Manual de Procedimientos de Auditoria

CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA
DEPARTAMENTO DE EVALUACIN Y SISTEMAS
MANUAL DE PROCEDIMENTOS DE AUDITORA PARA LA CONTRALORA GENERAL

DE LA REPBLICA Y LAS ENTIDADES Y ORGANOS SUJETOS A SU FISCALIZACIN
(DES-P-7-86)
OCTUBRE DE 1986
14 de mayo, 2008
El presente Manual de procedimientos de auditora

para la Contralora General de la Repblica y las
entidades y rganos sujetos a su fiscalizacin (DES-P-
7-86) fue emitido en noviembre de 1986 por el entonces
Departamento de Evaluacin de Sistemas de la
Contralora General, como una gua para uniformar y
sistematizar los mtodos de trabajo de los auditores del
sector pblico.
A la fecha ese Manual no ha sido revisado y actualizado a

la luz de los cambios normativos habidos en esa materia,
particularmente con la promulgacin de la Ley General
de Control Interno, N 8292 del 31 de julio de 2002, el
Manual de normas para el ejercicio de la auditora interna
en el sector pblico, N M-1-2004-CO-DDI, el Manual
de normas generales de control interno para la
Contralora General de la Repblica y las entidades y
rganos sujetos a su fiscalizacin, N M-1-2002-CO-
DDI, el Manual de normas generales de auditora para el
sector pblico, N M-2-2006-CO-DFOE, las Directrices
para la autoevaluacin anual de calidad de las auditoras
internas del Sector Pblico, N D-2-2007-CO-DFOE, la
Circular N 3339 (DFOE-077) del 09 de abril de 2007.
sobre Herramientas para la autoevaluacin anual de
calidad de las auditoras internas, y Decreto Ejecutivo N
34029-H del 10 de setiembre de 2007, mediante el cual se
adoptan e implementan las Normas Internacionales de
Contabilidad para el Sector Pblico (NICSP) en el mbito
costarricense.
En virtud de lo anterior, es importante aclarar que este

Manual de procedimientos de auditora puede ser
utilizado slo como fuente de informacin, debido a que
prevalece con carcter vinculante la normativa emitida
con posterioridad.
Licda. Amelia Jimnez Rueda

Gerente de rea
Secretara Tcnica DFOE
PRESENTACIN
La Contralora General por medio de su Departamento de Evaluacin y Sistemas,

para efectos de uniformar y sistematizar los mtodos de trabajo de sus auditores en la
tcnica de la auditora y asimismo, para que sea tomado como gua al confeccionarse
otros manuales de similar naturaleza, prepar el presente Manual de Procedimientos de
Auditora, el cual, como lo seala la circular del seor Contralor General, establece
polticas y perfiles en materia de procedimientos de auditora que deben observar los
auditores del rgano Contralor al efectuar su trabajo en las entidades y rganos pblicos
sujetos pasivos de su fiscalizacin.
Con este Manual no se pretende abarcar todas y cada una de las situaciones y
cuentas que pueden ser objeto de examen de una entidad u rgano pblico, ya que cada
situacin financiera y administrativa, segn donde se produzca, tiene caractersticas
particulares, difciles de prever en un documento de carcter general como el presente.
Sin embargo, estimamos que contempla aquellos casos y rubros ms comunes de

examinar en las auditoras, de modo que ser muy til para el auditor en el ejercicio de
sus funciones, lo que le permitira obtener un rendimiento ptimo con el uso racional de
sus esfuerzos. Esperamos que con la puesta en prctica de este documento, se
obtengan los aportes necesarios para ampliarlo y mejorarlo.
Con otros manuales emitidos, este ser complementado en el futuro con

procedimientos de fiscalizacin de distinta naturaleza, tales como los de auditora
aplicable a los sistemas informticos y a la contratacin administrativa.
DEPARTAMENTO EVALUACIN Y SISTEMAS
San Jos, noviembre de 1986

Este Manual de Procedimientos de Auditora se
imprimi en la Oficina de Publicaciones de la
Contralora General de la Repblica en el mes de
noviembre de 1986. El tiraje consta de 300
ejemplares. Se elabor y revis en el Departamento
de Evaluacin de Sistemas. La mecanografa estuvo a
cargo de la Unidad de Secretariado.
Prohibida la reproduccin total o parcial

De este Manual con fines lucrativos.
Contralora General de la Repblica.
San Jos, Costa Rica, 1986.
CIRCULAR
A TODOS LOS AUDITORES DE LA CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA Y

ENTIDADES Y RGANOS SUJETOS A SU FISCALIZACIN
La Contralora General de la Repblica a efecto de uniformar y sistematizar sus

mtodos de trabajo, respecto del control posterior externo, pone a disposicin de sus
auditores el presente Manual de Procedimientos de Auditora para que sea observado
como una gua mnima en los trabajos que se realizan en las entidades y rganos sujetos
pasivos de su fiscalizacin. Este documento establece las polticas y perfiles principales
en cuanto a metodologa y procedimientos de auditora que, al ser de cumplimiento
obligatorio, satisface la recomendacin N. 5 del Informe N. DES-I-5-85 .
El Manual que tambin servir para orientar a los funcionarios de las unidades de
auditora interna, contiene, en su segunda parte, preceptos relacionados con algunas de
las normas tcnicas de auditora y de control interno emitidas por la Contralora General,
que an cuando no son comunes en un manual de procedimientos de la materia en
cuestin, se han consignado en el documento, para uso obligado de los auditores en sus
tareas de planeacin, evaluacin, obtencin de evidencia y formulacin de conclusiones,
disposiciones y recomendaciones.
No se pretende que el contenido del Manual cubra el universo de las cuentas,

transacciones, aspectos o asuntos de carcter financiero o administrativo, objeto de
examen por el auditor; sin embargo, se est en presencia de una valiosa gua
sistematizada para el trabajo diario de ese profesional, la cual coadyuvar, a alcanzar en
forma eficiente y eficaz los objetivos de las auditoras o estudios especiales de auditora
que lleva a cabo. De manera que, con su aplicacin, se espera lograr el uso ptimo de
los recursos humanos disponibles y los mejores resultados en el control posterior.
El presente Manual requiere ser mejorado por las colaboraciones de aquellos que
deben ponerlo en prctica, de manera que, estamos pendientes de esos aportes en aras
de su enriquecimiento.
Como otros documentos emitidos, ser objeto de constante revisin y en el futuro se

ampliar con procedimientos de fiscalizacin para otras reas sujetas al control de la
Contralora General. Prximamente se espera hacerlo con procedimientos de auditora
aplicables a sistemas informticos.
San Jos, octubre de 1986
Lic. Rafael ngel Chinchilla Fallas

Contralor General de la Repblica
CONTENIDO
PRESENTACIN................................................................................................................................................3
CIRCULAR..........................................................................................................................................................5
I. INTRODUCCIN......................................................................................................................................10
II. COMENTARIOS SOBRE NORMAS TCNICAS DE AUDITORA....................................................2
1. Fijacin de Objetivos de la Auditora o Estudio Especial de Auditora...................................................2
2. Obtencin de la Informacin Preliminar..................................................................................................3
3. Fuentes de informacin............................................................................................................................5
4. Fase Preliminar al Programa de Auditora................................................................................................7
5. Plan de Auditora......................................................................................................................................7
6. Programa de Auditora..............................................................................................................................8
6.1 Finalidades........................................................................................................................................9
6.2 Flexibilidad.......................................................................................................................................9
6.3 Contenido.........................................................................................................................................9
7. Estudio y Evaluacin del Sistema de Control Interno............................................................................11
8. La Unidad de Auditora Interna como elemento del Sistema de Control Interno..................................14
9. Procedimientos de auditora...................................................................................................................15
10. Escogencia de la Muestra...................................................................................................................15
11. Evidencia............................................................................................................................................15
12. Papeles de Trabajo..............................................................................................................................17
12.1 Finalidades......................................................................................................................................18
12.2 Clases de papeles de trabajo...........................................................................................................18
12.3 Principales papeles de trabajo........................................................................................................18
12.4 Requisitos.......................................................................................................................................19
13. Algunas reglas prcticas para la preparacin de los papeles de trabajo.............................................20
14. Preparacin de Legajos.......................................................................................................................23
15. Archivo Permanente...........................................................................................................................23
16. Cdulas para Cuentas de Balance, de Resultados o de otra ndole....................................................23
17. Propiedad de los Papeles de Trabajo..................................................................................................25
18. Supervisin de la Labor de Auditora.................................................................................................25
19. Comunicacin de Resultados.............................................................................................................27
19.1 El Informe.......................................................................................................................................28
19.1.1 Preparacin, revisin y tramitacin de los informes y memorandos......................................28
19.1.2 Requisitos...............................................................................................................................29
19.1.3 Partes......................................................................................................................................30
19.1.4 Revisin..................................................................................................................................35
19.1.5 Remisin.................................................................................................................................35
19.2 Memorandos u Oficios...................................................................................................................35
19.3 Informes Parciales..........................................................................................................................36
19.4 Informe Final..................................................................................................................................36
19.5 Consideraciones Finales.................................................................................................................37
20. Grficos de los procesos de Auditora Financiera y Operativa.........................................................38
PARTE III...........................................................................................................................................................41
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA............................................................................................................41
CUENTAS DE ACTIVO....................................................................................................................................42
CONCEPTOS GENERALES........................................................................................................................42
Activo.........................................................................................................................................................42
ACTIVO CIRCULANTE.......................................................................................................................44
CUENTA: CAJA Y BANCOS..............................................................................................................44
1. Efectivo en Caja.............................................................................................................................45
2. Caja General...................................................................................................................................46
3. Cuentas Bancarias..........................................................................................................................47
4. Egresos y Desembolsos..................................................................................................................52
5. Cajas Auxiliares..............................................................................................................................53
6. Caja Chica y Fondos de Trabajo.....................................................................................................53
7. INVERSIONES EN VALORES.....................................................................................................57
8. CUENTA: DOCUMENTOS POR COBRAR E HIPOTECAS POR COBRAR, A CORTO Y
LARGO PLAZO....................................................................................................................................61
9. CUENTA: CUENTAS POR COBRAR.........................................................................................64
10. CUENTA: INVENTARIOS......................................................................................................70
11. CUENTAS: PAGOS ANTICIPADOS Y CARGOS DIFERIDOS............................................76
12. CUENTA: PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO......................................................................82
CUENTAS DE PASIVO.....................................................................................................................................92
1. Conceptos Generales..............................................................................................................................93
2. Consideraciones Iniciales.......................................................................................................................94
13. CUENTA: DOCUMENTOS POR PAGAR..............................................................................95
14. CUENTA: CUENTAS POR PAGAR.........................................................................................98
15. CUENTA: OTRO PASIVO CIRCULANTE...........................................................................101
16. CUENTA: CRDITOS DIFERIDOS.......................................................................................104
17. CUENTAS: DOCUMENTOS POR PAGAR A LARGO PLAZO Y OTROS PASIVOS A
LARGO PLAZO..................................................................................................................................105
Algunos conceptos generales...........................................................................................................105
Objetivos de la auditora...................................................................................................................106
Hipotecas..............................................................................................................................................107
Documentos por pagar a largo plazo....................................................................................................107
Bonos por pagar....................................................................................................................................108
Pasivo contingente................................................................................................................................109
18. CUENTA: PATRIMONIO........................................................................................................112
CUENTAS DE GASTOS (ESPECFICAS).....................................................................................................116
1. SERVICIOS PERSONALES................................................................................................................116
1.1 Definicin de la partida................................................................................................................116
1.2 Lista de algunas subpartidas.........................................................................................................116
1.3 Definicin de algunas subpartidas................................................................................................117
1.4 Objetivos y procedimientos de auditora......................................................................................120
19. CUENTA: SUELDOS PARA CARGOS FIJOS.......................................................................120
20. CUENTA: SUELDOS SERVICIOS ESPECIALES...............................................................121
21. CUENTA: COMISIONES......................................................................................................122
22. CUENTA: DIETAS.................................................................................................................124
23. CUENTA: HONORARIOS......................................................................................................125
24. CUENTA: JORNALES............................................................................................................126
25. CUENTA: GASTOS DE REPRESENTACIN FIJOS...........................................................127
26. CUENTA: TIEMPO EXTRAORDINARIO............................................................................128
27. CUENTA: SOBRESUELDOS.................................................................................................129
28. CUENTA: SUELDO ADICIONAL.........................................................................................130
29. CUENTA: ZONAJE.................................................................................................................131
30. CUENTA: OTROS SERVICIOS PERSONALES...................................................................132
2. SERVICIOS NO PERSONALES.........................................................................................................133
2.1 Definicin de la partida..............................................................................................................133
2.2 Lista de algunas subpartidas......................................................................................................133
2.3 Definicin de algunas subpartidas.............................................................................................134
2.4 Objetivos y procedimientos de auditora...................................................................................138
31. CUENTA: ALQUILER DE TERRENOS................................................................................138
32. CUENTA: ALQUILER DE EDIFICIOS..................................................................................138
33. CUENTA: ALQUILER DE EQUIPO ELECTRONICO.........................................................138
34. CUENTA: OTROS ALQUILERES.........................................................................................138
35. CUENTA: INFORMACIN Y PUBLICIDAD.......................................................................139
36. CUENTA: IMPRESIN, ENCUADERNACIN Y OTROS.................................................140
37. CUENTA: TELECOMUNICACIONES..................................................................................140
38. CUENTA: SERVICIO DE CORREOS....................................................................................140
39. CUENTA ENERGA ELECTRICA.........................................................................................140
40. CUENTA: SERVICIO DE AGUA...........................................................................................140
41. CUENTA: OTROS SERVICIOS PBLICOS.........................................................................140
42. CUENTA: GASTOS DE VIAJE EN EL INTERIOR..............................................................141
43. CUENTA: GASTOS DE VIAJE EN EL EXTERIOR............................................................141
44. CUENTA: GASTOS DE REPRESENTACIN......................................................................143
45. CUENTA: TRANSPORTE DE / O PARA EL EXTERIOR.....................................................144
46. CUENTA: TRANSPORTE DENTRO DEL PAS...................................................................144
47. CUENTA: SEGURO DE DAOS...........................................................................................145
48. CUENTA: SEGURO DE RIESGOS PROFESIONALES.......................................................145
49. CUENTA: COMISIONES Y OTROS CARGOS.....................................................................146
50. CUENTA: CONSULTORAS..................................................................................................147
51. CUENTA: CONFECCIN Y REPARACIN DE VESTUARIO...........................................148
52. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE MOBILIARIO Y EQUIPO DE
OFICINA..............................................................................................................................................149
53. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE OBRAS............................................149
54. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE EDIFICIOS......................................149
55. CUENTA: SERVICIOS ADUANEROS..................................................................................150
56. CUENTA: GASTOS DE OFICINAS DE CANCILLERAS...................................................151
57. CUENTA: MISIONES ESPECIALES.....................................................................................151
58. CUENTA: GASTOS MISIONES MILITARES.......................................................................151
59. CUENTA: OTROS SERVICIOS NO PERSONALES............................................................152
4.3 MATERIALES Y SUMINISTROS...........................................................................................153
4.3.1 Definicin de la partida....................................................................................................153
4.3.2 Lista de subpartidas..........................................................................................................153
4.3.3 Definicin de algunas subpartidas....................................................................................154
4.4 TRANSFERENCIAS CORRIENTES.......................................................................................159
4.4.4 Objetivos y procedimientos de auditora..........................................................................162
60. CUENTA: TRANFERENCIAS CORRIENTES A PERSONAS (EXCEPTO PRESTACIONES
LEGALES Y BECAS).........................................................................................................................162
61. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES A INSTITUCIONES PRIVADAS.............162
62. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES A INSTITUCIONES PBLICAS.............162
63. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES AL EXTERIOR.........................................163
64. CUENTA: PRESTACIONES LEGALES................................................................................163
65. CUENTA: BECAS...................................................................................................................165
4.5 TRANSFERENCIAS DE CAPITAL.........................................................................................166
4.5.4 Procedimientos de auditora.............................................................................................167
66. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR PRIVADO.............................167
67. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR PBLICO.............................167
68. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR EXTERNO............................167
4.6 SERVICIO DE LA DEUDA......................................................................................................168
4.6.1 Definicin.........................................................................................................................168
4.6.3 Definicin de las subpartidas............................................................................................169
4.6.4 Procedimientos de auditora.............................................................................................169
69. CUENTA: SERVICIO DE LA DEUDA..................................................................................169
SISTEMA CONTABLE...................................................................................................................................171
Conceptos generales.....................................................................................................................................172
Objetivo de la auditora................................................................................................................................172
Procedimientos de auditora.........................................................................................................................172
Contabilidad financiera y administrativa..................................................................................................172
Contabilidad de costos..............................................................................................................................175
Sistema por rdenes especficas...............................................................................................................175
Sistema por procesos................................................................................................................................177
Costos predeterminados (por rdenes especficas o por procesos)..........................................................178
Aplicaciones de la contabilidad de costos a actividades no fabriles........................................................179
AUDITORA INTERNA..................................................................................................................................181
Objetivos de la auditora...............................................................................................................................182
RECURSOS HUMANOS................................................................................................................................188
Procedimientos de Auditora........................................................................................................................190
PARTIDAS ESPECFICAS.............................................................................................................................194
DES-P-7-86
DEPARTAMENTO DE EVALUACIN Y SISTEMAS
MANUAL DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA PARA LA CONTRALORA GENERAL

DE LA REPBLICA Y LAS ENTIDADES Y RGANOS
SUJETOS A SU FISCALIZACIN
I. INTRODUCCIN.
El presente Manual de Procedimientos de Auditora, que tiene la particularidad de

incluir en su parte II un desarrollo de conceptos importantes relativos a un Manual de
Auditora, constituye una gua para la Contralora General de la Repblica en el ejercicio
del control posterior externo que lleva a cabo en las instituciones que forman el Sector
Pblico, incluidas las empresas del Estado estructuradas como sociedades mercantiles y
sus subsidiarias. Tambin servir a las unidades de auditora interna en el ejercicio del
control posterior interno que a ellas compete. En su preparacin se consultaron varias
obras y textos de diferentes autoridades en la materia y se incorpor la experiencia
obtenida por la Contralora General.
Con el Manual se establecen procedimientos mnimos para orientar y facilitar el

trabajo de los auditores en relacin con:
1- Su plan y programa de trabajo.

2- El orden de distribucin de las fases y del trabajo asignado al personal de
auditora.
3- La evaluacin de los procedimientos de prueba aplicable al control del trabajo
realizado.
4- Los medios para llevar el control del trabajo realizado.
5- El control para evitar omisiones en su trabajo y, lograr eficiencia y eficacia en la
auditora.
La parte II mencionada se relaciona con las normas tcnicas de auditora y con

algunas de control interno, que tiene el objetivo de establecer disposiciones para guiar al
auditor en sus labores de planeacin, evaluacin, obtencin de evidencia y formulacin de
conclusiones y recomendaciones. Esto permitir al usuario del Manual tener presente en
su trabajo, de manera constante, un conjunto de reglas que le eviten errores conceptuales
sobre la materia.
El punto III del Manual se dedica propiamente al desarrollo de los Procedimientos

de Auditora y en l se establecen los objetivos que persigue cada estudio y un mnimo de
pruebas aplicables para cada cuenta del Balance o de resultados y, para otras materias
sujetas al control fiscal superior, tales como la contratacin administrativa, auditora
interna, recursos humanos, sistema de contabilidad, etc.
No se pretende que con ese desarrollo se cubran absolutamente todos los

procedimientos de prueba necesarios para llevar a cabo el trabajo que realiza la
Contralora General en el control externo, sin embargo, como ya se dijo, es una gua que
sirve al auditor para establecer en su trabajo los objetivos y mtodos especficos
aplicables en cada caso.
2
Los procedimientos que como mnimo se han incorporado son en su mayora

generalmente usados por la Contadura Pblica y los que conforme a la experiencia de la
Contralora, deben utilizarse para verificar la regularidad financiera, el cumplimiento legal
y la eficiencia y la eficacia del uso de los fondos pblicos.
El auditor conforme a su experiencia puede ampliar esos procedimientos mnimos,

en la medida que lo considere necesario y de acuerdo con las circunstancias. Debe
quedar claro que los mismos, utilizados como modelo, no son nicos y que la prctica y la
experiencia pueden dar lugar a variantes que mejoren la fiscalizacin y profesionalicen
an ms el trabajo del auditor.
En este trabajo se sugieren tambin algunas instrucciones sobre las cdulas

(papeles de trabajo), con el afn de informar al auditor, principalmente, al que se inicia en
las labores de auditora, la manera de confeccionarlas con los requisitos esenciales que
deben contener.
Este manual se emite de conformidad con las normas tcnicas de auditora para la
Contralora General de la Repblica y las entidades y rganos sujetos a su fiscalizacin,
publicadas en La Gaceta N 104 de 31 de mayo de 1982 y que son de cumplimiento
obligatorio para todos los auditores de los entes y rganos mencionados.
II. COMENTARIOS SOBRE NORMAS TCNICAS DE AUDITORA.
1. Fijacin de Objetivos de la Auditora o Estudio Especial de Auditora.
En toda auditora o estudio especial de auditora es indispensable fijar sus

objetivos especficos, en funcin del control posterior externo que realiza la Contralora
General , del tiempo y de los recursos asignados y asimismo, para determinar los
procedimientos que deben establecerse en el programa de auditora. Casi nunca es
posible o prctico efectuar el control posterior externo superior sobre todas las
actividades y operaciones de una entidad u rgano pblico; algunas veces esto no es
posible debido a que por la magnitud y complejidad del ente y rgano el trabajo resulta
oneroso. Pero en todos los casos en que se programe un estudio integral de una entidad
u rgano o de un programa, o de una actividad de una funcin, etc., debe establecerse el
objetivo especfico del examen por realizarse, el cual determinar la metodologa y los
procedimientos para verificar el cumplimiento legal, la regularidad financiera y, de manera
particular, para evaluar la eficiencia y eficacia de la administracin en el uso de sus
recursos humanos, materiales y financieros, en el logro de objetivos y metas.
La tcnica ms generalizada que la Contralora General ha venido

utilizando para cumplir con el control posterior externo, para efectos de lo que establece la
Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica N. 1252 de 23 de diciembre de
1950, en cuanto a ese control, ha sido la auditora, tcnica que se define en este Manual
de Procedimientos, en la siguiente forma:
Auditora: es el examen objetivo, sistemtico y profesional de las

operaciones financieras o administrativas, efectuado con
posterioridad a su ejecucin con la finalidad de verificarlas,
evaluarlas y elaborar un informe que contenga comentarios,
3
conclusiones y recomendaciones, y, en el caso de los estados

financieros, el correspondiente dictamen profesional.1
Es importante aclarar que la tcnica descrita no es excluyente de otros

procedimientos, tambin vlidos, que persiguen alcanzar los objetivos del control fiscal
superior.
2. Obtencin de la Informacin Preliminar.
Como base para iniciar el trabajo el auditor debe recabar y, en algunos

casos, recopilar la siguiente informacin:
2.1 Las leyes, decretos, reglamentos, resoluciones, circulares emitidas

por cualesquiera de los poderes del Estado por la Contralora, as como cualquier otro tipo
de disposiciones o normas que en una u otra forma se relacionen con la entidad u rgano,
programa, actividad, cuenta o funcin que se desea evaluar.
Se pretende que el auditor conozca el ordenamiento legal vigente

con el objeto de que disponga de informacin amplia para verificar el cumplimiento de las
normas que estn relacionadas con las transacciones u operaciones por evaluar.
2.2 Una sntesis histrica, antecedentes y los objetivos de la entidad u

rgano, programa, actividad, cuenta o funcin por evaluar.
Con esta informacin el auditor se podr dar una idea general de los
objetivos del programa, actividad, cuenta o funcin y los medios y polticas que se han
implantado para alcanzarlos.
2.3 Informacin sobre la organizacin de la entidad u rgano con

nfasis en aquellos programas, actividades o aspectos que sern objeto de examen.
El estudio o examen, aunque sea breve, proporcionar al auditor la

informacin general sobre la forma en que ha sido organizada la entidad u rgano, o la
parte que interese, para llevar a cabo las funciones tendientes a alcanzar sus metas y
objetivos propuestos.
2.4 Informacin general sobre la naturaleza, ubicacin y uso de los

recursos disponibles.
La informacin se referir principalmente a los recursos humanos,

materiales y financieros relacionados con los programas, actividades o aspectos por
evaluar, verificar o revisar.
2.5 Informacin Financiera.
Deben recopilarse todos los informes financieros referentes a las

transacciones u operaciones que se van a evaluar para el perodo objeto de examen y
1
Manual Latinoamericano de Auditora Profesional en el Sector Pblico.
Tercera Edicin, octubre 1981. Bogot, Colombia. P.59
4
con el detalle necesario. La informacin obtenida ser aquella que a juicio del auditor
sea necesaria y til para el objetivo del trabajo que va a emprender, y que le ayude a
comprender lo relacionado con los antecedentes y operaciones financieras y
administrativas de la entidad.
2.6 Poltica general aplicada por la Entidad.
Se debe recopilar informacin escrita sobre las polticas generales

aplicadas a las actividades de carcter financiero y administrativo que van a ser
evaluadas. Para esto har uso de las actas de las sesiones correspondiente al perodo
objeto de estudio que haya realizado el rgano colegiado, o de los manuales y rdenes
escritas emanadas de la mxima autoridad. En el caso de que el auditor no pueda
obtener tales polticas, debe determinarlas por medio de las actividades revisadas o por
medio de otros procedimientos y deber dejarlas debidamente consignadas en los
papeles de trabajo. Esta informacin puede no tener la profundidad necesaria, pero podr
ser completada cuando el auditor est ms familiarizado con la organizacin de la entidad
bajo examen; de esta manera, podr obtener las verdaderas polticas que la entidad ha
aplicado o est aplicando en el desarrollo de sus operaciones.
2.7 Procedimiento de operacin.
El auditor deber obtener todos los manuales de procedimientos

que la entidad haya adoptado para desarrollar sus actividades. La informacin sobre los
procedimientos de operacin debe obtenerse con todo el detalle posible, por cuanto la
misma ser de gran utilidad en el planeamiento y organizacin de la auditora.
2.8 Otra informacin.
Si en el proceso de recopilar la informacin citada en los puntos

anteriores, el auditor se entera de asuntos importantes que se relacionan con las
unidades o actividades objeto de evaluacin, debe tomar nota con el fin de incorporarlas
en el examen que va a realizar.
2.9 Informe de Auditora y Otros.
El auditor debe indagar con anterioridad a la auditora que va a

efectuar, si se han llevado a cabo evaluaciones recientes de las operaciones financieras
o administrativas por los administradores de la propia entidad, por la auditora interna, por
firmas privadas de auditora externa o por la Contralora General de la Repblica. Si as
fuera, el auditor deber solicitar los informes y los papeles de trabajo respectivos a efecto
de evaluarlos y si los encuentra aceptables, evitar la repeticin de exmenes y pruebas
sobre las mismas unidades, programas, actividades, funciones, cuentas, etc.
2.10 Planes a Corto, Mediano y Largo Plazo.
Debe obtenerse una copia de la planeacin preparada por la

entidad, especialmente la referente a las reas que sern auditadas. Esto es importante,
pues con ello se puede verificar el cumplimiento de metas y objetivos, y asimismo, la
eficiencia y eficacia del uso de los recursos en la consecucin de los mismos.
5
3. Fuentes de informacin.
Como una gua para el auditor se enumeran a continuacin algunas de las

fuentes de informacin, a las cuales puede recurrirse para obtener la informacin indicada
en el punto anterior.
3.1 En la Contralora General de la Repblica.
3.1.1 Departamento de Auditora.
Archivo permanente actualizado de cada entidad u rgano

sujeto a fiscalizacin (norma tcnica de auditora N 104), que contiene informacin
importante y de cierta duracin o permanencia. Este archivo debe ser actualizado durante
cada auditora por el auditor encargado de la misma.
3.1.2 Departamento Legal.
Este departamento mantiene una carpeta para cada entidad

que contiene toda la normativa que las afecta. Para efectos prcticos es conveniente
hacer una sntesis de la Ley Orgnica y de otras normas legales relacionadas con la
entidad u rgano objeto de examen.
3.1.3 Pronunciamientos.
Todos los departamentos tienen pronunciamientos,

resoluciones, circulares e instrucciones, sobre diferentes materias que competen al
rgano de Control Superior, los cuales regulan muchos aspectos del control externo
superior. La revista de la Contralora General de la Repblica es una fuente valiosa de
informacin sobre la materia en comentario; asimismo, est por editarse un manual
contentivo de los pronunciamientos y criterios de la Contralora General, el cual ser un
documentos invaluable como referencia.
3.1.4 Archivo Central.
En este archivo se encuentra toda la correspondencia cruzada

entre la entidad u rgano pblico y la Contralora.
3.1.5 Departamento de Control de Presupuestos.
Las entrevistas o conversaciones con los analistas de

presupuesto permiten obtener informacin valiosa sobre aspectos que llamaron la
atencin durante el anlisis presupuestario o que a juicio del analista deban de estudiarse
ms a fondo con el control posterior
3.2 En la Entidad u rgano Objeto de Examen.
3.2.1 Archivos Generales.
Mucha informacin se obtiene en los informes financieros y

administrativos correspondientes al perodo que ser objeto de estudio; informes
6
financieros preparados por firmas privadas de contadores Pblicos e informes de otra

ndole realizados por firmas de consultores.
3.2.2 Otros Informes.
Documentos relacionados con sus actividades, por ejemplo:

la memoria: la memoria anual, informes a la Junta Directiva, al Consejo de Gobierno, a
organismos internacionales, etc., y los preparados por la gerencia, por la auditora interna,
por el departamento de anlisis administrativo o por cualquier otra unidad administrativa.
3.2.3 Entrevistas al Personal.
Las entrevistas verbales o escritas permiten al auditor llegar

a tener una comprensin ms completa y correcta de todos aquellos asuntos objeto de
examen. Se debe prestar especial atencin a los aspectos de inters, por cuanto los
responsables de los mismos tienen mayor grado de informacin sobre las prcticas
existentes y pueden dar opiniones tiles en cuanto a la necesidad de mejorar y la forma
posible de opiniones tiles en cuanto a la necesidad de mejorar y la forma posible de
efectuarlas. Es muy importante que el auditor considere el conocimiento que, sobre la
materia, tiene la persona entrevistada.
3.2.4 Encuestas.
Este mtodo es til cuando se trata de obtener informacin

de una poblacin muy numerosa. Las personas que se someten a la encuesta estn
directa o indirectamente relacionadas con el asunto por estudiar, por cuanto pueden ser
funcionarios o usuarios, tambin puede ser le pblico en general, como mera fuente de
informacin.
3.2.5 Declaraciones obtenidas por escrito.
Los auditores, asesorados por un abogado y cumpliendo con

las formalidades que exige la legislacin vigente, podrn tomar declaraciones a
funcionarios, a empleados o a particulares, especialmente cuando existe o se sospecha
de la comisin de irregularidades o se quiere obtener testimonio de conducta indebida.
Antes de obtenerlas debe considerarse lo siguiente:
- Propsito para el que se las va a utilizar.

- El inters que tenga la persona en el asunto.
- El puesto que desempea la persona que brinda la
declaracin.
- La necesidad de una declaracin escrita para dar apoyo a la
importancia del hecho; para dar fe como testimonio; para
sustituir la falta de evidencia documentaria o de otro tipo
para mostrar que por otro procedimiento no se podr
obtener la informacin deseada.
7
3.2.6 Visita a las principales instalaciones y oficinas de la entidad u

rgano.
Recorrer las diferentes unidades de la entidad u rgano

permite al auditor tener una visin amplia de la entidad y de las funciones que realiza para
alcanzar sus objetivos.
3.2.7 Nmina de Directores y de los principales funcionarios de la

entidad u rgano.
La nmina de los directores y principales funcionarios ser la

correspondiente al perodo objeto de estudio y deber ser confirmada por la secretara del
rgano colegiado o por la unidad o persona autorizada.
4. Fase Preliminar al Programa de Auditora.
106. Antes de iniciarse una auditora o estudio especial de auditora, el

auditor que haya sido designado como encargado de grupo de
trabajo, estudiar todas las leyes, reglamentos, manuales,
correspondencia e informes relacionados con la entidad, rgano,
unidad administrativa, o asunto que va a ser objeto de examen. 2
Una vez recopilada la informacin a que se ha hecho referencia en el punto 2,

el auditor procede a estudiarla en forma general, con el fin de preparar, con base en ella,
el programa de trabajo preliminar de la auditora o estudio especial de auditora. El
objetivo principal de esta fase es tener informacin til en corto tiempo que facilite
identificar las reas que requieren mayor atencin y determinar las labores respecto de la
planeacin, evaluacin, verificacin, obtencin de evidencia, etc., que se van a utilizar en
el examen de las actividades u operaciones de dichas reas.
Es importante definir que un Programa de Auditora es muy diferente a un Plan

de Auditora. El propsito que cada uno de ellos persigue les da caractersticas muy
particulares. Por lo tanto, antes de entrar a exponer lo relativo al Programa de Auditora,
se define brevemente lo que es un Plan de Auditora.
5. Plan de Auditora.
105. Se elaborarn planes anuales de auditora, los cuales sern

suficientemente flexibles como para permitir modificaciones sobre
la marcha. 3
Es un plan de trabajo que contempla las auditoras o estudios especiales de

auditora por ejecutarse en un perodo determinado, con la finalidad de lograr una mejor
utilizacin de los recursos humanos y materiales de que se dispone. Deben exceptuarse
de este plan todos aquellos estudios que por su confidencialidad son dejados a criterio de
la autoridad superior, en cuanto a la oportunidad de su ejecucin.
2
Manual sobre Normas Tcnicas de Auditora para la Contralora General de la Repblica y las Entidades y
rganos sujetos a su fiscalizacin. Segunda Reimpresin, 1984, San Jos, Costa Rica. Pg. 4
3
Ib. Pg. 4
8
El citado plan es preparado, generalmente, con base en las indicaciones que

gira la autoridad superior que tiene la potestad de definir las polticas que deben seguirse
en el control externo superior; puede prepararse por perodos de seis meses, un ao o
ms, de acuerdo con las necesidades y, debe incluir estudios de auditora sobre aspectos
importantes en relacin con el volumen de los recursos que se manejan, la complejidad
de las operaciones o la naturaleza o caractersticas propias de la entidad u rgano, segn
la poltica establecida sobre el particular.
El plan de auditora debe contener, cuando menos, lo siguiente:
a) Las polticas, definidas por la autoridad superior relacionadas con los

objetivos generales o especficos, de las entidades, rganos, aspectos, asuntos de
carcter crticos, etc., que sern objeto de fiscalizacin.
b) Una definicin clara del tipo de auditora o examen por realizar.
c) Una justificacin del motivo para llevar a cabo cada uno de los trabajos.
d) Un orden de prioridad de los respectivos trabajos, de conformidad con su

importancia, naturaleza, complejidad, etc.
e) El personal y el tiempo que debe ser utilizado en cada estudio o examen.
f) La posible coordinacin que deber establecerse con otras unidades

tcnicas o administrativas de la propia institucin de control.
g) Margen discrecional para admitir cambios.
El plan de auditora debe ser flexible a fin de posibilitar su modificacin sobre

la marcha, segn las necesidades que se presenten y las evaluaciones peridicas de su
cumplimiento que debe hacer el que lo ejecuta y la autoridad que lo aprob.
6. Programa de Auditora.
304. Para cada auditora o estudio especial de auditora se preparar

un programa en el que se especificarn las cuentas, aspectos o
asuntos especficos que sern objeto de estudio, el personal
designado para ejecutar el trabajo, los procedimientos que deben
utilizarse y el tiempo estimado para cada fase del estudio. El
programa deber ser suficientemente flexible como para permitir
modificaciones y ajustes durante su ejecucin. 4
Toda auditora o estudio especial de auditora debe ser dirigido y controlado

por medio de un programa. Este se elabora en forma adelantada al trabajo que debe
4
Ib. Pg. 5
9
efectuarse y est basado en los objetivos del examen por realizar y en la informacin
disponible respecto del marco jurdico, de las actividades y transacciones, funciones y
procedimientos de la entidad u rgano objeto de revisin.
El auditor a quien se le asigne la auditora o estudio especial de auditora debe

elaborar un programa de auditora, el cual es una compilacin racional, metdica y
pormenorizada de prcticas comunes de auditora y de evaluacin del sistema de control
interno, basadas en las normas tcnicas de auditora 5 y en los procedimientos tcnicos
generalmente aceptados en la Contadura pblica y aplicables total o parcialmente todas
las unidades administrativas de la institucin u rgano.
6.1 Finalidades
El Programa de auditora tendr las siguientes finalidades:
a) Facilitar el cumplimiento ordenado del trabajo.
b) Servir de gua para no incurrir, en lo posible, en omisiones o

repeticiones de procedimientos.
c) Ahorrar tiempo al auditor.
d) Permitir una mejor supervisin del trabajo de auditora.
e) Verificar el cumplimiento de las normas tcnicas de auditora y de

otros principios propios de la auditora generalmente aceptados.
f) Efectuar una asignacin adecuada del trabajo a los auditores y a

los asistentes o auxiliares, de conformidad con su nivel acadmico y
entrenamiento.
g) Estimular al auditor para que utilice otros procedimientos o

evaluaciones especficos al aspecto por examinar.
6.2 Flexibilidad
El programa deber ser suficientemente flexible como para permitir

modificaciones y ajustes durante sus ejecucin, ya sea por criterio del auditor o por la
necesidad de mantener actualizado ese importante instrumento de trabajo ante
variaciones de las disposiciones que le han servido para elaborarlo.
6.3 Contenido
El programa de auditora debe contener, fundamentalmente las

siguientes partes:
5
Ib,
10
a) Descripcin de los objetivos generales y especficos del trabajo o el

detalle de los aspectos, cuentas y asuntos que en particular se van
a estudiar.
b) Notas importantes, como por ejemplo, dnde se encuentran

indicadas las abreviaturas y definiciones; cmo debe ser cumplido el
programa de auditora, etc.
c) Control de la auditora, como por ejemplo: informes de quin realiz

y quin supervis los procedimientos generales y el cuestionario de
control interno, las fechas de entrada y de salida del auditor, el
tiempo por invertir en la auditora y en la confeccin del informe.
d) Las normas tcnicas que se deben cumplir.
e) El cuestionario de control interno, cuando se utilice este mtodo, y el

mismo sea diferente al que est en vigencia, o el mtodo de
evaluacin del sistema de control interno que ser utilizado.
f) El personal designado para ejecutar el trabajo.
g) Los procedimientos generales o especficos para ejecutar la labor

de auditora relativos a las cuentas y aspectos objeto de examen,
cuando sean diferentes a los de la parte tercera de este Manual.
h) El tiempo estimado para cada fase del trabajo y para finalizarlo.
i) Personal que realizar la supervisin y frecuencia de sta.
En la auditora se pueden utilizar programas de auditora preelaborados,

para las cuentas y aspectos, especialmente cuando se trata de auditoras financiero-
contables.
En ocasiones con base en el resultado de la evaluacin del sistema de

control interno vigente, se deben replantear los programas de auditora en cuanto a
actividades o aspectos en vista que el citado sistema resulta aceptable o porque el
conocimiento adquirido de dicha evaluacin hace innecesario, a juicio del auditor
encargado o del supervisor, un estudio profundo, o ms amplio, de lo programado.
Antes de elaborar un programa de auditora el auditor debe

cuestionarse: el costo de cada estudio que se va a emprender en funcin del beneficio
posible que se va a obtener del trabajo realizado, el grado de inters de la administracin
por los programas o actividades desarrollados, la novedad o naturaleza de estos, y la
bsqueda de mejoras en la eficiencia y la efectividad del sistema de control interno; todo
lo anterior de conformidad con los objetivos del control externo superior. En consecuencia
deber evaluarse la necesidad de estudiar un rengln, una cuenta, una actividad, etc., en
relacin con el uso de los recursos involucrados (humanos, materiales y financieros), a
efecto que, se fiscalice aquella parte de la Hacienda Pblica, que represente la mayor
cantidad de fondos pblicos con el fin de que el auditor maximice el rendimiento de la
aplicacin de esos recursos.
11
Adicionalmente, es importante tener presente, conforme lo seal el XII

Congreso de INTOSAI, que la ...calidad abarca todo y est relacionada con todos los
aspectos del mandato de auditora.
Son esenciales las caractersticas inherentes de garanta de calidad

porque normalmente no ser posible hacer de nuevo una auditora si la revisin muestra
que ha sido inadecuada. No obstante, se necesita procedimientos de revisin:
a) Para confirmar que los procesos inherentes han operado de

manera satisfactoria, y
b) Para permitir el aprendizaje de lecciones para asegurar los

mejoramientos y evitar la repeticin de debilidades.
As concluye que El mantenimiento de un alto nivel de calidad en la

auditora llevada a cabo por una EFS depende principalmente en la existencia de ciertas
caractersticas en su trabajo cotidiano:
a) Una definicin clara de sus objetivos, una administracin sensata

de recursos y estandarizacin de procedimientos.
b) La capacitacin continua de personal de auditora y
c) La revisin de informes y resultados.
La garanta de calidad es una responsabilidad progresiva de aquellos

que llevan a acabo la auditora.
7. Estudio y Evaluacin del Sistema de Control Interno.
302. Estudio y evaluacin del control interno.

