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de revisin
tributaria
Ana Mara Delgado Garca
Rafael Oliver Cuello
PID_00181458
CC-BY-NC-ND PID_00181458 Procedimientos de revisin tributaria
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CC-BY-NC-ND PID_00181458 Procedimientos de revisin tributaria
ndice
Introduccin............................................................................................... 5
Objetivos....................................................................................................... 7
3. El recurso de reposicin................................................................... 30
3.1. Objeto y naturaleza del recurso .................................................. 30
3.2. Iniciacin y tramitacin del recurso ........................................... 32
3.3. Resolucin del recurso ................................................................ 35
Actividades.................................................................................................. 59
Ejercicios de autoevaluacin.................................................................. 60
Solucionario................................................................................................ 62
CC-BY-NC-ND PID_00181458 5 Procedimientos de revisin tributaria
Introduccin
Objetivos
La revisin de los actos tributarios envaadministrativa constituye una po- Especialidades tributarias
testad de la Administracin reconocida como principiogeneralenelDere-
En relacin con la va adminis-
chopblico, que establece esta va como paso previo a la impugnacin en trativa, existen especialidades
sede jurisdiccional, dando de esta forma oportunidad a la Administracin para respecto a la materia tributa-
ria, a diferencia de lo que suce-
reexaminar su actuacin. de en la jurisdiccin contencio-
so-administrativa, que se desa-
rrolla para el Derecho tributa-
rio de manera equivalente al
En cuanto a la va administrativa en materia tributaria, existen tres formas de resto del Derecho pblico.
revisin de los actos y actuaciones de aplicacin de los tributos1 y de imposi-
cin de sanciones: (1)
Artculo 213.1 LGT
Por otra parte, las resoluciones de los rganos econmico-administrativos tambin po-
drn ser declaradas lesivas con arreglo al procedimiento previsto en el artculo 218 LGT.
1) En primer lugar, la LGT, que dedica sus artculos 213 a 249 a esta cuestin.
En concreto, la regulacin de los procedimientos especiales la efecta en sus
artculos 216 a 221, la del recurso de reposicin en los artculos 222 a 225 y
la de las reclamaciones econmico-administrativas en sus artculos 226 a 248.
Por ltimo, dedica el artculo 249 al recurso contencioso-administrativo.
2) Las previsiones de la LGT en este punto han sido desarrolladas por el Real
Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento gene-
ral en materia de revisin en va administrativa. Norma que, adems, regula
el reembolso por la Administracin del coste de las garantas aportadas para
suspender la ejecucin de un acto, si dicho acto es declarado improcedente en
virtud de sentencia o resolucin administrativa firmes.
(4)
Respecto a la capacidad,representacin,pruebaynotificacin, se aplican Artculo 214.1 LGT
las disposiciones generales contenidas en la LGT teniendo en cuenta las espe-
cialidades propias de la materia reguladas tambin en la LGT4.
La representacin (5)
Artculo 3 RGRVA
(6)
En cuanto al cmputo de los plazosderesolucin6, se tendrn en cuenta las Artculo 214.3 LGT
(7)
Por otro lado, la LGT se ocupa del tema de la motivacindelasresoluciones7, Artculo 215 LGT
(8)
Por ltimo, respecto al contenidodelasolicitudodelescritodeiniciacin, Artculo 3 RGRVA
se prev que cuando los procedimientos se inicien a instancia del interesado,
la solicitud o el escrito de iniciacin deben contener una serie de datos, espe-
cificados en el RGRVA8.
Pueden recaer sobre actos firmes y, como norma general, el plazo para iniciar-
los es muy amplio, coincidiendo con el de prescripcin en ocasiones, o incluso
puede superarlo.
La SAN de 13 de noviembre
Fundamento de los procedimientos especiales de revisin de 2008 seala que la revisin
de oficio en el mbito tributa-
El fundamento de estos procedimientos es el respeto al principio de legalidad, esto es, rio se asienta sobre los mismos
la exigencia de que todos los actos administrativos se ajusten a lo previsto en la ley, y pilares dogmticos que la Ge-
el respeto al inters pblico, de forma que aquellos actos contrarios al ordenamiento neral del Derecho Administrati-
vo (bsicamente, la autotutela
jurdico deberan eliminarse. Ahora bien, es preciso conjugar las exigencias derivadas del
y la defensa de la legalidad).
principio de legalidad con las del principio de seguridad jurdica y de la presuncin de
legalidad de que gozan los actos administrativos firmes, ya que mediante ellos se altera
la posicin jurdica de los interesados.
(9)
Por ello, solamente proceden en casos tasados en cada uno de los procedi- Artculo 218.1 LGT
mientos. En este sentido, la LGT seala que fuera de los casos previstos en la
nulidad de pleno derecho y en la rectificacin de errores, la Administracin
CC-BY-NC-ND PID_00181458 13 Procedimientos de revisin tributaria
(10)
En esta misma lnea se restringe la revocacin a determinados vicios graves10, Artculo 219.1 LGT
(11)
En consecuencia, su objeto11 son los actos dictados en materia tributaria y las Artculo 217.1 LGT
Algn autor considera que tambin son revisables por esta va otro tipo de actuaciones
resolutorias de recursos o de procedimientos de revisin. Adems, opinan que la LGT
no exige que los actos sean firmes en va administrativa, al admitir la revisin de los
actos que hayan puesto fin a la va administrativa, sin mencionar si cabe contra ellos
recurso judicial por parte del interesado. Por lo tanto, el sentido del requisito estriba en
que se trate de actos que la propia Administracin ya no puede modificar por los cauces
y procedimientos ordinarios, habilitndose para ello esa va excepcional para los vicios
ms graves, en vez de acudir a la declaracin de lesividad y posterior contencioso.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 14 Procedimientos de revisin tributaria
(12)
1) Los que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitu- Artculo 41 de la Ley Orgnica
12 del Tribunal Constitucional.
cional . Se trata exclusivamente de aquellos derechos y libertades consagra-
dos en los artculos 14 a 29 y 30.2 CE. (13)
SAN de 14 de diciembre de
2010.
2) Que el acto haya sido dictado por rgano manifiestamente incompetente
por razn de la materia o del territorio13. La incompetencia jerrquica o de
grado no se tiene en cuenta, al ser susceptible de convalidacin por el rgano
superior jerrquico (en los trminos del artculo 67.3 de la Ley 30/92). En con-
secuencia, no es suficiente con que la incompetencia lo sea por razn de la
materia o del territorio, sino que, adems, ha de ser manifiesta; es decir, ha
de ser clara, incontrovertible y notoria, y sin que exija un esfuerzo interpreta-
tivo (la valoracin de esta circunstancia debe realizarse de forma necesaria en
relacin con el caso concreto).
Clases de imposibilidad
A estos efectos, se requiere que la imposibilidad debe ser originaria, pues una imposibili-
dad sobrevenida solamente provoca la ineficacia del acto.
Ejemplo
En este caso, estaramos en presencia de una omisin de un trmite esencial del procedi-
miento que provoca indefensin e inseguridad jurdica, por lo que sera causa de nulidad
de pleno derecho, de acuerdo con lo previsto en el artculo 217.1.e) LGT.
(14)
El iniciodelprocedimiento14 corresponde al propio rgano que dict el ac- Artculo 217.3 LGT y 4 RGRVA
to o a su superior jerrquico (en cuyo caso debe notificarse el inicio del pro-
cedimiento al interesado), o bien al propio interesado (que deber dirigir el
escrito al rgano que dict el acto cuya revisin se pretende). Si bien, en este
ltimo caso, la Administracin puede acordar la inadmisin, sin necesidad de
recabar el dictamen del Consejo de Estado, cuando el acto no sea firme en va
administrativa, la solicitud del interesado no se base en ninguna de las causas
contempladas legalmente o carezca manifiestamente de fundamento, o cuan-
do se hayan desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente
iguales.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 16 Procedimientos de revisin tributaria
(15)
En relacin con la tramitacindelprocedimiento15, que corresponde al r- Artculos 217.4 LGT y 5 y 6
RGRVA
gano que establezca la norma de organizacin especfica, debe concederse au-
diencia al interesado por un plazo de quince das y a aquellas personas afecta-
das por el acto cuya anulacin se pretende. Por otra parte, se precisa un dicta-
men del Consejo de Estado u rgano equivalente de la respectiva comunidad
autnoma, que tiene carcter vinculante.
(16)
Los efectos del incumplimiento16 de dicho plazo son los siguientes: Artculo 217.6 LGT
(17)
En cuanto al objeto17 de este procedimiento, est constituido por los actos y Artculo 218.1 LGT
En este contexto, los requisitos para que los actos y resoluciones sean declarados lesivos
para el inters pblico son los siguientes: que sean constitutivos de cualquier infraccin
del ordenamiento jurdico (requisito de formulacin muy amplia) y que sean favorables
a los interesados.
Este ltimo requisito no debe apreciarse en su sentido tcnico, sino que tambin puede
acudirse a la declaracin de lesividad para modificar un acto que ya inicialmente era
gravoso o desfavorable, pero se pretende revisar en perjuicio del interesado.
