Bolilla I

Finanzas Pblicas

a) Concepto de Finanzas Pblicas. (Hacienda pblica)

Las necesidades privadas, las satisfacemos trabajando. Pero las necesidades pblicas las debe
satisfacer el E por medio de fondos y recursos de diferentes fuentes provenientes del sector privado
(o sea, nosotros). Esto es la hacienda Pblica o Finanzas Pblicas.
Es la ciencia de las leyes segn las cuales los hombres proveen a la satisfaccin de ciertas
necesidades particulares que, para diferenciarlas de las necesidades ordinarias privadas, se las
llama pblicas.
Tiene por objeto el examen de los mtodos por los cuales el E obtiene un ingreso y efecta un
gasto.

La evolucin de la palabra finanzas es la siguiente:

1er. Perodo decisin judicial, multas fijadas en juicio.
2do.Perodo negocios monetarios y mercantiles.
3er. Perodo recursos y gastos del E y las comunas.

El Estado: fines y funciones.

Es la organizacin poltica constante y permanente producto de la politicidad natural del hombre.
Las funciones del E se cumplen separadamente a partir de una divisin de poderes en tres:
ejecutivo, legislativo y judicial. El fin del E es la realizacin de la justicia y la ratificacin de las
necesidades de los hombres que conviven en l.

Necesidades pblicas.
Nacen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la activacin del Estado. Todos las tenemos,
y deben ser satisfechas.
Las primeras necesidades son: alimentacin, vestimenta y vivienda son PRIMORDIALES.
Pero no solo debemos satisfacer estas necesidades. Hay muchas ms. As tenemos las
necesidades esenciales que son: distraccin, esparcimiento, deportes, cultura, etc., que nos
diferencia de los animales.
Para satisfacerlas, el Ho primitivo caza, piel, caverna. Lo haca en forma directa. Pero con el
desarrollo humano vino la especializacin. Un Ho puede ser hbil para una tarea pero no para otras.
As nace el Trueque.
El problema era medir el valor de las cosas, surgiendo la Moneda como elemento de tasacin del
valor de las cosas (moneda de cuenta). Ms tarde surge la Moneda de Cambio quedando de lado el
trueque y pasando a la compra-venta. Nacen as los contratos (acuerdos verbales e/ personas) pero
traen aparejados conflictos ante incumplimientos aparece un 3 para solucionarlos = el JUEZ.
As nace una nueva necesidad pblica que el Ho no puede satisfacer La Administracin de
Justicia.
Tambin surge la necesidad de proteccin y cuidado de los bienes la Seguridad.
Y ante los ataques extranjeros, surge la necesidad de Defensa.
La Salud, en principio, es una necesidad privada porque cada uno se cuida a si mismo. Pero hoy
da, tambin es una necesidad pblica. La urbanizacin es la causa de este fenmeno; a fines de la
Edad Media haba aislamiento y falta de higiene. Haba epidemias y se deba aislar a los enfermos
(Ej. Leprosarios) organizado por el E. As surge el antecedente del hospital que conocemos hoy da.
El hecho de que la Salud sea pblica o privada, es un tema poltico.
La Educacin, originalmente era una necesidad privada. Los reyes enviaban a sus hijos a
educarse. Pero ms tarde surge la escuela que influye en la interrelacin entre los hombres, como
necesidad ante la falta de alfabetizacin.

Podemos clasificar, entonces, a las necesidades pblicas como:

Materiales: alimentacin, vestimenta, etc.
Inmateriales: intelectuales, religiosas, morales, etc.
Absolutas: son esenciales. Vinculadas al E y de satisfaccin exclusiva por l.
Son: necesidad de proteccin contra agresiones.
necesidad de orden interno
allanamiento de las disputas
castigo a quienes violan las normas.

Relativas: no estn vinculadas a la existencia del E y pueden ser satisfechas por el

individuo.

Servicios Pblicos.
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 Actividades que el E realiza en procura de la satisfaccin de las necesidades pblicas.
Necesidades absolutas. El servicio pblico es esencial e inherente a la soberana estatal.
Slo pueden ser prestados por l en forma directa, sin poder quedar en manos de
empresas privadas. Son: administracin de justicia, seguridad pblica, defensa nacional,
etc.
Necesidades relativas. Pueden ser satisfechas en forma indirecta mediante la intervencin
de particulares bajo control estatal.
Los servicios pblicos pueden ser:
Divisibles para uso individual o particular; se individualiza al
beneficiado. Ej. Servicio postal, administracin de justicia.
Indivisibles imposibilidad de particularizar a las personas beneficiadas.
Ej. Defensa exterior.

La actividad financiera del Estado.

Son las entradas y salidas de dinero de la caja del Estado. Su caracterstica principal es la
instrumentalidad.
El Estado es el nico y exclusivo sujeto de la actividad financiera.
Esta actividad es instrumental, es decir, no constituye un fin en s misma, sino que es un
instrumento para el desarrollo de otras actividades. Se integra de tres actividades principales, que
son:
1.- previsin de gastos e ingresos futuros (presupuesto financiero)
2.- obtencin de los ingresos pblicos.
3.- gasto pblico (aplicacin de los ingresos a destinos prefijados).

b) Fenmeno Financiero.

El Fenmeno Financiero est conformado por dos elementos que son:

- la obtencin de recursos.
- las erogaciones.
Los ingresos estatales y las erogaciones que el Estado efecta son fenmenos financieros, que
considerados dinmicamente y en conjunto, conforman la actividad financiera.
Jarach define al fenmeno financiero como un fenmeno de precios. No un precio de mercado,
sino poltico.
Ahumada dice que es un fenmeno de circulacin, cambios, etc.
Oscioni dice que es un fenmeno coercitivo. La economa tiene carcter contractual.
Tiene elementos (polticos, jurdicos, econmicos, sociales y administrativos) que deben ser
estudiados de manera conjunta.

Aspectos econmico, sociolgico, tcnico y jurdico.

Econmico est influido por la poltica y los sistemas de gobierno de los diferentes pases. La
ciencia econmica evoluciona hacia la macroeconoma.
Sociolgico el individuo no puede ser considerado en forma aislada, sino conviviendo con sus
semejantes. Las finanzas suponen al Hombre dentro del fenmeno de interrelacin.
Jurdico se requiere un mnimo de seguridad, estabilidad y mantenimiento del orden.

Evolucin histrica del pensamiento financiero.

EDAD MEDIA rigen las finanzas patrimoniales. Los bienes del Estado estaban indiferenciados con
relacin a los bienes de los soberanos y seores feudales.

MERCANTILISMO las ganancias del Estado se lograban gracias al comercio internacional y al

atesoramiento de metales preciosos.

SIGLO XVIII Fisicratas (Quesnay): la riqueza proviene de la tierra.

Escuela Clsica (Adam Smith): comienza el estudio sistematizado de los recursos y
gastos del Estado como integrantes de la economa pblica.

SIGLO XIX la ciencia de las finanzas comenz a sistematizarse como disciplina autnoma.
Surgieron grandes tratadistas: David Ricardo.

SIGLO XX la ciencia financiera es una disciplina especfica con contenido propio.

Escuelas financieras y sus integrantes.

o Escuelas econmicas: tienden a definir la actividad financiera sobre la base de conceptos

econmicos. Sus autores ms reconocidos son:
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 Bartiat y Senior los tributos son retribuciones a los servicios pblicos.
Adam Smith, David Ricardo y John Stuart Mill los gastos pblicos son consumos
improductivos de riqueza.
Sax la riqueza debe ser gravada por el impuesto, slo cuando su erogacin fuere ms
til para los gastos pblicos que para el empleo que el contribuyente podra hacer por su
cuenta para satisfacer sus necesidades.

o Escuelas sociolgicas: (Pareto) El Estado es un instrumento de dominacin de la clase

gobernante. Las elecciones financieras son decisiones de la minora gobernante que impone a la
mayora dominada.

o Escuelas polticas: (Griziotti) los fines que el Estado s propone en su actividad financiera son
polticos.

Teoras financieras.

a) Del consumo Adam Smith, padre de la economa, dice que el E es un consumidor improductivo
de bienes (1776 La riqueza de las naciones). Crea y consume. El crecimiento de la economa
es menor, ya que de las riquezas el E se lleva una parte.
b) Productividad Wagner (alemn), dice que el E NO es consumidor. Nos brinda servicios.
Nosotros le damos dinero al E para que ste nos brinde bienes y servicios que necesitamos.
c) Marginalista yo le doy dinero excedente al E para que ste me satisfaga las necesidades. Si yo
me tengo que sacrificar NO sirve.
d) Poltica Grizziotti (italiano), dice que el fenmeno financiero es de carcter poltico. Hay
procedimientos compulsivos por parte del E.
e) Sociolgicas Apret y Fazziani (italianos), dicen que los fenmenos financieros son ajenos a la
economa de mercado. El E esquilma a los contribuyentes y gasta en beneficio de la clase
gobernante.
f) Luqui (argentino) el fenmeno financiero tiene un fin poltico, contenido econmico y
fundamento jurdico.

Finanzas liberales, intervencionistas y socialistas.

El fracaso de las doctrinas liberales, concebidas por los clsicos, llev a pensar que era
necesario el intervencionismo estatal. Las metas de la poltica financiera son:
- evitar crisis cclicas y desarrollar polticas compensadas (aumenta ingresos y limita gastos).
- plena ocupacin.
- mejor distribucin de la riqueza con medidas tributarias (Ej. IVA).
- polticas tendientes al desarrollo, acompaadas de estabilizacin.

Pero el intervencionismo incurri en excesos. El Estado creci en forma desmesurada, y se

propuso hacerlo todo por s mismo. Los resultados fueron desastrosos: aumento del gasto pblico no
compensado con al aumento de ingresos. De all el dficit presupuestario e inflacionario.
Esto llev al retorno de las ideas liberales adaptadas a la nueva realidad, lo cual se llama
liberalismo pragmtico.

c) Contenido de la ciencia de las finanzas pblicas.

El contenido de la ciencia financiera es el examen y la evolucin de los mtodos mediante los

cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo sus propsitos, y de los mtodos
por los cuales, mediante los gastos, provee a la satisfaccin de las necesidades.

Disciplinas Financieras Poltica Financiera, Economa, Sociologa y Administracin Financiera.

Poltica Financiera se ocupa de buscar qu medida debo tomar para que suceda tal objetivo. Se
ocupa de determinar la eleccin de los gastos pblicos a realizarse y de los recursos pblicos a
obtenerse en funcin de una orientacin poltica determinada. Es normativa (que norma debo
dictar para el objetivo que me propongo).
Economa Financiera analiza los efectos econmicos del fenmeno financiero en supuestos
hipotticos. Ej. El IVA es del 21%. Qu pasa si lo subo al 42% - se analizan las consecuencias.
Derecho Financiero es el orden jurdico de la actividad financiera del E.
Sociologa Financiera analiza los factores sociopolticos en la toma de decisiones financieras
ms importantes. Ej. Impuestos.

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 Psicologa Financiera estudia los comportamientos de los contribuyentes y las autoridades en la
relacin fisco contribuyente (buena o mala atencin).
tica Financiera elemento moral del orden financiero. Se analiza el comportamiento particular
(ej. de los inspectores). Un ejemplo es el fallo Sagasola (exportadora de cueros) a quien le
pidieron en 3 das el detalle de ventas de los ltimos 20 aos. EL tribunal fiscal mult al E por el
mal trato.
Pedagoga Financiera mtodos de educacin. Todos debemos conocer bsicamente del tema
financiero.
Administracin tcnica o financiera debida organizacin administrativa de la actividad,
contabilidad y control financiero.

Relaciones con otras ciencias.

Ciencia econmica todas las medidas financieras estn relacionadas a hechos econmicos.
Ciencia jurdica las medidas financieras aparecen bajo la forma de leyes y se refieren a hechos
jurdicos. Se vincula con el:
Derecho administrativo: el Estado procura recursos para cubrir servicios pblicos y
desenvuelve su actividad mediante actos administrativos.
Derecho constitucional y poltico: el desenvolvimiento y alcance de la actividad
financiera depende de la estructuracin del Estado.
Derecho privado: estn sujetos a la actividad financiera las personas fsicas y entidades
que son sujetos del derecho privado (civil y comercial).

Historia la actividad financiera del Estado se modifica a lo largo del tiempo.

Estadstica los fenmenos relativos a la actividad financiera pueden ser cuantificados
sistemticamente y relacionados unos con otros.

Mtodo de la ciencia financiera.

Emplea tanto el mtodo deductivo como el inductivo.

Mtodo deductivo parte de suposiciones o premuras cuya validez requiere un examen riguroso.
Mtodo inductivo observa los fenmenos financieros y verifica sus relaciones con las
condiciones naturales, morales, polticas, etc.

Poltica financiera, fiscal y tributaria.

Poltica financiera o actividad financiera consiste en el conjunto de operaciones del E que tienen
por objeto tanto la obtencin de recursos como la realizacin de gastos pblicos para la
satisfaccin de las necesidades pblicas.
Poltica fiscal actividad estatal desplegada nicamente mediante los recursos tributarios. Surge
en el S XX con el intervencionismo estatal. Keynes es el primer expositor. El E a travs de los
gastos e impuestos, dirige la economa con fines determinados. Son las medidas de carcter
fiscal que toma el E.
Los objetivos de la poltica tributaria o fiscal son:
o Favorecer o frenar determinada forma de explotacin.
o Fabricacin de ciertos bienes.
o Realizacin de determinadas negociaciones.
o Promover el desarrollo, etc.

d) Doctrina pontificia en materia econmica y financiera.

A partir de la 2da. Mitad del S. XVIII, con la Revolucin Industrial, se inicia una nueva era
econmica. (Por las grandes transformaciones en el campo tecnolgico). Esto tambin produce una
nueva era espiritual, basada en una ideologa liberal individualista (libre competencia para trabajador
y empleador), circundada por dos derechos que van a afianzarse:

1.- Derecho a la propiedad.

2.- Autonoma de la voluntad de las partes.

Todos estos nuevos cambios dieron origen al CAPITALISMO, que si bien trajo los servicios, trajo
tambin la explotacin de los obreros. Esto implica un mayor avance tecnolgico, pero menor mano
de obra humana, lo que produjo abusos. As es como se origina la DOCTRINA SOCIAL DE LA

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IGLESIA, que trata sobre los diferentes modos de afrontar los problemas sociales y econmicos de
los diferentes pueblos.

Quien primero recibe las consecuencias de esta Revolucin, fue el Papa:

PIO XIII (1846-78) que si bien no realiz encclicas, convoc al Concilio Vaticano I, donde surge
un proyecto de derecho.

LEON XIII RERUM NOVARUM (1891) habla sobre:

o Deberes de los gobernantes: defender por igual a todas las clases sociales con justicia
distributiva.
o Respecto a los derechos de todos: el Estado debe asegurar la propiedad privada. No
se debe quitar a otro lo que es suyo en miras al bien comn.
o La propiedad privada: no debe ser menoscabada por los impuestos y cargas, las cuales
deben ser justas.
o Recomienda la asociacin de obreros y la asociacin mixta (patrones y obreros).
PIO IX con motivo del 40 aniversario de la FERUM Novarum, realiza el CUADRAGESIMO
ANNO. Aconseja que no hay que caer en el individualismo al hablar de la propiedad privada. Los
hombres deben tener presente NO solo el derecho de propiedad, sino tambin el ejercicio de ese
derecho con miras al bien comn.
JUAN XXIII convoca al CONCILIO VATICANO II, y realiza la Encclica MATER ET MAGISTRA
(1961), donde el primer tema que puntualiza es la iniciativa privada y la intervencin del Estado
en la economa. Dice que la economa debe estar al servicio del hombre. Los salarios deben ser
justos.
JUAN XXIII realiza tambin la PACEM IN TERRIS (1963), donde expone una doctrina sobre la
cual todos los hombres puedan y deban reencontrarse enana accin comn. Se debe desarrollar
un orden poltico temporal independiente de la institucin eclesial, aunque fundado en el derecho
natural.
PAULO VI escribe la POPULORUM PROGRESSIO (1967), donde lo que pide a la humanidad
es que d un paso adelante en la solidaridad. Propone la solidaridad y la justicia social, como
lneas de accin.
JUAN PABLO II la primera encclica es la LABOREM EXCERCENS (1981), donde rechaza al
capitalismo rgido. Planifica el Estado en horma global para el desempleo. Se debe subsidiar a los
desempleados y el sueldo justo debe ser suficiente para fundar y mantener una familia y su
futuro.
JUAN PABLO II SOLICITUDO REI SOCIALIS (1987). Se refiere a la solidaridad. Dice que el
progreso cientfico y tecnolgico que debiera contribuir al bienestar del hombre, se transforma en
instrumento de guerra.
JUAN PABLO II CENTESIMUS ANNUS (1991). Fue realizada con motivo del centenario de la
FERUM Novarum. Aqu, se analizan las causas de la cada del socialismo real y considera que se
debe a la violacin de los derechos del trabajador. Afirma la libertad del hombre y su
protagonismo social, lo cual debe ser promovido y favorecido por al estructura social.

Bolilla III
Presupuesto

a) Presupuesto pblico.
Es el acto de gobierno mediante el cual se prevn los ingresos y gastos estatales, y se autorizan
a estos ltimos para un perodo futuro determinado, que generalmente es de un ao, autorizada por
un acto legislativo.
Es un plan de administracin y un plan poltico, pues en l se plasma lo que cada rea del Estado
va a disponer.

Evolucin del concepto de presupuesto.

El concepto de presupuesto fue evolucionando desde el Siglo XIII. A lo largo de los aos se
repeta la misma consigna: Ningn tributo poda establecerse sin tener el consentimiento del
Parlamento o de la institucin que cumpliera esa funcin (Consejo del Reino, en Inglaterra).

Presupuesto econmico y presupuesto financiero.

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 Presupuesto Econmico refleja toda la actividad econmica de la Nacin. Abarca la
contabilidad pblica y privada. No es legal (no est sancionado por ley).

Presupuesto Financiero acto de prediccin y autorizacin de ingresos y gastos. Forma parte

del presupuesto econmico.

Presupuestos mltiples.
Su formulacin obedece a la ampliacin del campo de accin del Estado, que ahora persigue
fines econmico sociales, y emprende actividades industriales por lo cual se ha tornado imposibles
reunir en un solo documento el conjunto de las actividades.

Presupuestos funcionales.
Presupuesto basado en funciones, actividades y proyectos, caracterizado por erogaciones
discriminadas en trminos de servicios, actividades y proyectos de trabajo, antes que en trminos de
cosas compradas.
Reemplaza la especificacin detallada de gastos por un rgimen de asignaciones globales a los
funcionarios encargados de los servicios estatales. Dificulta el control presupuestario, mejorndose
con el

Presupuesto por programas.

Cada una de las grandes funciones del Estado establece programas o planes a realizar, que
establecen metas concretas y los gastos necesarios. Se controla ms la actividad del Estado.
Expresin de las asignaciones presupuestarias, practicadas en funcin de los planes de gobierno,
para un perodo determinado en los distintos mbitos de su competencia, de modo de lograr el
mximo cumplimiento de las mismas al mnimo costo. Consiste en mostrar qu se realiza, adems
de exhibir el monto que se gasta.

b) Naturaleza jurdica del presupuesto: ley formal y/o material.

La actividad financiera del E es aprobada por la LEY DE PRESUPUESTO (24.156).
La naturaleza jurdica del presupuesto es discutida:
Ley Material xq es una norma que crea, modifica, extingue derechos y obligaciones.
Ley Formal xq cumple requisitos, pero no tiene efectos jurdicos. En Francia, no solo autoriza
gastos e ingresos, sino que incluye recursos tributarios. Algunos autores dicen que la Ley de
Presupuesto es similar a un acto administrativo, salvo que autoricen recursos tributarios).
Jezc la ley es formal. El presupuesto no es una ley material, ni un acto unitario, sino un conjunto
de autorizaciones que slo representan deberes jurdicos.
Argentina (Bielsa y Ahumada) es una ley formal.
Fonrrouge es una ley material (plenos efectos jurdicos). Porque e, presupuesto en un todo
unitario; porque es una ley dictada por el Poder Legislativo en ejercicio de sus funciones y porque no
reconoce limitaciones (x eso puede modificar d).
Ctedra y > parte de la doctrina es una ley formal, sin contenido material. Estima los
ingresos con los que va a solventar los gastos, pero NO crea los medios para solventar los gastos.
NO crea tributos.
La naturaleza jurdica del presupuesto, depende del alcance o limitaciones que cada pas asigne
a la ley de presupuesto. El presupuesto adopta la forma de una ley, cumpliendo todos los requisitos
exigidos por la CN y la legislacin general de los respectivos pases.

Importancia del Presupuesto.

a.- Poltica actividades del E subordinadas a la obtencin de recursos para satisfacer las
necesidades pblicas.
b.- Econmicas el presupuesto es una expresin cuantitativa y completa de los gastos pblicos de
un perodo. Documento del E. Debe atender a la situacin del pas.
La Poltica y la Economa deben estar unidas para llegar a un plan general (ideas francesas)
presupuesto financiero del E.

c) Principios presupuestarios.

Hay dos tipos de carcter:

1) Sustancial se refieren al concepto general de presupuesto.
2) Formal se relacionan con la estructura interna del presupuesto.

1a) EQUILIBRIO PRESUPUESTARIO durante su vigencia, gastos y recursos totalizan sumas

iguales = presupuesto equilibrado. Es deficitario cuando los gastos exceden a los recursos, y tiene
supervit cuando queda un remanente.

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Teora Clsica: en Francia. Gastos del individuo limitados a funciones esenciales. Condena el dficit
presupuestario, el exceso de gastos y el supervit. Los gastos se deben financiar con recursos
genuinos (tributos), pero NO con endeudamiento. No usan el crdito, sin antes crear el recurso para
solventarlo.
Teora Moderna: no es tan importante el equilibrio presupuestario porque se descubri que fuera del
cumplimiento de los servicios pblicos, el presupuesto sirve para compensar la disminucin
econmica del sector privado y corregir las fluctuaciones cclicas econmicas. Utilizan el emprstito
como elemento de inversin. Dicen que la emisin de moneda no lleva a la inflacin, siempre que se
utilicen para inversin y por perodos cortos. El dficit lleva al desequilibrio presupuestario ac
nace la
Teora del Dficit Sistemtico: no importa que haya dficit si se logra reactivar la economa. El
creador fue Deverage. El E debe hacer desaparecer los males sociales (invirtiendo en Obras
Pblicas x ej.). Se cumple un ciclo econmico que reactiva la economa incrementando los gastos en
vez de los impuestos, equilibrando con emprstitos. Superada la emergencia, disminuyen las
erogaciones, logrando el equilibrio presupuestario pasado el perodo de crisis financiera.

1b) ANUALIDAD la duracin del presupuesto es anual, establecido por la CN. El ao financiero es
coincidente con el ao calendario. Hay excepciones a este principio:
Presupuestos plurianuales: que pueden ser en general, o por determinados gastos.
Se vota por 2 o ms aos. En la CN de 1949, se autorizaba a presupuestos de 1 a 3 aos.
Presupuestos cclicos: se reemplaza el presupuesto anual para ajustarlo a los ciclos
econmicos de expansin y depresin. Tienen relacin con los presupuestos anteriores y
futuros, en funcin de la evolucin econmica. Los excedentes de los perodos de prosperidad
se utilizan en pocas de crisis. Hay tres procedimientos:
o Constitucin de reservas (prosperidad = reservas) > tributos < gastos
del E. Fondos de nivelacin.
o Crditos de anticipacin (teora del dficit sistemtico) grandes obras x
emprstitos o emisin de moneda. Se amortiza la deuda con perodos de
prosperidad.
o Amortizacin alternada (variante de la anterior) sustituye emprstitos x
un rgimen en funcin del perodo econmico que se vive (prosperidad y
crisis).

1b) UNIDAD reunin o agrupacin de todos los gastos y recursos del Estado en un documento
nico. En Francia lo dividen en 2:
presupuesto de gestin (anual, gastos del E)
presupuesto de inversin (+ de 1 ao)

2b) UNIVERSALIDAD gastos y recursos deben estar claros en el presupuesto por monto bruto
(art.12 Ley 24.156). Todos los ingresos deben constar en el presupuesto, al igual que los egresos.

3b) NO AFECTACION DE RECURSOS todos los ingresos, sin discriminacin, entran a un fondo
comn y sirven para financiar todas las erogaciones. No debe haber impuestos con apropiacin
especfica. Ej. La ley de impuesto a los autos para aumentar el sueldo de los maestros, es una
medida violatoria de este principio.

4b) ESPECIALIDAD o especificacin del gasto. Tres aspectos:

o Cuantitativo (Newmars) detalle de cada partida de gastos y asignacin.
o Cualitativo gastos solo hasta lo previsto en el presupuesto.
o Temporal gastos dentro del perodo para el que fueron votados (art. 15 Ley 24.156).

Dinmica Presupuestaria
a) Etapas de la dinmica presupuestaria

Preparacin y elaboracin del presupuesto.

Esta tarea corresponde al Poder Ejecutivo.
El rgano especfico es el Ministerio de Economa, por intermedio de la Oficina Nacional de
Presupuesto, creada bajo el Decreto 6190/63, como el organismo especializado dependiente de la
Secretara de Hacienda, que en la prctica cumple las delicadas funciones de elaborar el
presupuesto.
Se elabora un proyecto y se lo somete a la consideracin del presidente de la Nacin. Una vez
redactado en forma definitiva, se remite al Congreso de la nacin para su sancin y se acompaa
con un mensaje explicativo.

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Tratamiento parlamentario.
La consideracin del proyecto se inicia en la H. Cmara de Diputados de la Nacin (como cmara
de origen). El PEN debe remitirle el proyecto de presupuesto antes del 15 de septiembre del ao en
curso; si no lo hace, Diputados comienza la consideracin tomando como anteproyecto el
presupuesto en vigencia.
Dentro de la Cmara de Diputados, el proyecto va a la Comisin de Presupuesto y Hacienda, la
cual dispone de 8 das para redactar un despacho sobre el proyecto y luego, la Cmara votar el
presupuesto.
Aprobado por la cmara de origen, pasar a la Comisin de Hacienda y Presupuesto de la H.
Cmara de Senadores, que tambin realizar su despacho y posteriormente ser votado en sesin.

Sancin.
Una vez aprobado el presupuesto en el Congreso de la Nacin, se enva al PEN quien dispone
de 10 das para aprobarlo o vetarlo.
Si lo veta total o parcialmente, el presupuesto vuelve a la cmara de origen. Si lo aprueba, se
produce la PROMULGACION y posteriormente se publica en el Boletn Oficial.

Cierre del ejercicio.

El cierre del ejercicio es el 31/12 de cada ao.
Todos los recursos que ingresen con posterioridad a esta fecha, pasarn al ejercicio siguiente.
Funciona el Sistema de Caja.

Sistemas de caja y de competencia.

Sistema de caja o gestin se consideran nicamente los ingresos y erogaciones con

independencia del origen de las operaciones. Las cuentas se cierran indefectiblemente en el trmino
del ao financiero (31/12), es decir, que todo lo que no se pag o cobr durante ese perodo, pasa al
ejercicio siguiente.
Sistema de competencia se computan ingresos y gastos originados en el perodo
presupuestario con prescindencia del momento en que se hacen efectivos. Las cuentas no cierran al
finalizarse el ao, sino que quedan pendientes hasta que se liquiden las operaciones
comprometidas.

b) Ejecucin del presupuesto

La Ejecucin del Presupuesto puede ser en materia de gastos o de recursos. Son los dos
elementos del fenmeno financiero que conforman el presupuesto.

En materia de gastos etapas

1) Distribucin Administrativa: a cargo del PEN, que pone estos gastos a disponibilidad de las
jurisdicciones y entidades correspondientes (Ej. Poder Judicial). Es el orden de disposicin de los
fondos.

2) Compromiso: una vez distribuido, se constituye al E en deudor, se pone el gasto en cabeza del
E. La ley 24.156 dice que hay una eventual salida de fondos; hay una afectacin preventiva del
crdito presupuestario. Se compromete preventivamente al rea correspondiente. Es una auto
limitacin del PEN. Se inmoviliza el $ para evitar que se utilice en otra cosa. Los jefes de
servicios administrativos deben realizar un compromiso, que es un acto por el cual se afecta el
gasto al crdito autorizado en el presupuesto, para que no pueda utilizarse con fines diversos de
los previstos en el mismo.

3) Devengamiento: que consta de

a. Liquidacin se liquida el gasto. Afectacin, se establece con exactitud la suma de
dinero a pagar.
b. Libramiento se libra la orden de pago, que es emitida por el servicio administrativo
financiero. Toda salida de fondos del E debe ser hecha por medio de una orden de
pago.

4) Pago: que es la salida efectiva del dinero. La entrega que est a cargo de la Tesorera General de
la Nacin (depende de la Secretara de Hacienda).

En materia de RECURSOS, la recaudacin est a cargo de la AFIP, que se conforma con la DGI
(slo impuestos nacionales) y la DGA (impuestos aduaneros). Est a cargo de la Tesorera General
de la Nacin, que va a centralizar la recaudacin (AFIP) y la distribuye en las tesoreras
jurisdiccionales para que stas puedan efectuar los pagos.

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 La Oficina Nacional de Presupuesto recibe todos los presupuestos de cada oficina de la
Administracin Pblica, y de cada provincia (formados por la coparticipacin Ley 23.548 y los
impuestos provinciales.

c) Control de presupuesto
Su finalidad es la comprobacin sistemtica de la regularidad de cumplimiento de los actos de
gestin y del adecuado manejo de los fondos pblicos.

Sistemas de control.

Parlamentario utilizado en Inglaterra; el control del presupuesto lo realiza directamente el

Parlamento. La complejidad de tareas obliga en la prctica a delegar la funcin a otros organismos.

Jurisdiccional sistema francs que se basa en la Corte de Cuentas, tribunal independiente

del PEN, con funciones jurisdiccionales.

Administrativo llevado a cabo por organismos administrativos, tanto a nivel externo como
interno.

Control Interno realizado en la misma estructura.

Control Externo realizada en forma externa de cada estructura.

Control presupuestario en Argentina.

Antes de la sancin de la ley 24.156, el control era llevado a cabo por el Tribunal de Cuentas,
perteneciente al PEN. Posteriormente a dicha ley, con la Reforma de la CN en 1994, el control lo
realizan:

o Sindicatura General de la Nacin (SIGEN) depende del PEN y realiza control interno sobre el
propio PEN, los organismos descentralizados y las empresas estatales. Nombra, controla, verifica
y asesora. Tiene autonoma administrativa y financiera. Est compuesta por un Sndico Gral. y 3
Sndicos adjuntos. Tiene la obligacin de informar al PEN y a la Auditoria Gral. de la Nacin
cuando lo soliciten.

o Auditoria Gral. de la Nacin Realiza el control externo. Depende de 1 Comisin bicameral del
Congreso llamada Comisin Parlamentaria Mixta de Revisin de Cuentas (6 Diputados y 6
Senadores). Es un organismo de asistencia tcnica del Congreso. Es una persona jurdica cuyas
funciones son:
a) Producir dictamen sobre el estado contable del BCRA.
b) Presentar un informe de su funcin.
c) Fiscalizar el cumplimiento del presupuesto.

Est compuesta por 7 miembros:

3 son designados por la Cm. de Diputados
3 son designados por la Cm. de Senadores
El Presidente es designado por el partido poltico de oposicin con mayor
nmero de legisladores en el Congreso.

Bolilla IV
Gasto Pblico

a) Concepto de gasto pblico

Empleo de riquezas que realiza el Estado en virtud de ley para cumplir sus fines consistentes en
la satisfaccin de necesidades pblicas.

Es la manifestacin de la actividad financiera del E.

Es poltico muestra qu se gasta y cmo se gasta.
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 Para la Escuela Clsica, el gasto debe ser mnimo, para satisfacer las necesidades pblicas. Hoy,
dej de ser mnimo, teniendo carcter redistributivo. Se le saca a los que tienen mucho (aportantes)
para que los que menos tienen puedan usar los servicios pblicos. Es una redistribucin positiva ya
que el gasto pblico se dirige a los de menos recursos.
El gasto pblico no es neutro siempre genera redistribucin.
Es regulador de la actividad econmica ej. Se necesita hacer un puente y hay escasez de
mano de obra y gran demanda de cemento. El Estado dice que no es oportuno realizar ese gasto
ahora. El Estado busca el momento oportuno para realizar el gasto regulacin econmica (El
Chocn).
En momentos de prosperidad econmica, el gasto pblico es bajo. Cuando hay perodos de
depresin, el gasto pblico es ms alto. Nunca es neutro, siempre es activo.

Elementos de la definicin.

1. Empleo de riquezas es un concepto ms amplio que erogacin o gasto. El gasto pblico

consiste siempre en el empleo de bienes valuables pecuniariamente, bienes con valor
pecuniario.
2. Actividad competente del Estado se considera al Estado sujeto de la actividad financiera. El
Estado realiza gasto pblico (Gobierno Federal, Pcial, Municipal).
3. Autorizacin legal previa no hay gasto pblico sin ley que lo autorice. En la Argentina, la
legalidad se manifiesta de tres modos:
o Ley de contabilidad pblica: establece pautas jurdicas y
comprensivas de todas las erogaciones que se presuman necesarias.
o Ley de presupuesto gral. de la Nacin.
o Control adecuado del empleo correcto del dinero.

4. Necesidades Pblicas juegan el papel de presupuesto de legitimidad del gasto pblico,

puesto que es indispensable su preexistencia para que el gasto se materialice
justificadamente. Son el fin ltimo del Estado.

Reparto de los gastos pblicos.

a) En relacin del lugar existen dos teoras:

1. El reparto debe efectuarse proporcionalmente al importe
comparativo de los ingresos que el Estado obtiene en cada
regin o provincia en particular.
2. Debe efectuarse el gasto en aquellas regiones donde su utilidad
sea mxima, sin considerar el origen de los recursos.

b) En relacin al tiempo diferir el gasto en el tiempo. Las ventajas son que en la ejecucin de
grandes trabajos pblicos hay reduccin del empleo del ahorro nacional.
Si por ejemplo es necesario realizar una obra pblica muy costosa, se justifica distribuir el
gasto en diferentes ejercicios financieros, y se recurre al emprstito para financiar las obras.
Es ventajoso porque permite realizar grandes obras con reduccin del empleo del ahorro
nacional y adems las generaciones futuras que van a beneficiarse resultan, en alguna
medida, incididas por el gasto.

Crecimiento del gasto pblico.

En todos los Estados, el gasto pblico se va incrementado en el transcurso del tiempo.
Wagner formul la Ley de Wagner el aumento de las funciones del E tiene
un aspecto intensivo y uno extensivo. Las necesidades econmicas de la poblacin son satisfechas
por las autoridades pblicas.
Cuanto ms desarrollado es un pas, ms importante es el gasto pblico.
Intensivo si antes gastaba $ 1.- ahora gasta $ 1.000.-
Extensivo en lo que no se gastaba, ahora se gasta.

Se consideran causas de este fenmeno:

Causas ficticias por efecto de la inflacin, el gasto es el mismo, pero la moneda vale menos.
Para corregir se debe indexar.
Causas relativas mayor gasto pblico por mayor poblacin.

Causas Absolutas son las ms importantes. Son muchas, pero las ms importantes son:
ampliacin de funciones del E, urbanizacin, higiene, mantenimiento de obras pblicas,
responsabilidad jurdica del E por juicios, etc.

10
b) Clasificacin del gasto pblico

Villegas lo clasifica segn:

o Elemento utilizado para pagar en dinero

en especies

o Donde se realice el gasto internos } en el pas o

externos } fuera de l

o Sobre quin o qu se efecta el gasto personales (ej. Pago de salarios)

reales (ej. Compraventa o locacin de inmuebles por un
organismo de la administracin).

o Las circunstancias ordinarios (normal desenvolvimiento del pas)

extraordinarias (para hacer frente a situaciones imprevistas)

Clasificacin segn el criterio administrativo.

Los gastos pblicos se agrupan segn los rganos que realicen las erogaciones y las funciones a
que esas erogaciones se destinan, basndose en la estructura administrativa del Estado y en la
regulacin jurdica de sus acciones.
En nuestro pas se organizan en forma decreciente (de lo gral. a lo particular).
- Anexos erogaciones de ministerios, poderes, entidades descentralizadas de carcter
administrativo.
- Incisos
- tems
- Partidas principales: si el presupuesto fija un monto.
parciales: sin fijacin de cantidades.

Clasificacin segn el criterio econmico.

- Gastos Ordinarios son los comunes, que se repiten en el tiempo.

- Gastos Extraordinarios se da una sola vez. (Ej. los gastos para la reforma de la CN en 1994).
- Gastos Efectivos es el gasto pblico propiamente dicho.
- Gastos de transferencia sumas de dinero que se entregan a particulares o entes pblicos para
que lo gasten. Son las transferencias intergubernamentales. Esta clasificacin es importante con
el fin de conocer el gasto pblico nacional, sumando los presupuestos de la Nacin, Provincias,
Municipios, restando los gastos de transferencia ya que si no estara sumando 2 veces lo mismo.
De aqu sacamos el Gasto Pblico Efectivo, que se subdivide en:
o Corrientes: similar a los gastos ordinarios, son los gastos de funcionamiento,
operativos, sueldos, etc.
o Capital: inversin, incrementan el patrimonio del E. Pagos de la Deuda Externa, ya que
disminuyen el pasivo de E.
- Gastos de funcionamiento u operativos pagos que el ente pblico debe hacer en forma
indispensable para el correcto y normal desenvolvimiento de los servicios pblicos y la
administracin en general. Ej. de consumo, de sueldos, etc.
- Gastos de inversin o de capital son erogaciones del Estado que significan un incremento
directo del patrimonio pblico. Ej. inversiones en obras pblicas, etc.
- Gastos de servicio cambio de dinero por servicio o cosa comprada.
- Gastos productivos era para los autores clsicos, el gasto de inversin que incrementa el
patrimonio del E. Ej. construir el Teatro Coln. Elevan el rendimiento global de la economa.
- Gastos improductivos son los pagos de sueldo a PFA, funcionarios, mdicos, etc. No elevan el
rendimiento global de la economa.

- En Argentina se utiliza la clasificacin en 4 funciones:

o Educacin, Salud, Seguridad y Defensa.

c) Utilizacin del gasto pblico en el desarrollo econmico

11
 Sirve para la regulacin o el incentivo de la economa general o sectorial. La poltica de gastos
pblicos tiene como finalidad incrementar el producto social y los ingresos nacionales hasta llegar,
dentro de las posibilidades de la economa, a un nivel mximo.
El gasto pblico es un instrumento de gestin directa del Estado. En la tendencia moderna, el
Estado no es un consumidor sino un redistribuidor de la riqueza, y el gasto tiene una funcin activa
con fines extrafiscales.

Redistribucin del ingreso.

Por un lado se dice que es totalmente injusto que el Estado obtenga los ingresos de un lugar y
que luego los gaste en otro diferente. Las teoras adversas sostienen, por el contrario, que el gasto
debe efectuarse en aquellas regiones donde su utilidad sea mxima, sin considerar el origen de los
recursos.
Un Estado que piensa en obtener con el gasto el mximo de utilidad para la comunidad, debe
practicar un adecuado sistema de compensaciones.

Efectos econmicos del gasto pblico.

o Multiplicador el gasto pblico se multiplica a travs de su afectacin a la creacin de puestos

de trabajo, para lograr la plena ocupacin.
o Acelerador mayor demanda de bienes de consumo y mayor demanda de bienes de inversin.
Acompaa el efecto multiplicador.

12
 Bolilla V
Recursos Pblicos

a) Concepto de Recursos Pblicos.

Son los ingresos en la tesorera del Estado, cualquiera que sea su naturaleza, econmica o
jurdica.

