auditor pode utilizar
os servios j realizados por outro profissional,
ou at mesmo, solicitar que outro profissional
execute um servio que ir ajudar na auditoria.
Independente do profissional, em regra a
responsabilidade por todas as aes
executadas na auditoria que venham embasar
o relatrio final do auditor independente
responsvel pela auditoria, do profissional que
vai assinar o relatrio final.
Responsabilidade legal trabalho de auditor
independente
Quando houver participao relevante de
outros auditores independentes no exame
das demonstraes contbeis das
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controladas e/ ou coligadas, o auditor da
controladora e/ou investidora deve destacar
esse fato no seu relatrio.
A responsabilidade pelo relatrio emitido
do auditor independente, o que ele deve
fazer destacar que as demonstraes
contbeis das outras empresas do grupo,
que pela relevncia, influenciaram em sua
opinio foram examinadas por outro auditor
independente; contudo no normal incluir
o nome do profissional.
Responsabilidade legal trabalho do auditor
interno
Independentemente do grau de autonomia e
de objetividade da funo de auditoria
interna, tal funo no independente da
entidade, como exigido do auditor
independente quando ele expressa uma
opinio sobre as demonstraes contbeis.
O auditor independente assume integral
responsabilidade pela opinio de auditoria
expressa e essa responsabilidade do auditor
independente no reduzida pela utilizao
do trabalho feito pelos auditores internos.
Antes de utilizar os trabalhos j executados
pelo auditor interno ou solicitar a execuo
de uma atividade, o auditor deve avaliar a
competncia e o grau de profissionalismo do
auditor interno.
Responsabilidade legal trabalho de
especialistas
Especialista significa um indivduo ou
empresa que detenha habilidades,
conhecimento e experincia em reas
especficas no relacionadas contabilidade
ou auditoria.
Um especialista pode ser:
Contratado pela entidade auditada;
Contratado pelo auditor independente;
Empregado pela entidade auditada; ou
Empregado pelo auditor independente.
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Quando o auditor independente faz uso de
especialistas que sejam seus empregados,
estes devem ser considerados como tal, ou
seja, componentes da equipe de auditoria,
com a conseqente necessidade de
superviso.
A responsabilidade do auditor fica restrita
sua competncia profissional, quando o
perito for contratado pela auditada, sem
vnculo empregatcio, para executar servios
que tenham efeitos relevantes nas
demonstraes contbeis, este fato deve ser
divulgado nas demonstraes contbeis e o
auditor, ao emitir o relatrio de forma
diferente do relatrio sem ressalva, pode
fazer referncia ao trabalho do especialista.
A responsabilidade quanto qualidade e
propriedade das anlises e mtodos
utilizados do especialista.
Entretanto, o auditor independente deve
compreender as metodologias utilizadas
para poder avaliar se, baseado no seu
conhecimento da entidade auditada e nos
resultados de outros procedimentos de
auditoria, so adequados s circunstncias.
Concordncia com os termos do trabalho
O trabalho auditorial comea na fase de
pr-auditoria, com a elaborao de um
documento onde a administrao
concorda com os termos do trabalho.
Este documento um papel de trabalho
e deve ser formulado pelo auditor
independente endereado
administrao da auditada.
Concordncia com os termos do
trabalho
O auditor independente deve aceitar ou
continuar um trabalho de auditoria
somente quando as condies em que
esse trabalho deve ser realizado foram
estabelecidas por meio de:
a) determinao da existncia das condies
prvias a um trabalho de auditoria; e
b) confirmao de que h um entendimento
comum entre o auditor independente e a
administrao e, quando apropriado, com os
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responsveis pela governana sobre os termos
do trabalho de auditoria.
Para determinar se existem as condies
prvias a um trabalho de auditoria, o auditor
independente deve:
a) determinar se a estrutura de relatrio
financeiro a ser aplicada na elaborao das
demonstraes contbeis aceitvel;
b) obter a concordncia da administrao de
que ela reconhece e entende sua
responsabilidade:
(i) pela elaborao das demonstraes
contbeis de acordo com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel, incluindo, quando
relevante, sua adequada apresentao;
(ii) pelo controle interno que a administrao
determinou como necessrio para permitir a
elaborao de demonstraes contbeis livres
de distores relevantes, independentemente
se causadas por fraude ou erro; e
(iii) fornecer ao auditor:
a. acesso a todas as informaes relevantes de
que a administrao tem conhecimento para a
elaborao das demonstraes contbeis,
como registros, documentao e outros
assuntos;
b. informaes adicionais que o auditor pode
solicitar da administrao para fins da auditoria;
e
c. acesso irrestrito a pessoas da entidade que
o auditor determina ser necessrio para obter
evidncia de auditoria.
Os termos do trabalho de auditoria
estabelecidos devem ser formalizados na
carta de contratao de auditoria deve
incluir:
a) o objetivo e o alcance da auditoria das
demonstraes contbeis;
b) as responsabilidades do auditor;
c) as responsabilidades da administrao;
d) honorrios;
e) a identificao da estrutura de relatrio
financeiro aplicvel para a elaborao das
demonstraes contbeis; e
f) referncia forma e ao contedo esperados
de quaisquer relatrios a serem emitidos pelo
auditor e uma declarao de que existem
circunstncias em que um relatrio pode ter
forma e contedo diferente do esperado.
7

O auditor no deve concordar com uma
mudana nos termos do trabalho de
auditoria quando no h justificativa
razovel para essa mudana.
Se, antes de concluir o trabalho de auditoria,
o auditor for solicitado a mudar o alcance
para um trabalho que fornea um menor
nvel de assegurao, o auditor deve
determinar se h justificativa razovel para
essa mudana.
Se os termos do trabalho de auditoria so
alterados, o auditor e a administrao
devem concordar com os novos termos do
trabalho e formaliz-los na carta de
contratao ou outra forma adequada de
acordo por escrito.
Se a administrao impem uma limitao
no alcance do trabalho do auditor, nos
termos de um trabalho de auditoria
proposto, de modo que o auditor entenda
que a limitao resultar na emisso de
relatrio com absteno de opinio sobre as
demonstraes contbeis, o auditor no
deve aceitar esse trabalho de natureza
limitada como um trabalho de auditoria, a
menos que exigido por lei ou regulamento.
Se o auditor no concordar com a mudana
dos termos do trabalho de auditoria e a
administrao no permitir que ele continue
o trabalho de auditoria original, o auditor
deve:
a) retirar-se do trabalho de auditoria, quando
permitido por lei ou regulamento aplicvel; e
b) determinar se h alguma obrigao,
contratual ou de outra forma, de relatar as
circunstncias a outras partes, como os
responsveis pela governana, proprietrios ou
reguladores.
O auditor deve estabelecer e documentar
seus honorrios mediante avaliao dos
servios, considerando os seguintes fatores:
a) A relevncia, o vulto, a complexidade do
servio e o custo de servio a executar;
b) O nmero de horas estimadas para a
realizao dos servios;
c) A peculiaridade de trata-se de cliente
eventual, habitual ou permanente;
d) A qualificao tcnica dos profissionais que
iro participar da execuo dos servios; e
e) O lugar em que os servios sero prestados
e como sero cobrados os custos de viagens e
estadas.
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Rodzio de auditores
Auditor vinculado CVM pode atender ao
mesmo cliente por 5 anos consecutivos.
Aps este prazo deve ficar afastado por 3
anos consecutivos
A instruo 509\CVM, de 16 de novembro
de 2011, modificou o artigo 31 da instruo
CVM 308\99 com a incluso do seguinte
artigo:
"Artigo 31-A O prazo estabelecido no art. 31
desta Instruo de at 10 (dez) anos
consecutivos caso:
I - a companhia auditada possua Comit de
Auditoria Estatutrio - CAE em funcionamento
permanente; e
II - o auditor seja pessoa jurdica.
1 Para a utilizao da prerrogativa prevista
no caput, o CAE dever estar instalado no
exerccio social anterior contratao do
auditor independente.
2 Adotada a prerrogativa prevista no caput,
o auditor independente deve proceder
rotao do responsvel tcnico, diretor, gerente
e de qualquer outro integrante da equipe de
auditoria com funo de gerncia, em perodo
no superior a 5 (cinco) anos consecutivos,
com intervalo mnimo de 3 (trs) anos para seu
retorno."
Aqui temos uma informao importante,
note que se a companhia possuir um Comit
de Auditoria ela poder manter o mesmo
auditor pessoa jurdica por 10 anos,
contudo, o auditor pessoa fsica continuar
sendo modificado a cada 5 anos.
Segundo a NBC PA 290 (Trata da
Independncia do auditor) em trabalhos de
auditoria de entidade de interesse do
pblico, o profissional no deve atuar como
scio chave da auditoria por mais de cinco
anos.
Depois desse perodo de cinco anos, a
pessoa no deve ser membro da equipe de
trabalho ou scio chave da auditoria para o
cliente pelo prazo de dois anos.
8

Durante esse perodo de dois anos, a
pessoa no deve participar da auditoria da
entidade, efetuar controle de qualidade para
o trabalho, consultar a equipe de trabalho ou
o cliente sobre assuntos tcnicos ou
especficos do setor, transaes ou eventos
ou de outra forma influenciar diretamente o
resultado do trabalho.
Auditoria independente
Princpios ticos
Integridade
Objetividade
Competncia e zelo profissional
Confidencialidade
Conduta profissional
Integridade
A integridade constitui o valor central de um
cdigo de tica.
A integridade pode ser medida em funo
do que correto e justo.
A integralidade esta diretamente relacionada
com a moralidade, com o que justo.
Objetividade
O auditor no pode fugir do objetivo dos
trabalhos.
Deve respeitar as normas de auditoria.
As concluses contidas nos relatrios
devem basear-se exclusivamente nas
provas obtidas.
Competncia e zelo profissional
Competncia = conhecimento
Zelo = cuidado
O auditor deve manter-se atualizado.
No deve executar trabalhos para os quais
no possua competncia.
Deve trabalhar com imparcialidade e com
profissionalismo
Confidencialidade
O auditor deve manter sigilo sobre as
informaes obtidas na empresa durante o
seu trabalho, podendo somente divulgar
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algo quando autorizado por escrito pela
administrao da empresa, limitando as
informaes que sero fornecidas para os
Conselhos Federal e Regional, CVM e
para o auditor que lhe suceder nos
trabalhos.
O auditor deve manter o sigilo nas
seguintes relaes:
- Com a auditada
- Com outro auditor
- Com organismos fiscalizadores
- Com a sociedade em geral
O sigilo no precisa ser respeitado na relao
com a justia.
O auditor, desde que autorizado pela
administrao da entidade auditada, quando
solicitado, por escrito e
fundamentadamente, pelo CFC e CRC, bem
como pelos rgos reguladores e
fiscalizadores de atividades especficas,
quando o trabalho for realizado em
entidades sujeitas ao controle daqueles
organismos, deve exibir as informaes
obtidas durante o seu trabalho.
O auditor, quando previamente autorizado,
por escrito, pela entidade auditada, dever
fornecer as informaes que forem julgadas
necessrias ao trabalho do auditor
independente que o suceder, as quais
serviram de base para emisso do ltimo
relatrio de auditoria por ele emitido.
Conduta profissional
O auditor deve trabalhar com
responsabilidade quanto suas aes e
atitudes.
O auditor deve evitar conflito de interesses.
O auditor no dever utilizar informaes
recebidas no desempenho de suas
obrigaes como meio para obteno de
benefcios pessoais.
Materialidade
Materialidade em auditoria significa o valor
fixado pelo auditor, inferior ao considerado
relevante para as demonstraes contbeis
como um todo, para reduzir a um nvel baixo
9