(18)
Del tenor del artculo 218.1 LGT, se deduce que elprocedimientoseinicia Artculo 7 RGRVA
18
deoficio , mediante acuerdo del rgano que establezca la norma de organi-
zacin correspondiente, a propuesta del rgano que dict el acto o de cual-
quier otro de la misma Administracin pblica. Si bien, debe aclararse que la
decisin de iniciar el procedimiento es facultativa para la Administracin (a
diferencia de la declaracin de nulidad, que constituye un deber), ya que se
trata de modificar un acto favorable al interesado en perjuicio suyo.
El plazo para adoptarla es de cuatro aos a partir de la notificacin del acto o Comunicacin del inicio
resolucin; es decir, que se trata de un plazo de inicio y de resolucin del proce- del procedimiento
dimiento. Plazo que, por otra parte, a pesar de coincidir con el de prescripcin, El inicio del procedimiento de-
es de caducidad y, en consecuencia, no admite interrupciones ni reinicios. A be, en cualquier caso, notifi-
carse y comunicarse al intere-
diferencia del procedimiento de declaracin de nulidad de pleno derecho, s sado, as como al rgano pro-
ponente, al competente para
que existe un plazo para desarrollar el procedimiento de lesividad, ya que el tramitar y al que dict el acto
objeto del procedimiento (que
acto existe y vulnerara el principio de seguridad jurdica el hecho de que se debe remitir una copia del ex-
permitiera a la Administracin Tributaria declarar la lesividad de sus actos. pediente, adems de un infor-
me, en el plazo de diez das).
CC-BY-NC-ND PID_00181458 18 Procedimientos de revisin tributaria
Ejemplo
(19)
Respecto a la tramitacindelprocedimiento19, se exige la previa audiencia Artculos 218.2 LGT y 8 RGRVA
(20)
Finalmente, en cuanto a la resolucin20, la competencia en materia de decla- Artculo 218.3 y 4 LGT y 9
RGRVA
racin de lesividad en el mbito estatal corresponde al ministro de Hacienda,
que puede delegarla. La resolucin parte de la propuesta emitida por el rgano
encargado de la tramitacin y del informe de la Abogaca del Estado (u rgano
equivalente).
2.3. La revocacin
(21)
El objetodelarevocacin21 son los actos de aplicacin de los tributos y de Artculo 219.1 LGT
(25)
De la redaccin de este precepto parece deducirse que se excluyen de esta va Artculo 213.3 LGT
de revisin a las resoluciones econmico-administrativas, ya que solo se re-
fiere a "actos". Asimismo, el artculo 213.2 LGT, al enumerar los procedimien-
tos que permiten la revisin de las resoluciones econmico-administrativas,
omite toda referencia a la revocacin, y de forma expresa as lo establece el
artculo 10.3 RGRVA. Adems, tambin se excluyen los actos de aplicacin de
los tributos y de imposicin de sanciones sobre los que hubiera recado resolu-
cin econmico-administrativa, dado que solamente pueden ser revisados en
CC-BY-NC-ND PID_00181458 20 Procedimientos de revisin tributaria
Procede tanto respecto de actos firmes como de actos no firmes, ya que en la Mejora de la situacin del
normativa no se exige que se trate de actos firmes. Ahora bien, la revocacin interesado
procede, aunque los actos hayan sido objeto de impugnacin en va econmi- No hay que olvidar que la me-
26 jora de la situacin del intere-
co-administrativa , en tanto no se haya dictado una resolucin o un acuerdo sado va referida, en todo ca-
de terminacin por el tribunal econmico-administrativo. so, al acto administrativo re-
visado, y no respecto a otros
actos administrativos distintos
que producen sus efectos inde-
Por otro lado, como no se limita la revocacin a actos resolutorios, tambin pendientemente del revisado y
sera posible la revocacin de actos de trmite. que pudieran posteriormente
dictarse (RTEAC de 26 de abril
de 2002).
(27)
En relacin con el inicio del procedimiento, el ejercicio de la revocacin es po- Artculo 219.2 LGT
27
sible en tanto no haya transcurrido el plazodeprescripcin. Como la LGT
no especifica a qu prescripcin se refiere, hay que considerar el plazo relativo
a cada acto concreto objeto de la revisin.
(28)
Si bien, el RGRVA28 permite que los interesados promuevan su iniciacin por la Artculo 10.1 RGRVA
Ahora bien, a tenor del artculo 221.3 LGT, cuando gane firmeza el acto en vir-
tud del cual se realiz un ingreso indebido, solo podr solicitarse la devolucin
del mismo promoviendo la revisin del acto mediante unos procedimientos
de revisin determinados, entre los que figura la revocacin. De manera que
la solicitud del obligado, en estos casos, no inicia el procedimiento de revoca-
cin de forma directa, pero obliga a la Administracin a hacerlo.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 21 Procedimientos de revisin tributaria
(29)
Respecto a la tramitacindelprocedimiento29 (que corresponde al rgano Artculos 219.3 LGT y 11
RGRVA
establecido en la norma de organizacin especfica), se conceder audiencia
a los interesados p[link paraula]or un plazo de quince das y debe recabarse
informe del rgano de asesora jurdica sobre la procedencia de la revocacin.
Adems, el rgano que dict el acto debe remitir al rgano encargado de la
tramitacin una copia del expediente y un informe, en el plazo de diez das a
partir de la recepcin de la comunicacin.
(31)
El plazo para notificar la resolucin expresa31, una vez iniciado el procedimien- Artculo 219.3, 4 y 5 LGT y 12
RGRVA
to, es de seis meses a partir de la notificacin del correspondiente acuerdo de
iniciacin. La superacin de este plazo sin resolucin expresa determina la ca-
ducidad del procedimiento. Las resoluciones ponen fin a la va administrativa,
de forma que solo pueden recurrirse, pues, en va contencioso-administrativa.
(32)
Artculo 220 LGT
32
A travs del procedimiento de rectificacindeerrores , la Adminis-
tracin puede corregir los posibles errores aritmticos o formales que
afecten a sus actos, pero sin cuestionar su subsistencia en relacin con
el fondo de los mismos. Por ello, este procedimiento no determina la
nulidad del acto, solo su modificacin.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 22 Procedimientos de revisin tributaria
Por otra parte, es importante destacar que debe de tratarse de errores cometi-
dos por la propia Administracin. Por lo tanto, mediante esta va no pueden
revisarse los errores materiales cometidos por el propio obligado tributario.
Los errores cometidos por el obligado al pago se tendrn que resolver de la siguiente
forma:
(33)
El procedimiento se inicia de oficio por el rgano que hubiera dictado el acto Artculo 220.1 LGT
o resolucin, o bien a instancia del interesado. El ejercicio de la rectificacin
debe realizarse en cualquier momento, pero siempre dentro del plazo de pres-
cripcin. En este procedimiento, la normativa tributaria33, a diferencia de los
examinados anteriormente, no indica el rgano competente de su inicio ni
de su tramitacin, por lo que puede interpretarse que es el mismo rgano a
quien compete la resolucin.
Ejemplo
LaSra.Gutirrez,recibelanotificacindeunaliquidacincorrespondientealIRPF
practicadacomoconsecuenciadelprocedimientoinspectoriniciadosietemesesan-
tes.Traselexamendetalladodelaliquidacinconsuasesorfiscal,detectaquela
inspeccinhaconsignadounimporteincorrectodelasumalosgastosdeducibles
desuactividadempresarial,yaqueenvezdefigurarlacuantacorrectadecuatro-
cientoseuros,aparecesolamentelacantidaddetrescientoseuros.
Ejemplo
El15demayo,elSr.Menndez,sedacuentadequeenvezdeaplicarseensuauto-
liquidacindelIRPFlosdoscientoseurosdededuccinenconceptodeadquisicin
delaviviendahabitual,sehaaplicadocieneuros.
(34)
Por otro lado, cuando el procedimiento se hubiera iniciado a instancia del Artculo 13 RGRVA
34
interesado , la Administracin podr resolver directamente lo que proceda
cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la reso-
lucin otros hechos, alegaciones o pruebas que los presentados por el intere-
sado. En el caso contrario, deber notificar la propuesta de resolucin para que
el interesado pueda alegar lo que convenga a su derecho en el plazo de quince
das contados desde el da siguiente al de la notificacin de la propuesta.
(35)
El rgano competente para resolver la rectificacin del acto o resolucin es Artculo 220.2 LGT
el mismo que lo dict. El plazo para resolver es de seis meses desde la presen-
tacin de la solicitud o desde la notificacin del acuerdo de iniciacin. Trans-
currido dicho plazo sin que se haya dictado resolucin expresa, se produce
CC-BY-NC-ND PID_00181458 24 Procedimientos de revisin tributaria
(36)
Artculo 221 LGT
Cuando se produce un ingreso no debido por parte de un obligado tri-
butario, el ordenamiento tributario prev que se proceda a la devolu-
cin de las cantidades ingresadas indebidamente. Esta devolucin con-
cierne nicamente a los ingresos indebidos en sentido estricto36; es de-
cir, derivados de una irregularidad en la aplicacin de los tributos.
(37)
Quedan fuera, en cambio, las devoluciones tributarias integrantes del meca- STS de 17 de marzo de 2001
37
nismo habitual de aplicacin de determinados impuestos , especialmente en
el seno del procedimiento de recaudacin (por ejemplo, el IRPF o el IVA).