Se estudiar y evaluar apropiadamente el sistema de
control interno existente en la entidad, rgano o unidad
administrativa examinada, para determinar la
naturaleza, extensin y oportunidad de las pruebas a las
que debern concretarse los procedimientos de
auditora.(6)
El sistema de control interno, establecido en la entidad u rgano, debe

ser estudiado y evaluado al iniciar cualquier auditora o estudio especial de auditora, en
funcin de los objetivos de la auditora o estudio especial de auditora para comprobar el
cumplimiento, la validez y la suficiencia de ese sistema y determinar la naturaleza,
extensin y oportunidad de las pruebas a las que debern concretarse los procedimientos
de auditora. Los resultados de ese estudio y evaluacin, en una auditora operativa,
permiten fijar las reas problema o de inters para el control que deben ser objeto de
examen detallado.
6
Ib. Pg. 5
12
El auditor al estudiar y evaluar el sistema de control interno debe entre

otros:
a) Estudiar y conocer en forma clara y precisa la organizacin. Los

objetivos, disposiciones legales, polticas y procedimientos
establecidos en la entidad u rgano.
b) Verificar si los controles internos se cumplen tal y como se

establecieron en el sistema por medio del los respectivos manuales
o disposiciones vigentes.
c) Verificar si dichos controles son suficientes y vlidos.
Dicho estudio y evaluacin puede hacerlo el auditor mediante uno de los

siguientes mtodos: cuestionario, narrativo o grfico, o utilizando una combinacin de
ellos. Debe emplear como gua el Manual para evaluar el Control Interno en el Sector
Pblico emitido por la Contralora General, cuando opte por el mtodo de cuestionario, y
los procedimientos sobre esa materia vigentes en el ejercicio profesional de la Contadura
Pblica que sean aplicables. Dicha evaluacin deber hacerse por algn mtodo de los
citados y asimismo, deben realizarse las pruebas de cumplimiento correspondientes, que
permitan determinar, en trminos generales, la confiabilidad del sistema, esto es, definir si
es malo, regular o bueno. El resultado de esa evaluacin podr dar origen a valiosas
recomendaciones dirigidas a la Administracin, quien es la responsable de establecer,
mantener y perfeccionar el Sistema de Control Interno, con el fin de corregir las
deficiencias o debilidades puestas de manifiesto, o por lo menos, alertarla sobre la
necesidad de realizar estudios ms profundos sobre dicho sistema, con el propsito de
mejorarlo. La evaluacin crtica que valoriza el sistema de control interno, debe quedar en
los papeles de trabajo del auditor. La cdula o memorando correspondiente incluir el
detalle de esa evaluacin y el comentario de la suficiencia, debilidad o insuficiencia de
dicho sistema, el cual formar parte del informe final.
En resumen, el examen del Sistema de Control Interno debe medir su

cumplimiento, validez y suficiencia y asimismo, la adecuidad, fortaleza y debilidad de los
elementos que lo conforman. De manera que, se debe verificar si ese sistema se ajusta
al siguiente esquema:
El plan organizativo debera incluir unidades organizativas as como la

asignacin y separacin de las tareas y los cargos a todos los niveles.
Debera proporcionar una delegacin de autoridades bien definida y
determinar la atribucin de responsabilidades. El plan organizativo
deber figurar como documento, por ejemplo un cuadro organizativo,
incluyendo manuales de procedimiento, descripcin narrativa de las
unidades organizativas y sus funciones, posicin, descripcin, etc. Una
organizacin efectiva requiere que se separen por funciones ciertas
unidades para garantizar una especializacin profesional, funcional y / o
tcnica, as como tambin para lograr una independencia funcional para
efectos del control interno de la gestin.
13
Deber haber una definicin clara de las lneas de mando y la asignacin

de autoridad, siendo bien entendidas por los empleados. Las tareas y
responsabilidades debern asignarse sistemticamente a personas
diferentes para asegurar de que existan verificaciones y balances.
Cuando el plan organizativo no es adecuado, esto puede conducir a un
flujo incorrecto de informacin con consecuencias negativas para el
proceso de toma de decisiones.
El control interno gerencial precisa de que deba tenerse precaucin

especial al establecer un sistema de autorizacin de transacciones y
operaciones, as como al introducir procedimientos estables e informes,
exponiendo debidamente los resultados. Deber establecerse
claramente por escrito la autoridad para iniciar las operaciones y
transacciones, su aprobacin y ejecucin. Adems debern elaborarse
los mtodos y procedimientos para poder realizar una revisin y para las
autorizaciones de transacciones previas al registro contable, as como
incluirse disposiciones para la autorizacin pertinente en cada operacin
y transaccin, sirviendo el registro de autorizacin como determinante de
la rendicin de cuenta por la accin tomada.
Con el objeto de que la informacin siga siendo aplicable y til para la

gerencia en relacin con el control operacional y la toma de decisiones,
es imprescindible que se registre oportunamente las transacciones. Para
que el control interno resulte satisfactorio tambin es imperativo que la
contabilidad de los resultados de operaciones se mantenga al da y sea
precisa, clara, comprensible, confiable y til para establecer la rendicin
de cuentas. Un sistema contable deficiente suscita irregularidades e
impide que se revelen las operaciones imperfectas y antieconmicas.
Para cada unidad organizativa se deberan adoptar prcticas acertadas

para cuidar que haya un control interno adecuado, las cuales pueden
comprender polticas establecidas por escrito y descripciones de puestos,
formularios previamente numerados, doble custodia de valiosos activos
negociables, verificacin peridica de la existencia de recursos
registrados, separacin apropiada de las funciones, etc. Adems el
acceso a recursos y registros constituye un factor importante que debe
tenerse presente al determinar sistemas de control interno en organismos
gubernamentales. El establecimiento de normas de control sobre tales
accesos ayudar a reducir el riesgo de la utilizacin no autorizada o
prdidas para el gobierno y a lograr los objetivos de la gerencia. La
restriccin al acceso de los recursos depende de la vulnerabilidad del
recurso y el riesgo de prdida advertido, debindose estimar ambos
peridicamente.
Uno de los elementos primordiales en el sistema de control interno es

que, en todos los niveles de la organizacin, exista personal con la
necesaria capacidad, formacin y experiencia para desempear las
tareas que le han sido asignadas. Todos los elementos de sistemas de
control interno estn relacionados entre s. El xito de todo el sistema
depende de la solidez de los diversos elementos. A este respecto es
14
indiscutible la importancia de un personal adecuado para mantener un

control interno eficiente. No hay sistema que sea mejor que las personas
que lo operan. Por lo tanto, y en cuanto se refiere a los otros elementos
del sistema de control interno, tienen que depender de recursos humanos
calificados y competentes para ejecutarlos y aplicarlos.
En consecuencia, las polticas sobre el personal deberan ser diseadas

de tal manera que aseguren el empleo de personas calificadas y que
tambin proporcionen programas de capacitacin e instruccin a ser
implementados segn se requiera, de acuerdo con las tareas y funciones
especficas, con el fin de mejorar la capacidad y eficiencia de cada
individuo en particular dentro de la organizacin. Un alto nivel tico del
personal tambin constituye uno de los factores fundamentales para el
xito de un sistema de control interno. Adems se requiere una
supervisin y disciplina adecuadas para lograr los mximos beneficios del
empleo de los recursos humanos. Por lo tanto se debern establecer
altos criterios para la supervisin y su calidad deber ser constantemente
revisada en todos los niveles...
No obstante la autoevaluacin que deber hacer el director de cada

unidad organizativa, en cuanto se refiera a la implementacin y el
funcionamiento del sistema de control interno, se precisa esencialmente
una unidad efectiva de auditora interna para revisar sistemtica y
peridicamente los sistemas de control interno adoptados dentro de un
organismo. La auditora interna es un componente principal del sistema
de control interno del organismo y sus resultados y recomendaciones
proveen a los gerentes de una valiosa fuente de informacin en cuanto a
las acciones que deberan tomarse para mejorar los mtodos y
procedimientos de control interno. (Tomado de La Auditora
Gubernamental y los Sistemas Internos del Control Gerencial en los
Pases en Desarrollo. Informe del sexto Seminario Interregional
ONU/INTOSAI sobre Auditora Gubernamental. Naciones Unidas.)
8. La Unidad de Auditora Interna como elemento del Sistema de Control

Interno
La unidad de auditora interna es un elemento muy importante del sistema

de control interno, por lo que durante la etapa de evaluacin de este debe hacerse
tambin un examen de la citada unidad, a efecto de comprobar la competencia y
objetividad con que se ha realizado la labor de evaluacin del Sistema de Control Interno
de la entidad u rgano al cual pertenece.
Al evaluar el trabajo de los auditores internos, el auditor de la Contralora

General, deber examinar, por pruebas selectivas, los documentos que acerca de su
trabajo prepara la unidad de auditora interna. En esa evaluacin, en la que se utilizar la
gua de procedimientos del presente Manual, se debern considerar elementos de juicio
tales como por ejemplo, lo apropiado del alcance del examen y de los programas de
auditora, si los papeles de trabajo estn sustentados con evidencia suficiente, adecuada
y pertinente, si las conclusiones y recomendaciones dictadas son apropiadas en las
circunstancias y si los informes de auditora presentan adecuadamente los resultados del
15
trabajo efectuado. Finalmente, debern hacerse algunas pruebas de cumplimiento de las

labores realizadas por la unidad de auditora interna y efectuar la evaluacin
correspondiente que servir en definitiva para fijar el nivel de confianza del trabajo de
dicha unidad y en ltima instancia, del sistema de control interno. Lo anterior, ayudar a
determinar las reas por examinar de mayor inters y la naturaleza y extensin de los
procedimientos de auditora y, a lograr la mejor utilizacin del tiempo y los recursos
asignados a la auditora o estudio especial en particular.
9. Procedimientos de auditora.
Los procedimientos de auditora, que se desarrollan en la parte tercera, los

constituyen las acciones o los actos consecutivos y coordinados que se realizan en el
curso o trabajo de una auditora o estudio especial de auditora.
Esos procedimientos son el conjunto de tcnicas de aplicacin simultnea o

sucesiva que utiliza el auditor para llevar a cabo sus labores de examen, verificacin,
evaluacin, obtencin de evidencia, preparacin de informes, etc.
La finalidad de los procedimientos de auditora es ser el medio o

instrumento para obtener evidencia comprobatoria suficiente, adecuada y pertinente de
cada cuenta, aspecto o conjunto de hechos sujetos a examen.
10. Escogencia de la Muestra
Al no existir frmulas de aceptacin general en auditora para la escogencia

de la muestra de asuntos y transacciones u operaciones seleccionadas para examen, el
auditor deber basarse para dicha escogencia en los objetivos que persigue la auditora,
en las instrucciones recibidas de sus superiores y en la informacin que tenga sobre la
calidad del sistema de control vigente, y asimismo, tomar muy en cuenta la naturaleza y
la importancia relativa de los asuntos o las operaciones, y la experiencia acumulada de
los resultados obtenidos en auditoras anteriores (internas o externas, realizadas por la
unidad de auditora interna, la Contralora General o por otros entes pblicos o privados).
Para la seleccin en forma adecuada de la muestra de asuntos y

transacciones u operaciones requerida, el auditor puede aplicar cualesquiera de los tipos
de muestreo, por ejemplo: muestreo en bloque, muestreo al azar, muestreo estratificado,
etc. Es importante recordar que la tcnica de muestreo no sustituye el juicio del auditor
ni tampoco puede considerarse siempre superior al tradicional muestreo que suele
hacerse con base en ese juicio. Pese a lo dicho anteriormente, lo ideal sera que el
auditor aplicara el muestreo estadstico, que es una tcnica ms confiable que las citadas,
por cuanto permite determinar la confiabilidad de la muestra y el riesgo que conlleva
aceptarla.
11. Evidencia
303. Evidencia suficiente y competente.
Se obtendr material de prueba suficiente y adecuado, por

medio de la inspeccin, observacin, investigacin, indagacin
16
y confirmacin que permita sustentar los memorandos e

informes que se suscriban. ( 7 )
El auditor debe consignar en sus papeles de trabajo la evidencia obtenida

mediante la aplicacin de los procedimientos de auditora, la cual debe ser suficiente,
adecuada y pertinente para sustentar en forma amplia y segura sus comentarios,
conclusiones y recomendaciones.
La evidencia comprobatoria la constituye el material o los elementos de juicio

que comprueban la autenticidad de los hechos, la correccin de los criterios contables o
administrativos, etc.
Por lo tanto, el material de prueba que se obtenga debe reunir dos

caractersticas fundamentales:
a) La evidencia debe ser suficiente y adecuada, es decir bastante en cantidad

convincente para que una persona con un criterio discreto pueda alcanzar
similares conclusiones que el auditor.
b) La evidencia debe ser pertinente, es decir relevante a los hechos y a otra

informacin afn obtenida en la auditora o estudio especial de auditora.
La extensin o amplitud de las pruebas de auditora necesarias para obtener

evidencia suficiente, adecuada y pertinente, ser precisada por el auditor encargado del
trabajo, pero la misma deber ser de cualesquiera de los siguientes tipos: fsica,
documental, testimonial o analtica.
En el ejercicio del control fiscal se debe obtener evidencia, entre otras de si:
a) El sistema de Control Interno, se cumple, es suficiente, vlido y asimismo,

si en l puede confiar la administracin.
b) Se han cumplido las leyes, reglamentos, y las disposiciones legales que

enmarcan al ente u rgano.
c) Se han alcanzado los objetivos y metas propuestos.
d) El uso de los recursos, humanos, materiales y financieros ha sido el ms

eficiente, econmico y eficaz en las circunstancias.
e) Las partidas que muestran los estados financieros y el estado de

liquidacin presupuestaria estn apoyadas por registros apropiados con
informacin suficiente, oportuna, til y confiable, y que estos a su vez
representan una adecuada interpretacin de todas las operaciones
efectuadas en el perodo fiscal.
f) Existe duplicacin de esfuerzos y falta de coordinacin entre las unidades

de la entidad u rgano, o entre este y otras entidades u rganos pblicos.
7
Manual sobre Normas Tcnicas de Auditora Op. Cit pg. 5
17
g) Las funciones o tareas que se realizan son obsoletos o de poca o ninguna

importancia y asimismo, si su cumplimiento justifica los beneficios
obtenidos y su costo.
h) Las recomendaciones derivadas de la auditora o estudio especial de

auditora causarn efectos beneficiosos al sistema de control interno y a
las decisiones de la Administracin.
En consecuencia, todas las pruebas de los registros contables y

administrativos deben mostrar si las operaciones fueron autorizadas, aprobadas,
analizadas, dirigidas a los fines que persigue la funcin pblica de que se trate, y si todo
ese proceso se realiz con la precisin tcnica adecuada; si los activos propiedad del ente
u rgano existen, estn debidamente cautelados y registrados a sus nombre y si solo se
usan en los fines previstos en el ordenamiento legal; si todos los pasivos han sido
registrados y fueron debidamente autorizados, si la informacin contenida en los registros
oficiales de la entidad u rgano puede comprobarse como evidencia propia y
complementariamente, con las emitidas por otras entidades pblicas, privadas o por
terceras personas.
Las tcnicas de auditora, incorporadas a las pruebas de auditora, que se

describen en la parte III de este Manual, constituyen los mtodos prcticos de
investigacin y prueba que el auditor utiliza para lograr la informacin y comprobacin
necesarios en su labor (evidencia). De manera sencilla, las tcnicas de auditora
generalmente usadas son: Comparacin, observacin, revisin, indagacin, anlisis,
conciliacin, confirmacin, comprobacin e inspeccin de hechos u operaciones, objetos o
sujetos pasivos del control.
Un auditor con suficiente experiencia y entrenamiento que posea habilidad

para la revisin y verificacin del control interno, de los registros y transacciones podr
precisar en el desarrollo del trabajo, la extensin y oportunidad de las pruebas de
auditora necesarias para obtener, como ya se dijo, evidencia suficiente, adecuada y
pertinente.
12. Papeles de Trabajo.
305 La recopilacin de la evidencia se realizar por medio de papeles de

trabajo que, se codificarn y ordenarn en cdulas tcnicamente
elaboradas.
En una auditora o estudio especial de auditora los auditores
tendrn acceso a toda clase de informacin. (8 )
Los papeles de trabajo constituyen el conjunto de cdulas y documentos en

los cuales el auditor ha registrado todos los datos e informacin til e importante
(evidencia), obtenidos como resultado de las pruebas realizadas durante la auditora o
estudio especial de auditora.
8
Ib. Pg. 5
18
12.1 Finalidades.
Los papeles de trabajo deben servir de soporte material a un

informe de auditora, sin formar parte de este, por lo cual deben:
a) Registrar los puntos del programa de auditora que fueron

cumplidos, cules no fue posible cumplir y otros procedimientos
realizados no incluidos en el programa.
b) Indicar el resultado del estudio y evaluacin del sistema de control

interno.
c) Consignar la evidencia obtenida en apoyo a los comentarios,

conclusiones y recomendaciones.
d) Facilitar la revisin y supervisin del trabajo realizado.
e) Respaldar el informe en caso de un proceso jurisdiccional.
12.2 Clases de papeles de trabajo.
Estos se agrupan en dos categoras:
a) Generales; corresponden a los que por su naturaleza o finalidad

tienen uso o aplicacin de carcter general (sumarios o maestras).
b) Especficos; son aquellos cuyo objetivo es el anlisis de una

cuenta, operacin, transaccin o asunto en particular especfico.
12.3 Principales papeles de trabajo.
Entre los principales papeles de trabajo se encuentran los siguientes:
a) Copia del borrador del informe del auditor.
b) El programa de auditora.
c) Los resultados del examen y evaluacin del sistema de control

interno.
d) El memorando o cdula sumaria del rubro o aspecto examinado.
e) Las cdulas analticas, relacionadas con la sumaria, que contienen

cada uno de los aspectos o rubros revisados y las pruebas
realizadas.
f) Las observaciones y notas escritas por el auditor, sobre

procedimientos empleados y su alcance, asuntos por aclarar,
hechos relevantes, etc.
19
Adems de los papeles de trabajo mencionados pueden presentarse

otros de carcter especfico, de conformidad con el estudio de la cuenta o aspectos
examinado.
12.4 Requisitos.
Como los papeles de trabajo no han de ser para uso exclusivo del
auditor que los prepara, los mismos deben cumplir con algunos requisitos como los
siguientes:
a) Deben ser completos, precisos, claros, comprensibles, legibles y

tcnicamente elaborados.
b) Deben limitarse a informar sobre asuntos importantes, pertinentes

y tiles en relacin con los objetivos establecidos para la auditora
o estudio especial de auditora.
c) Deben contener, entre otro, la siguiente informacin:
i. Nombre de la entidad.
ii. Descripcin del objetivo de la auditora o estudio especial de

auditora.
iii. Perodo que cubre dicha auditora o estudio especial.
iv. Firma de quien elabor la cdula y la fecha de inicio y de

finalizacin de la misma.
v. Firma de quin revis la cdula y la fecha en que se realiz.
vi. Extensin y oportunidad de las pruebas que se realizaron,

mtodo de muestreo utilizado y porcentaje de transacciones
examinadas.
vii. Fuentes de donde se extrajo la informacin.
viii. Cdigos y simbologa de las marcas de auditora.
ix. Referencias cruzadas con otras cdulas (sumarias o

especficas).
x. Otros datos pertinentes al trabajo.
d) Debe incluir un ndice adecuado para facilitar su identificacin y

localizacin.
En resumen los papeles de trabajo, tambin conocidos como minutas o

cdulas, son los documentos donde el personal de auditora recopila informacin, rene
evidencia y deja constancia sobre la forma en que se ejecut la labor de auditora. Deban
20
proporcionar la informacin obtenida y analizada destinada a respaldar los comentarios,

conclusiones y recomendaciones de los informes que prepara el auditor; constituyen no
solo la materia prima para preparar esos informes, sino que, representan el enlace entre
ellos y los libros, los hechos, los procedimientos y el sistema de control interno del ente u
rgano fiscalizador.
Los papeles de trabajo constituyen la nica prueba del trabajo

realizado en una auditora y por tanto, deben se la principal fuente de informacin para
que el auditor encargado discuta con su superior los asuntos relacionados con el estudio,
y asimismo, se de cumplimiento a las finalidades sealadas en el punto 12.1. Tambin
son una fuente de informacin que servir de gua en las prximas auditoras de la misma
institucin u rgano.
El auditor necesita, de los papeles de trabajo para defenderse de

crticas a los informes o al trabajo realizado o para utilizarlos como respaldo en cualquier
proceso jurisdiccional a que diera lugar el resultado de su examen.
13. Algunas reglas prcticas para la preparacin de los papeles de trabajo
a) Deben prepararse en el papel del tamao carta (21.6 x 28 cm). El papel

debe ser de tamao uniforme para evitar que los archivos contengan
legajos de diferentes tamaos. Ser ms fcil trabajar con las minutas si
su tamao es uniforme y si estn bien archivadas y debidamente
identificadas. No deben utilizarse pedazos de papel de tamao irregular.
Las cintas de papel de las mquina de sumar que se utilicen o papeles o
justificantes de menor tamao, se pegarn en las de tamao uniforme a
alas que se ha hecho referencia. Columnares o papeles de mayor
tamao deben doblarse de manera queden del tamao descrito. Los
dobleces procurarn facilitar el manejo, uso y archivo de los documentos
que contiene informacin.
b) Deben prepararse a lpiz para facilitar las correcciones. La informacin

obtenida durante el transcurso del examen, tiene muy poco o ningn
valor si se acumula mentalmente por el auditor, por lo que debe escribirse
inmediatamente que se obtiene. Esto reduce las posibilidades de error.
c) Deben llevar las iniciales del auditor que los prepar, porque de
necesitarse informacin adicional sobre cualquier asunto, es conveniente,
utilizar a la misma persona que hizo el trabajo.
d) Deben tener fecha de realizacin del examen as como el perodo de

tiempo de la auditora al que corresponden los documentos a que se hace
referencia.
e) Deben contener evidencia suficiente, adecuada y pertinente y los

comentarios adecuados en relacin con los objetivos establecidos para la
auditora o estudio especial de auditora, a efecto de corroborar la
correccin y autenticidad del material que debe ser incluido en el informe,
o recopilado del examen hecho.
21
f) Deben estar escritos en forma legible, por cuanto estn sujetos a ser
utilizados por muchas personas. Adems deben ser completos, precisos,
claros, comprensibles y tcnicamente elaborados.
g) Deben contener un solo asunto, hasta donde sea posible. En caso de que
haya otra minutas que tengan relacin con ese asunto, se debe poner una
referencia cruzada que facilite la informacin.
h) Deben evitar o reducir al mnimo las notas al pie. Estas pueden incluirse
en el cuerpo de la minuta si el asunto es de importancia; se excepta de
esta regla, la indicacin de las fuentes de donde se extrajo la informacin.
i) Deben evitar o reducir a un mnimo, la recopilacin de demasiada

informacin en un solo papel o, escribir entre lneas despus de
preparada la minuta. Conviene utilizar tantas hojas como sea necesario.
j) Deben consignar la informacin por un solo lado del papel, a doble

espacio, ya que lo escrito al reverso puede ignorarse. De ser
absolutamente imprescindible escribir al reverso, la parte inferior del
papel debe volverse hacia arriba, para consignar ah el resto de la
informacin. As, sta podr leerse sin necesidad de cambiar la posicin
del legajo. Es conveniente, en estos casos, insertar las siguientes
palabras al final del frente de la hoja: Vase al dorso, o las sigla
correspondientes.
k) Deben estar identificados con el nombre de la institucin que se audita.
l) Deben dejar claramente establecidos la identidad y la finalidad de cada

papel de trabajo e incluir una gua de las marcas o smbolos utilizados,
para ayuda del que las usa o las revisa. Las marcas de auditora usuales
se pueden ver en el Anexo N1.
m) Deben evitar contener informacin intranscendente para los objetivos del

estudio que se realiza.
El auditor para preparar buenos papeles de trabajo debe, entre otras

cosas, responder adecuadamente a las siguientes preguntas: Es
necesaria esta informacin para los objetivos que se persiguen?; Es
necesaria para sostener un comentario del informe?; Es necesaria en
caso de investigacin?; Podra su omisin tener serias consecuencias?.
Obtener informacin sin importancia consume tiempo. Para poder

determinar si una informacin es o no importante se requiere un
conocimiento exacto de los propsitos u objetivos de la auditora. Como
se ha sealado, estos propsitos deben conocerse antes de comenzar el
trabajo de campo.
n) Deben contener una descripcin clara de las actividades de la institucin u

rgano auditado, y, los estados, cuadros y otros informes financieros o
22
administrativos deben reflejar claramente los aspectos fiscales de dichas

actividades.
) Deben contener evidencia de que se han estudiado todas las actividades

escogidas o sealadas para examen, o necesarias, de acuerdo con la
evaluacin del control interno o con otras circunstancias.
o) Deben contener el propsito del examen, la exposicin de hechos, las

conclusiones y recomendaciones del auditor y las fuentes de informacin
utilizadas. Igualmente, debe consignarse la extensin o alcance del
examen, e indicar que se observaron los procedimientos contenidos,
respecto de la materia examinada, en el presente Manual y cualesquiera
otros necesarios de acuerdo con las circunstancias.
p) Deben proveer informacin para resolver cualquier problema que se

presente durante la preparacin del informe, sin que se tenga que volver a
la institucin u rgano, una vez finalizado el trabajo de campo. Los
papeles de trabajo pasarn la prueba de suficiencia, pertinencia y
adecuidad, si un supervisor u otro auditor pueden preparar con ellos un
informe de auditora sin necesidad de hacer preguntas.
q) Deben tomar en cuenta la duracin y el costo del trabajo, as como los

beneficios que producir. Sin embargo, la claridad, la suficiencia, la
adecuidad y pertinencia de la informacin nunca deben sacrificarse por
ahorrar tiempo o papel.
r) Deben ser inteligibles, es decir, claros y comprensibles para que sean

tiles. No deben incluir notas o recordatorios que solo pueden ser
descifrados por su autor. No deben usarse signos taquigrficos o
abreviaturas poco comunes u originales del que elabora la cdula.
s) Deben estar en condiciones tales que, en una eventualidad, cualquier otro

auditor pueda seguir la auditora ya iniciada sin tener que repetir el trabajo
terminado.
t) Deben, en su preparacin, tener como objetivo la brevedad y concisin.

Deben evitar la acumulacin de informacin voluminosa si la misma est
disponible en la institucin cuando se la necesita. Slo ser necesario
explicar brevemente la informacin contenida en la fuente de datos e
identificarla con claridad, para facilitar su localizacin en caso necesario.
u) Debe, para efectos de supervisin, incluir una lista de los auditores que
hicieron la auditora o estudio especial de auditora y sus iniciales al lado
de los nombres. Asimismo, deben contener un resumen del trabajo
realizado por cada auditor esto ayudar a hacer la asignacin de trabajo
en la prxima intervencin.
23
El entrenamiento, la experiencia, la diligencia, la capacidad y la exactitud

del auditor se reflejarn en la limpieza, arreglo, profundidad y propiedad de sus papeles
de trabajo.
14. Preparacin de Legajos.
Los papeles de trabajo deben recopilarse en legajos. Cada grupo (legajo)

deber, cuando sea necesario, referirse a un solo asunto. Por ejemplo, se prepararn
legajos separados para las cuentas de Activo, las cuentas de Capital, las cuentas de
gastos, las cuentas de Ingresos, etc. Cuando los papeles son pocos puede prepararse un
legajo que incluya diferentes asuntos. Los legajos deben estar correctamente
numerados e identificados. Siempre habr un legajo permanente (Archivo Permanente)
para cada entidad u rgano que contendr todos los datos o asuntos que se requiera en
futuras auditoras o estudios especiales de auditora. Las prensas o tornillos que se
utilizan en cada legajo de papeles de trabajo deben ponerse en la parte central superior
del mismo.
15. Archivo Permanente
104. Organizacin del Archivo Permanente.
Se organizar y mantendr actualizado para cada entidad,

rgano, unidad administrativa o asunto, segn sea el caso, un
archivo permanente que contenga, conforme con las
necesidades, toda la informacin que se considere oportuna
(9 )
Muy numerosos y variados pueden ser los documentos de inters

permanente para el auditor. Entre estos pueden citarse todos aquellos que se refieren a
la constitucin y organizacin de la entidad u rgano, como leyes, reglamentos, actas de
junta directiva, manuales de organizacin de polticas, rutinas o copia de documentos
relativos a ciertos procedimientos administrativos o de contabilidad; as como una copia
del ltimo informe de auditora, y de otros documentos permanentes que contengan toda
aquella informacin de inters que no sea solo aplicable al ejercicio que se audita sino
tambin a los subsecuentes.
La actualizacin del Archivo Permanente para cada entidad u rgano,

es una funcin que le corresponde a cada auditor encargado en la oportunidad que realice
una auditora o estudio especial de auditora.
16. Cdulas para Cuentas de Balance, de Resultados o de otra ndole
En cuanto al contenido de las cdulas de Cuentas de Balance y de Gastos

(las de Ingresos se detallan al tratar la Cuenta Caja y Bancos), seguidamente se sealan
los datos que, al menos, deben contener:
a) Nombre de la institucin u rgano
9
Ib. Pg. 4
24
b) Cdigo de la cuenta (contable y presupuestario).

c) Fecha de anlisis.
d) Nombre del auditor y del supervisor, as como sus iniciales.
e) Nombre y ttulo de la cuenta.
f) Perodo objeto de estudio.
g) Saldo al inicio del perodo tomado, de los registrados oficiales.
h) Explicacin de la composicin de dicho saldo.
i) Cargos y crditos objeto de anlisis.
j) Saldo al final del perodo, tomado de los registros oficiales.
k) Asientos de ajuste o reclasificacin si es del caso.
l) La informacin suficiente, pertinente y adecuada obtenida en funcin del

objetivo del examen. Esta informacin est constituida por datos,
cdigos, nombres, detalles, etc., de cada cuenta o aspecto examinado;
entrevistas, exposicin de los hechos analizados con los comentarios
para la condicin, criterio, causa y efecto; alcance de las pruebas de
auditora; resultados del anlisis de los aspectos de legalidad, etc.
m) La fuente de los datos o de la informacin.
n) La referenciacin cruzada con otras cdulas (principalmente con la

sumaria).
o) Nmero ndice que debe consignarse en el centro de la parte inferior de

cada papel de trabajo.
Cuando la cdula corresponda a una auditora operativa deber consignarse

informacin sobre la eficiencia, economa y eficacia del usos de los recursos, en la
planificacin, organizacin, direccin y control interno, y asimismo, del grado de avance
en la consecucin de las metas y objetivos establecidos por la administracin.
Para cada cuenta o aspecto objeto de estudio, se prepara un memorando,

como complemento a la cdula, que contemplar, segn el caso, todos o algunos de los
siguientes puntos:
a) Explicacin de la cuenta.
b) Procedimiento de auditora utilizado (si fuera diferente al consignado en el

punto tercero del presente Manual).
c) Comentarios o exposicin de los hechos.

25
d) Conclusiones.
e) Recomendaciones.
Si el estudio de la cuenta o aspecto ha dado lugar a recomendaciones, el

memorando incluir una copia de la nota de comunicacin que se ha dirigido a la
autoridad administrativa correspondiente, y copia de la respuesta que emita esta, dando
por aceptadas dichas recomendaciones o haciendo los comentarios sobre su no
aceptacin.
17. Propiedad de los Papeles de Trabajo.
Los papeles de trabajo son propiedad de la Contralora General o de la

unidad de auditora interna, segn sea quien los elabore; deben protegerse debidamente
para asegurarse de que su examen sea permitido solo a las personas autorizadas.
Igualmente, debe tenerse especial cuidado con los documentos objeto de anlisis
especialmente con el material considerado como confidencial, que es recopilado como
respaldo de los papeles de trabajo.
18. Supervisin de la Labor de Auditora.
301. Planeamiento y Supervisin adecuados.
El trabajo correspondiente a una auditora o estudio especial de

auditora se planear adecuadamente y la labor de los asistentes ser
debidamente supervisada. 10
La supervisin de la labor de auditora se refiere al trabajo que realiza el

supervisor de auditora, el encargado del grupo de trabajo o cualquier otro funcionario que
realice labores de esa ndole sobre un grupo de auditores, a efecto que cumplan su
funcin y las responsabilidades asignadas, en forma eficiente y eficaz.
La delegacin del trabajo de auditora en los grupos de auditores, no libera a

los superiores de las responsabilidades que se asumen al realizar una auditora o estudio
especial, de ah la importancia de la labor de supervisin, la cual es una funcin y no un
cargo, y por naturaleza, se cumple para evaluar el trabajo de los dems.
La persona que realiza esa funcin requiere de muchos conocimientos

tcnicos, sentido comn, iniciativa, creatividad y muy buenas relaciones humanas, pues
de su trabajo depende el xito o fracaso de la auditora; por lo tanto, supervisa las labores
que realizan los auditores o los asistentes de auditora, con el propsito de guiarlos en la
ejecucin de su trabajo, y en la consecucin de los objetivos de una auditora o estudio
especial.
La supervisin debe ser creativa, permitiendo a los auditores desarrollar su

iniciativa y habilidades en la realizacin de sus labores y asimismo adquirir la experiencia
adecuada.
10
Ib Pag. 5
26
La labor de auditora, generalmente, est a cargo de un grupo de auditores,

formado por un auditor encargado, que es el miembro del equipo de auditora con ms
slida preparacin y mucha experiencia, y por auditores colaboradores. El mayor
volumen de trabajo, que es preparado por los asistentes o auditores colaboradores, debe
ser adecuadamente supervisado directa y continuamente por el auditor encargado.
El supervisor de auditora que se designe deber ejercer la supervisin del

trabajo ejecutado por el auditor encargado y de los colaboradores de este pero en forma
indirecta.
Al realizar la supervisin, se deber verificar, en todos los casos, que se est

cumpliendo con todo lo sealado en los puntos anteriores, de lo contrario la supervisin
es incompleta, ineficiente e ineficaz.
El supervisor es responsable de:
a) Todo el proceso de la auditora o estudio especial de auditora asignado al

encargado de grupo a su cargo.
b) Analizar la asignacin de tareas y estudios a efecto de que la auditora

logre sus objetivos.
c) Organizar y dirigir, cuando surgen eventualmente o se le solicite o sea

necesario, algunos estudios o actividades no contemplados en el
programa de auditora.
d) Coordinar con los encargados de grupo, el trabajo de estos e instruirlos y

asesorarlos con propiedad y sentido comn, en asuntos donde se
requiere mayor experiencia.
e) Realizar inspecciones peridicas para revisar los papeles de trabajo y

evaluar la evidencia contenida en ellos, a fin de que sta sea suficiente,
pertinente y adecuada.
f) Informar oportunamente a su superior jerrquico sobre el cumplimiento de

los objetivos y metas del trabajo desarrollado por los grupos de auditora a
su cargo.
g) Verificar que los auditores comprueben, en el campo del control fiscal

superior, que los entes u rganos pblicos, cumplan con las polticas, las
disposiciones legales vigentes y otras disposiciones que le son aplicables.
h) Verificar que el alcance del trabajo sea el previsto o el adecuado para

cada examen.
i) Que los aspectos tcnicos estn de acuerdo a principios, normas y

procedimientos reconocidos universalmente.
j) Que el trabajo se est realizando de acuerdo con las Normas Tcnicas de

Auditora para la Contralora General de la Repblica y los rganos y
27
Entes sujetos a su fiscalizacin, a las normas y procedimientos de

Auditora emitidos por el Colegio de Contadores Pblicos de Costa Rica,
en lo que sean aplicables, al Manual para Evaluar el Control Interno en el
Sector Pblico, y a la parte tercera del presente Manual, en lo que
corresponda.
k) Subsanar conjuntamente con el encargado de grupo cualquier tipo de

errores que puedan presentarse, tales como de principio, de apreciacin o
de exactitud.
l) Tener muy claro que nicamente se deben someter a su supervisin las

cdulas terminadas y revisadas por el auditor encargado y considerados
por ste como correctas.
m) Participar en las reuniones de trabajo con los altos funcionarios del ente u
rgano auditado, conjuntamente con el auditor encargado de la auditora o
n) Revisar el informe en borrador a efecto de que no solo se complete con

alguna informacin complementaria o aclaratoria, sino que el mismo sea
un fiel reflejo del trabajo de auditora o estudio especial de auditora
llevado a cabo.
) Autorizar o suscribir, segn la importancia, las notas y memorandos u

oficios con recomendaciones elaboradas por el auditor encargado de
grupo en el trascurso de cada auditora, y, revisar y tramitar los
respectivos informes, cuando por disposiciones internas, esto sea de su
competencia.
o) Trasladar al superior jerrquico o consultar con l los informes o asuntos

que surjan de la auditora y que por su complejidad o gravedad requieran
de la toma de decisiones de este funcionario.
19. Comunicacin de Resultados.
Los resultados de las auditoras o estudios especiales de auditora deben

comunicarse oportunamente al rgano administrativo o a los funcionarios
correspondientes.
Esa comunicacin puede hacerse por escrito durante el desarrollo de la

auditora mediante memorandos u oficios o informes parciales y al finalizar la misma, por
medio del informe final.
El objetivo principal de la comunicacin de los resultados de la auditora o

estudio especial de auditora es proporcionar informacin oportuna y til, sobre hechos u
otra informacin pertinente (hallazgos) (*11) relevantes y asimismo, recomendar las
11
(*) Hallazgo equivale a hechos y otra informacin pertinente obtenida, incluyendo casos, situaciones o
relaciones reales. (Tomado del Manual Latinoamericano de Auditora Profesional en el Sector Pblico,
28
medidas correspondientes, si es del caso, para corregir o mejorar las actividades de la

entidad u rgano y la toma de decisiones de la administracin en su gestin pblica.
Los asuntos de poca importancia y de carcter aislado no ameritan incluirse

en un informe escrito; ellos deben ser sometidos a la atencin de las personas o unidades
directamente responsables de su correccin, excepto en los casos en que deban ser
conocidos por la autoridad superior; los dems hechos y otra informacin pertinente de
importancia para generar acciones de la administracin, o que, afectan al Patrimonio de la
entidad u rgano, deben ser consignados en los informes escritos. Tambin deben ser
incluidos en ellos aspectos importantes relacionados con gastos innecesarios o indebidos,
desperdicio de fondos pblicos, operaciones o transacciones ilegales y otras deficiencias
que por su volumen, naturaleza, trascendencia e importancia menoscaben ese
Patrimonio.
Los hechos y otra informacin pertinente (hallazgos), obtenidos en el

transcurso de la auditora o estudio especial de auditora, deben comunicarse y ser
comentados con los funcionarios responsables, a efecto de obtener de ellos sus puntos
de vista, opiniones y cualquier informacin adicional, que facilite cualquier accin
correctiva o mejora.
19.1 El Informe.
19.1.1 Preparacin, revisin y tramitacin de los informes y memorandos.
401. Se establecern procedimientos para la preparacin,

revisin y tramitacin de los informes de auditora, as
como de los memorandos que tengan que dirigirse sobre
la marcha de la entidad, rgano o unidad administrativa
que est siendo objeto de examen. (12)
El informe es la parte ms importante de una auditora o estudio

especial de auditora. En l el auditor refleja su capacidad de entrenamiento como
profesional y pone de manifiesto la calidad del trabajo realizado y el logro de los
objetivos programados; de ah que, ese documento debe cumplir un conjunto de
requisitos importantes, para que verdaderamente constituya un instrumento de
informacin a la Contralora General, o a la administracin activa, que permita tomar
decisiones importantes en los aspectos legales, financieros, administrativos o de
eficiencia o eficacia.
19.1.2 Requisitos
402. Los informes de auditora o estudios especiales de

auditora contemplarn solo los aspectos significativos y
ILACF).
12
Ib. Pg. 5
29
en su redaccin se utilizar un lenguaje sencillo y claro.