a probabilidade de que as distores no
detectadas excedam a materialidade para
as demonstraes contbeis como um todo.
O conceito de materialidade corresponde a
importncia relativa de determinada
informao, individualmente ou em conjunto
com outras, no contexto de toda a
informao a examinar.
Assim, em termos conceituais, um assunto
materialmente relevante sempre que a sua
omisso ou distoro possa modificar a
deciso dos usurios dessa informao.
Considera-se que uma informao
materialmente relevante se a sua omisso
ou distoro puder influenciar as decises
dos utilizadores das demonstraes
financeiras
A materialidade refere-se magnitude de
uma omisso ou de valor errado nas
desmonstraes contbeis que torne
provvel que o julgamento de usurio dessa
informao possa ser alterado ou
influenciado pela omisso ou erro.
A determinao de materialidade pelo
auditor uma questo de julgamento
profissional e afetada pela percepo do
auditor das necessidades de informaes
financeiras dos usurios das demonstraes
contbeis.
O conceito de materialidade aplicado pelo
auditor no planejamento, na execuo da
auditoria, na avaliao do efeito de
distores identificadas na auditoria e de
distores no corrigidas, se houver, sobre
as demonstraes contbeis e na formao
da opinio no relatrio final.
Assim, o auditor deve determinar a
materialidade para execuo da auditoria
com o objetivo de avaliar os riscos de
distores relevantes e determinar a
natureza, a poca e a extenso de
procedimentos adicionais de auditoria, bem
como verificar a materialidade na hora de
elaborar a sua opinio.
Considerando a dificuldade de mensurao
do conceito, dado que influenciada por
aspectos quantitativos e qualitativos, o
estabelecimento de um nvel de
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materialidade uma questo de julgamento
profissional, que envolve a considerao da
dimenso (quantidade), da natureza
(qualidade) e das circunstncias particulares
de cada elemento de anlise.
Exemplos de referenciais que podem ser
utilizados para estabelecer a materialidade
incluem informaes e valores como lucro
antes do imposto, receita total, lucro bruto e
total de despesa, total do patrimnio lquido
ou ativos lquidos.
Julgamento profissional
O auditor deve exercer julgamento
profissional ao planejar e executar a
auditoria de demonstraes contbeis. Isso
porque a interpretao das exigncias ticas
e profissionais relevantes, das normas de
auditoria e as decises informadas
requeridas ao longo de toda a auditoria no
podem ser feitas sem a aplicao do
conhecimento e experincia relevantes para
os fatos e circunstncias
a aplicao do treinamento, conhecimento e
experincia relevantes, dentro do contexto
fornecido pelas normas de auditoria, contbeis
e ticas, na tomada de decises informadas a
respeito dos cursos de ao apropriados nas
circunstncias do trabalho de auditoria
O julgamento profissional necessrio, em
particular, nas decises sobre:
Materialidade e risco de auditoria;
A natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos de auditoria aplicados para o
cumprimento das exigncias das normas de
auditoria e a coleta de evidncias de
auditoria;
Avaliar se foi obtida evidncia de auditoria
suficiente e apropriada e se algo mais
precisa ser feito para que sejam cumpridos
os objetivos gerais do auditor;
Avaliao das opinies da administrao na
aplicao da estrutura de relatrio financeiro
aplicvel da entidade;
Extrao de concluses baseadas nas
evidncias de auditoria obtidas, por
10

exemplo, pela avaliao da razoabilidade
das estimativas feitas pela administrao na
elaborao das demonstraes contbeis.
Controle de qualidade dos servios
Entende-se por controle de qualidade o
cuidado com a profissionalizao e a
preparao da equipe tcnica, que auxilia o
auditor, e o acompanhamento das metas e
objetivos traados no planejamento inicial do
trabalho, objetivando executar o trabalho
com eficincia e eficcia.
A reviso do controle de qualidade deve ser
feita internamente e externamente.
a) Internamente = pelo supervisor sobre a
equipe de auditoria e pelo auditor sobre o
quadro tcnico
b) externamente = reviso dos pares
O revisor de controle de qualidade do
trabalho um scio ou outro profissional da
firma;
Uma pessoa externa adequadamente
qualificada, ou uma equipe composta por
essas pessoas.
Nenhuma delas fazendo parte da equipe de
trabalho, com experincia e autoridade
suficientes e adequadas para avaliar
objetivamente os julgamentos relevantes
feitos pela equipe de trabalho e as
concluses atingidas para elaborao do
relatrio de auditoria.
Reviso do controle de qualidade interna o
processo projetado para fornecer uma
avaliao objetiva, na data, ou antes, da
data do relatrio, dos julgamentos
relevantes feitos pela equipe do trabalho e
das concluses obtidas ao elaborar o
relatrio.
A firma deve estabelecer polticas e
procedimentos especificando a natureza,
poca e extenso da reviso de controle de
qualidade do trabalho.
Essas polticas e procedimentos devem
requerer que a data do relatrio do trabalho
no seja anterior a concluso da reviso do
controle de qualidade do trabalho
Internamente, o acompanhamento
efetuado pelo supervisor, que avalia se as
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tarefas foram distribudas de acordo com a
complexidade do trabalho e competncia da
equipe, bem como, se esto sendo
cumpridas as normas de auditoria e
documentados todos os trabalhos.
A firma deve estabelecer e manter um
sistema de controle de qualidade que inclua
polticas e procedimentos que tratam dos
seguintes elementos:
a) responsabilidades da liderana pela
qualidade na firma;
b) exigncias ticas relevantes;
c) aceitao e continuidade do relacionamento
com clientes e de trabalhos especficos;
d) recursos humanos;
e) execuo do trabalho;
f) monitoramento.
Pelo menos uma vez por ano, a firma deve
obter confirmao por escrito do
cumprimento de suas polticas e
procedimentos sobre independncia de todo
o pessoal da firma, que precisa ser
independente por exigncias ticas
relevantes.
O programa de controle de qualidade interno
deve ser estabelecido, periodicamente, no
mnimo anualmente, de acordo com a
estrutura da equipe tcnica do auditor e a
complexidade dos servios a realizar,
destacando os seguintes requisitos:
a) o pessoal designado deve ter a competncia
e habilidade profissional compatveis com o
requerido no trabalho realizado;
b) o pessoal designado deve ter o nvel de
independncia e demais atributos definidos nas
Normas Profissionais de Auditor Independente
para ter uma conduta profissional
inquestionvel;
c) o trabalho de auditoria dever ser realizado
por pessoal que tenha um nvel de treinamento
e de experincia profissional compatvel com o
grau de complexidade das atividades da
entidade auditada; e
d) o auditor dever planejar, supervisionar e
revisar o trabalho em todas as suas etapas, de
modo a garantir aos usurios de seus servios
a certeza razovel de que o trabalho foi
11

realizado de acordo com as normas de controle
de qualidade requeridas nas circunstncias.
O controle de qualidade do auditor inclui a
avaliao permanente da carteira dos
clientes que possui, quanto aos seguintes
aspectos:
a) capacidade de atendimento ao cliente, em
face da estrutura existente;
b) grau de independncia existente; e
c) integridade dos administradores do cliente.
Na data, ou antes, da data do relatrio, o
scio encarregado do trabalho deve, por
meio de uma reviso da documentao da
auditoria e de discusso com a equipe de
trabalho, estar satisfeito de que foi obtida
evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para suportar as concluses
obtidas e o relatrio a ser emitido.
importante destacar que a responsabilidade
pela emisso do relatrio final exclusiva do
auditor, no cabendo dividi-la com sua
equipe.
Controle externo
Controle de qualidade externo
estabelecido pela Comisso de Valores
Mobilirios e pelo CFC.
Este controle visa aprimorar a qualidade dos
servios de auditoria prestados pelos
auditores independentes.
Deve ser efetuado no mximo a cada
quatro anos.
denominado de reviso dos pares.
Reviso dos pares
A reviso externa de qualidade pelos pares,
tambm denominada de Reviso pelos
Pares, constitui-se em processo de
acompanhamento e controle de qualidade
dos trabalhos realizados pelos auditores
independentes
O objetivo da reviso pelos pares a
avaliao dos procedimentos adotados pelo
contador que atua como auditor
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independente e pela firma de auditoria, com
vistas a assegurar a qualidade dos trabalhos
desenvolvidos.
As partes envolvidas na reviso pelos pares
so as seguintes:
CRE, que o responsvel pela
administrao do Programa de Reviso;
Auditor-revisor, que o responsvel pela
realizao da reviso individual;
Auditor-revisado, que a firma, ou o auditor
independente, que ser objeto da reviso.
A reviso deve ser organizada para permitir
que o auditor-revisor emita opinio sobre o
sistema de controle de qualidade dos
trabalhos desenvolvidos pelo auditor-
revisado no perodo coberto pela reviso,
independentemente de o mesmo ter
realizado trabalho com emisso de relatrio
de auditoria no perodo sob reviso
O auditor-revisor tem as seguintes
responsabilidades:
organizar, planejar e conduzir os trabalhos
de reviso;
supervisionar o trabalho desenvolvido pelos
membros da equipe;
comunicar e discutir os resultados da
reviso com a administrao do auditor-
revisado;
dar esclarecimentos ou participar de reunio
com o CRE, quando requerido; e
guardar por 7 (sete) anos toda a
documentao referente aos trabalhos de
reviso,
O CRE composto por 4 (quatro)
representantes do CFC e por 4 (quatro)
representantes do IBRACON Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil,
nomeados para um perodo de 3 (trs) anos,
sendo permitida a reconduo.
12

Documentao da auditoria
A documentao de auditoria, tambm
denominada de conjunto dos papis de
trabalho, constitui a documentao
preparada pelo auditor ou fornecida a
este na execuo da auditoria.
Os papis de trabalho integram um
processo organizado de registro de
evidncias da auditoria, por intermdio de
informaes em papel, filmes, meios
eletrnicos ou outros meios que assegurem
o objetivo a que se destinam.
Exemplos de documentao de auditoria
incluem:
Programas de auditoria;
Anlises;
Memorandos de assuntos do trabalho;
Resumos de assuntos significativos;
Cartas de confirmao e representao;
Listas de verificao;
Correspondncias (inclusive correio
eletrnico) referentes a assuntos
significativos.
A documentao de auditoria no
substitui os registros contbeis da
entidade, normalmente o auditor
examina os registros originais e confere
a autenticidade de cpias.
A documentao original ficar
arquivada na empresa auditada.
Em uma auditoria destacam-se os
papis de trabalho de execuo ou
papis de trabalho de campo, estes
papis de trabalho constituem-se na
documentao dos trabalhos
executados durante o processo de
verificaes in loco.
Os papis de trabalho tm como finalidade:
Auxiliar na execuo dos exames;
Evidenciar o trabalho feito e as
concluses emitidas;
Servir de suporte aos relatrios;
Constituir um registro que possibilite
consultas posteriores, a fim de se obter
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detalhes relacionados com a atividade
de controle realizada;
Fornecer um meio de reviso pelos
superiores.
Os papis de trabalho devero estar
acondicionados em arquivos do tipo
permanente e corrente.
Entende-se por papis de trabalho correntes os
papis que normalmente so utilizados
somente em um processo auditorial e serviro
para embasar o relatrio de uma auditoria.
So os papis que foram elaborados ou
nasceram na auditoria, por exemplo:
Testes de auditoria aplicados
Solicitaes de auditoria
Resultados de procedimentos
Relatrios de auditoria
Notas de auditoria
Planejamento da auditoria
Programa da auditoria
O arquivo permanente deve conter assuntos
que forem de interesse para consulta
sempre que se quiserem dados sobre o
sistema, rea ou unidade objeto de controle.
Os papis e anexos dessa natureza no
devem ser includos nos arquivos correntes,
nem duplicados por material neste arquivo,
mas devem ser conservados somente no
permanente.
Os papis de trabalho permanente so
utilizados em vrias auditorias, normalmente
so elaborados pela auditada e no so
modificados, por exemplo:
Regimento interno
Estatuto social
Lei orgnica
Registros de atas
Normas internas
Legislao pertinente entidade
Contratos de longo prazo
Muitas vezes no decorrer dos trabalhos faz-
se necessrio confirmar uma informao
que est apresentada em um papel de
trabalho corrente, com informaes contidas
13