La LGT, en su artculo 216 LGT, enumera la devolucin de ingresos indebidos entre los
procedimientos especiales de revisin, procedimiento que es regulado en su artculo 221,
en conexin con lo dispuesto en el artculo 32 LGT. Por otra parte, esta regulacin se
encuentra desarrollada por los artculos 14 a 20 RGRVA.
A pesar de que la LGT sigue encuadrando la devolucin de ingresos indebidos entre los
procedimientos especiales de revisin, se trata en realidad de un procedimiento de ges-
tin en sentido estricto, o declarativo del derecho como seala expresamente el artculo
221.1 LGT, ya que su finalidad no consiste en anular, modificar o rectificar ningn acto
administrativo.
2) La ejecucin de la devolucin.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 25 Procedimientos de revisin tributaria
1)Fasededeclaracindelderechoaladevolucin
(38)
En relacin con la fase de declaracin38, debemos sealar que el derecho a la Artculo 15.1 RGRVA
Las costas satisfechas cuando el ingreso indebido se hubiera realizado durante el pro-
cedimiento de apremio.
El inters de demora vigente a lo largo del periodo en que resulte exigible, sobre las
cantidades indebidamente ingresadas, sin necesidad de que el obligado tributario lo
solicite, en los trminos del artculo 32.2 LGT.
Ejemplo
ElSr.Surez,ayudadoporsuhijo,intentarealizarelpagodelimporteresultantede
suautoliquidacindelIRPFmedianteInternet,pero,comonoestsegurodesise
harealizadocorrectamenteelpago,decidepagarladeudamedianteunaentidad
colaboradoraenlarecaudacin.
Ejemplo
LaSra.Domnguezrealizaelpagode1.000derivadosdelaautoliquidacindel
IRPFcorrespondienteacincoejerciciosanteriores.
(40)
Por lo tanto, cuando el ingreso indebido se haya producido en virtud de un Artculo 221.3 LGT
acto de aplicacin de los tributos o de imposicin de sanciones y este haya ad-
quirido firmeza, solo podr solicitarse la devolucin40 mediante la revisin del
acto mediante alguno de los procedimientos de revisin de nulidad, revoca-
cin o correccin de errores, o mediante el recurso extraordinario de revisin.
En estos casos, si se anula, rectifica o modifica el acto, el rgano resolutorio
declarar el derecho a la devolucin, de forma que la devolucin en estos casos
se convierte en un incidente de la ejecucin.
(41)
Por otra parte, en el supuesto de que el ingreso indebido se haya efectuado en Artculo 221.4 LGT
41
virtud de una autoliquidacin , el obligado tributario deber instar la rectifi-
cacin de la autoliquidacin, de acuerdo con el artculo 120.3 LGT.
(42)
Los sujetos legitimados para instar el derecho a la devolucin42 son los siguien- Artculo 14.1 RGRVA
tes:
Cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales exista una
obligacin legal de repercusin, tambin la persona o entidad que haya
soportado la repercusin.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 27 Procedimientos de revisin tributaria
Seala la STS de 31 de enero de 1996 que la devolucin solamente puede ser acordada
a favor del contribuyente a quien se gir la liquidacin determinante del ingreso inde-
bido. Si es cualquier otra persona quien la reclama, debe aportar la autorizacin corres-
pondiente del contribuyente para poder cobrar la devolucin.
(43)
El procedimientoparaelreconocimientodelderechoaladevolucin de Artculo 17.1 del RGRVA
ingresos indebidos aparece desarrollado en los artculos 17 a 19 RGRVA y se
inicia de oficio o a instancia de parte. La solicitud43 debe presentarse dentro El plazo de prescripcin
del plazo de prescripcin a partir de la fecha del ingreso indebido. El artculo 66 LGT distingue
entre la prescripcin del de-
recho a reclamar el reconoci-
Contenido de la solicitud a instancia de parte miento de la devolucin (letra
c) y la del derecho a exigir su
Cuando se inicia a instancia de parte44, la solicitud deber dirigirse al rgano competente pago (letra d).
para resolver y contendr los siguientes datos:
Declaracin expresa del medio elegido por el que haya de realizarse la devolucin, de
entre los sealados por la Administracin competente. Si la Administracin compe-
tente no hubiera sealado medios para efectuar la devolucin, el beneficiario podr
optar por:
Transferencia bancaria, indicando el nmero de cdigo de cuenta y los datos iden-
tificativos de la entidad de crdito.
(45)
En el caso de que el procedimiento se inicie de oficio, se notificar al interesa- Artculo 17.3 RGRVA
do el acuerdo de iniciacin. Cuando los datos en poder de la Administracin
Tributaria sean suficientes para formular la propuesta de resolucin45, el pro-
cedimiento podr iniciarse mediante la notificacin de dicha propuesta.
(46)
Respecto a la tramitacindelexpediente, el rgano competente de la Admi- Artculo 18 RGRVA
nistracin Tributaria comprobar las circunstancias que, en su caso, determi-
nen el derecho a la devolucin, la realidad del ingreso y su no devolucin
CC-BY-NC-ND PID_00181458 28 Procedimientos de revisin tributaria
(47)
Finalmente, en relacin con la resolucindelexpediente, en el mbito esta- Artculo 19 RGRVA
tal, la competencia para resolver corresponder al rgano de recaudacin que
se determine en la norma de organizacin especfica47. El rgano competente
para resolver dictar una resolucin motivada en la que, si procede, se acorda-
r el derecho a la devolucin, se determinar el titular del derecho y el importe
de la devolucin.
(48)
El plazopararesolver es de seis meses desde la presentacin de la solicitud o Artculo 221.1 LGT
desde la notificacin del acuerdo de iniciacin. Transcurrido dicho plazo sin
que se haya dictado resolucin expresa, se produce la caducidad del procedi-
miento iniciado de oficio (sin perjuicio de que posteriormente se inicie un
nuevo procedimiento) o la desestimacin por silencio administrativo48 de la
solicitud presentada por el interesado.
(49)
La resolucin que reconozca el derecho a la devolucin tambin sealar, sin Artculo 221.5 y 6 LGT
necesidad de que el obligado tributario lo haya solicitado, la procedencia de
los intereses de demora devengados desde el momento en que tuvo lugar el
ingreso indebido hasta que se ordene el pago de la devolucin. Contra la reso-
lucin49 cabr interponer recurso de reposicin y reclamacin econmico-ad-
ministrativa.
2)Ejecucindeladevolucin
(50)
Una vez reconocido el derecho a la devolucin, mediante cualquiera de los Artculo 20 RGRVA
procedimientos previstos en el artculo 15 RGRVA o cuando mediante ley se
declare la condonacin de una deuda o sancin, debe procederse a la inme-
diata ejecucin de la devolucin50.
(51)
Tendrn derecho a obtener la devolucin51 de los ingresos declarados indebi- Artculo 14.2 RGRVA
3. El recurso de reposicin
El recurso de reposicin estatal est regulado en los artculos 222 a 225 LGT Lectura recomendada
y desarrollado por los artculos 23 a 27 del RGRVA. La regulacin del recurso
A.M.Garca-Monc (2004).
de reposicin en el mbito local se lleva a cabo en el artculo 14.2 TRLRHL y "Recurso de reposicin y re-
en el 108 LBRL. clamaciones econmico-ad-
ministrativas". En: Varios au-
tores. La nueva Ley General
Tributaria. Madrid: Thom-
Se trata de un recurso administrativo de carcter potestativo52, en el mbito son-Civitas.
estatal (sin embargo, en el mbito local, generalmente, es preceptivo, salvo
para los municipios de gran poblacin a que se refiere el artculo 121 LBRL,
(52)
Artculo 222.1 LGT
introducido por la Ley 57/2003, de 16 de diciembre, de medidas para la mo-
dernizacin del gobierno local).
CC-BY-NC-ND PID_00181458 31 Procedimientos de revisin tributaria
A este respecto, hay que tener en cuenta que la Ley 57/2003, de 16 de diciembre, de Me-
didas para la Modernizacin del Gobierno Local, ha dado nueva redaccin al artculo 108
LBRL, pero solo para aadir el inciso final que seala que "dicho recurso tendr carcter
potestativo en los municipios a que se refiere el Ttulo X de esta Ley". Es decir, para los
municipios de gran poblacin, en los que se establece un rgano para la resolucin de las
reclamaciones econmico-administrativas, regulado en el artculo 137 LBRL. En los de-
ms municipios diferentes de los referidos en el Ttulo X LBRL, el recurso de reposicin es
preceptivo para agotar la va administrativa previa al recurso contencioso-administrativo.
La delimitacin de los municipios a los que se aplica este rgimen especial viene dispuesta
en el artculo 121 LBRL, segn el cual tienen la consideracin de municipios de gran
poblacin los siguientes:
En los dos ltimos supuestos, se exigir que as lo decidan las asambleas legislativas au-
tonmicas correspondientes, a iniciativa de los respectivos ayuntamientos.
(53)
Tiene carcter previo a la va econmico-administrativa53, por lo que no se Artculos 222.2 LGT y 21
RGRVA
puede interponer de forma simultnea a dicha va, de forma que si el intere-
sado interpone recurso de reposicin, no podr interponer reclamacin eco-
nmico-administrativa hasta que se dicte resolucin expresa o hasta que pue-
da considerarse desestimado el recurso por silencio administrativo. De hecho,
al interponer el recurso el obligado tributario debe hacer constar que no ha
impugnado el acto en la va econmico-administrativa. Finalmente, si se in-
terpone recurso y reclamacin econmico-administrativa en relacin con un
mismo acto, se tramita el presentado en primer lugar, declarndose inadmisi-
ble el segundo.