Evolucin histrica.

o Mundo antiguo las necesidades financieras eran cubiertas mediante prestaciones de los
sbditos y de los pueblos vencidos. En Gral. no se distingua entre patrimonio del Estado y
patrimonio particular del soberano.

o Edad media el patrimonio del Estado contina confundido con el del soberano y era la principal
fuente de recursos, ya que los tributos perdieron toda importancia y se convirtieron en fuentes
excepcionales de ingresos. Los sistemas que se desarrollaron para obtener ingresos son:
Regalas: contribuciones que deban pagarse al soberano por
concesiones grales., o por concesiones especiales que el rey haca a
los seores feudales.
Tasas: subsidios que se deban pagar a los seores feudales por
determinados servicios que estos les prestaban.
Ayudas: era percibida por el rey, y provena directamente de los
habitantes de los diversos dominios seoriales. Se utilizaban para
organizacin de los ejrcitos. Eran temporales; pasaron a ser
permanentes.

o Siglo XVI y XVII como consecuencia de la arbitrariedad de los impuestos establecidos por los
reyes, surge una resistencia de las clases menos pudientes al pago de los mismos.

o Revolucin Francesa se intenta graduar el precio segn la potencialidad econmica de los

ciudadanos.

o Siglo XIX el Estado obtena la mayor parte de sus ingresos de los recursos tributarios.

o Estado Moderno el Estado asume ciertas actividades econmicas e industriales antes

desconocidas, y la empresa pblica pasa a constituirse en fuente de ingresos.

Clasificacin.

Ordinarios constan y estn en el presupuesto (es una ley formal). Para empezar a hacer el
presupuesto debo primero ver que necesidades debe satisfacer el Estado y luego que recursos
tengo. Despus vendr la dimensin del sacrificio. Las necesidades cambian y las circunstancias
tambin.
Extraordinarios tienen carcter espordico. Son para satisfacer gastos extraordinarios
(Emprstito 9 de julio, Guerra de Malvinas, Terremoto de San Juan). Pierden importancia si hacemos
previsiones de gastos futuros.

Originarios son los que las entidades pblicas obtienen de fuentes propias de riquezas. Ej.
venta de tierras fiscales; concesiones; privatizaciones; tarifas por servicios pblicos;
constitucionalmente, el Estado recibe las rentas de los correos, pero hoy est privatizado y recibe el
canon, que es lo mismo el Estado cobra por un servicio, que en realidad es un tarifa !!;
monopolios fiscales (hoy el juego).
Derivados son los recursos tributarios y el crdito. El crdito pblico o emprstitos deben ser
bien utilizados. Son aquellos que las entidades pblicas se procuran mediante contribuciones
provenientes de las economas de los individuos pertenecientes a la comunidad.

Gratuitos o provenientes de liberalidades ingresos en virtud de liberalidades, es decir, de la

entrega no onerosa de bienes por parte de terceros. (donacin, legados).

13
 Tributarios la mayor parte de los ingresos con los cuales los pases no colectivistas cubren sus
erogaciones, proviene de las detracciones coactivas de riqueza, denominadas tributos. El principio
fundamental de la distribucin de la carga impositiva, es la Capacidad Contributiva, que es la
aptitud econmica de los miembros de la comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos
pblicos. Dicha cuanta debe ser fijada por los legisladores.

Por sanciones pecuniarias el Estado debe asegurar el orden jurdico normativo, castigando
mediante sanciones a quienes infringen la normatividad. Consisten en multas que el Estado impone
a los particulares a fin de reprimir las acciones ilcitas y resarcir el dao a la colectividad.

Del crdito pblico la teora tradicional concibe al emprstito como un recurso extraordinario, al
cual debe recurrirse en circunstancias excepcionales. La teora moderna se orienta hacia la idea de
que el emprstito es un recurso que no rigurosamente debe estar limitado a circunstancias
excepcionales. El lmite de los recursos del crdito pblico est en razones de poltica financiera.

Recursos mixtos Monopolios fiscales; con relacin a ciertos productos (tabaco). El Estado
puede monopolizarlos y venderlos a precio ms elevado que el de costo, las que no solo obtienen
una ganancia comercial normal, sino un excedente que puede considerarse tributo. De ah el nombre
de recursos mixtos = patrimoniales y fiscales. En nuestro pas no existen monopolios de este tipo.

Otra clasificacin:

Con finalidad financiera (son 11)

Racionales

Con finalidad Extra financiera

Recursos
- Tallas
Irracionales - Presas
- Vejaciones
- Bancarrota

Recursos Racionales.

a) Con finalidad financiera

Precios: son bilaterales.
Regalas: son bilaterales.
Tasas: contraprestacin por un servicio divisible brindado por el Estado. Es bilateral, a
diferencia de los doctrinarios argentinos.
Contribuciones e impuestos especficos: obra pblica, impuesto docente. Es unilateral.
Impuestos directos: es unilateral.
Impuestos Indirectos: es unilateral.
Emprstitos: voluntarios, patriticos, polticos, forzosos. Son unilaterales.
Emisin de papel moneda: es unilateral.
Revaluaciones monetarias: es unilateral. Consecuencia del control del Estado sobre la
cotizacin de la moneda.
Donaciones: es bilateral.
Legados: es bilateral.

b) Con finalidad financiera

Ocupaciones: el Estado se apropia de tierras. Es unilateral. La finalidad no es fiscal,
sino de soberana.
Derecho aduanero protector: es un impuesto que no recauda, sino protege determinada
actividad comercial. Ej. Impuesto a los relojes suizos.
Otros impuestos extrafiscales: Ej. Para Grizziotti, el impuesto a los solteros, por el
carcter demogrfico.
Confiscaciones: es unilateral por apropiacin. Ej. se secuestra droga y se la utiliza para
fines mdicos.
Requisas: intercambio de bienes por indemnizacin. Se critica ya que no sera recurso,
porque el Estado paga por el bien requisado.
Ingresos de polica: gastos de vigilancia y prevencin.
Multas e Ingresos fiscales.

Recursos Irracionales.

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 a) Tallas: son extorsiones a los vencidos en tiempos de guerra, motivado por una represalia. Ej.
Alemania pag por reparaciones de guerra, despus de la 1 Guerra Mundial. Tena un lmite
establecido.
b) Presas: es lo mismo, pero sin lmite. Ej. San Luis estancieros por caballos para combatir a
los indios y de acuerdo a la bandera poltica aportaban + o caballos.
c) Vejaciones: impuesto sobre una base de capacidad contributiva ficticia. Impuestos excesivos
para favorecer al fisco. Ej. impuesto inmobiliario s/valuacin fiscal del inmueble.
d) Bancarrota: evasin fraudulenta de la obligacin financiera. O sea, la anulacin de deudas.
Hoy es el Default.

Otra clasificacin:
BID OEA Mandan a redactar el MCTAL. El art. 12 define una clasificacin:

S/ comercio exterior
Impuestos s/ mercaderas y servicios
Ingresos Tasas s/ patrimonio s/ ingresos
Tributarios Otros impuestos internos

Contribuciones especiales
Ingresos
Pblicos -recargos y retenc. Cambiarias (Impor. Export)
Ingresos -aportes para previsin social
Paratributarios -monopolios fiscales (Ej. juego)
o Parafiscales -emprstitos forzosos
-otros ingresos paratributarios

b) Recursos de empresas estatales.

Las empresas pblicas son unidades econmicas de produccin pertenecientes al Estado, que a
veces forman parte de la Administracin Gral. con cierta independencia funcional, o a veces estn
descentralizadas con independencia funcional total aunque con control estatal.
Estas unidades econmicas producen bienes o servicios con destino al mercado interno o
externo.
Pero hay argumentos en contra de estas empresas: algunos dicen que las empresas estatales
tienen poca eficiencia tcnica y econmica, que tienen gran propensin a la burocracia, que crean
dficit que van al presupuesto nacional y que en definitiva son cargas para todos los contribuyentes.
Tambin hay argumentos a favor: se dice que las empresas estatales son necesarias en sectores
estratgicos como la energa, la minera o la siderurgia que no pueden estar en manos privadas;
tambin que el fin de estas empresas no es el de obtener beneficios sino prestar servicios que los
particulares no estn en condiciones de ofrecer.
Dentro de las empresas pblicas se distinguen:
1. Las que tienen a cargo servicios pblicos desde el punto de vista del ingreso, el aporte al
erario de las empresas prestatarias de servicios pblicos es negativo. La caracterstica de estos
servicios es que pese a ser imprescindibles para el funcionamiento y desarrollo de la economa,
el rendimiento para las empresas en cargadas de explotarlos no es retributivo. EL beneficio no se
expresa en ganancias o prdidas, sino en el aumento de la productividad del sistema econmico.
Ej. electricidad, gas, agua, etc.
2. Empresas nacionales, industriales y comerciales El Estado nunca logra ingresos y suelen ser
motivo de grandes prdidas que se traducen en dficit presupuestarios. Ej. YPF, Telecom.
Somisa, Telam, etc.
3. Recursos por privatizacin de empresas estatales aparte de la virtud de proporcionar ingresos
mediante el pago que realizan los adquirentes, se menciona otras ventajas: eliminacin del gasto
pblico, nuevas inversiones, aumento de la eficiencia y reduccin de la deuda externa.
4. Monopolios fiscales (recursos mixtos) con relacin a ciertos productos (tabaco). El Estado
puede monopolizarlos y venderlos a precio ms elevado que el de costo, las que no solo obtienen
una ganancia comercial normal, sino un excedente que puede considerarse tributo. De ah el
nombre de recursos mixtos = patrimoniales y fiscales. En nuestro pas no existen monopolios de
este tipo.

15
Estado empresario. Fundamentos justificativos.
En el ejercicio de esas actividades, el Estado casi nunca logra ingresos y por lo contrario, suelen
ser motivo de importantes prdidas que se traducen en dficit presupuestario.
Sin embargo, existen distintos fundamentos que justifican la nacionalizacin de ciertas
actividades econmicas:

1. La existencia de un monopolio cuya poltica econmica sea contraria a los intereses nacionales.
2. Industria clave o sector dominante cuando una industria, un sector o un conjunto de medios de
produccin influye en forma determinante sobre el conjunto de la actividad econmica (energa).
Gran influencia sobre la actividad econmica.
3. Criterio de racionalizacin especfica importa coordinacin de una industria cuya efectivizacin
disminuira eventualmente el rendimiento; coordinacin de sectores enteros, lo que excede la
posibilidad privada (ej. coordinacin entre ferrocarriles y transportes por carreteras).

c) Dominio financiero.

Son los recursos patrimoniales propiamente dichos o de dominio en los ingresos que el Estado
obtiene tanto de los bienes de dominio pblico como de los bienes de dominio privado.

Bienes de dominio pblico estos bienes surgen por causas:

o Naturales: ros, arroyos, etc.
o Artificiales: calles, puertos, etc.
Por regla gral. estos bienes pueden ser utilizados por los particulares en forma gratuita, pero en
ocasiones especiales del Estado puede exigir el pago de sumas de dinero para un uso
particularizado. No se pueden vender y son imprescriptibles. Ej. concesiones o autorizaciones de
uso, permisos, derechos de acceso o visita, etc.

Bienes de dominio privado afectados al uso de determinadas personas vinculadas a ellos por
su adquisicin, locacin, administracin, concesin u otra contratacin. Son enajenables y
prescriptibles. Ej. venta de tierras fiscales.

El B.C.R.A.

Segn la Ley 24.144 (Carta Orgnica del B.C.R.A.) El Banco Central de la Repblica Argentina es
una entidad autrquica del Estado nacional regida por las disposiciones de la presente ley y dems
normas legales concordantes.
Es misin primaria y fundamental del Banco Central de la Repblica Argentina preservar el valor
de la moneda.

Son funciones del Banco Central de la Repblica Argentina:

a) Vigilar el buen funcionamiento del mercado financiero y aplicar la Ley de Entidades Financieras y
dems normas que, en su consecuencia, se dicten;

b) Actuar como agente financiero del Estado nacional y depositario y agente del pas ante las
instituciones monetarias, bancarias y financieras internacionales a las cuales la Nacin haya
adherido;

c) Concentrar y administrar, sus reservas de oro, divisas y otros activos externos;

d) Propender al desarrollo y fortalecimiento del mercado de capital;

e) Ejecutar la poltica cambiaria en un todo de acuerdo con la legislacin que sancione el Honorable
Congreso de la Nacin.

Las atribuciones del Banco para estos efectos, sern la regulacin de la cantidad de dinero y de
crdito en la economa y el dictado de normas en materia monetaria, financiera y cambiaria,
conforme a la legislacin vigente. Podr emitir billetes y monedas conforme a la delegacin de
facultades realizadas por el Honorable Congreso de la Nacin; Otorgar redescuentos a las entidades
financieras por razones de iliquidez transitoria, hasta un mximo por entidad equivalente al
patrimonio de sta; Comprar y vender a precios de mercado, en operaciones de contado y a trmino,
ttulos pblicos, divisas y otros activos financieros con fines de regulacin monetaria y cambiaria;
Comprar y vender oro y divisas; Recibir oro y otros activos financieros en custodia; etc.

16
 El banco estar gobernado por un directorio compuesto por un presidente, un vicepresidente y
ocho directores. Todos ellos debern ser argentinos nativos o por naturalizacin, con no menos de
diez (10) aos de ejercicio de la ciudadana. Debern tener probada idoneidad en materia monetaria,
bancaria, o legal vinculada al rea financiera y gozar de reconocida solvencia moral. El presidente, el
vicepresidente y los directores sern designados por el Poder Ejecutivo Nacional con acuerdo del
Senado de la Nacin; durarn seis (6) aos en sus funciones pudiendo ser designados nuevamente.
El Poder Ejecutivo Nacional podr realizar nombramientos en comisin durante el tiempo que insuma
el otorgamiento del acuerdo del Senado de la Nacin.

El presidente es la primera autoridad ejecutiva del banco y, en tal carcter:

a) Ejerce la administracin del banco;

b) Acta en representacin del directorio y convoca y preside sus reuniones;

c) Vela por el fiel cumplimiento de esta Carta Orgnica y dems leyes nacionales y de las
resoluciones del directorio;

d) Ejerce la representacin legal del banco en sus relaciones con terceros;

e) Propone al Poder Ejecutivo nacional la designacin del superintendente y vice superintendente de

entidades financieras y cambiarias, los que debern ser miembros del directorio;

f) Nombra, promueve y separa al personal del banco de acuerdo con las normas que dicte el
directorio, dndole posterior cuenta de las resoluciones adoptadas;

g) Dispone la substanciacin de sumarios al personal cualquiera sea su jerarqua, por intermedio de

la dependencia competente;

El organismo rector del sistema financiero naci como consecuencia de la reforma monetaria y
bancaria de 1935, que implant cambios fundamentales a travs de seis leyes promulgadas el 28 de
mayo de ese ao con los nmeros 12.155 a 12.160.-
Ese da dej de existir la Caja de Conversin vigente desde 1899 y comenz la existencia del
Banco Central de la Repblica Argentina, trasladando la misma Caja de Conversin y el banco de la
Nacin Argentina los fondos provenientes del justiprecio del oro.
El encargado de disear el BCRA fue Ral Prebisch, primer gerente general de la institucin
hasta 1943. La iniciativa de crear el BCRA (con Agustn P. Justo como presidente de la Nacin y
Federico Pinedo a cargo de la economa) se bas en el dictamen emitido en 1933 por una misin
encabezada por el perito britnico Otto Niemeyer, que Presbisch elabor para formular sobre esa
base principios apropiados a la realidad econmica nacional. Este economista que fund su
esquema en la necesidad de superar la grave situacin monetaria y bancaria creada por la crisis
mundial de los aos treinta soport luego los embates de la recesin de 1938, que combati con
una novedosa poltica anticclica, y la de 1939, asociada al estallido de la Segunda Guerra Mundial.
Con Prebisch, que encarn en la Argentina las nuevas keynesianas, el BCRA encar por primera vez
el clculo del ingreso nacional anual.
Segn la carta orgnica de 1935, tendi a promover la liquidez y el buen funcionamiento del
crdito y prohibi a los bancos operaciones que comprometieran esa liquidez. Despus de la guerra,
comenz un perodo de violentos cambios estructurales que se prolong hasta la dcada del
noventa.

Recursos monetarios.
El manejo de la banca central y el derecho a emitir moneda, constituye tambin una forma de
obtener ingresos. Es una manifestacin del poder de imperio en cuya virtud se ejerce la actividad
financiera.
Mediante la moneda, el Estado regula y controla directamente el intercambio de bienes y
servicios y las transacciones pblicas y privadas en general. El encargado de esta tarea es el
B.C.R.A.
El emisionario monetario puede ser considerado desde dos puntos de vista:
Como regulador econmico el papel de la emisin es fundamental, por cuanto la existencia de
medios de pago debe estar en correcta proporcin al volumen de los bienes y servicios disponibles
en una economa nacional.
Como medio de obtener ingresos esto ocurre cuando el Estado cubre un dficit presupuestario
con la emisin de papel moneda, pero utilizar la emisin con tal finalidad constituye un elemento de
presin inflacionaria. Se debe utilizar como ltimo recurso.

17
 Bolilla VI
Crdito Pblico

a) Concepto de crdito pblico.

El crdito pblico es la aptitud poltica, econmica, jurdica y moral de un Estado para obtener
dinero o bienes en prstamo. El emprstito es la operacin crediticia mediante la cual el Estado
obtiene dicho prstamo, y la deuda pblica es la obligacin que contrae el Estado con los
prestamistas como consecuencia del emprstito.

Desarrollo histrico.
El auge de este recurso estatal comenz en el Siglo XIX.
Los prstamos entre los estados de la antigedad se hacan muy difciles, debido a la bancarrota
frecuente que se produca con el advenimiento de un nuevo soberano; y adems, el impuesto NO
exista como fuente de recursos regulares. Los prstamos se hacan en plazos muy breves y con
garantas reales (joyas, tesoros de la corona) o personales (un 3er. Soberano que aceptaba ser
fiador).
A partir del Siglo XIX los Estados de organizan jurdicamente; los recursos pasan a ser
permanentes, adquiere relevancia la nocin de responsabilidad del Estado, nacen las bolsas y los
mercados, todo lo cual es factor decisivo para que adquiera auge el crdito pblico basado sobre la
confianza y buena fe.

Concepciones clsicas y actuales.

Los clsicos distinguen los recursos pblicos propiamente dichos (impuestos) de aquellas obras
medidas (como el crdito pblico) que no tienen ms objeto que distribuir los recursos en el tiempo
con el fin de adecuarlos a los gastos.
Hay momentos en que los fondos disponibles en la tesorera no son suficientes para cubrir ciertos
gastos que no admiten espera, procurndose dichos fondos por medio de prstamos a corto plazo
que luego sern reembolsados al ingresar los recursos y en el transcurso de un ejercicio
presupuestario.
El emprstito nunca puede ser un ingreso en s mismo, ya que se limita a hacer recaer sobre las
generaciones futuras la carga de los gastos efectuados por el emprstito. El crdito debe ser usado
en forma excepcional.

Las teoras modernas en oposicin a los clsicos, consideran que el crdito pblico es un
verdadero recurso, y difieren en que la carga de la deuda pblica pase a generaciones futuras,
afirmando que es la generacin presente la que soporta la carga de los gastos pblicos cubiertos con
el crdito pblico.
La realidad actual demuestra que el emprstito ha perdido carcter de recurso extraordinario para
llegar a ser una normal fuente de ingresos para los Estados modernos.

Formas de financiacin.

NORMALES 1) Emprstito a largo plazo restitucin a + de 30 aos.

2) Emprstito a plazo intermedio entre 3 y 10 aos.
3) Emprstito a corto plazo son los llamados emprstitos de Tesorera. Es la
emisin de valores por un plazo de 1 ao (+o-) que se ofrece al pblico en gral. o a
determinados sectores capitalistas.

ANMALOS 1) Deformaciones del emprstito cuando los poseedores de capitales o el pueblo

en gral. no acuden a suscribir voluntaria// loe emprstitos emitidos por el E, ste puede
verse obligado a recurrir a procedimientos compulsivos, por medio de una coaccin
forzosa (emprstito forzoso) o en una coaccin moral (emprstito patritico).
2) Emisin de moneda el sistema puede consistir en la emisin directa o por
medios disimulados, como son la alteracin de la definicin de la unidad monetaria
(devaluacin) y la revaluacin del encaje de oro.

b) Deuda Pblica.

La deuda pblica es la obligacin que contrae el E con los prestamistas, como consecuencia de
un emprstito.

Clasificacin de la deuda.

18
INTERNA y EXTERNA Econmicamente, es deuda interna cuando el dinero obtenido por el E en
prstamo, surge de la propia economa nacional, es deuda externa cuando el dinero prestado
proviene de economas extranjeras. En el momento del reembolso e intereses, si la deuda es interna,
esas riquezas permanecen en el pas; si es externo, traspasan al exterior.
Jurdicamente, deuda interna es aquella que se emite y se paga dentro del pas,
siendo aplicables las leyes nacionales; la deuda externa se da cuando el pago debe hacerse en el
exterior y no es aplicable la ley nacional sino la extranjera.

ADMINISTRATIVA y FINANCIERA las deudas son administrativas si provienen del funcionamiento

de las diferentes ramas administrativas del E (deudas con proveedores); y son financieras cuando
provienen de los emprstitos pblicos.

FLOTANTE y CONSOLIDADA esta clasificacin carece en la actualidad de significacin jurdica.

Hoy se considera ms ajustada la distincin entre deuda:
- a largo plazo (30 aos)
- a mediano plazo (3 a 10 aos)
- a corto plazo (1 ao aprox.)

c) Emprstito.

Es la operacin mediante la cual el E recurre al mercado interno o externo en demanda de

fondos, con la PROMESA de reembolzar el capital en diferentes FORMAS y TRMINOS y de pagar
determinado inters.

Naturaleza jurdica. Distintas teoras.

Mientras la mayora piensa que el emprstito es un contrato, otros sostienen que es un acto de
soberana.

Teora del CONTRATO esta teora se basa en que el emprstito es un contrato porque nace de la
voluntad de las partes, salvo en el caso del emprstito forzoso. La convencin se celebra porque el
prestamista voluntariamente desea efectuar el prstamo.

Teora del ACTO DE SOBERANA esta teora niega la naturaleza contractual del emprstito
porque:
Los emprstitos son emitidos en virtud del poder soberano del E.
Surgen de autorizacin legislativa y sus condiciones son establecidas x ley.
No hay persona determinada en favor de la cual se establezcan obligaciones.
El incumplimiento de las clusulas no da a lugar a acciones judiciales.

Emprstitos voluntarios, forzosos y patriticos.

Emprstito VOLUNTARIO cuando el E sin coaccin alguna recurre al mercado de

capitales en demanda de fondos, con la promesa de reembolso y pago de intereses.
Emprstito PATRIOTICO cuando se ofrece en condiciones de ventaja para el E. Los
casos ms frecuentes de utilizacin son en caso de guerra. (Argentina recurri a este
emprstito en 1898 cuando se consideraba que era inminente una guerra con Chile).
Emprstito FORZOSO los ciudadanos resultan obligados a suscribir los ttulos. Villegas
dice que este emprstito posee carcter de tributo, dado que nace como consecuencia del
ejercicio del poder de imperio por parte del E con prescindencia de la voluntad individual.

Emisin, garantas, beneficios, amortizacin, conversin e incumplimiento.

Emisin es necesario diferenciar los emprstitos a largo y mediano de los de corto plazo
(emprstitos de tesorera). En el primer caso, la emisin tiene que ser expresamente prevista por
ley. En el segundo caso, existe una autorizacin general de emisin, como la del art.42 de la Ley
de Contabilidad, establecindose que esa autorizacin est limitada por el tope anual fijado por la
Ley de Presupuesto.

Garantas y Beneficios suele darse ciertos estmulos para que los futuros prestamistas se
decidan a suscribir los ttulos, ya sea por medio de un afianzamiento del crdito que le asegure el
pago, o beneficios econmicos, fiscales o jurdicos que tornen ms apetecibles las prestaciones.

19
 Garantas: las garantas reales tienen poca utilizacin y consisten en la afectacin especial de
bienes determinados por medio de prenda o hipoteca. La garanta personal consiste en el
compromiso adoptado por un tercero de pagar las sumas prestadas en caso de no hacerlo el
deudor principal.
Las garantas contra fluctuaciones monetarias tienden a proteger al prestamista contra la
depreciacin monetaria. Por ello, en los contratos de emprstito suele incluirse clusulas que
garantizan la estabilidad del dinero que se reembolsa a los acreedores, para compensarlo de
cualquier desvalorizacin que afecte sus intereses.

Beneficios: son ejemplos de beneficios.

Prima de reembolso por premios el suscriptor compra un ttulo a su valor nominal (el ttulo
vale $ 100.- y lo compra a $ 100.-) pero cuando se le reembolsa, en vez de devolverle $ 100.-
se le devuelve ms. Esto puede cambiarse con premios adjudicables por sorteo, con el
objetivo de incentivar a los suscriptores.
Privilegios fiscales y jurdicos por ejemplo, en Argentina, los ttulos de la deuda pblica
estn exentos del pago del impuesto a las ganancias. En otros pases, se suele otorgar
ventajas jurdicas, como la inembargabilidad de los ttulos, cosa que en nuestro pas no
sucede.

Amortizacin amortizar un emprstito significa reembolsarlo. Hay tres clases de amortizacin:

Amortizacin Obligatoria: el reembolso se realiza en una fecha determinada.
Amortizacin Facultativa: el E se reserva el derecho de amortizar o no el emprstito, y de fijar las
fechas en que se har efectiva dicha amortizacin.
Amortizacin Indirecta: es la que se produce mediante la emisin de moneda. Para Villegas y
Fonrouge NO es amortizacin sino un efecto de la emisin.

Conversin significa la modificacin, con posterioridad a la emisin, de cualquiera de las

condiciones del emprstito. Hay tres tipos de conversin:
Conversin Forzosa: el tenedor se ve obligado a aceptar el nuevo ttulo sin alternativa alguna, ya
que si no acepta el canje pierde el ttulo.
Facultativa: el prestamista puede libremente optar por conservar el ttulo viejo o convertirlo por el
nuevo.
Obligatoria: se da al prestamista la opcin de optar por el nuevo ttulo o el reembolso.

Incumplimiento puede suceder que un E deudor no cumpla con algunas de las obligaciones
contradas al obtener el emprstito, ya sea en lo que respecta al reembolso, al pago de intereses,
plazo de pago, etc. Las formas directas de incumplimiento son:
Repudio de la deuda: se trata de un acto unilateral mediante el cual el E niega la obligacin
derivada del emprstito.
Moratoria y Bancarrota: en estos casos el incumplimiento se produce por la carencia o
insuficiencia de fondos para atender debidamente las obligaciones contraidas por medio del
emprstito.
Si se trata de un mero atraso transitorio y el pago se reanuda a breve plazo, tal situacin se
denomina MORA.
Si el atraso es por largo plazo, tal situacin recibe el nombre de MORATORIA.
Por ltimo, hay BANCARROTA cuando el E suspende los pagos en forma indefinida y sus
finanzas no permiten prever el cumplimiento en un plazo previsible.
Bolilla VII
Recursos Tributarios

A) SISTEMA TRIBUTARIO.

Es el conjunto de tributos existentes en un pas, en un momento y lugar determinado.

Sistemas tributarios.

a. Racional cuando el legislador crea un sistema armonioso entre los objetivos que se
persiguen con el tributo y los medios empleados. Se legisla de acuerdo a las circunstancias del
momento.

b. Histrico la armona no se produce. Se legisla para el momento, segn la necesidad del

momento, sin importar las circunstancias que rodean ese momento. Sainz de Bufanda y Villegas
sostienen que los sistemas tributarios son el resultado de procesos evolutivos histricos, y
cuando el terico acta lo hace armonizando la estructura tributaria. Es el que se utiliza en
Argentina.
20
c. Gravamen nico aparece con la escuela econmica de los Fisicratas cuyo principal
expositor fue QUESNAY. Para este autor, la nica manera de generar riqueza era la tierra. Con
este criterio, el nico impuesto sera l de la tierra; pero no es as, ya que hay impuestos al
consumo, al patrimonio, etc. El gasto pblico ha sido creciendo, y ya no basta con el gravamen
nico, as es que fueron sufriendo nuevos impuestos. En la actualidad se biseca la creacin de un
impuesto nico y se piensa en la energa elctrica. Es un sistema de costo muy elevado.

d. Gravmenes mltiples hoy en da todos los sistemas son de gravmenes mltiples. Existen
distintos impuestos que gravan diferentes cosas (Ej. patrimonio, consumo, renta, etc.).

e. Objetivo Subjetivo depende de dnde se ponga el acento. Ser subjetivo si se grava

sobre la persona (aspectos personales del contribuyente) y ser objetivo si se gravan los bienes.
Esto se ampli, incluyendo la capacidad contributiva de las pax. Cuando aparecen las
Sociedades, se amplia esta teora; gravando a la propia sociedad y a las rentas de esa sociedad.

b) Caracteres del sistema tributario.

Progresividad cuando la carga tributaria recae con mayor intensidades los sectores de
mayores ingresos. En este sistema, la mayor recaudacin es de las rentas. Ejemplos de pases
que usan este sistema: Australia, Nueva Zelanda.

Regresividad la carga tributaria recae con mayor intensidad en los sectores de menos
ingresos. La mayor recaudacin se da en los consumos. Ej. Argentina.

Suficiencia / Insuficiencia los tributos deben ser suficientes para cubrir los gastos del Estado.
En la Argentina, el sistema tributario es insuficiente, es decir, hay dficit presupuestario.

Flexibilidad / Inflexibilidad el impuesto debe estar en relacin a los ingresos, debe ser flexible.
Ej. en el impuesto a las rentas, en caso de crisis se gana menos y se debera pagar menos. El
sistema debera ser elstico porque se necesita siempre. En caso de flexibilidad se logra la
suficiencia. Si hay inflexibilidad hay insuficiencia.

Certeza se debe saber con exactitud el monto a pagar al Estado.

Economa deben implementarse de manera que resulten baratos para el Estado. (recaudacin
impositiva, abaratando costos).

Las Reglas de Adam Smith y sus reformulaciones.

Nacido en 1776, se lo llama el padre de la economa.
Escribi un libro sobre la desigualdad de las riquezas de las naciones. Funda la escuela de
economa cientfica en Manchester.
Establece los siguientes principios tributarios:
1. Ley de facultades o Igualdad los sbditos del Estado deben contribuir al sostenimiento de ste,
en la medida ms aproximada a sus respectivas necesidades, de acuerdo a su capacidad
contributiva. Toda persona debe tributar conforma a la riqueza que posee.
2. Certeza el impuesto debe ser cierto (a quien se debe pagar, cuando y como). se debe saber
con exactitud el monto a pagar al Estado.
3. Comodidad deben ser cobrado de tal forma que un pago sea cmodo para los contribuyentes,
o sea, cuando ms tiene y no por presuncin.
4. Economicidad o Economa de administracin los tributos deben implementarse de forma tal
que se le saque la menor cantidad de $ al contribuyente. Que no se llegue a la confiscatoriedad.

Sobre sta base, se han formulado en las principales constituciones del mundo, dos principios
constitucionales:
Flexibilidad del sistema tributario el sistema debe ser lo ms flexible y adaptable a
las condiciones del momento.
Suficiencia del sistema tributario que el sistema tributario me proporcione los
ingresos para aplicar a los gastos del Estado.

Reformulacin.
Esta reformulacin se realiza porque los principios de Adam Smith NO se cumplan.

o Dino Jarach (jurista argentino)

21
 1. principio de legalidad
2. principio de igualdad (que no haya privilegios)
3. principio de economa
4. principio de neutralidad (el tributo no debe alterar el curso de la actividad
Econmica)
5. principio de comodidad
6. principio de discriminacin (entre ganados y no ganados; busca la equidad y que
haya capacidad de ahorro).
o Julio Rossembert (jurista argentino)
1. principio de igualdad (que no haya privilegios)
2. principio de justicia social (redistribucin de riquezas)
3. principio de uniformidad (generalidad del tributo).
4. principio de proporcionalidad
5. principio de progresividad
6. principio de equidad
o Ursula Hich (economista inglesa)
1. financiacin de los servicios pblicos (suficiencia)
2. capacidad de pago
3. universalidad (igualdad ante la ley)
o Newmars (alemn)
1) principios presupuestarios fiscales
2) principios polticos, sociales y ticos
3) principios polticoeconmicos
4) principios jurdicotributarios y tcnicotributarios
En un conjunto, llegan a un total de 18 principios los formulados por el alemn Newmars.

Distribucin de la carga tributaria.

Teora del beneficio la carga a cargo de la persona que usa el

beneficio dado por el Estado. En realidad los ms usados son por las personas de menores
ingresos Ej. hospital.

Teora del sacrificio se paga de manera que se iguale el sacrificio

de las personas. Es muy difcil medir un elemento subjetivo.

TEORA DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA LO DIFCIL ES

DETERMINAR ESA CAPACIDAD. PARA ELLO SE TOMAR COMO PARMETRO LA RENTA,
EL PATRIMONIO Y EL CONSUMO.

Presin tributaria.
Es la relacin que hay entre la exaccin fiscal soportada por una persona fsica, grupo de
personas o colectividad territorial, y la renta de que dispone esa persona o grupo de personas.
Puede ser:
- Ordinaria: relacin entre los recursos del Estado con la renta de los
particulares.
- Extraordinaria: relacin entre los recursos extraordinarios del
Estado y el patrimonio de la colectividad.

ndices de medicin de la presin tributaria.

Es la relacin entre el monto de la detraccin en un perodo (generalmente de un ao) y la renta
nacional en el mismo perodo. Ej. si la renta es de 100 y la recaudacin de 20, la presin tributaria
ser del 20 %.
La frmula es: P (presin) = T (tributacin suma de todos los tributos)
R (renta nacional suma de todos los ingresos obtenidos)
En la actualidad la presin tributaria se mide, ya no en base a la renta nacional, sino al PBI
(producto bruto interno) a precios de mercado.
La frmula es: P = T .
PBI

Lmites de la imposicin.
Si los impuestos no tuvieran lmites, el Estado absorbera la totalidad de las rentas, el trabajo
sera gratuito y llegaramos al comunismo puro. Por otro lado, la presin tributaria excesiva produce
evasin, emigracin de capitales, etc.
- Fisicratas los impuestos no deben ir ms all del 20 % de las rentas individuales.
- Clars habla del 25 %
22
- En realidad depender del grado de desarrollo del pas, la distribucin de la riqueza, la estructura
y perfeccin del sistema tributario.

c) CONCEPTO DE TRIBUTO.

Son las prestaciones, comnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de un poder de
imperio a los particulares en virtud de una ley y para el cumplimiento de sus fines.

Elementos.

Econmico si bien es una caracterstica de nuestra economa monetaria que las prestaciones
se hagan en dinero, esto no es obligatorio. Pueden ser en especies.

Poltico coaccin por parte del Estado ya que el tributo es creado por una voluntad soberana
con prescindencia de la voluntad individual.

Jurdico no hay tributo sin ley previa que lo establezca. La norma tributaria es una norma
hipottica que tiene aplicacin concreta al ocurrir el hecho generador previsto en ella como
presupuesto de la obligacin. Establece un vnculo obligacional para el Estado y los contribuyentes.

Teleolgico la finalidad del tributo es primordialmente fiscal, es decir, que su cobro tiene una
razn de ser en la necesidad de obtener recursos para cubrir sus gastos.

Fundamentos. (Tres teoras)

Teora del precio de cambio es una compensacin que satisfacen los contribuyentes por los
servicios que le presta el Estado. Se inspira en la teora que asigna al impuesto carcter contractual.

Teora de la prima del seguro (Montesquieu y Bodin) Contraprestacin por la seguridad que el
Estado brinda a personas y bienes.

Teora de la distribucin de la carga pblica la obligacin impositiva es consecuencia de la

solidaridad social. Cada uno participa segn sus posibilidades.

d) CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS.

a) Vinculados la obligacin depende de que ocurra un hecho generador, que es siempre el

desempeo de una actuacin estatal referida al obligado. Ej. tasa y contribucin especial.
b) No vinculados el hecho generador est totalmente desvinculado de cualquier tipo de actuacin
estatal. Ej. impuesto.

a) Divisible susceptibles de divisin en unidades de consumo o de uso. Ej. tasas y contribuciones

especiales.
b) No divisible impuestos.

a) Impuesto la prestacin exigida al contribuyente es independiente de toda actividad del Estado

relativa a l.
b) Tasa hay una especial actividad del Estado materializada en la prestacin de un servicio
individualizado en el contribuyente por parte del Estado.
c) Contribucin especial hay una actividad estatal generadora de un especial beneficio para el
llamado a contribuir.

23
 Bolilla VIII
Impuestos

A) CONCEPTO DE IMPUESTO.

Es el tributo exigido por el Estado, a quienes se hallan en las situaciones consideradas por la ley
como hechos imponibles (1), siendo estos hechos imponibles ajenos a toda actividad estatal
relativa al obligado (2).

(1) hecho generador: relacionado con la persona o bienes del obligado.

(2) El impuesto se adeuda por el acaecimiento del hecho previsto en la norma que se
refiere a una situacin relativa al contribuyente.

Diferencias con otros tributos.

IMPUESTO TASA CONTRIBUCION

Prestacin exigida al obligado Existe una especial
independientemente de toda actividad del Estado
actividad estatal relativa a l.
materializada en la
prestacin de un servicio
individualizado en el
obligado.
Hecho generador: situacin del Hecho generador: es la
contribuyente. prestacin del servicio.
Tributo no vinculado. Tributo vinculado.
Juega el principio de la Juega el principio te doy
capacidad contributiva. No porque me das. No
hay ventaja. siempre se da.
ESPECIAL
La actividad estatal es
generadora de un especial
beneficio para el llamado a
contribuir.
Hecho generador:
beneficios para el
contribuyente.
Tributo vinculado.
La ventaja es esencial.

Impuesto ptimo.
La doctrina discute si lo ideal en materia tributaria es la sustitucin de todo el conjunto tributario por
un impuesto nico. Algunos autores opinan que el sostenimiento del Estado puede hacerse a travs
de un impuesto nico y justo. Henry George propicia un tributo que expropie la renta de la tierra.
Crticas a esta teora de un impuesto nico:
- No es equitativo.
- Es incompatible tal sistema con la movilizacin de personas y capitales.
- Si recae sobre la tierra, equivale a confiscacin.
- Es insuficiente para obtener todos los recursos que requieren los Estados.
- Existe multiplicidad de hechos imponibles, de acuerdo a la exteriorizacin de la capacidad
contributiva de los particulares, por ello es imposible comprenderlos en un impuesto nico.

Fines del impuesto.

Fiscal un cobro es para cubrir los gastos que demanda la satisfaccin de las necesidades
pblicas.
Extrafiscal ajeno a la obtencin de ingresos. No constituye la esencia jurdica de la institucin
del tributo, sino la utilizacin para objetivos econmicos sociales. Ej. tributo aduanero protectorio.
Corte Suprema: el poder impositivo tiende, ante todo, a proveer de recursos al tesoro pblico, pero
constituye, adems, un valioso instrumento de regulacin econmica.
Con destino especfico ej. al automotor para salarios docentes.

B) CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS.

1) Ordinarios tienen vigencia permanente, sin lmite de tiempo.

2) Extraordinarios transitorios o de emergencia. Duran un tiempo determinado. (Bienes
Personales).

3) Personales se valoran los elementos personales que integran la capacidad contributiva de

cada contribuyente. Ej. impuesto a las ganancias tiene en cuenta las cargas de familia.
4) Reales consideran en forma exclusiva la riqueza gravada, con prescindencia de la situacin
personal del contribuyente. Ej. IVA.

24
5) Importe fijo la cuanta del tributo est especificada ab initio y directamente en el mandato de
la norma. Ej. impuesto de sellos.