nos arquivos permanentes, neste caso a fim
de evitar excesso de duplicaes deve-se
efetuar uma referncia cruzada.
Referncia cruzada consiste em apresentar
formalmente em um papel de trabalho em
qual outro papel de trabalho a informao
pode ser confirmada.
A norma de qualidade da auditoria requer
que as firmas de auditoria estabeleam
polticas e procedimentos para a concluso
tempestiva da montagem dos arquivos de
auditoria.
Um limite de tempo apropriado para concluir
a montagem do arquivo final de auditoria
geralmente no ultrapassa 60 dias aps a
data do relatrio do auditor.
Aps a montagem do arquivo final de
auditoria ter sido completada, o auditor no
apaga nem descarta documentao de
auditoria de qualquer natureza antes do fim
do seu perodo de guarda dessa
documentao. O perodo de reteno para
trabalhos de auditoria geralmente no
inferior a cinco anos a contar da data do
relatrio do auditor
Auditoria
Processo devidamente estruturado:
a) Anlise inicial
b) Planejamento
c) Execuo
d) Opinio
Anlise inicial
- Conhecimento do auditado
- formao da equipe
- avaliao da competncia
- avaliao da independncia
- honorrios
- carta proposta Concordncia com os
termos da auditoria
- contrato de trabalho
Planejamento
O objetivo do auditor planejar a auditoria de
forma a realiz-la de maneira eficaz.
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O planejamento como um todo envolve o
desenvolvimento da estratgia geral, avaliao
do controle interno, anlise dos riscos de
auditoria, formao da amostra e definio do
plano de auditoria.
Um planejamento adequado benfico para a
auditoria das demonstraes contbeis de
vrias maneiras, inclusive para:
Auxiliar o auditor a dedicar ateno
adequada s reas importantes da auditoria
e resolver tempestivamente problemas
potenciais;
Auxiliar o auditor a organizar
adequadamente o trabalho de auditoria para
que seja realizado de forma eficaz e
eficiente;
Auxiliar na seleo dos membros da equipe
de trabalho com nveis adequados de
capacidade e competncia para
responderem aos riscos esperados e na
alocao adequada de tarefas;
Facilitar a direo e a superviso dos
membros da equipe de trabalho e a reviso
do seu trabalho.
O auditor no responsvel nem pode ser
responsabilizado pela ocorrncia e pela
preveno de fraudes ou erros, entretanto,
deve planejar seu trabalho avaliando o risco
de sua ocorrncia, de forma a melhorar a
possibilidade de detectar as irregularidades
que impliquem efeitos relevantes nas
demonstraes contbeis.
Ao planejar a auditoria, o auditor deve
indagar junto administrao da entidade
auditada sobre qualquer fraude e/ou erro
que tenham sido detectados em trabalhos
anteriores ou pelo controle interno da
auditada.
Ao identific-los, o auditor tem a obrigao
de inform-los administrao da entidade
e sugerir medidas corretivas, informando
sobre os possveis efeitos no seu relatrio,
caso as medidas apresentadas no sejam
adotadas.
14

No planejamento o auditor deve:
Conhecer os riscos de auditoria e identificar
reas importantes da empresa quer pelo
volume de transaes, quer pela
complexidade de suas atividades;
Conhecer a natureza, oportunidade e
extenso dos procedimentos de auditoria a
serem aplicados;
Tomar conhecimento da existncia de
entidades associadas, filiais, partes
relacionadas;
Verificar a necessidade do trabalho de
outros auditores e do auditor interno;
Conhecer detalhadamente as prticas
contbeis adotadas pela entidade e as
alteraes procedidas em relao ao
exerccio anterior;
Caso ocorra uma situao no abrangida
nas normas, o auditor dever adotar as
prticas j consagradas pela profisso
contbil, formalizadas ou no, pelos
organismos reguladores.
Conhecer o sistema contbil e de controle
interno da entidade e seu grau de
confiabilidade.
Estratgia geral
- Materialidade
- Avaliao do CI
- Anlise dos riscos de auditoria
- Formao da amostra
Elaborao do programa de auditoria
- NOE dos procedimentos
Estratgia global
a fase onde o auditor realiza uma anlise
completa e formalizada sobre o que, como e
quando ser a auditoria.
O auditor deve planejar seus trabalhos
respeitando as normas e leis, e de acordo com
os prazos assumidos com a empresa. A
estratgia global deve ser documentada, a fim
de auxiliar a preparao do plano de trabalho,
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detalhando o que for necessrio para o
entendimento dos procedimentos que sero
executados pelo seu quadro tcnico.
Ao definir a estratgia global o auditor deve:
a) identificar as caractersticas do trabalho para
definir o seu alcance;
b) definir os objetivos do relatrio do trabalho
de forma a planejar a poca da auditoria e a
natureza das comunicaes requeridas;
c) considerar os fatores que no julgamento
profissional do auditor so significativos para
orientar os esforos da equipe do trabalho;
d) considerar os resultados das atividades
preliminares do trabalho de auditoria e, quando
aplicvel, se relevante o conhecimento obtido
em outros trabalhos realizados pelo scio do
trabalho para a entidade; e
e) determinar a natureza, a poca e a extenso
dos recursos necessrios para realizar o
trabalho.
Uma vez definida a estratgia global, sera
desenvolvido o plano de auditoria que
mais especfico e busca tratar dos diversos
temas identificados na estratgia global de
auditoria, definido a natureza, a
oportunidade e a extenso dos
procedimentos que sero aplicados,
levando-se em conta a necessidade de
atingir os objetivos da auditoria por meio do
uso eficiente dos recursos do auditor.
o plano de trabalho para o exame de
reas especficas, variveis e relevantes,
passvel de previso e deve ser destacado
no planejamento geral, ou seja, o programa
ser a trilha a ser seguida pelo auditor,
sendo uma lista de seqncias das aes
do auditor e de sua equipe na aplicao dos
procedimentos de auditoria.
O plano ou programa de auditoria mais
detalhado que a estratgia global de
auditoria visto que inclui a natureza, a poca
e a extenso dos procedimentos de
auditoria a serem realizados pelos membros
da equipe de trabalho.
15

Controle interno
o plano de organizao e o conjunto de
mtodos e procedimentos adotados pela
empresa na proteo de seu patrimnio,
promovendo a confiabilidade e efetuando e os dados apresentados pela
tempestividade dos seus registros e
demonstraes contbeis, a conformidade
s normas e leis, bem como a sua eficcia
operacional.
O sistema de controle interno constitui um
plano de organizao e um conjunto
coordenado de subsistemas que contribuem
para a administrao econmica, eficiente e
eficaz de uma organizao, produzindo
informaes gerenciais confiveis e provas de cumprimento.
oportunas, e garantindo a observncia das
polticas administrativas, com vistas a
salvaguardar o seu patrimnio e atender aos
objetivos e metas estabelecidas.
Os seus elementos, quando isoladamente
considerados, so denominados de controles
internos, os quais, agregadamente, constituem
o sistema de controle interno como um todo,
que, por sua vez, composto dos seguintes
subsistemas, dentre outros:
Contabilidade;
Oramento;
Custos;
Vendas;
Compras;
Manuteno;
Auditoria;
Gerenciamento de riscos;
Qualidade;
Patrimnio;
Segurana patrimonial;
Recursos humanos;
Departamento de relaes com clientes;
Informaes gerenciais.
Os principais objetivos do sistema de
controle interno so:
Proteo dos ativos;
Obteno e preparao de informaes
adequadas;
Promoo da eficincia operacional;
Estimulao da obedincia e do
respeito s polticas da administrao.
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Avaliao do controle interno
Para o auditor independente quanto melhor
o controle implantado, mais segurana ele
ter com relao aos exames que est
auditada.
A avaliao sobre o sistema de controle
interno pelo auditor e sua equipe deve, em
regra inclui duas fases:
Reviso do sistema de controle
compreende a obteno de informaes a
respeito da organizao, programas e
atividades, para servir de base para as
Esta anlise esta relacionada com a
verificao do sistema como um todo, se ele
existe e como est sistematizado.
Obteno de provas de cumprimento
objetiva confirmar as informaes obtidas na
reviso do sistema, oferecendo segurana
razovel de que os procedimentos relativos
aos controles internos esto sendo
aplicados conforme determinao da
administrao.
Nesta fase o auditor aplica os testes de
controle (procedimentos de auditoria).
Procedimentos para obter evidncia de
auditoria a respeito do desenho e
implementao dos controles relevantes
podem incluir:
Indagaes junto ao pessoal da
entidade;
Observao da aplicao de controles
especficos;
Inspeo de documentos e relatrios;
Acompanhamento das transaes por
meio de sistema de informao
relevante para as demonstraes
contbeis.
O auditor deve realizar o estudo e a
avaliao do CI da empresa como base
para determinar a natureza, a oportunidade
e extenso da aplicao dos procedimentos
16

de auditoria, considerando os seguintes
aspectos:
a) o tamanho e complexidade das atividades
da entidade;
b) os sistemas de informao contbil, para
efeitos tanto internos quanto externos;
c) as reas de risco de auditoria;
d) a natureza da documentao, em face dos
sistemas de informatizao adotados pela
entidade;
e) o grau de descentralizao de deciso
adotado pela administrao da entidade; e
f) o grau de envolvimento da auditoria interna,
se existente.
O controle interno deve ser avaliado de
seguinte forma:
Controle interno contbil = Compreende o
plano de organizao e todos os
procedimentos diretamente relacionados
com a salvaguarda do ativo e a
fidedignidade dos registros financeiros.
Controle interno administrativo = reas em que os controles no esto
Compreende o plano de organizao e
todos os mtodos e procedimentos
referentes eficincia operacional, e a
obedincia s diretrizes administrativas que
normalmente se relacionam indiretamente
com os registros contbeis.
A distoro encontrada deve ser analisada e
avaliada assim:
a) Sobre o controle interno administrativo deve
ser analisado o percentual de erros, ou seja, a
taxa de desvio nos procedimentos;
b) Sobre o controle interno contbil deve ser
analisado o valor monetrio das distores.
Os controles podem ser de natureza
preventiva, detectiva ou corretiva, conforme
descrito a seguir:
controles preventivos so estabelecidos
com a finalidade de evitar a ocorrncia de
erros ou fraudes;
controles detectivos so definidos nas
fases seguintes quela em que so geradas
as transaes, com o objetivo de detectar a
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ocorrncia de erros nas fases anteriores,
propiciando a adoo de medidas corretivas;
controles corretivos so fixados com a
finalidade de proporcionar a ocorrncia de
certo(s) evento(s), ocasio em que a
administrao desencadear aes de
correo de rumos, estabelecendo as aes
necessrias para corrigir as
inconformidades.
O resultado da avaliao final do
sistema de controle interno servira de base
para a elaborao do programa da auditoria,
e dever ser apresentado relatrio final ou
at mesmo em um relatrio especfico, se
for o caso.
Se necessrio, o auditor poder emitir um
relatrio parcial e especfico sobre o
sistema de controle interno, contendo, entre
outras, as seguintes informaes:
Deficincias do ambiente geral de controle;
reas onde no existem controles;
funcionando da forma prevista ou so
inadequados, ou, ainda, parecem
excessivos, tornando-se antieconmicos e
ineficientes;
Principais desvios identificados;
Cumprimento das instrues e
determinaes gerenciais;
Recomendaes sobre os procedimentos a
serem implementados, para corrigir ou
melhorar a situao encontrada,
considerando a relao custo benefcio.
Deficincias do controle interno
O controle interno, no importa o quo
efetivo, pode fornecer entidade apenas
segurana razovel quanto ao cumprimento
dos objetivos de demonstraes contbeis
da entidade.
Os controles podem ser burlados pelo
conluio ou podem ser indevidamente
burlados pela administrao.
O auditor deve classificar as deficincias
em:
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a) Deficincias do controle interno, e controles internos que previnam a

b) Deficincias significativas do CI ocorrncia da fraude.