Ejemplo
LaSra.Ruprez,dadoquenoestdeacuerdoconlaliquidacinprovisionalquele
hasidopracticadael1demarzo,decideinterponerunrecursodereposicincontra
dichoacto.Noobstante,comonoestseguradequelaresolucindedichorecurso
leseafavorable,decideinterponerunareclamacineconmico-administrativares-
pectodedichaliquidacinelda5demarzo.
De conformidad con lo previsto en el artculo 222.2 LGT, dado que la Sra. Ruprez, dentro
del plazo establecido para impugnar la liquidacin, ha interpuesto un recurso de reposi-
cin y una reclamacin econmico-administrativa respecto de la misma, solamente se
tendr en cuenta el recurso de reposicin, pues es el que primero ha planteado (al mismo
tiempo, se declarar inadmisible la reclamacin econmico-administrativa).
(54)
Respecto a los actosquesepuedenrecurrirenreposicin, son los mismos RTEAC de 20 de diciembre de
2010
que en la va econmico-administrativa, salvo, lgicamente, las resoluciones
de la reposicin y las econmico-administrativas. En cambio, son impugnables
mediante el recurso de reposicin los actos dictados por la Administracin
en ejecucin de las resoluciones econmico-administrativas, conforme a lo
dispuesto en los artculos 222 LGT y 68 RGRVA54.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 32 Procedimientos de revisin tributaria
Por otro lado, dadas las caractersticas de este recurso, es de aplicacin el prin- Admisin del recurso
cipio general de que el error o la omisin en la calificacin del recurso no al-
La STS de 12 de julio de 2006
tera su naturaleza ni impide su admisin, siempre y cuando se identifique con considera que debe conside-
total claridad el acto recurrido y se deduzca la voluntad de impugnarlo. rarse como un recurso de re-
posicin la presentacin de un
escrito de rectificacin de la li-
quidacin provisional que se
3.2. Iniciacin y tramitacin del recurso acaba de notificar y acompa-
ado de una declaracin com-
plementaria.
El recurso seinterponeanteelmismorganoquedictelactoim-
(55)
pugnado. Si se dict por delegacin, se interpondr ante el rgano de- Artculo 223.3 LGT
(56)
El plazo para la interposicin del recurso de reposicin56 es de un mes, Artculo 223.1 LGT
Ejemplo
AlSr.TllezselenotificaunaliquidacinenconceptodeIVAelda20demarzo.
Aconsejadoporsuasesorfiscaldecideinterponerunrecursodereposicincontra
dichaliquidacin.
Ejemplo
ElSr.Prezfirmaunactadeconformidadelda3demarzoenrelacinconelIRPF,
sinqueposteriormenterecibaningunaliquidacinrespectodedichotributoobjeto
deinspeccin.
Como el rgano revisor es al mismo tiempo el rgano que dict el acto, la puesta de
manifiesto del expediente tendr lugar ante la propia oficina de dicho rgano, por lo
que no se plantean problemas de remisin de expedientes de un rgano a otro ni de
expedientes incompletos.
Tras la presentacin del recurso, ya no es posible ejercer este derecho a examinar el ex-
pediente a efectos de la formulacin de alegaciones.
(58)
Asimismo, el escrito de interposicin del recurso contendr la solicitud de sus- Artculos 224.1 LGT y 23.2 y 25
RGRVA
pensin y el documento en el que se formalice la garanta. La suspensinde
laejecucindelactoimpugnado58 no se produce automticamente con la
simple interposicin del recurso, sino que se obtiene cuando el interesado ga-
rantiza el importe del citado acto, los intereses de demora devengados por la
suspensin ms los posibles recargos generados en el momento de la solicitud
de suspensin.
1) Cuando se aprecie que al dictar el acto recurrido se haya podido incurrir en error
aritmtico, material o de hecho, en cuyo caso se dispensa de garanta59.
Las garantas que pueden aportarse a los efectos de obtener la suspensin son, segn el
artculo 224.2 LGT:
(60)
1) Cuando se incumpla el plazo mximo para resolver por causa imputable Artculo 26.4 LGT
60
al rgano resolutorio no se exigirn intereses a partir de dicho momento,
siempre que se haya acordado la suspensin del acto recurrido.
(61)
2) Que se trate de la imposicin de una sancin61, en cuyo caso no se exige Artculo 212.3.b LGT
(62)
La suspensin obtenida en reposicin puede mantenerse en va econmico-ad- Artculo 25.2 RGRVA
ministrativa e incluso en va judicial hasta que se dicte decisin sobre medidas
cautelares, siempre y cuando el interesado lo haya solicitado y la garanta con-
serve su vigencia. Igualmente, la suspensin62 puede solicitarse con extensin
de sus efectos a la va contencioso-administrativa.
(63)
1) La interrupcin de la prescripcin63. Artculo 68 LGT
(64)
Artculo 224 LGT
2) La suspensin de la ejecucin del acto64.
(65)
3) La interrupcin de los plazos para interponer otros recursos65, que volvern Artculos 222.2 LGT y 22
RGRVA
a contarse desde su inicio a partir del da siguiente a la notificacin expresa
de la resolucin del recurso de reposicin o a aquel en que deba entenderse
desestimado presuntamente.
Sin embargo, una consolidada jurisprudencia del TC y del TS sostiene que la desestima-
cin de un recurso por silencio66 no puede equipararse, a efectos del plazo para recursos
posteriores, a la resolucin expresa del mismo con las exigencias de esta de notificacin al
interesado e indicacin de los oportunos recursos y plazos. Por lo tanto, el recurso inter-
puesto tras el silencio debe entenderse en plazo, puesto que la normativa administrativa
prev la convalidacin de las notificaciones defectuosas desde el momento en que se ma-
nifieste tener conocimiento del acto, se cumpla o se interponga recurso contra el mismo.
(67)
Respecto a la tramitacindelrecurso67, la reposicin somete a conocimiento Artculo 223.4 LGT
Ejemplo
LaSra.Ramrezinterponeunrecursodereposicincontralaliquidacinprovisio-
nal,conunimportededoscientoseuros,quelehasidopracticadacomoconsecuen-
ciadeunprocedimientodeverificacindedatos.
(69)
En caso de que el rgano competente considere necesario examinar y resolver Artculos 225.3 LGT y 26
RGRVA
cuestiones diferentes de las planteadas por el interesado, deber exponerlas al
mismo para que pueda formular las alegaciones que considere oportunas en
el plazo de diez das, contados desde el da siguiente al de la notificacin de
la apertura de dicho plazo. Si aparecen nuevos interesados durante la tramita-
cin, sern notificados de la existencia del recurso para comparecer y efectuar
las alegaciones que consideren oportunas (en el plazo de diez das, contados
desde el da siguiente al de la notificacin), y, de forma paralela, debe permi-
trsele tambin al recurrente efectuar alegaciones69 si se solicitan informes a
otros rganos relevantes para la resolucin del recurso.
(70)
Por lo que se refiere a la competencia para resolverelrecursodereposicin70, Artculo 225.1 LGT
(71)
La resolucinexpresadelrecurso71 debe contener una sucinta exposicin de Artculos 225.2 LGT y 27
RGRVA
los hechos y fundamentos jurdicos, suficientemente motivados, que sirvan
de base para su adopcin. Adems, deber ser notificada tanto al recurrente
como, en su caso, al resto de interesados.
(72)
Dicha resolucin habr de producirse en el plazo mximo de un mes desde Artculo 223.4 LGT
el da siguiente a su presentacin. En el cmputo de este plazo no se tendr
(73)
en cuenta el periodo concedido para efectuar alegaciones72 a los titulares de Artculo 104.2 LGT
(74)
Una vez finalizado el plazo mximo para resolver74 sin que se haya dictado Artculo 225.3 LGT
resolucin y en los casos en que haya mediado suspensin del acto recurrido,
deja de devengarse el inters de demora, en conexin con lo dispuesto en el
artculo 26.4 LGT. La finalidad de esta previsin es la de incentivar que se
produzca la resolucin expresa.
(75)
La resolucin puede producirse, asimismo, por silencioadministrativo75, en- Artculo 225.4 LGT
(76)
Finalmente, la resolucin del recurso no es impugnable mediante un nuevo Artculo 225.5 LGT
recurso de reposicin, sino mediante una reclamacin econmico-administra-
tiva76.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 37 Procedimientos de revisin tributaria
(77)
Artculo 249 LGT
77
Las reclamacioneseconmico-administrativas constituyen una va
especfica de revisin preceptiva en el mbito tributario estatal ante la
propia Administracin, que agota la va administrativa. Por lo tanto, es
previa a la va contencioso-administrativa.
La va econmico-administrativa (78)
Artculos 83.2 y 228.1 LGT
Por consiguiente, se trata de unos recursos administrativos especiales, tanto por la mate-
ria como por los rganos que los conocen (que poseen carcter colegiado), aunque judi-
cializados en su ordenacin y desarrollo. Los rganos econmico-administrativos78 (tri-
bunales econmico-administrativos), aunque orgnicamente se encuentran encuadrados
en el Ministerio de Economa y Hacienda, son rganos especializados diferentes e inde-
pendientes de los rganos de aplicacin de los tributos y, en funcin de la cuanta, puede
desarrollarse en nica instancia o tambin en alzada (al margen de algunos recursos ex-
traordinarios), aunque el artculo 229.4 LGT permite prescindir de la primera instancia y
acudir directamente en alzada. Finalmente, debe sealarse que, al ser un procedimiento
administrativo, no es necesaria la asistencia letrada.