(13 )
El informe debe reunir, entre otros, los siguientes requisitos para

que sean de inters y de utilidad a los usuarios:
a) Presentar informacin sobre asuntos suficientemente

importantes de carcter financiero o administrativo
relacionados con los objetivos programados.
b) Presentar informacin oportuna, es decir, en tiempo a

propsito y conveniente, para que tengan eficacia.
c) Presentar, con base en la evidencia, informacin exacta,

suficiente y pertinente, o sea: fiel, lo bastante en cantidad y
convincente, y relativa al objetivo de la auditora, para evitar
dudas sobre la validez del informe.
d) Presentar informacin objetiva, es decir exenta de parcialidad,

que sea real y centrada en los asuntos que merecen atencin.
De esta manera se evitan malas interpretaciones y se resaltan
aspectos satisfactorios que han sido objeto de examen.
e) Presentar informacin redactada de manera clara y simple.
f) Presentar informacin concisa, es decir que exprese los

resultados obtenidos con las menos palabras posibles, para
no desvirtuar los objetivos que persigue el informe.
g) Presentar informacin en tono constructivo para lograr una

reaccin favorable de aquellos a quienes va dirigido el
informe, o tienen a su cargo la toma de decisiones.
h) Presentar informacin relacionada con la exposicin de

hechos, conclusiones y recomendaciones, suficientemente
discutidas con la administracin activa; salvo en los casos en
que ello no sea conveniente.
i) Presentar informacin, con la opinin de la administracin,

sobre hechos o asuntos en los que su criterio es distinto al
consignado por el auditor en su informe.
j) Presentar conclusiones en forma de deduccin lgica que

permitan generalizar la opinin que se ha formado el auditor
sobre los resultados obtenidos de los hechos o situaciones
que ha examinado.
13
Ib. Pg. 5
30
k) Presentar recomendaciones prcticas, factibles, oportunas,

eficaces y econmicas.
l) Presentar en el borrador del informe, al margen de cada

comentario; las referencias de los papeles de trabajo o de otro
tipo de evidencia, a efecto de que se facilite a los superiores o
jerrquicos, la revisin o confrontacin correspondiente.
19.1.3 Partes
Las secciones ms importantes del texto de un informe son las

siguientes:
a) Introduccin.
Esta seccin normalmente hace referencia a lo siguiente:
i. Origen de la auditora, es decir, si el trabajo corresponde al

plan anual de auditora o a solicitud expresa de terceras
personas.
ii. Caractersticas del ente u rgano examinado.
iii. Objetivo o propsito, general o especfico de la auditora o

iv. El alcance y la naturaleza de la auditora o estudio especial

de auditoria, es decir, debe hacerse constar las
operaciones actividades, aspectos, etc., objeto de examen
y el perodo a que corresponden.
v. Constancia de que se cumplieron las normas tcnicas de

auditora (14), los procedimientos establecidos en el
presente Manual y otros procedimientos de auditora
aplicables en las circunstancias.
vi. Limitaciones o facilidades que se presentaron en el

desarrollo del trabajo de auditora o estudio especial.
b) Comentarios
En esta seccin como lo establece el punto 19.1.1 anterior

se consignan en forma completa, clara, concisa,
comprensible, objetiva y constructiva, los resultados
obtenidos en la auditora o estudio especial de auditora, que
por su importancia no hayan sido tratados durante la
ejecucin del trabajo. Asimismo, se incluir en ella, los
resultados del estudio y evaluacin, del sistema de control
14
Ib.
31
interno y de otros aspectos que hubieren sido objeto de

examen, tales como, los relacionados con el cumplimientos
de objetivos y metas (eficacia), el logro efectivo de objetivos
en calidad y cantidad (eficiencia), la eliminacin de gastos
innecesarios y la aplicacin de menor costo posible
(economa), la legalidad de los gastos y el cumplimiento de
disposiciones legales, polticas, principios, sistemas, normas
y procedimientos, segn el trabajo que se haya realizado.
Respecto de los hechos y otra informacin pertinente

obtenida, se debe comentar la situacin actual encontrada,
lo que es, (condicin), las unidades de medida, normas o
principios aplicables, lo que debe ser, (criterio), los motivos
de las desviaciones, por qu sucedi, (causa), y la
incidencia de esas desviaciones, diferencia entre lo que es y
lo que debe ser, (efecto), medida en trminos monetarios o
de beneficio social.
Es importante tambin que en esta parte del informe se haga

referencia a puntos de vista y opiniones de la administracin,
respecto de los hechos y otra informacin pertinente
obtenidos en la revisin cuando sus opiniones sean
diferentes a los de la Contralora, los cuales deben llevarse
a un anexo, si son muy voluminosos. Asimismo, deben
indicarse las recomendaciones de informes anteriores,
aceptadas por la administracin que no fueron puestos en
prctica, indicando, si es del caso, los motivos por los cuales
no se insiste en su aplicacin.
En esta parte se deben excluir las transcripciones totales o

parciales de las comprobaciones, verificaciones,
conciliaciones, extractos de declaraciones, etc., que,
conforme a la tcnica y la doctrina deben permanecer como
elementos de anlisis en los papeles de trabajo.
c) Conclusiones
Las conclusiones no deben ser simples repeticiones de lo

expuesto en el captulo de comentarios, o de la exposicin
de los hechos ordenados en forma secuencial, an cuando
pudieran emplearse palabras diferentes.
Las conclusiones deben formular con absoluta

independencia de criterio, objetividad, claridad y
responsabilidad profesional, la opinin generalizada del
auditor en relacin con los hechos y otra informacin
pertinente, obtenida en el transcurso de la auditora o estudio
especial de auditora. El auditor debe, por tanto, asegurarse
de que en sus papeles de trabajo existe evidencia suficiente,
32
adecuada y pertinente para apoyar cada una de sus

conclusiones.
Finalmente, las conclusiones no deben hacer referencia a

situaciones o hechos particulares, ni contener ejemplos.
d) Disposiciones
En el uso de sus facultades legales la Contralora General

emite disposiciones que tienen carcter vinculante para la
administracin activa en cuanto a su cumplimiento.
La disposicin es un mandato del rgano de Control

Superior, dirigido a la Administracin Activa que obliga a su
acatamiento, debiendo ejecutarse diligentemente dentro del
trmino que la efecto se haya conferido. Se emite cuando se
determina durante una auditora o estudio especial de
auditora, que el servidor pblico ha actuado con dolo o ha
cometido falta grave en el desempeo de sus deberes o ha
emitido actos manifiestamente ilegales. Por medio de la
disposicin, se ordenar la inmediata separacin del cargo
que el servidor ocupa, sin perjuicio de las otras acciones que
fueran procedentes de acuerdo con el ordenamiento jurdico
vigente. Cuando se trate de destituciones de miembros de
rganos colegiados, las disposiciones deben dirigirse al
rgano competente y calificado que los nombra y los
remueve.
Tambin podrn dictarse disposiciones, cuando en el

transcurso de una auditora o estudio especial de auditora
se demuestre fehacientemente la comisin por parte del
servidor pblico, de actos no precisamente dolosos o de
culpa grave, pero que a juicio de la Contralora General
deban ser sancionados en forma inmediata por la
Administracin Activa. Igualmente se actuar, cuando se
hayan determinado omisiones o procedimientos contrarios al
ordenamiento legal establecido (normas legales y tcnicas) o
a una sana poltica administrativa, que deban ser corregidos
a la brevedad posible.
Las disposiciones que emita la seccin del Departamento

de Auditora que corresponda, o el Director de ste, debern
contar cuando contengan decisiones de destitucin de
funcionarios o de remisin de informes al Ministerio Pblico
para el ejercicio de acciones de ndole penal con el criterio
afirmativo del Departamento Legal de esta Contralora
General, y con la anuencia del Contralor o Subcontralor, si el
Director del Departamento de Auditora lo cree necesario.
33
Una tercera causa para que la Contralora General emita

disposiciones, es aquella que se produce cuando la
Administracin Activa no implanta las recomendaciones a
que hace referencia la parte e) siguiente, ni emita un acuerdo
justificando tal incumplimiento. En este caso deber el
Departamento de Auditora, haberle hecho la prevencin del
caso. De manera que cuando se demuestre que la
Administracin Activa, responsable de establecer, actualizar
y modernizar el sistema de control interno, no ha implantado
las recomendaciones dadas por la Contralora, sta tiene la
opcin de disponer la puesta en prctica de las mismas, as
como las sanciones administrativas que se consideren de
acuerdo con la circunstancias.
e) Recomendaciones
Los informes tambin podrn contener recomendaciones, las

cuales se deben formular en tono constructivo, dirigidas a
mejorar el sistema de control interno y a corregir errores y
deficiencias contables, financieras, administrativas o de otra
naturaleza, encontradas en las operaciones evaluadas en el
transcurso de una auditora o estudio especial de auditora.
Las recomendaciones deben ser dirigidas a quienes pueden

tomar decisiones, asimismo, debe quedar claro que el
auditor no esta facultado para efectuar cambios en las
polticas, funciones y procedimientos de la entidad u rgano,
ni tampoco realizar acciones que obliguen a la
administracin activa. Esta podr adoptar otra solucin
distinta, si se demuestra que es mejor a la recomendada,
que si no contraviene las leyes, la doctrina o la tcnica
administrativa, su aplicacin tendr prioridad sobre la que el
auditor recomienda. El xito de un auditor est muy
ntimamente relacionado, con su pericia y calidad, para
convencer a la administracin sobre la bondad de sus
recomendaciones.
En dichas recomendaciones se deben tomar en

consideracin lo siguiente:
i. Los efectos de su aplicacin, tanto en la unidad a la

que se refiere el informe como en el funcionamiento
general y las finanzas de toda la institucin u rgano.
ii. La posibilidad de llevar la recomendacin a la prctica

es decir, que no sea solo aceptable desde un punto de
vista terico.
iii. Las disposiciones legales, polticas, procedimiento y

cualesquiera otras normas vigentes.
34
iv. La oportunidad de su puesta en prctica.
v. La calidad convincente de la misma.
vi. El costo-beneficio que implica.
Es muy importante recordar que antes de emitir las

recomendaciones deben comentarse formalmente con
los funcionarios de la entidad u rgano, para obtener
de ellos, la conformidad para los cambios o
correcciones correspondiente. Esto permite una
profunda identificacin, por parte de los
administradores, con las recomendaciones y, su
implantacin ser ms expedita.
f) Anexos
Los anexos forman parte del informe, pero no de su cuerpo y

deben contener informacin relacionada con los comentarios
del mismo, con el objetivo de aclarar conceptos.
Los Anexos, que estarn ubicados al final del informe, solo

deben incluirse en caso necesario. Se debe evitar el uso de
los mismos, ya sea porque se ha incluido la informacin
detallada en los papeles de trabajo, o bien porque se ha
elaborado un resumen de la misma en cuadros concisos
que, por su importancia, se deban incluir en el cuerpo del
informe. Un informe lleno de anexos refleja a un auditor con
poca capacidad para expresar ideas.
Al igual que el resto de los captulos del informe, los anexos

deben presentar informacin clara, que sea accesible al
lector, sin abusar en el uso de terminologa tcnica, con
excepcin de informes tcnicos completos. Dicha
informacin debe ser la suficiente pero sin abundar en
extensin.
Con los anexos se persiguen los siguientes fines:
i. Presentar aquellos hechos y otra informacin importante y

pertinente obtenida durante la auditora o estudio especial
de auditora de manera pormenorizada y completa, y que
por ese detalle no debe incluirse dentro del cuerpo del
informe.
ii. Facilitar la agrupacin ordenada de aquella informacin

detallada, pero de naturaleza similar.
35
iii. Presentar las fuentes de datos o de clculos de cualquier

tipo que sustenten comentarios, y que por su cantidad,
complejidad o fin especfico deben formar parte del informe.
19.1.4 Revisin
Con base en la Norma Tcnica de Auditora N 401, los borradores

de los informes deben ser revisados antes de que se suscriban oficialmente, a efecto de
verificar que se han observado en su elaboracin, al menos, los requisitos en cuanto a la
ejecucin de la auditora consignados en esta parte segunda del Manual.
Los auditores deben revisar cuidadosamente los informes que

preparan y discutirlos con el supervisor encargado; diferencias de criterio por cuestiones
de forma o de fondo deben ser debidamente aclaradas antes de que el informe sea
remitido al superior correspondiente.
19.1.5 Remisin
Los informes deben ser remitidos oportunamente a quien

corresponda, con la finalidad de que las recomendaciones contenidas en l, sean
conocidas y puesta en prctica en el menor tiempo posible; con ello, se logra eficiencia y
eficacia no solo de la labor de auditora - sino del cumplimiento de los objetivos que
persiguen dichas recomendaciones.
19.2 Memorandos u Oficios
403. Durante el curso de una auditora o estudio especial de

auditora se prepararn y enviarn a la entidad, rgano o
unidad administrativa objeto de examen, memorandos con los
comentarios y recomendaciones que sean pertinentes en
relacin con las deficiencias de orden administrativo,
contable, financiero, jurdico y presupuestario que se han
encontrado y que sean susceptibles de subsanarse sobre la
marcha. Solo en casos muy calificados esos comentarios y
recomendaciones se reservarn para informes parciales o
para el informe final. (15)
En el desarrollo de la auditora o estudio especial de auditora, y cuando la

naturaleza o importancia del asunto lo amerite, el auditor preparar y enviar a quien
corresponda, memorandos u oficios (especie de informes parciales) que contemplen
comentarios, conclusiones, disposiciones o recomendaciones o ambas, sobre hechos y
otra informacin pertinente obtenida en el desarrollo de esa auditora o estudio especial
de auditora y que hayan sido oportunamente discutidas, aceptadas (cuando se trate de
recomendaciones) y atendidas por la administracin antes de finalizar el trabajo.
Esos memorandos u oficios deben ser elaborados con base en los

aspectos sealados en la parte que se refiere a comentarios, conclusiones, disposiciones
15
Ib. Pg. 6
36
y recomendaciones del punto 19.1.3 anterior. Sin embargo, no necesariamente deben

estructurarse en cada una de las partes ah puntualizadas, ya que pueden, si es
conveniente y con ello no desmerece la concisin, exactitud, objetividad y claridad,
desarrollar los hechos y otra informacin pertinente dentro de un solo comentario, en el
que se incluir los conceptos que a cada una de ellas corresponda.
Los resultados parciales comunicados en el transcurso de la auditora o

estudio especial de auditora, son, si ese es el caso, similares a los que se dan a conocer
en los informes parciales y finales y pueden versar sobre desviaciones o debilidades del
sistema de control interno, incumplimiento de objetivos y metas, uso inadecuado de los
recursos humanos, materiales y financieros, gastos y actos realizados en contra de
disposiciones legales, polticas, principios generalmente aceptados, sistemas de control,
normas y procedimientos etc.
La redaccin de estos memorandos requiere de lenguaje sencillo,

convincente y claro. Deben evitar comentarios largos llenos de detalle; contendrn
informacin concisa, exacta, importante, oportuna, suficiente y pertinente. Deben
asimismo, estar en funcin del objetivo de la auditora o estudio especial de auditora.
19.3 Informes Parciales.
404. Durante el curso de una auditora o estudio especial de

auditora se prepararn y tramitarn oportunamente los
informes parciales que fueren necesarios. (16)
Cuando la importancia de los resultados de la auditora o estudio

especial de auditora demuestren la conveniencia de hacer del conocimiento de a la
mxima autoridad de la entidad u rgano pblico objeto de examen, hechos y otra
informacin pertinente que ameritan la atencin de manera inmediata, fundamentalmente
disposiciones, deben formularse informes parciales. Estos y el informe final tendrn las
mismas caractersticas y requisitos que se indican en los puntos 19.1.2 y 19.1.3 y
adems, estarn sujetos a la misma revisin cuidadosa indicados en los puntos 19.1.4 y
19.1.5.
19.4 Informe Final.
405. De toda auditora o estudio especial de auditora se preparar

oportunamente un informe final.(17)
Este informe debe elaborarse conforme a lo estipulado en los

puntos 19.1.2, 19.1.3 y 19.1.4 anteriores.
El documento, debe ser enviado oportunamente a la mxima

autoridad de la entidad u rgano e incluir los comentarios, conclusiones, disposiciones o
recomendaciones, o ambas, que no se hayan comunicado, a la Administracin Activa y,
asimismo, cuando ese sea el caso, har referencia a las disposiciones o
recomendaciones que por medio de memorandos o informes parciales, hayan sido
16
Ib. Pg. 6
17
Ib. Pg. 6
37
giradas durante el desarrollo de la auditora o estudio especial de auditora, a la

aceptacin que la administracin les haya dado y a las diligencias promovidas por ella
para llevarlas a la prctica. Cuando el informe final sea de esta naturaleza, se evitarn los
comentarios largos y detallados sobre los hechos y otra informacin pertinente que se
quiera informar.
El informe final es el documento ms importante de la auditora o

estudio especial y en su elaboracin, contenido y propiedad va el prestigio y la calidad
profesional de quien lo hizo, por lo tanto en el se debe poner esmero y el cuidado que
encierran los comentario de este punto 19.
19.5 Consideraciones Finales.
Durante la auditora o estudio especial de auditora el auditor encargado

deber llevar un registro de la asistencia de sus auditores colaboradores y del trabajo
asignado a cada uno de ellos, con indicacin de fecha de inicio y de finalizacin de cada
cuenta o asunto auditado; este registro ser independiente en los informes que sobre el
trabajo le solicite el supervisor o su superior.
Antes de retirarse del ente u rgano pblico, una vez finalizada la auditora
o estudio especial de que se trate, el auditor encargado debe hacer una evaluacin del
trabajo realizado en relacin con los planes trazados y del programa cumplido, con ello
comprueba si se cumpli o no con los objetivos de esa auditora o estudio especial, lo que
har constar en sus papeles de trabajo. Esta informacin servir para tomar decisiones
en el futuro sobre el trabajo del Departamento de Auditora.
A modo de ejemplo y sin tratar de agotar la lista, consignamos

seguidamente un cuestionario sobre consideraciones del trabajo realizado.
a) Sobre eficacia:
i. Hasta qu punto la auditora logr los objetivos

programados?
ii. Podran los objetivos haber sido mejor definidos, o se podra

haber usado un enfoque mejor?
iii. Surgieron factores que dificultaron el logro de los objetivos?

y si as fue, hasta dnde se podran haber previsto?
iv. Surgieron algunas otras reas de posible control durante la

auditora?
b) Sobre eficiencia:
i. Se program adecuadamente la auditora?

38
ii. Fue el trabajo completado en el tiempo que se plane? Y si

no lo fue, por qu no?
iii. Hasta qu punto pudieron las demoras haberse previsto y

prevenido?
iv. Podran haberse logrado los mismos objetivos usando

menos recursos o presentando menos evidencia?
v. Con vista en los resultados de la auditora fue el enfoque

usado el ms apropiado?
vi. Fueron las tareas repartidas en forma razonable entre los

miembros del grupo?
vii. Se present suficiente evidencia? Y si no, por qu no?
viii. Se presentaron informes de avances del trabajo? Y fueron

tiles?
ix. Fue constante y positiva la labor del supervisor sobre el

desarrollo de los diferentes aspectos de la auditora o estudio
especial de auditora, en cuanto a calidad, cumplimiento de
normas tcnicas y principios de contabilidad, etc.?
c) Sobre economa
i. Fueron la cantidad, el nivel acadmico y la experiencia del

personal los requeridos para la tarea y apropiados en la
prctica?
ii. Habra producido mejores resultados el uso de especialistas,

o el uso de mayores recursos?
iii. La disciplina y el rendimiento de los auditores o del grupo fue

el que se esperaba? Se cumpli con las expectativas
esperadas?
iv. El costo de la auditora o estudio especial fue adecuado al

volumen e importancia, medidos en trminos monetarios o de
beneficio social, obtenidos y consignados en los informes
parciales o en el final?
20. Grficos de los procesos de Auditora Financiera y Operativa
Para complementar los conceptos que se han desarrollado en esta Parte II,
se incluyen sendos grficos sobre los procesos de Auditora Financiera y la Operativa, a
efecto que sirvan como gua sistematizada en el trabajo del Auditor.
39
41
41
PARTE III
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA
42
CUENTAS DE ACTIVO
CONCEPTOS GENERALES
Activo
Los bienes propiedad del ente u rgano pblico constituyen sus activos, los cuales
se agrupan en Circulantes, Fijos y otros, atendiendo a su uso en funcin de los objetivos
para los cuales adquiridos.
Activo Circulante
Est constituido por los bienes en efectivo o que razonablemente se convertirn en

efectivo o se vendan, o consuman, dentro del perodo de un ao; o si el perodo fuere
distinto, dentro del ciclo normal de operacin del ente u rgano pblico.
El Activo Circulante consta en general de recursos, tales como:
1) Efectivo disponible para operaciones circulantes.
2) Los valores negociables y otras inversiones temporales de efectivo que

normalmente estarn disponibles para las operaciones circulantes o para
utilizarse en emergencia.
3) Inventarios de mercancas, incluyendo los suministros de fbrica, el material y

las partes de recambio ordinarias y necesarias.
4) Las cuentas de clientes y documentos por cobrar, a menos de un ao.
5) Las cuentas por cobrar de funcionarios, filiales y otros, si son cobrables en el

curso ordinario de las operaciones dentro del ao o del ciclo normal de
operacin.
6) La porcin normal de vencimiento de las cuentas o documentos por cobrar a

largo plazo, que vencen dentro del ao o ciclo normal de operacin.
7) Las cuentas diferidas o a plazos y documentos por cobrar, si se ajustan, en

general, a las prcticas comerciales normales y a las condiciones de pago
fijadas por el ente u rgano.
8) Los gastos pagados por anticipado, como primas de seguros, intereses,

alquileres, impuestos, regalas, pagos circulantes por servicios de publicidad
an no recibidos y suministros de operacin.
Las siguientes partidas deben ser excluidas del activo circulante, puesto que
no se espera que estn disponibles para el pago de la deuda circulante dentro
del ciclo normal de operaciones o, de un ao, el que sea ms largo.
43
1) El efectivo y los pagos en efectivo restringidos o que se pretende emplear

para fines distintos a los de las operaciones circulantes y se destinan a
ser gastados en la adquisicin o construccin de activos no circulantes, o
se separan para usarse en la liquidacin de deudas a largo plazo.
2) Las inversiones en valores (bien sean negociables o no) o anticipos que

hayan sido hechos para fines de control, afiliacin u otros beneficios
permanentes para el negocio.
3) Los valores por cobrar que surjan de transacciones no usuales (tales

como la venta del activo no circulante), o prstamos o anticipos a
afiliadas, funcionarios o empleados).
4) La fbrica, las propiedades y el equipo usado en las operaciones

regulares.
5) Los terrenos y otros recursos naturales.
6) Los pagos anticipados a largo plazo que es justo que sean cargados a las
operaciones de varios aos, cargos diferidos, como descuentos y gastos
de deudas no amortizadas, pagos en un contrato de arrendamiento a
largo plazo, costo de modificaciones en la distribucin de la planta o
fbrica, o el costo del cambio de esta, de uno a otro lugar, as como
costos de investigacin y de desarrollo.
Activo Fijo
Tambin denominado Permanente, est constituido por los bienes destinados por
el ente u rgano para su uso o consumo en la realizacin de sus objetivos y, a diferencia
de los activos incluidos en el grupo circulante, no estn destinados normalmente para su
venta. El activo fijo tangible y activo fijo intangible deben clasificarse por separado.
El vocablo tangible significa que se puede tocar o que tiene sustancia corprea.
Un activo intangible si carece de sustancia corporal y su valor reside solamente en los
derechos que su posesin confiere al propietario.
El activo fijo tangible comprende terrenos, edificios, maquinarias, herramientas,

patrones o moldes, equipo de reparto, muebles y enseres y otros bienes similares que
tienen sustancia. El activo fijo intangible incluye, plusvala o crdito mercantil, patentes,
derechos de autor, marcas de fbrica, concesiones y otros activos similares que no tienen
sustancia material pero si tienen valor a causa de los derechos que les son inherentes.
Las siguientes partidas deben ser excluidas del Activo Fijo:
1) El terreno posedo como futuro sitio para una fbrica o planta. Es una
propiedad permanente y no se destina a la venta, pero no se utiliza en las
operaciones normales del ente u rgano.
2) El edificio de una fbrica o planta que ya no se usa en las operaciones

normales del ente u rgano.
44
3) La propiedad arrendada que se utiliza en las operaciones regulares del ente u

rgano, a menos de que se trate de arrendamientos que en esencia equivalen
a una compra a plazos del Activo.
Otros Activos
Los Otros Activos forman una clase de excepcin y estn constituidos por los
bienes propiedad del ente u rgano que no pueden ser clasificados dentro de los
conceptos de Circulante o de Fijo descritos.
ACTIVO CIRCULANTE
CUENTA: CAJA Y BANCOS
Conceptos Generales
Las existencias de efectivo en Caja y Bancos estn constituidas por el total de

moneda de curso legal o sus equivalentes, tales como: giros bancarios, telegrficos,
postales, monedas de oro y extranjeras; depsitos bancarios en cuentas de cheques, etc.,
propiedad de una entidad y no habiendo restriccin sobre estos documentos o monedas,
estn en disponibilidad inmediata para emplearlos en cualquier uso comercial o social.
Cualquier partida aceptada como depsito bancario a su valor nominal puede

considerarse como efectivo. Los depsitos en cuentas de ahorros pueden considerarse
tambin como efectivo, puesto que los bancos rara vez exigen aviso previo de retiro. Los
certificados de depsito a la vista tambin pueden ser clasificados como efectivo. El
fondo de Caja Chica y el de la nmina pueden ser incluidos en el efectivo o presentarse
separadamente. En la cuenta de efectivo no deben aparecer partidas como cheques
posfechados de los clientes o rechazados por falta de fondos, adelantos a los empleados
u otros pagars, valores burstiles fcilmente vendibles, prstamos a la vista o timbres de
correo e impuestos.
Objetivos de la Auditora
1) Cerciorarse de la confiabilidad del sistema de control interno que se tiene

establecido.
2) Determinar si los fondos de efectivo y depsitos a la vista que se presentan en

los estados financieros son autnticos.
3) Determinar si se presentan en dichos estados, todos los fondos y depsitos

que existen en la institucin.
4) Determinar si los fondos y depsitos que se presentan dentro del rubro de

Caja y Bancos estn disponibles y sin restriccin alguna.
5) Determinar si los fondos y depsitos que no son dinero efectivo o sustitutos

perfectos de dinero como divisas extranjeras y metales preciosos, estn
adecuadamente valuados.
45
6) Determinar si los ingresos diarios han sido depositados y registrados integra y

oportunamente.
7) Determinar si los cheques fueron debidamente autorizados, emitidos y

registrados.
8) Verificar su presentacin como primer rubro del Balance de Situacin y que

haya referencia a informacin adicional sobre restricciones para uso de los
fondos o sobre moneda extranjera y metales preciosos.
Procedimientos de Auditora
1. Efectivo en Caja
1.1 Analice el control interno vigente y cercirese de su validez,

suficiencia y adecuidad.
1.2 Verifique, si las entradas de efectivo a Caja estn representadas

principalmente por pagos directos al (a los) cajero (s); que se tenga
en uso (si el movimiento lo amerita) registradoras, controles sobre
las notas de ventas, recibos formales de ingreso o algunos otros
medios que comprueben las entradas diarias de efectivo. Si se
expiden recibos formales deben verificarse que estn numerados
consecutivamente, que se confeccionen con copias y que una vez
debidamente firmadas y selladas el original se entregue a la
persona que hace el pago.
1.3 Verifique, mediante una prueba selectiva si los comprobantes de

ingreso son revisados por un empleado distinto de la persona que
recibe el efectivo, con el objeto de comprobar si se encuentran con
las cantidades registradas y depositadas y, con los precios de venta
o tarifas establecidas.
1.4 Verifique que los recibos o comprobantes inutilizados se archiven,

original y copias, en el archivo consecutivo de copias.
1.5 Verifique que, cuando los pagos a favor del ente u rgano estn
representados por cheques, salvo que lo disponga en contrario el
reglamento, sean por sumas iguales o menores al total de la venta o
ingreso, y que se les estampe un sello de depsito restrictivo que
diga UNICAMENTE PARA DEPOSITAR EN LA CUENTA
CORRIENTE N DE ... (Nombre de la entidad u rgano), CON EL
BANCO... (de que se trate).
1.6 Referente a los ingresos del mes o meses seleccionados:
1.6.1. Realice, en el registro Cajo y / o bancos, Seccin de

Ingresos, o en su defecto en el registro de Ingresos, pruebas de las sumas de las
columnas de distribucin, comprobaciones de los totales horizontales de fin de mes y
verificaciones de los traslados de saldos de un folio a otro y de un mes a otro.
46
1.6.2. Rastre los pases del Libro de Caja y/o Bancos al Diario General,
para determinar la correccin de los Asientos de Diario.
1.6.3. Verifique la correccin de los pases a las cuentas del Mayor

General.
1.6.4. Verifique la correccin de los pases a las cuentas de los Mayores

Auxiliares.
1.6.5. Coteje los depsitos diarios con el Libro de Caja y Bancos o, con
el registro de Ingresos.
1.6.6. Verifique que los ingresos recaudados se depositen

ntegramente el da hbil posterior a su recepcin, mediante el cotejo de los recibos
emitidos, liquidaciones de cobradores, cintas de cajas registradoras y otros medios que
controlan ingresos, contra los depsitos bancarios. Para ello, prepare una Prueba de
Ingresos para los meses que estime conveniente, pero, escoja uno, lo ms reciente
posible.
1.6.7. Verifique que los crditos a las cuentas de Ingresos se

identifiquen con la naturaleza de los mismos.
1.6.8. Cercirese que si la institucin acepta cheques postdatados,

estos sean registrados y depositados inmediatamente.
1.6.9. Investigue si con los fondos de ingresos o ventas al

contado se cambian cheques de funcionarios o empleados de la propia institucin o de
terceros. Analice si tal procedimiento constituye actividad ordinaria de la entidad u
rgano.
1.6.10. Verifique que todas las personas que participan en la recepcin o

desembolso de efectivo, estn afianzadas.
2. Caja General
2.1 Analice la suficiencia, validez y adecuidad del control interno, en

relacin con la Caja General, teniendo en cuenta el reglamento
respectivo y asimismo, lo siguiente:
2.1.1 La seguridad y ubicacin del local de la oficina del Cajero

General.
2.1.2 Si se utiliza caja fuerte, con el objeto de garantizar la

seguridad de los valores.
2.1.3 Si el conocimiento de la clave de la caja fuerte, es

restringido, si se guarda en lugar seguro y si dicha clave se
cambia peridicamente.
47
2.1.4 En cuanto a llaves, si se necesitan dos o ms llaves para

abrir la caja fuerte y si su control es adecuado.
2.2 Verifique, cuando existan varios cajeros, si cada uno de ellos ejerce
su propio control arqueando sus fondos y valores diariamente, al
trmino de sus operaciones.
2.3 Verifique si se ejerce control sobre los fondos de caja asignados a

cada cajero y si tales fondos son contados cuando se realiza el
arqueo.
2.4 Cercirese de si la Caja General se controla mediante arqueos, si

estos los realiza personal diferente al de la caja. Asimismo,
verifique la periodicidad de los mismos y el factor sorpresa.
Adems, si en dichos arqueos, sorpresivos y simultneos (cuando
haya varias cajas y las circunstancias lo permitan), se incluye a
todos los cajeros en la misma fecha y hora. Finalmente, si se deja
constancia (frmulas de arqueo) de la labor realizada.
2.5 Verifique, cuando la institucin posee timbres fiscales, estampillas,

papel sellado o cualquier otro documento de naturaleza similar a los
citados, si existe (porque se amerite) una cuenta de control del
Mayor y registros auxiliares que garanticen una adecuada
fiscalizacin para estos valores. A su vez, verifique si dichos valores
se arquean simultneamente con los de la Caja General y con los
fondos de trabajo. En el caso de que en dichos arqueos se hayan
presentado irregularidades importantes, cercirese de que se hayan
hecho del conocimiento de los superiores; si dichas irregularidades
han originado acciones correctivas y, si estas se han aplicado de
inmediato por la administracin.
2.6 Revise el control sobre el uso de la mquina porteadora, si se utiliza

alguna. Haga pruebas que le permitan verificar el control sobre la
llave, si se tiene una cuenta en el Mayor General y si se lleva un
registro auxiliar con el fin de constatar su movimiento diario.
Adems, si el monto registrado por la mquina porteadora se
arquea simultneamente con la Caja y dems fondos existentes.
3. Cuentas Bancarias
3.1 Analice la suficiencia, validez y adecuidad del control interno relativo al

funcionamiento de las Cuentas Bancarias.
3.2 Seleccione, en relacin con el perodo objeto de examen, el mes o meses

que se someter a prueba y prepare una cdula que contenga la
relacin detallada de todas las cuentas bancarias, inclusive de aquellas
que hayan sido cerradas durante el perodo examinado.
3.3 Obtenga, para realizar las verificaciones, lo siguiente:

48
3.3.1 Lista de los funcionarios con sus rubricas, autorizados para firmar
cheques.
3.3.2 Conciliaciones bancarias al inicio y al final del perodo bajo

examen.
3.3.3 Los estados bancarios del mes o meses bajo prueba.
3.3.4 El Libro de Caja y Bancos o los registros auxiliares con que se

cuente.
3.3.5 Los comprobantes de ingresos, egresos y asientos de diario del

mes o meses seleccionados.
3.3.6 Los libros principales, Diario y Mayor General.
3.4 Verifique si:
3.4.1 Se usan registros auxiliares de bancos, individuales para cada

cuenta.
3.4.2 Estn todas las cuentas corrientes bancarias, con la

denominacin o el nombre oficial de la entidad.
3.4.3 La apertura y cierre de las cuentas es debidamente autorizada y

si son las estrictamente necesarias.
3.4.4 La responsabilidad de las firmas de los funcionarios

titulares y suplentes es mancomunada y si estas fueron
designadas por la mxima autoridad administrativa.
3.4.5 El banco es informado oportunamente y por escrito que algn

funcionario autorizado para firmar cheques, es relevado de tal
funcin o ha dejado de pertenecer a la entidad.
3.5 Solicite directamente a los bancos confirmacin del saldo de cada una de
las cuentas, a la fecha de cierre del ejercicio objeto de examen, lo que
debe incluir, adems, los montos de valores en custodia, depsitos a
plazo y otros derechos, si los hubiere.
3.6 Verifique, de acuerdo con las fechas, las conciliaciones de las cuentas
bancarias se hagan por lo menos cada mes; que las realicen personas
ajenas al manejo de ingresos y egresos y a los registros contables, as
como que estn aprobadas por un funcionario autorizado.
3.7 Revise, en cuanto a los procedimientos establecidos, cada conciliacin

bancaria a la fecha de la confirmacin del saldo obtenido del banco
correspondiente o, en las fechas que se considere convenientes. Al
respecto, debe comprobarse y obtenerse evidencia de que se hayan
seguido, por lo menos, los siguientes procedimientos de conciliacin:
49
3.7.1 En cuanto a cheques cancelados devueltos por el banco debe

verificarse que el conciliador:
a) Los haya recibido directamente del banco.

b) Los haya confrontado con el libro de egresos, en cuanto al
nmero, fecha, beneficiario y monto.
c) Los haya examinado para determinar posibles alteraciones.
d) Los haya examinado en cuanto a la autenticidad de las
firmas autorizadas.
e) Haya hecho un estudio para determinar posibles endosos
irregulares.
3.7.2 Verificar, en cuanto a los estados de cuenta bancarios, que los

haya recibido en sobres cerrados y que haya confrontado los
depsitos diarios, acreditados en dicho estado de cuenta, con las
cifras anotadas en el Libro de Ingresos. Finalmente, si el
conciliador estudia las transferencias entre bancos para verificar
la correcta anotacin de las transacciones en las cuentas
respectivas.
3.7.3 Verifique, en cuanto a las conciliaciones propiamente:
a) Que se haya comparado el saldo, segn el estado del banco

con el saldo del Libro Auxiliar y la de este o de ambos, con el
saldo del Mayor General.
b) Que se cotejen los estados bancarios con los registros de

banco.
c) Que se cerciore de que la copia de la frmula de depsito

bancario lo recibe una persona distinta de la que lo prepar.
d) Que se revisen las operaciones o transacciones no usuales,

por el conciliador o por otra persona que tampoco tenga
acceso a las funciones de cobranza o desembolso.
e) Que se haya investigado por un empleado distinto del que

prepara los depsitos, cualquier cargo bancario por cheques
sin fondos u otros conceptos.
f) Que se investiguen los cheques que han permanecido

pendientes de cobro por largo tiempo.
g) Que se investigue cualquier diferencia que haya surgido

durante la conciliacin.
3.8 Efecte pruebas de la exactitud aritmtica de las cifras.

50
3.9 Realice una prueba de ingresos y egresos con el objeto de verificar la

correccin del saldo en libros de las cuentas bancarias y que los
ingresos y egresos de los meses seleccionados hayan sido registrados.
Si por alguna razn le correspondiera hacer alguna conciliacin, le

bastar realizar, utilizando las formas y hojas adecuadas, las operaciones que
anteriormente se le ha pedido que verifique o compruebe.
3.10 Respecto a los cheques emitidos:
3.10.1 Verifique que las frmulas de cheques estn numeradas

consecutivamente y bajo el control y custodia de una persona
que no est autorizada para firmarlos, ni tenga acceso a los
registros contables.
3.10.2 Cercirese que en el caso de que no existan cheques

comprobantes, haya un registro de egresos que detalle las
transacciones.
3.10.3 Verifique que las frmulas de cheques inutilizadas se anulen

para impedir su uso posterior; igualmente, que se archiven, el
original y todas sus copias, en el Archivo consecutivo de copias
de los cheques.
3.10.4 Verifique que la transferencia de fondos de una cuenta bancaria

a otra, sea autorizada por el tesorero u otro funcionario
responsable y que dichas transacciones se registren
inmediatamente despus de que se llevan a cabo.
3.10.5 Verifique, en cuanto a la preparacin de cheques, que:
a) Sean preparados por el Departamento de Contabilidad.

b) Sean girados en forma nominativa.
c) Se les adjunte toda la documentacin que sustente el
egreso.
d) Se tenga establecido el sistema de firmas mancomunadas
(administracin superior y empleados administrativos) y
que ninguna de las firmas corresponda a empleados
cuyas obligaciones incluyan labores de registro de
operaciones, de conciliaciones bancarias, aprobacin de
comprobantes de pago o manejo de cajas y fondos.
e) Est prohibido la firma de cheques en blanco y la emisin
de cheques a caja o al portador.
f) Si se usa facsmil o algn aparato electrnico o mecnico
de proteccin o firma de cheques, deber estar prohibido
su uso en cheques en blanco. Solo se usar cuando la
documentacin sustentatoria ha sido revisada y aprobada
(debe quedar evidencia de esto en los comprobantes) y, el
cheque debidamente girado. La persona que maneja y
custodia el facsmil o la mquina protectora no debe tener
51
acceso a los formularios de cheques y debe llevar y ser

responsable de un registro de control sobre el uso de
tales aparatos.
3.10.6 Cercirese que las personas que firman los cheques o que
controlan el facsmil, sean independientes del departamento de
compras, distintas de las que solicitan la orden de pago, de las
que aprueban los comprobantes, de las que llevan el registro de
comprobantes, de las que concilian el total de los comprobantes
pendientes de pago con el saldo de la cuenta o subcuenta
respectiva y de las encargadas de llevar los libros de cheques.
3.10.7 Cercirese si posteriormente a su confeccin y firma, los

cheques se entregan a una oficina pagadora a la que no tienen
acceso posterior, las personas que los confeccionaron.
3.10.8 Cercirese que una vez que se pague el cheque, los

documentos sustentatorios del mismo se cancelen con un sello
que indique el nmero del cheque con se realiza su pago y la
fecha.
3.10.9 Verifique si los cheques girados no retirados por los interesados

dentro del plazo conveniente o dentro del que establece el
reglamento, fueron anulados y contabilizados en las cuentas de
pasivo o de patrimonio consignadas en el cuadro de cuentas.
3.10.10 Verifique si existe proteccin para los cheques pendientes de

entrega.
3.10.11 Verifique el control de la entrega de cheques, y haga una

prueba comparando los endosos de los mismos una vez
cancelados por el Banco, con las firmas de recibido conforme
que constan en las copias del Archivo Consecutivo.
3.10.12 Coteje las copias de los cheques emitidos con el Libro de Caja y
Bancos (o con el Registro de Egresos), verificando la
distribucin de las cuentas en los cheques emitidos.
3.10.13 Prepare una lista para investigar los cheques girados a la orden
de: Portador, Caja, Banco, la misma entidad, funcionarios o
empleados, sealando en la lista el objeto de los egresos.
3.10.14 Seleccione una muestra de los cheques y sus justificantes del

mes o meses sometidos a prueba, y:
a) Examine los cheques y sus comprobantes que, deben estar

separados de los ingresos y archivados en estricto orden
numrico para permitir su fcil acceso y exploracin y
asimismo, las facturas que los respalden, para verificar lo
siguiente: correcta aplicacin de la codificacin contable y
52
presupuestaria, identificacin con la naturaleza de la cuenta

afectada, aprobacin de precios, correcta emisin de
rdenes de compra, la exactitud aritmtica, cancelacin del
comprobante y documentos sustentatorios (justificantes)
mediante la utilizacin de un sello de PAGADO CON
CHEQUE N , aprobacin por funcionario autorizado, la
racionalidad del egreso, evidencia de haberse recibido los
bienes y servicios y de haberse cumplido las disposiciones
legales atinentes.
b) Coteje las firmas endosantes de los cheques devueltos por

el banco, contra las que consignan los justificantes.
Asimismo, debe poner especial inters en verificar que los
cheques girados a favor de casas comerciales y
debidamente cancelados por el banco, hayan sido
depositado en la respectiva cuenta corriente de esas casas,
es decir, que no hayan sido cambiados por personas
fsicas.
c) Observe si en los cheques girados a diferentes personas,

aparece como ltimo endosante una misma persona. En
caso de ser as investigue el por qu.
d) Coordine los pasos anteriores con las verificaciones que se

llevan a cabo en las cuentas por pagar.
e) Determine, para asegurarse de que se haya hecho un corte

exacto de los desembolsos de Caja, el nmero del ltimo
cheque girado en el ltimo da del ao. Cercirese de que
todos los cheques anteriores hayan sido enviados o
entregados a los beneficiarios.
f) Inspeccione con base en pruebas selectivas, los

comprobantes y justificantes, que sustentan reembolsos o
reintegros de Caja Chica y otros fondos de trabajo,
verificando autorizaciones, antigedad y clasificacin
contable y presupuestaria de los gastos y adems, si son
documentos originales debidamente cancelados.
3.10.15 Indique, luego de haber cubierto los procedimientos anteriores,

si en su opinin pueden ser nuevamente utilizados o si es
necesario complementarlos; en este caso, prepare un
memorando con las correcciones y ampliaciones necesarias.
4. Egresos y Desembolsos
4.1 Determine si los egresos o los desembolsos estn regulados

por medio de reglamento y, si se cumple este y las normas tcnicas
de control interno respectivas. Verifique que los controles internos
son suficientes y confiables.
53
4.2 Investigue las funciones que tenga el empleado que maneja

registros de egresos, con el objeto de determinar si tiene acceso o
no a otras funciones, tales como conciliaciones bancarias,
preparacin o aprobacin de cheques, acceso a los libros,
confeccin de asientos de Caja, etctera, no compatibles con la
primera.
4.3 Referente a los egresos en el mes o meses seleccionados:
4.3.1 Realice en la seccin de Egresos del Libro de

Caja y Bancos, o en su defecto en el registro de Egresos,
pruebas de las sumas de las columnas de distribucin,
comprobaciones de los totales horizontales de fin de mes y
verificaciones de los traslados de saldos de un folio a otro y
de un mes a otro.
4.3.2 Rastre los pases del Libro de Caja y Bancos al

Diario General, verificando la correccin de los Asientos de
Diario.
4.3.3 Verifique los pases a las cuentas del Mayor

General.
4.3.4 Verifique los pases a las cuentas de los Mayores

Auxiliares.
4.3.5 Los anteriores procedimientos se complementan

con los de la pgina 124 y siguientes, los cuales son
especficos para las cuentas de egresos conforme al
clasificador de cuentas de presupuesto utilizado en la
Administracin Pblica.
5. Cajas Auxiliares
5.1 Verifique si existe un reglamento que regule el

funcionamiento de cajas auxiliares y, si se cumple este y las normas
tcnicas de control interno respectivas. Verifique la suficiencia y
validez de esos controles internos.
5.2 Determine si el banco (o bancos), donde se tienen las

cuentas corrientes para los depsitos de esas cajas auxiliares, enva
(n) los estados de cuenta directamente a la Oficina Central.
5.3 Realice una prueba (de ingresos y egresos) que le permita

determinar si dichas cajas auxiliares informan diariamente a la Caja
General las transacciones efectuadas.
54
5.4 Efecte todas las otras pruebas de control consignadas en

este Manual, que le sean aplicables.
6. Caja Chica y Fondos de Trabajo
Objetivos de la Auditora
1) Verificar el cumplimiento del Reglamento de Operacin de la Caja Chica

y de los Fondos de Trabajo (Caja Chica Central de los ministerios, en el
caso particular de dichos rganos) y las normas tcnicas de control
interno relacionadas con los mismos. Verificar la suficiencia y validez de
esos controles internos.
2) Determinar si se trabaja con fondo fijo o variable y cul es el

procedimiento administrativo utilizado en su operacin.
3) Comprobar fsicamente que el dinero custodiado por el cajero se

encuentre ntegramente el poder de dicho funcionario.
4) Analizar la justificacin y la racionalidad de los gastos y observar la

correccin aritmtica de los montos pagados y reintegrados, la
autenticidad de los documentos, fechas, legalidad, sellos de Cancelado
y, si son originales sin alteraciones.
5) Comprobar en las liquidaciones de la Caja Chica, si los gastos no

sobrepasan la finalidad de la misma.
6) Verificar que el fondo de cada Caja Chica, sea reembolsado al fin de

cada ejercicio econmico, con el objeto de que los gastos reflejen en los
estados financieros del perodo en que fueron realizados.
7) Realizar todas aquellas otras verificaciones consignadas en este

Manual, que garanticen un uso adecuado de la Caja Chica o del Fondo
de Trabajo.
6.1 Estudie la reglamentacin existente para la Caja Chica o de los Fondos

de Trabajo establecidos por la mxima autoridad de la entidad u rgano.
Cuando se trate de ministerios pblicos, se estudiar el Reglamento de
Operacin de las Cajas Chicas Centrales de los Ministerios. Realice
pruebas para verificar el cumplimiento de todas sus disposiciones y de la
suficiencia y validez de los controles internos.
6.2 Solicite a la unidad administrativa que corresponda en cada entidad,

copia de los arqueos realizados, con el objeto de verificar si se realizan
por sorpresa, por personas ajenas a las que manejan los fondos y si se
archivan los documentos respectivos.
55
6.3 Prepare una cdula que muestre las Cajas y Fondos existentes a la
fecha del examen, con indicacin de: montos autorizados, nombres de
los custodios y sus respectivas plizas de fidelidad.
6.4 Determine, en relacin con la cdula anterior, las cajas y fondos fijos que
deben ser arqueados, indicando aquellos que requieren un control
simultneo, es decir, que se practicarn el mismo da y a la misma hora.
Cuando la complejidad de la institucin no lo permita, programe la
observacin de la realizacin de estos arqueos, por la administracin.
El arqueo o arqueos, dependiendo de la importancia relativa de los

fondos involucrados, debe practicarse al inicio de la Auditora; tambin
dependiendo de esa importancia, puede programarse otro u otros por
sorpresa en el transcurso de la misma.
6.5 Verifique si el (o los) encargado (s) de la Caja Chica o del Fondo de

Trabajo tiene o no acceso a los registros contables y si se liquida o no
peridicamente dicha Caja o Fondo (s).
6.6 Efectu un recuento de todo el efectivo y los valores en presencia de los

custodios, incluyendo: ingresos por depositar, remuneraciones no
cobradas y otros fondos y cualesquier otros valores en poder de los
custodios. Proceda de la siguiente manera:
6.6.1 Obtenga del Director Administrativo o de quien haga sus veces,

la nmina de funcionarios que en el perodo objeto de examen
estaban facultados para autorizar desembolsos de efectivo de
la Caja Chica o de los fondos de trabajo, con indicacin de
firmas, medias firmas y visto bueno de cada uno. Verifique las
polticas que se siguen sobre el particular.
6.6.2 Solicite la actualizacin de esta nmina a la fecha del examen.