Deficincia de controle interno - existe Avaliao do risco

quando:
O processo de avaliao de riscos da
a) o controle planejado, implementado entidade forma a base de como a
ou operado de tal forma que no consegue administrao determina os riscos a serem
prevenir, ou detectar e corrigir gerenciados.
tempestivamente, distores nas Se esse processo apropriado s
demonstraes contbeis; ou circunstncias, incluindo a natureza,
tamanho e complexidade da entidade, ele
b) falta um controle necessrio para prevenir, auxilia o auditor na identificao de riscos de
ou detectar e corrigir tempestivamente, distoro relevante.
distores nas demonstraes contbeis. Determinar se o processo de avaliao de
riscos da entidade apropriado s
Devem ser informadas para o chefe direto circunstncias uma questo de julgamento
do auditor, com base na avaliao do
Deficincia significativa de controle interno: controle interno.

a deficincia ou a combinao de Sistema de informao e comunicao

deficincias de controle interno que, no
julgamento profissional do auditor, de Um sistema de informao composto
importncia suficiente para merecer a ateno de infra-estrutura (componentes fsicos
dos responsveis pela governana. e de hardware), software, pessoas,
procedimentos e dados.
Componentes do controle interno
Muitos sistemas de informao fazem
Como o sistema de controle interno envolve uso extenso de tecnologia da
uma srie de normas, processos e informao (TI).
procedimentos, ao avali-lo o auditor dever
dividi-lo em componentes: Atividades de controle

a) o ambiente de controle; Atividades de controle so aquelas que

b) o processo de avaliao de risco da o auditor julga necessrio entender para
entidade; avaliar os riscos de distoro relevante
c) o sistema de informao e comunicao; no nvel da afirmao e desenhar
d) atividades de controle; e procedimentos adicionais de auditoria
e) monitoramento de controles. em resposta aos riscos avaliados.

Ambiente de controle Uma auditoria no requer entendimento

de todas as atividades de controle
O ambiente de controle apresenta a filosofia relacionadas a cada classe significativa
da empresa quanto implementao de um de transaes, saldo de conta e
controle interno eficaz. divulgao nas demonstraes
contbeis ou a toda afirmao relevante
A principal responsabilidade pela preveno nessas demonstraes.
e deteco da fraude e do erro dos
responsveis pela governana da entidade e Geralmente, as atividades de controle
da sua administrao. que podem ser relevantes para a
auditoria podem ser classificadas como
importante que a administrao, enfatize a polticas e procedimentos que
necessidade da implementao prtica de pertencem ao seguinte:

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Revises de desempenho.
Processamento de informaes.
Controle fsico.
Segregao de funes
Monitoramento dos controles
O monitoramento de controles um
processo para avaliar a efetividade do
desempenho dos controles internos ao
longo do tempo.
A administrao consegue o monitoramento
de controles por meio de atividades
contnuas, avaliaes separadas ou a
combinao de ambos.
As atividades de monitoramento contnuo
muitas vezes esto embutidas nas
atividades recorrentes normais da entidade
e incluem atividades de administrao e
superviso regulares.
Risco de auditoria
o risco de que o auditor expresse uma
opinio de auditoria inadequada quando as
demonstraes contbeis contiverem
distoro relevante.
Para fins das normas de auditoria, o risco de
auditoria no inclui o risco de que o auditor
possa expressar uma opinio de que as
demonstraes contbeis esto erradas
quando de fato esto corretas.
Assim, risco de auditoria representa a
possibilidade de o auditor dizer que as
demonstraes erradas esto certas, e no,
dizer que as demonstraes certas esto
erradas.
A anlise do risco de auditoria um
processo que acompanha o auditor ao longo
de todo seu trabalho, devendo este ser
conduzido, no no sentido da sua
eliminao, mas sim no sentido de reduzi-lo
a nveis aceitveis.
Em um processo de auditoria o auditor deve
obter o maior nvel de certeza possvel
sobre a exatido das demonstraes, de tal
forma a restringir o risco de auditoria ao seu
menor nvel, por exemplo, se o auditor
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deseja ter 90 % de certeza, ento ele estar
correndo 10% de risco de auditoria
O risco de auditoria esta relacionado com o
que o auditor no examinou nos trabalhos,
ou seja, o risco de auditoria esta fora da
amostra.
A relao entre risco de auditoria e a
amostra inversamente proporcional, ou
seja, quando menor a amostra maior o risco
de auditoria.
Tipos de risco de auditoria
Risco de distoro relevante
- Inerente
- De controle
Risco de deteco
Risco de distoro relevante o risco de
que as demonstraes contbeis contenham
distoro relevante antes da auditoria.
a) Risco inerente a suscetibilidade de uma
afirmao a respeito de uma transao, saldo
contbil ou divulgao, a uma distoro que
possa ser relevante, individualmente ou em
conjunto com outras distores, antes da
considerao de quaisquer controles
relacionados;
b) Risco de controle o risco de que uma
distoro que possa ocorrer em uma afirmao
sobre uma classe de transao, saldo contbil
ou divulgao e que possa ser relevante,
individualmente ou em conjunto com outras
distores, no seja prevenida, detectada e
corrigida tempestivamente pelo controle interno
da entidade.
Risco de deteco o risco de que os
procedimentos executados pelo auditor para
reduzir o risco de auditoria a um nvel
aceitavelmente baixo no detectem uma
distoro existente que possa ser relevante,
individualmente ou em conjunto com outras
distores.
Os riscos de distoro relevante devem ser
avaliados em dois nveis:
a) no nvel geral da demonstrao contbil; e
19

b) no nvel da afirmao para classes de
transaes, saldos contbeis e divulgaes.
O risco de auditoria pode ser calculado pela
seguinte frmula:
Risco de Auditoria =
Risco Inerente x Risco de Controle x Risco
de Deteco
Risco de auditoria x materialidade
A relao entre o risco de auditoria e o nvel
estabelecido de materialidade
inversamente proporcional, isto , quanto
maior for o risco de auditoria, menor ser o
valor estabelecido como nvel de
materialidade e vice-versa.
A ideia que o auditor examine os itens
que, se errados, causam um impacto maior
na situao patrimonial e financeira da
empresa.
Isso permite ao auditor independente
selecionar procedimentos de auditoria que,
combinados, possam reduzir o risco de
auditoria a um nvel aceitvel, examinando
os valores considerados mais relevantes
Estimativas contbeis
Alguns itens das demonstraes contbeis
no podem ser mensurados com preciso,
mas podem ser apenas estimados. Essa
forma de mensurao desses itens das
demonstraes contbeis denominada
estimativa contbil.
Estimativa contbil a aproximao de um
valor monetrio na ausncia de um meio de
mensurao preciso. Este termo usado
para um valor mensurado do valor justo
quando existe incerteza de estimativa, bem
como para outros valores que requerem
estimativas.
A natureza e a confiabilidade das
informaes disponveis para a de litgios;
administrao para suportar a elaborao de
estimativa contbil variam
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significativamente, afetando dessa maneira
o grau de incerteza de estimativa associada
s estimativas contbeis.
O objetivo da mensurao para algumas
estimativas contbeis prever o desfecho
de uma ou mais transaes, eventos ou
condies que do origem necessidade de
estimativas contbeis.
As normas de auditoria exigem que o auditor
planeje e execute procedimentos de
auditoria, cuja natureza, poca e extenso
reflitam os riscos identificados de distoro
relevante em relao s estimativas
contbeis tanto no nvel de demonstraes
contbeis como de afirmaes.
Algumas estimativas contbeis envolvem
relativamente pouca incerteza de estimativa
e podem gerar riscos mais baixos de
distoro relevante, por exemplo:
a) estimativas contbeis de entidade com
atividades de negcios que no so
complexas;
b) estimativas contbeis elaboradas e
atualizadas com frequncia por estarem
relacionadas com transaes rotineiras;
c) estimativas contbeis derivadas de dados
prontamente disponveis, como taxas de juros
publicadas ou preos de ttulos negociados em
bolsa;
d) estimativa contbil do valor justo onde o
mtodo de mensurao determinado simples
e facilmente aplicado ao ativo ou passivo que
requer mensurao do valor justo;
e) estimativa contbil do valor justo onde o
modelo usado para mensurar a estimativa
contbil bem conhecido ou geralmente
aceito, desde que as premissas ou dados no
modelo sejam observveis.
Para algumas estimativas contbeis pode
haver incerteza de estimativa relativamente
alta, especialmente quando elas so
baseadas em premissas significativas, por
exemplo:
a) estimativa contbil em relao ao desfecho
20

b) estimativas contbeis do valor justo para
instrumentos financeiros derivativos no
negociados em bolsa;
c) estimativas contbeis do valor justo para as
quais usado modelo altamente especializado
desenvolvido para a entidade ou existem
premissas ou dados que no podem ser
observados no mercado.
O grau de incerteza de estimativa, por sua
vez, afeta os riscos de distoro relevante
de estimativas contbeis, incluindo sua
suscetibilidade tendenciosidade da
administrao intencional ou no
O objetivo do auditor obter evidncia de
auditoria apropriada e suficiente sobre:
a) se as estimativas contbeis, incluindo
as de valor justo, registradas ou divulgadas nas
demonstraes contbeis, so razoveis; e
b) se as respectivas divulgaes nas
demonstraes contbeis so adequadas, no
contexto da estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
Exemplos de situaes onde podem ser
requeridas estimativas contbeis:
a) proviso para crditos de liquidao
duvidosa;
b) obsolescncia dos estoques;
c) obrigaes por garantia;
d) mtodo de depreciao ou vida til dos
bens;
e) proviso para valor contbil de investimento
cuja possibilidade de recuperao incerta;
f) desfecho de contratos de longo prazo;
g) custos decorrentes de acordos e sentenas
de litgios.
h) instrumentos financeiros complexos que no
so negociados em mercado ativo e aberto
pagamentos baseados em aes;
i) imobilizado destinado venda;
j) certos ativos ou passivos adquiridos em
combinao de negcios, incluindo gio e
ativos intangveis;
k) transaes envolvendo permuta de ativos ou
passivos entre partes independentes sem
pagamento em dinheiro, por exemplo, uma
permuta no monetria de instalaes fabris
em diferentes linhas de negcios.
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Uma diferena entre o desfecho da
estimativa contbil e o valor reconhecido
nas demonstraes contbeis do perodo
anterior no representa necessariamente
distoro das demonstraes contbeis do
perodo anterior.
Entretanto, pode representar distoro se,
por exemplo, a diferena for decorrente de
informaes que estavam disponveis para a
administrao quando da finalizao das
demonstraes contbeis do perodo
anterior, ou que se poderia razoavelmente
esperar ter obtido e levado em considerao
na elaborao e apresentao daquelas
demonstraes contbeis.
O auditor deve obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente se as divulgaes
nas demonstraes contbeis relacionadas
com estimativas contbeis esto de acordo
com as exigncias.
Para estimativas contbeis que geram riscos
significativos, o auditor deve tambm avaliar
a adequao da divulgao da incerteza de
estimativa nas demonstraes contbeis,
normalmente em notas explicativas.
Fraude
As distores nas demonstraes contbeis
podem originar-se de fraude ou erro.
O fator distintivo entre fraude e erro est no
fato de ser intencional ou no intencional a
ao que resulta em distoro nas
demonstraes contbeis.
Erro um ato no-intencional de omisso,
desateno, desconhecimento ou m
interpretao de fatos na elaborao de
registros, informaes e demonstraes
contbeis, bem como de transaes e
operaes da entidade, tanto em termos
fsicos quanto monetrios.
Fraude um ato intencional de omisso
e/ou manipulao de transaes e
operaes, adulterao de documentos,
registros, relatrios, informaes e
demonstraes contbeis, tanto em termos
fsicos quanto monetrios.
Fraude o ato intencional de um ou mais
indivduos da administrao, dos
21