En el mbito local hay que acudir a tales reclamaciones para agotar la va ad- Normativa aplicable
ministrativa solo en materia de gestin censal o catastral (ante los tribunales
La LGT (artculos 226 a 248) y
econmico-administrativos estatales), as como en los municipios de gran po- el RGRVA (artculos 28 a 65).
blacin (ante los tribunales econmico-administrativos municipales).
En los dos ltimos supuestos, se exigir que as lo decidan las asambleas legislativas au-
tonmicas correspondientes, a iniciativa de los respectivos ayuntamientos.
Por otro lado, seala la disposicin transitoria cuarta de la citada Ley 57/2003, de 16 de
diciembre, de medidas para la modernizacin del gobierno local, "en tanto no se apruebe
su rgimen especial, el Ttulo X de esta ley no ser de aplicacin al municipio de Barcelo-
na". Por su parte, el artculo 161 TRLRHL dispone que el municipio de Barcelona tendr
un rgimen financiero especial, del que ser supletorio lo dispuesto en esta ley. Rgimen
CC-BY-NC-ND PID_00181458 38 Procedimientos de revisin tributaria
que ha visto la luz mediante la aprobacin de la Ley 1/2006, de 13 de marzo, por la que
se regula el rgimen especial del municipio de Barcelona. En particular, dicha ley dedica
su Ttulo IV, que lleva por rbrica Rgimen financiero especial79, a dicha cuestin.
(80)
La LGT, en su artculo 226, solo se refiere expresamente a la reclamacin eco- Artculo 14 TRLRHL
nmico-administrativa de actos de aplicacin de los tributos y de actos de
imposicin de sanciones tributarias dictados por el Estado y las entidades de
Derecho pblico vinculadas o dependientes del mismo. Adems, tambin se
refiere a cualquier otra materia establecida expresamente mediante una ley es-
tatal, supuesto en el que es posible encuadrar a determinados tributos locales,
sobre los que la LGT guarda silencio. En este contexto, cabe esta va de recla-
macin en relacin con los actos de gestin catastral y censal de determinados
tributos locales80 (IBI e IAE) dictados por el Estado o por el ente local en los
casos de delegacin.
Otras materias
La LGT no menciona otras materias como las de gestin del gasto pblico y actuaciones
de recaudacin de ingresos pblicos no tributarios, por exceder del mbito tributario, si
bien se refiere a las mismas en su Disposicin adicional undcima.
Por otro lado, la LGT82 seala que corresponde a cada comunidad autnoma determinar
su estructura administrativa para el ejercicio de su funcin revisora en el mbito de las
reclamaciones econmico-administrativas, sin perjuicio de la labor unificadora del TEAC
y la Sala Especial para la Unificacin de Doctrina.
(83)
Una vez delimitada la materia econmico-administrativa, la LGT83 enumera Artculo 227 LGT
reconozcan o denieguen un derecho o declaren una obligacin o un deber, y Las contestaciones a las
los de trmite cuando decidan, directa o indirectamente, sobre el fondo del consultas tributarias
Por otro lado, el artculo 227.4 LGT tambin admite la reclamacin de determinados actos
y actuaciones de los particulares, por razones de inters pblico, dada la importancia que
tienen para la correcta aplicacin de los tributos:
Los relativos a la obligacin de repercutir y soportar la retencin (en el caso del IVA
e IIEE, como puede ser la cuanta del impuesto repercutido o su procedencia).
La obligacin de practicar y soportar retenciones o ingresos a cuenta en el caso del
IRPF, IS e IRNR, como puede ser la cuanta del impuesto retenido o su procedencia).
La obligacin de expedir, entregar y rectificar facturas, que incumbe a empresarios
y profesionales.
Los que derivan de la relacin entre contribuyente y sustituto.
Los actos que den lugar a reclamacin en va administrativa previa a la judicial, civil
o laboral o pongan fin a dicha va.
Los dictados en procedimientos en los que la resolucin que pone fin a la va adminis-
trativa est reservada al ministro de Hacienda o al secretario de Estado de Hacienda.
Los dictados en virtud de una ley estatal que los excluya de esta va, como es el caso
de la resolucin de la revocacin.
(86)
Artculos 228 LGT y 28 a 30
Los rganos competentes 86
para resolver las reclamaciones son los RGRVA
(87)
El mbitodeactuacinterritorial87 de estos tribunales, es el siguiente: Artculo 229.5 LGT
CC-BY-NC-ND PID_00181458 41 Procedimientos de revisin tributaria
(92)
En lo que respecta a la competencia de los diferentes tribunales econmico-ad- Artculo 229.6, in fine, LGT
El TEAC resuelve en alzada los actos que superan la cuanta sealada y, ade-
ms, conocen en nica instancia, en primer lugar, los actos dictados por los
rganos centrales de los ministerios, la AEAT y entidades de Derecho pblico
CC-BY-NC-ND PID_00181458 42 Procedimientos de revisin tributaria
Por ltimo, debis tener en cuenta que en los casos en los que es posible plan-
tear recurso de alzada ante el TEAC, se habilita al recurrente a que lo plantee
directamente, renunciando, de esta manera, a la primera instancia (recurso per
saltum).
Por otro lado, los TEAR y TEAL son competentes para conocer de la rectifica-
cin de errores en los que incurran sus propias resoluciones.
(94)
La LGT regula el tema de la acumulacindereclamaciones94, en el sentido de Artculo 230 LGT y 37 RGRVA
Ejemplo (95)
Artculo 230.1.b) LGT
LosSres.Estvezhanadquiridoconjuntamenteunbieninmuebleaunaconstruc-
tora,queconstituirsuviviendahabitual.El23demayo,elSr.Estvez,dadoqueno
estconformeconelIVAqueleshasidorepercutidoporestaoperacin,interpone
unareclamacineconmico-administrativa.Posteriormente,el28demayo,laSra.
Estvez, siguiendo el ejemplo de su marido, tambin interpone una reclamacin
econmico-administrativacontraelmismoacto.
(96)
Artculo 232.1 LGT
Estn legitimados para presentar reclamaciones e intervenir en el pro-
cedimiento los obligados tributarios y los sujetos infractores, as como,
en general, cualquier otra persona cuyos intereses legtimos resulten
afectados por el acto o la actuacin.
El director general de Tributos en el caso del recurso extraordinario para la unificacin El inters legtimo para
de doctrina101. reclamar
Por otro lado, el artculo 232.2 LGT excluye la legitimacin de algunos sujetos que, aun Ahora bien, como indican las
pudiendo tener algn inters legtimo, se considera que no es suficiente para el plantea- SSTS de 24 de mayo y de 6 de
miento del recurso: junio de 1988, a estos efectos,
no sirve cualquier tipo de in-
ters, sino que ha de ser per-
Los funcionarios y empleados pblicos, a excepcin de los casos en los que se vulnera sonal y actual, no siendo su-
inmediata y directamente un derecho que les est reconocido o resulten afectados ficiente el mero inters por el
sus intereses legtimos. mantenimiento de la legalidad
o frente a futuros o potenciales
Los particulares, si obran por delegacin de la Administracin o como sus agentes agravios supuestos.
o mandatarios.
Los organismos u rganos que hayan dictado el acto impugnado y las entidades des-
tinatarias de los fondos gestionados mediante dicho acto.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 44 Procedimientos de revisin tributaria
(102)
Al margen de los sujetos que plantean la reclamacin, pueden comparecer Artculo 232.3 LGT
102
otros sujetos en el procedimiento . Se trata de los titulares de derechos o in-
tereses legtimos que puedan resultar afectados por la resolucin de la recla-
macin. Ahora bien, en estos casos, no se retrotrae el procedimiento en nin-
gn caso. Asimismo, si durante la tramitacin del procedimiento se detecta la
existencia de estos sujetos que no hayan comparecido, deber notificrseles
la existencia de la reclamacin para que puedan formular alegaciones en un
plazo de quince das, en cuyo caso la resolucin que se dicte tendr plena efi-
cacia respecto de los mismos.
Ejemplo
LaSra.Lpez,juntoconsuscuatrohermanas,escopropietariadeunlocaldenegocio
quetienenalquiladoaunaempresadetransporteurgente.Traslafinalizacinde
un procedimiento inspector por el IVA relativo al alquiler del local de negocios,
laInspeccinpracticaunaliquidacinporunimportedemileuros.LaSra.Lpez
decideinterponerunareclamacineconmico-administrativa.
Dado que la posible modificacin de la liquidacin del IVA afectar a todas las comuneras,
el tribunal deber notificar a las hermanas de la Sra. Lpez la existencia de la reclamacin
econmico-administrativa, para que puedan alegar lo que estimen oportuno y puedan
ejercer sus derechos.