Verifique asimismo, si las plizas de fidelidad estn vigentes y
actualizadas.
6.6.3 Detalle monedas y billetes, agrupndolos por denominaciones y

obtenga el total. Asegrese que no existen ms fondos en
poder del custodio.
6.6.4 Detalle cheques recibidos, indicando fecha, banco girador,

beneficiario, endosos y monto. Cercirese que estn
endosados para depositar en la cuenta corriente del ente u
rgano correspondiente.
6.6.5 Detalle adelantos, indicando fecha, nombre, monto y

aprobacin y verifique si estn firmados por las personas que
reciben los fondos.
6.6.6 Detalle los justificantes de gastos en poder del custodio,

indicando fecha, nombre, concepto, monto y aprobacin.
56
Verifique que se prepare un justificante interno cuando el

desembolso no est respaldado por uno de naturaleza externa.
Est atento ante cualquier indicio de adulteracin, para ello
verifique que los justificantes estn escritos a mquina o con
tinta y que las cantidades se expresen en nmeros y en letras.
6.6.7 Verifique que los egresos estipulados en los comprobantes

estn autorizados por los funcionarios de la nmina citada en
6.6.1.
6.6.8 Cuando las cajas o fondos se manejen con cuentas bancarias,

detalle los cheques girados por la entidad y an no entregados
a los respectivos beneficiarios, indicando fecha, banco,
beneficiario e importe.
6.6.9 Verifique en los comprobantes y justificantes su antigedad,

naturaleza, concepto, monto y que, cuando se paguen, se
cancelen con un sello que adems de la fecha indique
PAGADO. Los justificantes deben ser originales y extendidos
a nombre de la Institucin. Para verificar la antigedad
relacione la fecha de los comprobantes y justificantes con las
del ltimo reintegro o reembolso y la fecha de emisin del
cheque.
6.6.10 Verifique que en los comprobantes de pago se anote Cdigo

(contable-presupuestario) de la cuenta.
6.6.11 Verifique que los comprobantes provisionales se liquiden a ms

tardar el da hbil siguiente y que, mientras, se mantengan
como disponible.
6.6.12 Recuente los sueldos pendientes de pago, si los hubiere.
6.6.13 Investigue si por alguna disposicin legal el cajero o encargado

del fondo est autorizado para cambiar cheques; si existe tal
autorizacin, y encuentra algunos de ellos, ordene su depsito
inmediato en el Banco, y solicite la cancelacin perentoria de
los vales, si los hubiere, procurando la confirmacin de los
interesados.
6.6.14 Someta al criterio del funcionario encargado de la Caja, las

partidas extraordinarias localizadas en el arqueo. Analcelas
debidamente.
6.6.15 Verifique en el Libro Mayor o en el Auxiliar respectivo, el saldo

de la cuenta o subcuenta y si su presentacin en el Balance es
adecuada.
6.7 Comunique al auditor encargado los faltantes o sobrantes de la Caja

Chica o del Fondo de Trabajo de relativa importancia, para que decida
57
qu acciones deben seguirse. En todo caso, los faltantes dan lugar para
exigir de inmediato el reintegro por parte del responsable. Pequeas
diferencias pueden ser llevadas a una cuenta de faltantes y sobrantes de
Caja.
6.8 Consigne los resultados del arqueo en formularios (por ejemplo, el

certificado de efectivo y valores en Caja), u hojas separadas para cada
concepto debidamente firmados por el encargado de la Caja o del
Fondo, su superior inmediato y los auditores que intervinieron en el
arqueo, indicando que los fondos considerados pertenecen a la
Institucin, que son los nicos que estaban en poder del custodio a la
fecha del arqueo, y que le fueron devueltos de conformidad.
6.9 Guarda todas las providencias para cerciorarse de que el cajero

present todos los valores que deben ser objeto de arqueo; para ello
dirjase a la Contabilidad y solicite informacin de los saldos en dinero
que tiene a su cuidado cada Cajero o encargado del Fondo; por ejemplo,
fondos de cambio, fondos de trabajo, cajas chicas, cuentas por cobrar a
cargo del cajero, especies fiscales, reservas de efectivo, etctera.
Obtenga adems la confirmacin del Director Administrativo o de quien
haga sus veces. En caso de que haya fondos de relativa importancia
que no fuera posible arquear, obtenga confirmacin directa del
encargado.
6.10 Verifique, en cuanto a los reembolsos de la Caja Chica o del (de los)
Fondo (s), que antes de reponerse el mismo, los comprobantes y
justificantes, que deben estar numerados consecutivamente, hayan sido
revisados por un funcionario autorizado y se les haya estampado el
nmero del cheque con que se hizo el reembolso. Al efecto, debe
usarse un sello que diga PAGADO CON CHEQUE N con el objeto
de que no puedan ser reutilizados. Verifique que tambin los cheques
de reembolso se hagan a nombre del encargado de la Caja Chica o del
Fondo. Revise las sumas de los reembolsos.
6.11 Prepare un papel de trabajo con el cotejo de los resultados del (los)
arqueos y la reglamentacin vigente. Verifique si esta se cumple, o si
no, por qu causas. Ponga en relieve los puntos dbiles del Sistema de
Control Interno con las observaciones que estime necesarias, con el fin
de hacer las recomendaciones pertinentes para mejorarlos (incluidas por
supuesto las modificaciones a la reglamentacin).
6.12 Indique si en su opinin este programa puede ser reutilizado

ntegramente en una futura Auditora, en caso contrario, haga un
memorando con las observaciones que crea conveniente..
7. INVERSIONES EN VALORES
Conceptos generales
58
Los principales tipos de inversiones en valores son las acciones, los

bonos, otras inversiones representadas por documentos tales como los certificados de
depsito a plazo, participaciones hipotecarias, pagars y las hipotecas.
Las inversiones en valores pueden clasificarse de acuerdo con el perodo

de tiempo al que se coloquen en inversiones temporales o a corto plazo y, en inversiones
permanentes o a largo plazo.
Las inversiones temporales representan la colocacin de las existencias

en efectivo que no se necesitan inmediatamente para las operaciones normales del ente.
Para ser clasificadas correctamente como temporales, las inversiones deben representar
una inversin a corto plazo de efectivo con la idea de liquidarla cuando se necesite dicho
efectivo para las operaciones corrientes o las emergentes y, deben ser fcilmente
negociables a un precio aproximadamente definido de antemano.
Las inversiones permanentes son colocaciones de efectivo que pueden no

estar identificadas con las actividades primordiales del ente, ms bien obedecen a otros
criterios de decisin, como pueden ser: 1) para obtener control de otro ente, 2) para
tener beneficio del rendimiento de las inversiones, 3) para crear fondos con distintos
fines, 4) para establecer relaciones de negocios con otras compaas, 5) para promover
la diversificacin de las actividades de los negocios o programas y, para dar cumplimiento
a programas gubernamentales o de inters nacional.
Las partidas que se incluyen en las inversiones permanentes no pueden

pertenecer al activo circulante porque no hay intencin de tenerlas disponibles para el
pago del pasivo circulante o, para usarse en conexin con las operaciones regulares
corrientes. Las inversiones a largo plazo pueden o no convertirse fcilmente en efectivo.
Objetivos
1. Cerciorarse, en general, del cumplimiento, validez y suficiencia de los

controles vigentes.
2. Cerciorarse de la existencia de procedimientos adecuados de custodia,

salvaguardias fsicas y responsabilidad en el registro de las operaciones.
3. Constatar la existencia fsica de los ttulos o de documentos que acrediten

la propiedad de las inversiones.
4. Verificar la correcta valuacin de las inversiones de acuerdo con los

principios de contabilidad generalmente aceptados y su adecuada
presentacin en los estados financieros, incluyendo la informacin relativa
a cualquier gravamen que exista sobre dichas inversiones.
5. Comprobar que las inversiones en valores estn debidamente

autorizadas.
6. Verificar la inclusin, en los resultados del perodo que se examina, de los

productos provenientes de las inversiones.
59
7. verificar si las polticas establecidas se ajustan a los objetivos, capacidad

financiera y necesidades del ente u rgano.
Procedimientos de auditora:
7.1 Analice el control interno vigente y cercirese de su cumplimiento,

validez y suficiencia.
7.2 Obtenga de la entidad u rgano, mediante certificacin o

confirmacin escrita, un detalle de las inversiones y valores
negociables a la fecha del balance objeto de examen.
7.2.1 Smela y coteja su total con el balance de comprobacin.
7.2.2 Coteje el total de cada tipo de inversin con su respectivo

mayor auxiliar y cuenta de control. Verifique si estos
registros se concilian peridicamente. Cercirese que los
registros detallados proporcionen por lo menos la siguiente
informacin: a) fecha de compra o de venta, b) nmero del
documento, c) precio a costo, d) fecha de vencimiento, e)
tasa de inters, f) nombre del custodio.
7.3 Prepar una cdula de conciliacin de saldos al principio y al final

del ejercicio objeto de examen, mostrando el movimiento que ha
tenido cada inversin.
7.3.1 Muestre tanto en valores nominales como en valores segn

libros:
Saldo inicial .........................

Adquisiciones .........................
Ventas .........................
_____________
Saldo al final .........................
7.4 Compruebe las adquisiciones y ventas con los documentos

sustentatorios y cercirese de si stos son enviados directamente a
la Contabilidad para su registro, adems:
7.4.1 Observe que las adquisiciones y ventas estn debidamente

aprobadas por el rgano colegiado y por una persona
previamente designada por este o haya mediado una ley
especial.
7.4.2 Compare los precios pagados o percibidos, con las

cotizaciones de mercado (Bolsa de Valores).
7.4.3 Asegrese que las ganancias o prdidas en ventas, se

hayan calculado y contabilizado correctamente.
60
7.4.4 Verifique que los documentos que originaron la transaccin,

contengan la suficiente y adecuada informacin.
7.4.5 Investigue quien autoriza el cambio de valores de un tipo a

otro y si se lleva un registro para ello.
7.4.6 Investigue los valores adquiridos en calidad de inversin

temporal. Estas deben ser en valores de alta liquidez y de
las propias instituciones del Estado. Ha habido criterio
generalizado de que no pueden invertirse fondos ociosos en
ttulos valor de carcter privado. Por otra parte, si su
adquisicin se origin en el pago de una subvencin o en
pago de obligaciones, debe de seguirse lo estipulado en el
artculo 128 del Reglamento de la Contratacin
Administrativa. Si la compra o venta de bonos constituye
actividad ordinaria, no es necesario ceir la venta de los
mismos al trmite de licitacin pblica. Si los ttulos se
colocan a la par, no es necesario ceirse a requisitos
especiales; pero si se transfirieron con descuento, es
indispensable que se haya puesto en conocimiento del
pblico que la institucin oa ofertas para su venta, sin que
ello haya constituido una licitacin formal.
7.5 Inspeccione los certificados de valores; verifique que los bonos,

tengan adheridos solo cupones por intereses no vencidos. Si
existen cupones por intereses vencidos y no cobrados, investigue la
causa.
7.6 Solicite confirmacin bancaria a la fecha del balance bajo examen

para aquellos valores depositados en el banco para su custodia,
indicando si se encuentran libres de gravamen. Asimismo:
7.6.1 Verifique los valores negociables en poder de la entidad

simultanemente con el arqueo de fondos. En el caso de que
haya documentos de particulares (de garantias), cercirese
de que esten debidamente registrados y separdos. Cruce
este estudio con el pasivo respectivo.
7.6.2 Verifique si dichos valores se guardan en una caja fuerte. Si

se recuentan en forma peridica por funcionarios
independientes de las responsabilidades de custodia y de
registro.
7.6.3 Verifique, si se diera lo anterior, si cuando se abre la caja hay

varias personas presentes; si son distintas de las que llevan
los registros y si todos los involucrados en el manejo, estn
debidamente afianzados.
7.7 Determine se el valor segn libros, no excede al de mercado (Bolsa

de Valores).
61
7.7.1 Para valores no cotizados (entidades y rganos no afiliados

a la Bolsa de Valores), determine su valor real, segn el
ltimo balance de la entidad emisora, de ser posible, solicite
dicho balance directamente a esa entidad. Cercirese de
que en los estados financieros se informe sobre el valor de
los mismos.
7.8 Verifique que se hayan cobrado la totalidad de dividendos o

intereses por acciones y bonos respectivamente, en la fecha en que
se vencen. Adems:
7.8.1 Cruce este punto con las cdulas de caja-bancos, cuentas

por cobrar e ingresos.
7.8.2 Solicite confirmacin directa de la entidad pagadora, por

intereses o dividendos declarados y abonados. A su recibo,
coteje los montos con los registrados en libros.
7.8.3 Verifique si los intereses devengados y no cobrados estn

correctamente contabilizados.
7.8.4 Verifique los valores redimidos y su reinversin o depsito de

los fondos en la cuenta bancaria.
7.9 Prepare cdulas de anlisis de inversin en valores considerando

los siguientes puntos: tipo de valor; valor nominal; fecha de
vencimiento; costo unitario; cantidad de valores; costo total; tipo de
dividendos o intereses cobrados durante el ejercicio; precios
corrientes de mercado (Bolsa de Valores); adquisiciones durante el
ejercicio, por compra, por transferencia (de otras entidades);
redencin de valores; ventas durante el ejercicio; ganancia o
prdida al venderse valores durante el ejercicio.
7.10 Determine la adecuada presentacin de esta cuenta, en el Balance

General del perodo sujeto a examen, inversiones a largo plazo y a
corto plazo.
7.11 Prepare una cdula que muestre aquellos puntos dbiles del
sistema de control interno y formule las observaciones que crea
pertinentes para mejorarlo.
7.12 Indique si en su opinin este programa debe ser utilizado

ntegramente en el prximo examen. De lo contrario, prepare un
memorando que justifique las adiciones o variaciones que crea
convenientes.
8. CUENTA: DOCUMENTOS POR COBRAR E HIPOTECAS POR

COBRAR, A CORTO Y LARGO PLAZO
62
Conceptos generales
Son aquellos ttulos valores como las letras de cambio, los pagars, las
aceptaciones comerciales y los giros comerciales, recibidos en pago de ventas de
mercancas o por la prestacin de servicios. Aquellos ttulos negociables que vencen
dentro de un ao o dentro del ciclo normal de las operaciones, el mayor, deben mostrarse
como activo circulante. Los documentos que no vencen en un corto plazo o dentro del
ciclo normal de operaciones, pueden agruparse como activo no circulante.
Objetivos de la auditora
1. Cerciorarse, en general, del cumplimiento, suficiencia y validez de los

controles internos vigentes.
2. Conocer qu conceptos integran la cuenta y el control a que est sujeto

su funcionamiento segn la reglamentacin interna.
3. Determinar la autenticidad de los derechos adquiridos que se presentan

en el balance.
4. Verificar fsicamente los documentos por cobrar como parte integrante

del rgimen de propiedad de la entidad u rgano.
5. Examinar la valuacin y probabilidad de cobro de los derechos

presentados.
6. Verificar la provisin para documentos o hipotecas de dudoso cobro.
7. Determinar si existe pasivo contingente proveniente de documentos

descontados.
8. Determinar si existen ingresos y gastos por intereses durante el perodo

a examinar.
9. Verificar el cumplimiento de las disposiciones legales aplicables.
10. Verificar si las polticas que se siguen sobre la base en que se

fundamentan estas operaciones, estn acordes con el objetivo y
capacidad financiera de la entidad u rgano.
Procedimientos de auditora
8.1. Analice el control interno vigente y comprueba su cumplimiento, validez

y suficiencia.
8.2. Obtenga una lista de documentos por cobrar segn libros, verificando
antigedad y clasificndolos segn su origen subsidiarias, afiliadas,
accionistas, funcionarios, comerciarles, etc. Adems, verifique que
estn debidamente aprobados por los funcionarios responsables y
autorizados para ello.
63
8.3. Obtenga una muestra de casos en el registro de documentos por cobrar,

para comprobar la existencia de los documentos a travs del examen
fsico; aplique otros procedimientos para lograr esos fines, si lo
considera necesario. Si hay garantas o prendas, tambin es necesario
verificar stas.
8.4. Determine el total de los documentos vencidos y de los renovados. Si

se acostumbra recibir pagos parciales, verifique si estos se anotan en el
documento respectivo y si al vencimiento por sumas no pagadas, se
confeccionan nuevos documentos.
8.5. Determine las cantidades con vencimiento a plazo mayor de un ao a

partir de la fecha del balance.
8.6. Enve solicitudes de confirmacin a los deudores por documentos,

incluyendo documentos descontados.
Si se aplican procedimientos de confirmacin positiva, es aconsejable

solicitar segundas confirmaciones en caso de no recibir contestacin a la primera. En
caso de que no se reciba contestacin a segundas solicitudes puede ser necesario
extender la investigacin sobre la autenticidad de los documentos.
8.7. Prepare u obtenga del registro de documentos descontados una lista de

dichos documentos endosados o entregados en garanta. Solicite
confirmacin de los depositarios.
8.8. Investigue, hasta donde sea prctico, el origen de los documentos.

Haga preguntas relativas a la prctica de la institucin de aceptar
documentos por cuentas vencidas e investigue la poltica de renovacin
de documentos.
8.9. Cercirese de que se hayan registrado provisiones adecuadas para

documentos incobrables. Analice los principales asientos relativos a
estas cuentas durante el perodo. Haga una investigacin de
documentos cancelados y estudie la posibilidad de una confirmacin con
base en pruebas.
8.10. Revise selectivamente las cuentas de operacin, intereses acumulados

por cobrar y las de ingresos por intereses, durante el perodo objeto de
estudio.
8.11. Verifique que la confirmacin peridica del saldo de los documentos por
cobrar con los deudores si se acostumbra, como prctica administrativa
la realice un empleado que no tenga acceso a los registros contables ni
a la custodia de documentos.
8.12. Verifique, en cuanto a los documentos por cobrar cancelados por

incobrables, que se haya autorizado su cancelacin y que
64
posteriormente se ejerza el control de ellos y de cualesquiera

recuperaciones.
8.13. Verifique que los documentos por cobrar y cualesquiera garanta

adicional, se encuentren bajo la custodia de un empleado afianzado que
no tenga acceso a los registros contables ni a la caja.
8.14. Verifique, en cuanto a seguridades, que los documentos se guarden bajo

custodia solidaria y en una caja de seguridad, o estn en fideicomiso o
en un mueble cerrado con llave y protegido contra incendio.
8.15. Verifique (solicite los informes correspondientes) si peridicamente se

balancean los saldos del registro auxiliar con la cuenta de mayor; y, si se
preparan listas de anlisis de dichos saldos clasificndolos en intervalos
por fechas de vencimiento, con el objeto de comprobar la correcta
presentacin en el balance de la porcin a corto plazo y, determinar a la
vez, la de largo plazo.
8.16. Indique si en su opinin este programa puede ser utilizado ntegramente

en la prxima auditora, o s es necesario agregar, quitar, o variar
algunos procedimientos, en cuyo caso, prepare un memorando
justificndolo.
9. CUENTA: CUENTAS POR COBRAR
Conceptos generales
Representan derechos exigibles originados por ventas, servicios

prestados, otorgamiento de prstamos o cualquier otro concepto anlogo.
Las cuentas por cobrar a corto plazo (un ao), deben presentarse en el
balance general como activo circulante inmediatamente despus del efectivo y de las
inversiones en valores negociables. La cantidad por vencer a ms de un ao o del ciclo
normal de operaciones, deber presentarse fuera del activo circulante.
Atendiendo a su origen, se pueden formar grupos de cuentas por cobrar: a

cargo de clientes y a cargo de otros deudores.
Dentro del primer grupo se deben presentar los documentos y cuentas por
cargo de clientes de la entidad, derivados de la venta de mercancas o prestacin de
servicios, que representen la actividad normal de la misma. En el caso de servicios, los
derechos devengados deben presentarse como cuentas por cobrar an cuando no
estuvieren facturados a la fecha de cierre de operaciones de la entidad.
En los otros grupos, debern mostrarse las cuentas por cobrar a cargo de
otros deudores, agrupndolas por conceptos y de acuerdo con su importancia.
65
1. Com
probar que las rutinas establecidas en el sistema de control interno para
esta cuenta se cumplan y sean suficientes y vlidas; asimismo, que se
apliquen lo principios de control interno universalmente aceptados para
esta clase de activos.
2. Eval
uar los procedimientos y disposiciones legales utilizados para la
concesin de crditos, incluyendo los trminos y lmites.
3. Dete
rminar la autenticidad de los derechos adquiridos que se presentan en el
balance.
4. Verifi
car (fsicamente) las cuentas por cobrar como parte integramente del
rgimen de propiedad del negocio.
5.
6. Exa
minar la valuacin y probabilidad de cobro de los derechos presentados
en el balance.
7. Dete
rminar su presentacin en los estados financieros (incluyendo su
segregacin) y que se hayan cumplido los principios de contabilidad
generalmente aceptados aplicables.
8. Verifi
car si hay una poltica racional en el otorgamiento de crditos, si stos
estn en funcin de los objetivos y la capacidad financiera de la entidad
u rgano.
9.1. Analice el control interno vigente y compruebe su

cumplimiento, validez y suficiencia.
9.2. Solicite al Auditor Interno los informes de exmenes que

haya hecho sobre este rubro. Coordine este estudio con la
evaluacin que sobre este rubro haya realizado la Auditora Interna.
9.3. Verifique el origen de las disposiciones legales o las

directrices que autorizan este tipo de operaciones y verifique su
cumplimiento.
9.4. Solicite una relacin detallada de los saldos individuales del

libro mayor o de los auxiliares a la fecha del balance o a la fecha
elegida para el examen, clasificadas de ser posible por antigedad.
Asimismo:
66
9.4.1. Clasifique los saldos de las cuentas a la fecha del

balance en cuanto a: clientes, directores, funcionarios y
empleados oficina principal, sucursales, filiales, subsidiarias,
provisionales regionales, etc.
9.4.2. Corteje el total de al relacin con el balance de

comprobacin.
9.4.3. Verifique las sumas, omitiendo cntimos, de

pginas seleccionadas del libro mayor y de los registros
auxiliares, para asegurarse de la exactitud aritmtica de los
saldos.
9.5. Seleccione de la relacin detallada los saldos mayores de

..............., los que revistan alguna anormalidad, y, un grupo de los
dems.
9.5.1. Cotjelos con los mayores auxiliares.
9.5.2. Asegrese de que han sido clasificados

correctamente por antigedad.
9.5.3. Cotjelos con las facturas firmadas por los

clientes.
9.5.4. Revise el movimiento de la cuenta y tome nota de

las situaciones que a su juicio merecen investigarse.
9.5.5. Examine la gestin de cobro, su periodicidad y

eficacia.
9.6. Cuando haya habido ajustes a la cuenta, cercirese de que

estos hayan sido autorizados por un funcionario
responsable y que las notas de dbito y crdito que les dieron origen estn
prenumeradas; asimismo que esta numeracin se controle.
9.7. Referente a la circularizacin
9.7.1. Prepare una cdula analtica de circularizacin, de los saldos

seleccionados, para concretar el alcance y resultados de la
misma.
9.7.2. Solicite confirmacin directa (positiva o negativa) del deudor

utilizando un formato de solicitud de confirmacin de cuentas por
cobrar adecuado.
9.7.3. Coteje las solicitudes de confirmacin con los saldos

seleccionados a circular, para asegurar su correccin y
controlarlas hasta su envo.
67
Remtelas en sobres membretados por la Contralora General de

la Repblica, siguiendo el procedimiento usual para el caso.
En cuanto a las cuentas por cobrar en abonos, hay que verificar

no tanto el mes en que se efecto la venta, del bien o servicio, sino ms bien el mes en
que se efecto el ltimo pago, monto vencido de acuerdo con los trminos del contrato y
monto porcentual de los cobros que no se efectuaron. Este anlisis por antigedad debe
hacerse conjuntamente con los registros auxiliares.
9.8. Respecto a los saldos circularizados respondidos por los deudores

comunicando sus diferencias:
9.8.1. Pida a la entidad que concilie dichas diferencias, manteniendo el

control con la copia de la circularizacin.
9.8.2. Aplique un procedimiento alternativo de confirmacin si la

conciliacin hecha por la entidad no satisface.
9.9. Respecto de los saldos circularizados no respondidos:
9.9.1 Prepare un anlisis del saldo, analizando una muestra de las

facturas, factura por factura o documento por documento.
9.9.2 Revise toda la documentacin sustentatoria de la muestra

anterior tales como: nota de embarque, gua firmada, copia de la
factura de venta, notas de dbito y crdito, autorizacin de la
venta e informe de la unidad de crdito.
9.9.3 Compruebe su registro en el libro de ventas o de ingresos

respectivo y en el mayor auxiliar respectivo. Cercirese de que
las facturas de venta estn prenumeradas y que los empleados
del rea de cuentas por cobrar controlen tal numeracin.
9.9.4 Revise el control de inventario y verifiquen el descargo

correspondiente por la venta.
9.9.5 Compruebe las cobranzas posteriores con: los asientos en el

libro de caja, las remesas, los informes de cobradores, los
depsitos al banco.
9.9.6 Cercirese de que las cuentas seleccionas, respondan a cuentas

por cobrar legtimas por mercancas, materiales, servicios u otros
realmente prestados.
9.10. Investigue y comente las condiciones de venta: con descuento; a plazo

fijo; etc., si se dan estas modalidades.
9.11. Cuando existan cobradores, debe cerciorarse que estos entreguen

diariamente las cobranzas realizadas. Que se les haga arqueos
sorpresivos de las facturas que tengan en su poder y de que quede
68
constancia de dicho arqueo. Complementariamente, verifique, de

haberse producido irregularidades, si estas han sido informadas
oportunamente a quien corresponda y si se han efectuado las acciones
correctivas oportunamente.
9.12. Comente con el funcionario responsable, los saldos de mayor

antigedad y en general, cualquier otro que revista anomala. Si lo
considera necesario solicite certificacin escrita del funcionario citado;
en todo caso anote el nombre y cargo del funcionario informante.
9.13. Consulte con su Supervisor de Auditora, la conveniencia de remitir una

segunda solicitud de confirmacin directa, para aquellos deudores que
no contestaron la primera.
9.14. Lista e investigue las cuentas por cobrar con saldo acreedor, para efecto
de su reclasificacin u otro objetivo.
9.15. Examine selectivamente la cancelacin de cuentas incobrables en

cuanto a: autorizacin; acta respectiva, si fuera del caso; cumpliendo de
disposiciones legales vigentes y tratamiento contable.
9.16. Obtenga de la entidad un detalle de las cuentas dudosas y morosas.

Analice una muestra de ellas con el objeto de asegurarse de que sean
reales, efecte comprobaciones parciales, incluya los saldos ms
representativos, en la circularizacin de cuentas por cobrar; investigue
las gestiones de cobro efectuadas y determine las razones de su falta de
pago.
9.17. Obtenga de la entidad una relacin detallada de las cuentas cedidas en

garanta, si las hay y:
9.17.1. Verifique las sumas, el origen de su existencia, y compare el

total con el registro auxiliar respectivo.
9.17.2. Compruebe su correcta contabilizacin.
9.17.3. Solicite confirmacin directa del cedente o sea el que retiene las
cuentas por cobrar como garanta.
9.18. Compare los saldos de cuentas por cobrar con los del ao anterior, con
el detalle que considere necesario a nivel de subcuentas.
9.18.1. Investigue y explique, cualquier aumento anormal.
9.18.2. Verifique los motivos de cualquier incremento extraordinario en

los cargos a cuentas por cobrar cerca de fin de ao.
9.18.3. Investigue los saldos inmovilizados.

69
9.19. Cercirese, en relacin con las cuentas de directores, funcionarios y

empleados y prximo al fin de la revisin o examen, respecto de:
9.19.1. Si han sido liquidados en la fecha del balance y reabiertos en

fecha posterior.
9.19.2. De ser afirmativo el punto anterior, discuta el caso con el

Supervisor de Auditora y con instrucciones de ste efecte las
investigaciones consiguientes.
9.20. Tome nota de todos los pagos recibidos y registrados despus de la

fecha del balance, mayores de -------------, aplicables a los saldos de
cuentas por cobrar; desde esa fecha, hasta cerca del cierre del examen,
y:
9.20.1. Pruebe dichos pagos con la documentacin respectiva y con los

depsitos bancarios.
9.20.2. Revise su registro en el libro de caja y los pases a los

respectivos mayores auxiliares.
9.20.3. Indique en una cdula el porcentaje aproximado de saldos

cobrados en ese perodo y su monto total.
9.21. Investigue la cobrabilidad de las cuentas por cobrar a la fecha del

balance y comente con el funcionario responsable (director, contador,
tesorero, etc.) los resultados obtenidos, adems:
9.21.1. Cruce los saldos en discusin y las cuentas vencidas, con la

cdula preparada en el punto 9.4.
9.21.2. Revise al respecto sus mayores auxiliares, correspondencia,

informes del Departamento de Crditos, etc.
9.22. Tome debida nota de cualquier cambio en la poltica de la entidad

respecto a este rubro, y disctala con los responsables de la entidad u
rgano, indicando nombre y cargo de esas personas.
9.23. Prepare una cdula, cuando el estudio lo amerite y para efectos de

confeccin de memorandos que, cuando menos cubra, lo siguiente:
9.23.1. Comentario sobre cambios significativos y sus motivos en el

total de cuentas por cobrar, entre el ao actual y el anterior.
9.23.2. Conclusiones sobre el resultado de la circularizacin.
9.23.3. Indicacin de si las cantidades mostradas, representan cuentas

por cobrar legtimas de la entidad.
70
9.23.4. Indicacin de si las cuentas por cobrar estn correctamente

clasificadas en el balance.
9.23.5. Indicacin si hay cuentas por cobrar dadas en prenda,

descontadas, en garanta, cedidas o de otro tipo.
9.23.6. Indicacin del grado de cobrabilidad de las cuentas por cobrar a

la fecha del balance y de la oportunidad y conveniencia de la
poltica establecida en este campo.
9.23.7. Comentario de la situacin y estado de los registros auxiliares a

la fecha del examen.
9.23.8. Referenciacin de la informacin contenida en esta cdula con

los papeles de trabajo respectivos.
9.24. Revise su cuestionario de control interno, luego de haber cubierto este

programa, a efecto de comprobar si las respuestas de los funcionarios
fueron veraces. Consigne las explicaciones del caso.
9.24.1. Indique si en su opinin este programa puede ser utilizado

ntegramente en la prxima auditora, o si es necesario agregar,
quitar o modificar algunos pasos de los procedimientos, en cuyo
caso, prepare un memorando justificndolo.
10. CUENTA: INVENTARIOS
Conceptos generales
El rubro de inventarios lo constituyen los bienes de una entidad u rgano

destinados a la venta o a la produccin de bienes o servicios para su posterior venta, tales
como materia prima, bienes en proceso de produccin, artculos terminados y otros
materiales que se utilicen en el empaque, envase de mercanca o en las refacciones para
mantenimiento que se consuman en el ciclo normal de operaciones.
Los artculos comprados para el servicio de mantenimiento, que no se

consuman durante el ciclo normal de operaciones y los que se utilizarn en la
construccin de inmuebles o maquinaria, no deben clasificarse como activo circulante.
Un inventario de mercancas representa las existencias para la venta, de un

negocio al menudeo, o al mayoreo para la que no es fabricante. Este inventario debe
comprender las existencias de mercancas disponibles en almacn, las que estn en
consignacin, fuera de l, y la mercanca que se encuentra en trnsito, si el ttulo de
propiedad ha sido traspasado al comprador; si no fuere as, esta mercadera ser an
propiedad del vendedor.
Una empresa manufacturera tiene tres inventarios importantes (materiales,

produccin en proceso y artculos terminados), los cuales se muestran propiamente como
activo circulante en el balance general.
71
1. Cerciorarse, en general, del cumplimiento, validez y suficiencia de los

2. Cerciorarse de la existencia de procedimientos adecuados de custodia,

salvaguardias fsicas, manejo y registro de estos activos.
3. Verificar que las cifras que se muestran como inventarios estn

efectivamente representadas por materiales, artculos, y dems bienes
afines.
4. Verificar la correccin aritmtica de las cifras que se presentan en los

estados financieros.
5. Verificar que los inventarios se hayan valuado de acuerdo con los

principios de contabilidad generalmente aceptados, incluyendo la
razonabilidad de los precios fijados, cuando sea pertinente.
6. Verificar que no se incluyan artculos o materiales obsoletos o

defectuosos.
7. Constatar que se hayan establecido provisiones adecuadas para posibles

prdidas al disponerse de existencia de artculos y materiales obsoletos y
defectuosos.
8. Comprobar que la institucin efectivamente tenga posesin legal de las

existencias y que cualquier gravamen que exista sobre los inventarios se
muestre claramente en los estados financieros o en las notas relativas a
los mismos.
9. Verificar que la presentacin de los inventarios en los estados financieros

sea adecuada, de acuerdo con los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
10. Verificar que se ha hecho un uso adecuado, eficiente, sin desperdicio y

eficaz o de los recursos involucrados.
10.1 Observe el levantamiento del inventario fsico.
10.2 Obtenga copia de las instrucciones impartidas al personal en relacin a

la toma de inventarios, y:
10.2.1 Evale la suficiencia y confiabilidad de esas instrucciones.
10.2.2 Investigue los procedimientos utilizados para determinar las

cantidades en existencia y determine si fueron adecuados.
72
10.3 Haga las pruebas necesarias para obtener la evidencia suficiente y

comprobatoria de las cantidades del inventario. Debe procurarse que
las pruebas en relacin con materiales o productos muy especiales o
sofisticados sean obtenidos por personal especializado, tales como
ingenieros u otro personal tcnico, para determinar la cantidad, calidad
y condiciones en que se encuentran.
10.4 Obtenga de la entidad u rgano el detalle de los inventarios a la fecha

del balance objeto de examen, y:
10.4.1 Pruebe las sumas, omitiendo cntimos, de las hojas o

etiquetas originales del inventario y determine si estn de
acuerdo con los resmenes y estos a sus vez con las cuentas
auxiliares y de control de la contabilidad.
10.4.2 Verifique las multiplicaciones, sumas y resmenes totales del

inventario. Para ello, seleccione una muestra de las hojas o
boletas del inventario y verifique las sumas. Complemente lo
anterior con la verificacin de las multiplicaciones de todas las
partidas de dicha muestra.
10.5 Prepare una cdula que muestre el valor de los inventarios por rubros
en poder de la entidad y de terceros, tales como: materiales, repuestos
y accesorios, tiles de oficina; materias primas; productos en proceso;
productos terminados; etc.
10.6 Tome nota de la base de valuacin de los inventarios, precise el

mtodo usado en la fijacin de precios. Estos mtodos son:
1. Al costo: que puede ser i) un costo identificado o ii) un costo

calculado o derivado usando el mtodo de primeras entradas,
primeras salidas; el de ltimas entradas, primeras salidas; un
mtodo de promedio o un mtodo de costos estndar.
2. Al precio de mercado.
3. Al precio ms bajo de costo o mercado.
4. Al precio de venta.
5. Al precio de venta al menudeo.
6. Otros. Debe explicarse.
Asegrese que el mtodo de valuacin sea consistente de un ejercicio

a otro. En caso de que se haya variado debe haber una explicacin razonable. Si la
variacin es considerable debe exponerse con nota en el balance. Adems:
73
10.6.1 Determine si se han eliminado los descuentos y rebajos

especiales para la determinacin de los valores de
inventario.
10.6.2 Verifique la base de valuacin de los inventarios de

suministros, cuando estos se consideran representarivos.
10.7 Obtenga de la entidad detalles de los sobrantes y mermas resultantes

de la toma del inventario fsico, y
10.7.1 Tome nota de las investigaciones practicadas y del tratamiento

contable que se les dio.
10.8 Revise las tarjetas de inventario o del registro que se tenga para ello e
investigue con el encargado del almacn, si hay existencias de poca
salida, daadas, obsoletas, etc. Asimismo,
10.8.1 Comente el asunto con el funcionario responsable y tome nota

de sus observaciones.
10.9 Determine si los inventarios incluyen cantidades significativas de

materiales, repuestos, y accesorios, etc., por encima de la capacidad
de consumo, es decir, que no se espera utilizar en un ao, a partir de la
fecha del balance objeto de examen. Adems,
10.9.1 Revise los reportes de consumo mensual y prepare una

cdula para mostrar el movimiento anual.
10.9.2 Revise el sistema que se usa para estimar las sumas mximas
y mnimas de existencias de materiales de uso normal.
10.9.3 Compare el total en cantidad y valor con la existencia a la

fecha del balance bajo examen.
10.9.4 Si hubiera sobre-existencia, tome nota y disctala con el

funcionario competente.
10.10 Haga pruebas con tarjetas o registros de inventario perpetuo, con la

documentacin sustentatoria respectiva; asimismo,
10.10.1 Observe en los comprobantes de las entradas y salidas de

almacn, (rdenes de compra, vales de ingreso a bodega,
requisiciones y facturas de venta), lo siguiente: la fecha de
solicitud, la autorizacin correspondiente, la indicacin del
lugar o unidad que solicita y a dnde se aplica; la cantidad
entregada segn almacn; el precio unitario; los clculos
aritmticos; la codificacin de la cuenta segn el plan de
cuentas; el cdigo del material segn el manual de
codificacin de la entidad; el nombre del material solicitado y
la fecha de atencin por el almacn. Si lo considera
74
conveniente, verifique en el campo selectivamente los

recibos de bienes y consumos o utilizacin de los mismos.
10.10.2 Verifique los ingresos y salidas del almacn, en las tarjetas o

registros de inventario perpetuo, observando que los registros
indiquen los mximos y mnimos de existencias; que sean
correctos los clculos en cantidad y valor; la determinacin del
saldo; la obtencion del presio unitario segn el metodo de
valucin; y la consistencia de la base de valuacin.
10.10.3 Verifique los registros de inventario comparndolos con los

registros de control permanente. Cercirese si stos
contienen los ajustes por diferencias encontradas en
recuentos parciales efectuados durante el ejercicio.
10.11 Haga una prueba para verificar la fijacin de precios de inventario.

Cruce esto con el punto 10.6. Adems;
10.11.1 Obtenga una muestra adecuada de compras de materias

primas; mercancas y suministros, etc. Y haga lo siguiente:
coteje el precio del inventario (total y unitario), con los precios
de las facturas y con los precios corrientes del mercado. Debe
tomar en cuenta la exencin de impuestos y los gastos que
ocasiona la compra.
10.12 Cuando exista un sistema de costos estndar, como parte integral del
sistema de contabilidad, debern verificarse los cargos de partidas
representativas, en cuanto a los tres elementos del costo, recurriendo a
las fuentes originales. Tambin, es conveniente hacer comparaciones
de costos estndar con costos reales, analizando, si los estndares se
refieren a materiales en uso y a precios vigentes. Tambin,
10.12.1 Haga una prueba para determinar la bondad del mtodo

usado para estimar el trabajo en proceso.
10.12.2 Cuando el sistema de costos establecido no est integrado a

la Contabilidad General debe buscar mtodos alternativos
para probar el saldo de la cuenta de trabajo en proceso.
10.13 En relacin con los ajustes de inventario fsico de fin de ao,
10.13.1 Verifique que las tarjetas o registros de inventario permanente

lleven estampadas un sello que diga: INVENTARIO AO... y
frente a l, la cantidad segn recuento, aprobada por la
administracin, poniendo atencin a los ajustes contables
considerables.
10.13.2 Revise la documentacin sustentatoria: acta de ajuste

debidamente firmada, informe de la investigacin practicada y
solicite la evidencia suficiente de haber agotado todos los
75
medios antes de autorizar el ajuste en mencin. En caso

contrario, analice el procedimiento que se utiliz.
10.14 Solicite confirmacin directa de las existencias en poder de terceros, a

la fecha del balance objeto de examen, verificando la autorizacin
dada. Adems,
10.14.1 Concilie las confirmaciones con los totales de la cdula

preparada en relacin con el punto 10.4 anterior.
10.14.2 Tome nota de las diferencias sustanciales en cantidad y valor;

e.
10.14.3 Investigue y obtenga, para las confirmaciones sin respuesta, la

evidencia suficiente de su existencia real.
10.15 Asegrese de que los bienes pertenecientes a otras entidades y las

mercaderas en trnsito, fueron excluidos del inventario fsico.
Asimismo,
10.15.1 Prepare, en caso contrario, una cdula con el correspondiente

detalle, y comente el asunto con el Encargado de Grupo, o el
Supervisor, con el Jefe de Seccin de la Contralora General,
a efecto de recomendar el ajuste respectivo.
10.16 Asegrese de que el inventario fsico no incluy bienes del activo fijo.
10.17 Revise los contratos administrativos, de compras en proceso, en

cuanto a: condiciones, montos, garantas, fecha de entrega, etc., con
el objeto de eliminar la posibilidad de sobre o subvaluaciones. Para tal
efecto, debe examinarse una muestra selectiva de las facturas de
compra y de los vales recibidos de mercaderas, de varios das,
anteriores y posteriores a la fecha de cierre.
10.18 Revise el corte de ventas a la fecha de cierre del perodo auditado.

Examine selectivamente las ventas registradas unos das antes de la
fecha de cierre, los registros de embarques y la facturacin, con el fin
de determinar si tal cierre fue adecuado.
10.19 Inspeccione y evale el sistema de proteccin fsica de los inventarios

de existencias en cuanto a seguridad y cobertura. Observa que
cuenten con: instalaciones fsicas adecuadas para almacenes y
depsitos, andamios, cmaras frigorficas cuando sean necesarias,
implementos de seguridad, tales como: extinguidores y alarmas; que
se respeten las seales de los altos a la hora de estibar, as como las
indicaciones que traen impresas los bultos, que se tengan previsiones
en cuanto a la temperatura ambiente, que se disponga de guardas
(entrenados y con los implementos de proteccin y represin
necesarios) y con otros medios de proteccin especiales y necesarios
de acuerdo con las circunstancias.
76
10.20 Si los inventarios estn cubiertos mediante plizas de seguros, proceda

as:
10.20.1 Prepare una cdula que muestre: nmeros de plizas, riesgos

cubiertos, monto de las coberturas, vencimiento de las plizas,
primas, condiciones de las plizas ms importantes, etc.
10.20.2 Cruce estos datos con las cdulas de cargos diferidos;

cuentas por pagar, caja, bancos, respectivamente.
10.20.3 Determine si el monto de las plizas cubren el costo de

reposicin de los inventarios a la fecha del balance objeto de
examen.
10.20.4 Observe si todas las plizas estn suscritas con el Instituto

Nacional de Seguros (monopolio de seguros).
10.21 Examine las fianzas presentadas por los funcionarios responsables de

almacenes, y:
10.21.1 Verifique si estn de acuerdo con la ley y en vigencia.
10.21.2 Haga una pequea crtica acerca de su razonabilidad y

suficiencia.
10.22 Determine la presentacin adecuada, con observancia de los principios

de contabilidad generalmente aceptados, de este rubro en el balance
general. Principalmente, en cuanto a la segregacin en materia prima,
trabajo en proceso, partes o suministros y productos terminados, si la
naturaleza de la entidad u rgano as lo exige. Debe revelarse
cualquier garanta prendaria que exista sobre los inventarios.
10.23 Revise su cuestionario de control interno luego de haber cubierto este

programa, a efecto de comprobar si las respuestas de los funcionarios
fueron veraces; adems,
10.23.1 Prepare un memorando que muestre aquellos puntos dbiles del

sistema de control interno y las observaciones ms significativas
que podran ser dadas al finalizar el examen de este rubro.
10.23.2 Indique si en su opinin este el programa puede ser utilizado

ntegramente en una futura auditora; caso contrario, haga las
adiciones que crea convenientes y justifquelas.
11. CUENTAS: PAGOS ANTICIPADOS Y CARGOS DIFERIDOS
Pagos anticipados
Conceptos generales
77
Los materiales usados en la oficina y en la labor de ventas (servicios o

bienes), las primas de seguros contra incendio, los intereses, los alquileres y otras
partidas diversas correspondientes a gastos que han sido pagados pero no
devengados, o cuyo beneficio no se ha recibido por completo al final del perodo
contable, representan gastos pagados por anticipado.
Existe una tendencia bien definida hacia la clasificacin de los gastos pagados
por anticipado, tales como los seguros, los intereses, los alquileres y los
suministros de operacin, dentro del activo circulante.
Cargos diferidos
Conceptos generales
Estas partidas se caracterizan en que no son recurrentes y no surgen de las

operaciones normales; probablemente, representan erogaciones que sern
asociadas a futuros ingresos. Ejemplos de los cargos diferidos son los costos de
promocin o reorganizacin de una entidad u rgano, generalmente conocidos
como gastos de organizacin o gastos de reorganizacin; tenemos tambin a
los descuentos sobre bonos por pagar; costos de proyectos experimentales no
terminados y las comisiones y gastos por la venta de acciones de capital. Los
gastos de organizacin o reorganizacin, atendiendo a su importancia y magnitud,
se clasifican a veces como activo intangible en el balance general.