responsveis pela governana, empregados
ou terceiros, que envolva dolo para
obteno de vantagem injusta ou ilegal.
Fatores de risco de fraude so eventos ou
condies que indiquem incentivo ou
presso para que a fraude seja perpetrada
ou ofeream oportunidade para que ela
ocorra.
A fraude pode envolver esquemas
sofisticados e cuidadosamente organizados,
destinados a ocult-la, tais como
falsificao, omisso deliberada no registro
de operaes ou prestao intencional de
falsas representaes ao auditor.
Responsabilidade
A responsabilidade pela preveno e
deteco da fraude dos responsveis
pela governana da entidade e da sua
administrao.
A administrao deve implementar um
controle interno como suporte do sistema de
informao contbil, no sentido de minimizar
riscos e dar efetividade s informaes da
contabilidade, visando contribuir para o alcance
dos objetivos da entidade e diminuir a
possibilidade de erros e fraudes.
Contabilmente so analisados dois tipos de
fraude relevantes:
a) Informaes contbeis fraudulentas; e
b) Apropriao indevida de ativos.
Fatores de risco de fraudes
Para cada um destes tipos de fraude, os
fatores de risco so classificados ainda com
base nas trs condies geralmente presentes
quando ocorrem distores relevantes
decorrentes de fraude:
(a) incentivos/presses
(b) oportunidades, e
(c) atitudes/racionalizaes.
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Informaes contbeis fraudulentas
a fraude que esta relacionada com a
manipulao dos registros e das informaes
contbeis para consequentemente modificar as
demonstraes contbeis. Por exemplo:
a) Manipulao, falsificao ou alterao de
registros ou documentos, de modo a modificar
os registros de ativos, passivos e resultados;
b) Supresso ou omisso de transaes nos
registros contbeis;
c) Aplicao de prticas contbeis indevidas.
Apropriao indevida de ativos
a fraude relacionada com o desvio e furto
de bens do patrimnio da empresa.
Incentivo/presso
Pode existir incentivo ou presso para a
informao financeira fraudulenta quando a
administrao sofre presso, de fontes
externas ou internas, para alcanar metas de
ganhos ou resultados financeiros previstos (e
talvez irrealistas) Do mesmo modo, os
indivduos podem ter um incentivo para se
apropriarem de ativos porque, por exemplo,
esto vivendo alm de suas possibilidades.
Oportunidade
Pode haver uma oportunidade percebida de
perpetrar uma fraude quando um indivduo
acredita que o controle interno pode ser
burlado ou no existe fiscalizao.
Atitudes/racionalizao
Algumas pessoas tm uma postura, carter
ou valores ticos que os levam a perpetrar um
ato desonesto de forma consciente e
intencional.
Entretanto, mesmo indivduos normalmente
honestos podem perpetrar uma fraude em
ambiente em que sejam suficientemente
pressionados.
Informaes contbeis fraudulentas
Incentivos/presses
22

1) Presso excessiva sobre a administrao ou
pessoal operacional para cumprir as metas
financeiras estabelecidas pelos responsveis
pela governana, incluindo metas de incentivo
para vendas ou lucratividade
2) Existncia de presso excessiva para que a
administrao cumpra as exigncias ou
expectativas de terceiros/investidores.
3) As informaes disponveis indicam que a
situao financeira pessoal da administrao
ou dos responsveis pela governana
ameaada pelo desempenho da entidade.
Exemplos de fraudes relacionadas a
presso:
a) Alto nvel de competio ou saturao do
mercado, acompanhada por declnio da
margem de retorno.
b) Declnios significativos na demanda dos
clientes e fracassos crescentes dos negcios
na indstria ou na economia em geral.
c) Prejuzos operacionais que tornam iminente
a ameaa de falncia, arresto ou oferta de
aquisio de controle de forma hostil.
d) Expectativas de lucratividade ou nvel de
tendncia de analistas de investimentos,
investidores institucionais, credores
significativos ou outras partes externas
(particularmente expectativas indevidamente
agressivas ou irrealistas), inclusive
expectativas criadas pela administrao, por
exemplo, em informes de imprensa ou
mensagens excessivamente otimistas dos
relatrios anuais.
e) Necessidade de obter financiamento ou
capital adicional para manter a competitividade
inclusive financiamento de gastos
importantes com pesquisa e desenvolvimento
ou investimento em bens de capital.
f) Efeitos adversos reais ou esperados em
decorrncia da divulgao de resultados
negativos em transaes pendentes
significativas, como combinaes de negcios
ou prmios de contrato.
g) Interesses financeiros significativos na
entidade.
h) Partes significativas da remunerao (por
exemplo, bnus, opes de compra de aes e
participaes baseadas em lucros) esto
condicionadas ao cumprimento de metas,
resultados operacionais, posio patrimonial e
financeira ou fluxo de caixa.
i) Garantias pessoais de dvida da entidade.
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Oportunidades
1) A natureza da empresa ou das operaes da
identidade oferece oportunidades de
envolvimento em informaes contbeis
fraudulentas;
2) O monitoramento da administrao no
eficaz;
3) H uma estrutura organizacional complexa
ou instvel;
4) Os componentes do controle interno so
deficientes.
Exemplos de fraudes relacionadas a
oportunidade:
a) Operaes significativas entre partes
relacionadas fora do curso normal de negcios
ou com entidades relacionadas no auditadas.
b) Ativos, passivos, receitas ou gastos
baseados em estimativas significativas que
envolvam julgamentos subjetivos ou incertezas
difceis de serem corroboradas.
c) Operaes significativas localizadas ou
conduzidas no exterior, em jurisdies em que
existem ambientes e culturas de negcios
diferentes.
d) Contas bancrias ou operaes
significativas com subsidirias ou filiais em
parasos fiscais para as quais parece no
haver nenhuma justificativa clara de negcio.
e) Concentrao de poder da administrao em
uma nica pessoa ou pequeno grupo (em
negcio no administrado pelo proprietrio)
sem controles compensatrios.
f) Superviso geral do processo de informao
contbil e controle interno pelos responsveis
pela governana no eficaz.
g) Dificuldade para determinar a organizao
ou indivduos que tm participao de controle
na entidade.
h) Alta rotatividade da alta administrao,
departamento jurdico ou dos responsveis
pela governana.
i) Monitoramento inadequado dos controles,
inclusive dos controles automatizados e dos
controles sobre as informaes contbeis
intermedirias (quando h requisito de reporte
externo).
j) Altas taxas de rotatividade ou emprego de
empregados de contabilidade, auditoria interna
ou tecnologia da informao que no so
eficazes.
23
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k) Sistemas de contabilidade e informaes k) Relacionamento entre a administrao e o

que no so eficazes, inclusive situaes que auditor atual ou seu predecessor tensa.
envolvam deficincias significativas no controle
interno. Apropriao indevida de ativos

Atitudes/racionalizaes Incentivos/Presses

1) As aes e as atitudes dos administradores 1) Obrigaes financeiras pessoais podem criar

da empresa so conflitantes e muitas vezes presso sobre a administrao ou empregados
no so aplicadas com racionalidade. com acesso a dinheiro ou outros ativos
2) Existe um preocupao exagerada em suscetveis de roubo para que se apropriem
assunto crticos. indevidamente de tais ativos.
3) Predisposio da administrao em 2) Relacionamentos adversos entre a entidade
complicar as coisas e dificultar a fiscalizao. e empregados com acesso a dinheiro ou outros
ativos suscetveis de roubo podem motivar
Exemplos de atitudes relacionadas a fraude: esses empregados a apropriar-se
indevidamente de tais ativos.
a) Comunicao, implementao, suporte ou
aplicao dos valores ou padres ticos da Exemplo de fraudes relacionadas com
entidade pela administrao, ou a comunicao incentivo/presses:
de valores ou padres ticos inadequados, que
no so eficazes. a) Demisses conhecidas ou previstas de
b) Participao ou preocupao excessiva da empregados.
administrao no financeira com a seleo de b) Mudanas recentes ou previstas na forma de
polticas contbeis ou com a determinao de remunerao ou nos planos de benefcios dos
estimativas significativas. empregados.
c) Histrico conhecido de violao das leis de c) Promoo, remunerao ou outras
ttulos e valores mobilirios ou de outras leis e recompensas incompatveis com as
regulamentaes, ou aes contra a entidade, expectativas.
sua alta administrao ou os responsveis pela
governana, alegando fraude ou violao de Oportunidades
leis e regulamentos.
d) Interesse excessivo da administrao por 1) Caractersticas operacionais da empresa
manter ou aumentar o preo das aes ou podem aumentar a suscetibilidade dos ativos
tendncia de ganhos da entidade. apropriao indevida.
e) Omisso da administrao em remediar, de 2) O controle interno inadequado sobre os
forma tempestiva, deficincias relevantes ativos pode aumentar a suscetibilidade de
conhecidas nos controles internos. apropriao indevida dos ativos.
f) Interesse da administrao em empregar
meios inadequados para diminuir Exemplos de fraudes relacionadas a
indevidamente o resultado por motivaes oportunidade:
tributrias.
g) Moral baixa entre os membros da alta a) Grandes quantias de dinheiro em mo ou
administrao. processadas.
h) Proprietrio-administrador no faz nenhuma b) Itens de estoque com tamanho pequeno,
distino entre suas transaes pessoais e as com alto valor ou em alta procura.
do negcio. c) Ativos facilmente conversveis, tais como
i) Disputas entre acionistas em entidade que ttulos ao portador, diamantes ou chips de
no uma companhia aberta. computador.
j) Tentativas recorrentes da administrao de d) Segregao inadequada de funes ou de
justificar contabilizao marginal ou verificaes independentes.
inadequada com base na materialidade.

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e) Superviso geral inadequada dos gastos da
alta administrao, tais como viagens e outros
reembolsos.
f) Investigao inadequada da vida pregressa
de candidatos a empregos com acesso a
ativos.
g) Registros inadequados referentes aos
ativos.
h) Sistema inadequado de autorizao e
aprovao de operaes (por exemplo, em
compras).
i) Falta de conciliao completa e tempestiva
de ativos.
j) Falta de documentao tempestiva e
apropriada de transaes, por exemplo,
crditos por devoluo de mercadoria.
k) Falta de frias obrigatrias para empregados
que executam funes-chave de controle.
l) Entendimento inadequado de tecnologia da
informao pela administrao, o que
possibilita aos empregados de tecnologia da
informao perpetrar apropriao indevida.
Atitudes/racionalizaes
1) Falta de considerao em relao
necessidade de monitorar ou reduzir riscos
relacionados com apropriaes indevidas de
ativos.
2) Falta de considerao em relao ao
controle interno sobre apropriao indevida de
ativos por burlar os controles existentes ou por
omisso em tomar medidas corretivas sobre
deficincias no controle interno.
3) Mudanas na conduta ou estilo de vida que
possam indicar que ativos foram indevidamente
apropriados.
4) Tolerncia de pequenos roubos.
Responsabilidade do auditor
O auditor que realiza auditoria de acordo
com as normas de auditoria responsvel
por obter segurana razovel de que as
demonstraes contbeis, como um todo,
no contm distores relevantes, causadas
por fraude ou erro.
A fraude pode envolver esquemas sofisticados
e cuidadosamente organizados para sua
ocultao. Portanto, os procedimentos de
auditoria aplicados para coletar evidncias de
auditoria podem ser ineficazes para a deteco
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de distoro relevante que envolva, por
exemplo, conluio para a falsificao de
documentao que possa fazer o auditor
acreditar que a evidncia de auditoria vlida
quando ela no .
O risco de no ser detectada uma distoro
relevante decorrente de fraude mais alto
do que o risco de no ser detectada uma
fraude decorrente de erro.
O risco do auditor no detectar uma
distoro relevante decorrente de fraude da
administrao maior do que no caso de
fraude cometida por empregados, porque a
administrao frequentemente tem
condies de manipular, direta ou
indiretamente, os registros contbeis,
apresentar informaes contbeis
fraudulentas ou burlar procedimentos de
controle.
Na obteno de segurana razovel, o
auditor tem a responsabilidade de manter
atitude de ceticismo profissional durante a
auditoria, considerando o potencial de burlar
os controles pela administrao, e de
reconhecer o fato de que procedimentos de
auditoria eficazes na deteco de erros
podem no ser eficazes na deteco de
fraude.
Circunstncias que indicam a possibilidade
de fraude
Discrepncias nos registros contbeis,
incluindo:
1)Transaes que no so registradas de
maneira completa ou tempestiva ou que so
registradas inadequadamente no que se refere
ao seu valor, perodo contbil, classificao ou
poltica da entidade.
2) Saldos ou transaes sem suporte ou
autorizao.
3) Ajustes de ltima hora que afetem
significativamente os resultados.
4) Evidncia de acesso de empregados a
sistemas e registros incompatvel com o
necessrio para a execuo de suas funes
autorizadas.
5) Informaes sobre indcios de fraude que
chegam ao auditor.
25