(103)
Finalmente, debemos sealar que el interesado puede actuar mediante repre- Artculo 232.4 LGT
103
sentante . La representacin debe acreditarse en el primer escrito, aunque
no est firmado por el interesado, escrito al que no se dar curso si no est
firmado, si bien no impide que el escrito se tenga por presentado, a la espera
de que se subsane posteriormente o se ratifique por el interesado en el plazo
que conceda el tribunal.
1)Iniciacindelprocedimiento
(104)
Artculo 234 LGT
El procedimiento se impulsa, tanto en nica como en primera instancia,
de oficio,104 con sujecin a los plazos establecidos, que no podrn ser
objeto de prrroga ni necesitarn que se declare su finalizacin. Los
actos y notificaciones que afecten a los interesados o pongan fin a una
reclamacin debern ser notificados al interesado. El procedimiento es
gratuito, salvo que se aprecie temeridad o mala fe, en cuyo caso pueden
exigrsele al reclamante las costas.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 45 Procedimientos de revisin tributaria
(106)
El plazoparalapresentacin106 es de un mes a partir de la notificacin del Artculo 235.1 LGT
Ejemplo
LaInspeccinnotificaalaSra.GmezunaliquidacinenconceptodeIRPFelda16
deseptiembre.Decideinterponerunrecursodereposicincontradichaliquidacin
pornoestardeacuerdoconlamisma.
to de dicho deber. Finalmente, dicho plazo de un mes se cuenta desde el da La LGT de 2003 ha ampliado
siguiente al de finalizacin del periodo voluntario de pago si se trata de deudas en quince das el plazo previs-
to en la regulacin anterior,
de vencimiento peridico y notificacin colectiva. lo cual merece una valoracin
positiva.
2)Tramitacindelprocedimiento
(108)
Tras la recepcin del expediente, el tribunal lo pone a disposicin de los in- Artculo 236.1 LGT
108
teresados para que formulen alegaciones , por un plazo de un mes, dentro
del cual debern presentar el escrito con aportacin o proposicin, en su caso,
de las pruebas correspondientes.
(109)
Cuando se trate de reclamaciones que tengan por objeto actuaciones de los Artculo 236.2 LGT
particulares, la relacin entre sustituto y contribuyente o el deber de facturar,
el tribunal notificar la interposicin de la reclamacin a la persona recurrida
para que comparezca109, mediante escrito de mera personacin, adjuntando
todos los antecedentes de que dispongan o que se encuentren en registros
pblicos.
Por otro lado, el tribunal podr solicitar informe al rgano que dict el acto110 (incluso
(111)
pueden reglamentarse supuestos en que sea preceptivo), para poder aclarar las cuestiones Artculo 57.3 RGRVA
necesarias, dndole traslado del mismo al reclamante para que pueda presentar alegacio-
nes al mismo.
(112)
Artculo 58 RGRVA
En cuanto a la prueba, el artculo 236.4 LGT seala que las pruebas testificales, pericia-
les y las que consistan en declaracin de parte, se realizarn mediante acta notarial o
ante el secretario del tribunal o el funcionario en quien delegue, que extender el acta
correspondiente. No es posible la denegacin de la prctica de pruebas referidas a hechos
relevantes. La resolucin de la reclamacin debe enumerar las pruebas no pertinentes y
decidir sobre las no practicadas. Cuando se trate de pruebas e informes practicados o
solicitados de oficio111, debe ponerse de manifiesto el expediente a los interesados para
que aleguen lo que estimen oportuno en un plazo de diez das, desde el da siguiente a
la notificacin de la apertura de dicho plazo.
El artculo 236.5 LGT dispone que puede prescindirse de toda esta fase de instruccin
cuando de las alegaciones formuladas en el escrito de interposicin, junto con los docu-
mentos aportados por el recurrente, resulten acreditados todos los datos necesarios para
resolver o puedan tenerse por ciertos o resulte evidente un motivo de inadmisibilidad.
A su vez, el artculo 236.6 LGT permite plantear cuestiones incidentales en las alegacio-
nes o en su ampliacin, sobre extremos que, sin constituir el fondo del tema, estn rela-
cionadas con el mismo o con la validez del procedimiento y cuya resolucin constituya
requisito previo y necesario para la tramitacin de la reclamacin, no pudiendo aplazarse
hasta que recaiga acuerdo sobre el fondo. Por lo tanto, se resolvern de forma previa y
separada, pudiendo actuar el tribunal de forma unipersonal. Tales cuestiones incidenta-
les112 se plantearn en el plazo de quince das, contados desde el da siguiente a aquel en
que se tenga constancia fehaciente del hecho o acto que las motive.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 47 Procedimientos de revisin tributaria
(113)
Finalmente, la LGT se refiere a la extensindelarevisin113 en va econmi- Artculos 237 LGT y 59 RGRVA
1)Terminacindelprocedimiento
(114)
Concluida la tramitacin del procedimiento, el tribunal dictar la resolucin. Artculo 238.1 LGT
114
La resolucin constituye una de la formas de terminacin del procedimien-
to, junto con la renuncia al derecho en que la reclamacin se fundamente, el
desistimiento de la peticin o instancia, la caducidad y, como novedad de la
actual LGT, la satisfaccin extraprocesal.
(115)
Las resoluciones deben realizarse por escrito y deben contener los antecedentes Artculo 239 LGT
115
de hecho y los fundamentos de derecho en que se basen, decidiendo todas
las cuestiones suscitadas en el expediente, con independencia de que hayan
sido o no planteadas por los interesados. Adems, producir plenos efectos
no solo frente a quien la interpuso, sino tambin frente a los interesados a
quienes se les haya notificado la existencia de la reclamacin.
(116)
El plazoderesolucin116 es de un ao desde la interposicin de la reclama- Artculo 240.1 LGT
del ao para resolver, o bien puede simplemente esperar a que se dicte resolu-
cin expresa. Adems, transcurrido el plazo de un ao sin que se haya dictado
resolucin expresa, si ha mediado suspensin, deja de devengarse el inters
de demora117.
Clases de resoluciones
Pueden distinguirse las siguientes clases de resoluciones. En primer lugar, como acabamos
de sealar, la resolucin del tribunal puede ser expresa o presunta. Adems, en el primer
caso, la resolucin, en funcin de su contenido, puede ser estimatoria, desestimatoria, o
bien no entrar en el fondo del asunto y ser simplemente de inadmisibilidad.
(118)
Los plazos para interponer los correspondientes recursos118 contra la resolu- Artculo 240.1 LGT
(119)
Por otro lado, la doctrina del TEAC119 contenida en sus resoluciones vincula Artculo 239.7 LGT
Ahora bien, no se imponen las costas del procedimiento cuando la reclamacin hubiese
sido estimada en primera instancia total o parcialmente.
(121)
Los actos resolutorios deben ser ejecutados en sus propios trminos121, salvo Artculos a 66 a 69 RGRVA
2)Suspensindelaejecucindelactoimpugnado
7) En los supuestos de actos cuyo objeto no es una deuda o cantidad lquida, puede
suspenderse si el interesado as lo solicita y justifica que su ejecucin podr causar daos
de imposible o difcil reparacin.
(122)
En cuanto al importedelagarantaaportada122, debe cubrir el importe del Artculo 233.1 LGT
acto, los intereses de demora generados por la suspensin y los recargos que
puedan proceder.
(123)
Al respecto, seala el RGRVA123 que, en los casos de suspensin no automtica, Artculo 42 RGRVA
Ejemplo
AlaSra.Antnezselehaimpuestounasancindecieneurospornocomunicarel
cambiodedomiciliofiscalalaAdministracinTributaria.Puestoquediscrepadela
imposicindelamisma,interponeunareclamacineconmico-administrativa.
(124)
Asimismo, se mantendr en va administrativa cuando el interesado comuni- Artculo 233.8 LGT
que a la Administracin la interposicin del recurso contencioso-administra-
tivo durante el plazo de interposicin del mismo solicitando la suspensin, la
suspensin124 se mantendr mientras la garanta aportada en va administra-
tiva conserve su vigencia y hasta que el rgano judicial adopte la decisin que
corresponda en relacin con la suspensin.
1)Recursodeanulacin
(125)
Se trata de un recurso introducido por la actual LGT125. Tiene carcter previo Artculos 239.6 LGT y 60
RGRVA
al recurso de alzada y se puede interponer, en un plazo de quince das ante
el tribunal que ha entendido de la reclamacin en primera instancia, en de-
terminados supuestos:
2)Recursodealzadaordinario
(126)
Las resoluciones dictadas en primera instancia por los TEAR y TEAL y por los Artculos 241 LGT y 61.2
RGRVA
rganos econmico-administrativos de las CC. AA. y de las ciudades con Es-
tatuto de autonoma son recurribles en alzada ante el TEAC, cuando el acto o
CC-BY-NC-ND PID_00181458 51 Procedimientos de revisin tributaria
(127)
La legitimacin127 para plantearlo no solo corresponde al recurrente, sino Artculo 241.3 LGT
3)Recursoextraordinariodealzadaparalaunificacindecriterio
En relacin con las resoluciones de los TEAR, TEAL y los rganos eco-
nmico-administrativos de las CC. AA. y ciudades con Estatuto de au-
tonoma no susceptibles de recurso ordinario de alzada (y las dictadas
por estos ltimos rganos dictadas en nica instancia) puede plantearse
el recurso extraordinario de alzada para la unificacin de criterio.