2. Determinar el carcter genuino de los desembolsos originalmente

cargados a tales cuentas de activo.
3. Determinar si las partidas que estn siendo registradas en estos

conceptos, se obtendrn claros beneficios para futuros perodos, y que
no se incluyan conceptos que debieron ser absorbidos en ejercicios
anteriores.
4. Determinar la razonabilidad de los programas de amortizacin que estn

siendo aplicados a estos activos.
5. Establecer si el saldo de las partidas est debidamente representado en

los estados financieros, de acuerdo con los principios de contabilidad
generalmente aceptados, aplicados sobre bases consistentes.
6. Determinar la pertinencia de las sumas trasladadas a gastos y lo

adecuado de los mismos.
Procedimientos de auditora generales

78
11.1 Prepare una cdula sumaria que muestre la composicin de estos

saldos al inicio y al cierre del ejercicio objeto de examen, as como los
movimientos que ha habido en el perodo y verifique las sumas,
comprelas con las de la cuenta de control y compare cada saldo
individual con el mayor auxiliar. Verifique el cumplimiento, la suficiencia
y la confiabilidad del control interno de estas cuentas.
11.2 Seleccione las partidas ms importantes de la cdula del punto anterior,

prepare un anlisis de su movimiento y revise los cargos con los
documentos originales; verifique los clculos, compruebe su correcta
contabilizacin y determine que la parte diferida corresponda realmente
a perodos futuros. Complemente el estudio con el anlisis de las
cuentas de gastos respectivas.
11.3 Haga pruebas de los registros, que deben ser suficientemente

detallados, sobre la razonabilidad de los cargos diferidos o mantenidos
como activos y de la porcin cargada a gastos del ejercicio
(razonabilidad del programa de amortizacin).
11.4 Obtenga la informacin necesaria, revise el mtodo y los clculos para la

amortizacin del descuento en la emisin de obligaciones y los gastos
de la misma.
11.5 En caso de que los cargos diferidos incluyan gastos de desarrollo,

gastos de promocin, costos experimentales, costos de
perfeccionamiento o conceptos similares obtngase informacin sobre
los detalles y determnese la consistencia en su tratamiento contable y la
correspondencia con los criterios existentes para su tratamiento.
Procedimientos de auditora especficos
Adems de los procedimientos generales, se deben aplicar los siguientes de

carcter especfico para los rubros que seguidamente se consignan:
Seguros
11.6 Solicite que le muestren todas las plizas vigentes de seguros, as como
las canceladas en el ejercicio bajo examen y prepare una cdula que
indique: nombre de la compaa aseguradora, si fuera diferente del
Instituto Nacional de Seguros, nmero de pliza, fecha del inicio del
segura, vencimiento del mismo, riesgos que cubre (activos y/o
personas), renovaciones (endosos o adeudamientos), montos de la
cobertura, prima del seguro, y porcin consumida y diferida de la prima.
Compare la cdula con la anterior para determinar eliminaciones o
posibles omisiones en el registro de plizas. Adems,
11.6.1 Seleccione las ms representativas y aplique el siguiente

procedimiento: verifique que estn debidamente autorizados;
que estn a nombre de la entidad y que consten en actas del
79
rgano colegiado en caso de que sea requisito. Tome un

extracto de dichos acuerdos.
11.6.2 Examine las plizas seleccionadas y vea que estn

debidamente registradas en el auxiliar de plizas respectivo.
11.6.3 Rastre las plizas al registro de cuentas por pagar y verifique

el pago, en el libro o registro de Caja-Bancos.
11.6.4 Verifique su correcta contabilizacin y compute las pruebas del

clculo de la prima, tomando como base la cobertura.
11.6.5 Determine la razonabilidad de la porcin diferida y de la que

afecta los gastos del ejercicio y comprelas con las cuentas (o
subcuentas) de Mayor.
11.6.6 Asegrese que las plizas estn vigentes y se hayan inscritas

con el Instituto Nacional de Seguros, en caso contrario, obtenga
el por qu y verifique la autorizacin respectiva. Compruebe
que estn debidamente custodiadas por la persona
responsable.
11.6.7 Para las plizas canceladas, durante el ejercicio. Revise los

documentos originales y asegrese de que estn debidamente
aprobados y autorizados y que esto conste en actas; luego
verifique que hayan sido segregadas del registro de plizas
vigentes.
11.6.8 Para las plizas ms representativas, solicite confirmacin

directa al Instituto Nacional de Seguros y concilie las respuestas
con los documentos originales. Tome nota de las diferencias e
investguelas.
11.6.9 Verifique que todos los bienes que lo necesiten estn

adecuadamente cubiertos por seguros.
Alquileres
11.7 Obtenga los contratos de alquileres. Verifique si estn autorizados.
11.7.1 Cerciorarse que estn debidamente refrendados por la

Contralora General de la Repblica en los casos que la ley lo
exige. Preparando un extracto del respectivo acuerdo en actas
o del contrato.
11.7.2 Verifique el clculo por alquiler pagado por adelantado y vea

que sea razonable el cargo a gastos del ejercicio objeto de
examen. Seleccione varios pagos y verifquelos contra la
documentacin correspondiente.
80
11.7.3 Cercirese que los alquileres que se pagan sean razonables y

estn de acuerdo, entre otros, con el objetivo paar el cual se
autoriz, con la zona, el tipo de construccin y el perodo de
tiempo del contrato.
11.7.4 Compruebe la correcta contabilizacin.
11.7.5 Verifique si las mejoras en las propiedades alquiladas se

amortizan durante la vida de la misma o la del contrato de
arrendamiento, la que sea ms corta.
Adelantos
Este rubro se incluye dentro de los Pagos anticipados para ser congruentes
con la norma 206.05 del Manual de Normas Tcnicas de Control Interno; sin embargo;
puede estar clasificado tambin dentro de las cuentas por cobrar, conforme a textos
acadmicos de reciente edicin.
11.8 En relacin con los anticipos por gastos de viaje, asegrese de que han
sido liquidados a la fecha del balance y hayan sido contabilizados; es
decir, que hayan afectado los gastos del ejercicio objeto de examen. Si
as no fuera, prepare la cdula de ajuste correspondiente. Adems,
11.8.1 Para aquellos no liquidados a la fecha del balance, vea que

estn mostrados como diferidos o cuentas por cobrar y aplique
el siguiente procedimiento:
11.8.2 Haga un anlisis de esta cuenta y tome nota de las fechas de

liquidacin de los anticipos ms representativos a efecto de
determinar si est sirviendo de fuente de autofinanciamiento de
los viajeros o del encargado de dar los adelantos, respecto de
fondos sobrantes en las liquidaciones. Considere en su cdula
de anlisis los siguientes datos: nombre, autorizacin, fecha de
entrega del dinero, fecha de partida, fecha de retorno, lugar de
destino, fecha de liquidacin, nmero de liquidacin de viaje,
objeto de viaje, pasajes de aviacin, monto de la devolucin, si
lo hubiera, y otros.
11.8.3 De los gastos seleccionados revise detalladamente la

documentacin sustentatoria y verifique que la asignacin de
viticos est de acuerdo con el Reglamento de Gastos de Viaje
y de Transporte para funcionarios o empleados del Estado.
11.8.4 Asegrese que la devolucin por anticipos de viaje, haya

ingresado a Caja y se haya depositado en la cuenta bancaria
correspondiente al fondo de trabajo. Tome nota de las
respectivas fechas.
81
11.8.5 Obtenga evidencia suficiente de la procedencia de reintegros

por gastos de viaje y vea que estn debidamente autorizados.
11.8.6 Verifique con las tarjetas de asistencia u otro medio adecuado

las fechas de viaje. Establezca una relacin cruzada con la
cdula de uso de vehculos.
11.8.7 Tome nota de los anticipos de viaje no liquidados

oportunamente. Disctalos con los funcionarios competentes y
tome nota de las acciones que se han ejecutado. De no existir
disposiciones al respecto, recomiende lo pertinente.
11.8.8 Para aquellos anticipos de viaje pendientes de liquidacin y que

a la fecha de la auditora figuren como Gastos pagados por
adelantado o cuenta similar, establezca las razones que los
motivan y si es del caso solicite su regularizacin.
11.9 Determine si la presentacin de este rubro en el balance general objeto

de examen, est de acuerdo con los principios de contabilidad
generalmente aceptados y si su aplicacin ha sido consistente.
Accesorios de oficina (o de fbrica)
11.10 Prepare de esta cuenta (o subcuenta), una cdula que muestre su

saldo inicial, el final y el movimiento del perodo.
11.11 Determine que la seguridad que rodea a los artculos as como la de la

bodega, sea adecuada.
11.12 Verifique que haya un solo responsable por ese inventario y que solo l
tenga acceso a la bodega.
11.13 Haga pruebas del inventario fsico y verifique que no se incluyen

artculos obsoletos o deteriorados.
11.14 Verifique que los inventarios peridicos se realicen por una persona
distinta e independiente del custodio.
11.15 Verifique si se llevan registros de inventario perpetuo y si las entregas

se hacen contra requisiciones debidamente aprobadas.
11.16 Verifique si un funcionario responsable es el que aprueba las

distribuciones de gastos.
Timbres postales
11.17 Verifique que se lleve una cuenta o subcuenta para el control de estos
activos y que los registros no los haga el custodio.
82
11.18 Cercirese de que haya una persona responsable custodio-.
11.19 Verifique que se lleve inventario perpetuo y que se hagan pruebas

peridicas de stos valores por personas diferentes e independientes
del custodio.
11.20 Verifique si los cargos por gastos o transferencias a los diversos

departamentos o unidades estn basados en los retiros efectuados y
autorizados por personal responsable.
11.21 Cuando existe mquina franqueadora debe verificarse que se tenga un

control fsico adecuado sobre su uso y que se tenga una cuenta
contable (o subcuenta) de control.
11.22 El procedimiento descrito podr ser usado, con los ajustes del caso, en
el anlisis de otras cuentas o subcuentas de gastos anticipados y
cargos diferidos tales como: publicidad, comisiones, impuestos,
intereses, etc
11.23 Luego de haber cubierto este programa:
11.23.1 Prepare un memorando que muestre los puntos dbiles del

sistema de control interno, si los hay, y consigne las
recomendaciones que podran ser dadas sobre la marcha,
as como cualesquiera otra que subsane irregularidades
observadas en el transcurso del examen.
11.23.2 Indique si en su opinin este programa puede ser utilizado

ntegramente en el prximo examen, o si es necesario
agregarle o quitarle algunos procedimientos, en cuyo caso,
prepare un memorando justificando los cambios.
12. CUENTA: PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO
Conceptos Generales
Son bienes tangibles que tienen el siguiente objetivo: a) uso o usufructo

en beneficio del ente u rgano, b) la produccin de artculos para su venta o para el uso
de la propia entidad y c) la prestacin de servicios a la entidad u rgano, a sus usuarios o
al pblico en general. La adquisicin de estos bienes denota el propsito de utilizarlos en
el desarrollo normal de las operaciones de la entidad u rgano y no de venderlos.
1. Cerciorarse , en general, del cumplimiento, suficiencia y

validez de los controles internos vigentes.
2. Verificar que se mantengan registros adecuados de activos

fijos, que permitan tanto la correcta clasificacin de los mismos de
83
acuerdo con sus caractersticas, como el control oportuno de su uso,

disposicin o consumo.
3. Comprobar que los bienes que muestra el balance son

propiedad de la institucin.
4. Conocer y mostrar en el balance cualquier limitacin o

gravamen a esas propiedades.
5. Cerciorarse de que todos los bienes de los cuales la empresa

es propietaria estn reflejados en el balance y que de ellos haya
documentos que den testimonio de esa propiedad.
6. Comprobar que el cmputo de la depreciacin sea razonable,

consistente con el ejercicio anterior y de acuerdo con los mtodos
aceptados para calcularla.
7. Comprobar que el control sobre la asignacin de costos para

los activos construidos es apropiado.
8. Comprobar que los activos intangibles hayan producido los

ingresos previstos y estn clasificados de acuerdo con los principios de
contabilidad generalmente aceptados al igual que los mtodos de
amortizacin seguidos.
12.1 Analice las rutinas establecidas para esta cuenta, con el fin de obtener
criterio sobre la suficiencia y validez del control interno.
12.2 Prepare una cdula que muestre los cambios en el Activo Fijo durante
el ejercicio objeto de examen, as como los de su correspondiente
depreciacin acumulada.
12.3 Revise los libros de actas del rgano colegiado, para el perodo objeto
de examen.
12.3.1 Tome extractos de las sesiones que tratan sobre las

adquisiciones y las bajas ms significativas.
12.3.2 Compruebe que las actas estn debidamente aprobadas y

firmadas.
12.3.3 Est atento a cualquier diferencia sustantiva e investguela.
12.4 Prepare una cdula analtica con una muestra de las adquisiciones
ms representativas y aplique el siguiente procedimiento:
84
12.4.1 Verifique que estn aprobadas por el rgano colegiado o por el

funcionario competente y consignados en el libro de actas
respectivo.
12.4.2 Revise detalladamente la documentacin sutentatoria,

verificando: fecha de adquisicin, aprobacin y, de acuerdo
con disposiciones legales vigentes, los precios unitarios y
condiciones de la compra; verifique la exactitud de las
operaciones aritmticas, la codificacin y las anotaciones en
los registros contables.
Normalmente, segn el sector que se trate, debe revisar la

documentacin siguiente: solicitud de mercancas o reserva
de crdito especial, procedimiento de compra (licitacin,
compras directas, etc.), orden de compra, factura del
proveedor, gua de remisin, pliza de aduana si es
importacin), vale de entrada o de recibido de la mercanca o
servicio, presupuesto, contratos, etc. Tenga el cuidado
necesario y haga las pruebas que crea convenientes para
detectar fraccionamiento de compras y otros incumplimientos
de carcter legal o tcnicos.
12.4.3 Verifique que los mayores auxiliares contengan toda la

informacin bsica, necesaria, tal como: descripcin del
Activo Fijo, nmero de identificacin, fecha de adquisicin o de
entrada, si proviene por transferencia de obras en proceso,
proveedor o constructor, costo de adquisicin o de
construccin, otros cargos que conforman el costo (derechos
de aduana, etc.), ubicacin fsica, vida til estimada, tasa de
depreciacin, depredacin mensual y acumulada, valor
residual, autorizacin y fecha de baja.
12.4.4 Verifique que los registros sobre propiedad, planta y equipo

tengan las anotaciones al da (ya sean manuales o
mecanizados) y que los auxiliares se concilien con las cuentas
del Mayor General, por lo menos una vez al ao y que se
conserve algn documento que lo demuestre.
12.4.5 Verifique que hayan sido debidamente aprobados por personal

autorizado los ajustes por las diferencias importantes que
hayan resultado de la conciliacin.
12.4.6 Verifique que el costo de adquisicin en compras al crdito se

contabilice por el 100% registrndose el Pasivo corriente por
la parte adeudada, y crcela contra la cdula de Cuentas por
Pagar.
12.4.7 Verifique que haya habido una nueva autorizacin, en caso de

que hayan habido pagos en exceso de los originalmente
pactados y autorizados.
85
12.4.8 Verifique que se lleven registros detallados de los activos

totalmente depreciados y dados de baja en libros, pero que
an son tiles.
12.4.9 En el caso de que ocurran cambios sustanciales en los

activos, tales como modificaciones o trasformaciones, as
como reubicaciones, cercirese que se haya hecho constar en
el respectivo registro de control.
12.4.10 Verifique que los bienes adquiridos estn debidamente

identificados con una placa o marca de la institucin.
12.5 Cercirese de la existencia de una poltica definida que establezca

cules son los gastos de capital y cules los incurridos por concepto de
gastos por reparaciones y mantenimiento. En cuanto a estos ltimos
haga pruebas de la razonabilidad y de las anotaciones en el registro
respectivo.
12.6 Verifique que los desembolsos de capital hayan sido autorizados por
funcionarios responsables y que a la vez verifique si los activos
reemplazados se eliminan de libros.
12.7 Verifique que las adquisiciones de activos se hayan hecho al amparo

de presupuestos debidamente aprobados y que estos hayan sido
ejecutados de acuerdo con las disposiciones legales y reglamentarias.
12.8 Verifique que se ejerza control y que se sealen responsables por el

manejo y custodia de pequeas herramientas, accesorios para esas
herramientas, muebles y elementos afines.
12.9 En cuanto a la adquisicin y uso de los vehculos debe verificarse el

cumplimiento de la Ley 569, publicada en La Gaceta N 99 de 28 de
mayo de 1975, los reglamentos respectivos de cada institucin, los
pronunciamientos que sobre vehculos ha emitido la Contralora y las
Normas Generales de Presupuesto atinentes.
12.10 En relacin con los vehculos: solicite un listado de esos activos y

prepare activos y prepare una cdula que muestre los que estn en
uso en el perodo objeto de examen, indicando: tipo de vehculo,
modelo, ao, nmero de motor, nmero de placa, marca de fbrica.
12.10.1 Solicite y tome nota que las respectivas tarjetas de

circulacin estn vigentes y a nombre de la entidad.
12.10.2 Seleccione las adquisiciones ms recientes y un grupo de las

dems y haga una inspeccin fsica verificando los puntos
anteriores 12.10 y 12.10.1.
86
12.10.3 Compruebe el estado en que se encuentran los activos a la

fecha y de una depreciacin de cmo se encontraban en el
perodo objeto de examen. Verifique que tengan la
identificacin de ser de servicio oficial en un lugar visible,
cuando no estn dispuestos para uso discrecional.
12.10.4 Verifique que los choferes tengan sus respectivas licencias

de conductor al da y verifique que el pago de placa o
impuesto de rodaje est al da.
12.10.5 Obtenga, para los vehculos no inspeccionados por

encontrarse fuera de la entidad, evidencia suficiente de su
existencia fsica y solicite confirmacin directa a los jefes
responsables de ellos, revise las notas de asignacin de
vehculos.
12.10.6 Revise si las reparaciones se realizan mediante rdenes de

trabajo, preformadas y prenumeradas. En una muestra
selectiva, tome nota de la fecha de inicio de la reparacin y
nombre del taller respectivo. Solicite, de ser posible,
confirmacin directa de algunos talleres.
12.11 Verifique que existan registros de control para el uso, kilometraje,

combustible, etc., para cada vehculo y haga pruebas de las
anotaciones.
12.12 Prepare, con relacin a los terrenos y edificios una cdula analtica y
verifique detalladamente las adquisiciones y bajas ms significativas,
durante el perodo objeto de examen, tomando nota de que: estn
debidamente autorizadas y aprobadas, los terrenos tengan sus
respectivos testimonios de propiedad y estn debidamente inscritos en
el Registro Pblico a nombre de la entidad o del Estado.
12.12.1 Solicite, si no le muestran la evidencia suficiente, la

confirmacin directa al Registro Pblico.
12.12.2 Examine la documentacin sustentatoria de presupuesto,

costos, condiciones de compra o construccin, segn el
caso.
12.12.3 Solicite la colaboracin del Departamento de Ingeniera para:

revisar presupuestos, valorizaciones, costos, etc.; evaluar la
calidad y condiciones de las obras y, en general, obtener su
apoyo en todo lo concerniente a su competencia profesional.
Las observaciones de dichos profesionales deben constar en
un informe, para uso del auditor encargado.
12.13 Realice, selectivamente, en relacin con las instalaciones fsicas, una

inspeccin de esos activos, de su calidad, estado y condicin del uso
actual. Analice las condiciones de seguridad de ellas, tales como:
87
salidas de emergencia, seguridades contra incendio, seguridades y

condiciones ambientales para el personal, etc.
12.14 Aplique, en relacin con las maquinarias y equipos diversos, los

procedimientos detallados en el punto 12.4.
12.15 Aplique los procedimientos del punto 12.4, con los dems activos fijos
si lo considera importantes, tales como: muebles y enseres, equipos
de oficina, etc.
Verifique, en lo que respecta al Gobierno Central, el cumplimiento del

Manual de procedimientos para administrar los bienes del Estado, el cual
incorpora, entre otros, el Decreto Ejecutivo N 2487-H, de 23/08/72.
12.16 Seleccione, en relacin con los activos fijos dados de baja por venta o
retiro, las bajas ms representativas y aplique el siguiente
procedimiento:
12.16.1 Verifique que estn aprobados por la autoridad

competente y asentadas en el libro de actas respectivo.
Compruebe los totales contra los registros respectivos.
12.16.2 Examine el Acta de Baja respectiva; asegrese que

est debidamente firmada y que se haya anotado en ella el
valor de desecho de los bienes.
12.16.3 Revise la documentacin sustentatoria del Acta de

Baja. Satisfgase de la necesidad de la baja y est atento
ante cualquier baja forzada por venta o retiro.
12.16.4 Verifique que en las ventas de activo fijo se observen

las disposiciones legales pertinentes: remate, publicaciones
en el Registro Oficial y otros segn la legislacin vigente.
12.16.5 Obtenga, si lo considera de importancia, copia de las

Actas de Baja y de las publicaciones que cita el punto
anterior.
12.17 Verifique, de existir activos fijos ociosos, retirados u obsoletos, que se

controlen fsica y contablemente. Verifique en cuanto a las
instituciones autnomas y semiautnomas, que los bienes muebles en
desuso hayan sido puestos a disposicin de las Oficina de Donaciones
de la Proveedura Nacional, de conformidad con los procedimientos
establecidos en la Ley 6106 de 1 de noviembre de 1977 y en los
Decretos Ejecutivos Ns. 11568-H de 15 de abril de 1982, 14421-H de
7 de abril de 1983 y 15448 de 22 de mayo de 1984.
12.18 Cercirese si la entidad tiene bienes (muebles o inmuebles)

arrendados a terceros, de que se ejerza control sobre ellos; adems:
88
12.18.1 Revise que la autorizacin para arrendar la haya emitido un

funcionario autorizado y que se haya concretado mediante
contrato.
12.18.2 Compruebe que exista un registro de control para los

contratos de arrendamiento.
12.19 Prepare, en relacin con las plizas de seguros, si no lo ha hecho en

pagos anticipados, una cdula que muestre: activo fijo asegurado,
riesgos y montos, nmero de pliza, vencimiento, renovacin y prima;
adems:
12.19.1 Crcela con la cdula de Cargos Diferidos o de otra cuenta

similar, y con la cuenta de gastos respectiva.
12.19.2 Compruebe que dichos seguros se canalizan a travs del

Instituto Nacional de Seguros.
12.19.3 Verifique que las renovaciones estn al da, examinando lo

endosos, recibos de renovacin o addendums
correspondientes.
12.19.4 Verifique que los seguros estn a nombre de la entidad y

que cubran razonablemente el costo de reposicin de los
Activos Fijos respectivos.
12.19.5 Investigue, en cualquier reduccin en la cobertura de

seguros, si fue ocasionada por ventas o retiros de activos
fijos; cruce esta informacin con la obtenida del punto 12.12.
12.20 Determine, en relacin con la depreciacin, si la aplicacin de las tasas

y el mtodo utilizado son consistentes con las del ao anterior y se
ajustan a los principios de contabilidad. Utilice la cdula preparada en
el punto 12.2.
12.20.1 Verifique, selectivamente, la depreciacin con base en la

tasa autorizada. Cruce esta informacin con el gasto por
depreciacin.
12.20.2 Compruebe que a la fecha del balance objeto de examen, se

haya ajustado la depreciacin acumulada.
12.20.3 Cercirese que la depreciacin (o agotamiento o ambos) no

haya sido regularizada en ejercicios subsecuentes; en caso
contrario, prepare la cdula de ajuste correspondiente y
obtenga del funcionario responsable explicacin suficiente.
12.20.4 Revise, en relacin al tratamiento contable de la

depreciacin (o agotamiento o ambos), los asientos de diario
89
y verifique que tengan la documentacin sustentatoria

respectiva.
12.20.5 Rastree los pases a los mayores auxiliares, al diario y al

mayor general.
12.20.6 Cercirese que no se deprecien los terrenos.
12.21 Inspeccione los informes de los inventarios fsicos tomados por la

entidad al final del ejercicio; asimismo:
12.21.1 Obtenga una copia, pruebe las sumas y seleccione los

activos ms representativos, verifique su ubicacin y
existencia y rastree en el mayor auxiliar respectivo.
12.21.2 Crcelos contra sus papeles de trabajo correspondientes

(cdula sumaria o analtica)
12.21.3 Observe, en caso de que no hayan tomado inventario

durante el ao, las razones que se tuvieron y la fecha del
ltimo inventario.
12.22 Prepare una cdula que muestre las obras en proceso o construccin a
la fecha del balance objeto de examen.
12.22.1 Coteje el total del saldo de cada una de ellas con sus
respectivos mayores auxiliares y estos con la cuenta de
control del mayor. Cercirese de que se mantengan
segregados hasta su terminacin.
12.22.2 Haga pruebas para cerciorarse de que en la cuenta de cada

una de las obras se acumulen todos los costos directos e
indirectos, tales como: costos de ingeniera, supervisin,
administracin, intereses incurridos durante el perodo de
construccin, mano de obra, materiales, equipos utilizados,
el valor de las donaciones recibidas y cualquier otra
erogacin identificable con la obra en construccin.
12.22.3 Verifique y obtenga evidencia de que se cumplieron las

normas de control interno relativas a obras pblicas (La
Gaceta N 4 del 7 de enero de 1986).
12.22.4 Analice todas las contrataciones que han dado origen a la

obra y cercirese deque se haya cumplido con la Ley de
Administracin Financiera y el Reglamento de la
Contratacin Administrativa. Cruce este anlisis con el de
compras y con el de ejecucin de proyectos.
90
12.22.5 Seleccione las obras ms representativas. Prepare extractos

de los acuerdos adoptados en relacin con obras en proceso
y verifique si se cumplieron.
12.22.6 Realice una inspeccin fsica con la colaboracin de un

ingeniero especialista de la entidad u rgano para verificar y
evaluar la existencia real, calidad de la obra (material,
acabado, etc.), estado del avance y uso eficiente de los
recursos; asimismo, si est todo conforme a lo convenido y
a los plazos previstos en el contrato. Tome nota de demoras
significativas o relativamente costosas.
12.23 Verifique si existen obras concluidas y no transferidas al activo fijo.

Tome nota, discuta el caso con la autoridad competente con la
autoridad competente.
12.24 Compare los totales aprobados y presupuestados, con los costos de

obras terminadas e investigue las diferencias ms significativas.
Investigue tambin si ha habido cambios en las especificaciones
tcnicas. Verifique si fueron autorizadas y aprobadas.
12.25 Vea que sea adecuada la presentacin del activo fijo y de las obras en
proceso en el balance general, desde el punto de vista de los principios
de contabilidad generalmente aceptados. Igualmente lo que respecta a
las cuentas complementarias de Depreciacin Acumulada.
12.26 Compruebe si los activos fijos donados, recibidos por transferencia, o

proporcionados por terceros para uso de la entidad, se reciben
mediante acta, estn en poder de la institucin, adecuadamente
valuados, contabilizados y controlados.
12.27 Disee procedimientos de prueba, para muestrear bienes de todas las

cuentas, subcuentas o subsubcuentas, que le permitan verificar si
dichos bienes, se usan nica y exclusivamente en la consecucin de
los objetivos y metas de la entidad u rgano.
12.28 Indique si en su opinin este programa debe ser utilizado ntegramente

en el prximo examen, o si es necesario agregarle o quitarle algunos
procedimientos, en cuyo caso, prepare un memorando explicndolos y
proponiendo su texto.
A. Activos intangibles
Conceptos generales
Desde el punto de vista contable, son aquellos activos que representan: 1)

costos en que se incurre o derechos o privilegios que se adquieren con la intencin de
que aporten beneficios especficos a las operaciones de la entidad, durante perodos que
se extienden ms all de aquel en que fueron incurridos. Los beneficios que aportan son
en el sentido de permitir las operaciones, reducir los costos y aumentar las utilidades, y 2)
91
los beneficios futuros que se espera obtener, se encuentran en el presente, en forma

intangible, frecuentemente representados mediante un bien de naturaleza incorprea, o
sea, que no tienen una estructura material ni aportan una contribucin fsica a la
produccin u operacin de la entidad. El hecho de que carezcan de caractersticas fsicas
no impide de ninguna manera que se las puede considerar como activos legtimos. Su
caracterstica de activos se la da su significado econmico, ms que su existencia
material especfica.
Ejemplos de activos intangibles son los derechos de propiedad literaria, los

arrendamientos, las mejoras a los arrendamientos, las franquicias, las patentes, las
marcas registradas, los procesos secretos, las frmulas, las licencias, los costos de
organizacin, el crdito mercantil, el descuento en la emisin de obligaciones y los gastos
de colocacin de valores.
Objetivos de la auditora.
Los objetivos que persigue la auditora de stos activos son los mismos que
se establecieron al inicio de esta cuenta.
Procedimiento de auditora.
12.29 Prepare una cdula analtica de todo el activo intangible; adems:
12.29.1 Examine la validez, propiedad y derechos de los mismos;

para ello solicite, convenios de compra, patentes, contratos
sobre concesiones. Registro de propiedad intelectual, etc.
12.29.2 Verifique la valuacin (costo o costo menos amortizacin);

para ello remtase a los documentos originales del registro.
12.29.3 Compruebe que los intangibles sean tiles, que produzcan

los ingresos previstos.
Con las ampliaciones o modificaciones que crea

convenientes, segn las circunstancias, puede utilizar los procedimientos
descritos para las otras cuentas de activos.
12.30.1 Prepare una cdula que muestre aquellos puntos dbiles del
sistema de control interno y un memorando con las
observaciones que podran ser dadas sobre la marcha.
12.30.2 Indique si en su opinin este programa debe ser utilizado

agregarle o quitarle algunos procedimientos, en cuyo caso,
prepare un memorando indicando cuales seran estos.
Explquelos y proponga el texto de ellos.
92
CUENTAS DE PASIVO
93
1. Conceptos Generales
Pasivo
Las deudas, obligaciones y compromisos, ya sean de carcter real o bien

contigente constituyen los pasivos, que estn representados por los acreedores del ente u
rgano. Los pasivos se agrupan en circulantes, fijos y otros, atendiendo a su exigibilidad.
Pasivo Circulante
Est constituido por aquellas deudas, obligaciones y compromisos que son exigibles
dentro del perodo de un ao, o dentro del ciclo normal del ente u rgano si este fuere
mayor.
Como grupo del balance general, la clasificacin tiene la intencin de incluir las
obligaciones por partidas que han entrado al ciclo de operacin, como deudas incurridas
por la adquisicin de bienes y servicios, de materiales y de suministros que han de usarse
en la produccin de artculos que se ofrezcan a la venta o en la prestacin de servicios;
cobros recibidos con anticipacin a la entrega de los artculos o a la prestacin de los
servicios, as como las deudas originadas en las transacciones relacionadas directamente
con el ciclo de operacin, por ejemplo las acumulaciones de sueldos, de comisiones, de
alquileres o de rentas, de derechos (royalties) y del impuesto sobre la renta, sobre las
ventas y de otras clases. Tambin hay la intencin de incluir otras obligaciones cuya
liquidacin regulara y ordinaria se espera que ocurra en un tiempo relativamente corto,
generalmente de 12 meses, como deudas a corto plazo originadas por la adquisicin de
activos permanentes, vencimientos seriados de bonos u obligaciones a largo plazo,
sumas que es necesario desembolsar en el trmino de un ao de acuerdo con las
estipulaciones de los fondos de amortizacin y las obligaciones de agencia que surgen
como resultado del cobro o aceptacin de efectivo u otros activos por cuenta de terceras
personas.
Este concepto de pasivo circulante incluir los importes de las sumas estimadas o
acumuladas que se espera sern necesarias para cubrir desembolsos dentro del ao por
obligaciones conocidas: a) aquellas cuyo importe solo puede determinarse
aproximadamente (como en el caso de las provisiones para acumular los pagos de
gratificaciones), o b) aquellas en que no puede designarse todava la persona (o
personas) especfica a quien se le har los pagos (como en el caso de los costos
estimados en que habran de incurrirse en relacin con la garanta de servicio o de
reparacin de artculos vendidos). Sin embargo, no se pretende que la clasificacin del
pasivo circulante, incluya una obligacin contractual exigible que vence en una fecha
cercana en que se espera sea consolidada, ni que las deudas hayan de liquidarse con
fondos acumulados en cuentas de un tipo no clasificado apropiadamente como activo
corriente, ni que se contraigan obligaciones a largo plazo con el fin de proporcionar
mayores sumas de capital de trabajo para perodos prolongados.
Pasivo fijo
Tambin denominado permanente, est constituido por aquellas deudas que son
exigibles despus del perodo de un ao, o posteriormente al ciclo normal del ente u
rgano, si este fuera mayor.
94
Se incurre en obligaciones a largo plazo para financiar la expansin de la planta o la

compra adicional de equipo o terrenos, para obtener mayor capital de trabajo, con objeto
de poder saldar deudas corrientes o bien, con el fin de saldar otra deuda a largo plazo.
Las obligaciones a largo plazo que vencen dentro del ao siguiente de la fecha del
balance general debern mostrarse como pasivo circulante, a menos que se vayan a
reembolsar o pagar usando fondos comprendidos dentro del activo no circulante. Debe
darse una explicacin entre parntesis acerca de la parte de la deuda a largo plazo que
va a pagarse dentro del ao.
Otros pasivos
Los pasivos que forman una clase de excepcin, estn constituidos por otras
acreencias, que no pueden ser clasificadas dentro del concepto de circulante o de fijo.
2. Consideraciones Iniciales
Previo al examen de las cuentas que forman el pasivo, el auditor debe planificar y
cumplir con los aspectos que a continuacin se citan y que redundarn en un mejor
trabajo:
II.1 Confirmacin de saldos
Solicitar del proveedor o acreedor el informe del saldo a cargo de la entidad

deudora, su conformidad u observaciones; en el caso de que hayan cuentas de saldo
acreedor que l informe, cul es el saldo a su favor, o enve estado de cuenta que lo
muestre. En ningn caso debe informarse de antemano el saldo segn los libros que
aparece a cargo de la entidad deudora.
II.2 Certificacin de banco y otros
Pedir a los bancos que informen si existen crditos en cuenta corriente

(sobregiros autorizados), prstamos u otras operaciones de las cuales se derive una
deuda.
II.3 Revisin de actas y contratos de prstamo
Revisar la cdula del estudio de las actas del rgano colegiado y la de los
contratos suscritos por la entidad, a efecto de detectar cualquier operacin, acuerdo o
decisin que pueda resultar en algn pasivo para la institucin.
II.4 Conexin con otras cuentas
En la revisin de las cuentas el auditor deber estar pendiente de descubrir

algn indicio de la existencia de pasivos. As, en la revisin de cuentas de activo
circulante, de cargos diferidos y de resultados, podr encontrar datos que, directa o
indirectamente, le indiquen la existencia de pasivos que referenciados, deber a su
tiempo encontrar en esta seccin de pasivo del balance.
95
II.5 Estudio de las leyes y reglamentos que regulan las operaciones de

crdito
Este estudio deber referenciarse con el estudio global del control interno
efectuado de previo a las pruebas, con el objeto de aprovechar la informacin disponible.
Pasivo circulante
1. Determinar si el registro y el control de los pasivos circulantes de la

institucin es oportuno, adecuado, eficiente y eficaz y si cumple con las disposiciones
legales, polticas, etc,. establecidas.
2. Comprobar que la liquidacin de pasivos se haya hecho en los trminos

sealados en los contratos, documentos, polticas internas, etc.
3. Cerciorarse de que todas las deudas contradas hayan sido aprobadas

por la autoridad competente y los que estn pendientes de liquidar a plazo menor de un
ao, estn registradas y representadas en las cuentas del balance.
4. .Cerciorarse de que todos los saldos que muestran las cuentas y

documentos por pagar, correspondan efectivamente a obligaciones reales y pendientes de
cubrir.
5. Determinar desde el punto de vista de los principios de contabilidad

generalmente aceptados, la correcta clasificacin de estas deudas segn su naturaleza,
documentacin y fecha o poca de vencimiento.
6. Determinar si existen garantas otorgadas y cualesquier clase de

gravmenes que pesen sobre el activo de la institucin u rgano.
7. Determinar si existen pasivos contingentes y si stos estn registrados de

acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
13. CUENTA: DOCUMENTOS POR PAGAR
Conceptos generales
Los documentos por pagar son promesas escritas, firmadas por los giradores
debidamente autorizados, para pagar cierta suma de dinero a la vista o en una fecha
futura determinable o definida.
Los pagars forman parte de esta partida, pueden haberse emitido a favor de
bancos, de los acreedores por compra de mercancas, de otras personas a cambio de
efectivo, servicios, equipo o mercancas. Las letras y las aceptaciones comerciales se
incluyen a menudo en los documentos por pagar y esto se justifica, puesto que estos
instrumentos, cuando son aceptados tambin representan promesas escritas por pagar.
96
Los documentos por pagar emitidos a favor de bancos por prstamos normales, aparecen
a menudo como prstamos bancarios.
Los documentos por pagar causan generalmente una tasa fija de inters; si el
inters se ha acumulado en la fecha del balance debe aparecer en la seccin del pasivo
circulante como inters acumulado por pagar.
13.1 Analice la rutinas establecidas para esta cuenta, con el fin de obtener
criterio sobre la suficiencia y validez del control interno. Asimismo,
verifique el cumplimiento de la legalidad, polticas, reglamentos, etc.,
que regulan esta clase de pasivos.
13.2 Obtenga de la entidad, o prepare, una relacin de documentos por

pagar a la fecha del balance objeto de examen.
13.2.1 Confronte su total con el Balance de Comprobacin y la

cuenta de control y rastre e investigue la informacin hasta
los Mayores Auxiliares o al Registro de Documentos por
Pagar y referncielo con el Balance de Situacin.
13.3 Seleccione de dicha relacin de documentos, las partidas ms

representativas y,
13.3.1 Cercirese de que estn debidamente aprobadas por el

rgano colegiado o por un funcionario debidamente
autorizado. En algunos casos, la aprobacin podra ser dada
hasta por la Asamblea Legislativa.
13.3.2 Verifique que los documentos estn emitidos por personas

con quienes se autoriz el crdito, sean originales y con los
plazos y condiciones pactadas.
13.3.3 Verifique, cuando corresponda, que los contratos de

prstamo hayan sido refrendados por la Contralora General.
13.3.4 Verifique que estn debidamente registrados en el Mayor

Auxiliar y en el Registro de Documentos por Pagar.
13.3.5 Obtenga evidencia suficiente de haberse recibido el bien o

servicio, o que los recursos obtenidos se hayan aplicado a
los fines propuestos.
13.3.6 Concilie, con la confirmacin directa recibida de los bancos o

terceras personas acreedores de la entidad, en cuanto al
capital e intereses por documentos pendientes y colaterales,
las respuestas recibidas, contra los Mayores Auxiliares
respectivos. Tome nota de las diferencias e investguelas.
97
13.3.7 Para las solicitudes de confirmacin no recibidas obtenga de

la entidad, toda la evidencia suficiente de que la obligacin
es real y haga la observacin de este punto en sus papeles
de trabajo.
13.4 Asegrese que la entidad tenga archivados los documentos por pagar
ya cancelados y cercirese de que estn marcados de tal forma que no
se dude de su cancelacin. Compruebe que el pago est anotado en
los registros originales.
13.5 Verifique que el registro auxiliar para los documentos por pagar
contenga entre otros:
a) La fecha de vencimiento de cada documentos.
b) El monto de los mismos.
c) La fecha de pago y tasa de inters que devenga.
d) Las amortizaciones o abonos y comisiones si los hubiese pactado.
e) Un extracto de las principales clusulas del contrato. Asimismo,

verifique que haya evidencia de que peridicamente se concilia el
Mayor Auxiliar con la cuenta de control respectiva.
13.6 Verifique si para cada contrato de prstamo existe una carpeta,

debidamente archivada, que contenga en orden cronolgico, toda la
documentacin del contrato de prstamo, as como una copia del
documento firmado y de las garantas dadas.
13.7 Verifique, cuando sea pertinente, que se lleve un archivo para los
comprobantes y justificantes de los pagos realizados con fondos del
prstamo obtenido. En todo caso, examine la legitimidad de los
documentos que sustentan los asientos contables y cruce esta
informacin con la de las cdulas de Ingresos y, Caja y bancos.
13.8 Cercirese que las personas que llevan los registros de los
documentos y otras obligaciones por pagar sean diferentes de las que
autorizan y firman los documentos y los cheques.
13.9 Prepare un anlisis de la cuenta Control de Documentos por Pagar por

el perodo objeto de examen.
13.9.1 Revise cuidadosamente los dbitos y

crditos ms significativos cruzndolas con
Caja-bancos, Registro de Documentos por
Pagar y Cuenta Control del Mayor.
13.9.2 Revise los gastos por concepto de intereses

y verifique selectivamente su clculo;
98
compruebe su correcta aplicacin a gastos o

determine el procedimiento seguido.
13.9.3 Revise el clculo de intereses devengados a

la fecha del Balance objeto de examen y de
determine su razonabilidad. Asegrese que
estn cargados al ejercicio objeto de
examen.
13.9.4 Reclasifique los documentos con plazo

mayor de un ao.
13.10 Determine el procedimiento seguido en las renovaciones y efecte

pruebas para asegurarse que estn sujetos a los mismos controles que
se tienen para la suscripcin.
13.11 Revise los pagos posteriores a la fecha del Balance para ver si se han
dejado de registrar documentos por pagar, reflejando con esto, una
mejor posicin financiera. De ser afirmativo, prepare una cdula de
regularizacin por pasivos dejados de registrar y consulte la posibilidad
de recomendar el ajuste a las estados financieros. Investigue el motivo
de la deficiencia.
13.12 Revise las garantas que respaldan la obligacin y vea que el acuerdo
conste en Actas. Tome un extracto del Acta y verifique su cumplimiento.
13.12.1 Verifique las firmas de las personas autorizadas para

suscribir garantas.
13.13 Determine la adecuada presentacin de este rubro, en el Balance

General.
13.14 Luego de haber cumplido este programa, prepare una cdula que
muestre aquellos puntos dbiles del sistema de control interno y las
recomendaciones que podran ser sugeridas.