Evidncias conflitantes ou ausentes,
incluindo:
1) Documentos perdidos.
2) Documentos que parecem ter sido alterados.
3) Indisponibilidade de outros documentos que
no sejam documentos fotocopiados ou
transmitidos eletronicamente quando
existncia de documentos na forma original
esperada.
4) Itens significativos no explicados nas
conciliaes.
5) Mudanas no usuais nos balanos ou
mudanas em tendncias ou em importantes
ndices ou relacionamentos entre itens das
demonstraes contbeis por exemplo,
contas a receber que crescem mais rpido do
que as receitas.
6) Respostas incoerentes, vagas ou no
plausveis da administrao ou de
empregados, decorrentes de indagaes ou de
procedimentos analticos.
7) Discrepncias no usuais entre os registros
da entidade e as respostas de confirmao.
8) Diferenas no explicadas ou
inadequadamente explicadas entre o controle
analtico de contas a receber e o razo, ou
entre os extratos/confirmaes de saldos dos
clientes e o controle analtico de contas a
receber.
9) Cheques cancelados perdidos ou no
existentes em circunstncias em que cheques
cancelados normalmente so devolvidos
entidade junto com o extrato bancrio.
10) Estoque ou ativos fsicos desaparecidos de
magnitude significativa.
11) Evidncias eletrnicas indisponveis ou
perdidas, incompatveis com as prticas ou
polticas de reteno de registros da entidade.
12) Menos respostas a confirmaes do que o
previsto ou mais respostas do que o previsto.
13) Incapacidade de apresentar evidncias de
desenvolvimento de sistemas-chave, teste nas
mudanas de programa e atividades de
implementao de mudanas e lanamentos
no sistema do ano corrente.
Relaes problemticas ou no usuais
entre o auditor e a administrao,
incluindo:
1) Recusa de acesso a registros, instalaes,
certos empregados, clientes, vendedores, ou
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outros junto aos quais poderiam ser procuradas
evidncias de auditoria.
2) Presses de tempo indevidas impostas pela
administrao para solucionar assuntos
complexos ou contenciosos.
3) Queixas da administrao a respeito da
conduo da auditoria ou intimidao de
a membros da equipe pela administrao,
especialmente no que se refere avaliao
crtica pelo auditor das evidncias de auditoria
ou na soluo de discordncias potenciais com
a administrao.
4) Relutncia em facilitar o acesso do auditor a
arquivos eletrnicos centrais para os testes que
usam tcnicas de auditoria assistidas por
computador.
5) Recusa de acesso a pessoal e instalaes
centrais de TI, incluindo pessoal de segurana,
operaes e desenvolvimento de sistemas.
6) Relutncia em acrescentar ou revisar
divulgaes nas demonstraes contbeis para
torn-las mais completas e compreensveis.
7) Relutncia da administrao em permitir que
o auditor se encontre a ss com os
responsveis pela governana.
8) Polticas contbeis que parecem estar em
desacordo com as normas da indstria.
9) Mudanas freqentes em estimativas
contbeis que no parecem resultar de
mudanas de circunstncias.
10) Tolerncia de violaes ao cdigo de
conduta da entidade.
Forma de seleo dos itens que sero
examinados
Ao definir os testes de controles e os testes
de detalhes, o auditor deve determinar
meios para selecionar os itens a serem
testados que sejam eficazes para o
cumprimento dos procedimentos de
auditoria.
Forma de seleo dos itens que sero
examinados
Os meios disposio do auditor para a
seleo de itens a serem testados so:
a) seleo de todos os itens censo (exame
de 100%);
b) seleo de itens especficos; e
c) amostragem de auditoria.
26

Amostragem
Amostragem a utilizao de um processo
para obteno de dados aplicveis a um
conjunto, denominado universo ou
populao, por meio do exame de uma parte
deste conjunto denominada amostra.
Amostragem em auditoria a aplicao de
procedimentos de auditoria em menos de
100% dos itens de populao relevante para
fins de auditoria, de maneira que todas as
unidades de amostragem tenham a mesma
chance de serem selecionadas para
proporcionar uma base razovel que
possibilite o auditor concluir sobre toda a
populao.
Amostragem estatstica
Amostragem estatstica ou probabilstica
aquela em que a amostra selecionada
cientificamente com a finalidade de que os
resultados obtidos possam ser estendidos
ao conjunto de acordo com a teoria da
probabilidade ou as regras estatsticas
Amostragem no-estatstica ou no
probabilstica aquela em que a amostra
determinada pelo auditor utilizando sua
experincia, critrio e conhecimento da
entidade.
Amostragem
Ao usar mtodos de amostragem estatstica
ou no estatstica, o auditor deve planejar e
selecionar a amostra de auditoria, aplicar
nesta amostra procedimentos de auditoria e
avaliar os resultados da amostra de forma a
proporcionar evidncia de auditoria
suficiente e apropriada que represente o
restante da populao.
Existem casos onde no se recomenda a
utilizao de amostragem, tais como:
a) Quando a populao considerada muito
pequena e a sua amostra fica relativamente
grande;
b) Quando as caractersticas da populao so
de fcil mensurao, mesmo que a populao
no seja pequena; e
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c) Quando h necessidade de alta preciso.
Neste caso recomenda-se fazer censo, que
nada mais do que o exame da totalidade da
populao.
Ao planejar e determinar a amostra de
auditoria, o auditor deve levar em
considerao os seguintes aspectos:
a) os objetivos especficos da auditoria;
b) a populao da qual o auditor deseja extrair
a amostra;
c) a estratificao da populao;
d) o tamanho da amostra;
e) o risco da amostragem;
f) a distoro tolervel;
g) a distoro projetada.
a) Objetivos da auditoria
No planejamento da amostra de
auditoria, o auditor deve considerar os
objetivos especficos a serem atingidos
e os procedimentos de auditoria que
tm maior probabilidade de atingir
esses objetivos.
b) Populao total
A populao a totalidade dos dados
do qual o auditor deseja tirar a amostra
para chegar a uma concluso. O auditor
precisa determinar se a populao da
qual a amostra vai ser extrada
apropriada para o objetivo de auditoria
especfico.
c) Estratificao da amostra
Para auxiliar no planejamento eficiente
e eficaz da amostra, pode ser
apropriado usar estratificao.
Estratificao o processo de dividir
uma populao em subpopulaes,
cada uma sendo um grupo de unidades
de amostragem com caractersticas
semelhantes (geralmente valor
monetrio).
Os estratos precisam ser explicitamente
definidos, de forma que cada unidade
de amostragem somente possa
pertencer a um estrato.
27

d) Tamanho da amostra
Consiste em determinar quantos itens iro
compor a amostra.
Ao determinar o tamanho da amostra, o
auditor deve considerar o risco de
amostragem, bem como os erros tolerveis
e os esperados.
e) Risco de amostragem
O risco de amostragem surge da
possibilidade de que a concluso do auditor,
com base em uma amostra, possa ser
diferente da concluso que seria alcanada
se toda a populao estivesse sujeita ao
mesmo procedimento de auditoria.
O risco de subavaliao da confiabilidade e
o risco de rejeio incorreta afetam a
eficincia da auditoria, visto que,
normalmente, conduziria o auditor a realizar
trabalhos adicionais, o que estabeleceria
que as concluses iniciais fossem
incorretas.
O risco de superavaliao da confiabilidade
e o risco de aceitao incorreta afetam a
eficcia da auditoria e tm mais
probabilidade de conduzir a uma concluso
errnea sobre determinados controles,
saldos de contas ou classe de transaes
do que o risco de subavaliao da
confiabilidade ou o risco de rejeio
incorreta.
f) Distoro tolervel
Distoro tolervel a distoro tolervel
definida pelo auditor para obter um nvel
apropriado de segurana de que essa
distoro no seja excedida pela distoro
real na populao, ou seja, a distoro
mxima na populao que o auditor est
disposto a aceitar e, ainda assim, concluir
que o resultado da amostra atingiu o
objetivo da auditoria; assim, o mesmo que
um erro tolervel.
A relao entre a distoro tolervel e a
amostra inversamente proporcional, ou
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seja, quanto maior a amostra menor a
distoro tolervel.
g) Distoro esperada
a distoro que o auditor espera encontrar
na populao
.
Se o auditor espera que a populao
contenha distoro, necessrio examinar
uma amostra maior do que quando no se
espera distoro, para concluir que a
distoro real da populao no excede a
distoro tolervel planejada. Tamanhos
menores de amostra justificam-se quando
se espera que a populao esteja isenta de
distoro.
Ao determinar a distoro esperada em uma
populao, o auditor deve considerar
aspectos como, por exemplo, os nveis de
erros identificados em auditorias anteriores,
mudana nos procedimentos da entidade e
evidncia obtida na aplicao de outros
procedimentos de auditoria.
Formas de seleo da amostra:
a) Aleatria ou randmica
b) Sistmica ou por intervalo
c) Casual ou por julgamento
a) a seleo aleatria ou randmica
Seleo aleatria ou randmica a que
assegura que todos os itens da populao
ou do estrato fixado tenham idntica
possibilidade de serem escolhidos.
b) a seleo sistemtica ou por intervalo
Seleo sistemtica ou por intervalo
aquela em que a seleo de itens
procedida de maneira que haja sempre um
intervalo constante entre cada item
selecionado, seja a seleo feita
diretamente da populao a ser testada ou
por estratos dentro da populao.
c) a seleo casual ou por julgamento
28

Neste mtodo de seleo a amostra
formada a critrio do auditor, baseada
em sua experincia profissional.
Tendo executado, em cada item da
amostra, os procedimentos de auditoria
apropriados, o auditor dever analisar o
resultado alcanado verificando a
importncia de cada achado, isolada ou
conjugadamente, para depois emitir a
sua opinio final.
Amostragem
avaliao do resultado
A avaliao sobre o resultado da amostra
deve respeitar a seguinte seqncia:
1) analisar qualquer desvio e distoro
detectada na amostra;
2) extrapolar as distores encontradas na
amostra para a populao; e
3) reavaliar o risco de amostragem.
Evidncias de auditoria
Evidncia de auditoria compreende as
informaes utilizadas pelo auditor para
chegar s concluses em que se
fundamentam a sua opinio. A evidncia de
auditoria inclui as informaes contidas nos
registros contbeis que suportam as
demonstraes contbeis e outras
informaes.
As evidncias so o conjunto de fatos
comprovados, suficientes, competentes e
pertinentes, obtidos durante os trabalhos de
auditoria.
Constituem a prova que a auditoria precisa
obter, ou seja, algo relevante, confivel e
possvel que auxiliar o auditor na formao
de opinies e concluses.
As fontes de informao que o auditor
utilizou para embasar a sua evidncia
podem ser primrias ou secundrias.
As fontes primrias so aquelas nas quais a
equipe tem controle sobre a forma de coleta
dos dados. Por exemplo, entrevistas,
circularizao, observao direta e
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anotaes originrias de uma visita da
equipe s instalaes da empresa.
As fontes secundrias so aquelas
coletadas e sistematizadas por outros,
como, por exemplo: Registros contbeis e
administrativos, em papel ou em meio
magntico; legislao, normas ou
procedimentos; documentos oficiais, como
notas fiscais, memorandos, ofcios,
inventrios.
questo de julgamento profissional
determinar se foi obtida evidncia de
auditoria adequada e suficiente para reduzir
o risco de auditoria e com isso possibilitar ao
auditor atingir concluses razoveis que
fundamentem sua opinio
Evidncias de auditoria
suficincia
A suficincia a medida da quantidade
de evidncia de auditoria.
A quantidade da evidncia de auditoria
necessria afetada pela avaliao do
auditor dos riscos de distoro (quanto
mais elevados os riscos avaliados,
maior a probabilidade de que seja
exigida mais evidncia de auditoria) e
tambm pela qualidade de tal evidncia
de auditoria (quanto maior a qualidade,
menos evidncia pode ser exigida).
Adequao a medida da qualidade da
evidncia de auditoria, isto , sua
relevncia e sua confiabilidade para
fornecer suporte s concluses em que
se fundamenta a opinio do auditor.
A confiabilidade da evidncia
influenciada pela sua fonte e sua
natureza e depende das circunstncias
individuais em que obtida.
Tipos de evidncias
A finalidade da evidncia representa o que o
auditor quer provar, por isto, existem vrias
classificaes da evidncia:
29