(129)
La legitimacin129 para interponer este recurso corresponde a los directores Artculos 242 LGT y 61.1
RGRVA
generales del Ministerio de Hacienda y a los directores de departamento de
la AEAT y por los rganos equivalentes o asimilados de las CC. AA. y de las
ciudades con Estatuto de autonoma respecto a las materias de su competencia,
con la finalidad de uniformar el criterio, cuando se estime gravemente daosa
y errnea la resolucin dictada por el TEAR o TEAL correspondiente, cuando
no se adecuen a la doctrina del TEAC o cuando apliquen criterios distintos a los
utilizados por otros TEAR o TEAL o por los rganos econmico-administrativos
de las CC. AA. y de las ciudades con Estatuto de autonoma.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 52 Procedimientos de revisin tributaria
(130)
Artculo 242.4 LGT
130
Por lo tanto, su finalidad es la de uniformar el criterio administrativo
vinculando a los tribunales econmico-administrativos y para el resto
de la Administracin Tributaria, pero no tiene ninguna repercusin en
el caso objeto de revisin.
4)Recursoextraordinariodealzadaparalaunificacindedoctrina
Seala la RTEAC de 24 de septiembre de 2008 que el objeto de este recurso son los cri-
terios...
(131)
La legitimacin131 para interponerlo corresponde exclusivamente al director Artculos 243 LGT y 61.4
RGRVA
general de Tributos cuando est en desacuerdo con el contenido de las reso-
luciones dictadas por el TEAC. Asimismo, pueden interponerlo los directores
generales de Tributos de las comunidades autnomas y ciudades con Estatuto
de autonoma cuando la resolucin recurrida derive de un rgano dependien-
te de la respectiva comunidad autnoma o ciudad con Estatuto de autonoma.
(132)
El plazo132 para adoptar la resolucin es de seis meses, y se debe respetar la si- Artculo 243.4 LGT
5)Recursoextraordinarioderevisin
(133)
Procede contra los actos de la Administracin Tributaria y las resoluciones eco- Artculos 244 LGT y 62 RGRVA
nmico-administrativas firmes cuando concurra alguna de las circunstancias
previstas en la LGT133, relativas a defectos que ya no es posible revisar por los
medios ordinarios (si se alegan otras circunstancias, se acuerda la inadmisibi-
lidad del recurso):
(134)
La legitimacin134 para interponerlo corresponde a los interesados, los direc- Artculo 242.2 LGT en cone-
xin con el artculo 241.3 LGT
tores generales del Ministerio de Hacienda, directores de departamento de la
AEAT y los rganos equivalentes de las comunidades autnomas en materia
de tributos cedidos o recargos sobre tributos estatales. En tanto que la com-
petencia para resolver el recurso corresponde al TEAC, que puede actuar de
forma unipersonal para declarar la inadmisibilidad.
(135)
El plazo de interposicin135 es de tres meses desde el conocimiento de los Artculo 233.11 LGT
(136)
Artculos 245.2 LGT y 64
Las reclamaciones 136
tramitadas en este procedimiento son resueltas en RGRVA
(137)
Los supuestos137 en los que es procedente esta va son los siguientes: Artculo 245.1 LGT
Ejemplo (138)
Artculo 64 RGRVA
ElSr.Rodrguezdecideinterponerunareclamacineconmico-administrativacon-
tralaliquidacinque,enconceptodeIVA,lehasidopracticadaporlaInspeccin
ynotificadael3deabril,conunimportedecuatrocientoscincuentaeuros.
Teniendo en cuenta que el importe del acto impugnado (cuatrocientos cincuenta euros
de cuota) no supera los seis mil euros, la reclamacin ser resuelta en el seno del proce-
dimiento abreviado ante rganos unipersonales138.
(139)
El procedimiento se inicia con la presentacin del escrito que identificar el Artculos 246.1 LGT y 65
139 RGRVA
acto y el reclamante , el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que
se interpone, y contendr las alegaciones, la copia del acto impugnado y las
pruebas oportunas. Se presenta el escrito ante el rgano que dict el acto, que
deber remitirlo al rgano unipersonal, pudiendo antes modificarlo o anularlo
y dictar otro. El plazo para interponerlo es de un mes.
(140)
En cuanto a la resolucin140, el plazomximo para resolver es de seis meses Artculo 247.3 LGT
(141)
Contra la resolucin que se dicte no cabe recurso de alzada, pero s los extra- Artculos 247.4 y 26.4 LGT
ordinarios de alzada y revisin, contndose los plazos para su interposicin
desde el da siguiente a la notificacin de la resolucin expresa o desde el da
siguiente de la finalizacin del plazo mximo de duracin de seis meses. Trans-
currido el plazo de seis meses sin que se haya dictado resolucin expresa141, si
ha mediado suspensin, deja de devengarse el inters de demora.
(142)
La ejecucin de las resoluciones142 de los Tribunales de Justicia se efecta con- Artculo 70 RGRVA
El artculo 249 LGT, seala que contra las resoluciones del procedimiento eco-
nmico-administrativo que pongan fin a esta va, es posible interponer recur-
so contencioso-administrativo ante el rgano jurisdiccional competente, re-
gulado en la Ley 29/1998, de 3 de julio, reguladora de la Jurisdiccin Conten-
cioso-Administrativa. El recurso contencioso-administrativo no presenta pe-
culiaridades importantes en el mbito tributario, regulndose en todo por lo
previsto para esta jurisdiccin en la LJCA.
(143)
El plazo de interposicin del recurso143 es de dos meses a partir de la notifica- Artculos 45 y 46 LJCA
(144)
En el caso de impugnacindeactosdegestintributarialocal144, son com- Artculos 8 y 10 LJCA
petentes los Juzgados de lo Contencioso del territorio, que son rganos juris-
diccionales unipersonales. Si la cuanta supera los 18.030 euros, se puede re-
currir en apelacin ante el Tribunal Superior de Justicia que corresponda.
los 18.030 ); mientras que si los actos fueron dictados por rganos centrales o
estos adoptan resoluciones de recursos no confirmatorios del acto, es compe-
tente el TSJ (con posibilidad de casacin si se supera la cuanta de 150.253 ).
(145)
Las sentenciasdelaAudienciaNacionalydelosTribunalesSuperioresde Artculos 86 y ss. LJCA
145
Justiciaenmateriatributaria son susceptibles del recurso de casacin ante
el Tribunal Supremo si el asunto supera la cuanta de 150.253 .
CC-BY-NC-ND PID_00181458 59 Procedimientos de revisin tributaria
Actividades
Casosprcticos
1. Como resultado de una comprobacin llevada a cabo sobre el IRPF correspondiente a los
ejercicios no prescritos declarados por el Sr. Prez, la Inspeccin levanta un acta, el 20 de
diciembre de 2011, con una propuesta de regularizacin de 1.800 , ms los intereses de
demora, pues entiende que unos determinados rendimientos fueron declarados de forma
incorrecta.
a) Qu plazo tiene el Sr. Prez para presentar el recurso de reposicin? Cul es el rgano
competente para resolverlo? Quin est legitimado para interponer el recurso de reposicin?
Puede el recurrente consultar el expediente?
b) Cules son los efectos de la interposicin del recurso de reposicin? Suspende la ejecu-
cin de la liquidacin? Y de la sancin? En qu plazo debe resolverse el recurso de reposi-
cin? Desde qu momento se puede interponer la reclamacin econmico-administrativa?
d) Qu debe hacer el Sr. Prez si pretende la suspensin de la ejecucin del acto administra-
tivo? A partir de qu momento se puede interponer recurso contencioso-administrativo?
2. El 8 de junio de 2011, el Sr. lvarez recibe una notificacin de una sancin que le ha
sido impuesta. Tras estudiar sus posibilidades, el 9 de julio de 2011, decide interponer una
reclamacin econmico-administrativa contra la misma, pero no solicita la suspensin de la
ejecucin. Aconsejado por un amigo, el 15 de julio 2011, interpone un recurso de reposicin
contra la sancin y tampoco solicita la suspensin de la ejecucin.
d) Se le van a exigir al Sr. lvarez intereses de demora por el tiempo que dura la suspensin?
3. El 20 de marzo de 2007, falleci en Segovia el Sr. Prez, que resida en dicha ciudad desde
haca varios aos. El 10 de septiembre de 2007, su nico hijo present una autoliquidacin
en concepto de impuesto de sucesiones ante la oficina liquidadora del citado impuesto, e
ingres la cuota resultante de tres millones de las antiguas pesetas. El 10 de enero de 2011,
el Sr. Prez, despus de hablar con un amigo sobre el pago del impuesto de sucesiones, se
percata de que ha cometido un error al no haber aplicado la reduccin por la adquisicin
de la vivienda habitual a la que tiene derecho, y, en consecuencia, le corresponda pagar
una menor cuota en concepto de impuesto de sucesiones. El 28 de marzo de 2011, el Sr.
Prez decide iniciar las actuaciones necesarias para recuperar el exceso pagado, pero tiene las
siguientes dudas:
Ejercicios de autoevaluacin
Deseleccin
a)no se aplica a la devolucin del exceso de ingresos anticipados sobre la cuota diferencial
que se produce en el IRPF.
b)no se aplica cuando se ingresa una deuda tributaria una vez prescrita la accin de la Ad-
ministracin para exigir el pago.
c)es un procedimiento que se inicia siempre de oficio.