6) Importe variable la cuanta del tributo no est directamente especificada en el mandato de

pago de la norma. El elemento cuantificante necesita de otros elementos para transformar la
obligacin en cifra.
Las de importe variable pueden ser:
a) Ad valorem la base imponible es una magnitud numricamente pecuniaria sobre la cual se
aplica la alcuota (porcentaje aplicable sobre la magnitud numrica) E. 6 x 1000 del valor del
inmueble.
La alcuota puede ser:
Progresiva el porcentaje se eleva a medida que se incrementa la base imponible (ej.
impuesto a las ganancias) o cuando el legislador estima justificante tal elevacin (ej.
alejamiento de grado de parentesco en los impuestos sucesorios).
Progresin por escalas (progresividad doble) la ley impositiva estatuye una escala de
cantidades que comprenden diversas categoras numricas, y dentro de cada categora
establece un monto fijo con ms de un porcentaje sobre lo que exceda de la cantidad que se
tom como lmite mnimo de la categora. La suma del monto fijo ms la cantidad que resulte
de la aplicacin del porcentaje, proporciona el importe tributario.
Progresin por deduccin en la base imponible en algunos casos se introducen
deducciones que disminuyen la base imponible. Ej. deducciones por cargas de familia de la
ley de impuesto a las ganancias.

b) Importe especfico la base imponible no es una magnitud pecuniaria numrica (por ej. una
unidad de medida o de peso, un kg., etc.), sino simplemente una dimensin valorativa respecto
a la cual est relacionado el importe tributario, pero no bajo la forma de porcentaje.

7) Impuesto directo / indirecto son directos los impuestos a la renta y al patrimonio. Son indirectos
los impuestos al consumo y a las transacciones.
Existen distintos criterios de distincin:

CRITERIOS DIRECTO INDIRECTO

No pueden trasladarse, la Pueden trasladarse.
ECONMICO
persona a la que se le exige
COSAS
debe pagar.
Se recaudan con arreglo a listas No se pueden incluir en listas.
o padrones. Gravan gralmente. Gravan situaciones accidentales.
Administrativo
Situaciones con cierta
permanencia.
Extraen el tributo en forma Gravan el gasto o el consumo, o
inmediata del patrimonio o del bien la transferencia de riqueza
rdito, tomados como expresin tomados como presuncin de
EXTERIORIZACIN
de capacidad contributiva. existencia de capacidad
DE LA CAPACIDAD
Gravan exteriorizaciones contributiva. Gravan
CONTRIBUTIVA
inmediatas de la riqueza. exteriorizaciones mediatas de la
Rentas patrimonio. riqueza. Consumo
transferencia de riqueza, etc.
Gravan la riqueza por s misma Gravan la riqueza en cuanto su
Situacin esttica o
e independientemente de su utilizacin, que hace presumir la
dinmica de la riqueza
uso. capacidad contributiva.
Adjudicados al rdito o a la Relativos a la transferencia de
posesin de un patrimonio por bienes, a su consumo o a su
Pragmtico
parte de un sujeto. produccin.

Villegas LOS DIFERENCIA POR LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.

La Ctedra POR EL CRITERIO ECONMICO.

c) EFECTOS ECONMICOS DE LOS IMPUESTOS.

1. Efecto Noticia se produce cuando el contribuyente de derecho modifica su conducta para no

encuadrar en el modelo que el legislador quiso sealar con el impuesto. (Ej. un seor tiene un barco
a vela y lo vende porque se entera que en el Congreso hay un proyecto sobre un impuesto a los
barcos de vela).

25
 Una parte de la doctrina llama a esto evasin legal, pero aqu no hay evasin porque el sujeto
no fue alcanzado por el impuesto.

2. Percusin o impacto est comprendido en el HECHO IMPONIBLE. Alcanzado por un tributo,

puede no pagar o pagarlo. En caso de pagarlo, puede abonarlo otra persona.
Hay dos tipos de contribuyentes de derecho: designado por ley para p/ y paga. de
facto: 3ero. que paga por otro.
Ej. los impuestos de consumo son soportados por el comprador, pero son pagados al fisco por el
vendedor que los carga en el precio.
Cozziani se produce s/ el contribuyente de d, y es el pago formal del impuesto al fisco. Slo se da
en el contribuyente de D (el obligado por la ley).
Ingleses lo llaman impacto xq es el choque, el resultado inmediato de la pax que lo paga en 1
instancia. Incluye al contribuyente de d y a otra pax que soporta la carga, a la que el contribuyente
de d puede trasladar la obligacin del pago del impuesto.
El efecto de percusin se da cuando el contribuyente percutido paga. No hay traslacin. Percutido,
es aquel designado por ley para pagar. Si paga, tambin es incidido.

3. Traslacin quien sufre la percusin (contribuyente de d), va a tratar des transferir a un 3 o a

varios, la carga del tributo. Son una serie de fenmenos que se dan entre el contribuyente de d y el
de hecho (percutido e incidido). Hay una transaccin econmica con un precio, y ah se traslada la
carga del impuesto. El precio en equilibrio se da cuando oferta y demanda confluyen en la curva
econmica = precio de mercado. Se da cuando el contribuyente de derecho logra transferir el peso
del impuesto sobre otra persona (contribuyente de facto).
Requisito debe haber dos sujetos unidos por un operacin econmica.

Se conocen cuatro modalidades de traslacin:

1. Hacia adelante un contribuyente de d trata de transferir a otros sujetos la carga del

tributo, modificando la oferta de los productos. Es por ej. cuando el productor transfiere
el impuesto al consumidor, aumentando el precio. Se modifica la oferta.

2. Hacia atrs o retrotraslacin. Es a la inversa. Se reduce el precio de las materias

primas. El productor rebaja el precio al comerciante en compensacin al impuesto.

3. o Lateral hacia adelante el contribuyente de derecho transfiere el peso del impuesto

a sus compradores de bienes diferentes al gravado. (Ej. se grava la fabricacin de
heladeras con un impuesto, entonces el productor que tambin fabrica calefactores
trata de aumentar sus precios tambin)

4. Oblicua o Lateral hacia atrs el contribuyente de derecho transfiere el peso del

impuesto a sus proveedores de bienes diferentes al gravado. (Ej. sube el impuesto al
cobre, y busco rebajas en gomas, peajes, etc.).

4. Incidencia se produce sobre el contribuyente que en definitiva paga el impuesto. Es decir, el

contribuyente incidido es el que paga. Se da cuando un sujeto recibe el impuesto trasladado, pero no
puede trasladarlo hacia otro. Este contribuyente de hecho es qel que sufre la incidencia del
impuesto.
La incidencia es directa: si el que paga es el contribuyente de derecho.
indirecta: paga el contribuyente de facto.

Sobre el contribuyente incidido se producen las siguientes consecuencias:

5. Difusin a raz del monto que debe pagar como consecuencia del impuesto, tiene menor
capacidad de ahorro y menor capacidad de consumo, por la modificacin de su patrimonio. Si tengo
que pagar ms, tengo menos para ahorrar y gastar.

6. Remocin dado por el incremento de la productividad mejoramiento del aparato productivo,

como consecuencia del establecimiento de un impuesto. Ej. gano $ 1.000.- y de impuesto tengo $
100.- Lo aumentan a $ 200.-y para no quedarme con menos ahorro y consumo, trabajo ms horas o
busco otro trabajo con mayor retribucin. Sufre la incidencia como consecuencia de no haber podido
trasladar el impuesto. Debe haber una actitud del sujeto incidido para lograr remover los efectos
negativos que trae la incidencia mayor del impuesto.
Se la llama efecto de transformacin del impuesto (Selligman) el impuesto es un beneficio. Pera
la doctrina lo critica, ya que nunca el impuesto puede ser un beneficio ni una ganancia.

26
7. Amortizacin es la aplicacin de un nuevo impuesto sobre un bien, disminuyendo as la renta
(a mayor impuesto, menor renta). Produce un desmedro en el valor de ese capital, equivalente al
descuento que debe pagar por el impuesto.

8. Capitalizacin es la supresin de un impuesto, aumentando el valor del bien (a menor

impuesto, mayor valor del bien). Ej. se deroga un impuesto que exista al momento de la inversin.

Bolilla IX
Tasas

a) Concepto de tasa.

La tasa es el tributo cuyo hecho generador est integrado con una actividad del Estado, divisible
e inherente a su soberana, hallndose esa actividad relacionada directamente con el contribuyente.
El art. 16 del M.C.T.A.L. defina a la tasa de la siguiente manera:
es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la prestacin efectiva o potencial de un
servicio pblico individualizado en el contribuyente. Su producto no debe tener un destino ajeno al
servicio que constituye el presupuesto de la obligacin. No es tasa la contraprestacin recibida del
usuario en pago del servicio no inherente al Estado.

Elementos del concepto.

1. es un tributo tiene naturaleza tributaria (poder de imp. del E)
2. exigencia de un servicio prestado por el E si hay servicio, tengo que pagar. Existe
jurisprudencia que acepta el pago de la tasa previo al servicio.
3. naturaleza del servicio no siempre es tasa. En D Privado no. Galli dice que debe slo debe
ser prestado slo por el E.
4. debe ser un servicio divisible fraccionado en prestaciones individualizadas a sujetos. Es lo que
la diferencia con el impuesto.
5. voluntariedad puede confundir, ya que ya que podra interpretarse que puedo o no abonar la
tasa. Pero esto es imposible.
6. ventaja al obligado al pago existe una ventaja o beneficio por el servicio prestado, pero no
siempre es as. Ej. la tasa de justicia la soporta el vencido (es un impuesto encubierto).
7. destino de los fondos el MCTLA en el art.16 dice que no puede tener destino ajeno al
presupuesto por el que fue pensado.

Fallo CSJN O.S.N c/ Colombo La tasa es por un servicio determinado que cubre gastos
determinados. En el impuesto se paga por la capacidad contributiva del sujeto pasivo.

Naturaleza jurdica.
La tasa es un tributo vinculado. Es un tributo, porque es una prestacin en dinero exigida en
ejercicio del poder de imperio, en virtud de la ley, para cumplir los gastos que demanda el
cumplimiento de sus fines. Es vinculado porque la obligacin depende de que ocurra un hecho
generador que surge de una actividad estatal referida al obligado.

Elementos.
Segn Valdez Costa, los elementos son seis:

a) Vinculados con la prestacin del servicio en si misma 1) Divisibilidad

2) Nat. Jur. de la prestacin
estatal (inherente al E).
3) Efectividad

b) En relacin con el contribuyente 4) Ventaja

5) Voluntad o consentimiento del contribuyente

c) Elemento comn 6) Destino de la recaudacin que desde el punto de vista cuantitativo, se

traduce en el principio de razonable equivalencia.

1. Divisibilidad los servicios que dan lugar al pago de la tasa deben ser susceptibles de dividirse
en unidades de consumo o de uso. Los impuestos financian servicios indivisibles, como principio
general, aunque hay excepciones.

27
2. Naturaleza jurdica de la prestacin el servicio debe ser inherente al Estado, y no se concibe
prestado por particulares dada su ntima relacin con la soberana del Estado. Su caracterstica es
que respecto de ellos rige el principio de gratuidad y su prestacin puede estar gravada a travs de
un acto de imposicin del Estado por un tributo tasa -, es decir, que la fuente es legal.
Las tasas se diferencian de los servicios de naturaleza econmica que no son inherentes al
Estado, y pueden ser prestados por los particulares o por el Estado en concurrencia con los
particulares. Rige el principio de la onerosidad, se financian con los llamados precios y su fuente es
el acuerdo de voluntades.
Las diferencias entre ellos son:

TASA PRECIO
Es un tributo No es un tributo
Fuente legal (no es necesaria ventaja) Fuente contractual, que emana de la
voluntad de las partes. (es esencial)
Cubre un servicio inherente al Estado. Cubre un servicio de naturaleza
econmica.
El producto se limita a cubrir el costo del La prestacin del servicio deja margen
servicio. de ganancia.
Surge de una actividad del Estado Surge como una contraprestacin de
inherente a su soberana referida a un una actividad del Estado no inherente a
particular. su soberana; genera el precio pblico.

3. Efectividad se exige una prestacin efectiva del servicio para poder exigir el pago de la tasa.
Se acepta que la prestacin sea potencial, no efectiva, es decir, que baste con que el ser se
encuentre organizado a disposicin (M.C.T.A.L.).
4. Ventaja no es un elemento esencial como los tres anteriores, porque el beneficio que se presta
es para la comunidad, no para un individuo en particular. En el precio si debe haber una ventaja.

5. Consentimiento no se refiere a la fuente de la tasa que es legal, donde no participa la voluntad

del contribuyente, sino que se refiere a que el servicio puede ser prestado de oficio justicia o a
peticin de parte inscripcin de una obra en el registro de Autores-.

6. Destino a fines del siglo pasado los economistas consideraban esencial la equivalencia entre
la cuanta del tributo y el costo total del servicio. Actualmente se dice que aunque no exista una
estricta equivalencia, el destino de lo que se recaude en concepto de causa se dirija a financiar el
servicio. En cambio, lo que se recaude en concepto de impuestos no tiene una afectacin especfica
(aunque hay impuestos con afectacin especial).

Diferencia con el impuesto.

TASA
Tributo vinculado.
Otorga ventaja al particular.
La causa de la obligacin del pago de
una tasa es la prestacin efectiva o
potencial de un servicio pblico.
Es divisible.
IMPUESTO
Tributo no vinculado.
No otorga ventaja al particular.
El presupuesto de hecho es la
capacidad contributiva de todos los
contribuyentes.
Es indivisible.

Tasa y Precio.
Es muy importante establecer las diferencias, primero por la competencia (rgano judicial para
precios, y administrativo para tasas); y segundo en cuanto a la va de ejecucin, una es fiscal y el
otro no.
La ejecucin de actividades inherentes al Estado, solo puede dar lugar a tasas, mientras que
todas las otras sumas que el Estado exija como contraprestacin de un bien, como la concesin de
uso y goce, ejecucin de una obra, o prestacin de un servicio no inherente, da lugar al Precio
Pblico.
Sin embargo en Argentina, se considera tasa al alumbrado, barrido y limpieza, recoleccin de
basura, correo, etc.

b) Carcter obligatorio del servicio o actividad. Evolucin de la jurisprudencia.

28
c) Graduacin del monto de la tasa. Criterios.

En cuanto a la graduacin del monto de la tasa, hay diferentes teoras:

1. La tasa debe ser graduada segn el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado.
2. La tasa debe graduarse por el costo del servicio en relacin con cada contribuyente. La Corte
Suprema lleg a sostener que es de la naturaleza de la tasa tener la relacin con el costo del
servicio.

En la actualidad se afirma que la relacin costo importe, aun necesaria como elemento de la
tasa, no puede ser una equivalencia matemtica. Lo que si debe existir es una prudente y discreta
proporcionalidad entre ambos trminos. Para que la tasa sea legtima y no arbitraria, tiene que existir
una discreta y razonable proporcin entre el monto exigido y las caractersticas generales de la
actividad vinculante.

Clasificacin de las tasas.

TASAS JUDICIALES
1. De jurisdiccin civil contenciosa juicios civiles, comerciales, mineros, etc.
2. De jurisdiccin civil voluntaria juicios sucesorios, habilitacin de edad, etc.
3. De jurisdiccin penal procesos de derecho penal.

TASAS ADMINISTRATIVAS
1. Por concesin y legalizacin de documentos y certificados autenticaciones, legalizaciones de
documentos, etc.
2. Por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales habilitaciones, licencias, etc.
3. Por autorizaciones, habilitaciones, licencias permisos de conducir, de construir.
4. Por inscripcin en los registros pblicos registro civil, del automotor, etc.
5. Por actuaciones administrativas en general sellados por trmites, fiscalizaciones.

Principales tasas en la legislacin tributaria argentina.

1. Tasa de Justicia Ley 23.898. es el 3 % del monto del litigio (la gral.). Hay reducciones y tasas
especiales (Concursos y Quiebras 0,75%). La soporta el vencido. Se abona ante todas las
actuaciones judiciales que tramitan ante los Tribunales Nacionales de la Capital Federal y los
Tribunales Nacionales con asiento en las Provincias

2. Tasa del Tribunal Fiscal de la Nacin Ley 22.610 hasta 2004: se pagaba el 2% (1% al inicio y
1% en la sentencia). Desde 2005 la Ley es la 25.964. Los amparos pagan $ 80.- se aplicar una
tasa del dos con cincuenta centsimos por ciento (2,50%) que se calcular sobre el importe total
cuestionado (incluyendo sanciones), y/o el valor de la mercadera comisada o prohibida, que
constituya la pretensin del recurrente o demandante. La tasa ser abonada por la parte actora o
recurrente, en su totalidad, en el acto de iniciacin de las actuaciones, sin perjuicio de su
posterior reajuste al tiempo de practicarse la liquidacin definitiva. se ingresar mediante la
utilizacin de estampillas fiscales.

3. ABL

Bolilla IX
Contribuciones Especiales

Contribuciones especiales.

Son los tributos debidos en razn de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la
realizacin de obras o gastos pblicos, o de especiales actividades del Estado.
Fonrouge dice que este tipo de tributo se caracteriza por la existencia de un beneficio que puede
ser una obra pblica o servicios estatales especiales que benefician a una persona determinada o a
grupos sociales determinados.

29
 Cuando se realiza una obra pblica (Ej. pavimentacin), se produce una valoracin de ciertos
bienes inmuebles o un beneficio personal de otra ndole. El beneficio provoca un aumento de
riqueza, y por consiguiente, de capacidad contributiva. (Si mi calle es de asfalto, vale ms que si es
de tierra).
Las contribuciones especiales tienen importancia porque la exaccin est vinculada con una
ventaja y eso crea una predisposicin psicolgica favorable en el obligado.
La Contribucin Especial se diferencia del Impuesto porque mientras en la primera se requiere
una actividad productora de beneficio, en el segundo la prestacin NO es correlativa a actividad
estatal alguna.
Con la Tasa tiene en comn que ambos tributos requieren determinada actividad estatal, pero
mientras en la Tasa solo se exige un servicio individualizado en el contribuyente, aunque no
produzca ventaja o beneficio es esencial en la contribucin especial.

a) Concepto de contribucin de mejoras.

En la contribucin de mejoras, el beneficio de los contribuyentes deriva de las obras pblicas que
afecten la zona de influencia de esa obra. Cuando el ente pblico construye una plaza pblica, una
ruta, suele haber inmuebles cercanos que se valorizan; por eso se estima equitativo gravar a esos
beneficiarios.

Caracteres.

1. Prestacin personal la obligacin de pagar la contribucin es de carcter personal. Esa

obligacin nace en el momento en que se finaliza la obra pblica beneficiante. Si la propiedad se
vende terminada la obra, quien adeuda el gravamen es el vendedor; pero si la venta es antes de la
terminacin, es del comprador.

2. Beneficio derivado de la obra el monto del beneficio surge de comparar el valor del inmueble
antes y despus de la obra (estimacin presuntiva).

3. Proporcin razonable e/ el beneficio obtenido y la contribucin exigida es necesario que el

importe exigido sea adecuadamente proporcionado al presunto beneficio obtenido. Para determinar
esta proporcin, las leyes de contribucin de mejoras suelen establecer tres pasos:
a. Se especifica cules son los inmuebles beneficiados por la
obra pblica.
b. Se especifica que parte del costo de la obra debe financiarse
por los beneficiarios.
c. Se establece como va a ser distribuida esa porcin a distribuir
entre los beneficiarios, para lo cual se recurre a los
parmetros variables (Ej. dif. de distancia en kms. o mts. de
c/inmueble en relacin a la obra).

4. Destino del producto Valdez Costa considera que el producto de su recaudacin se destine
efectivamente a la financiacin de la obra.
El MCTAL recoge este criterio al establecer que el producto no debe tener un destino ajeno a la
financiacin de la obra o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligacin.
Villegas sostiene que es mucho ms razonable que la recuperacin del gasto se utilice para
financiar obras futuras.
En la prctica, se cobra antes de realizada la obra, y lo cobrado no se destina a esa obra, sino a
la realizacin de otra obra, en vez de financiarse la obra para la cual se pag.

b) El peaje.

El peaje es la prestacin dineraria que se exige por la circulacin en una va de comunicacin vial
o hidrogrfica.

Antecedentes.
Antiguamente, en varias ocasiones se destin el producto a financiar la construccin y
conservacin de esas vas de comunicacin.
En otras oportunidades, signific simplemente uno de los diversos medios empleados para
obtener recursos generales, ya sea para los estados monarcas o seores feudales. En este ltimo
carcter, el peaje funcionaba como una verdadera aduana interna. La obligacin de pago se
originaba por el solo hecho de circular, sin que se ofreciera ninguna contraprestacin significativa.

30
 En nuestro pas, a partir de la ley 78 de la Pcia. De Bs.As. (1855), se autoriz al Poder Ejecutivo
a cobrar para otros gravmenes, peajes por el uso pblico de caminos. Luego se sucedieron
diversas leyes que con carcter general autorizaron la percepcin de derechos de peaje.
La CSJN redact dos fallos:
1.- Estado Nacional c/ Arenera Libertador (1989) dicen que el peaje es un tributo.
2.- Estado Nacional c/ Arenera Libertador (1991) cambian su postura, y dicen que el peaje es un
tributo que se acerca ms a la tasa y se aleja del impuesto.

Naturaleza jurdica.
Hay diferentes teoras:

a) Valdez Costa sostiene que tiene una naturaleza contractual, que aleja estas prestaciones del
mbito tributario y las convierte en precios.

b) Fonrouge cre que es una contribucin especial. Villegas concuerda con Fonrouge, dice que el
peaje es una contribucin especial porque existe actividad estatal vinculante productora de un
beneficio individual.

Su constitucionalidad en la Argentina.
Algunos autores sostenan que el peaje era violatorio del derecho de libre circulacin territorial.
Este tema fue muy discutido, llegndose a la conclusin casi unnime de que el peaje NO es
violatorio del principio de libre circulacin territorial, pero su constitucionalidad debe estar sujeta a
ciertas condiciones:

Que el monto sea lo suficientemente bajo y razonable en relacin a los usuarios.

Que el hecho imponible sea la circulacin en los vehculos determinados por la ley. La base
imponible se fijar en funcin de cada auto que use la va, sin importar otras circunstancias como el
n de personas que transporte. Se habla de uso de la va y no de trnsito para evitar la
inconstitucionalidad.
Que exista va accesible de comunicacin alternativa.
Que sea establecido por ley especial previa.
Que sea producto de una ley nacional si se trata de una va interprovincial, pudiendo ser facultad
provincial nicamente en cuanto a vas de comunicacin situadas dentro de su territorio.

Puede haber peaje por construccin de una obra

por mantenimiento de la obra

c) Contribuciones parafiscales.

Este tipo de exacciones ha adquirido gran importancia, y bajo la denominacin de parafiscales

han aparecido contribuciones destinadas a la previsin social, a cmaras agrcolas, fondos
forestales, etc. Se dan generalmente estas caractersticas:

1. Su producto NO se incluye en los presupuestos nacionales.

2. NO son recaudados por organismos especficamente fiscales del Estado (DGI, DGR).
3. NO ingresan en las tesoreras estatales, sino directamente en los entes recaudadores y
administradores de fondos.

La forma ms relevante de la parafiscalidad, es la llamada parafiscalidad social, la cual est

constituida por los aportes de seguridad y previsin social que pagan patrones y obreros en las cajas
que otorgan beneficios a los trabajadores en relacin de dependencia. Estos aportes se traducen en
beneficios que reciben esas personas y que consisten en: jubilaciones, subsidios por enfermedad,
maternidad, muerte, etc. (ART Administradoras de Riesgos de Trabajo).
El MCTAL incluye entre las contribuciones especiales, no solo la contribucin de mejoras, sino
tambin la contribucin de seguridad social, a la que define como la prestacin a cargo de patrones
y trabajadores integrantes de los grupos beneficiados, destinada a la financiacin del servicio de
previsin.

BOLILLA X
Derecho Financiero y Tributario

31
a) Concepto de derecho financiero.

El derecho financiero es el conjunto de normas jurdicas que regulan la actividad financiera del
Estado.

El objeto del derecho financiero es la actividad financiera, que se traduce en una serie de
entradas y salidas de dinero en la Caja del Estado. La actividad financiera est integrada por tres
actividades parcialmente diferenciadas, que son:

1. La previsin de gastos e ingresos futuros: materializada generalmente en el presupuesto

financiero.
2. La obtencin de los ingresos pblicos necesarios para hacer frente a las erogaciones
presupuestariamente calculadas.
3. La aplicacin de esos ingresos a los destinos prefijados, o sea los gastos pblicos.

Dentro de los caracteres del derecho financiero, podemos decir que es una rama jurdica que
debe ubicarse dentro del derecho pblico. Ello porque las normas financieras no estn destinadas a
atender directamente las necesidades de los particulares, sino a normar el poder estatal de mando
en el campo financiero, lo cual permite actuar como regulador general en cuanto a la debida atencin
de las necesidades que esos particulares tienen, pero no aisladamente sino como integrantes de la
comunidad jurdicamente organizada.
Dentro del contenido del derecho financiero encontramos varios sectores con caracteres jurdicos
propios:
1. La regulacin jurdica del presupuesto.
2. Las relaciones concernientes a la tributacin en general, integran un sector especfico
denominado derecho tributario.
3. El conjunto de normas jurdico econmicas relacionadas con la moneda.

La ciencia de las finanzas tiene como objeto el examen y evaluacin de los mtodos por
medio de los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo sus propsitos y de
los mtodos por los cuales, mediante los gastos, provee a la satisfacer necesidades.

El derecho tributario es el conjunto de normas jurdicas que se refieren a los tributos

regulndolos en sus distintos aspectos. En cuanto al contenido del derecho tributario en general y
en forma panormica, observamos que comprende dos grandes partes: una primera parte o parte
general, donde estn comprendidas las normas aplicables a todos y cada uno de los tributos, y una
parte especial que contiene las disposiciones especficas sobre los distintos gravmenes que
integran un sistema tributario.
La parte general es ms importante porque en ella estn comprendidos aquellos principios de
los cuales no se puede prescindir en los Estados de derecho para lograr que la coaccin que
significa el tributo est regulada en forma tal que imposibilite la arbitrariedad.
La parte especial, en cambio, contiene las normas especficas y peculiares de cada uno de los
tributos que integran los sistemas tributarios.

El derecho tributario puede clasificarse de la siguiente manera:

1. Derecho tributario material: contiene las normas sustanciales relativas en general a la
obligacin tributaria, estudia como nace y se extiende la obligacin de pagar, examina sus
diferentes elementos: sujetos, objeto, causa y fuente.
2. Derecho tributario formal: estudia todo lo concerniente a la aplicacin de la norma material al
caso concreto en sus diferentes aspectos.
3. Derecho procesal tributario: contiene las normas que regulan las controversias de todo tipo
que se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos, ya sea en relacin a la existencia misma
de la obligacin, a su monto, a los pasos que debe seguir el fisco para ejecutar forzadamente
su crdito, para aplicar o hacer aplicar sanciones, etc.
4. Derecho penal tributario: regula jurdicamente lo concerniente a las infracciones fiscales y sus
sanciones.
5. Derecho internacional tributario: estudia las normas que corresponde aplicar en los casos de
que diversas soberanas entran en contacto, para evitar problemas de doble imposicin, etc.
6. Derecho constitucional tributario: estudia las normas fundamentales que disciplinan el ejercicio
de la potestad tributaria y que se encuentran en las cartas constitucionales de aquellos pases
en que stas existan.

b) Autonoma cientfica del derecho financiero y tributario.

32
 En cuanto a la autonoma cientfica del derecho financiero podemos decir que no existe
autonoma cientfica de rama alguna de un derecho nacional, y la admisin de esta posibilidad
implica la negacin de la premisa de que el derecho es uno. Lo nico cientficamente autnomo es
el orden jurdico de un pas.
Sobre la autonoma del derecho financiero hay distintas posturas:
Posicin Administrativista: afirman que el derecho financiero carece de autonoma cientfica y
lo consideran un captulo o parte especializada del derecho administrativo.
Posicin autonmica: la escuela italiana explica que cuando un sistema llega a su madurez se
segrega del tronco originario y se torna autnomo, siempre que disponga de principios
generales propios, tal es lo que sucede con el derecho financiero, que tiene principios
generales propios y acta cordialmente en permanente conexin con el derecho
administrativo como otras ramas del derecho.
Posicin restringida: niega que el derecho financiero tenga autonoma cientfica, admitiendo
solo su autonoma didctica. Descarta la autonoma del derecho financiero por ser
esencialmente heterogneo, comprende institutos de diferentes naturaleza y estructura, como
el derecho presupuestario, la regulacin jurdica de los ingresos, del crdito pblico, de la
tributacin, etc.

En cuanto a la autonoma del derecho tributario, las posturas son las siguientes:
1. Las que niegan todo tipo de autonoma porque lo subordinan al financiero.
2. Los que estiman que es una rama del derecho administrativo.
3. Aquellos que consideran al derecho tributario material o sustantivo como cientficamente
autnomo.
4. Quienes afirman su dependencia con respecto al derecho privado y le conceden al derecho
tributario tan solo un particularismo exclusivamente legal.

Derecho tributario y derecho comn.

Mediante el tributo, los integrantes del Estado contribuyen al sostenimiento del gobierno en
proporcin a su respectiva capacidad econmica. Como los contribuyentes son bsicamente los
particulares surge la posibilidad de investigar sus actos y negocios para tratar de captar las
realidades econmicas y seleccionar los hechos imponibles. De ah que el legislador, puesto en
funcin tributaria, vuelve a poner sus ojos en las instituciones del derecho comn como la
compraventa, locacin, hipoteca, prenda, etc.
A veces, el legislador puede no encontrar razn alguna para producir modificaciones en estas
instituciones, pero tambin es posible que se crea necesario introducir las variantes legales, cuando
son consideradas desde el punto de vista tributario.
Para algunos autores, la ley fiscal no puede alterar directa ni indirectamente disposiciones del
Cdigo Civil, porque el Cdigo Civil es dictado por el Congreso con carcter general de derecho
comn para toda la Nacin. Se afirma que el poder fiscal encuentra sus lmites en las prohibiciones
constitucionales determinadas por la prioridad del derecho comn, tanto frente al fisco nacional como
al provincial. Por tanto, el poder fiscal no puede afectar principios del derecho civil en instituciones
como la propiedad, la familia y la autonoma contractual. Un ejemplo de esto lo vemos en el caso del
derecho tributario provincial (punto c) donde se concluye que las provincias deben ajustarse a las
leyes que dicte el congreso.

c) Autonoma del derecho tributario nacional y del derecho tributario provincial. Evolucin de
la jurisprudencia.

Segn el art. 31 de la CN, las leyes que dicte el Congreso son la Ley Suprema de la Nacin y
las autoridades de cada provincia estn obligadas a conformarse a ellas, no obstante cualquier
disposicin en contrario que contengan las leyes o constituciones provinciales.
De este principio constitucional surge que son inconstitucionales las disposiciones del derecho
tributario provincial que modifiquen instituciones, conceptos o principios contenidos en la legislacin
nacional de derecho comn.
La potestad provincial no puede, en ningn caso, crear un tributo sobre la base de la tortura
de conceptos jurdicos que estn en el derecho privado, ni puede, con el lgico fundamento de las
proyecciones del concepto de potestad tributaria, que es en doctrina la capacidad de configurar el
tributo en todas sus manifestaciones, ir en contra de las determinadas del derecho privado en cuanto
ste califica y perfila determinadas figuras jurdicas.
Un ejemplo de esto es que la ley tributaria provincial no puede dar a la palabra bienes otro
significado que el del Cdigo Civil.
La jurisprudencia afirma que bajo pretexto de una presunta autonoma del derecho tributario
no puede desconocerse la uniformidad de la legislacin de fondo.

33
b) Norma jurdica tributaria. Caracteres. Fuentes.

Una parte de la doctrina dice que las leyes tributarias establecen prestaciones pecuniarias
coactivas, que son leyes de excepcin. Hoy esta doctrina ha sido dejada de lado, y considera que
con el pago del tributo se garantiza el derecho de la propiedad.
En materia tributaria no puede aplicarse la analoga, no pueden crearse impuestos por analoga.

Fuentes.
Constitucin Nacional: tiene supralegalidad. Est en el vrtice de la pirmide. La parte dogmtica
consagra la declaracin de derecho y garantas. Se denomina el estatuto del contribuyente, que a su
vez es el lmite al poder del Estado. La segunda parte de la CN es la parte orgnica y, por ejemplo,
el art. 75 faculta al Congreso para legislar sobre las aduanas.

Ley: slo el Congreso o Consejo Deliberante puede sancionar una ley tributaria.

Decretos del PEN: los decretos reglamentarios no pueden avanzar en el campo del derecho
tributario sustantivo. A los reglamentos de necesidad y urgencia se los excluye del campo de accin
en materia penal, electoral, tributaria, etc.
Normas internas: no tienen fuerza vinculante salvo dentro de la estructura de la Administracin,
pero aquel que las conoce las puede invocar.

c) Eficacia de las normas tributarias en el tiempo.

La determinacin del momento a partir del cual son obligatorias las normas tributarias no ofrece
problema, porque generalmente, la ley expresa la fecha de su entrada en vigencia. Si no la expresa
sern obligatorias despus de los 8 das siguientes al de su publicacin oficial.
El problema de la retroactividad de las leyes surge con respecto a las relaciones jurdicas que
nacieron durante la vigencia de una ley y cuyos efectos se prolongan durante la vigencia de una
nueva ley que modifica la anterior (ejemplo: se alquila un inmueble en 1997 por dos aos, se le
aplican las modificaciones legales de 1998?).
El principio general es que las leyes deben regir para el futuro y no retrotraerse al pasado. La
forma de asegurar la certeza jurdica consiste en que los sujetos del derecho sepan que sus actos
cumplidos durante la vigencia de una ley se rigen por dicha legislacin, que fue la tenida en cuenta al
planear y realizar esos actos.
En materia tributaria, se aplica el art. 3 del Cdigo Civil, segn el cual las leyes se aplicarn
desde su vigencia a la consecuencia de las relacin jurdicas existentes. Las leyes no tiene efecto
retroactivo sean o no de orden pblico, salvo disposicin en contrario. Esa retroactividad en ningn
caso podr afectar derecho amparados por garantas constitucionales.
Trasladada la teora al mbito tributario, entendemos que el acaecimiento del hecho imponible
genera un derecho adquirido en el contribuyente (el derecho de quedar sometido al rgimen fiscal
imperante al momento en que se tuvo por realizado o acaecido ese hecho imponible).
Ahora bien, el hecho imponible puede ser de verificacin instantnea (ejemplo: ganar el loto) y en
este caso la aplicacin de la ley tributaria no es un problema ya que dada la instantaneidad, ninguna
legislacin posterior a la produccin de ese hecho puede ser usada para modificar la obligacin
surgida.
Si el hecho imponible es de verificacin peridica (ejemplo: impuesto a las ganancias que grava
los ingresos que se van produciendo a lo largo del perodo) el legislador tiene por acaecido el hecho
imponible en el ltimo instante del perodo dentro del cual se computan los ingresos. As, si se
produce una modificacin legislativa durante el curso del ejercicio, la alteracin es vlida y no
retroactiva, puesto que el hecho imponible no se tuvo an por realizado.
De todas maneras, segn la CSJN la ley tributaria no puede ser aplicada retroactivamente
cuando hay un pago aceptado por el fisco o media dispensa o rebajas fiscales por tiempo
determinado.

c) Eficacia de las normas tributarias en el espacio. Doble y mltiple imposicin interna e

internacional.

Conforme al principio de soberana, cada Estado tiene amplias facultades para gravar todas las
situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio, lo que implica, que el poder de imposicin
se ejerce dentro de los lmites territoriales sometidos a la soberana del Estado. El art. 11 del MCTAL
dispone lo siguiente: las normas tributarias tienen vigencia en el mbito espacial, sometido a la
potestad del rgano competente para crearlas.

Doble imposicin interna.

En los pases federales pueden surgir conflictos de doble o mltiple imposicin con el Estado
Nacional y las Provincias o entre stas entre s. Este fenmeno significa:

34
 1. Multiplicidad administrativa.
2. Recaudacin onerosa.
3. Fomento de la burocracia.
4. Aumento de presin fiscal.
Este tipo de doble imposicin no es por s inconstitucional, pero su lo sera si por su conducta se
viola alguna garanta constitucional o implica extralimitaciones de la competencia territorial del poder
que sancion determinado gravamen.

Doble imposicin internacional.

Se da cuando el mismo destinado legal es gravado 2 o ms veces por el mismo hecho imponible
en el mismo perodo de tiempo y por parte de dos sujetos con poder tributario.
Requisitos.
1. Identidad del sujeto gravado.
2. Identidad del hecho imponible.
3. Identidad temporal.
4. Diversidad de sujetos recaudadores.
Surge por la existencia de dos pases con intereses contrapuestos que hacen jugar principios
diferentes como factor de atribucin del poder tributario.
La doble imposicin es un obstculo para el desarrollo econmico y social de los pases poco
desarrollados.

d) Codificacin del derecho tributario.

La multiplicidad de las situaciones fiscales impide su codificacin, la actividad fiscal debe
inspirarse en criterios de oportunidad y no es apta para ser plasmada en normas rgidas contenidas
en un Cdigo. Adems la actividad fiscal de un Estado es dinmica.
Tanto la doctrina administrativa como tributaria han reaccionado unnimemente en casi todos los
pases contra estas doctrinas: Lo que se trata de codificar no es la actividad tributaria del Estado,
sino aquellos principios jurdicos que presiden esa actividad y a los cuales el Estado debe ajustarse.
El tratamiento jurdico unitario de los fenmenos fiscales facilita cualquier reforma tributaria de
estructura y tiene otras ventajas: los principios codificados sirven de base para la jurisprudencia,
orientan al legislador para acomodar sus mandatos a un sistema jurdico permanente, etc.

Codificacin en la Argentina.
Fonrouge elabor un anteproyecto de Cdigo Fiscal en 1943, el cual no tuvo sancin legislativa.
En 1963, el PEN le pidi otro proyecto de Cdigo Tributario, remitido a las autoridad en 1964 de alto
valor cientfico sobre aspectos sustanciales, formales, penales y procesales, con novedosas normas.
Sin embargo no fue sancionado. Esta situacin de atraso que se advierte nacional no existe en las
provincias, que elaboran Cdigos Fiscales muy meritorios.

MCTAL
Fue elaborado en 1967 por Valds Costa, Gomes e Souza y Fonrouge. Posee principios
generales de la tributacin sustancial, procesal y administrativa con prescindencia de los diferentes
tributos en particular. Consta de 196 arts. En 5 ttulos :
1. Disposiciones preliminares.
2. Obligacin tributaria.
3. Infracciones y sanciones.
4. Procedimientos administrativos.
5. Contencioso tributario.
Es un instrumento de alto valor cientfico.

d) Interpretacin de las normas tributarias.

Interpretar una ley es descubrir su sentido y alcance. Al intrprete le corresponde determinar qu
quiso decir la norma y en qu cosa es apicable.
El art. 5 MCTAL dice las normas tributarias se interpretarn con arreglo a todos los mtodos
admitidos en derecho, pudindose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los trminos
contenidos en aquellas. La disposicin precedente es tambin aplicable a las exenciones.
Los hechos elegidos como imponibles son hechos de sustancia econmica cuya seleccin se
debe a su idoneidad abstracta para revelar la capacidad contributiva.

Clases.
La interpretacin doctrinaria la realizan los tericos de la materia. La jurisprudencial se realiza en
los tribunales; y la autntica proviene del mismo legislador que por medio de otra ley establece el
alcance de la norma.

Integracin de normas y la utilizacin de la analoga.

35
 Integrar es llenar vacos de una ley a travs de lo establecido por el legislador por medio de leyes
anlogas. Utilizar la analoga significa aplicar a un caso concreto no previsto por la ley, una norma
que rija en caso semejante.
La mayora de la doctrina acepta la analoga con ciertas restricciones, la principal es que
mediante la analoga no es posible crear tributos.
El MCTAL establece en su art. 6 que la analoga es procedentemente admisible para colmar los
vacos legales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones.

d) Mtodos interpretativos.