Fsica
Testemunhal
Analtica
Documental
Corroborativa
Procedimentos de auditoria
Procedimentos de auditoria so os exames
e investigaes que o auditor aplica na
busca de evidncias que iro servir de base
para a emisso da sua opinio.
Os procedimentos de auditoria representam
a essncia do ato de auditar, os
mandamentos operacionais da auditoria que
definem o ponto que ser examinado,
devem constar no plano ou programa de
auditoria, inclusive com a descrio do
momento e do profissional que ir aplic-lo.
Os procedimentos de auditoria podem ser
utilizados como procedimentos de avaliao
de riscos, testes de controles ou
procedimentos substantivos, dependendo do
contexto em que sejam aplicados pelo
auditor.
A evidncia de auditoria para a obteno de
concluses para fundamentar a opinio do
auditor conseguida pela execuo de:
a) procedimentos de avaliao de riscos; e
b)procedimentos adicionais de auditoria, que
abrangem:
(i) testes de controles, quando exigidos
pelas normas de auditoria ou quando o auditor
assim escolheu; e
(ii) procedimentos substantivos, inclusive
testes de detalhes e procedimentos analticos
substantivos.
Procedimentos de avaliao de riscos
a) Indagaes junto ao pessoal da entidade;
b) Observao da aplicao de controles
especficos;
c) Inspeo de documentos e relatrios;
d) Acompanhamento das transaes por meio
de sistema de informao relevante para as
demonstraes contbeis.
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Testes de auditoria
Testes de observncia ou de controle
So testes que visam obteno de
razovel segurana de que os procedimentos
de controle interno da empresa esto em
efetivo funcionamento e cumprimento, devendo
atentar para a verificao da existncia,
efetividade e continuidade do controle interno.
Os testes de controle so definidos para
avaliar a eficcia operacional dos controles
na preveno, deteco e correo de
distores relevantes no nvel da afirmao.
A definio de testes de controles para
obteno de evidncia de auditoria inclui a
identificao de condies (caractersticas
ou atributos) que indiquem a realizao de
controle, e condies de desvio que
indiquem desvios da execuo apropriada.
Testes substantivos ou de confirmao
Visam a obteno de evidncias quanto
suficincia, exatido e validade dos dados
produzidos pelos diversos sistemas da
empresa, incidem sobre as transaes, saldos
e outros dados que estejam relacionados
diretamente com a elaborao das
demonstraes contbeis.
Teste substantivo divide-se em:
a) De detalhes ou transaes e saldos
b) Procedimentos de reviso analtica
Os procedimentos substantivos so
definidos para detectar distores relevantes
no nvel da afirmao. A definio de
procedimentos substantivos inclui a
identificao de condies relevantes para o
propsito do teste que constituem uma
distoro na afirmao relevante.
Os testes de transaes e saldos (detalhes)
buscam subsidiar as seguintes concluses:
Existncia - Verificar a existncia dos bens
relacionados nas demonstraes;
Direitos e obrigaes - Se os direitos e
despesas existem mesmo e esto corretos;
Ocorrncia - Se as transaes realmente
ocorreram;
30

Abrangncia - Se todas as transaes que
aconteceram esto registradas;
Mensurao - Se as transaes esto com
seus valores corretos;
Apresentao - Se as demonstraes e as
transaes esto discriminadas corretamente;
Divulgao - Se as transaes esto
divulgadas de acordo com a legislao
especfica
As tcnicas de auditoria representam o
trabalho propriamente dito executado pelo
auditor.
So as ferramentas de busca das
evidncias.
Inspeo
A inspeo envolve o exame de registros ou
documentos, internos ou externos, em forma
de papel, em forma eletrnica ou em outras
mdias, ou o exame fsico de um ativo. A
inspeo de registros e documentos fornece
evidncia de auditoria com graus variveis
de confiabilidade, dependendo de sua
natureza e fonte e, no caso de registros
internos e documentos, da eficcia dos
controles sobre a sua produo. Um
exemplo de inspeo utilizada como teste
a inspeo de registros em busca de
evidncia de autorizao.
Observao
A observao consiste no exame de
processo ou procedimento executado por
outros, por exemplo, a observao pelo
auditor da contagem do estoque pelos
empregados da entidade ou da execuo de
atividades de controle.
A observao fornece evidncia de auditoria
a respeito da execuo de processo ou
procedimento, mas limitada ao ponto no
tempo em que a observao ocorre e pelo
fato de que o ato de ser observado pode
afetar a maneira como o processo ou
procedimento executado.
Confirmao externa
Uma confirmao externa representa
evidncia de auditoria obtida pelo auditor
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como resposta escrita de terceiro (a parte
que confirma) ao auditor, em forma escrita,
eletrnica ou em outra mdia. Os
procedimentos de confirmao externa
frequentemente so relevantes no
tratamento de afirmaes associadas a
certos saldos contbeis e seus elementos.
Contudo, as confirmaes externas no
precisam se restringir apenas a saldos
contbeis. Por exemplo, o auditor pode
solicitar confirmao de termos de contratos
ou transaes da entidade com terceiros; a
solicitao de confirmao pode ser
planejada para perguntar se foram
efetuadas quaisquer modificaes no
contrato e, em caso afirmativo, quais so os
detalhes relevantes.
Reclculo
O reclculo consiste na verificao da
exatido matemtica de documentos ou
registros.
O reclculo pode ser realizado manual ou
eletronicamente.
Tcnicas de auditoria
Reexecuo
A reexecuo envolve a execuo
independente pelo auditor de procedimentos
ou controles que foram originalmente
realizados como parte do controle interno da
entidade.
Procedimentos analticos
Os procedimentos analticos consistem
em avaliao das informaes feitas por
meio de estudo das relaes plausveis
entre dados financeiros e no
financeiros.
Os procedimentos analticos incluem
tambm a investigao de flutuaes e
relaes identificadas que sejam
inconsistentes com outras informaes
relevantes ou que se desviem
significativamente dos valores previstos.
31

Indagao
A indagao consiste na busca de
informaes junto a pessoas com
conhecimento, financeiro e no financeiro,
dentro ou fora da entidade.
A indagao utilizada extensamente em
toda a auditoria, alm de outros
procedimentos de auditoria.
As indagaes podem incluir desde
indagaes escritas formais at indagaes
orais informais.
A avaliao das respostas s indagaes
parte integral do processo de indagao.
Eventos subseqentes
Eventos subseqentes so aqueles fatos
contbeis de relevncia, favorveis ou
desfavorveis, que ocorreram no perodo
entre a data do trmino do exerccio social e
a de emisso do relatrio.
Atualmente existem em vigor duas normas
do CFC que tratam do assunto, a NBC TA
560 aprovada pela resoluo 1.225/09 que
estabelece procedimentos a serem
adotados pelo auditor em relao aos
eventos subseqentes, e a NBCT 19.12
aprovada pela resoluo 1.088/07 que
estabelece critrios e procedimentos para a
contabilizao e divulgao dos eventos
subseqentes nas demonstraes contbeis
por parte da administrao da empresa.
O auditor deve considerar a anlise sobre
eventos subseqentes parte normal da
auditoria, planejando e executando
procedimentos para obter evidncia de
auditoria suficiente de que todos os eventos
ocorridos no perodo da auditoria, e que
podem requerer ajuste nas demonstraes
contbeis e suas notas explicativas, foram
identificados.
A NBC TA 560 determina que o auditor deva
considerar trs situaes de eventos
subseqentes, a saber:
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a) Os ocorridos entre a data do trmino do
exerccio social e a data da emisso do
relatrio;
b) Os ocorridos depois do trmino do trabalho
de campo e da emisso do relatrio e antes da
divulgao das demonstraes contbeis;
c) Os conhecidos aps a divulgao das
demonstraes contbeis.
Quando tomar conhecimento de eventos
que afetam de maneira relevante as
demonstraes contbeis, o auditor deve
verificar se eles foram apropriadamente
contabilizados e adequadamente
divulgados nas demonstraes contbeis.
Quando tais eventos no receberam o
tratamento adequado nas demonstraes
contbeis, o auditor deve discutir com a
administrao a adoo das providncias
necessrias para corrigir tal situao.
Caso a administrao decida no tomar as
providncias necessrias, o auditor deve
modificar o seu relatrio para com ressalva
ou adverso.
Dois tipos de eventos podem ser
identificados:
Os que evidenciam condies que j
existiam na data do balano (eventos
subseqentes data do balano que
originam ajustes); e
Os que so indicadores de condies que
surgiram subseqentemente data do
balano (eventos subseqentes data do
balano que no originam ajustes).
Tipos de eventos subseqentes data do
balano que exigem que a entidade ajuste
os valores reconhecidos:
a) O pagamento ou a divulgao de uma
deciso definitiva relacionado a um processo
judicial, confirmando que a entidade j tinha
uma obrigao presente na data do balano. A
entidade deve ajustar qualquer proviso
relacionada ao processo ou registrar uma nova
proviso, de acordo com as disposies
contidas na norma sobre Provises, Passivos,
Contingncias Passivas e Contingncias
Ativas;
32

b) A obteno de informao indicando que
um ativo estava deteriorado na data do balano
ou que o montante de um prejuzo por
deteriorao previamente reconhecido em
relao quele ativo precisa ser ajustado.
Como por exemplo
b.1) A falncia ou a concordata de um
cliente normalmente confirma que j existia
potencialmente um prejuzo em uma conta a
receber na data do balano, e que a entidade
precisa ajustar o valor contbil da conta a
receber;
b.2) A venda de estoques com
prejuzo pode proporcionar evidncia sobre o
valor de realizao lquido desses estoques na
data do balano;
c) A determinao do custo de ativos
comprados ou do valor de ativos recebidos em
troca de ativos vendidos antes da data do
balano;
d) A determinao do valor referente ao
pagamento de participao nos lucros ou
referente a gratificaes, no caso de a entidade
ter, na data do balano, uma obrigao
presente legal no formalizada de fazer tais
pagamentos em decorrncia de eventos
ocorridos antes daquela data; e
e) A descoberta de fraude ou erros mostra que
as demonstraes contbeis estavam
incorretas.
Exemplos de eventos subseqentes que
no originam ajustes, normalmente
resultam em divulgao:
a) Reorganizaes societrias, aquisio e
venda de entidades;
b) Anncio de um plano para descontinuar uma
operao, vender ativos ou liquidar passivos
atribudos a operaes em descontinuidade ou
participao em acordos vinculantes para
vender tais ativos ou liquidar tais passivos;
c) Compra e venda de ativos importantes ou
desapropriaes de ativos de vulto pelo
governo;
d) Destruio por incndio, ou por qualquer
outro acontecimento natural de uma instalao
de produo importante, e o valor, da cobertura
do seguro existente;
e) Anncio ou incio de uma reestruturao
importante;
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f) Transaes importantes, efetivas e
potenciais, envolvendo aes ordinrias ou
preferenciais;
g) Mudanas anormais (grandes e incomuns)
nos preos dos ativos ou nas taxas de cmbio;
h) Mudanas nas alquotas de impostos ou na
legislao tributria, promulgadas ou
anunciadas, que tenham efeito significativo
sobre os ativos e passivos fiscais correntes e
diferidos;
i) Assuno de compromissos ou de
contingncia passiva significativa, por exemplo,
por meio da concesso de garantias
significativas; e
j) Incio de litgio significativo, proveniente
exclusivamente de eventos que aconteceram
aps a data do balano.
O auditor no responsvel pela execuo
de procedimentos ou indagaes sobre as
demonstraes contbeis aps a data do seu
relatrio.
Durante o perodo entre as datas do relatrio
do auditor e a de divulgao das
demonstraes contbeis, a administrao
responsvel por informar ao auditor fatos que
possam afetar as demonstraes contbeis.
Quando, aps a data do relatrio, mas antes
da divulgao das demonstraes contbeis,
o auditor tomar conhecimento de um fato que
possa afetar de maneira relevante as
demonstraes contbeis, ele deve decidir se
elas devem ser ajustadas, discutir o assunto
com a administrao e tomar as medidas
apropriadas s circunstncias.
Aps a divulgao das demonstraes
contbeis, o auditor independente no tem
obrigao de executar nenhum procedimento
de auditoria em relao s demonstraes
contbeis.
Se, aps a divulgao das demonstraes
contbeis, o auditor independente tomar
conhecimento de fato que, se fosse do seu
conhecimento na data do relatrio, poderia t-
lo levado a alterar seu relatrio, o auditor
deve discutir o assunto com a administrao
e determinar se as demonstraes contbeis
precisam ser alteradas e, caso afirmativo,
33
 AUDITOR FISCAL
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indagar como a administrao pretende tratar relevantes, de acordo com a Lei XYZ da
do assunto nas demonstraes contbeis. Jurisdio X.