2. La reclamacin econmico-administrativa...
3. El recurso de reposicin...
a)debe adoptarse antes de que transcurran cuatro aos desde la notificacin del acto admi-
nistrativo.
b)requiere dictamen favorable previo del Consejo de Estado.
c)puede ser instada nicamente por la Administracin.
a)para impugnar los actos que pretenda modificar en perjuicio de los interesados.
b)para impugnar los actos que pretenda modificar en beneficio de los interesados.
c)para impugnar los actos que pretenda modificar y para los que haya transcurrido el plazo
ordinario de revisin.
Solucionario
Actividades
Casosprcticos
1.
a) Segn el artculo 223.1 LGT, el recurso de reposicin se debe interponer dentro del plazo
de un mes contado desde el da siguiente a la notificacin del acto cuya revisin se solicita o
del da siguiente a aquel en que se produzcan los efectos del silencio administrativo. Por lo
tanto, podr interponer el recurso desde el da 27 de enero y hasta el 27 de febrero.
En virtud del artculo 225.1 LGT, es competente para conocer y resolver el recurso de repo-
sicin el rgano que dict el acto recurrido. En nuestro caso, por tanto, la Inspeccin de los
Tributos.
De acuerdo con el artculo 223.3 LGT, que se remite a la regulacin establecida para las recla-
maciones econmico-administrativas, y conforme al artculo 232.1 LGT, pueden interponer
el recurso los obligados tributarios y los sujetos infractores, as como cualquier otra persona
cuyos intereses legtimos resulten afectados por el acto o actuacin tributaria.
En nuestro caso, por tanto, el Sr. Prez est legitimado para interponer el citado recurso de
reposicin, por ser el contribuyente del IRPF comprobado.
Segn establece el artculo 223.2 LGT, si el recurrente precisase del expediente para formular
sus alegaciones, deber comparecer durante el plazo de interposicin del recurso para que
se le ponga de manifiesto.
b) La interposicin del recurso de reposicin interrumpe los plazos para el ejercicio de otros
recursos, que volvern a contarse inicialmente a partir de la fecha en que se hubiere practi-
cado la notificacin expresa de la resolucin recada, o, en su caso, del da en que se entienda
presuntamente desestimado (artculo 222.2 LGT).
Por otra parte, como cualquier otro recurso, la interposicin del recurso de reposicin inte-
rrumpe el plazo de prescripcin de la accin administrativa tendente a exigir el pago de la
deuda tributaria (artculo 68 LGT).
Segn el artculo 224.1 LGT, la interposicin del recurso de reposicin no suspende la ejecu-
cin del acto impugnado. Si se desea la suspensin, se debe aportar garanta suficiente.
Ahora bien, en lnea con lo previsto en el artculo 212.3 LGT, la ejecucin de las sanciones
tributarias quedar automticamente suspendida sin necesidad de aportar garanta por la
presentacin en tiempo y forma del recurso o reclamacin administrativa que contra aquellas
procedan y sin que puedan ejecutarse hasta que sean firmes en va administrativa.
Segn el artculo 225.3 LGT, el plazo mximo para notificar la resolucin es de un mes, a
contar desde el siguiente a su presentacin.
c) De acuerdo con el artculo 232.1 LGT, el Sr. Prez est legitimado para presentar una recla-
macin econmico-administrativa, pues es contribuyente del tributo comprobado.
Por lo tanto, el Sr. Prez puede interponer directamente, o bien tras la resolucin denegatoria
(expresa o presunta) del recurso de reposicin, una reclamacin econmico-administrativa.
De conformidad con lo establecido por el artculo 229.2 LGT, los TEAR conocern de los actos
dictados por los rganos perifricos de la AEAT. Ser en primera o nica instancia, segn la
cuanta exceda o no del importe que se determine reglamentariamente. A estos efectos, el
artculo 36 RGRVA fija dichas cuantas en 150.000 , cuando se impugnan cuotas o deudas
tributarias, o bien de 1.800.000 cuando se trata de bases o valores.
En nuestro caso, la cuanta de la reclamacin no supera los 150.000 (son 1.800 de cuota,
ms intereses de demora). Por su parte, la sancin ser (como norma general) del 50% de
dicha cuota. Por consiguiente, segn el citado artculo 229.2 LGT, los actos son impugna-
bles ante el TEAR de la respectiva comunidad autnoma en nica instancia por razn de su
cuanta.
Por otra parte, respecto a la impugnacin de la sancin tributaria, de acuerdo con el artculo
233.1 LGT, esta quedar automticamente suspendida sin necesidad de aportar garanta, por
la presentacin en tiempo y forma del recurso o reclamacin que contra aquella proceda.
Segn el artculo 240.1 LGT, el plazo para interponer el recurso correspondiente en va con-
tencioso-administrativa comienza a contarse desde el da siguiente al de la notificacin de
la resolucin expresa. Por otra parte, a partir del da siguiente al transcurso de un ao desde
la interposicin de la reclamacin sin que se haya dictado resolucin expresa, se puede con-
siderar desestimada la reclamacin con objeto de interponer el correspondiente recurso en
va contencioso-administrativa.
Las resoluciones en nica instancia de los TEAR son recurribles ante los Tribunales Superiores
de Justicia, en un plazo de dos meses a partir de su notificacin, o de seis meses si se trata
de un acto presunto (artculos 86 y ss. LJCA).
2.
Tampoco los rganos de recaudacin iniciarn las actuaciones del procedimiento de apre-
mio para cobrar la sancin, una vez que esta sea firme en va administrativa, hasta que no
concluya el plazo para interponer recurso contencioso-administrativo. Si en el plazo de in-
terposicin del recurso (dos meses) el interesado comunica a los rganos de recaudacin la
interposicin del recurso con peticin de suspensin, esta se mantendr hasta que el rgano
judicial, como antes se ha indicado, adopte la decisin judicial (artculo 29.2 del RGRST).
3.
CC-BY-NC-ND PID_00181458 65 Procedimientos de revisin tributaria
El procedimiento de rectificacin de errores materiales (artculo 220 LGT), tiene por objeto,
como su propio nombre indica, la rectificacin de los errores materiales, de hecho o arit-
mticos, por el rgano u organismo que hubiera dictado el acto o resolucin objeto de la
reclamacin. En particular, para rectificar los actos y resoluciones de las reclamaciones eco-
nmico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los
documentos incorporados al expediente. En consecuencia, como el error lo ha cometido el
Sr. Prez al no incorporar la reduccin por vivienda habitual en su autoliquidacin, queda
al margen esta ltima del supuesto de rectificaciones de errores de hecho, ya que aquellas
no constituyen actos administrativos sino actos del obligado que es el que ha cometido el
error. Para este caso, es aplicable la rectificacin de autoliquidaciones que han dado lugar a
un ingreso indebido, e instar la correspondiente restitucin (artculos 120.3 y 221.4 LGT).
El Sr. Prez efectu el ingreso indebido el 10 de septiembre de 2007, y dado que el plazo
ordinario para presentar y liquidar el impuesto de sucesiones es seis meses desde el devengo
(muerte del causante), esto es, acababa el 20 de septiembre de 2007, dispone desde ese preciso
momento de cuatro aos para solicitar la iniciacin del procedimiento de devolucin de
ingresos indebidos. En este supuesto, el plazo de prescripcin empezar a contar desde el
da siguiente a la finalizacin de dicho plazo, 21 de septiembre de 2007, y finalizar el 21
de septiembre de 2011, tal y como indica el artculo 67.1 LGT, relativo al cmputo de los
plazos de prescripcin.
Cuando un particular considere que una autoliquidacin ha perjudicado sus intereses leg-
timos, puede instar su rectificacin. Ahora bien, en estos casos es necesario diferenciar dos
supuestos, en funcin de si de la misma se deriva un ingreso indebido o no.
En el supuesto que nos ocupa, s se produce un ingreso indebido una vez que se reconozca
por la Administracin la reduccin no aplicada por el Sr. Prez. En el otro supuesto, que
la autoliquidacin no d lugar a la devolucin de un ingreso indebido, pero se considera
que perjudica los intereses legtimos del obligado tributario (artculo 120.3 LGT), se podr
instar igualmente la rectificacin de dicha autoliquidacin, antes de que la Administracin
la haya comprobado, y solicitar la devolucin del rgano competente de la Administracin
Tributaria conforme al procedimiento que se regule reglamentariamente.
cin (transferencia, cheque, etc.), dirigido a la Administracin autonmica (en este caso, al
Servicio Territorial de Hacienda de Segovia, de la Consejera de Hacienda de la comunidad
autnoma de Castilla y Len). La solicitud puede hacerse una vez presentada la autoliquida-
cin y antes de haber practicado la Administracin la oportuna liquidacin definitiva, o, en
su defecto, siempre que no haya prescrito el derecho a la devolucin del ingreso indebido,
como el derecho de la Administracin a determinar la deuda mediante la correspondiente
autoliquidacin (plazo de cuatro aos).
Por lo que se refiere al contenido de la devolucin, hay que tener en cuenta lo dispuesto en
el artculo 16 RGRVA. As pues, la cantidad a devolver estar formada por:
Ejercicios de autoevaluacin
CC-BY-NC-ND PID_00181458 67 Procedimientos de revisin tributaria
1.a
2.c
3.a
4.b
5.b
6.a
7.a
8.a
9.c
10.b