en el prximo examen o si es necesario agregar, variar o suprimir
procedimientos, en cuyo caso, prepare un memorando indicando
cules seran estos.
14. CUENTA: CUENTAS POR PAGAR
Conceptos generales
Incluyen las cantidades que se adeudan a los acreedores por mercancas,

materiales o servicios comprados al crdito o, por el sistema gubernamental de pagar
despus de recibir los bienes y servicios. Las cantidades que se adeudan a los socios,
funcionarios, accionistas, empleados, o a compaas afiliadas deben mostrarse de
manera independiente, como cuentas por pagar diversas.
99
Los adeudos que tienen su origen en la compra de mercancas, materiales o

servicios, surgen en el momento de tomar posesin de los bienes o de recibir los
servicios.
14.1 Analice las rutinas establecidas para este tipo de transacciones, con el
fin de obtener criterio sobre la suficiencia y validez del control interno.
Asimismo, revise el cumplimiento de las disposiciones legales,
polticas, etc., relacionadas con las cuentas por pagar
14.2 Obtenga de la entidad u rgano (o prepare) una relacin detallada de

las cuentas por pagar a la fecha del balance objeto de examen,
smela y confronte su total con la cuenta control y los mayores
auxiliares, respectivamente.
14.3 Seleccione de la relacin citada las partidas ms representativas y un

grupo de las dems. Coteje las partidas seleccionadas con las
facturas y otros documentos originales, de proveedores. Verifique que
no tengan alteraciones.
14.3.1 Observe que estn en el registro de Cuentas por Pagar

debidamente anotadas.
14.3.2 Verifique que las facturas estn revisadas y aprobadas para

el pago por el (o los) encargado (s) de la unidad de cuentas
por pagar.
14.3.3 Obtenga evidencia suficiente de haberse obtenido el bien o

servicio o de haberse aplicado el recurso al fin estipulado en
el documento.
14.3.4 Concilie las confirmaciones recibidas de los proveedores con

los mayores auxiliares respectivos. Tome nota de las
diferencias e investguelas.
14.3.5 Comente las confirmaciones sin respuesta, con los

funcionarios competentes y obtenga evidencia suficiente de
que los montos sometidos a confirmacin son cuentas
reales. Haga la observacin correspondiente en sus papeles
de trabajo.
14.4 Prepare, con base en la muestra escogida, un anlisis de los dbitos y

crditos ms significativos de la cuenta y rastrelos a travs de los
libros de : Caja y bancos, Compras, Cuentas por Pagar y Diario.
14.4.1 Revise la documentacin sustentatoria respectiva: pedidos

de la unidad solicitante, orden de compra, factura del
100
proveedor, gua de remisin, nota de recepcin, etc., y

verifique que estn debidamente autorizados.
14.5 Cercirese que los anticipos a proveedores (si los hubiera) estn
registrados y controlados de tal forma que asegure su recuperacin al
momento de la cancelacin de la factura correspondiente.
14.6 Determine si los ajustes por errores, que presentan dichas cuentas,
son autorizadas por un funcionario responsable y ajeno a la unidad de
cuentas por pagar.
14.7 Verifique que mensualmente, al menos, se concilien los estados de

cuenta de proveedores con las cuentas por pagar o facturas
pendientes.
14.8 Cercirese que las devoluciones sobre compras sean debitadas a las
cuentas de los proveedores correspondientes.
14.9 Referente a la cancelacin de Cuentas por Pagar:
14.9.1 Investigue las cuentas que han estado pendientes de pago

por mucho tiempo y determine las causas.
14.9.2 Verifique que no se haya incluido en esta cuenta documentos

cancelados.
14.9.3 Investigue detenidamente las cuentas por pagar que se

cancelen directamente con asientos de diario, especialmente
en los ltimos meses del ao.
14.9.4 Tenga especial cuidado con aquellas cuentas que se

cancelan directamente contra gastos o alguna cuenta del
activo.
14.10 Investigue los saldos deudores y clasifquelos en caso de ser

significativos.
14.11 Tome nota de los saldos a favor de sucursales, agencias o subsidiarias

y confrmelos en sus propios libros.
14.11.1 En caso de que para cumplir lo anterior mediara distancia

considerable, solicite confirmacin a sus responsables y concilie su respuestas. Si
hubiera diferencia, investguelas. Si no hubiera respuesta, comntela con los funcionarios
competentes y obtenga evidencia suficiente de la existencia real de los adeudos. Haga la
observacin correspondiente en sus papeles de trabajo.
14.12 Determine el procedimiento seguido para el descuento por pronto pago

y,
101
14.12.1 Si este es contabilizado, cercirese de que la factura se paga

por el neto.
14.12.2 Tome nota y comente la prdida de descuento por pronto

pago, cuando la entidad pudiendo hacerlo, no cancel a
tiempo su compromiso.
14.13 Revise los pagos posteriores a la fecha del balance, a efecto de

determinar cuentas por pagar no registrados.
De encontrarse estos, prepare una cdula de regularizacin y discuta

con los funcionarios indicados, entre otros, la posibilidad de variar los estados financieros
a fin de reflejar la situacin real; asimismo, investigue los motivos de la falla.
14.14 Revise los registros de entradas de mercancas por el perodo

inmediatamente anterior al balance, para asegurarse, si es del caso, de
que los pasivos se han registrado correctamente.
14.15 Investigue cualquier obligacin por mercadera en consignacin.
14.16 Examine los registros presupuestarios para ver si hay obligaciones por
compromisos de compra (licitaciones publicadas), por solicitudes de
mercancas o reservas de crdito especial emitidas antes del cierre del
perodo contable. (Ejecucin del presupuesto del Gobierno).
14.17 Determine si a la luz de los principios de contabilidad generalmente

aceptados, la presentacin de este rubro en el Balance General es la
adecuada.
14.18 Prepare una cdula, luego de haber cubierto este programa que
recomendaciones que podran darse.

agregarle o quitarle procedimientos en cuyo caso, prepare un
memorando indicando cules seran estos.
15. CUENTA: OTRO PASIVO CIRCULANTE
Dentro de la Seccin del Pasivo Circulante existen otras partidas importantes,

antes de referirnos a ellas es necesario sealar que si bien es cierto es menester que los
estados financieros sean confiables, no debe perderse tiempo valioso como el nuestro, en
la verificacin detallada de partidas que no tienen ninguna o muy poca relevancia en el
contexto de la entidad u rgano sujeto a auditora, ya que de producirse diferencias, estas
no tendrn mayor significacin en la posicin financiera.
102
Entre los conceptos que pueden dar origen a Otros Pasivos Circulantes estn:
Gastos acumulados
a) Los sueldos, jornales y la comisiones: se producen cuando la fecha de

pago no corresponde con la del fin del perodo de ejercicio o perodo
contable.
b) Intereses acumulados: Se debe buscar la referencia en la cdula en que

se estudiaron las obligaciones que les dieron origen.
c) Impuestos acumulados: Se originan cuando la institucin est sujeta al

pago de impuestos, principalmente sobre la renta y ventas. En este caso
debern revisarse las declaraciones del impuesto, si es del caso, o en su
defecto, el sistema de enterar los tributos a los que est obligado.
Sumas retenidas
Las constituyen las sumas retenidas a los empleados por concepto de seguros
sociales, Banco Popular, fondos de pensiones, impuestos y otro tipo de deducciones
personales, que deba pagarse a terceros. Deben hacerse pruebas sobre las bases de
clculo para efectos de verificar el cumplimiento de las leyes u otras disposiciones que le
dan origen a las retenciones.
Salarios y jornales no reclamados
Su acumulacin debe inducir al anlisis detallado del rubro. Debe investigarse

a fondo la autorizacin para el pago, para proteger a la institucin de posibles fraudes.
Depsitos de terceros
Depsitos en efectivo o valores recibidos de proveedores, clientes y

empleados que no se liquidan necesariamente al finalizar el perodo contable.
Procedimiento de auditora
El procedimiento de auditora (programa) es similar para todas estas cuentas

o subcuentas y como gua se presenta el siguiente:
15.1 Evale el sistema de control interno que se tiene establecido para la

determinacin, el registro y control de este tipo de pasivos y cercirese
de la confiabilidad y suficiencia de dicho sistema.
15.2 Obtenga evidencia del origen y justificacin de las acumulaciones;

analice las actas del rgano colegiado y los contratos u otros convenios
suscritos por la institucin. D importancia a los siguientes:
103
a) Convenciones colectivas de trabajo y cualquier otra directriz o

polticas sobre sueldos o salarios.
b) Arreglos de franquicia y regalas.
c) Contratos con vendedores y agentes de ventas.
d) Contratos de garanta y servicio.
e) Contratos de arrendamientos, etc.
15.3 Compruebe aritmticamente el saldo de la cuenta.
15.4 Evale la precisin y confiabilidad de los registros auxiliares para este

tipo de pasivos.
15.5 Haga una verificacin selectiva de los clculos que dieron origen a la
acumulacin.
15.6 Verifique los cargos y crditos realizados cuando se tiene establecido

acumular el pago de vacaciones.
15.7 Verifique que cada partida haya recibido un tratamiento consistente de

un perodo a otro.
15.8 Referencie el pasivo con las cuentas de gastos respectivos.
15.9 Cercirese que las garantas de participacin o de cumplimiento que se

reciban en efectivo, se depositen en una cuenta corriente bancaria de
la institucin u rgano y si se ha establecido la prctica de devolverlas
mediante cheque contra una cuenta corriente institucional, cuando han
cumplido su objetivo.
15.10 Cercirese, en el caso de que las garantas sean en valores, que stas
se depositen en una caja fuerte o en una custodia bancaria. En todo
caso debe verificar que exista un registro auxiliar para el control de las
garantas.
15.11 Inspeccione fsicamente una muestra de los documentos recibidos en

garanta (de participacin o cumplimiento) por la entidad u rgano, con
el fin de comprobar la integridad, validez y cobertura.
15.12 Verifique que se concilien peridicamente los saldos del registro

auxiliar contra la cuenta de control del Mayor.
15.13 Verifique la ejecucin de las garantas en caso de incumplimiento.

Referencie esta informacin con los papeles de trabajo del estudio de
los contratos administrativos.
104
15.14 Verifique la validez y confiabilidad de los documentos y otro respaldo

que sirva de base para el registro de los pasivos por depsitos
recibidos sobre medidores de agua y electricidad; sobre sumas que
respondan por consumos estimados, envases valiosos, ahorros del
personal, etc.
15.15 Este atento con aquellos depsitos muy antiguos o no reclamados con
el objeto de que no se haya sobrestimado el pasivo. Analizar la
posibilidad de transferir saldos no reclamados a Otros Ingresos e
investigar el origen de esas acumulaciones.
15.16 Debe estudiarse, en el caso de que los depsitos no reclamados

respondan por partidas de activo, la posibilidad de que stas se
reduzcan por tales importes.
15.17 Prepare una cdula, luego de haber cubierto este programa, que
recomendaciones que podran darse.

en el prximo examen. O si por el contrario es necesario agregarle o
quitarle procedimientos, en cuyo caso prepare un memorando con la
indicacin de cuales seran estos.
16. CUENTA: CRDITOS DIFERIDOS
A ttulo de gua y sin pretender agotarla, se presenta la siguiente lista de

cuentas o subcuentas de crdito diferidos: alquileres recibidos por anticipado, pagos de
suscripciones recibidas por anticipado, intereses recibidos por adelantado, utilidad bruta
en ventas a plazos, adelantos recibidos sobre contratos, adelantos recibidos sobre ventas,
etc.
Procedimiento de auditora
16.1 Analice las rutinas establecidas para este tipo de transacciones, con el
fin de obtener criterio sobre la suficiencia y validez del control interno.
16.2 Prepare una cdula para el perodo objeto de examen con una muestra
de los crditos diferidos por ingresos percibidos por adelantado.
16.2.1 Coteje el monto de cada uno de esos crditos, con su

respectiva cuenta o subcuenta de control del Mayor General.
16.3 Prepare una cdula para cada crdito diferido o de los que considere
convenientes, que muestre los dbitos y crditos ms significativos, y
16.4 Revise la documentacin sustentatoria en cuanto a nmero del

comprobante de ingreso, fecha, importe, concepto o tipo de ingreso
diferido, aprobacin y autorizacin debida. Verifique los clculos.
105
16.5 Determine su correcta y adecuada contabilizacin, cuidando que la

porcin transferida corresponda razonablemente al ejercicio que se
aplica; si hubiere error en el clculo de la misma y sta fuera
significativa, prepare el asiento de ajuste correspondiente, a fin de que
el ejercicio objeto de examen reciba el ingreso respectivo y que la
cantidad diferida sea la razonablemente correcta.
16.6 Determine si hay otras utilidades o excedentes no realizados que

deban encontrarse en este grupo, pero que han sido registrados como
beneficios realizados. Asimismo, analice la trascendencia del error y
consulte con el Supervisor de auditora y si fuera necesario con los
funcionarios indicados, la necesidad de variar los estados financieros o
de dar otro tipo de recomendacin.
16.7 Determine la adecuada presentacin de esta cuenta en el Balance

General, a la luz de los principios de contabilidad generalmente
aceptados.
16.8.1 Prepare una cdula que muestre aquellos puntos dbiles del
sistema de control interno y consigne las recomendaciones
que podran darse.

agregarle o quitarle procedimientos, en cuyo caso prepare un
memorando, indicando cules seran stos.
Porcin con vencimiento a corto plazo de la deuda a largo plazo
16.9 Verifique que se incluyan en el pasivo corriente la porcin de la deuda

a largo plazo que vence en el perodo. Para ello, puede tomar como
base el anlisis de contratos de prstamo tratado la inicio de este
programa de procedimientos.
16.10 Analice el sistema que se tiene en uso para estimar la porcin de la

deuda a largo plazo que ser pagada en el corto plazo, con el objeto
de cerciorarse de si los clculos son correctos y se representa
adecuadamente este pasivo.
17. CUENTAS: DOCUMENTOS POR PAGAR A LARGO PLAZO Y OTROS

PASIVOS A LARGO PLAZO
Algunos conceptos generales
Los crditos a largo estn representados por los adeudos cuyo vencimiento es
posterior a un ao, a al ciclo normal de las operaciones si ste es mayor. Entre los
principales conceptos comprendidos en otros crditos a largo plazo, estn los adeudos
provenientes de la adquisicin de bienes y servicios para consumo o beneficio de la
106
entidad, prstamos de instituciones de crdito, de particulares, de compaas filiales, de

accionistas o funcionarios, etc., representados tanto por adeudos obtenidos a travs de
contratos formales de crdito, como por adeudos amparados por simples ttulos de crdito
o bien por crditos no documentados en los cuales exista un convenio escrito acerca del
vencimiento.
Los bonos por pagar representan pagars a largo plazo, que pueden estar
garantizados o no. Si los bonos carecen de garanta, se conocen con el nombre de bonos
sin garanta y dependen, en cuanto a su valor, del crdito general que tenga la entidad
emisora. Si los bonos estn garantizados, podr existir una garanta colateral o una
hipoteca sobre varios tipos de propiedades.
Una hipoteca representa una escritura condicional que transfiere un ttulo

condicional al acreedor hipotecario. Sin embargo, el instrumento legal estipula que ser
nulo si el deudor hipotecario paga el prstamo a su vencimiento. En realidad, la hipoteca
impone un gravamen sobre la propiedad para garantizar el pago de la obligacin a largo
plazo en la fecha de su vencimiento.
1. Cerciorarse de la confiabilidad y suficiencia del sistema de control interno

relacionado con el rubro en estudio.
2. Determinar si todos los documentos pendientes de pago han sido

registrados en las cuentas respectivas por un valor adecuado y en el
perodo correspondiente.
3. Determinar la precisin de los gastos registrados por concepto de

intereses.
4. determinar la presentacin y clasificacin, para efectos de balance, de las

diferentes clases de documentos por pagar y sus correspondientes
colaterales.
5. Determinar si los recursos, han sido aplicados a los fines para los que se
solicitaron.
6. Determinar se las condiciones en que se hizo la operacin (u

operaciones), plazo, intereses, forma de pago, garantas, institucin
financiera, etc. son las mismas acordadas y autorizadas por el rgano
colegiado o en sus caso, por la Asamblea Legislativa.
7. Asegurarse de que todos los pasivos pendientes de liquidar se hayan

contrado a nombre de la entidad u rgano, as como que correspondan a
obligaciones reales y pendientes que cubrir.
8. Determinar si existen garantas otorgadas, gravmenes o restricciones y

asegurarse que stas se revelen adecuadamente en los estados
financieros o en sus notas.
107
9. Determinar, en aquellos casos en que exista fondo de amortizacin, si

ste est representado por activos de fcil realizacin.
Hipotecas
1. Prepare u obtenga una relacin de las hipotecas por pagar donde conste,
por lo menos: acreedor hipotecario, nmero y propiedad hipotecada y su
ubicacin, monto de la hipoteca, inters que devenga, intereses pagados
y vencidos, pagos parciales y cualquier otro dato que considere de
importancia.
2. Cercirese con el anlisis de los documentos, que todas las hipotecas

sean obligaciones reales y hayan tenido origen en dinero o propiedades
recibidas.
3. Verifique que haya habido acuerdo del rgano colegiado o de la Asamblea

Legislativa y que haya sido suscrita por el funcionario autorizado.
4. Verifique que los contratos de prstamo estn debidamente refrendados

por la Contralora General (artculo 4, inciso g) de la Ley Orgnica).
5. Verifique que se cumplan las condiciones pactadas en cada hipoteca.
6. Haga pruebas de los cargos y los crditos a las cuentas de hipotecas con
el objeto de validar su justificacin. Por tanto, debern cotejarse con los
registros de ingresos y con los de egresos.
7. Coteje las hipotecas existentes con el certificado de pasivo citado al inicio

del programa, en cuanto a condiciones y certeza de la obligacin.
8. Verifique que si las hipotecas estn inscritas en el Registro Pblico a

nombre de la entidad u rgano.
9. Verifique que un funcionario responsable controle los registros y que solo

empleados autorizados tengan acceso a dichos registros.
10. Revise selectivamente los clculos de intereses y los pagos realizados,

as como los justificantes originales, referencie los datos con las
respectivas cuentas de gastos.
11. Verifique las cancelaciones de hipotecas en los registros originales y en el

Registro Pblico. Cercirese que tienen la autorizacin correspondiente.
Documentos por pagar a largo plazo
El programa para este pasivo es el mismo que el usado para el pasivo a corto
plazo, inclusive, se podrn estudiar ambos tipos de documentos conjuntamente con
108
indicacin clara de su vigencia. Adicionalmente, solo se incluye, si no se ha hecho en la

confirmacin, el siguiente procedimiento:
1. Haga una prueba o confirme con el prestamista o fideicomisario, para

determinar si se han efectuado los pagos (para redimir los bonos) al fondo de
amortizacin, si lo hubiera, de acuerdo con lo pactado en el prstamo y verifique si el
efectivo y los valores se retienen en el fondo de amortizacin. Asimismo si la valuacin de
los valores que no son sustitutos perfectos del dinero, estn valuados de acuerdo con los
principios de contabilidad generalmente aceptados.
Bonos por pagar
1. Lea y extracte las clusulas ms importantes de la escritura de emisin de

los bonos o de la ley respectiva y verifique su cumplimiento. Ponga
especial cuidado de que las rutinas establecidas, conformen un control
interno suficiente y vlido.
2. Verifique la autorizacin para la emisin de bonos, por medio de las actas

de la institucin. En el caso del Gobierno Central lo ser la ley y el
reglamento respectivo.
3. Analice las cuentas del Mayor relativas a bonos por pagar, primas o
descuentos y gastos por intereses.
4. Verifique que los bonos hayan sido prenumerados por el impresor y se

encuentren ordenados por series y por nmeros.
5. Obtenga el fiduciario un extracto de las transacciones efectuadas durante

el ao anterior y concilie las cuentas.
6. Verifique la recepcin de fondos provenientes de la emisin de bonos y

cercirese de que su aplicacin lo fue en los fines previstos y autorizados;
en el caso del Gobierno Central por la ley que los origin.
7. Verifique el registro de la hipoteca, si se da el caso, que garantiza los

bonos.
8. Si no se contrata con un banco del sistema bancario nacional la

administracin y el control de cada emisin de bonos, debe verificarse si
los bonos cancelados se archivan debidamente as como los cupones de
intereses y si se destruyen con la autorizacin y presencia de los
funcionarios correspondientes.
9. Cercirese que los cheques de intereses no reclamados estn sujetos a

control y que se concilie peridicamente la cuenta bancaria contra la cual
se giran tales pagos.
109
10. Verifique que los bonos no firmados estn custodiados por un funcionario
responsable y que no se permita la contrafirma anticipada de los mismos.
11. Examine los bonos de tesorera en existencia y concilie su monto y

nmero con el Mayor o Registro Auxiliar.
12. Verifique selectivamente los clculos por intereses, amortizacin de

descuentos o primas sobre bonos e intereses acumulados por pagar.
Referencie estas sumas con la respectiva cuenta de gastos.
13. Revise las operaciones del fondo de amortizacin, si se ha hecho esta

prevencin.
Pasivo contingente
Concepto
Es aquel en que puede incurrirse cuando se produce una situacin o conjunto

de circunstancias que implican un grado de incertidumbre, predecible y previsible. La
probabilidad para que suceda una prdida o creacin de un pasivo constituye la
incertidumbre.
1. Comprobar que todas las contingencias estn incluidas en los estados

financieros o mencionados en sus notas explicativas.
2. Determinar, en caso de poder predecir y anticipar razonablemente, los

resultados de las contingencias que redundarn en el origen de un pasivo
o de una prdida, que se hayan hecho las provisiones necesarias
contablemente.
3. Verificar que sobre las contingencias se mantenga un control adecuado.
1. Revise la cdula preparada con la lectura de las actas de las sesiones de

la entidad, por el perodo objeto de examen y prepare extractos de los
acuerdos ms importantes tales como: deudas garantizadas de entidades
subsidiarias y afiliadas, si este fuese el caso. Tome nota de los importes:
actual y mximo. Importes de documentos por cobrar descontados, con
proceso judicial o sin l. Existencia de juicios de los cuales la entidad es la
demandada. Anota la obligacin potencial total. Tome nota de cualquier
endoso de documentos de terceros o cualquier garanta otorgada.
Compromisos de carcter excepcional para compras o construccin de
activo fijo. Contratos de arrendamiento por sumas importantes.
Honorarios profesionales en litigio, etc.
2. Solicite por escrito confirmacin de la Asesora Legal de la entidad u

rgano, sobre la situacin en que se encuentran todos y cada uno de los
110
juicios y reclamos contra la entidad y, en general, realice una verificacin

con base en los puntos sealados anteriormente. Asimismo, la
confirmacin deber indicar claramente la posible contingencia y el monto
probable en caso de que se produzca.
3. Asegrese que la entidad u rgano ha registrado todos sus compromisos,

examinando detenidamente las actas de las sesiones del rgano
colegiado, discutiendo ampliamente este asunto con las autoridades
competentes y obteniendo toda la evidencia suficiente a travs de su
examen de registros y documentos adicionales, en cuyo caso prepare un
memorando, indicando cules son stos.
4. Seale, en la respuesta a la solicitud de confirmacin bancaria, todos los

compromisos de la entidad u rgano con el banco, tales como cartas de
crdito irrevocables o cualquier indicio de pasivo contingente.
5. Evale toda la evidencia que obtenga sobre pasivos contingentes; prepare

papeles de trabajo y sobre ellos discuta con los funcionarios indicados, a
fin de consignar las notas a los Estados Financieros.
6. Determine la presentacin adecuada de este rubro en el Balance General

a la luz de los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Verifique si se ha determinado la creacin de una reserva para
contingencias. En caso contrario, verifique que ese asunto se haga
constar en una nota al pie del balance general.
7. Luego de haber cubierto este programa, prepare una cdula que muestre
aquellos puntos dbiles del sistema de control interno y las
recomendaciones que podran sugerirse.
8. Indique si en su opinin este programa debe ser utilizado ntegramente en

el prximo examen o si es necesario agregarle o quitarle procedimientos,
en cuyo caso, prepare un memorando indicando cules son stos.
111
PATRIMONIO
112
18. CUENTA: PATRIMONIO
En Costa Rica, en trminos generales, los entes y rganos pblicos no poseen

capital social, en la forma en que aparece en una empresa privada. El Patrimonio (en
algunos casos Erario) de un ente u rgano lo constituyen los aportes del Estado o sus
instituciones, las reservas provenientes de las utilidades obtenidas, una vez deducidos
los impuestos, otras contribuciones o aportes especiales provenientes de otras fuentes y
las donaciones de diversa ndole que se hayan recibido.
Mencin especial merecen las empresas del Estado constituidas como

sociedades mercantiles, en las que s existe el capital accionario, compuesto por acciones
suscritas y pagadas por el Estado o sus instituciones y en algunos casos por particulares
o terceros interesados. De esta forma, los principales conceptos incluidos en el capital
contable son los siguientes:
Capital social
Ordinario
Preferente
Supervit de capital
Ganado
Pagado
Donado
Por revaluacin
Dficit
Los conceptos anteriores no son nicos y se pueden encontrar otro tipo de

aportes que incrementan el patrimonio, a la luz de los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
En lo que respecta a la Administracin Pblica del sector Gobierno, el sistema

vigente de registro de las operaciones no permite determinar cual es el monto del
patrimonio del Estado, ya que habr que esperar a que se efecte un estudio integral de
todos lo s activos y pasivos de los rganos del Estado, a fin de determinar qu se puede
considerar como su Patrimonio y luego continuar incorporando al monto total los
incrementos que se le vayan sucediendo, con base en las transacciones financieras
registradas sistemticamente de manera tcnica, ordenada y lgica a la luz de los
principios contables universales. Adems deber contarse con registros contables
sustentados por archivos de documentos adecuadamente mantenidos.
Los principales objetivos que debe cumplir el auditor al practicar el examen

sobre esta cuenta son los siguientes:
1 Determinar la confiabilidad y suficiencia del sistema control interno

implantado por la administracin en ese rubro.
113
2 Comprobar que se han cumplido las disposiciones legales y estatuarias

como requisitos para la constitucin de las diferentes partidas que
integran el patrimonio.
3 Determinar que las diversas transacciones que afectan las cuentas que
integran el patrimonio hayan sido debidamente autorizadas, aprobadas y
registradas.
4 Comprobar que los montos presentados en los distintos renglones del

capital corresponden, por su naturaleza, a los rubros que tienen
asignados para su registro.
5 Cerciorarse que las descripciones y clasificaciones de las partidas

mostradas en el capital contable o en el Patrimonio, segn el caso, sean
suficientemente claras y explicativas e indiquen todas las distinciones y
aclaraciones necesarias para el conocimiento de su composicin y
correcta interpretacin.
18.1 Revise, de manera detallada, el control interno para medir su grado de

solidez y la eficiencia administrativa en la aplicacin de dicho control.
18.2 Resuma y verifique en una cdula especfica, el cumplimiento de las

diferentes clusulas relativas al patrimonio de la manera que se indica
en la ley constitutiva, los estatutos, actas del rgano colegiado,
circulares del gobierno u otros rganos o entes de control.
18.3 Concilie el saldo del registro auxiliar con el de la cuenta de control del
Mayor.
18.4 Analice una muestra de las transacciones registradas en la cuenta de

capital contable o del Patrimonio (Erario a veces) durante el perodo
sujeto a revisin e indique y evale las contrapartidas afectadas.
18.5 Verifique si los testimonios de las escrituras por donaciones han sido
debidamente inscritos en el Registro Pblico.
18.6 Haga un anlisis y explicacin por las revaluaciones, incluyendo un

resumen del informe de la revaluacin u otra fuente del origen de la
partida, del asiento inicial registrado en los libros, su autorizacin y
cualquier ajuste subsecuente. Analice las bases tcnicas y legales que
dan origen a esas revaluaciones.
18.7 Revise si los cargos a las cuentas de reservas concuerdan

exactamente con el objetivo por las cuales fueron creadas, de manera
que no se trate de un gasto ordinario o recurrente que deba cargarse a
la operacin del ente u rgano.
114
18.8 Revise si la composicin del Patrimonio o Erario est correctamente

presentada en los estados financieros, es decir, de acuerdo con los
principios de contabilidad generalmente aceptados, cuando estos sean
aplicables.
115
CUENTAS DE GASTOS (ESPECFICAS)

116
CUENTAS DE GASTOS (ESPECFICAS)
En esta seccin del Manual se incluyen algunas cuentas de gastos que

usualmente aparecen en la estructura presupuestaria vigente en el Sector Pblico, de
manera que las nomenclaturas y definicin de ellas es la que corresponde a dicha
estructura.
El objetivo de los procedimientos que seguidamente se desarrollan para las

citadas cuentas de gastos, es servir de gua a los auditores en la auditora que se realiza
en el campo del presupuesto y asimismo, en el de la Contabilidad General.
Esas cuentas se presentan agrupadas en los siguientes ttulos de las partidas o

grupos presupuestarios: Servicios Personales, Servicios no Personales, Materiales y
Suministros, Transferencias Corrientes, Transferencias de Capital, y Servicios de la
Deuda.
En cada una de las partidas mencionadas se incluye lo siguiente: Definicin de la

partida; lista de algunas subpartidas; definicin de varias de las subpartidas; y objetivos y
procedimientos de auditora.
Para las definiciones de partidas y subpartidas se ha tomado como base lo

dispuesto en los Clasificadores de los gastos segn el objeto, utilizado en los ltimos
aos por el Departamento de Control de Presupuestos de la Contralora General de la
Repblica.
Los procedimientos de auditora se presentan a nivel de subpartida, en forma

conjunta o individual. En forma conjunta, cuando las subpartidas solo requieran de los
procedimientos de auditora generales que son aplicables a todos los gastos y, en forma
individual, en los casos de subpartidas que adems de los procedimientos de auditora
antes mencionados, necesitan de otros ms especficos.
1. SERVICIOS PERSONALES
1.1 Definicin de la partida
Comprende todos los gastos por concepto de servicios personales

prestados por el personal fijo y transitorio del sector pblico. Asimismo, comprende los
servicios contractuales de profesionales y tcnicos.
1.2 Lista de algunas subpartidas
En este punto se incluyen, a modo de ejemplo, algunas de las subpartidas

que contiene el clasificador de gasto segn el objeto:
Sueldos para cargos fijos
Sueldos personal docente
Sueldos personal sustituto

117
Sueldos por descanso semanal
Sueldos servicios especiales
Comisiones
Dietas
Honorarios
Jornales
Asignacin profesional
Asignacin costo de vida
Aumentos anuales
Carrera docente
Gastos de representacin fijos
Horarios alternos
Recargo escuelas nocturnas
Recargo por matrcula
Tiempo extraordinario
Sobresueldos
Sueldo adicional
Zonaje
Otros servicios personales
1.3 Definicin de algunas subpartidas
Sueldos para cargos fijos
Comprende los gastos por concepto de sueldos bsicos del personal fijo o
permanente al servicio del sector pblico, de acuerdo al rgimen de salarios que
corresponda.
Sueldos personal docente
Incluye los sueldos bsicos de los profesores de enseanza pre-escolar,

primer ciclo, segundo ciclo, tercer ciclo y educacin diversificada acadmica, tercer ciclo y
118
educacin diversificada tcnica de enseanza especial y de la educacin superior.

Excluye las remuneraciones del personal docente-administrativo y administrativo del
Ministerio de Educacin Pblica.
Sueldos personal sustituto
Comprende los sueldos que se pagan al personal que temporalmente

sustituye al titular de un cargo, sea por licencia, vacaciones o enfermedad.
Sueldos por descanso semanal
Incluye compensaciones por trabajos efectuados en das domingos y

festivos que, principalmente, se producen en los servicios de correos y en los
radiotelegrficos.
Sueldos Servicios Especiales
Comprende las remuneraciones del personal contratado con carcter

transitorio o temporal, sujetos a un determinado horario de trabajo. Estos cargos y su
remuneracin se detallan y valoran de acuerdo con la clasificacin y escala de sueldos
bsicos del rgimen que corresponda.
Comisiones
Esta cuenta comprende los pagos a personas naturales, adicionales o no al

sueldo bsico, en relacin al cumplimiento de ciertas actividades tales como: venta de
seguros, de libros, de pasajes, de fletes, etc., y cobro de facturas y recibos.
Dietas
Comprende los pagos por la asistencia a sesiones o reuniones de

organismos colegiados, juntas directivas y de comisiones especiales de la Asamblea
Legislativa, conforme a la Ley.
Honorarios
Comprende los pagos que deben hacerse a profesionales y tcnicos por

servicios personales prestados ocasionalmente al sector pblico.
Estos servicios se ajustarn con base en un contrato para desarrollar

tareas como estudios, investigaciones y peritazgos, que no implica subordinacin
jerrquica ni cumplimientos de horarios de trabajo.
En ningn caso se podr suscribir un contrato de esta naturaleza con

personas que desempeen un cargo permanente o transitorio dentro del Gobierno
Central, o gobiernos locales, instituciones autnomas de servicio, empresas pblicas no
financieras o empresas pblicas financieras.
119
Jornales
Comprende las sumas que se pagan al personal obrero, cuya retribucin se

establece por hora, da o destajo, con base en la fijacin que efecta el Consejo Nacional
de Salarios.
Asignacin profesional
Comprende el estmulo en trminos monetarios que se otorga a estudiantes

universitarios o a profesionales con base en los crditos, ttulos profesionales y de
especializacin que hubieren obtenido.
Asignacin costo de vida
Remuneracin adicional establecida por ley, tipificado especficamente, en

ciertos regmenes especiales de salarios.
Aumentos anuales
Incluye las sumas a que tienen derecho los servidores pblicos por
concepto de antigedad. El clculo de este derecho deber estar de acuerdo con la
escala salarial a que estn sujetos los funcionarios de la entidad.
Carrera docente
Remuneracin adicional aplicable solo al personal docente.
Gastos de representacin fijos
Comprende las compensaciones que se otorgan al personal que por la

naturaleza del cargo que desempea, debe incurrir en gastos y atenciones de carcter
personal y que se pagan con base en sumas fijas mensuales.
Horarios alternos
Remuneracin adicional aplicable solo al personal docente, de acuerdo con

la Ley.
Recargo escuelas nocturnas
Remuneracin adicional aplicable solo al personal docente en los casos

contemplados por la Ley.
Recargo por matrcula
Remuneracin adicional que solo perciben los directores de Centros

Educativos, de acuerdo a la valoracin que efecta la Direccin General de Servicio Civil
con base en la matrcula efectiva de esos centros.
120
Tiempo extraordinario
Comprende los pagos por labores realizadas fuera del horario o jornada
normal de trabajo.
Sobresueldos
Esta cuenta incluir cualesquiera otra remuneracin adicional no

contemplada.
Sueldo adicional
Comprende el gasto para atender el pago de un mes de sueldo adicional de

los funcionarios del sector pblico que se otorga por una sola vez a fin de cada ao.
Zonaje
Comprende los gastos derivados pro el pago de un estmulo adicional a

funcionarios destacados en zonas alejadas de los centros poblacionales principales del
pas.
Otros servicios personales
Comprende los dems gastos por concepto de servicios personales no

incluidos en ninguno de los conceptos.
1.4 Objetivos y procedimientos de auditora
19. CUENTA: SUELDOS PARA CARGOS FIJOS
Objetivos de la auditora:
1. Cerciorarse, en general, del cumplimiento, suficiencia y validez del

sistema de control interno existente sobre la materia.
2. Determinar la confiabilidad del saldo que muestre la cuenta en los

registros contables, en el estado de ingresos y egresos o de resultados y
en los informes de ejecucin presupuestaria.
3. Determinar el cumplimiento legal.
1 Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia de los

controles internos vigentes del proceso relacionado con la contratacin de
personal, autorizacin, pago y registro de los desembolsos cargados a la
cuenta objeto de estudio.
121
2 Seleccione una muestra de gastos del perodo objeto de estudio y

consigne el movimiento en la cdula respectiva.
Adems:
3 Revise los comprobantes o asientos de diario emitidos para la

contabilizacin de los gastos contemplados en la muestra. Verifique el
auxiliar de gastos de la contabilidad general, registro de control
presupuestario o mayor de apropiaciones.
4 Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, su naturaleza y

su codificacin contable y presupuestaria.
5 Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (planillas,

acciones de personal, cheques, etc.).
6 Verifique el cumplimiento de las leyes, decretos, convenciones colectivas,

reglamentos, pronunciamientos, resoluciones, oficios, memorandos,
circulares, etc., relacionados con los gastos cargados a la cuenta.
7 Estudie los procedimientos especficos administrativos sobre la

autorizacin, emisin, pago y registro de planillas.
8 Verifique que las planillas se hayan confeccionado con base en las

correspondientes acciones de personal.
9 Verifique que las acciones de personal se hayan emitido conforme al

presupuesto, leyes y reglamentos vigentes.
10 Revise expedientes de personal para verificare el cumplimiento de las

leyes y reglamentos sobre salarios, escalas salariales, convenios
colectivos, polticas internas, etc.
11 Verifique y coteje el monto de las plantillas con base en los giros o

cheques girados.
12 Presencie algunos pagos de salarios o jornales.
13 Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos.
20. CUENTA: SUELDOS SERVICIOS ESPECIALES

controles internos existentes sobre la materia.
2. Determine la confiabilidad del saldo que muestre la cuenta en los registros

contables, en el estado de ingresos y egresos o de resultados y en los
informes de ejecucin presupuestaria.
122
1. Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia de los

controles internos vigentes del proceso administrativo relacionado con la
contratacin de personal, autorizacin, pago y registro de los
desembolsos cargados a la cuenta objeto de estudio.
2. Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo objeto

de estudio y consigne el movimiento en la cdula respectiva.
3. Revise los comprobantes o asientos de diario emitidos para la

4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (acciones de

personal, planillas, cheques, etc.).
5. Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, su naturaleza y

su codificacin contable y presupuestaria
6. Verifique el cumplimiento de las leyes, reglamentos, polticas,

pronunciamientos, resoluciones, oficios, memorandos, circulares, etc,
relacionados con los gastos cargados a la cuenta.
7. Verifique si los nombramientos con cargo a esta partida estn respaldados

por acciones de personal o contratos debidamente suscritos y aprobados.
8. Verifique si las planillas se confeccionaron con base en las acciones de

personal o contratos suscritos.
9. Obtenga y estudie las disposiciones legales y reglamentos internos que

regulan esta clase de pagos.
10. Verifique si las contrataciones corresponden realmente a servicios

transitorios o temporales.
11. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos.
(Cruzar este estudio con el de Caja y Bancos)
21. CUENTA: COMISIONES
1. Cerciorarse de la confiabilidad y suficiencia de los controles internos

existentes sobre la materia que trata la cuenta.
123
2. Determinar la confiabilidad del saldo que muestra la cuenta en los registros

contables, en el estado de ingresos y egresos de los resultados y en los
1. Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia con los

controles internos del proceso administrativo relacionado con la
autorizacin, contratacin del personal, pago y registro de los

3. Revise los asientos o comprobantes de diario emitidos para la

4. Verifique la autenticidad de los comprobantes o justificantes (planillas,

cheques, etc.).

6. Verifique el cumplimiento de las leyes, decretos, reglamentos, polticas,

pronunciamientos, resoluciones, oficios, memorandos, circulares, etc.,
7. Estudie y verifique el cumplimiento de las disposiciones que rigen la

autorizacin y pago de las comisiones a vendedores, as como el control
contable.
8. Compruebe si el porcentaje para el pago de comisin a vendedores, esta

debidamente aprobado por autoridad competente
9. Estudie la forma de presentar las liquidaciones de los vendedores para su

cobro.
10. Estudie el procedimiento de pago (base de clculo).
11. Examine el registro de pagos a vendedores, as como las autorizaciones

de pago de comisiones (quien autoriza).
12. Revise con base en las disposiciones y porcentajes establecidos, las

liquidaciones de distintos agentes vendedores (incluidas en la muestra)
124
13. Verifique que los vendedores tengan pliza o garanta de fidelidad.

Prepare una lista de agentes con indicacin de: nmero de pliza, monto,
fecha de vencimiento, etc.
14. Examine los registros que llevan los agentes vendedores cuando se les
entrega artculos en consignacin. Adems estudie las fechas en que les
fueron entregados esos artculos (verificar la antigedad de los mismos).
15. Determine quin autoriza la salida de los artculos que se entregan a los
vendedores.
16. Verifique el correcto pago de porcentajes a cobradores.
17. Determine las disposiciones que rijan sobre la autorizacin y pago de

comisiones a cobradores; as como sobre el control contable.
18. Verifique si los agentes cobradores tienen pliza de fidelidad (monto,

fecha de vencimiento, nombre del agente).
19. Haga confrontaciones entre las recepciones diarias de dinero, ingresos de

caja y depsitos correspondientes por un perodo razonable (cruzar este
estudio con el de ingresos).
20. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos,
o verifique los nombres y firmas, en las planillas, de las personas a
quienes se remunera con comisiones en el caso de pagos con dinero
efectivo (cruzar este estudio con el de Caja y bancos).
22. CUENTA: DIETAS
Objetivo de la auditora
1. Cerciorarse de la confiabilidad y suficiencia del control interno existente

sobre la materia que trata la cuenta.


controles internos del proceso administrativo relacionado con el
nombramiento de directores, con la autorizacin, pago y registro de los

125

4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (planillas,

cheques, etc.).

6. Obtenga y estudie las disposiciones legales y reglamentarias que regulan

esta clase de desembolsos para verificar su cumplimiento.
7. Examine las Actas de las sesiones de la Junta Directiva o del rgano

colegiado para verificar los registros de asistencia de los Directores.
8. Confronte los registros de asistencia a sesiones de los directores, contra

las planillas que respaldan las erogaciones.
9. Examine los giros o cheques de pago a directores y verifique los endosos

y compruebe la correccin del pago.
10. Verifique la caucin de los directores y lo adecuado de su monto.
23. CUENTA: HONORARIOS

2. Determinar la confiabilidad del saldo que muestre la cuenta en los


contratacin de personal, autorizacin, pago y registro de los

126
3. Analice los asientos o comprobantes de diario que respaldan los cargos

incluidos en la muestra. Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad
general, control presupuestario o mayor de apropiaciones.

rdenes de compra, cheques, facturas, etc.).

6. Verifique el cumplimiento de las leyes, decretos, reglamentos,

7. Verifique que la contratacin de servicios profesionales se formalice por

medio de Concurso de Antecedentes.
8. Verifique que en los concursos de antecedentes se cumplan todos los

requisitos exigidos.
9. Estudie los contratos suscritos por la institucin con profesionales y

tcnicos para verificar su cumplimiento.
10. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos
(si no se ha hecho en la cuenta Caja y bancos).
24. CUENTA: JORNALES



autorizacin, contratacin, pago y registro de los desembolsos cargados a
la cuenta objeto de estudio y evaluar el control interno.

127

auxiliar de gastos de la contabilidad general, registro de control de
presupuesto o mayor de apropiaciones.

cheques, etc.).


7. Verifique que los registros auxiliares de gastos (jornales) concilien con la

cuenta de mayor.
8. Confronte la planilla con el control o registro de asistencia.
o verifique los nombres y firmas en las planillas de las personas a quienes
se remunera con cargo a jornales, en el caso de pagos con dinero
efectivo.
10. Presencie algunos pagos de jornales e identifique a las personas que

reciben remuneraciones por ese concepto.
11. Analice los cheques o sobres de pagos pendientes de retiro.
12. Verifique que la persona que contrata los servicios de jornales est
debidamente autorizada para ello.
25. CUENTA: GASTOS DE REPRESENTACIN FIJOS


3. Determinar el cumplimiento legal
1. Prepare una cdula que demuestre la confiabilidad y suficiencia del control

interno del proceso administrativo relacionado con la autorizacin, pago y
registro de los desembolsos cargados a la cuenta objeto de estudio.
128
2. Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo objeto de

estudio y consigne el movimiento en la cdula respectiva.

contabilizacin y registro de los gastos contemplados en la muestra.
Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general, registro de control
4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (planilla,

cheques, etc.).


7. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y verifique los

endosos (si no se ha hecho en la cuenta Caja y bancos).
26. CUENTA: TIEMPO EXTRAORDINARIO


1. Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia del control

interno del proceso administrativo relacionado con la autorizacin,
contratacin, pago y registro de los desembolsos cargados a la cuenta
objeto de estudio.


contabilizacin o registro de los gastos contemplados en la muestra.
Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general, registro de
control presupuestario o mayor de apropiaciones.
129

reportes de tiempo, cheques, etc.).


7. Verifique si las horas extra fueron debidamente autorizadas.
8. Revise las planillas de horas extra con base en los medios de control de
asistencia (tarjetas de tiempo, listados de entrada y salida, etc.).
9. Verifique los clculos aritmticos llevados a cabo para establecer el

nmero de horas extra y sus importes.
(si no se ha hecho en la cuenta Caja y bancos.)
27. CUENTA: SOBRESUELDOS






cheques, etc.).
130
5. Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos y su codificacin

contable y presupuestaria.

7. Determine la naturaleza de los gastos que se cargan a la cuenta.
8. Observe si se cumplen las disposiciones legales y reglamentarias vigentes

en los casos de pago de recargo de funciones y de vacaciones no
disfrutadas.
9. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise, los endosos
o verifique los nombres y firmas, en las planillas, de las personas a
quienes se remunera con cargo a sobresueldos, en el caso de pagos con
dinero efectivo.
28. CUENTA: SUELDO ADICIONAL
Objetivos de auditora:
1. Cerciorarse de la confiabilidad y la suficiencia del control interno existente





contabilizacin o registros de los gastos contemplados en la muestra.

cheques, etc).
131


7. Revise las planillas correspondientes al Dcimo tercer mes y verifique

los clculos correspondientes.
(si no se ha hecho en Caja y bancos).
29. CUENTA: ZONAJE

sobre la materia.
2. Determinar la confiabilidad del saldo que muestra la cuenta en los

registros contables, en le estado de ingresos y egresos o de resultados y
1. Prepare una cdula que demuestre la confiabilidad y suficiencia del

control interno del proceso administrativo relacionado con la autorizacin,
pago y registro de los desembolsos cargados a la cuenta objeto de
estudio.