Opinio Opinio

A opinio expressa pelo auditor se as Relatrio de opinio no modificada

demonstraes contbeis foram elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, em Relatrio de opinio modificada
conformidade com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel. Relatrio de opinio no modificada

A forma da opinio do auditor, porm, Sem ressalva, padro ou limpo.

depende da estrutura de relatrio financeiro
aplicvel e de lei ou regulamento aplicveis. Na viso do auditor as demonstraes esto
sem distores relevantes.
De acordo com as prticas contbeis
adotadas no Brasil. No um atestado de eficcia
administrativa.
So as normas contbeis emanadas pelo
CPC comit de pronunciamentos Relatrio de opinio modificada
contbeis
Com ressalva concorda em termos
De acordo com uma legislao
especfica. Adverso discorda

So as Leis e regulamentos prprios. Com negativa ou absteno de opinio o

auditor teve seu trabalho limitado de tal
Opinio prticas contbeis forma que no consegue emitir uma opinio.

Em nossa opinio, as demonstraes

contbeis acima referidas apresentam Auditor identifica uma distoro:
adequadamente, em todos os aspectos
relevantes, a posio patrimonial e a) Relevante e no generalizada = ressalva
financeira da Entidade ABC em 31 de b) Relevante e generalizada = adverso
dezembro de 20X1, o desempenho de suas
operaes e os seus fluxos de caixa para o O auditor sofreu uma limitao:
exerccio findo naquela data, de acordo
com as prticas contbeis adotadas no a) Relevante e no generalizada = ressalva
Brasil. b) Relevante e generalizada = com absteno
de opinio
Prticas contbeis adotadas no Brasil
compreendem a legislao societria Opinio do auditor
brasileira, as Normas Brasileiras de
Contabilidade, emitidas pelo Conselho A opinio do auditor no assegura a
Federal de Contabilidade, os viabilidade futura da entidade nem a
pronunciamentos, as interpretaes e as eficincia ou eficcia com a qual a
orientaes emitidos pelo CPC e administrao conduziu os negcios da
homologados pelos rgos reguladores. entidade.

Em nossa opinio, as demonstraes Em algumas situaes, porm, lei e

contbeis da Companhia ABC pelo exerccio regulamento aplicveis podem exigir que o
findo em 31 de dezembro de 20X1 foram auditor fornea opinio sobre outros
elaboradas, em todos os aspectos assuntos especficos, tais como a eficcia

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do controle interno ou a compatibilidade de
um relatrio separado da administrao
junto com as demonstraes contbeis.
O auditor deve expressar uma opinio no
modificada quando concluir que as
demonstraes contbeis so elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, de acordo
com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
Este relatrio tambm denominado de
sem ressalva, padro ou limpo.
A opinio modificada pode ser apresentada
como opinio com ressalva, opinio adversa
e absteno de opinio.
Ser emitida quando na viso do auditor
existe distoro relevante nas
demonstraes contbeis ou houve uma
limitao relevante ao seu trabalho.
A deciso sobre que tipo de opinio
modificada apropriada depende da:
a) natureza do assunto que deu origem
modificao, ou seja, se as demonstraes
contbeis apresentam distoro relevante ou,
no caso de impossibilidade de obter evidncia
de auditoria apropriada e suficiente, podem
apresentar distoro relevante; e
b) opinio do auditor sobre a disseminao
dos efeitos ou possveis efeitos do assunto
sobre as demonstraes contbeis.
O auditor deve expressar uma opinio com
ressalva quando:
a) ele, tendo obtido evidncia de auditoria
apropriada e suficiente, conclui que as
distores, individualmente ou em conjunto,
so relevantes, mas no generalizadas nas
demonstraes contbeis; ou
b) ele no consegue obter evidncia
apropriada e suficiente de auditoria para
suportar sua opinio, mas ele conclui que os
possveis efeitos de distores no detectadas,
se houver, sobre as demonstraes contbeis
poderiam ser relevantes, mas no
generalizados
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Quando o auditor expressa uma opinio
com ressalva ou adversa, ele deve alterar a
descrio de sua responsabilidade no
relatrio para especificar que ele acredita
que a evidncia de auditoria obtida
suficiente e apropriada para fundamentar
sua opinio modificada.
Na relatrio com ressalva o auditor deve
deixar claro no pargrafo da opinio que
exceto pelos efeitos do assunto descrito no
pargrafo sobre a base para opinio com
ressalva:
a) as demonstraes contbeis esto
apresentadas adequadamente, em todos os
aspectos relevantes, de acordo com a estrutura
de relatrio financeiro aplicvel; ou
b) as demonstraes contbeis foram
elaboradas adequadamente, em todos os
aspectos relevantes, de acordo com a estrutura
de relatrio financeiro aplicvel quando o
relatrio emitido de acordo com uma
estrutura de conformidade.
O auditor deve expressar uma opinio
adversa quando, tendo obtido evidncia de
auditoria apropriada e suficiente, conclui que
as distores, individualmente ou em
conjunto, so relevantes e generalizadas
para as demonstraes contbeis.
Quando o auditor expressa uma opinio
adversa, ele deve especificar no pargrafo
da opinio que, em sua opinio, devido
relevncia do(s) assunto (s) descrito(s) no
pargrafo sobre a base para opinio
adversa:
a) as demonstraes contbeis no esto
apresentadas adequadamente, de acordo com
a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. ou
b) as demonstraes contbeis no foram
elaboradas adequadamente, em todos os
aspectos relevantes, de acordo com a estrutura
de relatrio financeiro aplicvel quando o
relatrio emitido de acordo com a estrutura
de conformidade.
O auditor deve abster-se de expressar uma
opinio quando no consegue obter
evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para suportar sua opinio e ele
35

conclui que os possveis efeitos de
distores no detectadas, se houver, sobre
as demonstraes contbeis poderiam ser
relevantes e generalizadas.
O auditor tambm deve abster-se de
expressar uma opinio quando, em
circunstncias extremamente raras
envolvendo diversas incertezas, conclui que,
independentemente de ter obtido evidncia
de auditoria apropriada e suficiente sobre
cada uma das incertezas, no possvel
expressar uma opinio sobre as
demonstraes contbeis devido possvel
interao das incertezas e seu possvel
efeito cumulativo sobre essas
demonstraes contbeis.
Quando o auditor se abstm de expressar
uma opinio devido impossibilidade de
obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente, ele deve alterar o pargrafo
introdutrio do relatrio para especificar que
foi contratado para examinar as
demonstraes contbeis.
O auditor tambm deve alterar a descrio
da sua responsabilidade e a descrio do
alcance da auditoria para especificar
somente o seguinte: Nossa
responsabilidade a de expressar uma
opinio sobre as demonstraes contbeis
com base na conduo da auditoria de
acordo com as normas brasileiras e
internacionais de auditoria. Em decorrncia
do assunto descrito no pargrafo sobre a
base para absteno de opinio, no
conseguimos obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente para fundamentar
uma opinio de auditoria.
No pargrafo da opinio o auditor deve
especificar que:
a) devido relevncia do(s) assunto(s)
descrito(s) no pargrafo sobre a base para
absteno de opinio, o auditor no conseguiu
obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para fundamentar sua opinio de
auditoria; e, consequentemente,
b) o auditor no expressa opinio sobre as
demonstraes contbeis.
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Quando o auditor identificar que as
demonstraes contbeis elaboradas no
atingem uma apresentao adequada, ele
deve discutir o assunto com a administrao
e, dependendo dos requisitos da estrutura
de relatrio financeiro aplicvel e como o
assunto resolvido, deve determinar se
necessrio modificar a opinio no seu
relatrio de auditoria.
Se, depois de aceitar o trabalho, o auditor
tomar conhecimento que a administrao
imps uma limitao ao alcance da auditoria
que tem, segundo ele, probabilidade de
resultar na necessidade de expressar uma
opinio com ressalva ou abster-se de
expressar uma opinio sobre as
demonstraes contbeis, o auditor deve
solicitar que a administrao retire a
limitao.
No caso de a administrao se recusar a
retirar a limitao, o auditor deve comunicar
o assunto aos responsveis pela
governana, a menos que todos aqueles
responsveis pela governana estejam
envolvidos na administrao da entidade,
assim como determinar se possvel
executar procedimentos alternativos para
obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente.
Pargrafo de nfase
A ocorrncia de uma incerteza em relao a
fato relevante, cujo desfecho poder afetar
significativamente a posio patrimonial e
financeira da entidade, bem como o
resultado das suas operaes, deve levar o
auditor adicionar um pargrafo de nfase
em seu relatrio, aps o pargrafo de
opinio, fazendo referncia nota
explicativa da administrao, que deve
descrever de forma mais extensa, a
natureza e, quando possvel, o efeito da
incerteza.
O auditor pode, depois de ter formado
opinio sobre as demonstraes contbeis,
chamar a ateno dos usurios, quando
necessrio, por meio de comunicao
adicional clara no relatrio, para:
36
 AUDITOR FISCAL
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a) um assunto que, apesar de a) inclu-lo imediatamente aps o pargrafo de

apropriadamente apresentado ou divulgado
nas demonstraes contbeis, tem tal
importncia, que fundamental para o
entendimento das demonstraes contbeis
pelos usurios. (pargrafo de nfase); ou
b) qualquer outro assunto que seja
relevante para os usurios entenderem a
auditoria, a responsabilidade do auditor ou do
relatrio de auditoria e que no esta
apresentado nas demonstraes. (pargrafo de
outros assuntos)
Quando o auditor considerar necessrio
chamar a ateno dos usurios para um
assunto apresentado ou divulgado nas
demonstraes contbeis, de tal relevncia
que fundamental para o entendimento das
informaes, deve incluir um pargrafo de
nfase.
No entanto se o objetivo chamar a ateno
dos usurios para quaisquer assuntos que
no esto apresentados ou divulgados nas
demonstraes contbeis e que sejam
relevantes para o usurio entender a
auditoria, a responsabilidade do auditor ou o
relatrio de auditoria o auditor deve incluir
um pargrafo de outros assuntos.
opinio no relatrio do auditor;
b) usar o ttulo nfase ou outro ttulo
apropriado;
c) incluir no pargrafo uma referncia clara
ao assunto enfatizado e nota explicativa que
descreva de forma completa o assunto nas
demonstraes contbeis; e
d) indicar que a opinio do auditor no se
modifica no que diz respeito ao assunto
enfatizado.
A incluso de pargrafo de nfase no
relatrio no afeta a opinio do auditor.
Um pargrafo de nfase no substitui a
expresso pelo auditor de uma opinio com
ressalva, adversa, ou absteno de opinio
e nem a opinio no modificada, assim o
relatrio continuar sendo do mesmo tipo
quando includa a nfase.

importante destacar que o pargrafo de

nfase o pargrafo includo no relatrio de
auditoria referente a um assunto
apropriadamente apresentado
demonstraes contbeis que, de acordo
com o julgamento do auditor, de tal
importncia, que fundamental para o
entendimento pelos usurios das
demonstraes contbeis.

J o pargrafo de outros assuntos o

pargrafo includo no relatrio de auditoria
que se refere a um assunto no
apresentado ou no divulgado nas
demonstraes contbeis e que, de acordo
com o julgamento do auditor, relevante
para os usurios entenderem a auditoria, a
responsabilidade do auditor ou o relatrio de
auditoria.

Quando o auditor incluir um pargrafo de

nfase no relatrio, ele deve:

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