Mtodo literal: se cie a los trminos y vocablos de la ley.

Mtodo lgico: quiere llegar a resolver el interrogante de que quiso decir la ley, cul es el
espritu de la norma, computando la totalidad de los preceptos que la integran.
Mtodo histrico: se vale de las circunstancias que rodearon el momento de la sancin de la
ley.
Mtodo de la realidad econmica: se origin en Alemania en 1919 para poner fin a la
interpretacin restrictiva o literal. Se agrega al ordenamiento fiscal aleman una norma que
dice que En la interpretacin de las leyes tributarias debe tenerse en cuenta su finalidad, su
significado econmico y el desarrollo de las circunstancias Este mtodo tuvo acogida en la
Argentina y podemos verlo en la Ley 11.683 art. 11: en la interpretacin de la ley se tendr en
cuenta el fin y la significacin econmica de la misma. Slo cuando no fuera posible
interpretarla por la letra o espritu se recurrir a normas anlogas, incluso de derecho privado.
La apreciacin del hecho imponible: intencin emprica y jurdica.

Cuando en general se realiza un acto jurdico o una negociacin puede distinguirse la intencin
emprica y la intencin jurdica.
La intencin emprica es aquella que se encamina a obtener el resultado econmico para cuyo fin
el acto se realiza.
La intencin jurdica es la que se dirige a alcanzar mediante el acto o negocio determinados
efectos jurdicos para lo cual se encuadra ese acto o negocio dentro de un determinado molde o
figura del derecho.
Ejemplo: explotacin de un campo a porcentaje: la intencin emprica buscada (el resultado
econmico) es que el aparcero explote el campo y se repartan los productos en porcentajes con el
dueo del campo. La intencin jurdica, en cambio, es aquella que se encamina a que el acto
produzca determinados efectos jurdicos, para eso las partes adoptarn la forma que ms les
convenga (sociedad, arrendamiento, etc). E s aqu donde entra en funcionamiento la interpretacin
segn la realidad econmica. El derecho tributario se interesa de la operacin econmica que hacen
las partes, para ver por ejemplo si stos han distorsionado la realidad de la operacin mediante una
forma jurdica inapropiada para defraudar al fisco.
La Ley 11.683 art. 12 establece que se tendrn en cuenta los actos, situaciones o relaciones que
afectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes prescindiendo de las formas o
estructuras jurdicamente inadecuadas.

Evolucin de la jurisprudencia.
Hubo histricamente dos posiciones marcadas:
1. In dubio pro fiscum: cualquier duda debe favorecer al Estado, apuntalar los intereses del fisco.
Sus abusos o excesos llevan al fiscalismo exagerado.
2. In dubio contra fiscum: cualquier duda de favorecer al contribuyente por cuanto la ley tributaria
es restrictiva del derecho de propiedad.

Fonrouge dice que no se debe actuar con preconceptos a favor o en contra del individuo o del
Estado. La nica finalidad del interprete debe ser la de obtener el sentido de justicia para que la
norma pueda cumplir la funcin que le corresponde en las distintas situaciones de la vida.

Bolilla XI
Derecho Constitucional Tributario

a) Soberana, poder de imperio y poder tributario. Concepto. Distribucin de los poderes

tributarios entre los distintos niveles de gobierno en la CN. poderes: originarios, delegados y
derivados ; exclusivos, concurrentes y reservados ; transitorios y permanentes. Clusula
comercial, clusula de progreso, establecimientos de utilidad nacional. Inmunidad de los
instrumentos de gobierno. Jurisprudencia.

36
 El Estado nos quita cierta riqueza a travs de los tributos. El Estado puede exigirlo. Su
fundamentos vara segn la postura seguida:
Para algunos autores extranjeros es debido a la soberana del pas.
Para otros es consecuencia del poder de imposicin que tiene el Estado sobre los
ciudadanos.
La potestad tributaria es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo
pago ser exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial y cuyo destino es el
de cubrir las erogaciones que implica el cumplimiento de su finalidad de atender las necesidades
pblicas. Es decir, es la facultad inherente del Estado para exigir tributos dentro de los lmites
establecidos por las leyes fundamentales.
La potestad tributaria debe ser ntegramente ejercida por medio de normas legales (principio de
legalidad o reserva), pero este principio tan slo es una garanta formal de competencia, no
constituye garanta de razonabilidad y justicia en la imposicin. Por eso, la CN incorpora tambin el
principio de capacidad contributiva que constituye el lmite material en cuanto al contenido de la
norma tributaria (as como el principio de legalidad es el lmite formal respecto al sistema de
produccin de esa norma). Ambos principios constituyen el estatuto bsico del contribuyente que la
CN ampara.
En materia tributaria la creacin y percepcin de gravmenes est sometida al control judicial de
constitucionalidad. Ese control no se ejerce de forma abstracta. No pueden los jueces de oficio
tomar una ley tributaria cualquiera y declararla violatoria de una garanta constitucional, sino que el
sujeto legitimado para provocar el control de constitucionalidad es el titular actual de un derecho que
padece agraviado por las normas o actos inconstitucionales.
Adems la invalidez que declara el Poder Judicial est limitada al caso en particular, es decir, que
la declaracin de inconstitucionalidad de una norma tributaria no significa que esta cese en su
aplicacin general.

Potestades originarias y derivadas.

El Estado no es nico en todos los pases. Hay diferentes Estados de gobierno:
1. Federales: Nacin, Provincia y Municipios.
2. Unitarios: Nacin y Municipios.
3. Espaa: Nacin, Regin, Provincia y Municipios.
En los unitarios el poder tributario est concentrado en el gobierno nacional. En los municipios
slo hay algn poder tributario que es derivado por la Nacin. As surge la clasificacin en poder
tributario original y derivado.
En Argentina, el poder tributario surge del art. 4 CN cuando se refiere a la composicin del Tesoro
Nacional. Las provincias pueden establecer aduanas interiores. Las Aduanas son creadas y
suprimidas por el Gobierno Federal, no existen ms Aduanas que las Nacionales.
En cuanto a los impuestos, la CN se rige por la clasificacin de directos e indirectos. El art. 75 inc
22 establece que le corresponde al Congreso imponer impuestos indirectos en forma concurrente
con las provincias. El poder tributario originario aqu es tanto nacional como provincial. Esto puede
generar la Doble imposicin interna, que puede ser horizontal o vertical. La horizontal: Provincia
contra Provincia: por el mismo hecho imponible, una persona debe pagar mismo impuesto en dos
provincias diferentes. La vertical: Nacin con Provincia (ejemplo: Impuesto al Incentivo Docente
Nacin- vs. Impuesto Patentes Provincia) ; Provincia con Municipio y Nacin con Municipio.
El art. 75 tambin establece que es competencia de la Nacin el imponer las contribuciones
directas por tiempo determinado, y cuando razones de defensa, seguridad comn o bien general del
Estado lo exijan.
La mayor parte de la doctrina coincide en que la CN reconoce de manera directa las potestades
tributarias de la Nacin y las provincias, por eso las llaman potestades originarias. Las facultades de
los municipios, en cambio, no surgen de la misma forma de la constitucin, sino que sta se limita a
disponer la obligacin para las constituciones provinciales de establecer su rgimen municipal lo que
implica que deben reconocerles potestades. Es decir que los municipios tienen las facultades
tributarias que les delegan las provincias a las cuales pertenecen. Es el ordenamiento provincial el
que delimita las atribuciones y competencias de la potestad tributaria municipal, aunque sin privar a
las comunas de sus facultades tributarias mnimas y esenciales para asegurar su existencia.

Distribucin de los poderes tributarios entre los distintos niveles de gobierno en la CN.
Segn el art. 1 de la CN, nuestro pas ha adoptado la forma federal de gobierno, lo cual implica
que existen diversos entes estatales: un Estado Nacional y Estados Provinciales o locales. A su vez,
el art. 5 establece que las provincias deben asegurar su rgimen municipal, surgiendo, en
consecuencia, los municipios como un tercer orden de ente estatal.
Las provincias poseen la generalidad de las potestades tributarias y la Nacin y los municipios
slo poseen las delegadas por las provincias.
El art. 75 inc. 22 establece que al Estado Federal le corresponde recaudar los impuestos
indirectos externos en forma exclusiva y los internos en forma concurrente con las provincias. Los
directos le corresponden por tiempo determinado y siempre que la defensa, la seguridad comn y el
37
bien general del Estado lo exijan (en la prctica esto no se cumple porque por ejemplo el impuesto a
las ganancias existe desde 1932 y se prorroga su vigencia cada 10 aos).

Estado Federal Estado Provincial

Excepcionalmente por tiempo limitado (art. Primigeniamente (art.
Impuestos directos 75 inc2) 121)
Impuestos indirectos
externos Exclusivamente (arts. 4 y 75 inc. 11) Nunca
Impuestos indirectos
internos Concurrente (arts. 4 y 75 inc. 2) Concurrentemente

El art. 75 contiene limitaciones al poder tributario provincial, en las siguientes clusulas:

1. Clusula comercial: el inc. 13 establece que es facultad de la Nacin reglar el comercio
internacional e interprovincial, es decir, que las provincias no pueden gravar el trnsito de
mercaderas ni los medios por los que se las transporta.

En cumplimiento de dicho precepto constitucional, el Congreso concedi exenciones tributarias a

los impuestos nacionales (esto era lo que se entenda de la CN) pero tambin concedi exenciones a
los tributos provinciales y municipales. Esto fue detonante de una discusin doctrinaria para dilucidar
si esas exenciones podan o deban alcanzar a las provincias y municipios.
No obstante la amplitud con que fue concebida la doctrina a favor de las facultades de la Nacin
para establecer exenciones, la CSJN admiti que la dispensa establecida por leyes nacionales no
tena un alcance absoluto, sino se estara cercenando las facultades impositivas de las provincias,
que stas deben ejercer en su mbito propio, mientras no las deleguen al gobierno federal.
La CSJN en la causa Banco Hipotecario Nacional c/ Municipalidad de Santa Fe expres que la
tasa cobrada por los servicios de iluminacin, limpieza, etc. no importa una traba a la actividad del
Banco, que era la construccin de viviendas econmicas. Las exenciones de tributos provinciales y
municipales deben limitarse a los supuestos en que el gravamen local impida u obstaculice la
realizacin del fin tenido en cuenta por la poltica nacional, que ha determinado el otorgamiento de
estmulos impositivos. Slo as se puede hablar de supremaca constitucional.
Las provincias no pueden trabar o dificultar el ejercicio de poderes nacionales consagrados en la
CN, pero, a su vez, la Nacin no puede privar a las provincias del ejercicio del poder tributario que se
han reservado, ni estorbarlas en la determinacin y percepcin de sus contribuciones fiscales,
sancionadas en uso de facultades legtimas no delegadas.

Establecimiento de utilidad nacional.

El inc. 30 establece que corresponde al Congreso dictar la legislacin necesaria para el
cumplimiento de los fines especficos de los establecimientos de utilidad nacional en el territorio de la
Repblica. Las autoridades provinciales y municipales conservarn los poderes de polica e
imposicin sobre estos establecimientos, en tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.
La legislacin nacional es la que debe determinar las competencias recprocas de la Nacin y las
provincias, con relacin a los establecimientos de utilidad nacional ubicados en las provincias.
La legislacin exclusivamente propia del Congreso Federal en los lugares donde hay
establecimientos es el concerniente a la realizacin de la finalidad del establecimiento de que se
trata y las facultades legislativas y administrativas de las provincias, en que la obra de utilidad
nacional se establece, no quedan excluidas sino en tanto y en cuanto su ejercicio interfiera con la
realizacin de la finalidad de la obra nacional y la obste directa o indirectamente.
A los efectos de determinar cundo un tributo local interfiere la finalidad del establecimiento se
han seguido distintos criterios:
1. Para uno de tales criterios, dicha interferencia se produce al encarecer el tributo el desarrollo
de la actividad propia del establecimiento, o sea cuando la perjudique econmicamente.
2. Pata otra posicin, ser suficiente que la legislacin provincial afecte o recaiga directamente
sobre el objeto mismo de utilidad nacional del establecimiento.

a) Naturaleza del poder tributario municipal. Autarqua y autonoma municipal.

Constitucionalismo provincial. Evolucin de la jurisprudencia. Rgimen tributario de la
Ciudad Autnoma de Buenos Aires.

Los Municipios tienen poder tributario, aunque para algunos slo posee el poder tributario
derivado, pues el original es facultad de la provincia solamente (Bielsa), ya que es ella quien fija la
organizacin y conformacin de los Municipios y le autoriza a cobrar ciertos tributos.
La jurisprudencia de la CSJN segua el criterio de Bielsa pero la ha ido cambiando al igual que la
doctrina.
Los municipios tienen poder tributario original en caso de las tasas que financian servicios
generales. Alberdi hablaba de la soberana comunal.
38
 La CN no dice mucho sobre el tema. El art. 5 CN dice que cada provincia dictar su propia
constitucin siguiendo algunas pautas: bajo rgimen representativo republicano, de acuerdo a los
derecho, declaraciones y garantas de la CN, asegurar el rgimen municipal y la educacin primaria,
etc. El art. 123 CN establece que las provincias deben darse su constitucin asegurando la
autonoma municipal y reglando su alcance y contenido en el orden institucional, poltico,
administrativo, econmico y financiero.

En lo referente a la ciudad de Buenos Aires, el art. 129 CN dice que la ciudad tendr un
gobierno autnomo, con facultades propias de legislacin y jurisdiccin, y su jefe de gobierno ser
elegido directamente por el pueblo de la ciudad. Leer : Arts. 9 inc. 7 , art. 51, art. 53, art. 66, art. 80
inc. 2, art. 81 inc. 2 y 9 , art. 103, art. 104 inc. 25.

b) Lmites constitucionales al ejercicio del poder tributario o Estatuto del Contribuyente

S/ Villegas el poder tributario es la capacidad potencial de obtener coactivamente prestaciones

pecuniarias de los individuos y de requerir el cumplimiento de los deberes instrumentales necesarios
para tal obtencin (facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos). Su fundamento
reside, s/ Jarach, en el poder de imperio del Estado, el cual, sin embargo, se encuentra limitado por
la CN.
Pontiggia agreg en clase que este poder de imperio o fiscal es de naturaleza poltica y es
inherente al poder de gobernar no hay gobierno sin tributo, es la contracara del deber tico y
jurdico de los contribuyentes de contribuir al mantenimiento del Estado.
El estatuto del contribuyente consiste en el conjunto de principios constitucionales que limitan
el poder tributario del Estado en resguardo de los dchos del contribuyente.

Principio formal: legalidad

El art. 17 seala que slo el Congreso impone las contribuciones a que hace referencia el art. 4
CN (nullum tributum sine lege = no puede haber tributo sin ley previa). Este principio constituye
slo una garanta formal de competencia en cuanto al rgano productor de la norma, pero no
constituye, en s mismo garanta de justicia y razonabilidad en la imposicin. Por eso, las
constituciones incorporan tambin el principio de capacidad contributiva que constituye un lmite
material en cuanto al contenido de la norma tributaria. Ambos principios constituyen el estatuto
bsico del contribuyente que la Constitucin ampara.
Segn la doctrina, la ley que sanciona un tributo tiene que ser una ley en sentido material y formal,
sin embargo, este principio perdi un poco su rigidez cuando los gobiernos de iure reconocieron
validez a las leyes dictadas durante los perodos de facto (leyes slo en sentido material).
El principio de legalidad tiene su fundamento en la necesidad de proteger a los contribuyentes en
su derecho de propiedad (art. 17), ya que los tributos importan restricciones a ese derecho, (con el
tributo se les sustrae parte de su patrimonio). Es por ello que slo pueden ser dispuestos por los
rganos representativos de la soberana popular. Tambin se relaciona con el art. 19 nadie puede
ser obligado a hacer lo que la ley no manda ni privado de lo que ella no prohbe.

Elementos que debe contener la ley

1) configuracin de un hecho imponible o presupuesto que hace nacer la obligacin tributaria.;

2) la atribucin del crdito tributario a un sujeto activo determinado;
3) la determinacin como sujeto pasivo de aquel a quien se atribuye el acaecimiento del hecho
imponible (contribuyente) o la responsabilidad por deuda ajena (responsable);
4) los elementos necesarios para la fijacin del quantum, es decir, base imponible y alcuota;
5) las exenciones neutralizadoras de los efectos del hecho imponible;
6) configuracin de infracciones tributarias y sanciones.

La delegacin legislativa

Ni el PEN ni la AFIP, ni el Bco Central, etc. pueden crear tributos ni delinear sus aspectos
estructurales, aun cuando haya delegacin legal (ya que la CN no lo autoriza). S/ Villegas slo se
puede delegar al PEN la facultad de conceder exenciones.
Tampoco se pueden crear tributos o alterarse elementos estructurales de ellos en forma
retroactiva, aunque sea hecho por ley, ya que el principio de legalidad significa que las situaciones
jurdicas de los contribuyentes deben ser regidas por ley anterior a los hechos que caen bajo su
imperio.

b) Principios sustanciales

39
Proporcionalidad
Exige que la fijacin de contribuciones a los habitantes de la Nacin sea en proporcin a sus
singulares manifestaciones de capacidad contributiva. Esto no impide la progresividad del impuesto,
es decir la elevacin de la alcuota a medida que aumenta la cantidad gravada.
Surge del art. 4 CN y las dems contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la
poblacin imponga el Congreso. La Corte ha dicho que lo que la CN ha querido establecer no es
una proporcionalidad rgida, sino graduada para lograr la igualdad de sacrificios en los
contribuyentes. Tambin ha dicho que se funda en la solidaridad social, en cuanto se exige ms a
quien posee mayor riqueza en relacin con quien posee menos, pues supone que el rico puede
sufragarlo sin mayor sacrificio de su situacin personal.
Generalidad
Ordena que tributen todos los que estn incluidos en el mbito de la capacidad contributiva por la
ley, cualquiera que sea el carcter del sujeto, categora social, sexo, nacionalidad, edad o estructura.
Alude a un aspecto negativo nadie debe ser eximido por privilegios personales, de clase, linaje o
casta, surge del art. 16 CN.
El lmite de la generalidad est constituido por las exenciones y beneficios tributarios, conforme a
las cuales ciertas personas no tributan o tributan menos pese a configurarse el hecho imponible.
Estas excepciones y beneficios, sin embargo, tienen carcter excepcional y se fundan en razones
econmicas, sociales o polticas, pero nunca en razones de privilegios, y la facultad de otorgamiento
no es omnmoda.
La Corte entendi que el Congreso puede eximir de gravmenes fiscales (nacionales, pciales o
municipales) si lo estimare conveniente para el mejor desempeo y funcionamiento de un servicio de
inters nacional que el mismo Congreso puede autorizar en ejercicio de la facultad que le confiere el
art. 75, inc. 18.

Igualdad
El art. 16 de la CN establece que la igualdad es la base del impuesto y de las cargas pblicas.
No se refiere este principio a la igualdad numrica o aritmtica, que dara lugar a injusticias, sino a la
necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes estn en anlogas situaciones o
circunstancias (con igual capacidad contributiva).
La jurisprudencia ha admitido la posibilidad de que el legislador, en procura de los fines del art.
75, inc.18 (prosperidad, progreso y bienestar), pueda disponer distingos entre los contribuyentes,
siempre que sean razonables y no arbitrarios (pej. distincin entre personas fsicas y sociedades,
entre propiedades urbanas y rurales, entre cas extranjeras y nacionales, etc.) que no respondan a
propsitos de injusta persecucin o indebido beneficio.
Equidad
S/ Pontiggia es un principio de imposicin ms que una garanta constitucional, va ms all del
orden positivo, es un criterio superior de justicia.
Existen dos tendencias jurisprudenciales: las que consideran que la falta de equidad genera la
inconstitucionalidad del tributo directamente y los que entienden que no sera revisable judicialmente
salvo que la inequidad tornara al tributo confiscatorio.
No confiscatoriedad
La CS ha sostenido que los tributos son confiscatorios cuando absorben una parte sustancial de
la propiedad o de la renta. La razonabilidad de la imposicin se debe establecer en cada caso
concreto, segn exigencias de tiempo y lugar y segn los fines econmico-sociales de cada
impuesto.
S/ Villegas no es aconsejable que el texto constitucional establezca un lmite fijo, siendo preferible
el anlisis de las situaciones concretas que se presentan. La Corte ha fijado el 33 % como tope de
validez constitucional de ciertos tributos (pej. impuesto sucesorio que exceda el 33 % del valor de los
bienes recibidos, imp. inmobiliario que insuma ms del 33 % de la renta calculada segn el
rendimiento normal medio de una correcta y adecuada explotacin, etc.).
Segn Linares Quintana un tributo es confiscatorio cuando su tasa es irrazonable y ese
quantum es irrazonable cuando equivale a una parte sustancial del valor del capital o de su rena o
de su utilidad, o cuando ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad en su sustancia o en
cualquiera de sus atributos.
S/ Villegas la confiscatoriedad se configura cuando el tributo excede la capacidad contributiva del
contribuyente, disminuyendo su patrimonio e impidindole ejercer su actividad, ya sea a causa de un
tributo puntual o ante la concurrencia de tributos que individualmente pueden ser inobjetables pero
que en concurrencia con otros, en su conjunto, se tornan imposibles de soportar por el contribuyente.
Uniformidad.
40
 El tributo debe aplicarse uniformemente en todo el pas. Este principio surge en 1870 y tiene raz
histrica, pues anteriormente los productos del exterior que recalaban en el Puerto de Bs. As.
pagaban ms impuestos. Esta maniobra era para dejar sin comercio a Bs. As.
Prohibicin de tributos que entorpezcan la circulacin territorial o impidan el ejercicio del comercio o
industrias lcitas
De la CN surge que el mero trnsito dentro del pas no puede constituir, en s mismo, motivo de
imposicin alguna (arts. 9, 10, 11 y 12). Esto deriva de la libertad de circulacin territorial, garanta
que no debe confundirse con la circulacin econmica de bienes, que s es objeto de gravmenes.
En razn de que el art. 14 C.N. consagra dentro de los derechos y libertades civiles el trabajar y
ejercer toda industria lcita como tambin comerciar, estos derechos fueron utilizados en varias
oportunidades por los contribuyentes como sustento para la impugnacin de pretensiones fiscales,
mereciendo acogida por el tribunales la medida en que el gravamen se converta en una traba
insalvable para la actividad, en tanto esta fuera no slo lcita sino tambin econmica y socialmente
til.

c) Nuevos principios constitucionales de la tributacin

Capacidad contributiva
S/ Sinz de Bujanda supone en el sujeto tributario la titularidad de un patrimonio o de una renta,
aptos en cantidad y calidad para hace frente al pago del impuesto, una vez cubiertos los gastos
vitales e ineludibles del sujeto.
Si bien nuestra CN no consagra en forma expresa este principio, s lo hace implcitamente, este
principio es la base fundamental de donde parten todos los dems principios (generalidad, igualdad,
proporcionalidad y no confiscatoriedad). Numerosos pases han incluido la capacidad contributiva
como principio de imposicin de los textos constitucionales (como la italiana y la espaola).
Este principio tiene cuatro implicancias fundamentales:
1) Todos los titulares de medios aptos para hacer frente al impuesto deben contribuir en razn de un
tributo u otro, quedando al margen de la imposicin los que cuentan con un nivel econmico
mnimo.
2) Los de mayor capacidad econmica deben tener una participacin ms alta en las entradas
tributarias del Estado.
3) No pueden seleccionarse como hechos o bases imponibles, circunstancias o situaciones que no
sean abstractamente idneas para reflejar capacidad contributiva.
4) En ningn caso el tributo o conjunto de tributos puede exceder la razonable capacidad
contributiva de las personas, sino se estara confiscando su propiedad.

Razonabilidad
S/ Pontiggia es un principio que surge de los derechos implcitos o no enumerados (art 33), por el
cual el tributo debe ser intrnsecamente justo, es un elemento de valoracin de cada una de las
garantas constitucionales, dando sustento a todos los principios sustanciales mencionados con
anterioridad. Se contrapone a la arbitrariedad.
El sustento constitucional de esta garanta tambin lo encontramos en el art. 28 en cuanto
dispone los principios, garantas y derechos reconocidos en los anteriores artculos no podrn ser
alterados por las leyes que reglamentan su ejercicio.
Seguridad jurdica y tutela jurisdiccional
En materia tributaria, la creacin y percepcin de gravmenes estn sometidas (como cualquier
otro acto estatal) al control judicial de constitucionalidad. La inconstitucionalidad puede provenir de
leyes o actos violatorios de las garantas constitucionales que en forma directa o indirecta protegen a
los contribuyentes, o tambin de leyes o actos violatorios de la delimitacin de potestades tributarias
entre Nacin y provincias.
Este control judicial no se ejerce en forma abstracta (en el orden federal no hay acciones
declarativas de inconstitucionalidad pura), sino siempre en un caso concreto.
Slo es sujeto legitimado para provocar el control de constitucionalidad judicial, el titular actual de
un derecho que padece agravio por las normas o actos inconstitucionales. Adems, la invalidez que
declara el Poder Judicial est limitada al caso planteado.
La Corte ha dicho que lo dispuesto impositivamente por la autoridad competente en ejercicio de
facultades propias, es irrevisable en la instancia judicial en lo concerniente a su oportunidad y
acierto.
El Poder Judicial federal tiene competencia de revisin constitucional en cuanto a los tributos
sobre los cuales legisla la Nacin (ya sea por facultades constitucionales propias o delegadas por las
41
provincias). El Poder Judicial provincial, en cambio, juzga sobre la constitucionalidad de los
gravmenes provinciales y municipales sin perjuicio del recurso extraordinario ante la Corte.

DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL - UNIDAD XII

A) RELACION JURIDICO TRIBUTARIA.

El derecho tributario material es la rama del derecho que regula la potestad pblica de crear y
percibir tributos.
Contiene:
Hecho Imponible, Sujeto activo, Sujeto pasivo, Capacidad jurdica tributaria, Exenciones y beneficios,
Elementos cuantitativos, Modos de extincin de las obligaciones tributarias, Solidaridad, domicilio,
privilegios, Causa de la relacin obligacional.

Relacin Jurdica Tributaria Principal.

Es el vnculo jurdico obligacional que se entabla entre el fisco como sujeto activo, que tiene la
pretensin de una prestacin pecuniaria a ttulo de tributo y un sujeto pasivo obligado a tal
prestacin.
La facultad legal de exigir determinado comportamiento implica una relacin jurdica que
necesariamente debe ser normada por el derecho.
Doble sentido de la relacin jurdica:
- Circunstancia condicionante (realizacin del HI) consecuencia jurdica (el mandato del
Pago)
- Pretensin del Fisco (S.Activo) obligacin de aquel designado S.Pasivo

DOCTRINA, 2 escuelas:
-ITALIANA: (Giannini) El poder que ejerce el Estado sobre el contribuyente, incluyendo no solo
la obligacin del pago sino todos los derechos y deberes recprocos y emergentes.
-ESCUELA MAYORITARIA: Jarach no admite esa complejidad de la relacion jurdico-tributaria.
Para l se trata de una simple relacin obligacional al lado de la cual existen otras relaciones
diferentes. Incluye dentro del concepto de relacin jurdico-tributaria slo la obligacin o deuda
tributaria.

DISTINGCION ENTRE IMPUESTOS PERSONALES Y REALES:

PERSONALES: se tiene en cuenta la situacin personal
REALES: no importa la relacin personal sino el bien

Hoy en da se consideran que todos los impuestos son personales.

ELEMENTOS:

SUJETOS
-ACTIVO: quien recibir, el Fisco.
-PASIVO: quien debe, destinatario legal tributario (la ley debe contener una descripcin objetiva
de una circunstancia hipottica que se produzca respecto de una persona, en un momento y lugar
preestablecidos.
OBJETO: relacin jurdico tributaria, la obligacin, el tributo en si.Acaecido el Hecho Imponible
acarrea la consecuencia de que un sujeto pasivo pague al fisco un tributo. El destinatario legal
tributario es aqul respecto al cual el hecho imponible se configura, y debe ser un particular, no entes
estatales.

CAUSA (solo para algunos autores)

Teorias.

1) Teora Causalista: sostiene que la deuda tributaria no surge sin el concurso de otro elemento
esencial: causa.
Jarach sostiene que la causa es la razn por la cual la ley justifica que de un determinado supuesto
de hecho derive la obligacin tributaria. Dice que en la tasa la razn est en la contraprestacin; en
la contribucin en la ventaja o beneficio y en el impuesto la capacidad contributiva.
42
2) Teora Anticausalista: (Villegas, Fonrouge, Giuliani) Rechazan que la causa sea un elemento de
la obligacin tributaria.

HECHO IMPONIBLE
Hiptesis legal condicionante que acaecida, genera la obligacin tributaria en el supuesto de no
verificarse otras hiptesis legales neutralizantes, es el hecho tributario.
-Puede describir hechos o situaciones ajenas a toda actividad o gasto estatal (impuestos).
-Puede consistir en una actividad administrativa o judicial (tasa).
-Puede consistir en un beneficio derivado de una actividad o gasto del estado (contribucin).

El acaecimiento de esta hiptesis legal, trae como principal consecuencia la potencial obligacin de
una persona de pagar un tributo al fisco.
El hecho imponible debe estar descripto por la norma en forma completa, para permitir conocer con
certeza cules hechos o situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias: es decir que la
norma debe contener indispensablemente:
a) Descripcin objetiva de un hecho o situacin (aspecto material).
b) Datos necesarios para individualizar a la persona que debe realizar el hecho o encuadrarse en
la situacin descripta (aspecto personal).
c) El momento en que debe configurarse el hecho imponible (aspecto temporal).
d) El lugar donde debe acaecer el hecho imponible (aspecto espacial).

ASPECTOS

ASPECTO MATERIAL: la obligacin, la descripcin objetiva del hecho concreto que el destinatario
legal tributario realiza o la situacin en que el destinatario legal tributario se haya a cuyo respecto se
produce. Este elemento siempre presupone un verbo (es un hacer, dar, ser, estar, etc.)
Ejemplo: en el impuesto sobre el PN el aspecto material es ser el poseedor de un PN.

ASPECTO PERSONAL: aqul que realiza el hecho o se encuadra en la situacin que fueron objeto
del elemento material del hecho imponible; este realizador es denominado destinatario legal
tributario, que puede o no ser el sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria principal. Por ej. En
el impuesto a los premios, el destinatario legal del tributo es el ganador de un premio en dinero; pero
la ley sustituy este destinatario por el Ente Organizador del Juego o Concurso.

ASPECTO ESPACIAL: indica el mbito de aplicacin, el lugar en el cual el destinatario legal del
tributo realiza el hecho o se encuadra en la situacin descripta. Es preciso ver que mundialmente hay
diferentes criterios de atribuciones de potestad tributaria:
- pertenencia poltica: quedan obligados a tributar todos los que hayan nacido en un pas; no es
necesario que sigan viviendo all. Aqu no interesa el lugar donde acaeci el hecho imponible.
- Pertenencia social: quedan obligados a tributar los que vivan, se domicilien en un pas. Aqu
tampoco es relevante el lugar de acaecimiento del hecho imponible.
- Pertenencia econmica: queda obligado a tributar el que posea bienes y obtenga rentas o
realice actos o hechos dentro del territorio de un pas. Este es el criterio adoptado por
Argentina.

ASPECTO TEMPORAL: indicador del momento exacto en que se configura el aspecto material del
hecho imponible, ya sea cuando se verifica o cuando puede verificarse. La indicacin del momento
exacto es fundamental para una serie de aspectos relativos a la debida aplicacin de la ley tributaria
(retroactividad, plazo de prescripcin, plazo a partir del cual se devengan intereses, etc).

ELEMENTO CUANTIFICANTE DE LA RELACION

Cuando el hecho imponible acaece fcticamente, surge la potencial consecuencia de que el sujeto
pasivo pague al fisco una suma generalmente dineraria denominada importe tributario.
(El hecho imponible debe ser siempre reducible a una expresin numrica y debe haber una
congruente adecuacin entre el hecho imponible y el importe del tributo).
Llamamos importe tributario a la cantidad que el fisco pretende y que el sujeto pasivo est
potencialmente obligado a pagarle al configurarse el hecho imponible.

El impuesto tributario puede ser fijo o variable.

IMPUESTOS FIJOS: la cuanta del tributo est especificada ab initio y directamente en el mandato
de la norma. Por ej. Esto se da en el impuesto de sellos.
Objetivas: son aqullas en que la circunstancia neutralizante est directamente relacionada con los
bienes que constituyen la materia imponible, sin influencia alguna de la persona del destinatario

43
legal tributario. Ej: en los impuestos internos existen exenciones relativas a mercaderas nacionales
que se exportan, a jarabes medicinales, etc.

IMPUESTOS VARIABLES: la cuanta no est directamente especificada sino que necesita otro
elemento para poder transformar la obligacin en cifra.

BASE IMPONIBLE:
El elemento cuantificante necesita de otros elementos dimensionantes para poder transformar la
obligacin en cifra. Este elemento cuantificante contiene cierta magnitud a la cual llamamos base
imponible.
Esta puede ser una magnitud numricamente pecuniaria (ej: valor de un inmueble) o puede no serlo;
en ste ltimo caso deber consistir en una magnitud a la cual se le asigne cierta relevancia
econmica, de modo tal que pueda servir de sustento al importe tributario (ej: un libro de algo).
La diferencia en que la base imponible sea una magnitud numricamente pecuniaria o no lo sea,
salta a la vista. En el primer caso, sobre esa magnitud ser factible aplicar el porcentaje o tanto por
ciento denominado alcuota (por ejemplo el 0,6% del valor de un inmueble). El segundo caso, como
carecemos de magnitud numrica pecuniaria, ser lgicamente imposible aplicar porcentaje alguno.
De esto surge la diferencia entre los importes tributarios ad valorem y especficos.

ALICUOTA: porcentaje o tanto por ciento aplicable sobre la magnitud numrica de generalidad.

Hechos imponibles: simples y complejos; instantneos y de ejercicio.

-SIMPLES: realizacin de un solo hecho, Ej. IVA

-COMPLEJOS: situacin de hechos por la cual se genera, se va constituyendo por una multiplicidad
de hechos. Ej: Impuesto a las Ganancias

-INSTANTANEOS: el solo acaecimiento del hecho es suficiente, Ej: IVA, determinado por ley.
-DE EJERCICIO:

B) SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA.

ACTIVO
El sujeto activo es el Estado. El hecho de ser ste mismo el titular de la potestad, sea originaria o
derivada, en virtud de la cual pudo ser dictada la ley tributaria es compatible con su situacin jurdica
de sujeto activo del vincuinin iliris tributario que se traba con todos aquellos que asumen el papel de
sujetos pasivos.
En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado acta bsicamente mediante lino
de los poderes que lo integran (el Poder legislativo). La segunda actuacin (a derivada de su
sujecin activa en la relacin jurdica tributaria principal) es atribucin de otro poder del Estado.
Suele suceder que el Estado delegue la recaudacin y administracin de tributos a ciertos entes
pblicos a fin de que stos cuenten con financiamiento autnomo.

PASIVO
La corriente mayoritaria divide a los sujetos pasivos en dos grandes categoras:
Contribuyentes (suj. Pasivos por deuda propia) y responsables (sujetos pasivos por deuda ajena),
subdividiendo a estos ltimos en donde encontramos la sustitucin tributaria. Villegas adopta la
postura de la divisin tripartita entre los sujetos pasivos, los que delimito as: a) contribuyente es el
destinatario legal tributario a quien el mandato de la norma obliga a pagar el tributo por si mismo.
Como es el realizador del hecho imponible, es un deudor a ttulo propio, b) Sustituto es aquel sujeto
ajeno al acaecimiento del hecho imponible, que sin embargo y por disposicin de la ley ocupa el
lugar del. Destinatario legal tributario: El sustituto es quien paga "en lugar de". c) Responsable
solidario es el tercero tambin ajeno al acaecimiento del hecho imponible, pero a quien la ley le
ordena pagar el tributo derivado de tal acaecimiento. A diferencia del anterior, no excluye de la
relacin jurdica al destinatario legal tributario, que al ser el deudor a ttulo propio y mantener la
obligacin de pagar el tributo al fisco en virtud de la solidaridad, es sujeto pasivo a titulo de
"contribuyente". El responsable solidario es quien est "al lado de".

CAPACIDAD JURIDICO TRIBUTARIA

Responde al interrogante de "quienes pueden ser" sujetos pasivos de la relacin jurdica tributaria
principal.

44
 En lneas generales, pueden ser sujetos pasivos las personas de existencia visible capaces o
incapaces para el derecho privado, las personas jurdicas, y en general, las sociedades,
asociaciones, empresas u otras entidades, sin que interese si el derecho privado les reconoce o no
la situacin de sujetos de derecho. Es decir, que se encuentran en la posesin de una autonoma
patrimonial tal que les posibilite encuadrarse fcticamente en las hiptesis normativas absurdas
como hechos imponibles. Tambin pueden serlo las sucesiones indivisas. Cabe aclarar que no todos
los dotados de capacidad jurdica tributaria para ser contribuyentes pueden serlo de todos los
tributos. As, por ejemplo, en el impuesto sobre los capitales slo pueden ser contribuyentes las
sociedades y entidades que menciona la ley, pero no las personas fsicas.
No confundir capacidad jurdica tributaria con capacidad contributiva. La primera es la aptitud
jurdica para ser la parte pasiva de la relacin jurdica tributaria sustancial con prescindencia de la
cantidad de riqueza que. se posea. La segunda es la aptitud econmica de pago pblico con
prescindencia de la aptitud de ser jurdicamente el integrante pasivo de la relacin jurdica. Por
ejemplo: un menesteroso tiene capacidad jurdica tributaria, pero no capacidad contributiva.
Es decir: es muy posible la posesin de capacidad jurdica tributaria no acompaada de capacidad
contributiva, pero difcilmente suceda a la inversa.

CLASIFICACION DE LOS SUJETOS PASIVOS

- CONTRIBUYENTES:
Es el destinatario legal tributario que debe pagar el tributo al fisco. Se trata de un deudor a ttulo
propio y es el realizador del hecho imponible.
Con relacin a los sucesores, la situacin de los herederos respecto a la deuda tributaria del
causante se rige por el derecho civil. El heredero es el continuador de la persona del causante y
responde por la deuda tributara, incluso con sus bienes.
Si hay pluralidad de herederos, cada uno debe responder por su cuota parte, ya que segn el
Cdigo Civil no se presume la solidaridad entre los herederos.
En cuanto a los sucesores a ttulo singular, las leyes tributarias disponen que el adquirente es
solidario con el cedente por todo lo adeudado por este ltimo hasta la transferencia aunque con
limitaciones, ya que diversas causas por ejemplo, si se estima que el cedente tiene adecuada
solvencia hacen caducar la responsabilidad del adquirente. Debe destacarse que la calidad de
contribuyente no es trasmisible o sustituible por voluntad de los particulares.
Debe tambin hacerse alguna especial consideracin con respecto a los llamados conjuntos
econmicos. Como dice Giulliani Fonrouge es necesario para que exista conjunto econmico un todo
orgnico con autonoma funcional y desarrollando actividades como ente independiente. En realidad,
dicho conjunto no suele ser contribuyente de la obligacin tributaria en el derecho tributario
argentino, ya que quienes responden son las personas o entidades que integran el conjunto, en
forma solidaria. En este sentido se consideran a los integrantes del conjunto econmico como
codeudores del impuesto.