Verifique el registro auxiliar de gastos de la contabilidad general, o el
registro de control presupuestario o mayor de apropiaciones.

cheques, etc).


132
7. Verifique las zonas donde se reconoce el pago de zonaje por parte de la

institucin. Verifique si se justifican.
8. Verifique las personas que perciben zonaje por los servicios que prestan,
en forma permanente, en zona distinta a la de su domicilio.
9. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos;
verifique los nombres y firmas en las planillas de las personas a quienes
se remunera con zonaje, en el caso de pagos con dinero efectivo.
30. CUENTA: OTROS SERVICIOS PERSONALES
1. Cerciorarse de la confiabilidad y la suficiencia del control interno existente


3. Determine el cumplimiento legal.
1. Prepare una minuta que demuestre la confiabilidad y suficiencia del

control interno del proceso administrativo relacionado con la contratacin
de personal, autorizacin, pago y registro de los desembolsos cargados a
la cuenta objeto de estudio. Verifique la justificacin del gasto.
2. Selecciones una muestra representativa de los gastos del perodo objeto

de estudio y consignar el movimiento en la cdula respectiva.




7. Verifique los clculos del pago de vacaciones no disfrutadas.

133
o verifique los nombres y firmas en las planillas, de las personas a
quienes se remunera con cargo a la cuenta objeto de estudio, en el caso
de pagos con dinero efectivo.
2. SERVICIOS NO PERSONALES
2.1 Definicin de la partida
Comprende los gastos por servicios de carcter no personal y por el uso de

bienes e inmuebles. Su adquisicin o contratacin puede ser hecha con personas fsicas,
entidades pblicas o privadas.
2.2 Lista de algunas subpartidas
Se incluyen algunas subpartidas que aparecen en el clasificador de gastos

segn el objeto:
Alquiler de terrenos
Alquiler de edificios
Alquiler de equipo electrnico
Otros alquileres
Informacin y publicidad
Impresin, encuadernacin y otros
Servicio de telecomunicaciones
Servicio de correos
Energa elctrica
Servicio de agua
Otros servicios pblicos
Gastos de viaje dentro del pas
Gastos de viajes en el exterior
Gastos de representacin
Transporte de / o para el exterior
Transporte dentro del pas

134
Seguros de daos
Seguros de riesgos profesionales
Comisiones y otros cargos
Consultoras
Confeccin y reparacin de vestuario
Mantenimiento y reparacin de mobiliario y equipo de oficina
Mantenimiento y reparacin de maquinaria y equipo
Mantenimiento y reparacin de edificios
Mantenimiento y reparacin de obras
Servicios aduaneros
Gastos de oficinas de chancilleras
Misiones especiales
Gastos misiones militares
Otros servicios no personales
2.3 Definicin de algunas subpartidas
Alquiler de terrenos
Corresponde a gastos derivados de contratos por arriendo de potreros, fincas

solares, etc.
Alquiler de edificios
Comprende los gastos derivados de contratos de arriendos de inmuebles para

oficina, escuelas, habitacin, etc. Tambin incluye el alquiler de garajes, de locales y
salas de conferencia ocasionales, etc.
Alquiler de equipo electrnico
Comprende los gastos por concepto de alquiler de computadoras electrnicas

y dems equipos de operaciones auxiliares.
Otros alquileres
135
Incluye gastos originados en alquileres no contemplados en los conceptos

anteriores, tales como: alquiler de mquinas de contabilidad y de oficina, de equipo de
transportes, de maquinaria y equipo de construccin, de maquinaria y equipo de
produccin, etc.
Informacin y publicidad
Comprende gastos por anuncios o avisos impresos, avisos en radio y

televisin, contratos con agencias de publicidad, promociones en cualquier medio de
difusin, etc.
Impresin, encuadernacin y otros
Corresponde a gastos por servicios de publicacin, impresin y

encuadernacin de libros, revistas, peridicos, blocks y todo otro tipo de papel; incluye
tambin servicios necesarios para la publicacin e impresin, tales como cliss o trabajos
de fotolitografa, etc. Considerando los actuales medios de difusin que se utilizan,
tambin deben incluirse en este rubro de gastos el revelado, fijacin, cinta de sonido, etc.
Telecomunicaciones
Incluye los gastos por servicio nacional de telfono, radio, cablegrama,

radiogramas y telgrafo.
Servicio de correos
Comprende los gastos por servicios de correos nacionales e internacionales y

de todo tipo de especies postales.
Energa elctrica
Corresponde al gasto por consumo de energa elctrica para alumbrado y

fuerza motriz.
Servicio de agua
Comprende el gasto por consumo de agua, tanto potable como de uso

industrial.
Otros servicios pblicos
Comprende gastos por concepto de otros servicios de utilidad pblica tales

como recoleccin de basura y peaje en caminos pblicos.
El trmino servicio pblico debe entenderse segn la naturaleza del servicio

y no de la empresa que lo proporciona; por lo tanto, incluye el pago de los servicios
suministrados tanto por organismos pblicos como por empresas del sector privado.
Gastos de viaje al exterior

136
Comprende los pagos que se hacen a funcionarios del sector pblico para sus
gastos diarios de alimentacin y hospedaje, cuando estn fuera de su lugar habitual de
trabajo y en el extranjero. El monto se establece con base en una cuota por da de
acuerdo con tablas debidamente aprobadas.
Gastos de viaje dentro del pas
Comprende los pagos que hacen a funcionarios del sector pblico para sus
gastos diarios de alimentacin y hospedaje, cuando estn fuera del lugar habitual de
trabajo y dentro del territorio nacional.
El monto se establece con base en una cuota diaria de acuerdo con tablas
legalmente aprobadas.
Seguros de riesgos profesionales
Comprende el pago de primas por el servicio de aseguramiento e

indemnizacin correspondiente al seguro de Riesgos profesionales.
Comisiones y otros cargos
Comprende los gastos por concepto de comisiones y otros cargos en que

incurren las instituciones al utilizar el sistema bancario nacional y a organismos
financieros pblicos o privados como recaudadores de ingresos y como agentes
pagadores.
Consultoras
Comprende los gastos derivados de contratos suscritos con empresas

nacionales o extranjeras, con el propsito de efectuar estudios, investigaciones, diseos,
supervisin de obras, etc.
Confeccin y reparacin de vestuario
Comprende los gastos por confeccin y reparacin de los bienes incluidos en

la subpartida Textiles y vestuario.
Mantenimiento y reparacin de mobiliario y equipo de oficina
Comprende los gastos por concepto de mantenimiento y reparacin de

mobiliario y equipo de oficina, efectuados mediante contrato o licitacin, con personas o
empresas del sector privado, siempre que no signifiquen adicin al valor del bien original.
Cuando las labores de mantenimiento o reparacin se lleven a cabo por el

mismo ente pblico, presupuestariamente no se cargarn los gastos a este concepto,
pero s a los correspondientes al objeto especfico del gasto de que se trate (jornales,
repuestos, etc.)
Mantenimiento y reparacin de maquinaria y equipo

137
Comprende los gastos originados en el mantenimiento y reparacin del

siguiente tipo de maquinaria y equipo:
Agropecuario, tales como cosechadores, fumigadoras, tractores, etc.
Construccin, tales como motoniveladoras, aplanadoras, mezcladoras,

excavadoras, etc.
Energa, tales como turbinas, generadores, calderas, etc.
Industriales, tales como prensas, guillotinas, hornos, taladros, equipo de

soldar, etc.
Comunicaciones, tales como equipo de telgrafos, telfonos, teletipos,

plantas de radio, etc.
Educativos y recreativos, tales como aparatos audiovisuales, instrumentos

musicales, obras de arte, etc.
Transporte, traccin y elevacin, tales como automviles, camiones,

camionetas, ascensores, carros de arrastre, trailer, motocicletas, etc.
Las labores deben ejecutarse por contrato o licitacin y si fueren realizados

por la misma entidad pblica, los gastos se cargarn presupuestariamente al objeto
especfico del gasto que corresponde (jornales, repuestos, etc.), en le entendido de que
no representan adiciones al valor de la maquinaria y equipo de que se trata.
Mantenimiento y reparacin de edificios
Comprenden los gastos por conservacin y reparaciones menores de

edificios, siempre y cuando no signifiquen adicin al valor original del inmueble. Se
efectuarn por contrato o licitacin y, en caso de realizarse por administracin, se
cargarn presupuestariamente a los objetos del gasto especfico que correspondan
(jornales, cemento, otros materiales de construccin, etc.) y no a este rubro.
Mantenimiento y reparacin de obras
Abarca los gastos de conservacin y reparaciones menores de vas de

comunicacin, inmueble, aeropuertos, etc. que no representan una adicin al valor original
de los mismos y que se ejecutan por contrato. En caso de realizarse por administracin,
los gastos se cargarn presupuestariamente de acuerdo con su objeto especfico
(jornales, cemento, madera, etc.).
Servicios aduaneros
Comprende los gastos por comisiones, desalmacenaje, muellaje, registro y

verificacin de bultos y otros gastos afines.
138
Gastos de oficinas de cancilleras
Comprende los gastos de funcionamiento de oficinas de chancilleras en el

exterior.
Misiones especiales
Comprende los gastos originados en misiones especiales que designa el

Ministerio de Relaciones Exteriores y Culto.
Gastos misiones militares
Comprende los gastos especficos de variada ndole que puedan requerir

misiones militares nacionales y extranjeras, de acuerdo con los convenios de cooperacin
que se suscriban.
Otros servicios no personales
Comprende gastos no incluidos en ninguno de los conceptos definidos de

servicios no personales, tales como: servicios de fotocopiado, de remolque, de parqueo
ocasional, de bombeo, de combustible, de lavado, de fumigacin, de seminarios, de
encuentros juveniles que se llevan a cabo y servicios fnebres, etc.
2.4 Objetivos y procedimientos de auditora
31. CUENTA: ALQUILER DE TERRENOS
32. CUENTA: ALQUILER DE EDIFICIOS
33. CUENTA: ALQUILER DE EQUIPO ELECTRONICO
34. CUENTA: OTROS ALQUILERES
1. Cerciorarse de la confiabilidad y suficiencia del control interno

existente sobre la materia.

1. Prepare una cdula para mostrar la suficiencia y confiabilidad del control

contratacin, pago y registro de los desembolsos cargados a las cuentas
objeto de estudio. Verifique la justificacin del gasto.
139


4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (recibos,



7. Obtenga y estudie los controles de arrendamiento suscritos por la entidad

y preparar una relacin de las principales clusulas.
8. Verifique que los contratos estn debidamente refrendados por la

Contralora, en los casos que la ley lo exija.
9. Verifique que las mejoras en las propiedades alquiladas hayan sido

debidamente autorizadas y registradas.
(si no ha hecho en Caja y bancos).
35. CUENTA: INFORMACIN Y PUBLICIDAD

sobre la materia.

Procedimiento de auditora:
1. Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y la suficiencia del control

140


Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general o el registro de
4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (contratos,

rdenes de compra, cheques, facturas, recibos, etc.).


7. Estudie el reglamento interno de proveedura en lo relativo a la

contratacin de publicidad e informacin (radio, televisin, peridico, etc.).
8. Verifique que las rdenes de compra hayan sido debidamente autorizadas.
9. Observe si existen contratos con empresas de publicidad. En tal caso

verifique si la empresa acompaa las facturas con los justificantes de las
entidades que subcontrata.
36. CUENTA: IMPRESIN, ENCUADERNACIN Y OTROS
37. CUENTA: TELECOMUNICACIONES
38. CUENTA: SERVICIO DE CORREOS
39. CUENTA ENERGA ELECTRICA
40. CUENTA: SERVICIO DE AGUA
41. CUENTA: OTROS SERVICIOS PBLICOS

sobre la materia.
141


objeto de estudio.


Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general, el registro de
control presupuestario o el mayor de apropiaciones.
4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (rdenes de

compra, cheques, facturas, recibos, etc.).


42. CUENTA: GASTOS DE VIAJE EN EL INTERIOR
43. CUENTA: GASTOS DE VIAJE EN EL EXTERIOR
1. Cerciorarse de la confiabilidad y suficiencia del control interno existente sobre

la materia.


142

Verifique y evalu si el gasto se justifica (eficacia del gasto).


control presupuestario y el mayor de apropiaciones.
4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (recibos de

adelantos de viticos, cheques, liquidaciones, facturas, etc.)


relacionados con los gastos cargados a la cuenta; asimismo, en especial,
el Reglamento de gastos de viaje y transporte para funcionarios o
empleados del Estado y criterios de la Contralora General de la
Repblica sobre la materia.
7. Verifique aspectos reglamentarios y de procedimientos tales como:
a) Si la liquidacin se present dentro del plazo que estipula el

reglamento.
b) Si el formulario de liquidacin se llen correctamente.
c) Si los viticos fueron debidamente autorizados.
d) Si se presentaron facturas originales, cuando ese requisito se

exija.
e) Si las liquidaciones fueron debidamente revisadas.
f) Si los cargos se hacen a la cuenta personal en le mayor auxiliar

respectivo.
g) Si se utilizan formularios adecuados para las liquidaciones de

viticos.
h) Si no se hacen adelanto a funcionarios que tengan liquidaciones

pendientes.
143
8. Compruebe la realizacin de la gira, cuando sea necesario.
9. Haga verificaciones sobre entradas y salidas en compaas areas o

martimas y en oficinas de migracin, en viajes al exterior, cuando las
circunstancias as lo ameriten.
10. Determine en las actas, si los viajes al exterior son aprobados por la Junta
Directiva o por persona autorizada para hacerlo.
11. Confronte la reglamentacin interna sobre viticos con el Reglamento de

gastos de viaje y de transporte para funcionarios o empleados del Estado.
(si no se ha hecho en caja y bancos).
44. CUENTA: GASTOS DE REPRESENTACIN

sobre la materia.


justificacin, pago y registro de los desembolsos cargados a la cuenta
objeto de estudio.
2. Seleccione una muestra representativa del perodo objeto de estudio y

consigne el movimiento en la cdula respectiva. Explique el origen de los
cambios relevantes.


compra, cheques, facturas, etc.).

144

7. Verifique que los desembolsos cargados a la cuenta hayan sido

oportunamente autorizados.
8. Verifique que el funcionario que autoriza el gasto est debidamente

facultado para ello.
9. Verifique que el gasto incurrido se haya originado en una atencin de

carcter oficial justificada.
10. Verifique si las atenciones se dieron a personas o entidades ajenas a la

institucin.
45. CUENTA: TRANSPORTE DE / O PARA EL EXTERIOR
46. CUENTA: TRANSPORTE DENTRO DEL PAS

sobre la materia.

1. Prepare una cdula que muestre la suficiencia y la confiabilidad del control


estudio y consigne su movimiento en la cdula respectiva. Explique el
origen de los cambios sobresalientes.

145



47. CUENTA: SEGURO DE DAOS
48. CUENTA: SEGURO DE RIESGOS PROFESIONALES

sobre la materia.


objeto de estudio.

estudio y consigne su movimiento en la cdula respectiva. Explique el
origen de los cambios relevantes.


compra, cheques, facturas reales, etc.).

codificacin contable y presupuestaria.
146

7. Verifique si el desembolso cargado a la cuenta tiene justificacin.
8. Estudie la clase de seguros suscritos.
9. Determine si los seguros suscritos para cubrir riesgos sobre propiedades y

personas, constituyen una adecuada proteccin para la entidad u rgano.
10. Solicite las plizas vigentes y confeccione un cuadro analtico o cdula que
contenga la siguiente informacin:
a) Nmero
b) Clase de pliza
c) Beneficiario
d) Cobertura
e) Monto de las primas
f) Vigencia
11. Confirme que todo funcionario o empleado que tenga a su cargo la

recaudacin, administracin o custodia de bienes o recursos, haya rendido
la garanta correspondiente o haya sido incluido en la pliza respectiva,
para asegurar el correcto cumplimiento de sus deberes u obligaciones o,
para resarcirse de prdidas en caso de comisin de irregularidades.
12. Verifique que las primas de plizas de fidelidad que deben cubrir algunos
funcionarios de su propia cuenta, no hayan sido pagadas con fondos de la
institucin.
49. CUENTA: COMISIONES Y OTROS CARGOS

sobre la materia.

147
1. Prepare una cdula que contenga los resultados de la verificacin de la

confiabilidad y suficiencia del control interno del proceso administrativo
relacionado con la autorizacin, justificacin, pago y registro de los

estudio y consigne el resultado del anlisis en la cdula respectiva.
Explique el origen de los cambios relevantes.


compra, cheques, notas de dbito bancarias, etc.).


50. CUENTA: CONSULTORAS

sobre la materia.


148

objeto de estudio.

estudio y consigne el resultado de su anlisis en la cdula respectiva.

4. Verificar la autenticidad de los comprobantes y justificantes (planillas,

rdenes de compra, cheques, facturas, etc.) y justificacin del gasto
5. Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, la naturaleza de

los mismos y su codificacin contable y presupuestaria.

7. Estudie los concursos de antecedentes que se hayan promovido para la

contratacin de estos servicios profesionales.
8. Observe si para los concursos de antecedentes y contratos formalizados,

se han cumplido los requisitos que establecen la ley, los reglamentos
afines, disposiciones y polticas internas.
51. CUENTA: CONFECCIN Y REPARACIN DE VESTUARIO

sobre la materia.


149

objeto de estudio.



rdenes de compra, cheques, facturas, etc.); y la justificacin del gasto.
5. Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, la naturaleza y


52. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE MOBILIARIO Y

EQUIPO DE OFICINA
53. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE OBRAS
54. CUENTA: MANTENIMIENTO Y REPARACIN DE EDIFICIOS

sobre la materia.


150
contratacin (si es el caso), pago y registro de los desembolsos cargados

a la cuenta objeto de estudio.





55. CUENTA: SERVICIOS ADUANEROS

sobre la materia.


objeto de estudio.


151

4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (pliza de

desalmacenaje, rdenes de compra, cheques, facturas, etc.); y la
justificacin del gasto.
5. Verificar el contenido presupuestario de los desembolsos, su naturaleza y


7. Verifique los clculos de las plizas de desalmacenaje.
56. CUENTA: GASTOS DE OFICINAS DE CANCILLERAS
57. CUENTA: MISIONES ESPECIALES
58. CUENTA: GASTOS MISIONES MILITARES

sobre la materia.



estudio y consigne el movimiento resultado de su anlisis en la cdula
respectiva.

152



7. Revise los documentos de ejecucin presupuestaria correspondientes

(ejecucin presupuestaria del Gobierno)
8. Determine los acuerdos ejecutivos, convenios, etc., que afectan estas

erogaciones.
59. CUENTA: OTROS SERVICIOS NO PERSONALES

sobre la materia.


objeto de estudio.

estudio y consigne el resultado del anlisis en la cdula respectiva.

153

rdenes de compra, cheques, facturas, recibos, etc.); y la justificacin del
gasto.


4.3 MATERIALES Y SUMINISTROS
4.3.1 Definicin de la partida
Comprende la compra de artculos, materiales y bienes en general

que se consumen para llevar a cabo las metas y objetivos de los programas
presupuestarios.
Por razones prcticas se incluyen en este rubro algunos bienes

cuya duracin es superior a la del ejercicio presupuestario, pero que debido a tcnicas
presupuestarias, al finalizar dicho ejercicio, se consideran consumidos.
Desde el punto de vista la contabilidad general, muchos de los

materiales y suministros que se incluyen en la lista se adquieren y se registran en cuentas
de activo, las cuales se acreditan con cargo a cuentas de resultados, en el momento en
que ocurre el gasto.
4.3.2 Lista de subpartidas
Gasolina
Diesel
Otros combustibles, grasas y lubricantes
Medicinas
Otros productos qumicos y conexos
Textiles y vestuario
Llantas y neumticos
Productos de papel y cartn
Impresos y otros
154
Productos alimenticios
Materiales elctricos
Cemento
Productos metlicos para construccin
Asfalto
Madera
Otros materiales de construccin
Instrumentos y herramientas
Repuestos para equipos de transportes
Otros repuestos
tiles y materiales de oficina
tiles y materiales de limpieza
Otros tiles y materiales especficos
Otros materiales y suministros
4.3.3 Definicin de algunas subpartidas
Gasolina
Comprende los gastos por compra de gasolina, exclusivamente.
Diesel
Comprende los gastos por compra de diesel, exclusivamente.
Otros combustibles, grasas y lubricantes
Comprende toda clase de sustancias y materiales usados para la

lubricacin y combustin de vehculos, aparatos de alumbrado, calefaccin, refrigeracin,
fuerza motriz y maquinaria en general. Excluye los derivados de petrleo citados
(gasolina y diesel)
Medicinas
Comprende toda clase de productos medicinales y farmacuticos

tales como: vitaminas, vacunas, sueros, antibiticos, plasma, productos para ciruga y
155
mecnica dental, medicamentos para la curacin y desinfeccin, medicamentos para uso

externo, de uso oral e inyectable, medicamentos para uso veterinario y productos
farmacuticos en general.
Otros productos qumicos y conexos
Comprende gastos por compra de productos qumicos, tales como:

cidos, oxgeno, acetileno, sales, abonos, fertilizantes, tinta para impresin, colorantes,
insecticidas, desinfectantes, detergentes, parafina, reactivos, dinamita, pintura de todo
tipo, insecticidas y fumigantes, pastillas desodorizantes, aromatizadores de ambiente,
jabn, etc.
Textiles y vestuario
Comprende los gastos por concepto de hilado, telas, fibras

artificiales, acabado textil, prendas de vestir, sombreros, paraguas, capas, ropa de cama,
uniformes, alfombras, cortinas, toallas, manteles, colchones, almohadas, sogas, cordeles,
sacos de fibra, redes y otros artculos conexos de camo, yute, algodn y sisal, calzado
de todo tipo, etc.
A este concepto se debitar tanto la adquisicin de los bienes

terminados como la compra de los materiales; sin embargo los servicios de confeccin y
reparacin se imputarn a Confeccin y reparacin de vestuario.
Llantas y neumticos
Comprende los gastos por concepto de todo tipo de llantas y

neumticos utilizados en equipos de transportes, construccin, produccin, traccin, etc.
Productos de papel y cartn
Comprende los gastos por concepto de papel de escritorio, sobres y

papel de cartas tengan stas o no membretes u otras impresiones distintas- papel
carbn, papel mimegrafo, estnciles, servilletas, toallas y bolsas de papel, papel de
envolver, papel higinico, papel en cintas o rollos, vasos, cajas y otros envases de cartn,
tarjetas de papel cartulina, con o sin impresin, para mquinas de contabilidad,
calculadoras, computadoras, relojes, controles y similares, etc.
Impresos y otros
Comprende los gastos por la adquisicin de bienes tales como:

libros, revistas, peridicos para bibliotecas o para uso de oficinas, textos de enseanza,
de investigacin y de consulta, cuadernos, libros de contabilidad, libretas, blocks,
calendarios, partituras musicales, cartapacios, adquisicin de material e impresin de las
especiales fiscales facturadas al detalle o en conjunto incluyendo papel de seguridad,
estampillas, cheques oficiales y dems formularios de garanta que constituyen especies
de valor. Esta subpartida se refiere exclusivamente a la adquisicin de los bienes
terminados antes citados.
En caso de que un organismo del sector pblico decida contratar los

servicios, por ejemplo, de imprenta para la confeccin de blocks, deber cargar a
156
Productos de papel y cartn la adquisicin de papel y a Impresin, encuadernacin y

otros los servicios de imprenta.
Productos alimenticios
Comprende los gastos por productos alimenticios, ya sean de origen

estrictamente agropecuario o industrial, incluyendo otros productos agroforestales en
bruto, por lo tanto, aqu se cargarn gastos tales como: alimentos para consumo humano,
natural, semielaborado o industrializado, bebidas no alcohlicas, alimentos para animales,
semillas, madera en bruto, etc.
Materiales elctricos
Comprende los gastos por concepto de materiales elctricos de todo

tipo. Dentro de estos puede sealarse los siguientes: conductores y cables, tanto
elctricos como telefnicos, enchufes, conectores, electrodos, toma-corrientes, bombillos,
tubos fluorescentes, interruptores, aisladores, etc.
Cemento
Comprende exclusivamente los gastos por compra de cemento de

construccin de cualquier tipo.
Productos metlicos para construccin
Comprende los gastos en la compra de productos para construccin

hechos de hierro, acero, aluminio, cobre, zinc, bronce y otras aleaciones.
Asfalto
Comprende exclusivamente los gastos por concepto de adquisicin

de asfalto natural y de asfalto derivado del petrleo.
Madera
Se refiere exclusivamente a los gastos por la adquisicin de madera

elaborada (aserrada) de cualquier tipo, incluyendo plywood.
Otros materiales de construccin
Comprende todos los dems materiales de construccin no

especificados en las partidas de esta naturaleza. A manera de ejemplo: inodoros,
lavamanos y otros sanitarios, cal, yeso, baldosas, bloques, mosaicos, vidrios para
ventanas, etc.
Instrumentos y herramientas
Incluye gastos por adquisicin de utensilios, enseres, instrumentos y

herramientas de hierro, acero y otros metales, que se requieren para realizar ciertas
clases de labores, generalmente de tipo especializado. Comprende herramientas e
157
instrumentos para labores, tales como las de carpintera, ebanistera, agricultura,

silvicultura y mecnica. A manera de ejemplo, se citan las siguientes herramientas e
instrumentos: azadas, palas, picos, machetes, martillos, serruchos, alicates,
destornilladores, instrumental mdico y de laboratorio, etc.
Repuestos para equipos de transportes
Comprende todos los gastos de repuestos necesarios para

mantener en adecuado funcionamiento del equipo de transporte, traccin y elevacin,
siempre y cuando las reparaciones que se efecten no aumenten el valor de la
maquinaria y equipo, en forma considerable.
Otros repuestos
Incluye repuestos para maquinaria y equipo de: produccin, oficina,

mdico y laboratorio, comunicaciones, educacional y recreativo, talleres, construccin,
etc.
Debe tenerse presente que la reparacin no puede significar un

aumento considerable del valor de la maquinaria o equipo de que se trate.
tiles y materiales de oficina
Abarca los gastos por la adquisicin de tiles y materiales

necesarios para le desempeo de las labores normales de la oficina, tales como:
lapiceros, bolgrafos, engrapadoras, esponjas, reglas, plumas, clips, alfileres, cintas para
mquinas de escribir, perforadoras, etc. Excluye todo tipo de papel de oficina y cintas de
mquinas de sumar y calcular, que se cargarn a la subpartida Productos de papel y
cartn.
tiles y materiales de limpieza
Incluye los gastos por compra de tiles y materiales necesarios para

el aseo de oficinas, tales como: escobas, cera, palos de trapear, plumeros, cepillos de
fibras naturales o sintticas.
Otros tiles y materiales especficos
Comprende gastos por la adquisicin de tiles y materiales

destinados a actividades tales como:
-Seales de trnsito. Brochas, seales de diversos materiales, etc.
-Servicio postal. Candados, tapacargas, valijas, marchamos de

plomo, etc.
-Deportivas y recreativas. Artculos de uso para deportes como

ftbol, bisbol, baloncesto, atletismo. Medallas y trofeos deportivos.
158
-Artculos para celebraciones deportivas o culturales como adornos,

juegos pirotcnicos, juguetes, discos musicales, etc.
-Fotografa, cinematografa y televisin. Artculos como rollos

fotogrficos, cintas magnetofnicas, reveladores, fijadores, filmes, etc.
-Mdicas y de laboratorio. Artculos para el desempeo de

actividades mdicas, de enfermera y laboratorio, tales como: agujas hipodrmicas,
jeringas, gasas, material de sutura, vendajes, guantes, tubos de ensayo, probetas,
pipetas, etc.
-Cocina y comedor. Artculos tales como: cuchillos, ollas, sartenes,

platos, tazas, etc.
Otros materiales y suministros
Comprende los gastos por la adquisicin de bienes no especificados

en ninguna de las otras subpartidas del presente grupo.
4.3.4 Procedimientos de auditora (presentados en forma conjunta

para todas las subpartidas citadas)

sobre la materia.

registros contables, en el estado de ingresos y egresos o de resultados
y en los informes de ejecucin presupuestaria.
1. Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia del

control interno del proceso administrativo relacionado con la
autorizacin, contratacin, pago y registro de los desembolsos
cargados a la cuenta objeto de estudio.
2. Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo

objeto de estudio y consigne los resultado del anlisis en la cdula
respectiva.

159
4. Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (rdenes

de compra, cheques, facturas, etc.); y la justificacin del gasto.
5. Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, su

naturaleza y su codificacin contable y presupuestaria.

7. Estudie los contratos que se hayan suscrito entre la entidad y sus

proveedores (por contratacin directa o por licitacin).
8. Verifique que no se cargue a gastos, los desembolsos capitalizables.
9. Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los

endosos (si no se ha hecho en Caja y bancos).
4.4 TRANSFERENCIAS CORRIENTES
Comprende los gastos por concepto de pagos, a favor de personas

o empresas, que no implican necesariamente una contraprestacin de bienes o servicios
para el organismo que los efecta.
Transferencias corrientes a personas
- Auxilio a servidores pblicos
- Prestaciones legales
- Ayuda econmica segn programas de capacitacin y

aprendizaje.
- Becas
- Auxilio a trabajadores
- Premios
- Indemnizaciones
- Otras transferencias directas a personas
- Pensiones (gastos derivados de la aplicacin de diversos

regmenes de pensiones)
160
- Beneficio adicional a pensionados.
Transferencias corrientes a instituciones privadas
- Subvenciones a instituciones culturales
- Subvenciones a instituciones educacionales
- Subvenciones a instituciones mdico-asistenciales
- Subvenciones a instituciones de caridad
- Subvenciones a instituciones deportivas
- Subvenciones a instituciones de adaptacin social
- Subvenciones a instituciones sociales, profesionales y gremiales
- Subsidios a otras instituciones privadas sin fines de lucro
- Subsidios e indemnizaciones directas a empresas
- Contribucin a fondos de pensiones
- Otras transferencias corrientes a instituciones privadas.
Transferencias corrientes a instituciones pblicas
- Contribucin Fondo de Asignaciones Familiares y Desarrollo

Social
- Contribucin patronal a la C.C.S.S.
- Contribucin estatal a la C.C.S.S.
- Transferencias al Gobierno Central
- Transferencias a Gobiernos Locales
- Transferencias a Instituciones Pblicas de Servicio
- Transferencias a Empresas Pblicas no Financieras
- Transferencias a Empresas Pblicas Financieras
Transferencias corrientes al exterior
- Cuotas a Organismos Internacionales Mundiales

161
- Cuotas a organismos del Sistema Interamericano
- Cuotas a Organismos Centroamericanos
- Cuotas a otros organismos
Transferencias corrientes a personas
Auxilio a servidores pblicos
Corresponde a los gastos que se realizan conforme al Estatuto de

Servicio Civil (Ley No 1581 de 30 de mayo de 1953 y sus modificaciones) y otras
disposiciones legales.
Prestaciones legales
Comprende los gastos destinados a cubrir obligaciones a cargo del

Estado y sus instituciones, originadas en la aplicacin del Cdigo de Trabajo y del
Estatuto de Servicio Civil, excepto compensacin por vacaciones del personal del
Gobierno Central.
Ayuda econmica segn programas de capacitacin y aprendizaje
Comprende los gastos que se originan en ayudas financieras al

personal del sector pblico, cuando este se acoge a programas de capacitacin y
aprendizaje.
Becas
Comprende los gastos destinados a sufragar, total o parcialmente,

los gastos de estudio de las personas que han obtenido este beneficio de acuerdo con las
reglamentaciones existentes al respecto.
Auxilio a trabajadores
Incluye los gastos destinados a ayudar econmicamente a personas

del sector privado, que se encuentran desocupadas y en aflictiva situacin econmica.
Premios
Comprende los gastos derivados del otorgamiento de premios de

certmenes literarios, musicales, artsticos, deportivos, etc.
Indemnizaciones
Incluye gastos por concepto de indemnizaciones a particulares,

derivadas de sentencias judiciales y resoluciones administrativas. Excluye las
162
indemnizaciones que se originan en la expropiacin o adquisicin de terrenos y edificios,

los que se cargarn a esas subpartidas.
Otras transferencias directas a personas
Son gastos destinados a cubrir otro tipo de transferencias corrientes

a personas, no detalladas en las subpartidas anteriores.
Pensiones (varias subpartidas)
Comprende los gastos derivados de la aplicacin de leyes relativas

a diferentes regmenes de pensiones.
Beneficio adicional pensionados
Comprende los gastos por concepto de un mes de pago adicional a

todos los pensionados y jubilados, que se otorga por una sola vez a fin de cada ao.
Transferencias corrientes a instituciones privadas
Las subpartidas que se sealan en la lista respectiva comprenden

los gustos por concepto de subvenciones a instituciones privadas con personera jurdica
reconocida que otorgan los organismos pblicos, para el cumplimiento de las finalidades
de esa instituciones.
Transferencias corrientes a instituciones pblicas
Las subpartidas sealadas en la lista respectiva comprenden los

gastos por aportes de instituciones del sector pblico al Sistema de Seguridad Social y a
otras instituciones del propio sector, destinadas a financiar gastos corrientes de las
mismas.
Transferencias corrientes al exterior
Las subpartidas sealadas en la lista respectiva, comprenden los

gastos por obligaciones con organismos de carcter internacional, reconocidos por el
Gobierno de Costa Rica.
4.4.4 Objetivos y procedimientos de auditora
60. CUENTA: TRANFERENCIAS CORRIENTES A PERSONAS

(EXCEPTO PRESTACIONES LEGALES Y BECAS)
61. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES A INSTITUCIONES

PRIVADAS
62. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES A INSTITUCIONES

PBLICAS
163
63. CUENTA: TRANSFERENCIAS CORRIENTES AL EXTERIOR

sobre la materia.

63.1Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia del

autorizacin, contratacin, pago y registro de los desembolsos
cargados a la cuenta objeto de estudio.
63.2Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo

objeto de estudio y consigne los resultados del anlisis en la cdula
respectiva.
63.3Revise los comprobantes o asientos de diario emitidos para la

Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general, el registro
de control presupuestario o el mayor de apropiaciones.
63.4Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (rdenes

de compra, cheques, recibos, etc.); y asimismo, la justificacin del
gasto.
63.5Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, su

63.6Verifique el cumplimiento de las leyes, decretos, reglamentos,

pronunciamientos, resoluciones, oficios, memorandos, circulares,
acuerdos de Junta Directiva, etc., relacionados con los gastos
cargados a la cuenta.
63.7Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los

64. CUENTA: PRESTACIONES LEGALES
164



contratacin de personal, la autorizacin, clculo, pago y registro de
los desembolsos cargados a la cuenta objeto de estudio.
64.2Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo

objeto de estudio y consigne su movimiento y el resultado del anlisis
en la cdula respectiva.

Verifique el auxiliar de gastos de la contabilidad general, el registro
de control presupuestario o el mayor de apropiaciones.
64.4Verifique la autenticidad de los comprobantes y justificantes (planillas,

rdenes de compra, cheques, facturas, etc.); y la justificacin del
gasto.


64.7Analice el pago de las prestaciones legales contempladas en la

muestra, a la luz de las disposiciones del Cdigo de Trabajo, del
correspondiente Reglamento Interno de Trabajo y pronunciamientos
emanados de la Contralora General de la Repblica, as como de
cualquier otra disposicin legal vigente (ejemplo, jurisprudencia en
materia laboral).
64.8Solicite los expedientes personales correspondientes a la muestra y

determine la veracidad de los datos considerados, tales como aos
de servicio, salarios, etc
64.9Verifique los clculos de las prestaciones pagadas.

165
64.10Verifique el motivo por el cual se efectu el pago y su justificacin

(procedencia).
64.11 Realice control cruzado entre esta cuenta y la de compensacin de

vacaciones, para determinar si se han pagado vacaciones prescritas.
64.12Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los

65. CUENTA: BECAS

sobre la materia.


control interno del proceso administrativo relacionado con el contrato,
la autorizacin, pago y registro de los desembolsos cargados a la
cuenta objeto de estudio.
65.2Seleccione una muestra representativa del perodo objeto de estudio y

consignar su movimiento y el resultado del anlisis en la cdula
respectiva.


rdenes de compra, cheques, facturas, etc.); y la justificacin del
gasto.


166
65.7Determine si existe reglamento de becas y verifique su cumplimiento.
65.8Examine los expedientes que contienen los documentos de cada beca.
65.9Determine si existen contratos firmados por los becarios y verifique si

han sido debidamente autorizados por los funcionarios y organismos
competentes.
65.10Verifique el cumplimiento de los trminos del contrato en el caso de

exbecados.
65.11 Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los
4.5 TRANSFERENCIAS DE CAPITAL
Comprende los gastos por concepto de transferencias que las instituciones

pblicas deben o deciden otorgar a empresas privadas y entidades u rganos pblicos, a
personas nacionales o extranjeras, a gobiernos, entidades o personas residentes en el
exterior. Estas transferencias tienen el propsito de que los beneficiarios efecten
inversiones reales y financieras, sin que los aportes realizados por los entes pblicos
supongan necesariamente una contraprestacin de bienes, servicios o derechos a su
favor.
Para los fines de la clasificacin presupuestaria de los gastos segn su

objeto, se entiende por transferencias de capital los desembolsos a favor de terceros que
sirvan para formacin de capital, como adquisiciones de maquinaria y equipo,
desembolsos financieros, construcciones, adicciones y mejoras, servicio de la deuda (solo
amortizaciones), etc.
Transferencias de capital al sector privado
Aportes a Instituciones de Asistencia Mdico-Social
Aportes a Instituciones Culturales y Educacionales
Aportes a otras personas e instituciones privadas
Transferencias de capital al Sector Pblico
Aportes al gobierno Central
Aportes a Gobiernos Locales
Aportes a Instituciones Pblicas de Servicio

167
Aportes a Empresas Pblicas no Financieras
Aportes a Empresas Pblicas Financieras
Transferencias de capital al Sector Externo
Aportes a organismos internacionales
Otros aportes al exterior
Transferencias de capital al Sector Privado
Comprende los gastos por concepto de aportes que las entidades pblicas
deben o deciden otorgar a entes privados para los propsitos sealados en la definicin
Transferencias de Capital. Para los efectos de este manual no se requieren definiciones
especficas.
Transferencias de capital al Sector Pblico
Comprende los gastos por concepto de aportes que las entidades del
Sector Pblico deben o deciden otorgar a otras entidades del mismo sector, para los
propsitos sealados en la definicin Transferencias de Capital. Para los efectos de
este manual no se requieren definiciones especficas.
Transferencias de capital al Sector Externo
Comprende los gastos por concepto de aportes que las entidades del
sector pblico deben o deciden otorgar a gobiernos, organismos o personas residentes en
el exterior.
4.5.4 Procedimientos de auditora
66. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR PRIVADO
67. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR PBLICO
68. CUENTA: TRANSFERENCIAS DE CAPITAL AL SECTOR EXTERNO



168


estudio y consigne el resultado del anlisis del movimiento contable en la
cdula respectiva.


rdenes de compra, cheques, facturas, etc.)., y la justificacin del pago.


7. Examine y verifique el cumplimiento de las normas de presupuestos y

todas las disposiciones legales y resoluciones relacionadas con esta clase
de desembolsos y verifique su cumplimiento.
(si no se ha hecho en Caja y bancos.)
4.6 SERVICIO DE LA DEUDA
4.6.1 Definicin
Incluye todos los desembolsos por concepto de intereses relacionados con

obligaciones que se deriven de la colocacin de valores, letras del tesoro, cuentas
pendientes y prstamos directos, tanto internos como externos.
Deuda interna
Intereses sobre bonos
Intereses sobre prstamos directos

169
Intereses sobre letras del Tesoro
Intereses sobre otras obligaciones
Comisiones, honorarios y otros gastos
Deuda externa
Intereses sobre prstamos directos
Intereses sobre otras obligaciones
Comisiones, honorarios y otros gastos
4.6.3 Definicin de las subpartidas
En lo que se refiere a gastos propiamente dichos, las subpartidas de

Servicios de la Deuda constituyen desembolsos por concepto de intereses que
devengan bonos emitidos u otras obligaciones, as como los honorarios, comisiones y
otros gastos que conllevan las emisiones de ttulos, fideicomisos, formalizacin de
prstamos, etc. No se considera necesario formular definiciones especficas sobre dichas
subpartidas.
4.6.4 Procedimientos de auditora
69. CUENTA: SERVICIO DE LA DEUDA


69.1Prepare una cdula que muestre la confiabilidad y suficiencia del control

objeto de estudio.
69.2Seleccione una muestra representativa de los gastos del perodo objeto

170
69.3Revise los asientos o comprobantes de diario emitidos para la

contabilizacin y registro de los gastos contemplados en la muestra.

rdenes de compra, cheques, facturas, etc.), y la justificacin del gasto.
69.5Verifique el contenido presupuestario de los desembolsos, su naturaleza y


pronunciamientos, resoluciones, oficios, memorandos, circulares,
contratos, etc., relacionados con los gastos cargados a la cuenta.
69.7Solicite los giros o cheques cambiados por el banco y revise los endosos
(si no se ha hecho en Caja y bancos.)
171
SISTEMA CONTABLE
172
SISTEMA CONTABLE
Conceptos generales
El sistema de Contabilidad es una parte del Sistema de Informacin del Sector

Pblico y se configura para abarcar todas las actividades que se desarrollan en cada una
de las unidades o dependencias pblicas. Debe tener convenientemente articulado todos
sus componentes para captar datos, procesarlos y brindar informacin cuantitativa y
expresada en unidades monetarias, de distinta naturaleza, con variados grados de
condensacin, orientada y destinada a satisfacer las necesidades de la organizacin y de
terceros interesados en la gestin. El Sistema procesa toda la informacin de tipo
presupuestario, financiero, patrimonial, econmica y administrativa pertinente que se
genera en su mbito (no necesariamente cuantitativa ni expresada en unidades
monetarias), junto con aquella proveniente del entorno que sea til para la gestin.
Objetivo de la auditora
Utilizar las tcnicas de auditora para verificar que el sistema contable produzca
sistemtica y estructuradamente informacin oportuna y confiable de tipo presupuestario,
financiero, patrimonial econmica y administrativa, (expresada en unidades monetarias
con excepcin de la administrativa) y referida a los mbitos institucionales, regionales y
sectoriales para cada una de las entidades o dependencias pblicas, incluidas las
empresas del Estado constituidas como sociedades, con el objeto de:
1. Proporcionar el conocimiento de los resultados de la gestin pblica a los

administradores de la entidad u rgano, a los rganos y entidades del sector
pblico que deben ser informados de tal gestin y a terceros interesados.
2. Facilitar a los administradores la toma de decisiones en relacin con la marcha

de la entidad u rgano respectivo.
3. Facilitar el ejercicio del control interno (autocontrol legal, financiero, econmico

y administrativo) de la entidad u rgano y proporcionar la infraestructura
necesaria par el ejercicio del control posterior.
Contabilidad financiera y administrativa
1. Prepare una descripcin y evalu el cumplimiento, validez y suficiencia del

control interno del Sistema de Contabilidad Financiero y Administrativo.
2. Seleccione una muestra de cada tipo principal de registros contables y

administrativos.
3. Compruebe que el sistema permita que todas las transacciones financieras y

administrativas se registren:
3.1 Por el importe correcto.