- RESPONSABLES SOLIDARIOS:
No se excluye de la relacin jurdica tributaria principal al destinatario legal tributario, pero se ubica
a su lado a un tercero ajeno a la produccin del hecho imponible y se le asigna el carcter de sujeto
pasivo de esa relacin jurdica.
El realizador del hecho imponible (el destinatario legal tributario) y el tercero extrao a la
realizacin del hecho imponible coexisten como sujetos pasivos indistintos de la relacin jurdica
tributaria principal.
Este tercero recibe el nombre de responsable. En efecto, todos aquellos a quienes la ley declara
sujetos pasivos de aquella relacin (o sea, potenciales deudores) son igualmente responsables" con
respecto a la pretensin crediticia estatal, con prescindencia de si son o no los "realizadores" del
hecho imponible.
Si la ley crea un responsable solidario, el destinatario legal del tributo permanece dentro de la
relacin jurdica bajo la denominacin de contribuyente. Surge entonces un doble vnculo
obligacional cuyo objeto (la prestacin tributaria) es nico. Ambos vnculos (fisco con contribuyente y
fisco con responsable solidario) son autnomos pero integran una sola relacin jurdica por identidad
de objeto.
Los principales responsables solidarios en el derecho tributario argentino son: i) el cnyuge que
perciba y disponga rentas propias del otro; 2) los padres, tutores y curadores de los incapaces; 3) los
sndicos concursales; 4)administradores de las sucesiones 5) directores y dems representantes da
sociedades o entidades; 6) administradores de patrimonios; 7) funcionarios pblicos; 8) escribanos;
9) agentes de retencin y de percepcin.

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 SUSTITUTOS
El sustituto que es ajeno a la realizacin del hecho imponible- ocupa el puesto que hubiera debido
ocupar el '4realizador" del hecho imponible, y desplaza a este ltimo de la relacin jurdica tributaria
principal.
Por ello, el sustituto no queda obligado junto a el destinatario legal tributario (como sucede con el
responsable solidario), sino en lugar del destinatario legal tributario. Teoras sobre la naturaleza
jurdica de la sustitucin tributaria:
1) El sustituto no existe. Lo que la doctrina llama sustituto es en realidad el nico contribuyente del
tributo.
2) La sustitucin es una especial forma de ejecucin contra terceros.
3) El sustituto es un intermediario que recauda por cuenta del Estado.
4) El sustituto es un representante ex lege
5) La sustitucin tributaria es una categora de la ms amplia institucin de la sustitucin en el
derecho pblico
6) La sustitucin es una figura tpica del derecho tributario.
Villegas es escptico en cuanto a la utilidad de encontrar la naturaleza jurdica de la sustitucin
tributaria.
El sustituto existe porque el legislador lo ha creado para posibilitar o facilitar la mejor consecucin
dc la principal finalidad para la cual el tributo es creado.

A modo de sntesis mencionamos algunos de los casos detectados:

a) Impuesto a las ganancias - Si un pagador nacional est imposibilitado de practicar amputacin

retentiva sobre ganancias gravadas de residentes en el exterior (que son los destinatarios legales del
tributo), debe sustituirlo en el pago del tributo al fisco, sin perjuicio del obvio resarcimiento
b) Impuesto sobre el patrimonio neto. Se configura sustitucin cuando existen bienes situados en
el pas cuyos dueos (que son los destinatarios legales tributarios del gravamen) estn domiciliados,
ubicados o radicados en el extranjero. A tal fin, la ley dispone que todo sujeto del pas que se hall
con el destinatario del exterior en cualquiera de las situaciones de nexo econmico o jurdico que la
ley menciona). Ej., que tenga la tenencia, custodia o administracin de un bien sito en el pas) debe
pagar anualmente un porcentaje del valor del bien en sustitucin del personaje del exterior. El
sustituto nacional tiene derecho a reintegrarse el importe abonado, reteniendo o ejecutando
directamente los bienes que dieron origen al pago por sustitucin.
c) Impuesto a los premios de determinados juegos y concursos. Quien obtiene un premio (en
dinero o especie) en los juegos y concursos que la ley comprende, es el destinatario legal del
impuesto, pero es sustituido en cuanto a la sujecin pasiva y queda filera de la relacin jurdica
tributaria ppal. El vinculum juris se traba entre el sujeto activo fisco y el pasivo "sustituto" (que es el
ente organizador del juego o concurso). El resarcimiento se produce mediante retencin o
percepcin en la fuente, segn el caso.

PERCEPCION DE FUENTE:
La fuente de la obligacin de pagar tributos es la ley. La voluntad jurdica de los individuos no es apta
para crear la deuda tributaria.
Mediante la ley, el legislador presenta la hiptesis condicionante llamada "hecho imponible", y
entonces ese pasa a ser un concepto jurdico. Mientras no est vertido en la ley, ningn presupuesto
de hecho genera obligacin tributaria. A su vez, la ley debe atenerse a las disposiciones
constitucionales, y el poder judicial debe velar para que no se viole ese acatamiento de la ley a la
Constitucin en sus postulados esenciales.

AGENTES DE RETENCION, PERCEPCION E INFORMACION

Tanto los A. de retencin como los de percepcin son sujetos pasivos de la relacin jurdica
tributaria principal por deuda ajena. No se puede decir a priori si son "responsables solidarios 1' o
"sustitutos". Si el legislador los crea, pero a su lado deja el "contribuyente", sern responsables
solidarios". Este es el criterio general que rige en la legislacin argentina. Si el contribuyente no los
acompaa en la sujecin pasiva, sern "sustitutos".

A. RETENCION: es un deudor del contribuyente o alguien que por su funcin pblica, actividad,
oficio o profesin, se halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del
contribuyente o que ste debe recibir, ante lo cual tiene la posibilidad de amputar la parte que
corresponde al fisco en concepto de tributo.
A. PERCEPCION: es aquel que por su profesin, oficio, actividad o funcin, est en una situacin tal
que le permite recibir del contribuyente un monto tributario que posteriormente debe depositar a la
orden del fisco (la denominacin de "agente de recaudacin" es equivalente)

INFORMACION:

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Solidaridad tributaria y el derecho de resarcimiento.
Solidaridad tributaria.
Hay solidaridad tributaria cuando la ley prescribe que dos o ms sujetos pasivos quedan obligados
al cumplimiento total de la misma prestacin. Los vnculos son autnomos porque el fisco puede
exigir indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda; pero como integran una sola relacin
jurdica tributaria por identidad de objeto son tambin interdependientes.
La solidaridad puede ser establecida entre diversas categoras de sujetos pasivos. As, en primer
lugar, la solidaridad de "contribuyentes" entre s, cuando son plurales. Se trata de diversos sujetos
pasivos "realizadores" del hecho imponible y deudores a titulo propio (e-j. los condminos de un
inmueble respecto al impuesto inmobiliario).
El hecho de ser esos contribuyentes solidarios, destinatarios legales tributarios slo en forma
parcial, tiene consecuencias jurdicas. En virtud de la solidaridad, el Estado ejecutar la totalidad de
la deuda en la persona del contribuyente solidario que elija. Pero el contribuyente solidario pagador
tendr derecho a resarcirse, cobrando a cada uno de los co-obligados su parte proporcional. Ello en
virtud del universal principio del "enriquecimiento sin causa"
La importancia de estos diferentes tipos. de solidaridad estriba en lo siguiente: Cuando es a los
"contribuyentes" a quienes toca ser "solidarios", su solidaridad es resuelta genricamente por el
legislador y sin necesidad de ley expresa, lo cual sucede ya sea que esa solidaridad est establecida
con otros contribuyentes o con responsables solidarios.
En cambio, la designacin de un tercero ajeno al hecho imponible como responsable solidario slo
puede provenir de ley expresa.

Examinaremos algunos de los ms importantes efectos de la solidaridad:

a) El fisco acreedor tiene la facultad de exigir la totalidad de la deuda tributaria a uno cualquiera de
los sujetos pasivos solidarios (sean stos contribuyentes solidarios entre s, responsables solidarios
entre si o contribuyentes en solidaridad con responsables), pero puede tambin exigir la deuda a
todos los solidarios en forma conjunta. Sin embargo, las leyes tributarias suelen introducir variantes.
Estas consisten en que el responsable solidario queda liberado de responsabilidad si demuestra que
el contribuyente lo coloc en la imposibilidad de cumplir correcta y tempestivamente con la
obligacin.
b) Si la deuda tributaria se extingue para uno de los sujetos pasivos solidarios, la extincin se opera
para todos.
c) Si el fisco reclama el total de la deuda tributara a uno de los sujetos pasivos solidarios y ste
resulta insolvente, puede reclamar esa deuda a los otros. Pero una vez indistintamente demandado
uno de los sujetos pasivos solidarios, el fisco acreedor no puede abandonar la accin ante la simple
"posibilidad de insolvencia", sino que sta debe quedar demostrada palmariamente. Esto no quiere
decir que el fisco deba esperar la terminacin del juicio, porque pude suceder que antes las
circunstancias del caso revelen con certeza la insolvencia del primer demandado.
d) La interrupcin de la prescripcin operada en contra de uno de los sujetos pasivos solidarios,
perjudica a los otros.
e) Si el fisco inicia reclamo judicial de deuda tributaria contra uno de los solidarios y obtiene
sentencia favorable, la cosa juzgada alcanza a todos los solidarios a menos que estos ltimos
puedan oponer una excepcin particular o una defensa comn no planteada anteriormente. A la
inversa sucede lo mismo. Si iniciado juicio contra un deudor solidario, ste triunfase.
1) Si fallece uno de los sujetos pasivos solidarios dejando ms de un heredero, cada uno de los
herederos estn obligados a pagar la cuota correspondiente en proporcin a su haber hereditario. La
solidaridad del causante no implica que los herederos sean solidarios entre s.
g) Cada uno de los sujetos pasivos solidarios, en caso de ser demandado, puede oponer al fisco las
excepciones que sean comunes a todos los sujetos pasivos solidarios y tambin las que le sean
personales o particulares de otro sujeto pasivo solidario no demandado.

El resarcimiento.
La relacin jurdica de resarcimiento que interesa al derecho tributario material es aquella que se
entabla entre el sujeto pasivo que pag el tributo al fisco sin ser destinatario legal tributario, o que es
destinatario legal tributario en menor medida de lo que pago, por una parte, como acreedor, y por la
otra, el destinatario legal tributario, como deudor.
El acreedor del resarcimiento puede ser: a) el responsable solidario que pag el tributo al fisco y
que se resarce a costa del contribuyente; b) el sustituto que pag el tributo al fisco y se resarce a
costa del sustituido; e) uno de los contribuyentes plurales solidarios que pag el total del tributo y se
resarce a costa de los restantes contribuyentes.
El deudor del resarcimiento es siempre el destinatario legal tributario, o sea, a quien dio el papel
de realizador del hecho imponible.
Lo mejor seria que esa nmina legal estuviese inserta dentro del ordenamiento tributario, pero an
cuando la ley nada diga, ello no implica la negacin del derecho a resarcirse, por parte de quien
pag una deuda tributaria total o parcialmente ajena y en virtud del universal principio del
enriquecimiento sin causa.

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 Quiere decir que:
-Si el resarcimiento es anticipado (mediante retencin o percepcin en la fuente), el monto que el
agente de retencin o percepcin paga al fisco es tributo, pero no lo es el importe que el agente de
retencin detrae o el agente de percepcin adiciona al destinatario legal tributario;
-Si el resarcimiento es posterior, es tributo la prestacin que el responsable solidario o el sustituto
efectan al fisco, ms no lo es, el monto que el destinatario legal tributario debe entregar al pagador
por deuda ajena como consecuencia del ejercicio de la accin de reembolso (tambin denominada
accin de resaca o de regreso).

La relacin jurdica de resarcimiento no es de naturaleza tributaria porque su acreedor no es titular

de un derecho subjetivo pblico, y porque se trata de una relacin patrimonial en la cual la prestacin
que constituye su objeto, no es un tributo.
Al no ser tributo la prestacin objeto del resarcimiento, dicha relacin jurdica est regulada por el
derecho civil, a menos que la ley tributaria disponga expresamente lo contrario. Esto produce
interesantes consecuencias jurdicas, entre las cuales destacamos:
1) Si los obligados al resarcimiento son vanos, no rigen las reglas de la solidaridad tributaria. La
obligacin de resarcir ser mancomunada en principio y slo habr solidaridad si ella surge
expresamente de las fuentes que menciona la ley civil.
2) La prescripcin de la accin de resarcimiento se rige en cuanto a trminos, comienzo de
cmputos de ellos, interrupcin y suspensin, por las disposiciones de la ley civil.
3) En caso de falta de pago en trmino (mora) se devengan los intereses previstos por la ley civil,
y no por la ley tributaria
4) El accionador por resarcimiento no goza de las mismas garantas del fisco, ni de sus privilegios,
ni puede iniciar juicio de ejecucin fiscal ni hacer uso de la regla solvet et repete.
5) Quien no cumple con la obligacin de resarcir no comente una infraccin tributaria encuadrable
en el derecho penal tributario.

C) Extincin de la relacin jurdica tributaria.

Tratndose de una obligacin de dar, el medio general de extincin es el pago. Adems, otros
modos de extinguir la obligacin son aplicables en matera tributaria. El Modelo de C.T.AL. menciona
los siguientes medios de extincin: Pago, compensacin, transaccin, confusin, condonacin y
prescripcin. Los trataremos en ese orden pero omitiendo la transaccin que nuestro derecho
positivo no admite.

Modos de extincin: pago, compensacin, confusin, novacin, renuncia del acreedor o

remisin.
Pago.
Presupone la existencia de un crdito por suma liquida y exigible a favor del fisco. Son aplicables
al pago las normas del derecho civil, aunque con carcter supletorio. Para algunos autores es un
acto jurdico, para otros es un hecho jurdico, y segn otra posicin tiene una naturaleza contractual.
Esta ltima es la posicin de la CSJN, quien ha declarado que el acto del pago crea una situacin
contractual exteriorizada por el recibo que el Estado otorga al contribuyente y por virtud del cual el
deudor obtiene la liberacin de su obligacin.
Esta posicin es jurdicamente objetable, y de efectos criticables. Es asimismo destacable que
segn reiterada jurisprudencia, la boleto de depsito bancario de importes tributarios, no tiene la
entidad de recibo de pago otorgado por el fisco acreedor, dado que las instituciones bancarias no
tienen facultad de decidir sobre la correccin del pago.
Los sujetos pasivos son quienes deben realizar el pago, pero tambin el Modelo del C.T.AL.
expresa en su art. 34 'los terceros extraos a la obligacin tributaria tambin pueden realizar el pago,
subrogndose slo en cuanto al derecho de crdito y a las garantas, preferencias y privilegios
sustanciales".
Es decir, que nada obsta a que un tercero efecte el pago liberando al deudor. Nuestra doctrina y
jurisprudencia, en concordancia con la solucin del Modela de CTAL, coinciden en negar al tercero el
ejercicio de la va de ejecucin fiscal, por entenderse que es un procedimiento de excepcin
instituido a favor del fisco exclusivamente.
Debe destacarse muy especialmente que los pactos particulares respecto de la carga de la
obligacin tributaria pueden ser vlidos entre ellas, pero no tienen efecto alguno en relacin al fisco.

Compensacin.
Este medio extintivo tiene lugar cuando dos personas renen por derecho propio la calidad de
acreedor y deudor recprocamente.
El autor italiano Tesoro dice que la compensacin no puede operarse en derecho tributario porque
el fisco necesita recaudar rpidamente los tributos y porque los crditos contra el Estado no son

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ejecutables; sin embargo, la tendencia de los ordenamientos tributarios modernos se manifiestan a
favor de la compensacin aunque generalmente limitada a crditos y deudas fiscales.
El modelo de C.T.A.L. est en esta tendencia, y su art. 48 admite compensar de oficio o a peticin
de partes los crditos del fisco por tributos, con los crditos que el sujeto pasivo tenga por el mismo
concepto.
Segn se explica en el Modelo se admite que los crditos lquidos y exigibles se compensen.
Segn la ley 11.683, el contribuyente o responsable pueden compensar sus deudas hacia el fisco
nacional con sus saldos favorables, siempre que la DGI ya hubiese acreditado ese saldo favorable
del sujeto, o que ste hubiere consignado tal saldo en declaraciones juradas anteriores no
impugnadas.
A su vez, la administracin fiscal puede compensar de oficio los saldos acreedores del
contribuyente con las deudas o saldos deudores de impuestos declarados por aqul o determinados
por la Direccin y concernientes a perodos no prescriptos, comenzando por los ms antiguos,
pudiendo provenir esos saldos deudores de distintos gravmenes sometidos al rgimen de la ley
11.683. Igual facultad tendr la administracin para compensar multas firmes con impuestos y
accesorios, y viceversa.
Vemos que tanto en la compensacin que puede hacer valer el fisco, como el sujeto pasivo, su
oposicin depende de la voluntad unilateral de la parte facultada (siendo obligatoria, en cambio, para
la parte contra la cual la compensacin se opone). Pero si el fisco hace uso de su facultad de
compensar los saldos acreedores de un contribuyente con sus deudas tributarias, ello importa
reconocer la existencia de esos saldos acreedores favorables al contribuyente. En consecuencia,
dicho contribuyente puede repetir su import en la medida que exceda el de las deudas tributarias.
Por otra parte, ese reconocimiento por el fisco opera como interruptor de las prescripcin que podra
estar corriendo a su favor.
a efecto de la compensacin es la extincin de ambas deudas hasta el importe de la menor,
quedando subsistente la mayor por el saldo restante.

Confusin.
Se opera la extincin por confusin cuando el sujeto activo de la obligacin tributaria (el Estado),
como consecuencia de la trasmisin de los bienes o derechos sujetos a tributo, queda colocado en la
situacin del deudor. Esta situacin se produce muy raramente en derecho tributario; por ejemplo: en
el caso de que el Estado recibe una herencia en cuyo pasivo figuran deudas tributarias.
Villegas no esta de acuerdo con la tesis de Giulliani Fonrouge, segn la cual tambin puede darse
la confusin cuando el Estado pasa a ser sucesor a titulo singular de vienes cuya propiedad sea
circunstancia determinante del tributo (ej. Impuestos inmobiliarios adeudados con relacin a
inmuebles que el Estado expropia). Ello porque el impuesto no es una carga real que siga a la cosa,
sino el objeto de una relacin jurdica personal.

Novacin
En el caso de deudas tributarias no pagadas a su debido tiempo, tales deudas originarias quedan
extinguidas mediante el sometimiento del deudor al rgimen de regularizacin patrimonial
Cuando se produce el acogimiento, los deudores suelen declarar sus gravmenes orrundos y
sobre tales montos se aplica una alcuota reducida, de la cual surge una deuda tributaria inferior a la
que habra correspondido si se hubiese cumplido en tiempo y forma la originaria obligacin tributaria.
Surge entonces una nueva deuda para con el fisco, cuyo importe depender de la alcuota que se fije
sobre los montos impositivos omitidos.
Consiste en la transformacin de una obligacin en otra, lo cual viene a significar la sustitucin de
una obligacin por otra tributaria, al tiempo que queda extinguida la primera. No cabe duda en cuanto
a la extincin de la originaria obligacin sustancial tributaria, por cuanto en su lugar aparece otra
obligacin diferenciable por su objeto que pasa a ser tributo de menor monto.

Condonacin y remisin.
El poder legislativo puede dictar leyes de condonacin de tributos y sanciones fiscales, y por cierto
que en nuestro pas ha usado ampliamente esta facultad en numerosas oportunidades y con
diversos alcances.
En cambio, no es unnime la opinin en cuanto a la posibilidad de que la administracin efecte
remisin de deudas de esa ndole; en Italia se considera, generalmente, qu existe prohibicin
absoluta al respecto, en tanto que otras legislaciones la autorizan con restricciones.
En Argentina est permitida y desgraciadamente se la practica con demasiada frecuencia, con
injuria de principios ticos (Gullian Fonrauge).

Prescripcin. de los poderes y acciones del fisco y de las obligaciones tributarias. // Plazos.

Cuando el deudor queda liberado de su obligaci6n por la inaccin del Estado (su acreedor) por
cierto perodo de tiempo. El principio general es que todas las obligaciones tributaras son
prescriptibles. En una rpida visin panormica del rgimen argentino en la materia, observamos que

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segn el art. 53 de la ley 11.683, si el contribuyente se halla inscrito en la DGI o, no tiene obligacin
de hacerlo, o l mismo registra espontneamente su situacin, la prescripcin de su obligacin
sustancial se operar en el trmino de cinco aos, pasado el cual el fisco carecer de accin para
reclamarle el pago de la suma que debi pagar y no pag.
Si, al contrario, el contribuyente no est inscrito en la DGI, teniendo la obligacin de hacerlo o no
regulariz espontneamente su situacin, su obligacin sustancial en cuanto a importes no
ingresados prescribir en cl plazo de diez aos.
El Cdigo Fiscal de Buenos Aires estipula un nico plazo de 5 aos transcurrido el cual prescribe
la facultad fiscal de determinar obligaciones tributarias o de verificar y rectificar declaraciones juradas
de los contribuyentes. En cambio, se fija en diez aos el plazo de prescripcin de la accin fiscal
para el cobro judicial de tributos.
Tampoco hay uniformidad con respecto a la fecha a partir de la cual debe contarse el trmino.
Segn ley Il.683, el Cdigo Fiscal de Buenos Aires y el Cdigo Tributario de Crdoba, la accin
comienza a prescribir a partir del primer da de enero siguiente al ao en que se produzca el
vencimiento de los plazos generales para la presentacin de declaracin jurada e ingreso del
gravamen. Otros tributos, en cambio, regidos por ordenamientos que no tienen disposicin especfica
al respecto, deben regirse por el principio general del Cdigo Civil, y por tanto la prescripcin
comienza a contarse desde el momento en que nace el crdito fiscal. Respecto a la interrupcin de
la prescripcin (la interrupcin tiene como no transcurrido el plazo de la prescripcin que corri con
anterioridad al acontecimiento interruptor), observamos que la ley civil admite dos causas que son la
demanda judicial y el reconocimiento del derecho del acreedor. El Cdigo Fiscal de Buenos Aires
menciona las siguientes dos causales de interrupcin: 1) el reconocimiento, expreso o tcito, de la
obligacin 2) cualquier acto judicial o administrativo tendiente a obtener el pago.
Otras leyes fiscales introducen como tercer causal la renuncia al trmino corrido de prescripcin
en curso, lo cual tiene criticas doctrinales.
Por ltimo, y en lo relativo a la suspensin de la prescripcin (la suspensin inutiliza para la
prescripcin su tiempo de duracin, pero desaparecida la causal suspensiva, el tiempo anterior a la
suspensin se agrega al transcurrido con posterioridad), la ley 11.683 establece los siguientes casos:
en la determinacin de oficio o cuando meda resolucin que aplica multas, se suspende cl curso de
la prescripcin de la accin fiscal por el trmino de un ao contado desde la fecha de intimacin
administrativa de pago.. Sin embargo, si se interpone recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal, el
trmino de suspensin se prolonga hasta noventa das despus de notificada la sentencia del citado
tribunal que declare su incompetencia, determine el tributo o apruebe la liquidacin practicada en su
consecuencia.

Renuncia a la prescripcin en curso.

El art. 69 inc. b) de la ley ll..683 autoriza a renunciar a la prescripcin en curso, y est en pugna
con el art. 3965 del Cdigo Civil cuya nota dice que "renunciar con anticipacin a la prescripcin es
derogar por pactos una ley que interesa al orden pblico, fomentando la injuria en perjuicio de la
unidad general"
Esta disposicin de excepcin es frecuentemente utilizada por la administracin para disimular su
morosidad y como elemento dc coaccin contra los contribuyentes, que no osan sustraerse al
requerimiento de los funcionarios por temor a represalias que podran afectar su situacin fiscal.
Es vlida la disposicin del art. 69 inc. b) de dicha ley?
Para quienes creemos (Jarach y Soler) en la autonoma del derecho financiero o del tributario, no
es dudosa su validez. Se trata de una norma equivocada y opuesta a los fundamentos de la
institucin de la prescripcin, pero que constituye una de las tantas derogaciones a los principios
generales del derecho privado. En cambio, si partimos de la base de que la materia se rige por las
normas del Cdigo Civil corno -interpreta la Corte Suprema- la conclusin debe ser otra.
La ley 11.683 es de alcance limitado, vlida para ciertos supuestos nicamente. Dicha ley ha sido
dictada por el Congreso, pero actuando en el mbito restringido que seala el inc. 30 del art. 75 y ni
siquiera tiene aplicacin respecto de otros tributos nacionales, tales como las contribuciones
especiales, etc., de manera que no podr prevalecer sobre el Cdigo Civil (Constitucin Nacional art.
31) y siendo que ste, en el art 3965, prohbe renunciar a la prescripcin en curso por las razones
consignadas en la nota del codificador, es indudable que para el tradicionalismo civilista resulta
invlida una norma como la examinada de la ley fiscal.

Intransibilidad de las obligaciones tributarias.

Son derechos no disponibles. Sera un contrato de objeto prohibido, y por lo tanto NULO.

Exencin y no sujecin. / Exenciones: subjetivas y objetivas. / Beneficios tributarios.

Exenciones y Beneficios.

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Exencin tributaria: la desconexin entre hiptesis y mandamiento es total. Puede ser (la exencin)
subjetiva u objetiva.
- Subjetiva: son aquellas en que la circunstancia neutralizante es un hecho o situacin que se
refiere directamente a la persona del destinatario legal tributario. As las entidades gremiales,
cientficas, religiosas, etc que se consideran de bien pblico y no persiguen fines lucrativos, se
hallan generalmente exentas (por ejemplo los impuestos a las ganancias de sellos, IVA, etc).

Beneficios tributarios: cuando la desconexin entre hiptesis y mandamiento no es total sino parcial.
Suele otorgarse dos tipos diferenciados de Beneficio Tributario:
I. En algunos casos, se produce una neutralizacin cuantitativamente parcial del efecto normal
derivado de la realizacin del hecho imponible. Es decir, el sujeto pasivo paga el tributo, pero en
menor cantidad a la que el legislador previ como monto pecuniario generado por el hecho imponible
realizado. Un ejemplo es el de la deduccin del impuesto a las ganancias de los montos invertidos en
vivienda para alquilar.
II. En otros supuestos, la neutralizacin es temporalmente parcial. Esto significa: no se disminuye el
monto trtibutable, pero se dispensa de pago por un cierto perodo de tiempo (ese puede ser uno de
los efectos de la declaracin de las zonas de emergencia)
Las normas que establecen exenciones y beneficios tributarios son taxativas y deben ser
interpretadas en forma escrita.

Domicilio Fiscal.
Con respecto a las personas fsicas, se considera domicilio el lugar de su residencia habitual y
subsidiaria el lugar donde ejercen sus actividades especficas. En lo que respecta a las personas
colectivas, se considera domicilio el lugar donde est su direccin o administracin efectiva y
subsidiariamente, en caso de no conocerse tal circunstancia, el lugar en donde se halla el centro
principal de su actividad.
El M.C.T.A.L agrega que en caso de existir ms de un domicilio se considerar a los efectos
tributarios el que elija el sujeto activo, o sea el fsico. Agrega que en caso de no existir domicilio, se
tendr como tal aqul donde ocurra el hecho generador.

Privilegios:
Es el derecho dado por la ley a un acreedor para ser pagado con preferencia de otro. En el caso
de tributario, el privilegio puede definirse como la prelacin otorgada al fisco en concurrencia con
otros acreedores, sobre los bienes del deudor.
El privilegio del fisco cubre toda clase de tributos, refirindose tanto a tributos nacionales,
provinciales y municipales.
El privilegio fiscal, sin embargo solo protege la deuda tributaria en si misma. No protege las
sumas que se agreguen por otros conceptos (por ejemplo intereses moratorios) ni las multas, dada
su distinta finalidad (sancionar) con relacin al tributo (cubrir gastos pblicos)

DERECHO FORMAL TRIBUTARIO - UNIDAD XIII

Derecho Administrativo Tributario

A) El derecho formal tributario.

Es el complemento indispensable del derecho tributario material. El derecho formal tributario
suministra las reglas de procedimiento para que el tributo creado sea transformado en tributo
percibido, efectivamente son normas actuales.

Organizacin Fiscal Nacional. Antecedentes.

En 1947 fue creada la Direccin General Impositiva (DGI) por reunin de la Direccin del
Impuesto a los crditos y la administracin de impuestos internacional. Sobre ella ejerca la
superintendencia la Secretara de Hacienda.
Funcionaba adems la Administracin Nacional de Aduana que tena a su cargo la direccin y
superintendencia de la aduana y receptoria, y el Tribunal Fiscal de la Nacin (creado en 1960) que
era un rgano jurisdiccional enmarcado en el Poder Ejecutivo Nacional e independiente de la
administracin, que actuaba en plena jurisdiccin.
Por decreto 618/97 fue modificado este sistema, establecindose la Administracin Federal de
Ingresos Pblico (AFIP).

Autoridades administrativas.
AFIP: ente de ejecucin de la poltica tributaria y aduanera de la Nacin. Acta como entidad
autrquica en lo que se refiere a su organizacin y funcionamiento, bajo la superintendencia general
y control de legalidad que ejerce sobre ella el Ministerio de Economa. Depende de ella la DGI y la
DGA (Direccin General de Aduanas).

51
 La AFIP se encuentra a cargo de un Administrador Federal designado por el PEN a propuesta
del Ministerio de Economa. Adems existen un Director General a cargo de la DGI, y otro a cargo
de la DGA, y subdirectores generales cuyo nmero y competencia son determinados por el PEN.

Facultades de organizacin interna.

Administrador Federal:
1. Representar legalmente a la AFIP, personalmente o por delegacin o mandato.
2. Organizar y reglamentar el funcionamiento interno de la AFIP.
3. Entender en el proceso de legalizacin colectiva de trabajo.
4. Licitar, adjudicar y controlar obras pblicas.
5. Administrar el presupuesto y elevar anualmente al Ministerio de Economa el plan de accin y
anteproyecto de presupuesto.

Funciones y facultades de direccin y de juez administrativo.

Directores generales:
1. Disponer el archivo de los casos de fiscalizacin y liquidacin de deudas.
2. Representar a la AFIP ante los tribunales judiciales y administrativos.
3. Funciones y facultades de direccin.
a) Director DGI:
Fijar polticas tendientes a aplicar, recaudar, exigir o reintegrar los tributos.
Requerir directamente el auxilio inmediato de las fuerza de seguridad y policiales para
el cumplimiento de sus funciones y facultades.
Solicitar y prestar colaboracin e informar a administraciones extranjeras y organismos
internacionales.
b) Director DGA:
Ejercer control de trfico internacional de mercaderas.
Aplicar y fiscalizar las prohibiciones a la importacin y exportacin.
Ejercer la superintendencia y direccin de la aduana y sus dependencias.
Llevar los registros y ejercer el gobierno de la matrcula de los despachantes de aduana, agentes
de transporte aduanero, importadores y exportadores.
Ejercer el poder aduanero.

Juez administrativo.
El administrador federal y los directores generales en su jurisdiccin actuaran como jueces
administrativos y determinaran que funcionario y en que medida los sustituirn en dicha funcin. El
sustituto deber ser abogado o contador pblico nacional, salvo cuando no fuere posible por la zona
del pas, debiendo ser en este caso funcionarios con antigedad mnima de 15 aos en el organismo
y que se haya desempeado en tares tcnicas o jurdicas en los ltimos 5 aos.

Organizacin del servicio aduanero.

Constituyen aduana las oficinas que ejerzan funciones de aplicacin de la legislacin relativa
a la importacin de mercaderas, en especial la de percepcin y fiscalizacin de las rentas pblicas.
Los agentes aduaneros que con motivo de las funciones de control necesiten portar armas, debern
ser autorizados por el +Director General de Aduanas. La AFIP asignar a la aduana el carcter de
permanente o transitoria y fijara su competencia, se determinar siempre de acuerdo a las normas
vigentes a la fecha de comisin de los hechos.

El Derecho Formal Tributario.

B) Concepto de determinacin tributaria.
Es el acto o conjunto de actos dirigidos a precisar en cada caso particular si existe una deuda
tributaria, y en su caso, quien es el obligado a pagar el tributo al Fisco y cual es el importe de la
deuda.

Naturaleza jurdica.
Villegas sostiene que es declarativa porque la determinacin no hace sino ratificar cuando se
produce el hecho imponible con que naci realmente la obligacin tributaria.
Adems, dice que quienes la consideran constitutiva confunden dicho trmino con condicin
de eficacia.

Tipos de determinacin segn quien la practica.

Por el sujeto pasivo.
Es la declaracin jurada, practicada por los contribuyentes, responsables solidarios o
sustitutos de terceros que intervengan en situaciones gravadas. Antes de la fecha de pago la oficina
52
recaudadora enva formularios a los sujetos pasivos o ellos los retiran y los llevan especificando
elementos relacionados con el hecho imponible y de acuerdo a pautas cuantificantes especifican el
importe debido al fisco. Una vez completa, se presenta al organismo recaudador dentro de los
plazos. Las boletas de depsito y comunicaciones de pago tienen carcter de declaracin jurada.
La declaracin jurada responsabiliza al sujeto pasivo por su constancia, pudiendo la
administracin corregir errores de clculo, sin perjuicio de la responsabilidad del declarante por la
inexactitud de los datos contenidos en la declaracin. Las declaraciones juradas son secretas, no se
administran como prueba en causas judiciales, salvo en las de familia, criminales por delitos
comunes y si es parte el Fisco. Excepciones:
Si se desconoce el domicilio del sujeto pasivo y hay que publicar edictos.
Para los organismos recaudadores nacionales, provinciales y municipales.
Para las personas, empresas o entidades a quienes la AFIP encargue tareas, debiendo las
mismas guardar silencio.
El PEN puede publicar nominas de contribuyente.
La AFIP est obligada a dar informacin si se solicita en cumplimiento de facultades legales.

Determinacin mixta.
La realiza la administracin (AFIP) con la cooperacin del sujeto pasivo, quien brinda los
datos que el Fisco le pide, pero el monto a pagar lo fija el Fisco. En nuestro sistema la
determinacin tiene carcter excepcional y se aplica por ejemplo a deudores aduaneros.

Por el sujeto activo o de oficio (AFIP).

Es la determinacin que es efectuada por el Fisco. La misma procede:
Si esta expresamente establecida por la ley (ejemplo: impuesto inmobiliario).
Si el sujeto pasivo no presenta su declaracin jurada encontrndose obligado a hacerlo, o en
el caso de declaracin mixta si el mismo no brinda a la Administracin los datos requeridos
para efectuarla.
Si la declaracin jurada que presenta el sujeto pasivo o los datos que el mismo denuncia (en
caso de determinacin mixta) son impugnados por inexactitud o falta de documentacin,
libros, etc.

Naturaleza jurdica de la determinacin por la declaracin jurada.

Se trata de un deber de carcter formal o instrumental que el Fisco exige de los contribuyentes
responsables, solidarios o sustitutos de terceros. En cuanto al tipo de obligacin, puede decirse que
se trata de una obligacin de hacer.

Determinacin de la materia imponible.

C) Determinacin de oficio. Supuestos en que procede

Es la que practica el fisco y procede segn el art. 16 (ley 11.683) ante:
La no presentacin de declaraciones juradas;
La impugnacin de las presentadas.

Etapa instructoria
En ella el fisco intentar llegar a la verdad de los hechos, tratando de conseguir los datos
necesarios para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribucin de la deuda tributaria y de
evitar que desaparezcan elementos probatorios de los hechos o situaciones que motivaron la
atribucin de deuda.

Prerrogativas
En lneas grales, la administracin puede interrogar a sujetos pasivos (SP) reales o presuntos,
a terceros que nada tengan que ver con la deuda que se investiga, pero que pueden hacer alguna
aportacin til respecto a ella (pej. Bco en el que opera el investigado); puede examinar libros,
anotaciones, documentos, facturas, comprobantes; realizar inspecciones; realizar o requerir pericias
y estudios tcnicos; solicitar el auxilio de la fuerza pblica si tropieza con inconvenientes en el
ejercicio de sus funciones; etc.

Limitaciones del fisco

1) Todos los actos que se desarrollen en esta etapa deben estar prefijados por la ley como
facultades expresamente concedidas a la administracin (ppio de legalidad).
2) Las actuaciones No son discrecionales. El fisco investigar cada vez que a su criterio existan
motivos suficientes que lo lleven a dudar de la sinceridad de las declaraciones juradas o a
pensar que existen hechos imponibles no declarados, pero No sujetar su actividad de
averiguacin a criterios de oportunidad o conveniencia.
53
 3) Ciertos resultados que ataen directamente a dichos de los determinados o existencia o
contenido de sus documentos debern, por su importancia, constar en actas que harn plena
fe mientras no sean argidas de falsas.
4) La adm. debe solicitar autorizacin judicial para realizar ciertas actuaciones graves en contra
de los determinados (pej. allanamiento).
5) Existen limitaciones derivadas del carcter de los asesores de los SP (amparados por el
secreto profesional).

Vista al obligado. Descargo. Ofrecimiento y produccin de prueba

El procedimiento de determinacin de oficio se iniciar, por el juez administrativo, con una
vista al contribuyente o responsable de las actuaciones administrativas y de las impugnaciones o
cargos que se le formulen, proporcionando detallado fundamento de los mismos, para que en el
trmino de 15 das, que podr ser prorrogado por otro lapso igual por nica vez, formule por escrito
su descargo y ofrezca o presente las pruebas que hagan a su derecho (derecho de defensa). Art 17
ley 11.683.
Evacuada la vista o transcurrido el trmino sealado, el juez administrativo dictar resolucin
fundada determinando el tributo e intimando al pago dentro de los 15 das.
Si el contribuyente o responsable formulara el descargo y ofreciera la probanza, el juez
administrativo podr rechazar o aceptar las pruebas. Producida la apertura de la prueba, la misma
deber realizarse dentro del trmino de los 30 das posteriores al de la fecha de la notificacin del
auto que las admitiera, plazo que podr ser prorrogado, mediante resolucin fundada, por igual lapso
y por nica vez. Si el sujeto pasivo no produjera la prueba dentro del plazo establecido el juez
administrativo podr emitir la resolucin, prescindiendo de ella. Transcurrido el trmino indicado para
la produccin del material probatorio, el juez administrativo dictar la resolucin administrativa.

Caducidad del procedimiento

Si a partir de la fecha de la evacuacin de la vista o del vencimiento del trmino para formular
el descargo y ofrecer las pruebas, transcurrieran 90 das (hbiles) sin que se dictare la resolucin, el
contribuyente o responsable podr requerir pronto despacho. Pasados 30 das de tal requerimiento
sin que la resolucin fuere dictada, caducar el procedimiento, sin perjuicio de la validez de las
actuaciones administrativas realizadas. No obstante, el fisco podr iniciar, por nica vez, un nuevo
proceso de determinacin de oficio, previa autorizacin del titular de la AFIP, dndose conocimiento
al organismo que ejerce la superintendencia sobre la AFIP dentro de los 30 das, con expresin de
las razones que motivaron el evento y las medidas adoptadas en el orden interno.

Conformidad con la liquidacin

No se dicta resolucin determinando de oficio la obligacin tributaria si (antes de ese acto)
prestase el responsable su conformidad con las impugnaciones o cargos formulados, la que surtir
entonces los efectos de una declaracin jurada para el responsable y de una determinacin de oficio
para el Fisco.
En el supuesto del art. 11 (liquidacin administrativa de la obligacin tributaria sobre la base
de datos aportados por los contribuyentes, responsables, terceros y/o los que ella posea) el SP
podr manifestar su disconformidad y si sta se refiere a errores de clculo, se resolver sin
sustanciacin; en cambio, si se discuten cuestiones conceptuales, se dilucidar la controversia
mediante el procedimiento de determinacin de oficio.

Resolucin administrativa y sus requisitos

Es un acto administrativo que goza de la presuncin de legitimidad, en tanto el contribuyente o
responsable no demuestre que es infundada o injusta y, en tanto no sea recurrida, tendr fuerza
ejecutiva.
Requisitos:
Esenciales: los necesarios para todo acto administrativo.
Debe ser fundada: el juez administrativo debe expedirse sobre las cuestiones de hecho o de
derecho alegadas por el contribuyente o responsable y sobre el mrito de la prueba producida o las
razones fundadas por las que no se hizo lugar a la ofrecida, en su caso.
Debe determinar el tributo, intereses y actualizaciones a la fecha indicada.
Debe intimar al pago dentro del plazo improrrogable de 15 das.
Aplicacin de sanciones: cuando las infracciones surgieran con motivo de impugnaciones
vinculadas a la determinacin, las sanciones deben aplicarse en la misma resolucin que determina
el tributo; caso contrario, se entiende que la DGI no encontr mrito para imponer sanciones.
Dictamen jurdico: se requiere previo al dictado de la resolucin, en caso de juez
administrativo no abogado.

Efectos de la DO. Modificacin de la determinacin en contra del Sujeto Pasivo

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 Cuando la determinacin de oficio resulte inferior a la realidad, queda subsistente la obligacin
del contribuyente de denunciar tal circunstancia y satisfacer el impuesto correspondiente al
excedente, bajo pena de las sanciones previstas en la ley (art. 19, ley 11.683).
Una vez firme la determinacin del impuesto, slo podr ser modificada en contra del
contribuyente en los siguientes casos:
Cuando en la resolucin respectiva se hubiere dejado expresa constancia del carcter parcial de
la determinacin de oficio practicada y definidos los aspectos que han sido objeto de la fiscalizacin,
en cuyo caso slo sern susceptibles de modificacin aquellos aspectos no considerados
expresamente en la determinacin anterior;
Cuando surjan nuevos elementos de juicio o se compruebe la existencia de error, omisin o dolo
en la exhibicin o consideracin de los que sirvieron de base a la determinacin anterior (cifras de
ingresos, egresos, valores de inversin y otros).

Determinacin sobre base cierta y presuntiva

Sobre base cierta: cuando el fisco dispone de los elementos necesarios para conocer en forma
directa y con certeza, tanto la existencia de la obligacin tributaria sustancial (crdito exigible), como
la dimensin pecuniaria de tal obligacin (crdito lquido) (pej, DJ impugnadas por errores en los
clculos numricos o en la aplicacin de la ley fiscal pero con datos correctos).

Sobre base presuntiva: cuando el fisco carece de dichos elementos la determinacin se practica
sobre la base de indicios o presunciones discreta y razonablemente aplicados (pej. capital invertido,
monto de compras y ventas, existencia de mercaderas, utilidades obtenidas en otros perodos
fiscales, etc).

Presunciones
Una presuncin permite inferir hechos desconocidos, partiendo de otros conocidos. Podra
definirse como el acto de aceptar la verdad de un hecho por la evidencia de otro del que
normalmente depende aquel hecho no probado y cuyo propsito es el fe facilitar el procedimiento
determinativo del Fisco.

Presuncin legal: es aquella regulada por normas jurdicas (trasladan la carga de la prueba al SP de
la obligacin tributaria). Puede ser absoluta (juris et de jure), cuando no admite prueba en contra, o
relativa (juris tantum), en caso que la admitiera.

Presuncin humana o simple: est vinculada con la simple apreciacin que haga el juez de los
hechos imponibles. Se refiere a hechos y circunstancias conocidos, vinculados con el presupuesto
fctico, que posibilitan en casos particulares, inducir la existencia y medida del mismo.

Presunciones generales (enumeracin enunciativa del art. 18 ley 11.683):

a) capital invertido en la explotacin;
b) fluctuaciones patrimoniales;
c) volumen de las transacciones y utilidades de otros perodos fiscales;
d) monto de compras o ventas efectuadas;
e) existencia de mercaderas;
f) rendimiento normal del negocio o explotacin o de empresas similares;
g) gastos generales del negocio o de las empresas aludidas;
h) salarios;
i) alquiler del negocio o de la casa-habitacin;
j) nivel de vida del contribuyente;
k) otros elementos de juicio que obren en poder de la AFIP o que debern proporcionarles los
agentes de retencin, cmaras de comercio o industria, bancos, asociaciones gremiales, entidades
pblicas o privadas, cualquier otra persona, etc.
Podrn aplicarse los promedios y coeficientes grales. que a tal fin establezca la AFIP con
relacin a explotaciones de un mismo gnero.

Presunciones especficas: (salvo prueba en contrario)

a) las ganancias netas de personas de existencia visible equivalen por lo menos 3 veces el
alquiler que paguen por la locacin de inmuebles destinados a casa-habitacin en el
respectivo perodo fiscal;
b) cuando los precios de inmuebles que figuren en las escrituras sean notoriamente inferiores a
los vigentes en plaza, y ello no sea explicado satisfactoriamente por los interesados, por las
condiciones de pago, por caractersticas peculiares del inmueble o por otras circunstancias, la
AFIP podr impugnar dichos precios y fijar de oficio un precio razonable de mercado;
Para quien se quiera seguir divirtiendo hay un montn de presunciones ms en el art. 18 ley 11.683
(enunciativo).
55
Naturaleza jurdica de la determinacin de oficio
Acto jurisdiccional: (Jarach) la autoridad encargada por la ley de efectuar la determinacin de
la obligacin tributaria no tiene facultades discrecionales para determinar o no dicha obligacin
tributaria, sino que nicamente debe cumplir con la ley. El acto de determinacin en su aspecto
objetivo no difiere del pronunciamiento del juez, y tiene como contenido pronunciar el derecho, es
decir, cumplir con una funcin jurisdiccional.
Acto administrativo: (Fonrouge, Villegas) el acto de determinacin, por su naturaleza,
responde a la actividad espontnea de la autoridad fiscal en sus funciones de poder pblico,
careciendo el rgano administrativo de la independencia propia de un acto jurisdiccional. El hecho
de que en ese procedimiento se otorguen garantas contra la arbitrariedad (publicidad para el
interesado, posibilidad de ser odo, necesidad de que el organismo fiscal motive las decisiones,
etc.) no lo convierten en jurisdiccional.

D) Facultades fiscalizadoras e investigatorias del fisco

S/ Villegas la labor investigatoria est encaminada primordialmente a prevenir los daos y
peligros que puede ocasionar a la colectividad la genrica desobediencia de los administrados a la
potestad tributaria en ejercicio, ya que trata de averiguar la existencia de hechos imponibles
realizados pero ignorados por el fisco, con la consiguiente falta de individualizacin de los
correspondientes SP tributarios.
Se diferencia de la fiscalizacin de la determinacin que implica ya una previa obligacin
tributaria sustancial con su hecho imponible y sus SP detectados e identificados.
El art. 35 ley 11.683 nos dice La AFIP tendr amplios poderes para verificar en cualquier
momento, inclusive respecto de perodos fiscales en curso, por intermedio de sus funcionarios y
empleados, el cumplimiento que los obligados den a las leyes, reglamentos, resoluciones e
instrucciones administrativas, fiscalizando la situacin de cualquier presunto responsable. En el
desempeo de esa funcin la AFIP podr:
a) Citar al firmante de la DJ, al presunto contribuyente o responsable, o a cualquier tercero que a
juicio de la AFIP tenga conocimiento de las negociaciones u operaciones de aqullos, para contestar
o informar verbalmente o por escrito, segn sta estime conveniente, y dentro de un plazo que se
fijar prudencialmente en atencin al lugar del domicilio del citado, todas las preguntas o
requerimientos que se les hagan sobre las ventas, ingresos, egresos y, en general, sobre las
circunstancias y operaciones que a juicio de la AFIP estn vinculadas al hecho imponible previsto por
las leyes respectivas.
b) Exigir de los responsables o terceros la presentacin de todos los comprobantes y
justificativos que se refieran al hecho precedentemente sealado;
c) Inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros, que
puedan registrar o comprobar las negociaciones y operaciones que se juzguen vinculadas a los
datos que contengan o deban contener las declaraciones juradas.
Cuando se responda verbalmente a los requerimientos previstos en el inciso a), o cuando se
examinen libros, papeles, etc., se dejar constancia en actas de la existencia e individualizacin de
los elementos exhibidos, as como de las manifestaciones verbales de los fiscalizados. Dichas actas,
que extendern los funcionarios y empleados de la AFIP, sean o no firmadas por el interesado,
servirn de prueba en los juicios respectivos;
d) Requerir por medio del Administrador Federal y dems funcionarios especialmente
autorizados para estos fines por la AFIP, el auxilio inmediato de la fuerza pblica cuando tropezasen
con inconvenientes en el desempeo de sus funciones, cuando dicho auxilio fuera menester para
hacer comparecer a los responsables y terceros o cuando fuera necesario para la ejecucin de las
rdenes de allanamiento.
d) Recabar por medio del Administrador Federal y dems funcionarios autorizados por la AFIP,
orden de allanamiento al juez nacional que corresponda, debiendo especificarse en la solicitud el
lugar y oportunidad en que habr de practicarse. Debern ser despachadas por el juez, dentro de las
24 horas, habilitando das y horas, si fuera solicitado.
e) Clausurar preventivamente un establecimiento, cuando el funcionario autorizado por la AFIP
constatare que se hayan configurado 1 o + de los hechos u omisiones previstas en el art. 40
(causales) y concurrentemente exista un grave perjuicio o el responsable registre antecedentes por
haber cometido la misma infraccin en un perodo no superior a 1 ao desde que se detect la
anterior.
Art. 33 Con el fin de asegurar la verificacin oportuna de la situacin impositiva de los
contribuyentes y dems responsables, podr la AFIP exigir que stos, y aun los terceros cuando
fuere realmente necesario, lleven libros o registros especiales de las negociaciones y operaciones
propias y de terceros que se vinculen con la materia imponible, siempre que no se trate de
comerciantes matriculados que lleven libros rubricados en forma correcta, que a juicio de la
Administracin Federal haga fcil su fiscalizacin y registren todas las operaciones que interese
verificar.
56
 Podr tambin exigir que los responsables otorguen determinados comprobantes y conserven
sus duplicados, as como los dems documentos y comprobantes de sus operaciones por un trmino
de 10 aos, o excepcionalmente por un plazo mayor, cuando se refieran a operaciones o actos cuyo
conocimiento sea indispensable para la determinacin cierta de la materia imponible.
Sin perjuicio de lo indicado en los prrafos precedentes, todas las personas o entidades que
desarrollen algn tipo de actividad retribuida, que no sea en relacin de dependencia, debern llevar
registraciones con los comprobantes que las respalden y emitir comprobantes por las prestaciones o
enajenaciones que realicen, que permitan establecer clara y fehacientemente los gravmenes que
deban tributar. La AFIP podr limitar esta obligacin en atencin al pequeo tamao econmico y
efectuar mayores o menores requerimientos en razn de la ndole de la actividad o el servicio y la
necesidad o conveniencia de individualizar a terceros.
Los libros y la documentacin a que se refiere el presente artculo debern permanecer a
disposicin de la AFIP en el domicilio fiscal.

Auxilio de la fuerza pblica, allanamiento, embargo preventivo, clausura preventiva.

Los deberes formales de los contribuyentes, responsables y terceros.
Deberes formales de: comparencia; informacin; conservacin de comprobantes; registro y
anotacin en libros contables; expedicin de facturas y otros documentos y sus formalidades.

DERECHO PENAL TRIBUTARIO - UNIDAD XIV

a) El derecho penal tributario.

Corresponde al derecho penal tributario la regulacin jurdica de todo lo atinente a la
infraccin y a la sancin tributaria.
La doctrina moderna coincide en que la trasgresin fiscal es un ataque al normal
desenvolvimiento de la accin estatal, que obliga a no permanecer indiferentes a tal ataque. Por ello
actualmente se presta especial importancia a todo lo relativo a las violaciones de la ley tributaria y
por consiguiente al DPT.

Teoras sobre su ubicacin cientfica. Penal, administrativa y tributaria.

Tributarista: el DPT es un captulo del derecho tributario. Giuliani dice que el derecho tributario
es un todo orgnico con aspectos diversos pero interconectados y no separados, y estima
que las infracciones y sanciones pertenecen a una misma categora jurdica ilcita fiscal.
Sostiene que la singularidad de las sanciones tributarias no permite aplicarle las
disposiciones del Cdigo Penal, salvo cuando la ley tributaria remita expresamente a sus
normas.
Penalista: el DPT es parte integrante del derecho penal comn. Sinz de Bujanda afirma que
existe identidad sustancial entre la infraccin criminal y la tributaria, la nica diferencia entre
ellas es de carcter formal. El Cdigo Penal es de obligatoria vigencia para lo relativo a la
infraccin tributaria y su sancin, a menos que una norma expresa derogue su aplicacin.
Existe un derecho penal general que regula jurdicamente el poder represivo de la sociedad en
forma integral, o sea la potestad pblica de castigar y aplicar medidas de seguridad a los
autores de infracciones punibles. Ahora bien, ese derecho penal admite una divisin segn la
naturaleza jurdica de las infracciones contenidas: a) Comn: rama del derecho
penal general que regula la seguridad de los derechos naturales y sociales.
b) Contravencional o administrativo: rama que regula
la punibilidad de las infracciones al orden de la actividad administrativa tendiente al logro del
bienestar social.
O sea que se puede aplicar las frmulas del Cdigo Penal siempre y cuando exista congruencia
con la esencia de la contravencin fiscal.

Naturaleza del ilcito tributario: delito y/o contravencin.

La infraccin tributaria es la violacin a las normas jurdicas que establecen las obligaciones
tributarias sustanciales y formales. La naturaleza jurdica ha sido motivo de discusin doctrinal:
La infraccin tributaria no se diferencia ontolgicamente del delito penal comn, por lo que existe
identidad sustancial entre ambos. As opina Sinz de Bujanda, Jarach, Soler, Jimnez de
Asa (no distinguen entre delito y contravencin).
La infraccin tributaria se distingue ontolgicamente del delito penal comn dado que por un lado
tal diferencia sustancial existe entre delito y contravencin, y por otro, la infraccin tributaria es
contravencional y no delictual. As opinan Bielsa, Goldshmidt, Nez.
Villegas tambin considera acertada esta segunda postura, y sostiene que no slo hay
diferencias cuantitativas sino cualitativas o esenciales entre los delitos y contravenciones: El delito es
la infraccin que ataca directamente la seguridad de los derecho naturales y sociales de los
individuos, correspondiendo su estudio al derecho penal comn. En cambio, la contravencin es una

57
falta de colaboracin, una omisin de ayuda, en cuyo campo los derechos del individuo estn en
juego de manera mediata. El objeto que se protege no son ya los individuos, sino la accin estatal
en todo el campo de la Administracin Pblica.
Es un error tratar de distinguir delito de contravencin segn el elemento intencional
sosteniendo que los delitos son cometidos con dolo, mientras que las contravenciones con culpa o
negligencia, ello debido a que existen tanto contravenciones dolosas como culposas, al igual que en
los delitos.
Tambin es errneo tratar de hallar el punto de distingo exclusivamente por la pena, ya sea en
cuanto a su cantidad como a su calidad. Ello no puede aceptarse ya que la sancin no pertenece a
la esencia del hecho, sino que es algo externo a l.
Por ltimo, tampoco cabe admitir que pueda diferenciarse el delito de la contravencin por el
grado de gravedad o peligro del acto cometido, por cuanto es un criterio poco sensible.
Villegas sostiene que la infraccin tributaria no es en s misma un acto que ataque directa e
inmediatamente los derecho de los ciudadanos, sino que los ciudadanos tienen un inters jurdico
mediato en que el gobierno cuente con recursos suficientes para defender y hacer realidad los
derechos inmediatos. Por lo tanto, las infracciones tributarias, en cuanto obstrucciones ilcitas a la
formacin de las rentas pblicas, tienen carcter contravencional y no delictual.
La CSJN ha dicho, en este ltimo sentido, que la defraudacin fiscal de la ley 11.683 tiene
naturaleza de contravencin y no de delito.

Potestad tributaria penal de las provincias.

Las provincias no pueden tipificar delitos, pero si pueden tipificar ilcitos provinciales que sern
ilcitos contravencionales o infracciones administrativas. El poder punitivo es una consecuencia del
poder punitivo penal de la Nacin. El fundamento est en el art. 75 inc. 15 y art. 126 CN. (Postura de
Casas).
En caso de un ilcito, la provincia puede imponer una sancin tal que afiance el cumplimiento
de la obligacin tributaria (Postura de Giuliani Fonrouge).

b) El DPT: sus semejanzas y diferencias con el derecho penal comn.

Aplicacin supletoria del Libro Primero del Cdigo Penal.
Tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad.

El derecho sobre la autonoma o no del DPT surge de la creacin de derechos jvenes que se
van desprendiendo de sus derechos troncales. Surgen dos interrogantes:
1. Puede el DPT modificar las normas del Cdigo Penal?: Mucho se ha discutido sobre la
cuestin. Hay quienes han negado esta posibilidad, sosteniendo que no puede ser deformado
el derecho. Pero en general ha primado la teora de que esto es factible, con las limitaciones
constitucionales y de jerarqua de normas. Villegas participa de esta ltima opinin, pero
piensa que la tarea debe realizarse con suma prudencia. En el DPT, concebido de manera
integral, existen alteraciones con relacin a las clsicas frmulas penales. Hay diferencias en
algunas legislaciones, por ejemplo, con respecto a la forma como conciben la tentativa y la
reincidencia. El Cdigo Penal adopta la reincidencia genrica y sin embargo el DPT muchas
veces toma la reincidencia especfica ; ms notorio es el ejemplo de la personalidad de la
pena del derecho penal, de donde el DPT se aparte con regulaciones, como la
responsabilidad por el hecho de terceros. Tambin hay apartamento con la responsabilidad
de las personas jurdicas.
2. Cuando el legislador de la rama nueva toma una frmula de la rama principal y no le introduce
ninguna acepcin distinta: rige obligatoriamente el significado que le asigna la rama principal:
El DPT habla de dolo, culpa, fraude, pero no les asigna un contenido particularizado. Cmo
se definen? Recurdese que los administrativistas sostienen que el Cdigo Penal es aplicable
siempre que existiese congruencia con la esencia contravencional de la infraccin tributaria,
mientras que los penalistas sostienen que la solucin penal es siempre aplicable, por ser un
fondo comn slo excluible por disposicin contraria. Villegas piensa que cuando la ley penal
tributaria emplea conceptos e instituciones del derecho penal comn y no les da un contenido
particularizado, debe interpretarse que ste es el definido por el Cdigo Penal, por su doctrina
y jurisprudencia, tal como es ese concepto o esa institucin en el derecho troncal, as en
principio deber regir el Cdigo Penal, y si la solucin no es congruente debemos modificarla
legislativamente. No obstante, cabe aclarar que si mediante su
normatividad la ley tributaria regula una cuestin penal en forma diferente de la del derecho
comn, esto significar el desplazamiento de dicha norma de derecho penal comn, que se
tornar inaplicable sin necesidad de normas expresas de derogacin del Cdigo Penal. Sin
embargo, este desplazamiento no puede producirse en cuanto al derecho tributario provincial
o municipal, dado que sus normas son de inferior categora a las nacionales (art. 31 CN) por
lo cual y conforme al principio de unidad de legislacin ( art. 75 inc. 12 CN) no puede contener
regulaciones de carcter general que contraren disposiciones del Cdigo Penal.

58
c) Evasin fiscal.

Desde el punto de vista econmico financiero, se considera que hay evasin tributaria o
fiscal cuando no se transfiere o ingresa total o parcialmente al fisco una prestacin a ttulo de tributo,
por parte de quien aqul considera (segn sus intereses) como una unidad econmica sobre la que
debe incidir. Conforme este criterio es posible distinguir entre evasin legal o lcita y evasin ilcita o
ilegal, segn que el resultado patrimonial se obtenga por medios legales o ilegales, sin tener en
cuenta el elemento subjetivo o intencional.
Las actuales concepciones jurdicas, por el contrario, estiman que toda evasin tributaria o
fiscal es siempre ilcita, resultando un contrasentido hablar de evasin legal, pues una categora
jurdica no puede ser o no ser legal al mismo tiempo ni hablarse de fraude fraudulento o fraude no
fraudulento.
Explican tambin los juristas actuales que los elementos que integran el concepto de evasin
se traduce en el comportamiento ilcito del particular, incumplimiento el deber de prestacin
patrimonial que origina la realizacin del hecho imponible.

Evasin legal desde el punto de vista conceptual.

Para Villegas es toda eliminacin o disminucin de un monto tributario producida dentro del
mbito de un pas (cuyas leyes se vulneran) por parte de quienes estn jurdicamente obligados a
abonarlo (no pueden cometer el ilcito quienes reciben el peso econmico del tributo sin tener la
obligacin jurdica de pagarlo, ni de quienes an estando encuadrados en el hecho imponible de un
tributo no han sido designados sujetos pasivos por la ley, ni en general de aquellos que slo estn
obligados a resarcir al sujeto que el fisco instituy como obligado al pago) y que logran tal resultado
mediante conductas fraudulentas u omisivas violatorias de disposiciones legales (o sea, antijurdica).

La denominada evasin legal del tributo.

Evadir es sustraerse al pago de un tributo que legalmente se adeuda. Circunstancias
evasivas mencionadas por la doctrina:
1. Evasin organizada por ley: dice Duverger que se produce este supuesto cuando el legislador
dispensa del pago del tributo a determinada categora de personas. Para Villegas si tal
dispensa se produce en virtud de exenciones que surgen de la propia ley no puede hablarse
de evasin. Tambin menciona Duverger otro caso de evasin organizada por la ley, que
sera cuando el impuesto que grava las rentas de determinado sector, se estructura eligiendo
una base imponible terica que es inferior a la autntica. Para Villegas tampoco hay evasin
porque cuando el legislador ha construido el tributo puede haberlo hecho en forma tal que el
elemento utilizable para dar contenido cuantitativo a la obligacin haya tomado slo una
porcin de la renta del sujeto y no su totalidad, pero quien qued comprendido en semejante
imposicin lo ha hecho en la forma predeterminada por la ley y nada ha evadido.
2. Evasin por aprovechamiento de lagunas legales: Se trata del presunto contribuyente que se
aprovecha de las lagunas legales derivadas de la falta de previsin del legislador y acomoda
sus asuntos en forma de evadir el impuesto sin violar ningn texto ni disposicin legal. Si el
supuesto evadido aprovecha realmente las oscuridades o lagunas de la ley para dedicarse a
empresas rentables que le producen disminucin en su carga fiscal sin que nada se le pueda
objetar, se ha colocado en una hiptesis de economa de opcin o evitacin vlida, puesto
a que ninguna norma legal puede prohibir a un contribuyente arreglar lcitamente sus negocios
de manera tal de pagar menos tributos.
3. Falta de adecuacin de la circunstancia fctica al hecho imponible: para Villegas no son
supuestos de evasin. Por ejemplo es el caso de abstenerse de ejercer una actividad o de
consumir un artculo, por lo cual el contribuyente hace desaparecer su carcter de sujeto
pasivo de una obligacin tributaria, o voluntariamente no se coloca en tal situacin jurdica,
pero nada evade porque en los casos sealados no est incluido en algo de lo cual pueda
sustraerse.

Elusin tributaria.
Alguna doctrina considera que hay elusin tributaria (en oposicin a evasin) cuando aquellas
acciones u omisiones tendientes a evitar o disminuir el hecho generador se realizan por medios
lcitos, es decir, sin infringir el texto de la ley.
Villegas dice que hay acuerdo doctrinal en que el trmino elusin se refiere a la eleccin de
formas o estructuras jurdicas anmalas para esquivar o minimizar la respectiva carga tributaria.
Hay consenso en que quienes incurren en elusin fiscal son aquellos que realizan ciertas
arquitecturas contractuales atpicas cuyo nico fin es esquivar total o parcialmente la aplicacin de la
norma tributaria. La solucin estara en indagar en el significado gramatical de los trminos: no cabe
duda que elusin significa falsedad, argucia. Y por otro lado, el anlisis jurdico muestra que para

59
la ley argentina, la utilizacin de formas o estructuras jurdicas impropias de las clusulas de
comercio, que a su vez tergiversen la realidad econmica de los actos y que eso incida en esquivar
tributos, es una presuncin de defraudacin fiscal.
Ello lleva a descartar las teoras de quienes sostienen que el trmino elusin puede ser
utilizado para describir acciones legales.
Ahora bien, el problema fundamental consiste en no confundir evasin tributaria por abuso en
las formas (elusin) con la economa de opcin o evitacin mediante la utilizacin de formas
jurdicas menos gravosas, que es vlida y perfectamente legtima. O sea que configurara elusin el
supuesto de recurrir a formas manifiestamente inadecuadas y anormales con relacin al acto o
negocio jurdico que se pretende llevar a cabo, si esa recurrencia obedece al deliberado propsito de
no pagar el tributo que grava el acto o negocio jurdico realmente perseguido.
En la evitacin el futuro contribuyente se limita a elegir alguna entre diversas formas jurdicas
igualmente legtimas que el derecho privado pone a su alcance, pero la diferencia con el supuesto de
abuso de formas (elusin) es que en la evitacin el hecho de adoptar una determinada voluntad
ostensible y otra diferente es ocultar.
En conclusin, una cosa es ordenar los negocios en forma de pagar menos tributos eligiendo
la forma jurdica lcita ms favorable, y otra distinta es recurrir a artificiosas y arbitrarias
manipulaciones en el hecho imponible, distorsionndolo mediante simulaciones que alteran la
vestidura jurdica normal. La elusin es siempre fraudulenta y es una conducta antijurdica.

Ilcitos Tributarios.

a) Clasificacin de los ilcitos tributarios en el derecho positivo nacional.

Dentro del DPT tenemos:

Derecho Penal Tributario delictual: se trata de delitos formales contemplados por la ley 24.769
(LPT).
Derecho Penal Tributario contravencional: contravenciones fiscales reguladas por la ley
11.683 y en los ordenamiento fiscales provinciales.
Las infracciones fiscales pueden consistir en:
1. Mera omisin de pago de los tributos dentro de los trminos legales.
2. Defraudacin fiscal.
3. Violacin de la norma formal.

Ilcitos tributarios en la ley de procedimiento tributario.

1) Omisin de presentar la declaracin jurada o de proporcionar datos dentro de los
plazos establecidos por la DGI, ser sancionada, sin necesidad de requerimiento
previo, con una multa de $ 170 (personas fsicas) o $ 340 (personas jurdicas).
2) Infraccin genrica a los deberes formales: ser sancionada con una multa de $
150 a 2.500, las violaciones: a) a disposiciones de la ley de procedimiento tributario ; b)
a disposiciones de las respectivas leyes tributarias ; c) a disposiciones de los decretos
reglamentarios dictados por el PEN ; d) a disposiciones de otra norma de cumplimiento
obligatorio tendiente a determinar la obligacin tributaria, verificar y fiscalizar el
cumplimiento. Adems sern sancionados con una multa de $ 300 a 30.000 y clausura
de establecimiento a quienes : a) no entregaren o emitieren facturas comerciales o
industriales ; b) no llevaren registros o anotaciones de una adquisicin ; c) encarguen o
transporten mercaderas sin el respaldo documental exigido ; d) no se encontraren
inscriptos como contribuyentes o responsables ante la DGI cuando estuviesen
obligados a hacerlo.
3) Omisin de impuestos y error excusable: el que omitiere el pago de impuestos
mediante la falta de presentacin de declaraciones juradas o por ser inexactas las
presentadas, ser sancionado con una multa graduable entre el 50 y 100 % del
gravamen dejado de pagar. Procede siempre que no corresponda: la aplicacin del art.
46 (defraudacin), existencia de error excusable o cualquier causal que excluya la
culpa.
4) Defraudacin fiscal genrica: tiene como elemento bsico el fraude, es decir,
intencin dirigida a daar a los derecho s fiscales del Estado mediante maniobras o
actos engaosos. La sancin es de 2 hasta 10 veces el importe del tributo evadido. El
delito comprende: declaracin engaosa, y ocultacin maliciosa. Se presume, salvo
prueba en contrario, que existe voluntad de defraudar cuando: medie una grave
contradiccin entre los libros y las declaraciones juradas ; en la documentacin se
consignen datos inexactos ; la inexactitud de la declaracin jurada provenga de
manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias; no se llevaren
libros sin justificacin, etc.
5) Defraudacin especfica: agente de retencin y percepcin e insolvencia
patrimonial maliciosa: se reprime con prisin de 2 a 6 aos a los agentes de retencin o
60
 percepcin que no depositen o mantengan en su poder tributos retenidos o percibidos o
aportes y contribuciones previsionales retenidas despus de vencidos los plazos en
que debieron ser ingresados. Slo puede ser punible a quien la accin pueda serle
atribuda tanto objetiva como subjetivamente. Este delito para configurarse requiere
dolo, pero si se diera una omisin de tributos mediante una conducta culposa
igualmente se aplica la figura.

b) Ilcitos tributarios en la LPT.

Puede referirse a: delitos tributarios; delitos relativos a los recursos de la seguridad social;
delitos fiscales comunes.

Extincin de la accin penal. (Se otorga por nica vez a toda persona fsica o jurpidica obligada).
En los casos de evasin simple, la accin penal se extinguir si el obligado:
Acepta la liquidacin o la determinacin realizada por el organismo recaudador.
Regulariza su situacin.
Paga el monto de la misma en forma incondicional y total, antes de formularse el
requerimiento fiscal de elevacin a juicio.

Delitos tributarios.
1) Evasin simple.
Caracteres: por declaracin engaosa, ocultacin maliciosa evadiere total o parcialmente el pago de
tributos, cuando el monto excediere $ 100.000 por cada tributo o ejercicio anual.
Pena: 2 a 6 aos.

2) Evasin agravada.
Caracteres: quien mediante ocultaciones maliciosas, declaraciones engaosas, etc evadiere total o
parcialmente el pago de tributos cuando el monto sea superior a $ 1.000.000, monto sea superior a $
200.000 y hubieren intervenido personas interpuestas, monto sea superior a $ 200.000 y el obligado
utilizare fraudulentamente exenciones, beneficio, liberaciones, etc.
Pena: 3 aos y 6 meses a 9 aos e imposibilidad de beneficios fiscales por 10 aos.

3) Aprovechamiento indebido de subsidios.

Caracteres: quien mediante ocultaciones maliciosas, declaraciones engaosas, etc se aprovechase
indebidamente de reintegros, devoluciones o cualquier subsidio nacional de naturaleza tributaria,
cuando el monto percibido supere $ 100.000.
Pena: 3 a 6 aos

4) Obtencin fraudulenta de beneficios fiscales.

Caracteres: obtencin de un reconocimiento, certificacin, autorizacin para gozar de una exencin,
reintegro, etc, por medio de ocultaciones maliciosas, declaraciones engaosas, etc.
Pena: 1 a 6 aos.

5) Aprovechamiento indebido de tributos.

Caracteres: el agente de retencin o percepcin no deposita, total o parcialmente, dentro de los 10
das hbiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido, mediante
ocultaciones maliciosas, declaraciones engaosas, etc.

Delitos previsionales.
1) Evasin simple.
Caracteres: falta de pagos de aportes o contribuciones o ambos conjuntamente correspondientes al
sistema de seguridad social, cuando la suma supere $ 20.000 por cada perodo.
Pena: 2 a 6 aos.

2) Evasin agravada.
Caracteres: igual anterior pero cuando el monto evadido sea superior a $ 100.000 por cada perodo ;
cuando en la infraccin hubiera intervenido personas interpuestas y el monto evadido sea superior a
$ 40.000.
Pena: 3 aos y 6 meses a 9 aos.

3) Apropiacin indebida de recursos de la previsin social.

Caracteres: el agente de retencin que no aporte dentro de los 10 das hbiles siguientes al
vencimiento del plazo por un monto mayor a $ 5.000.
Pena: 2 a 6 aos.

Delitos Fiscales comunes.

61
1) Insolvencia fiscal fraudulenta.
Caracteres: quienes con conocimiento de la iniciacin de un procedimiento administrativo o judicial
se insolventare para frustrar la percepcin del tributo.
Pena: 2 meses a 6 aos.

2) Simulacin dolosa de pago.

Caracteres: simular en forma fraudulenta el pago total de obligaciones tributarias, recursos de
seguridad social o sanciones pecuniarias derivadas de incumplimientos fiscales mediante registros o
comprobantes falsos.
Pena: 2 meses a 6 aos.

3) Alteracin dolosa de registros.

Caracteres: sustraccin, adulteracin, ocultacin, modificacin de registros o soportes documentales
o informticos del Fisco, relativos a obligaciones tributarias o de recursos de seguridad social.
Pena: 2 a 6 aos.

D) Sancin tributaria en el orden nacional.

Rgimen general y leyes especiales.

Existen dos tipos de sanciones:

1. Compensadoras: tratan de reestablecer el orden externo existente antes de la violacin.
Estas sanciones no tienen carcter penal sino civil. Tienen carcter compensatorio: los
recargos e intereses que simplemente compensan la prdida sufrida.
2. Represivas: llamadas tambin penas o castigos. Tienen un fin resarcitorio (ejemplo: multas
fiscales).

Intereses resarcitorios.
Se generan sin necesidad de interpelacin por la falta de pago total o parcial de gravmenes,
retenciones, percepciones, anticipos y dems pago fuera de vencimiento.
El inters que se fije no podr exceder del doble de la mayor tasa vigente (2 % mensual) que
percibe en sus operaciones el Banco de la Nacin Argentina. Se da por disposicin de la Secretara
de Hacienda. Para Casas son los llamados recargos. En tanto, que la CSJN les asign naturaleza
penal.

Intereses punitorios.
Surgen una vez iniciada la va judicial. Cuando sea necesario recurrir a la va judicial para
hacer efectivos los crditos y multas ejecutoriadas, los importes respectivos devengarn un interes
punitorio computable desde la interposicin de la demanda. No puede exceder en ms de la mitad
de la tasa que deba aplicarse . esto lo dispondr la Secretara de Hacienda. Para Casas no puede
superar ms de la mitad de la tasa del 3 % mensual.

Multas fiscales.
Privan al autor del fruto de su ilicitud o de su equivalente y privan de algo suplementario con
el fin represivo de castigarlo. Tienen carcter retributivo y reparatorio.
La CSJN dijo que las multas tienen un carcter de indemnizacin de daos y al mismo tiempo
tienen la finalidad de castigar a los infractores.

Personalidad de la multa. aplicacin a personas colectivas; transmisin hereditaria.

La CSJN ha resuelto en diferentes fallos la impersonalidad de la multa fiscal. Las

consecuencias ms importantes de la impersonalidad de la multa fiscal son que:
Responden las personas colectivas.
Responden ciertas personas fsicas por los hechos de terceros.
La multa n se extingue por la muerte del infractor.

Transmisin hereditaria de la multa.

En el caso de infraccin tributaria, los herederos deben asumir la defensa del causante y
reemplazarlo en las sanciones que puedan corresponderle.
La CSJN ha admitido en varios casos la transmisin de la multa a los herederos, sin mbargo,
dentro de la legislacin argentina impera el concepto de que an en materia de infracciones
contravencionales, la multa no es transmisible a los herederos.
Las infracciones y sanciones por muerte del infractor se extinguen, pero subsiste la
responsabilidad para los herederos si las multas aplicadas hubieren quedado firmes o pasado en
autoridad de cosa juzgada con anterioridad al deceso.

62
Convertibilidad de la multa tributaria.
Despus de cambios de criterio, la CSJN sostiene que las sanciones pecuniarias no son
convertibles en pena de prisin.
Prisin.
En caso de que el ilcito sea cometido por una persona jurdica, una mera asociacin de
hecho o un ente que la norma le atribuye calidad de obligado a pesar de no ser sujeto de derecho, la
pena de prisin se aplicar a : directores, gerentes, sndicos, miembros del Consejo de Vigilancia,
administradores, mandatarios, representantes o autorizados, que hubieren intervenido en el hecho
punible.

Sujetos alcanzados por pena corporal.

Clasificacin de las penas.

En cuanto a su naturaleza.
Privativas de la libertad:
Prisin: se est impidiendo la libertad ambulatoria de un sujeto. Y los penalistas estn a favor
porque se tiene al sujeto en un establecimiento donde se lo puede vigilar y ver su evolucin.
Arresto: fue muy poco utilizado en materia tributaria. Contemplada en el art. 44 de la ley
11.683, que establece que quien quebrantare una clausura o hechos, precintos o instrumentos
que hubieran sido utilizados para hacer efectiva esa clausura, no slo ser sancionado con
una nueva clausura por el doble de tiempo que la anterior, sino que tambin ser sancionado
con arresto de 10 a 30 das.

Pecuniarias.
Multa: en cierta manera podemos decir que la pena de la ley 11.683 se la considera personal
porque no se transfiere a los herederos del infractor, y si acaece su muerte la multa queda sin
efecto, se extingue. Tambin se puede extinguir por prescripcin (el plazo comienza a correr
desde el 1 de enero siguiente al ao en que hubiere tenido lugar la violacin a los deberes
formales o materiales considerados como omisiones punibles). El art. 20 de la ley 24.769
dispone que la denuncia penal no impide la sustanciacin de los procedimientos
administrativos o judiciales. Es decir que aunque haya denuncia penal tributaria contra un
contribuyente, la AFIP puede completar el proceso de determinacin de oficio, determinar el
impuesto, aplicar intereses, pero lo que no puede hacer es aplicar multas hasta tanto no haya
pronunciamiento (sentencia definitiva) en sede judicial sobre la denuncia penal tributaria. Una
vez firme la sentencia penal, la autoridad administrativa aplicar las sanciones que
correspondan sin alterar las declaraciones de hechos contenidas en la sentencia judicial.
Comiso: se secuestra la mercadera y se puede secuestrar su transporte.

Impeditivas.
Inhabilitacin para ejercer sus funciones.
Clausura: se impide a los contribuyentes que puedan usar en su beneficio establecimientos
comerciales, industriales, agrcolas y ganaderos.

B) Distintos tipos de infracciones formales.

Omisin de presentar la declaracin jurada o de proporcionar datos.
Infraccin genrica a los deberes formales.
Omisin de impuestos y error excusable.
Defraudacin fiscal genrica.
Casos de defraudacin fiscal especfica: agentes de retencin y percepcin e insolvencia patrimonial
maliciosa. Presunciones de fraude y teora de la responsabilidad objetiva.
El elemento subjetivo.
Jurisprudencia.

C ) Los ilcitos tributarios en la ley penal tributaria: delitos tributarios; delitos relativos a los recursos de la
seguridad social; delitos fiscales comunes.
La ilegalidad de la llamada elusin tributaria.
Extincin de la accin penal.
Armonizacin del rgimen penal e infraccional.

DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO - UNIDAD XV

a) El derecho procesal tributario.

El derecho procesal tributario esta constituido por el conjunto de normas que regulan las mltiples
controversias que surgen entre el fisco y los particulares, ya sea en relacin a la existencia misma de
63
la obligacin tributaria sustancial, a la forma en que le fisco desea efectivizarla, a la validez
constitucional de los preceptos normativos que rigen tal obligacin, a los pasos que debe seguir el
fisco para ejecutar forzadamente su crdito, a las infracciones que atribuye y a las sanciones que en
su consecuencia aplica; e incluso en relacin a los procedimientos que el sujeto pasivo debe emplear
para reclamar la restitucin de las cantidades indebidamente pagadas al fisco.
En cuanto a su ubicacin cientfica la doctrina no se pone de acuerdo:
-alguna doctrina ha sostenido que el derecho tributario procesal pertenece como rama cientfica al
derecho procesal, pero sin embargo, la naturaleza de las controversias vinculadas al tributo exigen
que el procesa tributario tenga particularidades propias.
-guiliani fonrouge considerando la materia tributaria como un todo orgnico e indivisible que no
admite segregaciones no acepta la idea de una autonoma del derecho procesal tributario ni su
pertenencia al derecho procesal y lo ubica dentro del derecho tributario.
-para villegas el derecho procesal tributario es derecho procesal. La aadidura de tributario
encierra nicamente un deseo de identificacin: se trata de explicar que al hablar de derecho
procesal tributario se abordan solo cuestiones procesales originadas en el tributo.