173
3.2 En el perodo correspondiente.
3.3 En las cuentas y registros apropiados.
3.4 En forma oportuna.
4. Observe si la unidad de Contabilidad dispone de un manual que contenga:
4.1 La doctrina contable adoptada.
4.2 Un catlogo de cuentas que incluya todos los items que utilizan,
debidamente clasificados, agrupados y convenientemente codificados.
4.3 Un manual de cuentas que las defina con claridad y que indique el
tratamiento de cada una de ellas.
4.4 Un manual de procedimientos contables que contemple los diseos de

los registros, formularios y las instrucciones de procesamiento de datos.
4.5 Un sistema de autorizaciones, que contenga la revisin y aprobacin de

las distintas transacciones y sus registros.
5. Observe si el catlogo o el plan de cuentas reune como mnimo los siguientes

requisitos.
5.1 Que permita la preparacin de estados financieros, veraces, oportunos y

al menor costo.
5.2 Que incluya las cuentas y subcuentas necesarias para el registro y

anlisis de aquellas operaciones de inters a la administracin.
5.3 Que existen procedimientos adecuados que determinen cuando las

cuentas deben ser debitadas, acreditadas, cargadas y saldadas.
5.4 Que prevea cuentas de control que permitan el control de las

correspondientes subcuentas.
5.5 Que sea flexible, que permita la adicin o supresin de cuentas.
6. Indague si se manejan registros independientes administrativos en otra

unidad, cuya informacin sirva de base par ejercer control cruzado de las
operaciones.
7. Indague si son las unidades tpicas de registro e informacin, principalmente,

la unidad de contabilidad y la de cmputo, independientes de las unidades que
realizan funciones de operacin o de custodia.
8. Compruebe, cuando el nmero de empleados lo permita, si existe una

adecuada separacin de funciones entre el personal de contabilidad, que
174
asegure que una operacin o transaccin completa no recaiga en una sola

persona.
9. Revise selectivamente si se emplean formularios prenumerados, con el detalle

necesario, para sustentar todas las operaciones financieras o administrativas.
10. Revise, selectivamente, si se respaldan y justifican suficientemente con

documentos originales todas las operaciones y transacciones financieras o
administrativas.
11. Revise selectivamente si se encuentran los asientos de diario numerados,

explcitos o comprobados por los documentos respectivos.
12. Indague si se revisan y aprueban los asientos de diario por empleados

responsables.
13. Inspeccione e indague si los registros de contabilidad son:
13.1 Acordes con el sistema de contabilidad de la institucin.
13.2 Conciliados mensualmente.
13.3 Asentados al da.
13.4 Protegidos contra destruccin o prdida.
13.5 Restringidos a slo personal autorizado.
13.6 Sin borrones, tachaduras o alteraciones.
14. Compruebe si los mayores auxiliares son conciliados con las respectivas
cuentas de control.
15. Compruebe si se prepara el balance de comprobacin del mayor general y los

mayores auxiliares.
16. Indague si los funcionarios correspondientes reciben y utilizan,

oportunamente, los estados financieros para la toma de decisiones.
17. Compruebe si el sistema contable proporciona el control y los informes de la

ejecucin de los ingresos y gastos, previstos en el presupuesto de la
institucin u rgano.
18. Compruebe si el control contable permite la evaluacin de los resultados

obtenidos respecto de los objetivos previstos al iniciar el perodo
presupuestario.
19. Revise si el sistema contable incorpora en sus procedimientos, la verificacin

de la disponibilidad suficiente para cada rubro de gastos, antes de contraer
compromisos relacionados con ese rubro.
175
20. Compruebe si los cambios del sistema contable estn debidamente

autorizados por las personas responsables del mantenimiento del sistema.
21. Observe si se dispone de procedimientos por escritos para:
21.1 La autorizacin de operaciones financieras y administrativas.
21.2 El registro y control de las mismas.
22. Indague si los canales de comunicacin mantienen el flujo de la informacin

de arriba hacia abajo y de abajo hacia arriba, en la estructura administrativa,
de manera fluida y sin distorsin alguna.
23. Comprueba si la entidad u rgano dispone de reportes estadsticos,

operacionales y estados financieros adecuados y peridicos para informar, a
cada nivel administrativo, el estado y los resultados de cada funcin o
proyecto bajo su responsabilidad.
24. Verifique si los informes financieros y administrativos son:
24.1 Lo suficientemente detallados para identificar operaciones anormales o

indicar posibles problemas que puedan tener implicaciones en el sistema
de control interno.
24.2 Presentados a los usuarios en forma clara, oportuna, confiable, utilizable

y que se destaque la informacin importante.
24.3 Distribuidos de acuerdo con la responsabilidad asignada y la autoridad

delegada al usuario.
24.4 Utilizados por los usuarios con la competencia y tiempo para atenderlos
y en una posicin, donde puedan tomar la accin necesaria para
determinar si el sistema de control interno se ha debilitado y si es as,
realizar las correcciones del caso.
25. Compruebe si son archivados los documentos que se originan de operaciones

administrativas o financieras siguiendo un orden lgico y, si se conservan por
el tiempo que sealan las disposiciones legales vigentes.
Contabilidad de costos
Sistema por rdenes especficas
26. Indague si el sistema de compilacin de la contabilidad de costos en la entidad

u rgano con actividades industriales, es parte integral de la contabilidad
general y si est controlada por sta a travs de sus registros y cuentas.
176
27. Observa, si se utilizan hojas de costos por rdenes especficas, si las hojas de
costos muestran los tres elementos de los costos fabriles (materiales directos,
mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin).
28. Compruebe si la hojas de costos por rdenes especficas son numeradas en

forma consecutiva y si es utilizada esta referencia numrica para identificar los
costos de la mano de obra y los materiales usados en cada lote o tarea de
produccin.
29. Indague si se calcula con anticipacin la carga febril o los costos indirectos de
fabricacin de un perodo, para poder aplicarlos mediante una razn a cada
uno de los productos elaborados o fabricados.
30. Compruebe que se registran los siguientes pasos del ciclo de la contabilidad
de costos por rdenes especficas:
30.1 La compra de los materiales para ser usados en la fabricacin.
30.2 La utilizacin de materiales en la produccin.
30.3 La contratacin y el uso de la mano de obra en la fbrica.
30.4 La ocurrencia de una serie de gastos indirectos y su aplicacin a los

costos de produccin.
30.5 La transferencia del costo de los productos completados desde la

cuenta de Productos en proceso, o sus tres divisiones, a l a cuenta
de Productos terminados.
30.6 La transferencia del costo de los Productos vendidos desde la

cuenta de Productos terminados a la cuenta del Costo de los
artculos vendidos.
31. Compruebe que los registros muestren la cantidad y el costo de los materiales
pedidos a los proveedores, recibidos de stos, almacenados y posteriormente
entregados de manera que las cuentas de inventarios en los libros, segn se
muestra en el balance general, y en el costo de los artculos manufacturados
estn correctamente calculados.
32. Compruebe si la entidad u rgano ha establecido un control de los costos de

los materiales que se caracterice por lo siguiente:
32.1 Una rutina sistematizada para la compra, recepcin, almacenamiento y

entrega de materiales.
32.2 Una serie bien integrada de formularios o modelos impresos que evite
errores y fije las responsabilidades.
32.3 Un sistema de comprobaciones interno que facilite una exacta

contabilizacin y evite los fraudes y robos.
177
32.4 Un sistema apropiado para valorar las solicitudes de materiales y los

inventarios de los mismos.
32.5 El anlisis y la solucin de problemas tales como el control efectivo del

inventario, la disminucin del desperdicio de los materiales y de los
materiales echados a perder durante las operaciones de manufactura y
el mantenimiento del importe del inventario en la cifra ms baja que
permita la produccin eficiente de la fbrica.
32.6 El desarrollo y uso de registros y anotaciones de contabilidad que

produzcan con rapidez informacin sobre los costos para uso de la
administracin.
Todo este anlisis debe cruzarse con el realizado en la cuenta de

inventarios.
33. Compruebe si se calcula y distribuye la nmina o planilla de mano de obra y

sus cargos a las diferentes rdenes de produccin, a los centros de costos y a
los gastos indirectos de fabricacin.
34. indague si se separan los costos de carga fabril en sus elementos fijos y
variables con el fin de localizar o controlar la eficiencia o eficacia de los
departamentos o centros de costos.
35. Indague si se agrupan los cargos por carga fabril sobre una base
departamental con el fin de localizar o controlar la eficiencia y eficacia de los
departamentos o centros de costo.
36. Compruebe si se distribuye con exactitud razonable la carga fabril sobre la

produccin peridica.
37. Indague si se analizan las causas y, si es posible eliminarlas, cuando ocurren

registros de carga fabril sobre o subaplicados.
Sistema por procesos
38. Indague si se acumulan y contabilizan los costos de los materiales, la mano de

obra y la carga fabril por departamentos o por procesos.
39. Verifique si se confeccionan Informes de consumo de los materiales que se

aplican a la produccin para simplificar los registros de costos.
40. Verifique si se confecciona un informe de las cantidades producidas por los

departamentos o centros de costos en forma semanal, mensual, etc., que
muestre al menos:
40.1 Las unidades que fueron recibidas.
40.2 El nmero de unidades completas.

178
40.3 El nmero de unidades en proceso.
40.4 El nmero de unidades prdidas.
40.5 El nmero de unidades transferidas.
41. Indague si se realiza un clculo separado de las unidades perdidas o

estropeadas, por departamento o centros de costos, con el fin de obtener un
mejor control interno de estos.
42. Observe si se muestra, en forma analizada el inventario inicial de productos en

proceso, en el informe de costo de produccin, mostrando las cifras separadas
para los productos en proceso-materiales, productos en procesomano de
obra, y productos en proceso-carga-fabril.
43. Compruebe si se prorratean los costos cuando estn fabricando varios

productos a la vez, de acuerdo con un mtodo que sea razonable, digno de
confianza y tenga por resultado costos bastante precisos para todos los
productos.
Costos predeterminados (por rdenes especficas o por procesos)
44. Indague si se preparan comparaciones peridicas (mensuales) de los costos

totales y por unidad predeterminados con los reales.
45. Indague si se analizan las variaciones de los costos reales y predeterminados

en cuanto a las causas de:
45.1 Cantidad de eficiencia utilizada.
45.2 El costo utilizado.
45.3 La mano de obra ociosa.
45.4 La fbrica o maquinaria inactivos.
45.5 Los productos defectuosos en cantidades excesivas.
45.6 Los costos de inspeccin exagerados.
45.7 El volumen insuficiente de produccin de la fbrica.
45.8 Otras.
46. Indague si existen factores que interfieren con el uso satisfactorio de los
estndares como:
46.1 Falta de inters o comprensin por parte de la direccin empresarial

respecto de la utilidad de los costos predeterminados.
179
46.2 Algunos estndares son anticuados e indignos de confianza y por ello

no son tomados en serio.
46.3 Algunos estndares estn destinados a procurar costos de produccin

en vez de costos de las operaciones.
46.4 Los informes no son preparados en trminos que la gerencia los

comprenda.
46.5 Las condiciones cambiantes hacen necesario variar los estndares con
ms frecuencia.
46.6 Otros.
Aplicaciones de la contabilidad de costos a actividades no fabriles
47. Indague si se asigna alguna base en unidades (por artculos, por grupos, por
ventas, por servicios, por peso, etc.) para prorratear el costo.
48. Indague si se distribuyen los costos por departamento o unidades, por oficinas
o por elementos funcionales del costo.
49. Compruebe si se comparan los ingresos totales y por unidad con los costos
totales y por unidad de la actividad no fabril.
50. Verifique si se establecen costos predeterminados totales y por unidad de la

actividad no fabril para medir su rendimiento efectivo.
51. Compruebe si se distribuyen, con base en tcnicas apropiadas los gastos

indirectos de la actividad no fabril entre los departamentos o unidades
operativas.
52. Indague si se utiliza la informacin que proporciona la contabilidad de costos

para:
52.1 Procurar informacin que indique si determinadas actividades se estn

realizando eficientemente o no.
52.2 Proporcionar una base para determinar si ciertos trabajos deben ser
realizados por una unidad gubernamental o por un contratista privado.
52.3 Suministrar los datos que se utilizarn en la preparacin del

presupuesto.
52.4 Computar el costo de los bienes construidos.
52.5 Otros.
180
53. Revise su cuestionamiento de control interno, luego de haber cubierto este

programa, a efecto de comprobar si las respuestas de los funcionarios fueron
veraces. Consigne las explicaciones del caso.
53.1 Indique si en su opinin este programa puede ser utilizado

ntegramente en la prxima auditora, o si es necesario agregar, quitar
o modificar algunos pasos de los procedimientos en cuyo caso,
prepare un memorando justificndolo.
181
AUDITORA INTERNA
182
AUDITORA INTERNA
Conceptos generales
En el ejercicio de la auditora interna en el sector pblico est regulado por los

lineamientos y principios contenidos en los documentos de carcter obligatorio (manuales,
pronunciamientos y circulares) que ha emitido la Contralora General sobre esa materia.
Consecuentemente, todo auditor debe tener un conocimiento pleno de ellos y su

evaluacin constituye el objetivo de esta seccin del Manual.
No obstante que en esos documentos se establecen a modo de directriz, la

estructura organizativa, atribuciones, deberes, funciones y responsabilidades de la unidad
de auditora interna, es facultad de ella completar todo este marco, conforme a los citados
lineamientos y principios dictados por la Contralora General, con aquellas otras de
naturaleza especfica, muy propias de las necesidades de fiscalizacin de la entidad u
rgano al que pertenecen.
Por tanto, el auditor al evaluar el funcionamiento de la Auditora Interna, tendr la

obligacin de aplicar no solo los procedimientos contemplados en el presente Manual,
sino todos aquellos necesarios en las circunstancias, segn su propia iniciativa y madurez
de criterio, a efecto de que la evidencia obtenida sea suficiente, adecuada y pertinente.
Para comprobar el cumplimiento de las citadas directrices y los criterios de orden

doctrinario y tcnico, que la Contralora General ha establecido en materia de auditora y
control interno, es importante revisar insistentemente la seccin segunda del Compendio
de pronunciamientos de la Contralora Genera de la Repblica.
1. Comprobar que el Auditor Interno rena los requisitos exigidos para

desempear el puesto.
2. Comprobar si el personal de la unidad de auditora interna est capacitado

para desempear los diferentes puestos.
3. Verificar si el Auditor Interno tiene independencia de criterio y de accin y que

como parte de ello, salvo disposicin legal en contrario, se abstenga de
realizar rutinas administrativas, de asistir a las sesiones de junta directiva o
participar en otro tipo de comits de orden administrativo.
4. Verificar que el trabajo de la unidad de auditora interna se ejecute de acuerdo

con las normas y procedimientos de auditora generalmente aceptados, con
las normas tcnicas de auditora para la Contralora General y las entidades y
rganos sujetos a su fiscalizacin, publicado en La Gaceta N 104 del 31 de
mayo de 1982, con el Manual para el ejercicio de la Auditora Interna,
publicado en La Gaceta N 225 del 26 de noviembre de 1984 y con
correspondiente Manual de procedimientos de auditora de la citada unidad.
183
5. Verificar si el auditor interno prepara un plan de trabajo que tome en cuenta,

de una manera racional, a todas las dependencias o programas de la entidad,
as como a las unidades, empresas adscritas y afiliadas.
6. Tener certeza de que el Auditor Interno o su personal no desempeen otras

labores que no sean las propias de una unidad de auditora interna.
7. Verificar que el personal de la unidad de auditora interna no participe en

auditoras o estudios especiales en aquellas oficinas o programas en donde
haya servido anteriormente, tenga parientes cercanos por consanguinidad o
afinidad.
8. Verificar que se tenga en uso un reglamento de organizacin y funciones de la

auditora interna y que este cumpla al menos con los lineamientos generales,
publicados en La Gaceta N 167. del 4 de setiembre de 1986.
9. Verificar que las recomendaciones de los informes de la unidad sean factibles

prcticos, constructivos que eviten el empleo innecesario de los recursos y
que se estn cumpliendo en forma permanente.
1. Determine si la unidad de auditora interna depende del rgano colegiado o

del ministro del ramo. Si no fuera as investigue de quien depende.
2. Verifique si la Auditora Interna posee un manual de organizacin y funciones y

un manual de procedimientos de auditora, basado este ltimo en las normas
de auditora generalmente aceptadas y en las normas tcnicas de auditora.
3. Verifique que se haya organizado para cada unidad, dependencia o programa

sujeto a control, cuando las circunstancias as lo requieran, un archivo
permanente que contenga la informacin bsica de la misma.
Consecuentemente, deber verificar que esta sea peridicamente actualizada.
4. Verifique que el archivo corriente est clasificado por lo menos en: papeles de
trabajo, correspondencia general, informes y otros o de alguna otra manera
que lo haga til y funcional.
5. Verifique que el plan de trabajo de auditora cubra las dependencias o

programas de la entidad u rgano y a las subsidiarias o empresas adscritas y
que los aspectos o rubros objeto de examen sean de importancia financiera o
administrativa.
6. Verifique que la formulacin de los planes de trabajo anuales sean

peridicamente evaluados y reajustados.
7. Compruebe que cada equipo o grupo de auditora designado para realizar una
auditora, posea en conjunto, la capacidad, experiencia y entrenamiento
tcnico necesario para obtener la evidencia suficiente, pertinente y necesaria
184
que permita formular los comentarios, conclusiones y recomendaciones que

sean del caso.
8. Verifique por medio del estudio de los informes, dictmenes y papeles de

trabajo que la auditora haya mantenido una actitud objetiva y mental de
absoluta independencia, de la entidad, rgano o unidad que audite, de sus
operaciones y servidores.
9. Verifique que los programas para las auditoras o estudios especiales de

auditora indiquen claramente: a) objetivo del examen, b) los procedimientos
mnimos a aplicar y c) los procedimientos en detalle para cada cuenta,
aspecto o paso de la auditora.
10. Verifique que el trabajo de los asistentes haya sido o sea adecuadamente
supervisado por el auditor jefe del equipo, que exista evidencia de ello y que
cada auditora sea responsabilidad de un solo grupo de auditores.
11. Determine si el personal de la auditora colabora con la entidad u rgano

sujeto a su control, evitndole interrupciones o interferencias innecesarias en
su funcionamiento, en la preparacin de informacin de poco o ninguna
utilidad y asimismo, coordinando sus labores con el horario de trabajo
establecido.
12. Investigue si todo el trabajo de auditora se realiza en las propias oficinas y

dependencias de la entidad auditada (en el caso de agencias o sucursales
situadas lejos de la sede central).
13. Verifique, si la entidad posee equipo electrnico para el procesamiento de la

informacin, que se hagan revisiones sobre la eficiencia de los controles,
dentro del centro de procesamiento automtico de datos. Asimismo, verifique
si la Auditora Interna particip en el diseo y puesta en marcha del sistema,
con el objeto de obtener los programas respectivos que le permitan con base
en ellos realizar la auditora en el sistema.
13.1 Indague tambin si se han hecho informes sobre la eficiencia y eficacia

del equipo. De ser as, solictelos y analcelos.
14. Verifique salvo disposicin legal en contrario; que se ha prohibido al personal

de auditora.
14.1 Desempear, adems de su funcin permanente, labores tales como:

de contabilidad, de caja, administrativas, de control previo u otras
labores no relacionadas con la autoridad interna.
14.2 Participar en auditoras llevadas a cabo en departamentos, secciones,

programas o empresas subsidiarias o afines en donde haya servido
anteriormente o donde tenga parientes por consanguinidad o afinidad.
14.3 Participar en actividades de la poltica nacional.

185
14.4 Emitir juicios u opiniones lesivas al programa examinado o a la

institucin a que pertenece.
14.5 Aceptar beneficios de cualquier clase, de funcionarios vinculados con

sus funciones de fiscalizacin.
Sobre la ejecucin del trabajo de auditora
15. Verifique que en cada auditora efectuada, los auditores hayan revisado
previamente la legislacin y la reglamentacin pertinente y los papeles de
trabajo e informes de auditoras anteriores.
16. Verifique que en cada auditora o estudio especial de auditora se estudie y

evale el sistema de control interno y si para este estudio se utilizan
cuestionarios preelaborados o mtodos alternativos pero vlidos. Adems, si
la citada evaluacin sirve de base para dar una opinin sobre el sistema y
para determinar el alcance de las pruebas de auditora.
17. Verifique que la Auditora Interna realice o verifique selectivamente, en forma

sorpresiva, los arqueos de caja y observe tambin si fiscaliza sorpresivamente
el pago de las remuneraciones.
18. Verifique que los auditores internos apliquen u observen las normas tcnicas
de auditora emitidas por la Contralora General, las normas de auditora
generalmente aceptadas que rigen a la Contadura Pblica, en lo que sea
aplicable y los procedimientos, tcnicas mtodos y prcticas usuales en
auditora. Asimismo, debe verificarse si se cumplen con lo estipulado en el
Manual para el ejercicio de la auditora interna.
19. Investigo si la Unidad de Auditora Interna verifica el cumplimiento de:
19.1 Las disposiciones legales y reglamentarias vigentes.
19.2 Las normas tcnicas de control interno establecidas en la entidad u

rgano.
19.3 Las recomendaciones aceptadas contenidas en los informes de auditora

de la Contralora General de la Repblica.
19.4 Las recomendaciones aceptadas contenidas en los informes de las

firmas privadas de auditora que hayan sido contratadas por la entidad.
19.5 Sus propias recomendaciones aceptadas por la Administracin.
19.6 Los objetivos, las metas y las actividades programadas, cuando estos se
hayan fijado previamente.
19.7 La correcta aplicacin de los manuales, disposiciones, acuerdos,

circulares, etc. de carcter interno emitidos por la entidad u rgano.
186
20. Obtenga evidencia de si los programas de auditora incluyen la verificacin

selectiva, de acuerdo con procedimientos de auditora generalmente
aceptados, de:
20.1 Los saldos de las cuentas de mayor.
20.2 Los expedientes del personal (prontuarios).
20.3 Los gastos efectuados y su utilizacin en los programas en que fueron

presupuestados.
20.4 Los ingresos recibidos.
21. Verifique que los papeles de trabajo que respaldan los informes de la Auditora
Interna estn archivados en un orden lgico y que se empleen ndices para los
rubros de los estados financieros examinados; asimismo, si para emitir los
dictmenes, certificaciones, conclusiones y recomendaciones se ha obtenido
evidencia suficiente, adecuada y pertinente. Debe recabar tambin si el
Auditor Interno agota o no todos los medios disponibles de informacin, para
aclarar las situaciones dudosas.
Sobre la comunicacin de resultados
22. Verifique si los informes se han preparado con el debido esmero profesional;
que hayan sido redactados en lenguaje sencillo y claro; que se evita el uso de
trminos muy tcnicos e innecesarios y que en ellos no haya la inclusin de
anexos innecesarios.
23. Verifique que los informes sean preparados inmediatamente despus de

terminado el trabajo de campo y que sea hecho del conocimiento del Auditor
Interno tan pronto haya sido concluido.
24. Verifique si el Auditor dictamina, refrenda o certifica los estados financieros

correspondientes a cada perodo econmico. Asimismo, verifique si se
expresan o no comentarios sobre el sistema de control interno y sobre los
dems sistemas administrativos.
25. Compruebe si las conclusiones de los informes expresan que los estados
financieros estn de acuerdo (o no) con los principios de contabilidad
generalmente aceptados y asimismo, si dichos principios fueron aplicados en
forma consistente y uniforme con el perodo anterior.
26. Verifique que los informes elaborados por la Auditora Interna contengan por lo
menos:
26.1 Informacin introductoria.
26.2 Objetivo del trabajo.
26.3 Dictamen del auditor, cuando sea pertinente.

187
26.4 Estados financieros, o cuentas y aspectos examinados, con notas

explicativas cuando sean necesarias.
26.5 Comentarios u observaciones.
26.6 Conclusiones.
26.7 Recomendaciones.
26.8 Anexos cuando sean absolutamente necesarios.
27. Verifique que las recomendaciones sean factibles y prcticas, constructivas,

relacionadas con las cuentas o aspectos estudiados y que eviten el empleo
innecesario de recursos humanos y materiales.
28. Compruebe que exista un programa de seguimiento de las recomendaciones

que la administracin orden poner en prctica.
29. Revise su cuestionario interno luego de haber cubierto este programa a efecto
de comprobar si las respuestas del Auditor Interno fueron veraces. Consigne
las explicaciones del caso.
30. Consigne en una cdula si el alcance de estos procedimientos satisfacen la

evaluacin de la unidad de Auditora Interna; en caso que no sea as, agregue
o modifique los que considere pertinentes.
188
RECURSOS HUMANOS
189
RECURSOS HUMANOS
Conceptos generales
El recurso humano es uno de los elementos primordiales de cualquier ente u

rgano y de la eficiencia y eficacia en su utilizacin, depende en mucho el cumplimiento
de los objetivos del ente u rgano pblico.
No basta que la organizacin sea slida, tenga procedimientos administrativos y

bien definido su objetivo y sus metas; si no se tiene personal idneo, que tome decisiones
adecuadas y ejerza las acciones de control interno que correspondan, en aras de una
administracin eficiente y eficaz.
Los procedimientos de auditora que seguidamente se consignan, persiguen el

examen y evaluacin de dicho recurso humano.
1. Verificar si la institucin cuenta con un Reglamento Interno de Trabajo.
2. Verificar si la institucin cuenta con un Manual Descriptivo de Puestos.
3. Verificar si los servidores cuentan con un manual de rutinas que describa en

detalle las labores y seale las responsabilidades de cada uno de los cargos.
4. Verificar que todos los puestos de la institucin estn contemplados en dicho

manual.
5. Verificar que cada servidor est amparado por un contrato de trabajo.
6. Verificar si se dan a conocer a los servidores las polticas sobre

administracin de personal, si es que stas existen, y si las mismas estn
sistematizadas (reclutamiento, seleccin, contratacin, induccin,
entrenamiento, evaluacin y sistema de ascensos).
7. Verifique que para cada servidor exista un expediente, que contenga copia
de todos lo movimientos de personal, que le hayan afectado, en orden
cronolgico.
8. Verificar si existe, para cada servidor un prontuario de personal debidamente

actualizado.
9. Comprobar si el personal de un mismo nivel es rotado peridicamente,

cuando las funciones del puesto as lo ameritan.
10. Comprobar si todos lo movimientos de personal que afectan el sistema de

pagos, son comunicados inmediatamente a la unidad encargada de la
elaboracin de las planillas.
11. Verificar si existe control de asistencia de los servidores.

190
12. Cerciorarse del cumplimiento de las sanciones disciplinarias impuesta al

personal.
13. Verificar si la entidad u rgano tiene establecidos permanentemente

programas de entrenamiento para todo su personal en los diferentes niveles
jerrquicos.
14. Verificar si se evala que los programas de entrenamiento (adiestramiento,

capacitacin, formacin, etc.) alcancen los objetivos propuestos.
1. Solicite el Reglamento Interno de Trabajo: verifique que haya sido

aprobado por el Ministerio de Trabajo y que est vigente. En el caso de
que la entidad haya suscrito una convencin colectiva, cercirese de que
fuera aprobada por las partes interesadas y por el Ministerio de Trabajo
y que se encuentre vigente. Si no lo ha hecho en las cuentas de gastos,
verifique el cumplimiento de la normativa legal y de las circulares,
acuerdos de la Autoridad Presupuestaria y pronunciamientos de esta
Contralora General.
2. Analice las rutinas establecidas por la oficina de recursos humanos, de

personal o la que haga sus veces y verifique el control interno
establecido para todos los trmites que tienen relacin con el proceso
continuo que se inicia con el reclutamiento de candidatos y finaliza con
el trmite de los movimientos rutinarios o peridicos del personal.
Cercirese que al menos se cumplan las normas de control interno
vigentes.
3. Verifique, en el caso de que exista un Manual Descriptivo de Puestos,

que ste contenga como mnimo los siguientes requisitos:
a) Agrupacin de puestos en clases, de acuerdo con la simili-deberes y

responsabilidades que le son propios.
b) Definicin de las funciones de los puestos que componen las clases,

de manera que permitan evaluar el rendimiento que han tenido los
servidores en perodo determinado.
c) Definicin de funciones, de tal forma que indiquen las habilidades,

conocimientos y caractersticas de personalidad que se requieren de
la persona que va a ocupar el puesto.
4. Verifique si dicho Manual Descriptivo de Puestos, es revisado

peridicamente, con el objeto de mantenerlo actualizado.
5. Verifique si se han utilizado parmetros (factores de clasificacin de

puestos) para clasificar los puestos y, si esos factores permiten
191
comparar las funciones de los puestos, estableciendo igualdades o

diferencias para ellos.
6. Verifique si los servidores cumplen a cabalidad con las rutinas que a

ellos corresponde segn su puesto y asimismo, si estn conforme lo
establecido en el Manual correspondiente.
7. Verifique si las remuneraciones son similares para cargos de funciones y

responsabilidades parecidas.
8. Verifique que tanto el Reglamento Interno de Trabajo como el Manual

Descriptivo de puestos se hayan hecho de conocimiento del personal y
que un ejemplar del primero se encuentre colocado en un lugar visible.
9. Verifique si se hace una entrevista previa a cada oferente de servicios a

fin de no entregar la Oferta de Servicios a candidatos que no posean
los requisitos exigidos por el cargo. Asimismo, investigue si se orienta a
los candidatos en los nombres y caractersticas de los puestos en que
pueden concursar.
10. Verifique si para determinar la idoneidad de los candidatos se realizan:
a) Concursos de oposicin por exmenes.
b) Concurso de oposicin por antecedentes.
11. Verifique si se considera en tales concursos, aspectos como:
a) Estudios realizados atinentes al puesto.
b) Experiencia en cargos similares.
c) Referencias personales.
d) Levantamiento de informacin sobre la vida y costumbres del

solicitante.
e) Salud de que disfruta el candidato.
f) Impedimentos legales para desempear el cargo.
g) Investigaciones sobre su conducta moral en sus trabajos

anteriores.
12. Cercirese que el ingreso del personal permanente de origen a un

nombramiento provisional por lo menos por tres meses.
13. Verifique si todo el personal se encuentra amparado por un contrato que

contenga por lo menos los siguientes datos: Nombre del servidor,
nmero de cdula, fecha a partir de la que rige el nombramiento, fecha
192
de vencimiento del nombramiento, categora y nombre del puesto,

programa en el que labora el servidor, horas laborables diarias,
semanales o mensuales y las firmas de los responsables de tal
nombramiento.
14. Investigue si antes de decidir sobre las necesidades de adiestramiento,

se realiza una investigacin previa y cuidadosa para determinarlas.
15. Verifique si los programas vigentes de entrenamiento (adiestramiento,

capacitacin, formacin, etc.) estn adecuados a las necesidades y
objetivos de la entidad u rgano y del puesto del servidor escogido para
recibirlo.
16. Verifique si la entidad u rgano realiza evaluaciones sobre los resultados

del entrenamiento impartido a sus funcionarios (luego de cada
actividad). Solicite tales evaluaciones y trate de establecer la bondad de
las mismas.
17. Determine si la entidad u rgano sigue alguna poltica para promocionar

al personal. Solicite una copia de la misma y verifique si sta se aplica o
no. En ste ltimo caso, explique las razones que se tienen.
18. Determine si se evala el rendimiento de cada uno de los servidores por

lo menos una vez al ao, y si se deja evidencia de que sta se hace en
forma integral y lo ms objetiva posible.
19. Obtenga evidencia de si la entidad u rgano da a conocer a todo el

personal las polticas que sobre administracin de personal
(reclutamiento, seleccin, contratacin, induccin, entrenamiento,
sistemas de ascensos y evaluacin) se han establecido.
20. Verifique si existe un adecuado sistema sobre el control de asistencia al

trabajo. Por ejemplo la utilizacin de tarjetas, relojes marcadores para
registrar la entrada y salida de los servidores. En el caso de que existan
relojes marcadores, cercirese de que se haya establecido vigilancia
sobre los mismos, de manera que un empleado no pueda obtener la
marca en la tarjeta de otro.
21. Cercirese de que se aplican las sanciones disciplinarias al personal

acreedor de ellas, de acuerdo con las normas legales vigentes.
22. Verifique si est dispuesta la rotacin del personal de un mismo nivel, en

forma sistemtica, cuando las funciones de tales puestos as lo
ameriten.
23. Cercirese de que, para fines de la elaboracin de las planillas y los

cheques de pago, se comunique por escrito a la unidad respectiva (con
las copias de las acciones de personal u otro documento en uso), el
movimiento de personal referente a:
193
a) Nombramiento
b) Traslado o reasignacin
c) Ceses
d) Licencias
e) Promociones
f) Otorgamiento de otras remuneraciones
g) Multas y suspensiones
24. Cercirese, mediante el uso de una muestra selectiva, si el personal

labora efectivamente para la entidad u rgano y de ser as, que lo haga
en el lugar que indica la ltima accin de personal. Disee
procedimientos que le permitan, en la medida de lo posible establecer si
el personal nombrado y que efectivamente trabaja es el necesario.
25. Verifique si se ha establecido un programa anual para las vacaciones del

personal y si ste cubre a todos los funcionarios. Obtenga evidencia de
si dicho programa se cumple. Ponga especial cuidado en casos de
funcionarios que no toman vacaciones anuales.
26. Verifique si se ha establecido que durante las vacaciones del personal,

otras personas, del mismo nivel o capacitados para ello, asumen sus
funciones.
27. Cercirese de que la oficina de personal o quien haga sus veces,

disponga de una carpeta o algn otro medio idneo para cada servidor,
en la que archive por orden cronolgico, todo lo relativo a los
movimientos de personal que haya sufrido el servidor. En el caso de
exservidores debe constatarse tambin que dichos expedientes
permanezcan archivados y separados de los del resto del personal.
28. Cercirese de que para cada servidor exista un prontuario de personal

autorizado.
194
PARTIDAS ESPECFICAS
195
PARTIDAS ESPECFICAS (1)
Se denomina con el nombre de partidas especficas a los recursos que el Estado

otorga a entidades y rganos pblicas y a entidades privadas para que sean usados en
fines previamente determinados. La asignacin de recursos se hace por medio de la Ley
de Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la Repblica, Fiscal y por Programas y de
las leyes que contienen presupuestos extraordinarios.
Comprobar que los recursos que asigna cada partida especfica, hayan ingresado
en los trminos y condiciones fijadas en la Ley que les dio origen y que la aplicacin de
los mismos se haya ejecutado de manera eficiente y eficaz, en la consecucin de los
objetivos establecidos o fijados por el legislador.
El alcance del programa estar en funcin de los resultados obtenidos del anlisis
del control interno existente.
1. Prepara una cdula con toda la informacin referente a las partidas

especficas, que en el perodo objeto de examen o en el que crea
conveniente, le fueron otorgadas a la entidad u rgano. Esta informacin la
puede obtener en la Oficina de Control de Presupuesto del Ministerio de
Hacienda.
Anote la informacin con el detalle necesario, tal como: nombre de la

partida, monto, nmero de giro, fecha de emisin, fecha de entrega, fecha de
recibido, de depsito, etc. Para esto, puede auxiliarse con la Ley de
Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la Repblica y con otros
documentos en poder del Departamento de Control de Presupuesto de esta
Contralora.
2. Verifique que cada una de las partidas especficas recibidas, hayan

ingresado por su monto total y que se hayan depositado en forma ntegra, en
la cuenta bancaria de la entidad u rgano, a ms tardar el da hbil siguiente
al que se recibi el giro.
3. Verifique, cuando los montos de las partidas especficas ingresadas sean

menores a los asignados por ley, si se debe a una subejecucin
presupuestaria, o a otro motivo. Para lo anterior debe existir un decreto
ejecutivo, anote el nmero y fecha.
4. Analice la correcta contabilizacin de las partidas especficas y cuando sea

pertinente, que stas se incluyan en el informe de ejecucin del presupuesto.
(1) Este programa fue preparado tomando como base un documento denominado Plan
de auditora para el examen de las partidas especficas, de la Seccin Municipal del
Departamento de Auditora de esta Contralora General.
196
5. Solicite a la oficina correspondiente, cuando de la informacin obtenida se

determine que uno o varios giros no han ingresado a la entidad u rgano,
detalles sobre ese particular.
6. Verifique en la Seccin de Archivo de Giros de la Contabilidad Nacional

(Ministerio de Hacienda), si los giros que no fueron entregados a sus
beneficiarios (ver punto anterior), fueron cambiados. En este caso investigue
los endosos y el destino final de esos recursos. Asimismo, ponga el caso en
conocimiento de sus superiores, a efecto de que se determine las acciones
a seguir.
7. Compruebe en el registro de Bonos, cuando las partidas especficas fueron

giradas en bonos, que la totalidad de estos valores concuerde con el monto
total y el nmero y monto de cada una de ellas.
8. Investigue si en la entidad u rgano existe un programa de prioridades, para

la ejecucin de las obras financiadas con partidas especficas. Verifique, de
existir, si fue aprobado por la autoridad administrativa competente. Ponga
especial atencin a la forma de financiacin de aquellas obras en que
evidentemente la partida especfica es insuficiente.
9. Disee procedimientos de auditora para ser aplicados a las obras

construidas con recursos de partidas especficas, tome como base para el
diseo a las normas del Complemento N 1 del Manual sobre Normas
Tcnicas de Control Interno relativas a Obras Pblicas.
10. Compruebe desde cuando ingresaron los recursos provenientes de las

partidas especficas, en caso de no haber sido utilizados. Para esto, debe
hacerse un estudio de la antigedad de esos ingresos, separando los que
corresponden al perodo objeto de estudio de los de perodos anteriores.
Debe investigarse las razones de su no utilizacin.
11. Determine si existen recursos provenientes de partidas especficas invertidos

en inversiones transitorias; determine cules fueron las polticas
establecidas para invertir esos fondos.
12. Examine en detalle la clase de inversiones, los rendimientos y dems datos

relacionados con esa inversiones (certificados de depsito a plazo, mercado
primario (meses, aos), mercado secundario (das, en el puesto de
CODESA, intereses, descuentos, etc.).
13. Verifique si la disponibilidad de las inversiones transitorias, est acorde con

el programa de prioridades para la ejecucin de obras especficas de la
entidad u rgano.
14. Verifique si las inversiones transitorias han sido registradas en el auxiliar.

Analcelas con base en los procedimientos utilizados para estas inversiones.
15. Verifique que los intereses devengados se hayan acumulado a la cuenta de

la partida especfica que dio origen a la respectiva inversin.
197
16. Determine si se archivan y custodian adecuadamente los documentos

relacionados con las inversiones transitorias.
17. Verifique si los recursos de las partidas especficas fueron presupuestados,

tanto en ingresos como en egresos.
18. Compruebe que las partidas especficas utilizadas en el perodo examinado,

se hayan aplicado segn el destino que les asign la ley. En caso contrario,
compruebe si hay autorizacin legislativa para el cambio de destino. En
caso que no haya, investigue las razones del cambio y qu autoridad lo
aprob.
19. Verifique la correcta utilizacin de los recursos provenientes de partidas

especficas, asimismo, si en la ejecucin de obras o prestacin de servicios,
se elaboran los reportes respectivos y si stos se envan a las autoridades y
oficinas interesadas.
20. Determine si una vez concluida una obra especfica, se han hecho gestiones
para obtener el cambio de destino de los sobrantes de las partidas
especficas.
21. Prepare, para darle cumplimiento al artculo 7 de la Ley 6955, un informe en

que de manera resumida, pero directa y concreta, se exponga el resultado
del estudio especial de auditora realizado. En la medida de lo posible y para
mayor facilidad, deben utilizar los lineamientos establecidos en la segunda
parte de este Manual. Este informe debe hacerse del conocimiento de la
entidad u rgano auditado, a efecto de que se cumpla con las disposiciones
y recomendaciones que contenga. No es por dems decir que aunque los
resultados del estudio sean satisfactorios, siempre debe elaborarse un oficio
donde as se haga constar.
22. Revise su cuestionario de control interno, luego de haber cubierto este

programa, a efecto de comprobar si las respuestas de los funcionarios fueron
veraces. Consigne las explicaciones del caso.
23. Indique si en su opinin este programa pude ser utilizado ntegramente en el

prximo estudio especial de auditora de partidas especficas o si es
necesario agregar, quitar o modificar algunos procedimientos, en cuyo caso,
prepare un memorando justificndolo.
198

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CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA

DEPARTAMENTO DE EVALUACIN Y SISTEMAS

MANUAL DE PROCEDIMENTOS DE AUDITORA PARA LA CONTRALORA GENERAL

El presente Manual de procedimientos de auditora

A la fecha ese Manual no ha sido revisado y actualizado a

En virtud de lo anterior, es importante aclarar que este

Licda. Amelia Jimnez Rueda

La Contralora General por medio de su Departamento de Evaluacin y Sistemas,

Sin embargo, estimamos que contempla aquellos casos y rubros ms comunes de

Con otros manuales emitidos, este ser complementado en el futuro con

DEPARTAMENTO EVALUACIN Y SISTEMAS

San Jos, noviembre de 1986

Prohibida la reproduccin total o parcial

A TODOS LOS AUDITORES DE LA CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA Y

La Contralora General de la Repblica a efecto de uniformar y sistematizar sus

No se pretende que el contenido del Manual cubra el universo de las cuentas,

Como otros documentos emitidos, ser objeto de constante revisin y en el futuro se

San Jos, octubre de 1986

Lic. Rafael ngel Chinchilla Fallas

DEPARTAMENTO DE EVALUACIN Y SISTEMAS

MANUAL DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA PARA LA CONTRALORA GENERAL

El presente Manual de Procedimientos de Auditora, que tiene la particularidad de

Con el Manual se establecen procedimientos mnimos para orientar y facilitar el

1- Su plan y programa de trabajo.

La parte II mencionada se relaciona con las normas tcnicas de auditora y con

El punto III del Manual se dedica propiamente al desarrollo de los Procedimientos

No se pretende que con ese desarrollo se cubran absolutamente todos los

Los procedimientos que como mnimo se han incorporado son en su mayora

El auditor conforme a su experiencia puede ampliar esos procedimientos mnimos,

En este trabajo se sugieren tambin algunas instrucciones sobre las cdulas

II. COMENTARIOS SOBRE NORMAS TCNICAS DE AUDITORA.

1. Fijacin de Objetivos de la Auditora o Estudio Especial de Auditora.

En toda auditora o estudio especial de auditora es indispensable fijar sus

La tcnica ms generalizada que la Contralora General ha venido

Auditora: es el examen objetivo, sistemtico y profesional de las

conclusiones y recomendaciones, y, en el caso de los estados

Es importante aclarar que la tcnica descrita no es excluyente de otros

2. Obtencin de la Informacin Preliminar.

Como base para iniciar el trabajo el auditor debe recabar y, en algunos

2.1 Las leyes, decretos, reglamentos, resoluciones, circulares emitidas

Se pretende que el auditor conozca el ordenamiento legal vigente

2.2 Una sntesis histrica, antecedentes y los objetivos de la entidad u

2.3 Informacin sobre la organizacin de la entidad u rgano con

El estudio o examen, aunque sea breve, proporcionar al auditor la

2.4 Informacin general sobre la naturaleza, ubicacin y uso de los

La informacin se referir principalmente a los recursos humanos,

2.5 Informacin Financiera.

Deben recopilarse todos los informes financieros referentes a las

2.6 Poltica general aplicada por la Entidad.

Se debe recopilar informacin escrita sobre las polticas generales

2.7 Procedimiento de operacin.

El auditor deber obtener todos los manuales de procedimientos

2.8 Otra informacin.

Si en el proceso de recopilar la informacin citada en los puntos

2.9 Informe de Auditora y Otros.

El auditor debe indagar con anterioridad a la auditora que va a

2.10 Planes a Corto, Mediano y Largo Plazo.

Debe obtenerse una copia de la planeacin preparada por la

Como una gua para el auditor se enumeran a continuacin algunas de las

3.1 En la Contralora General de la Repblica.

3.1.1 Departamento de Auditora.

Archivo permanente actualizado de cada entidad u rgano

3.1.2 Departamento Legal.

Este departamento mantiene una carpeta para cada entidad