CARACTERES GENERALES DEL PROCESO TRIBUTARIO

En los casos de conflictos de intereses las partes dirimen la controversia ante la autoridad
jurisdiccional y quedan sometidas a la decisin de esta.
Pero ese sometimiento deseado por el estado pone a su cargo un deber inexcusable: proveer lo
conducente para que los rganos jurisdiccionales dirimidores de conflictos ofrezcan las suficientes
garantas de independencia, imparcialidad e idoneidad.
Toda generalizacin encierra arbitrariedad y ello se cumple particularmente en el proceso tributario
con respecto al cual es difcil dar una nocin amplia y a la vez precisa. Podremos proporcionar
algunas pautas de sus especificidades. Podremos por ejemplo decir que se trata sobre todo de un
proceso de partes y no de un proceso absolutamente oficioso; pero ello no significa tampoco que se
trate de un procedimiento dispositivo semejante al civil, pues las peculiares motivaciones de la
obligacin tributaria requieren que la direccin y el impulso del procedimiento estn a cargo del
rgano jurisdiccional con amplia libertad de apreciacin aun apartndose de los alegado por las
partes.
En la Argentina el proceso tributario se caracteriza como un sistemas procesal con amplias
atribuciones del juez para llegar a determinar las reales situaciones jurdicas sustantivas, esto es, las
obligaciones tributarias y las correspondientes pretensiones del fisco aun ms all de lo alegado y
probado por las partes. Ello explica que nos hallemos con las siguientes peculiaridades: a) direccin
e impulso del procedimiento por el tribunal; b) libertad de apreciacin mas all de las apreciaciones y
probanzas de las partes; c) prescindencia en lo posible de formalidades.
El proceso tributario jurisdiccional comienza con posterioridad a todo lo concerniente a la
determinacin.
Sin embargo, los autores que estn en esta posicin tienen discrepancias. As giuliani fonrouge
sostiene que el contencioso tributario comienza con el recurso de reconsideracin entablado por el
particular contra el propio ente fiscal que produjo la determinacin. Considera que puede haber cierta
actividad jurisdiccional en la administracin publica. Otros autores no comparten esta idea. Valdez
Costa dice que el contencioso tributario propiamente dicho se abre con posterioridad a la decisin
administrativa definitiva o sea, cuando se agota la va administrativa con todos los recursos previstos
en el respectivo ordenamiento jurdico.
En igual sentido, Francisco Martinez seala que el proceso jurisdiccional tributario no comienza
con el procedimiento de comprobacin que llevan a cabo los organismos recaudadores y que
culmina con el acto de determinacin de un impuesto. Este acto carece de naturaleza jurisdiccional
como carece tambin de ella la decisin administrativa recada en el recurso de reconsideracin.
Llega a la conclusin de que la actividad jurisdiccional para que sea tal debe llevarla a cabo un tercer
sujeto que se halla sobre los sujetos que son partes de la relacin jurdica controvertida.
Esta ultima solucin es la que adopta el CTAL. As en el articulo 4 que se denomina
Procedimiento ante la administracin tributaria se encuentran tanto el tramite de la determinacin
como las impugnaciones ante la misma autoridad y en el articulo 5 llamado Contencioso tributario
estn todos los procedimientos estrictamente jurisdiccionales cuyo conocimiento pertenece
privativamente a rganos ajenos a la administracin activa.

El Tribunal Fiscal de la Nacin: constitucin; competencia; amparo por mora; representacin y

patrocinio; procedimiento; lmites de la sentencia.

TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION:

Este organismo jurisdiccional fue creado por la ley 15265. Depende del PEN pero ejerce funciones
jurisdiccionales y tiene independencia funcional. Tiene garantas de independencia que son: a)
retribucin fija equiparada a los camaristas federales; b) remocin solo por causas que enumera la
ley; c) juzgamiento de esas causas por un jurado presidido por el procurador del tesoro e integrado
64
por 4 abogados nombrados anualmente por el poder ejecutivo a propuesta de colegios o
asociaciones de abogados.
Tiene su sede en capital pero puede sesionar en cualquier lugar de la republica mediante
delegaciones fijas o mviles.
Esta constituido por 21 vocales argentinos, de 30 o ms aos de edad y 4 o ms aos de
ejercicio profesional. Se divide en 7 salas, de las cuales 4 estn integradas por dos abogados y un
contador publico y tienen competencia en materia impositiva no aduanera. Las tres salas restantes
se integran cada una con 3 abogados y tienen competencia exclusiva en asuntos aduaneros. El
presidente del tribunal es designado de entre los vocales por el poder ejecutivo y dura 2 aos en sus
funciones sin perjuicio de nueva designacin ulterior. La vicepresidencia es desempeada por el
vocal ms antiguo de competencia distinta de las del presidente.
En cuanto a la idoneidad el art 133 dice que los vocales son designados por el poder ejecutivo
pero previo concurso de antecedentes que acrediten competencia en la materia.
En cuanto a la imparcialidad se procura mediante: a) estricto rgimen de incompatibilidades
semejante al que rige en el orden judicial; b) deber de excusacin por las causales previstas en el
CPCC.

RECURSO DE AMPARO.
Su contenido consiste en requerir la intervencin del tribunal en el caso en el que una persona
fsica o jurdica se vea perjudicada en el normal ejercicio de un derecho o actividad por demora
excesiva de los empleados administrativos en realizar un tramite o diligencia a cargo de la AFIP.
El tribunal fiscal de la nacin, si lo juzgare procedente en atencin a la naturaleza del caos,
requerir del funcionario a cargo de la AFIP que dentro de breve plazo informe sobre la causa de la
demora imputada y forma de hacerla cesar. Contestado el requerimiento o vencido el plazo para
hacerlo, podr resolver lo que corresponda para garantizar el ejercicio del derecho del afectado,
ordenando en su caso la realizacin del tramite administrativo o liberando del al particular mediante
el requerimiento de la garanta que estime suficiente.
El vocal instructor deber sustanciar los tramites previstos en la primera parte del presente articulo
dentro de los 3 das de recibidos los autos, debiendo el secretario dejar constancia de su recepcin y
dando cuenta inmediata a aquel.
Cumplimentados los mismos, elevara inmediatamente los autos a la sala la que proceder al
dictado de las medidas para mejor proveer que estime oportunas dentro de las 48 hs de la elevacin,
que se notificara a las partes.
Las resoluciones sern dictadas dentro de los 5 das de haber sido elevados los autos por el vocal
instructor o de que la causa haya quedado en estado.

b) Reclamo, recurso y demanda de repeticin.

Requisitos: pago espontneo y a requerimiento.
Pago bajo protesto.
El empobrecimiento del accionante como requisito de la repeticin. Sujeto activo de la repeticin.

b) Vas recursivas contra las resoluciones de la AFIP.

LA REPETICION TRIBUTARIA
Es aquella relacin jurdica que surge cuando una persona paga al fisco un importe tributario que
por diversos motivos no resulta legtimamente adeudado y pretende luego su restitucin. El pago
indebido y la consiguiente pretensin repetitiva dan origen a un vinculum iuris entre un sujeto activo
cuyos bienes reciben por va legal el detrimento ocasionado por el pago indebido y un sujeto pasivo
que es el fisco enriquecido sin causa ante dicho pago indebido.
El objeto de la relacin jurdica de repeticin tributaria es una prestacin pecuniaria y por
consiguiente dicha relacin jurdica es sustancial y no meramente procesal. No se justificara
aparentemente su inclusin en el capitulo correspondiente al derecho procesal tributario.
Fundamento: el pago de un tributo no legtimamente adeudados significa un enriquecimiento sin
causa del fisco y un empobrecimiento para quien sufre por va legal la carga tributaria en sus bienes.
En forma expresa o implcita las legislaciones admiten que nadie puede enriquecerse sin causa a
costa de otro.

Caracteres:
Es una relacin jurdica de carcter obligacional cuyo objeto es una prestacin dineraria. Se trata de
un vinculo sustancial y no meramente procesal.
Es indispensable la existencia previa de una relacin jurdica tributaria principal en virtud de la cual
se haya hecho el pago cuya devolucin luego se requiere.
La suma de dinero que recorre la trayectoria particular-fisco lo hace con carcter jurdico original del
tributo. Cuando la suma dineraria recorre la trayectoria fisco-particular en virtud de la repeticin
deja de ser u tributo. Al perder el sujeto activo su carcter publico el derecho a la suma repetible
pasa a ser un derecho subjetivo privado y no publico.

65
Al no ser un tributo la prestacin repetitiva, la relacin jurdica sustancial de repeticin debe ser
regulada por el derecho civil, salvo disposicin expresa en contra.
Causas: las principales causas que pueden justificar la pretensin de solicitar repeticin del pago
tributario indebido pueden agruparse de la siguiente manera:
Pago errneo de un tributo: el error consiste en creer verdadero algo que es falso o en creer falso
algo que es verdadero o suponer una cosa que no es tal cual uno cree que existe.
Segn el art 784 del cdigo civil el que por un error de hecho o de derecho se creyere deudor y
entregare cosa o cantidad en pago tienen derecho a repetirla del que la recibi.
En derecho tributario puede haber distintas situaciones de error de hecho o de derecho:
Un sujeto pasivo paga una suma no debida o en mayor cantidad que la debida en virtud de una
equivocada determinacin tributaria.
El error conduce al solvens a pagar una suma tributaria que ya fue pagada con anterioridad o a
pagar una obligacin tributaria pendiente de una condicin incumplida creyendo falsamente que
esta se halla cumplida o a pagar no obstante existir exencin objetiva o subjetiva.
Falsa apreciacin de la realidad lleva a un particular a pagar un tributo ante la creencia de que es
sujeto pasivo de la obligacin tributaria a titulo de contribuyente, responsable solidario o sustituto.
Pago de un tributo que se cree inconstitucional: en este caso no hay error de ningn tipo y el sujeto
pasivo paga lo que el fisco le exige. Este, por su parte, no incurre aparentemente en
extralimitacin, dado que requiere el importe tributario que surge de la aplicacin de la ley
tributaria.
Pero si esa ley no se ha sujetado a los principios jurdicos superiores contenidos en la constitucin
y que constituyen los limites al ejercicio de la potestad tributaria estatal pierden validez tanto dicha
ley como la obligacin tributaria que de ella emana y es procedente la solicitud de repeticin.
Como el tributo inconstitucional no es base legal licita de obligacin, el sujeto pasivo que lo
satisface y que sufre detrimento en sus bienes por tal causa, tiene derecho de demandar al fisco
la repeticin de lo pagado, incumbindole acreditar los extremos de hecho que justifiquen o
acrediten la inconstitucionalidad del tributo impugnado.
Pago de un tributo que la administracin fiscal exige excesivamente: en este caso el
organismo fiscal acta en exceso de sus facultades legales, ya sea exigiendo la prestacin
tributaria a quienes no se hallen en situacin de sujecin pasiva o requiriendo importes tributarios
en mayor medida que lo que la ley determina.
Pago en concepto de retenciones o anticipos a cuenta de un tributo que luego no resulta adeudado o
es adeudado en menor medida que lo retenido o anticipado.

El empobrecimiento como condicin del derecho de repetir.

Se ha sostenido que solamente puede ser sujeto activo de la repeticin quien ha resultado
empobrecido como consecuencia de la indebida prestacin tributaria.
Segn la postura civilista nicamente puede ser sujeto activo de la relacin jurdica de repeticin
quien resulte tener un inters legitimo en la restitucin por haber resultado patrimonialmente
empobrecido por el pago indebido.
La CSJN ha sostenido que la ausencia de empobrecimiento en el accionanate o su falta de
acreditacin y cuanta, implican descartar el inters legitimo para accionar en justicia reclamando la
devolucin integra de las sumas ingresadas por pago de tributos que se impugne.
La CSJN dice si quien demanda por repeticin obtiene sentencia favorable y antes traslado el
impuesto al precio de la mercadera vendida, habra cobrado dos veces, por distintas vas, lo cual es
contrario a la buena fe, criterio que reposa en una larga regla tico-jurdica, conforma a la cual la
repeticin de un impuesto no puede sino depender de la indispensable prueba del real perjuicio
sufrido.
Con fecha posterior en el caso PASA, Petrolera Argentina SA, la corte modifico el criterio
sostenido anteriormente, decidiendo que no es necesaria la prueba del empobrecimiento del
accionante como condicin para la viabilidad de la accin de repeticin de impuestos. Sostuvo que el
inters inmediato y actual del contribuyente que paga un tributo existe con independencia de saber
quien puede ser en definitiva la persona que soporta el peso del tributo.

Sujetos activos de la repeticin.

Son sujetos activos el destinatario legal tributario cuyo derecho es indudable, haya sido designado
sujeto pasivo de la obligacin tributaria principal a titulo de contribuyente o haya sido excluido de ella
si fue objeto de sustitucin.
Este derecho es innegable porque el destinatario legal tributario es el realizador del hecho
imponible que sufre en sus bienes el peso del tributo en virtud de disposicin legal.
En cuanto a quien paga una deuda tributaria ajena solo puede ser sujeto activo de la relacin
jurdica de repeticin si de su pago indebido deriva un personal perjuicio. En estos casos, el perjuicio
es propio porque no cabria accin de resarcimiento contra el contribuyente.

66
Aspectos procesales.
La repeticin tiene importancia por tres razones. La primera razn es la facultad que tiene el poder
judicial de pronunciarse sobre la validez constitucional de las leyes creadoras de tributos y de ejercer
la revisin de los actos de la administracin. En segundo lugar, la importancia del juicio de repeticin
deriva de las restricciones a la defensa existentes en la ejecucin fiscal. Y en tercer lugar surge la
importancia de la repeticin con motivo de la restriccin que tienen los tribunales administrativos con
funciones jurisdiccionales que no pueden declarar la inconstitucionalidad de las leyes salvo si la corte
lo hizo previamente.

La protesta: durante muchos aos los tribunales decidieron que nicamente se poda iniciar juicio de
repeticin si el pago se realizaba bajo protesta. Este pago fue una creacin jurisdiccional de la corte.
En tal oportunidad el fundamento fue la penosa situacin econmica de las provincias ante la
supresin de los derechos de importacin y exportacin. El criterio se mantuvo pero los fundamentos
debieron ser modificados. As la exigencia se justifico en que el estado deba quedas alertado de la
posibilidad de litigio a los efectos de que adoptara los recaudos de orden contable o presupuestario
necesario para hacer frente a la posibilidad de tener que restituir ese pago formulado bajo protesta.
Sin embargo en los ordenamientos tributarios modernos el pago bajo protesta ha desaparecido.
Sin embargo la corte ha continuada aferrada al viejo criterio afirmando que la protesta es
imprescindible para accionar en tanto el pago no se haya realizado por error excusable de hecho o
de derecho.

Reclamo administrativo previo: es requisito generalmente indispensable para la repeticin. Esto

surge de la ley 3952 que determina que el estado no puede ser demandado ante la autoridad
judicial sin haberse formulado reclamo administrativo previo. Las provincias en forma
expresa o implcita se han adherido a este rgimen al incluir en sus ordenamientos la
reclamacin administrativa previa a la va judicial.
Competencia y partes intervinientes: cuando se trata de impuestos nacionales y en los cuales la
demandada es la nacin, el juicio puede iniciarse ante el juez federal de la circunscripcin donde se
halla la oficina recaudadora.
Adems existe una competencia originaria de la corte suprema de justicia segn la cual puede
accionarse directamente ante la corte cuando se sostiene la invalidez de actos emanados de
autoridades provinciales que violan la constitucin nacional o una ley nacional. Se trata de una
competencia de excepcin que deriva de la propia constitucin nacional.
Solo puede ser actor de la accin de repeticin quien tiene aptitud para ser sujeto activo de la
relacin jurdica de repeticin. El demandado en el fisco nacional o en su caso los fiscos provinciales
o municipales.
En el caso de una sentencia en contra del fisco por la ley 3952 solamente tendra valor declarativo
ya que se prohbe la ejecucin contra el estado. Esto afecto normas bsicas de justicia por lo que se
argumento la inconstitucionalidad de esta ley y la corte declar su validez. Sin embargo en 1966 la
corte modifico su anterior interpretacin amplia y estableci el alcance de la norma en cuestin.

La accin en la ley 11683: En esta ley hay 2 procedimientos distintos para la repeticin segn que el
pago haya sido espontneo (mediante declaracin jurada) o a requerimiento (en cumplimiento de
una determinacin de oficio).
pago espontneo: se entiende por tal el que se efectu mediante determinacin por el sujeto pasivo.
Posteriormente al pago que se estima indebido, el presunto sujeto pasivo tributario debe
interponer un reclamo ante la DGI. Si esta reparticin resuelve en contra de la pretensin del
repitiente, este dentro de los 15 das de notificado, puede ejercitar cualquiera de las siguientes
opciones:
recurso de reconsideracin ante la propia DGI
recurso de apelacin ante el tribunal fiscal
demanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia. Se puede emplear esta va en
forma directa y tambin si antes se interpuso recurso de reconsideracin y este se resolvi en
forma adversa.
Anlogas opciones tiene el presunto sujeto pasivo tributario si la DGI no dicta resolucin dentro de
los 3 meses de presentado el recurso.
pago a requerimiento: en este caso y para intentar la repeticin de lo que piensa esta indebidamente
pagado el presunto sujeto pasivo tributario no necesita hacer reclamo y puede optar por las
siguientes vas:
demanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia.
Demanda directa ante el tribunal fiscal.
El reclamo por repeticin faculta a la DGI a verificar deuda prescritas, pero temporalmente en
cuadradas dentro del periodo fiscal a que se refiere el reclamo. Si surge deuda, el fisco puede
determinar y exigir el tributo hasta compensar el importe por el cual la repeticin prospere. Pero
tambin se dispone que si a causa de esa verificacin surgen pagos tributarios improcedentes o

67
excesivos, la DGI compensara los importes pertinentes hasta anular el importe tributario resultante
de la determinacin, aun cuando la accin para repetir tales sumas hubiese estado prescrita.

RECURSOS CONTRA LAS RESOLUCIONES DE LA AFIP EN LA LEY 11683

Segn el art 78 contra las resoluciones que determinen tributos y accesorios en forma cierta o
presuntivas o que impongan sanciones (que no sean de arresto) o se dicten en reclamos por
repeticin de tributos, los sujetos pasivos e infractores pueden interponer dentro de los 15 das de
notificados, el recurso de reconsideracin y el recurso de apelacin.
Estos medios impugnativos pueden interponerse sin necesidad de pago previo.
Si el importe resultante de la determinacin tributaria, el monto de la sancin o la suma cuya
repeticin se reclama son inferiores a las cantidades que indica la ley, proceder nicamente el
recurso de reconsideracin ante la DGI. Si en cambio, exceden la suma indicada, se podr optar
entre el recurso anterior o el recurso de apelacin ante el tribunal fiscal.
Ambos recursos son excluyentes entre s e indicado uno de ellos ya no se puede iniciar el otro.

RECURSO DE RECONSIDERACION: se interpone ante la misma autoridad de la DGI que dicto la

resolucin recurrida. La interposicin es escrita y puede hacerse mediante entrega directa en las
oficinas de la DGI o mediante correo con carta certificada con aviso de retorno. Interpuesto el
recurso, debe dictarse resolucin dentro del termino de 20 das y se notifica al interesado tanto la
resolucin recada como todos sus fundamentos. Si el recurso se resuelve en contra se debe pagar e
iniciar demanda por repeticin.
Si bien se interpone ante la misma autoridad que dicto la resolucin el recurso no lo resuelve el
mismo sino su superior jerrquico, siempre que ese superior tenga tambin carcter de juez
administrativo.

RECURSO DE APELACION: procede contra las resoluciones que impongan sanciones o

determinen tributos y accesorios, o se dicten en reclamos por repeticin de tributos. No es
procedente respecto de las liquidaciones de anticipos y otros pagos a cuenta, sus actualizaciones e
intereses. No es utilizable esta va recursiva en las liquidaciones de actualizaciones e intereses
cuando simultneamente no se discuta la procedencia del gravamen.
El art 130 de la ley se especifica que el tribunal fiscal acta en el recurso de amparo de los art 164
y 165 y en los recursos entablados con relacin a los derechos, gravmenes, accesorios y sanciones
que aplique la aduana de la nacin, excepto en los casos de contrabando.
Algunos aspectos de importancia:
Interposicin del recurso: se interpone por escrito ante el tribunal fiscal dentro de los 15 das de
notificada la resolucin administrativa y el recurrente debe comunicar a la DGI o administracin
nacional de aduanas que ha interpuesto este recurso.
El recurrente, en su interposicin, debe expresar todos sus agravios, oponer excepciones, ofrecer
prueba y acompaar la instrumental que haga a su derecho.
La sustanciacin de recurso suspende la intimacin de pago a la parte apelada, es decir, mientras
la apelacin no quede resuelta por sentencia del tribunal fiscal, el recurrente no puede ser ejecutado
por la suma resultante de la determinacin o por el importe de la multa aplicada. Cuando la apelada
sea una determinacin se devengara durante la sustanciacin del recurso, un inters equivalente al
fijado, al tiempo de la apelacin para la infraccin de art 42 de la ley 11683. El fallo del tribunal puede
eximir al recurrente de tal inters en forma total o parcial si se estima que tenia fundadas razones
para considerar improcedente el tributo. Pero si encontrase que la apelacin es evidentemente
maliciosa, puede ordenar se liquide otro inters adicional incrementado hasta en un 100%. La
sentencia debe pronunciarse expresamente acerca de los intereses.
Traslado a la apelada: se dar traslado por 30 das a la apelada para que conteste el recurso,
oponga excepciones, acompae el expediente administrativo y ofrezca prueba.
Si no lo hiciere de oficio o a peticin de parte el vocal instructor har un nuevo emplazamiento a la
reparticin apelada para que lo conteste en el termino de 10 das bajo apercibimiento de rebelda y
de continuarse con la sustanciacin de la causa. El plazo establecido en el primer prrafo solo ser
prorrogable por conformidad de partes manifestada por escrito al tribunal dentro de ese plazo y por
un termino no mayor a 30 das.
Excepciones: producida la contestacin de la apelada y en caso de que esta opusiese
excepciones, el vocal instructor dar vista por 10 das al apelante para que las conteste y ofrezca
prueba sobre ellas. El art 171 enumera taxativamente las 8 excepciones que pueden oponer las
partes como de previo y especial pronunciamiento:
incompetencia
falta de personera
falta de legitimacin en el recurrente o la apelada
litispendencia
cosa juzgada
defecto legal
prescripcin
68
 nulidad.
Si el vocal instructor estimase que alguna de las excepciones opuestas no es de previo y especial
pronunciamiento dispondr que tal excepcin se resuelva juntamente con el fondo de la causa. El
vocal tiene un plazo de 10 das para resolver si las excepciones son admisibles. Si as lo considera
ordena la produccin de la prueba ofrecida y una vez sustanciada el vocal resuelve la excepcin sin
la facultad de las partes para producir alegatos sobre ella.
D) Admisibilidad y produccin de la prueba: si no se plantean excepciones o resuelto lo que
corresponda sobre ellas, el paso siguiente cosiste en que el vocal instructor debe resolver sobre la
pertinencia y admisibilidad de las pruebas. Si resuelve sustanciarlas debe hacerlo en un plazo no
superior a los 60 das aunque a pedido de las partes, puede ampliar tal termino hasta 30 das mas
las diligencias de prueba tramitan directa y privadamente entre las partes y el vocal presta asistencia
para asegurar el efecto indicado, allanando inconvenientes y emplazando a los remisos a colaborar.
A ese efecto, el vocal tendr la facultad que se concede a la DGI para hacer comparecer a las
personas ante el tribunal. Los informes pueden ser solicitados por las partes a entidades publicas o
privadas y que deben ser obligatoriamente evacuados con las formalidades que establece el
dispositivo citado.
E) Clausura de prueba y alegatos: una vez que vence el termino de prueba, el vocal instructor
declara su clausura y eleva los autos a la sala la que por 10 das los pone a disposicin de las partes
para que aleguen. Si no se produce prueba, la remisin es inmediata. Si la sal cree necesario un
debate ms amplio, convocara a audiencia de vista de causa por auto fundado. Esta audiencia es
oral y se realiza en los trminos y conforme a las pautas que indica la ley.
F) Medidas para mejor proveer: hasta el momento de dictar sentencia, el tribunal puede declarar
medidas para mejor proveer o sea, prueba adicional que el tribunal resuelve recibir de oficio para un
mejor y ms completo conocimiento de la causa. En caso de medidas de mejor proveer el termino
para dictar sentencia se ampla en 30 das.
G) Autos a sentencia: una vez contestado el recurso y las excepciones y cuando no hay prueba a
producir, los autos pasan directamente a resolucin del tribunal, siendo destacable que en esta
circunstancia la ley no faculta a las partes a producir alegatos. Lo mismo sucede una vez que finaliza
la audiencia de vista de causa.
H) Limites y facultades de la sentencia: la sentencia del tribunal no puede declarar la
inconstitucionalidad de las leyes tributarias o aduaneras o sus reglamentaciones. Pero si la corte
suprema ha declarado este tipo de inconstitucionalidad el tribunal puede aplicar esa jurisprudencia.

Las facultades del tribunal consisten:

declarar que una interpretacin ministerial o administrativa no se ajusta a la ley interpretada.
Practicar la sentencia, la liquidacin del quantum del tributo y accesorios y fijar el importe de la
multa.
En lugar de ello, si lo estima conveniente el tribunal dar las bases precisas para que se fijen
esas cantidades. En este caso el tribunal ordenara que las reparticiones recurridas practiquen en
el termino de 30 das prorrogable por igual plazo y una sola vez. Si vencido dicho termino y su
eventual prorroga, la reparticin apelada no produce liquidacin esta deber ser efectuada por el
apelante. De la liquidacin practicada por las partes se dar traslada por 5 das vencidos los
cuales el tribunal fiscal de la nacin resolver dentro de los 10 das. Esta resolucin ser apelable
por el plazo de 15 das debiendo fundarse al interponer el recurso.
Plazo para la sentencia: salvo en el caso de alargue por medida de mejor proveer, los
trminos fijados para que el tribunal dicte sentencia son de 15 das para resolver las excepciones
de previo y especial pronunciamiento; de 30 das para cuando se trate de sentencias definitivas y
no se hubiera producido prueba; de 60 das en caso de sentencia definitiva y prueba producida
ante el tribunal fiscal.
J) Recurso de aclaratoria: notificada la sentencia, las partes podrn solicitar, dentro de las 5
das, que se aclaren conceptos oscuros, se subsanen errores materiales o se resuelvan puntos
incluidos en el litigio y que fueron omitidos en la sentencia.

LA REGLA SOLVE ET REPETE.

Algunos administradores lo consideran como un principio sagrado, autentico basamento del
derecho tributario e imprescindible para la supervivencia del estado.
Significa que cualquier contribuyente que en contienda tributaria le discuta al fisco la legalidad de
un tributo previamente debe pagarlo.
Naturaleza jurdica: el profesor Gustavo Ingrosso dice que el fundamento se halla en que la
autoridad judicial no puede anular el acto administrativo de imposicin, sino reparar la lesin jurdica
que el provoca y que resulta del pago pues la mera posibilidad de que el acto lesione un derecho no
puede ser materia de actuacin d}ante la autoridad judicial de manera que el solve et repete es el
medio adecuado para el cumplimiento de la funcin normal de la ley tributaria y la certeza de la
percepcin regular de los ingresos.
Giorgio Tesoro sostiene que la regla es algo mas y algo diferente del principio de ejecutoriedad; se
trata dice de una norma particular de nuestra rama del derecho; norma en parte justificada por

69
necesidades publicas y por la presuncin de legitimidad del acto administrativo de determinacin
pero sustancialmente diversa y paralela de la ejecutoriedad.
Benvenuto Griziotti dice que constituye una institucin autnoma del derecho financiero y reviste
el carcter de medida protectora de poltica financiera cuya finalidad, funcin o motivo es proteger las
finanzas publicas erigiendo una valla para los contribuyentes de mala fe.
No hay acuerdo desde el punto de vista de su valor procesal. Para algunos es una cuestin
prejudicial cuya inobservancia impide la constitucin de la relacin procesal.. en cambio para otros el
principio constituye una excepcin procesal. Esto significa que no se trata de un presupuesto de la
accin sino de una condicin para que el juez pueda conocer sobre el fondo del asunto.
En el modelo de cdigo tributario para Amrica latina dice: la accin a que se refiere el art 175
prrafo primero podr interponerse y deber fallarse sin que sea necesario el pago previo de los
tributos o de las sanciones. En la exposicin de motivos se explica que este es un medio
frecuentemente utilizado para encubrir la arbitrariedad administrativa y hacer ilusoria la defensa del
contribuyente.
En nuestro pas esta regla fue creacin jurisprudencial, es decir, los tribunales siguiendo la
jurisprudencia de la corte aplicaron este principio exigiendo el pago previo del tributo para poder
litigar contra el fisco aun sin que ley alguna lo establezca.
La CSJN estableci esta regla excepcionalmente. En algunas oportunidades abri el recurso
extraordinario en juicios de apremios, cuando la ejecucin fiscal poda causar perjuicio irreparable.
De la misma manera, declaro viable la contienda sobre liquidaciones del impuesto sucesorio sin
pago previo ya que para este tributo segn el alto tribunal no regia la regla. Expreso en un fallo que
el pago no es obligatorio cuando se trata de casos anmalos lo cual puede interpretarse referido a
situaciones en que a simple vista el tributo cuestionado es inconstitucional.
Desde el punto de vista de la legislacin, la ley 11683 dio vida legal a esta regla. Este principio
tiene mayor rigidez para los tributos de montos inferiores a los exigidos por la ley para la procedencia
del recurso de apelacin.
Las legislaciones provinciales tambin adoptaron esta regla pero algunos atenuaron sus efectos
al establecer tribunales fiscales con funciones jurisdiccionales que permitieron discutir la legitimidad
del tributo, sin necesidad de pago previo.

c) El proceso contencioso judicial.

Recurso de revisin y apelacin limitada contra las sentencias del Tribunal Fiscal de la Nacin.
RECURSO DE REVISION Y APELACION LIMITADA
Los sujetos pasivos determinados y los infractores perdidosos podrn interponer el llamado
recurso de revisin y apelacin limitada para ante la cmara nacional competente, lo cual podrn
hacer dentro de los 30 das de notificados de la sentencia definitiva del tribunal fiscal, igual derecho
tendr la AFIP. No interpuesto el recurso, la sentencia pasara en autoridad de cosa juzgada y deber
cumplirse dentro de las 15 das de quedar firme.
La DGI tendr derecho a apelar la sentencia siempre que el escrito del recurso se acompaare
con la autorizacin escrita para el caso dado, emanada del subsecretario de poltica y administracin
tributaria o de competencia anloga o en ausencia o impedimento de este, del funcionario a cargo de
la direccin nacional de impuestos dependiente de la secretaria de hacienda o de la dependencia
centralizada que cumpla funcin equivalente en dicha secretaria de estado y que el subsecretario
designe.
Para esto, la reparticin presentara juntamente con el pedido de autorizacin un informe fundado
en la conveniencia de apelar el fallo del tribunal fiscal de la nacin.
Concedida la autorizacin, esta ser valida para todos aquellos casos en que a trabes de la
sentencia del tribunal fiscal de la nacin resulte que se trata de una situacin estrictamente anloga
a la que dio lugar a la autorizacin siempre que del mismo modo previsto en el primer prrafo, no se
dispusiera otra cosa en forma simultanea, sea o no en la misma autorizacin o con posterioridad.
La reparticin autorizada deber comunicar dentro del plazo de 30 das de notificada a la
secretaria de hacienda, las sentencias definitivas desfavorables a la pretensin fiscal que recayeran
en las causas anlogas en tramite o que pudieran iniciarse.
La direccin general de aduanas dependiente de las AFIP podr apelar la sentencia del tribunal
fiscal sin el cumplimiento de dicho requisito.
La apelacin de las sentencias se conceder en ambos efectos, salvo la de aquellas que
condenaren al pago de tributos e intereses que se otorgara al solo efecto devolutivo. En este caso si
no se acreditare el pago de lo adeudado ante la reparticin apelada dentro de los 30 das desde la
notificacin de la sentencia o desde la notificacin de la resolucin que apruebe la liquidacin
practicada, la reparticin expedir de oficio la boleta de deuda a que se refiere el articulo 92, fundada
en la sentencia o liquidacin en su caso.

EJECUCION FISCAL
Si el sujeto pasivo no paga a tiempo su obligacin que puede consistir en importes tributarios,
pagos a cuenta, anticipos, accesorios, multas ejecutoriadas y sus correspondientes incrementos por
70
actualizacin monetaria, el estado tiene derecho a perseguir su cobro por el procedimiento especial
de ejecucin fiscal. Es un juicio sumario y se basa en el principio de la legitimidad de los actos
administrativos.
Cuando se trata de tributos nacionales, la ejecucin fiscal debe iniciarse ante la justicia federal. Si
se trata del cobro de tributos provinciales y municipales corresponde la actuacin de la justicia
provincial ordinaria. El procedimiento de ejecucin fiscal se inicia con una demanda donde el fisco
pone en conocimiento del juez la existencia de la deuda y su decisin de llevar adelante la ejecucin
hasta el pago completo del capital adeudado y las costas correspondientes. Acompaa a la demanda
una boleta de deuda que acredita la existencia de la obligacin tributaria concreta. Una vez iniciado
el tramite, se libra un requerimiento de pago y embargo. El procedimiento posterior es el de la
citacin de venta, consistente en la oportunidad concedida al demandado en contra de la accin del
fisco. Las excepciones mas comunes son las de inhabilidad de titulo, pago, prescripcin, espera y
pendencia de recursos autorizados por ley.
La sentencia de remate se dicta posteriormente ordenando llevar adelante la ejecucin.
En general en la ejecucin se prohbe la discusin de aspectos sustanciales. Esos aspectos
sustanciales podrn ser objeto del juicio de repeticin. Se trata de un procedimiento que tiende a la
rpida percepcin de lo adeudado en concepto de tributos.
Las excepciones de la ley 11683 son las siguientes:
pago total documentado: no se requiere que el pago sea total, procede tambin por pago parcial.
Espera documentada: se refiere a las prorrogas de tributos concedidas por ley o por el organismo
recaudador cuando la ley autoriza su concesin.
prescripcin: esta autorizada por el cdigo civil cuando se refiere a su oposicin al contestar
demanda o en la primera presentacin en juicio que haga quien la intente.
Inhabilidad de titulo: la ley 11683 restringe la procedencia de esta excepcin: vicios formales en la
boleta de deuda. Consideramos la inclusin dentro de esta excepcin de la de defensa de falta de
legitimacin sustancial pasiva, lo cual fue admitido tericamente por la doctrina. La corte suprema
de justicia ha admitido esta doctrina cuando se hallan en tela de juicio algunos de los
presupuestos esenciales de la va ejecutiva sin cuya concurrencia no existira titulo hbil. tambin
puede ser incluida como inhabilidad de titulo la condonacin de una multa que luego pretende
ejecutarse, pues si queda sin efecto la multa el titulo que la documenta deja de valer como tal.
La inconstitucionalidad como defensa en la ejecucin fiscal, en principio no es oponible segn la
jurisprudencia tanto de la corte suprema de justicia de la nacin como de la mayora de los tribunales
del pas. Las corte ha admitido esta defensa para prevenir un agravio que resulta irreparable atento a
la imposibilidad de conjurar ese mal por la va ordinaria o cuando lo decidido reviste gravedad
institucional y pueden resultar frustratorio de derechos de orden federal con perturbacin de servicios
pblicos.

RECURSOS ANTE LA CORTE

Siendo la corte suprema el tribunal de mas alta jerarqua, a quien compete en ultima instancia el
conocimiento y decisin de las causas que versen sobre puntos regidos por la constitucin y por la
leyes de la nacin, su intervencin en cuestiones tributarias asume gran importancia en los aspectos
doctrinal y practico. excepcin hecha en los asuntos de competencia originaria enumerados en el art
116 de la constitucin, su actuacin debe tener lugar por va de apelacin, en los casos regulados
por el art 2 del decreto-ley 1285/58.
Conforme a esas normas y a las conexas de la ley 48, las vas procesales disponibles para llevar
las causas fiscales a conocimiento de la corte son dos: el recurso ordinario de apelacin y el recurso
extraordinario de apelacin.

Apelacin extraordinaria y ordinaria ante la Corte Suprema y competencia originaria ante el Alto
Tribunal. Juicio de ejecucin fiscal: excepciones; defensa de inconstitucionalidad. Principio solve et
repete.

Recurso ordinario de apelacin: este recurso que abre instancia ordinaria y permite la revisin de
las cuestiones de hecho y de derecho implicadas en el proceso, solo procede cuando el estado
nacional es parte interesada, directa o indirectamente, siempre que el valor disputado en ultimo
termino, sin sus accesorios, sea superior a determinado monto.
Por lo tanto las condiciones de procedencia del recurso son:
1-que la nacin o cualquiera de sus dependencias sea parte interesada, directa o indirectamente, sin
que la reforma introducida por la ley 15271 y decreto ley 17116/67 acerca del inters comprometido
haga suponer que el propsito legislativo fue dejar sin efecto o modificar la doctrina de la
improcedencia del recurso cuando el fisco nacional interviene en gestin de sus intereses locales,
referentes a impuestos para la capital federal y territorios nacionales.
2-que el valor cuestionado exceda de determinado monto, para lo cual la corte ha establecido:
debe computarse el monto reclamado en la demanda sin considerar las cuotas que se devenguen
durante el pleito ni la eventual depreciacin monetaria producida en ese periodo.

71
a los efectos de establecer el valor cuestionado, el caso de acumulacin de acciones distintas debe
considerarse el monto individual de cada una de ellas y no el total; as como tambin que no
basta la simple asercin de que el valor actualizado de los bienes motivos del juicio supera la
cifra tope, si ella carece de fundamento objetivo en las actuaciones.
debe entenderse por accesorios los intereses y las costas.
a los efectos de establecer el tope determinante de la competencia de la corte, hay que considerar el
existente a la fecha de concesin del recurso.
3-la apelacin debe referirse a una sentencia definitiva, esto es, la que pone fin al pleito y hace
imposible su continuacin.
segn la orientacin de la corte, el recurso ordinario es improcedente en las causas en que se
discuten multas de ndole punitiva, como son las aplicaciones en caso de contrabando o de
infraccin a las leyes de impuesto a los rditos.
El recurso debe interponerse dentro de los 5 das de la notificacin de la sentencia y tramitarse
con arreglo a las normas establecidas en los 244, 245 y 254 del cdigo procesal de la nacin,
debiendo tenerse en cuenta que el pedido de aclaratoria de la decisin apelada no suspende aquel
termino. no hay impedimento para que conjuntamente con el ordinario se deduzca el recurso
extraordinario, pero la improcedencia de aquel determina el rechazo de estos.

Recurso extraordinario de apelacin: la otra va para llevar las causas a conocimiento de la corte
suprema es el recurso extraordinario que autoriza el art 14 de la ley 48 y que procede contra
sentencias definitivas de las cmaras federales de apelacin, de las cmaras de apelacin de la
capital y de los tribunales superiores de provincia. por excepcin tambin corresponde con respecto
a decisiones de funcionarios u organismos administrativos autorizados por ley a dictar resoluciones
de naturaleza judicial, es decir, de las que en el orden normal de las instituciones incumben a los
jueces y siempre que ellos tengan carcter final y no sean pasibles de revisin o recurso, sin
embargo se declaro improcedente en el caso de sentencias del tribunal fiscal de la provincia de
Buenos Aires, a pesar de que ellas no eran revisables por va de recurso sino por accin especial
contencioso administrativa ante la suprema corte local, lo que no ocurre en el tribunal fiscal de la
nacin por ser recurribles ante la cmara federal.
El recurso procede en las situaciones enumeradas por el art 14 ley 48:
-Cuando se cuestiona la validez de un tratado, de una ley del congreso, o de una autoridad ejercida
en nombre de la nacin y la decisin fuese contraria a su validez.
-Cuando una ley, decreto o autoridad de provincia fuere cuestionada como contraria a la constitucin
nacional, a los tratados o leyes de aquellas.
-Si el litigio versa sobre la inteligencia de alguna clusula de la constitucin o de un tratado o ley del
congreso, o se cuestione una comisin ejercida en nombre de la autoridad nacional y la resolucin
fuere contraria a la validez de esas normas o derecho.
Para la procedencia formal de este recurso se necesitan:
sentencia definitiva: la decisin recurrida debe ser una sentencia definitiva. La corte dijo que reviste
tal carcter: 1) la resolucin que aun no resolviendo el fondo del pleito le pone fin; 2) el auto que
decide una cuestin de competencia; 3) son equiparables a sentencias definitivas los
pronunciamientos que por su ndole y consecuencias puedan llegar a frustrar el derecho federal
invocado, ocasionando perjuicios de imposible o tarda reparacin ulterior.
Tribunal de ultima instancia: la decisin materia del recurso debe emanar de un tribunal de ultima
instancia ordinaria, lo cual tienen importancia especialmente en las causas sustanciadas ante la
justicia provincial.
Planteamiento oportuno: debe plantearse en tiempo oportuno para que los jueces de la causa
conozcan de ella, lo que tambin rige para los procedimientos administrativos. El recurso
extraordinaria no abre instancia a diferencia de lo que ocurre con el recurso ordinario de
apelacin, pues solo permite que la corte ejerza su facultad de control constitucional del derecho
publico aplicado. Por lo tanto no son revisables por esta va las sentencias que resuelven una
cuestin con fundamento en circunstancias de hecho y prueba. Este principio excluyente sufre
excepcin cuando ellas estn tan ntimamente ligadas con la cuestin federal planteada, que
deben ser examinadas en cierta medida para el reconocimiento del derecho invocado.
En cuanto a los aspectos sustanciales, el recurso procede cuando se trata de interpretar la
constitucin nacional o leyes federales y en el supuesto de colisin entre una norma o acto con la
constitucin nacional o con otras disposiciones dictadas sobre la base de ella. La corte ha dicho que
para la interpretacin de la jurisprudencia hay leyes nacionales que pueden ser comunes
(corresponden a los cdigos sustantivos y otros ordenamientos derivados de los poderes delegados),
leyes locales (dictadas par un determinado lugar o porcin del territorio) y leyes federales
propiamente dichas (dictadas en virtud de facultades generales asignadas por disposicin
constitucional). De acuerdo a esta clasificacin:
Procede el recurso extraordinario: cuando se cuestiona la inteligencia de normas federales
propiamente dichas y la decisin ha sido contraria al derecho invocado; leyes tributarias
provinciales que se impugnan como violatorias de la constitucin nacional; aunque se trate de
una ley local.

72
Es improcedente el recurso extraordinario : respecto de leyes locales; con motivo de la
interpretacin de normas convencionales y de orden comn; en las cuestiones de orden procesa,
aun regidas por leyes federales; en la cuestin relativa a la falta de protesta previa como
condicin para una demanda de repeticin.
A pesar de la improcedencia del recurso en los casos citados previamente, debe tenerse en cuenta
que si lo resuelto importa agravio constitucional o compromete instituciones bsicas de la nacin,
corresponde abrir el recurso extraordinario. Tal situacin supone una excepcin a la norma general.
Inversamente si bien las leyes federales pueden ser examinadas por va del recurso extraordinario,
ellos resulta improcedente en el supuesto de que se apliquen a la percepcin de tributos de carcter
local, pues en tal caso las leyes de la nacin pierden all el carcter de normas federales.

Competencia originaria de la corte: conforme el art 116 de la constitucin nacional la corte

suprema conoce en ultima instancia en las causas que versen sobre los puntos regidos por la
constitucin y por las leyes de la nacin, con la reserva hecha del art 75 inc 12, y lo hace por
apelacin (ya sea por apelacin ordinaria o por recurso extraordinario); pero en todos los asuntos
concernientes a embajadores, ministros y cnsules extranjeros y en los que alguna provincia fuese
parte lo ejercer originaria y exclusivamente. Se trata de una competencia de excepcin derivada de
la constitucin nacional y que surge con prescindencia de la nacionalidad o vecindad de las partes.
Accin meramente declarativa.

ACCION DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD

El CPCC permite en su art 322 la accin declarativa de certeza que permite la declaracin de
inconstitucionalidad con efecto preventivo. La accin hace cesar un estado de incertidumbre sobre la
existencia a modalidades de una relacin jurdica siempre que la faltas de certeza ocasione un
perjuicio o dao al actor y este no tenga otro medio legal para ponerle termino inmediatamente.
Esta accin es aplicable en materia tributaria y as lo declaro la corte en la primera causa
Newland, Leonardo Lorenzo. Para la procedencia de esta accin no es necesario que el derecho
cuya declaracin se requiere haya sido trasgredido. Es suficiente que el accionado lo discuta,
desacate o se jacte de tener un derecho cuya existencia se deba declarar.
La interposicin de esta accin ha enervado la exigencia del solve et repete ya que previene la
consumacin del perjuicio que puede originarse con el pago del tributo antes de su discusin.

Casos en que se habilita la competencia: multas y repeticin.

d) Procedimiento Penal Tributario.

PROCEDIMIENTO PENAL TRIBUTARIO CONTRAVENCIONAL

Los hechos reprimidos en los art 39, 45, 46 y 48 deben ser objeto de un sumario administrativo
cuya instruccin debe disponerse por resolucin emanada del juez administrativo. En esta resolucin
debe constar claramente cual es el ilcito atribuido al presunto infractor.
Esta resolucin que dispone el sumario debe ser notificada al presunto infractor quien contara con
un plazo de 15 das prorrogable por igual plazo por una nica vez y por resolucin fundada, para
formular su descargo escrito y ofrecer todas las pruebas relativas a su derecho. Vencido el termino
de 15 das se observaran para la instruccin del sumario las normas de determinacin de oficio.
En el caso de infraccin a los deberes formales se otorgar 5 das al presunto infractor para que
presente su defensa y ofrezca pruebas.
Cuando las infracciones surjan con motivo de impugnaciones u observaciones vinculadas a la
determinacin, es imprescindible para el juez que aplique las sanciones en la misma resolucin en
que determina el gravamen.
Si as no lo hace, el sujeto pasivo determinado tendr derecho a considerar que la direccin no
encontr merito para considerarlo autor de infracciones relacionadas con esa determinacin.
En el supuesto de infraccin por no declaracin de declaraciones juradas, el procedimiento de
aplicacin de la multa puede iniciarse a opcin de la direccin con una notificacin emitida por el
sistema de computacin de datos que rena los requisitos establecidos por el articulo 70 (debe
constar claramente el acto u omisin que se atribuye al presunto infractor).
Si dentro del plazo de 15 das a partir de la notificacin el infractor paga voluntariamente la multa y
presenta la declaracin omitida, los importes respectivos se reducen a la mitad y la infraccin no se
considera como un antecedente en su contra. El mismo efecto se produce si ambos requisitos (pago
voluntario de multa y presentacin de declaraciones juradas) se cumplen desde el vencimiento
general de la obligacin hasta 15 das posteriores a la notificacin mencionada. No cumplido uno
solo de estos requisitos debe sustanciarse el sumario.
En el caso de infracciones a los deberes formales reprimidas con clausura de establecimientos el
procedimiento consiste en que constatados los hechos u omisiones corresponde labrar una
minuciosa acta de comprobacin en la cual los funcionarios deben dejar constancia de todas las
circunstancias relativas a dichos hechos u omisiones as como a su prueba y su encuadramiento
legal. Adems esta acta debe contener una citacin para que el presunto infractor, provisto de las

73
pruebas de que intente valerse comparezca a una audiencia para su defensa que se fijara para una
fecha no anterior a los 5 das no posterior a los 10 das. El acta debe ser firmada por lo actuantes y
por el titular del establecimiento o por su representante en el lugar, salvo que no estuvieren o no
quisieran hacerlo, en cuyo caso se dejara constancia de ellos con la firma de 2 testigos.
Esta audiencia debe ser tomada por el juez Administrativo quien se pronunciara una vez que ella
haya terminado o en un plazo que no puede exceder de 10 das.
Si la sentencia impone la sancin de clausura es posible interponer recurso de apelacin ante los
juzgados en lo penal econmico de la capital federal y los juzgados federales en el resto del territorio
de la republica. Este recuro se otorga con efecto devolutivo a partir de la reforma de la ley 23905. Sin
embargo la ley permite que en caso de que pudiera causar un gravamen irreparable y a pedido de
parte el juez lo otorgue con efecto suspensivo. La decisin del juez es inapelable.
El recurso de apelacin debe ser fundado e interpuesto en sede administrativa dentro de los 5
das de notificada la resolucin. Verificado el cumplimiento de los requisitos formales pertinentes, las
actuaciones se remiten en 48 hs al juzgado competente el cual lo tramitara conforme a los dispuesto
en los art 588 y 589 del cdigo de procedimiento en lo criminal para la justicia federal. El art 588 dice:
El juez correccional resolver el recurso previa audiencia del apelante a la que podr asistir el
asesor de la polica o la municipalidad y en presencia de las actuaciones producidas son perjuicio de
tomar otros antecedentes que creyere indispensables. El art 589 dice: la resolucin del juez
correccional debe dictarse dentro del tercer da despus de practicadas las diligencias de que habla
el articulo anterior.
En los casos en que segn la ley procede la pena de prisin, la DGI una vez firma la
determinacin del tributo dar intervencin a los jueces en los penal econmico de la capital federal
o a los jueces federales en el resto del pas, siendo aplicable para la sustanciacin de la causa el
cdigo nacional de procedimientos penales.

Etapa administrativa; recursos.

Procedimiento y recursos en caso de clausura de establecimiento y sanciones conexas:

a) procedimiento: en el caso de una multa se requiere un acta de comprobacin. En esta acta se

dejara constancia de lo siguiente:
1- Todas las circunstancias relativas a las infracciones: esto significa que el acta debe describir
concretamente las operaciones que los funcionarios consideren violatorias de la normativa vigente,
haciendo una relacin circunstanciada de dichas operaciones de tal forma que del acta surjan sin
duda alguna las razones de orden fctico que permiten llegar a la conclusin del fisco de que el
contribuyente ha cometido la infraccin.
2- Las razones y pruebas que desee incorporar el interesado: dada la importancia del acta como
instrumento publico y su valor probatorio, el derecho de defensa del administrado obliga a que los
funcionarios hagan constar en el acta todas las circunstancias relativas a los hechos u omisiones que
desee incorporar el contribuyente, as como la prueba que quiera agregar.
3- Todo lo relativo a la prueba del ilcito atribuido: el detalle circunstanciado de las conductas que se
imputan al supuesto infractor, debe ir acompaado de las pruebas pertinentes. La falta de ese
requisito, atribuible a los inspectores actuantes, impide la acreditacin de la imputacin que se
intenta formular.
4- Encuadramiento legal de la conducta que se ha considerado punible: debe tenerse en cuenta el
inciso vulnerado del art 40 de ley 11683 y tambin los artculos e incisos de la resolucin general de
la DGI que resulte aplicable.
Adems el acta de comprobacin debe contener una citacin para que el responsable, con las
pruebas de que intente valerse, comparezca a una audiencia para su defensa que se fijara para una
fecha no anterior a los 5 das ni superior a los 15 das. El acta debe ser firmada por los actuantes y
notificada al responsable o representante legal de el. En caso de no hallarse presente este ultimo en
el acto del escrito, se notificara el acta labrada en el domicilio fiscal por los medios establecidos en el
art 100.
En las audiencias el supuesto infractor deber demostrar personera suficiente, podr contar con
asesoramiento letrado y podr optar por presentar su defensa por escrito. deber ofrecer y producir
las pruebas pertinentes que no haya adjuntado previamente.
En esta oportunidad el presunto infractor tiene la opcin de reconocer la materialidad de la infraccin
cometida, en cuyo caso las sanciones se reducirn, por nica vez, al mnimo legal.

b) Procedimiento recursivo administrativo: una vez finalizada la audiencia y dentro de los 2 das, el
juez administrativo dictara la resolucin pertinente que pondr fin al procedimiento.
Alguna doctrina dice que si vence este plazo y el juez no dicta la resolucin, hay que interpretar que
se ha producido la caducidad de la facultad del fisco para imponer la medida punitiva y que debe
concluirse en que no se ha encontrado merito suficiente para aplicar sancin alguna, con la
indemnidad para el contribuyente.
La resolucin puede significar que la defensa prospere y que no se aplique sancin alguna al
inculpado. Pero puede tambin suceder que se decida la aplicacin de las penas que conmina el

74
dispositivo. En este caso, el presunto infractor puede interponer el recurso de apelacin en sede
administrativa ante los funcionarios superiores que designe el director de la DGI, lo cual deber
efectuar dentro de los 5 das de dictada la resolucin condenatoria.
Dentro de los 10 das el funcionario autorizado deber dictar resolucin confirmando la sancin o
absolviendo al imputado. Si la resolucin fue condenatoria, causa ejecutoriedad, correspondiendo
que sin otra sustanciacin de la direccin General proceda a la ejecucin de las sanciones que para
cada caso autorice la ley.

c) Recurso ante el juez de primera instancia: si la resolucin de la apelacin administrativa fue

desfavorable al recurrente, este puede interponer ante la justicia recurso de apelacin. Pero como se
otorga efecto devolutivo al recurso, las sanciones impuestas por el organismo fiscal pueden ser
inmediatamente ejecutadas no obstante la mencionada interposicin.
Es notorio el perjuicio que causa la clausura, ya que obliga a cesar en las actividades por un periodo
de 3 a 10 das, con la siguiente imposibilidad de trabajar y obtener ganancias. Los perjudicados son
el contribuyente, sus subordinados y el propio fisco, que deja de percibir ingresos sobre lo que
debera tributar por lo producido.
Con este efecto devolutivo se da la anmala situacin de que la sancin debe cumplirse antes de
que una sentencia firme, del juez competente, lo establezca, lo cual significa un atentado a la
presuncin de inocencia que a favor del inculpado consagran el art 1 de CPP y el art 8 del Pacto de
San Jos de costa rica. La corte ha sostenido desde el caso fernandez arias c/ poggio que el
pronunciamiento jurisdiccional emanado de rganos administrativos debe quedar sujeto a un control
judicial suficiente
La DGI se transforma en juez y parte, con la facultad de sancionar y efectivizar la medida antes del
pronunciamiento de la instancia judicial revisora. De tal manera, si la sentencia del juez fuera
favorable al contribuyente se corre el peligro de que los perjudicados demanden al estado por los
daos y perjuicios sufridos.

d)Recurso ante la cmara: se puede recurrir la sentencia del juez de primera instancia por ante la
cmara siguiendo los tramites de los recursos previstos en el CPP y nuevamente con efecto
devolutivo

PROCEDIMIENTO PENAL TRIBUTARIO DELICTUAL:

Procedimiento administrativo: conforme al art 18 de ley 24769, el organismo recaudador no podr
formular denuncia si no esta dictada la determinacin de oficio de la deuda tributaria o resuelta en
sede administrativa la impugnacin de las actas de determinacin de deuda de los recursos de la
seguridad social, aun cuando estn recurridos.
La ley 24769 permite la denuncia solo a partir de la determinacin de la deuda tributaria o del
dictado de la resolucin administrativa que resuelva la impugnacin de las actas de determinacin de
deuda de los recursos de la seguridad social, lo cual proporciona al administrado la posibilidad de
ejercer su defensa y ofrecer su prueba durante }el tramite de ambos procedimientos administrativos.
Tenemos la exigencia de un acto administrativo fundado, el cual otorga a la deuda fiscal o
previsional una mnima aunque provisional certidumbre como soporte objetivo del delito que se
denuncia.
Otro hecho positivo es la supresin del informe tcnico de la DGI de 30 das que contena el
anterior art 16 de la ley 23771.
Denuncia en casos en que no corresponde la determinacin: segn el art 18 prrafo 2 de la ley
24769 en todos aquellos casos en que no corresponde efectuar la determinacin administrativa de la
deuda, debe formularse de inmediato la denuncia, pero tan solo si los funcionarios intervinientes
llegan a la conviccin sobre la presunta comisin de un hecho delictivo.
En cuanto a los casos en que no corresponde determinacin de la deuda, son los supuestos de
los art 10, 11 y 12 de la ley 24769, por ser figuras autnomas cuya consumacin es independiente y
separable de la cuantificacin de la deuda. De las misma manera , otras situaciones que por sus
caractersticas no hacen imprescindibles el procedimiento administrativo, tales como las
declaraciones juradas rectificativas o las retenciones indubitables contempladas en los art 6 y 9. En
estos supuestos la ley exige que la denuncia se formule una vez formada la conviccin administrativa
de la presunta comisin del hecho ilcito. Ello indica que la administracin tributaria no solamente
debe estar ntimamente convencida de la existencia del presunto hecho punible sino que tambin
esta obligada a fundar la denuncia con los elementos de prueba que le conducen a sostener
asertivamente la materialidad del hecho y la concurrencia del elemento subjetivo requerido para el
perfeccionamiento de la figura que se denuncia.

Denuncia penal por terceros: segn el prrafo 3 del articulo 18, si la denuncia penal es formulada por
un tercero ante el propio juez, este debe remitir los antecedentes al organismo recaudador a fin de
que inmediatamente inicie el procedimiento de verificacin y determinacin de la deuda ya sea
tributaria o previsional. Este organismo debe emitir el acto administrativo a que se refiere el primer
prrafo del mismo art 18 en un plazo de 90 das hbiles administrativos, prorrogables a

75
requerimiento fundado de dicho organismo. Es decir, el plazo es ordenatorio y puede ser alargado
por el juez siempre que medie pedido fundado. No se fija termino para la prorroga lo cual queda
supeditado al buen criterio del juez. Dicha prorroga tendr en cuneta las circunstancias de la causa,
la complejidad que puede darse ante la envergadura de la empresa o de las operaciones que realiza
y el resguardo de los derechos de defensa del contribuyente.

Atribucin administrativa de no denunciar: seala el art 19 de la ley 24769 que aunque los montos
alcanzados por la determinacin de la deuda tributaria o previsional fuesen superiores a los previstos
en los art 1, 6, 7 y 9, el organismo recaudador no formulara denuncia penal si de las circunstancias
del hecho surgiese manifiestamente que no se ha ejecutado la condena punible. Esta decisin debe
ser fundada debe ser precedida por dictamen jurdico y debe ser adoptada por funcionarios
competentes. Adems la decisin debe ser comunicada inmediatamente a la procuracin del tesoro
de la nacin que se expedir al respecto.
Esto significa que se excluye la facultad de no denunciar para las figuras mas graves y para otros
ilcitos los cuales debern llevarse a la justicia aun con la seguridad de que no hay conducta punible.
Comunicada la decisin a la procuracin del tesoro, su dictamen tambin debe ser fundado y podr
confirmar lo decidido en la instancia administrativa o discrepar en cuyo caso ser obligatoria la
formulacin de la denuncia. Esto significa que no es la DGI sino la procuracin del tesoro el rgano
que en ultima instancia con su opinin vinculante, decidir los casos en que la denuncia no debe
formularse. Ante ello nos parecen infundadas las criticas que se oponen a esta facultad hablando de
delitos dependientes de instancia fiscal o sosteniendo que la administracin se convierte en duea
de la accin penal.

Sustanciacin paralela de la determinacin y ejecucin: el art 20 primer prrafo precepta que la

formulacin de la denuncia penal no impide que los procedimientos administrativos y judiciales
tendientes a la determinacin y ejecucin de la deuda tributaria o previsional, se sigan sustanciando.
Sin embargo, prohbe a la autoridad administrativa imponer sanciones hasta que sea dictada la
sentencia definitiva en sede penal. En este caso no ser de aplicacin el art 76 de la ley 11683 que
obliga a atribuir sanciones en la misma resolucin que determina el gravamen, en defecto de lo cual
se entiende que la DGI no encontr merito para imputar dichas sanciones.
El deslinde de competencia queda claramente fijado por la ley: la denuncia penal no despoja de
competencia a la autoridad administrativa o judicial para sustanciar los procedimientos a su cargo,
dirigidos a la determinacin primero y a la ejecucin despus de las deudas tributarias y
previsionales. Sin embargo, le impide aplicar sanciones hasta que se dicte y quede firme la sentencia
en sede penal.
Esto surge del ultimo prrafo del articulo 20, segn el cual una vez firme la sentencia penal, la
autoridad administrativa aplicara las sanciones que correspondan sin alterar las declaraciones de
hechos contenidos en la sentencia. Es decir, no se podr volver a discutir en sede administrativa
hechos y circunstancias que el juez penal tuvo como ciertos.

Medidas de urgencia: segn el art 21 de la nueva ley penal tributaria si hay motivos suficientes para
presumir que en algn lugar hay elementos de juicio relacionados con delitos fiscales o
previsionales, el organismo recaudador puede solicitar al juez penal autorizacin para obtener y
resguardar dichos elementos, y adems puede pedir otras medidas de urgencia que considere
necesarias. Estas diligencias pueden ser encomendadas al organismo recaudador, asignando en tal
caso a los funcionarios que acten, la calidad de auxiliares de la justicia. La actuacin ser conjunta
con el organismo de seguridad competente.
El carcter de auxiliar de la justicia debe ser interpretado conforme a los dispuesto por el cdigo
procesal penal de la nacin en su art 224 como indicativo de una funcin y no de una reparticin
creada por la ley como es la polica federal. Las facultades del auxiliar de la justicia se limitan a
objetos del delito y no a personas y por lo tanto excluye arrestos, detenciones, interrogatorios de
testigos, etc, estndole en cambio permitido recibir denuncias, hacer constar el estado de cosas y
lugares y practicar allanamientos y secuestros de papeles.
Es necesario que el organismo recaudador actu juntamente con la fuerza policial y solo
mediando esa conjuncin puede hacer uso de las facultades de auxiliar de la justicia con respecto a
los elementos involucrados en los delitos que investiga.

Competencia federal. Querella. Procedimiento judicial: En el mbito de la capital federal es

competente el fuero penal econmico mientras que en el interior del pas es competente la justicia
federal. Esta norma se complementa con la construccin de varias figuras (art 1, 3, 4, 6, 10, 11, 12)
que reiteradamente se refieren al fisco nacional. Esto significa que pueden surgir hechos dolosos
cometidos con las mas hbiles maniobras evasivas y por altos montos que perjudiquen seriamente a
las haciendas provinciales y municipales, y que sin embargo no revestirn el carcter de delitos
castigados por la ley 24769.
El art 23 faculta al organismo recaudador para asumir, en el proceso penal la funcin de
querellante particular por medio de los funcionarios designados para cumplir tal papel. Se trata de la

76
querella por delitos de accin publica, regulada por el art 82 del CPCC que dispone que toda
persona con capacidad civil, particularmente ofendida por un delito de accin publica, tendr derecho
a constituirse en parte querellante y como tal impulsar el proceso, proporcionar elementos de
conviccin, argumentar sobre ellos y recurrir con los alcances que establece el cdigo. La asuncin
de tal papel no es obligatoria, ya que el art 23 dice que podr constituirse. Se trata de sujeto
eventual, no es imprescindible ni necesario den el curso del un proceso. La inclusin de las
entidades publicas con capacidad para querellar importa la intervencin de otro acusador publico
paralelo. La oportunidad para constituirse en querellante es en cualquier estado del proceso, hasta la
clausura de la instruccin.
La constitucin como querellante, habilita la actuacin a los fines incriminatorios en la cuestin
penal, pero no permite ejercer la accin civil y concretar el reclamo resarcitorio. Para ello es
necesario que el damnificado por el delito se constituya en el proceso como actor civil en la forma y
condiciones previstas por los art 87 y ss del CPPN.

INSTRUCCION Y REQUERIMIENTO DE ELEVACION A JUICIO:

En cuanto a la instruccin y al requerimiento de elevacin a juicio por ser el derecho procesal
penal tributario parte del derecho procesal penal, se aplican las disposiciones de este ultimo. La
instruccin se encuentra ubicada en el libro II del cdigo procesal penal y en su libro 7 esta el tema
de la elevacin a juicio.

DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO - UNIDAD XVI

a) Globalizacin y fiscalidad internacional.

A) Derecho Internacional tributario.

Concepto: " Aquella rama del derecho tributario que tiene por objeto el estudio de las normas de
carcter internacional que corresponde aplicar en los casos en que diversas soberanas entran en
contacto, ya sea para evitar problemas de doble imposicin, coordinar mtodos que combatan la
evasin y organizar, mediante la tributacin, formas de cooperacin entre los pases."

Contenido: Buhler sostiene que el D.I.T, en sentido amplio incluye las normas de carcter
internacional y las de carcter nacional llamadas a tener trascendencia internacional.
Jarach, Villegas opina que no se deben incluir las normas internas que delimitan el poder fiscal con
referencia a sujetos o a objetos que por su naturaleza trascienden los lmites de su territorio. stas
normas pertenecen al derecho tributario material.

Dentro del D.I.T en sentido estricto tenemos:

1. Tratados colectivos de D.I.T Ej. : Acuerdo colectivo de Ginebra del 18/5/56 "sobre imposicin
de automviles de uso privado.
2. Tratados de doble imposicin. Las normas contenidas en ellos procuran evitar la
simultaneidad de potestades tributarias en torno de un mismo sujeto pasivo.
3. Normas dictadas por las comunidades supranacionales y de derecho internacional comn.

Fuentes: Su clasificacin esta en el art.38 de la Carta de la Corte Internacional de Justicia.

La Carta... las organiza de la siguiente manera. La Corte aplica:
1. Convenciones internacionales, tanto generales como especiales que establezcan reglas
expresamente reconocidas por los estados en litigio.
2. La costumbre internacional.
3. Los principios generales del derecho reconocidos por las naciones civilizadas.
4. Bajo reserva de la disposicin del art.59, las decisiones judiciales y la doctrina de los
publicistas ms calificados, como medio auxiliar para determinar las reglas de derecho.

Los tratados ocupan un lugar preponderante, sean bilaterales o multilaterales, aunque los primeros
tienen mayor importancia. La costumbre tiene realmente poca vigencia, aunque se puede citar como
ejemplo de ella las exenciones impositivas a los representantes diplomticos.

B) Doble o mltiple imposicin internacional.

Doble imposicin.
"Hay doble (o mltiple) imposicin cuando el mismo destinatario legal tributario es gravado dos (o
ms) veces, por el mismo hecho imponible, en el mismo perodo de tiempo, y por parte de dos (o
ms) sujetos con poder tributario".

Requisitos.
1. Identidad del sujeto gravado: que sea el mismo en ambos casos.
2. El gravamen debe derivar del mismo hecho imponible.

77
 3. La doble o mltiple imposicin debe ser simultnea.
4. Diversidad de sujetos fiscales: la doble o mltiple imposicin puede provenir de la coexistencia
de dos o ms autoridades en el orden nacional, en el caso de los pases con sistema federal,
o de dos o ms autoridades de orden internacional.

Los momentos de atribucin de la potestad tributaria (fuente, nacionalidad, domicilio,

residencia, establecimiento permanente).
Principios de atribucin del poder tributario.
El punto de partida para un anlisis jurdico de la doble imposicin, se busca en el hecho imponible.
Segn el aspecto espacial de ste, deben pagar tributo quienes estn sujetos a la potestad del
Estado. Por esto son importantes los criterios que atribuyen potestad tributaria:
1. Nacionalidad: Es el criterio ms antiguo. El derecho a gravar deriva de la nacionalidad del
contribuyente, entendida sta, como el vnculo que une a un individuo con el pas. As, sin
importar donde la persona viva o trabaje, debe tributar al pas al cual lo vincula su ciudadana.
2. Domicilio: La facultad de gravar corresponde al Estado donde el contribuyente se radica con
carcter permanente y estable. El domicilio fiscal, slo toma de los elementos requeridos por
el concepto de domicilio en lo civil, al corpus. El hecho de que el concepto de domicilio fiscal
no sea demasiado claro, es quizs la causa de la poca utilizacin de este criterio.
3. Residencia: Se diferencia del anterior criterio e que para atribuir la potestad tributaria se tiene
en cuenta la simple habitacin en el lugar sin que concurra la intencin de permanencia.
4. Establecimiento permanente: Se entiende por tal, " el emplazamiento o instalacin que sirve
para el ejercicio de actividad econmica en un pas por parte del propietario que est
domiciliado o ubicado en el extranjero". Segn este criterio, el hecho de tener un
establecimiento permanente en el pas, da derecho a este pas para gravar la actividad
econmica que all se desarrolla. Nuestro pas utiliza este criterio para el impuesto a las
ganancias.
5. Fuente: Establece que corresponde gravar al pas donde est la fuente productora de riqueza,
es decir, donde la riqueza se genera.

Los pases exportadores de capitales (pases desarrollados) han tendido a la aplicacin de los tres
primeros criterios, ya que como exportan los capitales a otras regiones del mundo desean gravar
esos capitales en cualquier lugar en que se hallen.
La casi totalidad de los pases en va de desarrollo postulan el criterio de la fuente, segn el cual
deben gravarse los ingresos obtenidos en nuestro pas. Estos pases reciben capitales exteriores,
que sin embargo producen ganancias dentro de sus territorios y de all su lgico inters a gravarlos.
Por ltimo cabe aclarar que estos criterios pueden coexistir dentro de una misma legislacin.

Soluciones para atenuarlas y principios que las sustentan.

Los procedimientos ms importantes actualmente utilizados son:
1. Exencin de las rentas obtenidas en el exterior: Por este procedimiento los pases gravan las
rentas que se producen en su territorio y eximen total o parcialmente las que se obtengan en
el extranjero. Es un sistema poco usado porque no conviene a los pases industrializados.
2. Crdito por los impuestos pagados en el extranjero (tax credit): es una atenuacin del principio
de domicilio o residencia. Cada pas grava la totalidad de las rentas, tanto las que se
produzcan dentro como fuera de su territorio, pero se acepta que los impuestos pagados en el
extranjero por rentas all producidas se deduzcan de los impuestos totales. Este sistema no
es conveniente para los pases en va de desarrollo pues mientras menos pague ese
particular en el pas donde invierte (por incentivo fiscales) menos podr deducir, y si la
eximicin es total, el pas exportador cobrar ntegramente el impuesto por la renta obtenida
en el extranjero.
3. Crdito por impuestos exonerados (tax sparing): Para evitar los inconvenientes del sistema
previamente mencionado, los pases en va de desarrollo solicitan que se incluya la clusula
del Tax sparing, por la cual el pas desarrollado deduce no solo los impuestos efectivamente
pagados en el pas en va de desarrollo, sino tambin el que se debi pagar y no se pag por
la exencin o reduccin existente como incentivo para la inversin extranjera.
4. Descuento por inversiones en el exterior: Es un sistema relativamente moderno (lo utiliza
Alemania desde 1968) que consiste en deducir de los impuestos a pagar en el pas del
capitalista, un porcentaje de las inversiones que ste haga en un pas en vas de desarrollo y
que tiende a incrementar el crecimiento econmico de tal pas.

Los ltimos tres procedimientos mencionados, son una muestra del cambio de mentalidad(segn
Villegas) que se est operando en los pases industrializados. Sin abjurar de su soberana, los
pases comienzan a buscar las frmulas de cooperacin en pro del desarrollo de aquellas naciones
menos avanzadas.
La solucin a los problemas de doble imposicin debe fundamentarse en la solidaridad internacional
y en la desigualdad de las partes en pugna.

78
Mecanismos para evitar la doble imposicin internacional. Tratados sobre doble imposicin.

C) Tratados internacionales suscriptos y ratificados por Argentina en materia de doble

imposicin. Convenio OCDE.

El art. 31 de la Constitucin Nacional establece que los tratados con potencias extranjeras adems
de la propia Constitucin y las leyes de la Nacin que en su consecuencia se dicten, son la ley
suprema de la Nacin.

Dentro de los tratados en general, aquellos que se firmen para evitar la doble imposicin deben ser
contemplados como cuerpos legales con un rango jurdico especial, cuyo principal objetivo es el de
repartir el poder tributario de los Estados contratantes de acuerdo con principios equitativos y
razonables.

Un organismo que se ha encargado de esta problemtica es la Organizacin para la Cooperacin y

el desarrollo Econmico (OCDE) que en 1977 elabor un modelo de convencin para evitar la doble
imposicin, en cuyo art. 25 se establecen procedimientos para eliminar dudas y problemas mediante
acuerdos mutuos. Segn este dispositivo, las autoridades de los Estados contratantes harn lo
posible para resolver de mutuo acuerdo cualquier duda o dificultad que pueda surgir en cuanto a la
interpretacin o aplicacin del convenio. Esta norma coincide con el art.31 de la Convencin de
Viena sobre el Derecho de los Tratados, (a la cual adhiri nuestro pas en 1973): " Un tratado debe
ser interpretado de buena fe de acuerdo con el significado ordinario que debe ser acordado segn su
contexto y a la luz de su significado y fines".
El modelo OCDE tiene vigencia en nuestro pas por coincidir en lo principal con el mencionado art.
De la Convencin de Viena, y de ah que los numerosos tratados sobre doble imposicin firmados
por la Argentina se atienen bsicamente al mencionado modelo OCDE.
El criterio es un tanto vago pero quienes deban interpretar los problemas podrn recurrir a otros
elementos, por ejemplo notas o cartas que condujeron a negociaciones para concluir el tratado,
protocolos adicionales y cualquier otra clase de documentos equivalentes.

La eficacia de estos instrumentos en indudable y nuestro pas ya ha celebrado convenios de doble

imposicin con 16 pases (entre ellos: Blgica, Bolivia, Canad, Reino Unido de Gran Bretaa,
Austria y Francia). Un ejemplo a destacar es el acuerdo firmado entre Argentina y Espaa para evitar
la doble imposicin y prevenir la evasin fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el
patrimonio, firmado en Madrid en 1992.

b) Empresas transnacionales y la teora del rgano (jurisprudencia de la Corte Suprema de

Justicia de la Nacin).
Situacin de las empresas multinacionales y teora del rgano.
Las empresas actualmente han desbordado el mbito nacional para extender su actividad ms all
de las fronteras, dando lugar al nacimiento de las empresas multinacionales.
En nuestro pas el tema a cobrado importancia a raz de varios casos fallados por la Corte Suprema,
el ms importante fue el de Parke Davis, en el cual la Corte aplic la Teora del rgano.
El principio de la realidad econmica autoriza a asignar un especial trato a ciertas situaciones en las
cuales, para apreciar la "realidad" del gravamen aplicable, es requisito indispensable que quienes
celebraron determinadas contrataciones, sean entes autnticamente independiente, an cuando
estn revestidos de personalidad jurdica. Si no se da esa independencia, el legislador debe
encontrar la forma adecuada para "detectar" el gravamen legtimamente aplicable.

La teora del rgano.

Es un instrumento utilizado para determinar ciertas rentas gravables cuando surge la duda sobre si
ellas son o no de fuente nacional. Es, desde otro punto de vista, un mtodo de defensa de los fiscos
nacionales contra el peligro que representa la constante expansin de las empresas multinacionales.
Ello no significa que desaparezca la personalidad jurdica de estas sociedades, ni menos su
capacidad jurdica tributaria, por lo cual esas sociedades siguen siendo sujetos pasivos de las
obligaciones tributarias que se desprenden del sistema impositivo argentino, y la aplicacin de esta
teora en modo alguno implica que pierdan ese carcter, para adquirirlo, en cambio, en forma
exclusiva la entidad fornea (con lo cual, el pas donde tiene su sede filial, perdera su potestad
tributaria sobre ella).
En el derecho alemn, fue introducida por la Ordenanza Tributaria Alemana segn la cual si una
persona jurdica est en tal forma subordinada que no tiene voluntad propia, responde por los
impuestos de la empresa dominante en aquellos casos en que la obligacin tributaria se base en la
explotacin de la empresa.

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En los Estados Unidos est teora se conoce con el nombre de Disregard of legal entity. A diferencia
de otros pases, que an debaten sobre cual puede ser el mejor mtodo para combatir la evasin
internacional, la Argentina vino aplicando desde hace varios aos el principio de "realidad
econmica" (art. 2 ley 11.683)que a su vez permiti aplicar la teora del rgano, con unnime
aprobacin jurisprudencial de la Corte Suprema de la Nacin y tribunales inferiores.
Segn el principio de "realidad econmica", si las partes usan formas manifiestamente inapropiadas,
la autoridad fiscal puede prescindir de ellas y emplear las lgicas del derecho impositivo nacional.
Los problemas con el fisco argentino comenzaron a suscitarse cuando estas filiales dedujeron como
gastos, distintos pagos negociados con las matrices por variados conceptos (regalas, intereses,
servicios tcnicos). El fisco argentino impugn estas operaciones y la cuestin termin siendo
decidida por la justicia, llegando a la Corte Suprema de Justicia.

Evolucin jurisprudencial.
En el primer caso la Corte dijo que si una sociedad extranjera posea la casi totalidad del capital de
una sociedad argentina, no poda celebrar un contrato consigo misma y desestim la pretensin de
descontar en el balance impositivo de la empresa local lo pagado a la matriz por regalas. (CSJN
10/7/64, "refineras de maz") En"Parke Davis" la Corte estableci que un pago de regalas de filial a
matriz era solo un retiro disimulados de utilidades que se dedujeron incorrectamente como gastos y
disminuyeron las rentas gravadas por la Argentina. En "Mellor Goodwin" declar inaceptable un
traslado de mercaderas con consecuencias fiscales favorables a la disminucin de los impuestos, y
en "Ford Motors" consider que un supuesto pago de intereses de filial a matriz no era otra cosa que
una remesa de utilidades de la entidad local en beneficio de la no residente.
La teora del rgano aplicada en estos tres ltimos casos permiti "levantar el velo" y as se
descubri que:
1. La matriz no residente era duea de casi el 100% de las acciones de la filial (subordinacin
financiera).
2. La matriz seleccionaba y designaba a los jefes y cuadros directivos de la filial (subordinacin
organizativa).
3. Exista un proceso nico de formacin de cada decisin econmica por parte de la matriz
(subordinacin econmica).

Finalmente en 1985 la Corte decidi el caso "Kellogg". El fisco dijo que la matriz, residente en los
Estados Unidos y dos empresas que operaban localmente, integraban un solo conjunto dominado
por la central no residente. Ante ello no correspondan las deducciones o regalas, intereses de
prstamos, contraprestaciones por servicios tcnicos y otros rubros, por los que las sociedades
residentes resultaban deudoras de la casa matriz. Qued comprobado que ambas empresas
argentinas integraban un conjunto econmico multinacional de la que la que era dominante Kellogg
de Estados Unidos, con 80.000 acciones sobre las 89.400 acciones en las que se divida el capital.
1. La filial argentina Kellogg reconoci estar incluida en dicho conjunto econmico, reformul sus
declaraciones juradas por los impuestos cuestionados y conforme las reglas de la teora del
conjunto econmico.
2. La Corte no encontr irregularidades en las contabilidades de las empresas argentinas y tuvo
por no probado el perjuicio al fisco, resolviendo la causa a favor de la empresa.
3. Sin embargo ratific el principio de la realidad econmico o sea que dio preeminencia a la
situacin econmica real prescindiendo de las estructuras jurdicas ajenas a la realidad
econmica.
4. Admiti que esta regla interpretativa poda tambin ser complementada con aquella que
permite descorrer el velo societario y por la teora del conjunto societario y sus equivalentes.
Como conclusin, quedaron consolidados el criterio de la realidad econmica y la utilizacin de la
teora del rgano.

Precios de transferencia: concepto y caracterizacin.

El problema de los precios comparables.
Planificacin fiscal internacional. Subcapitalizacin. Treaty shopping.
Parasos fiscales y pases de baja o nula tributacin.

c) Defensa contra el dumping y competencia fiscal nociva.

Las barreras aduaneras y las trabas al comercio internacional para-alancelarias.

d) El poder tributario en el marco de la integracin econmica (uniones aduaneras, mercado comn y

comunidad econmica).
Armonizacin fiscal y ejercicio de la potestad tributaria normativa por organismos comunitarios.

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