PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE MINAS GERAIS

Cincias Contbeis com nfase em Controladoria

Impactos dos tributos na economia e seu reflexo na sociedade

Alexandre de Paula Sena Amaral

Catiane Alves de Macedo
Clia Rodrigues Neves
Roberta de Lira Toledo

Belo Horizonte
2009
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Alexandre de Paula Sena Amaral

Catiane Alves de Macedo
Clia Rodrigues Neves
Roberta de Lira Toledo

Impactos dos tributos na economia e seu reflexo na sociedade

Trabalho Interdisciplinar apresentado como requisito parcial

de avaliao das disciplinas: Contabilidade Fiscal e
Tributria, Contabilidade Gerencial, Direito Trabalhista e
Previdencirio, Controladoria de Agronegcios,
Controladoria Financeira, Contabilidade Internacional, do 6
perodo do Curso de Cincias Contbeis com nfase em
Controladoria, da Pontifcia Universidade Catlica de Minas
Gerais, Ncleo Barreiro.

Orientadores:
Srgio Luiz Ferreira Mol
Marcelle Cristina Corra
Fernanda Paula Diniz
Roberto Carlos de Arajo
Hebert Rodrigo de Souza

Belo Horizonte
2009
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RESUMO

Os tributos desempenham um papel fundamental na economia do pas, pois a partir deles

que o governo consegue captar recursos para custear os gastos pblicos como sade, segurana,
educao, transporte, cultura etc. No Brasil, o dinheiro arrecadado em tributos muitas vezes
onera significativamente o custo da empresa, minando-a, s vezes, do mercado de trabalho e,
alm disto, a sociedade permanece merc de investimentos no pas que deveriam estar sendo
feitos atravs das arrecadaes. preciso que os gestores tenham ferramentas necessrias para
minimizar seus custos e que a sociedade tenha conhecimento do quo representativo a
incidncia dos impostos sob o PIB brasileiro. Para tanto, importante que os gestores
empreendam um planejamento fiscal e tributrio eficaz enquanto a reforma tributria no
feita no pas. Tendo em vista tais desafios, tanto para os gestores quanto para a sociedade, este
trabalho esboa algumas diretrizes para o conhecimento dos tributos, seu reflexo na sociedade
atravs de estatsticas comparativas do Brasil, bem como de outros pases e algumas ferramentas
que auxiliem os gestores na administrao dos dados fiscais e tributrios.

Palavras Chaves: Tributos Planejamento Tributrio PIB Impactos Sociais

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LISTA DE SIGLAS

AGRICON Contabilidade e Controladoria em Agribusiness

ATR Ativo Tributrio

BNDES Banco Nacional de Desenvolvimento

CLT Consolidao das Leis Trabalhistas

CMPC Custo Mdio Ponderado do Capital

CONFAZ Conselho Nacional de Poltica Fazendria

CT Custo Tributrio

DARF Documento de Arrecadao Federal

EUA Estados Unidos da Amrica

FUNRURAL Fundo de Assistncia ao Trabalhador Rural

GVI Gerao de Valor com Impostos

IAS Internacional Acconting Standard

IASB Internacional Acconting Standards Board

IBGE Instituto Brasileiro de Geografia e Estatstica

IBPT Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio

ICMS Imposto sobre Operaes Relativas Circulao de Mercadorias e Prestao de

Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao

INCRA Instituto Nacional de Colonizao e da Reforma Agrria

IPI Imposto sobre Produtos Industrializados

IR Imposto de Renda

ITR Imposto Territorial Rural

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OMC Organizao Mundial do Comrcio

PIB Produto Interno Bruto

PLR Participao nos Lucros e Resultados

RAT Retorno sobre o Ativo Tributrio

SEBRAE - Servio Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa

SENAC - Servio Nacional de Aprendizado Comercial

SENAI - Servio Nacional de Aprendizado Industrial

SENAR - Servio Nacional de Aprendizado Rural

SENAT - Servio Nacional de Aprendizado dos Transportes

SESC - Servio Social do Comrcio

SESI - Servio Social da Indstria

TCU Tribunal de Contas da Unio

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SUMRIO

1 INTRODUO ............................................................................................................ 6
1.1 Problemtica ...............................................................................................................6
1.2 Justificativa .................................................................................................................7
1.3 Objetivos......................................................................................................................7
1.3.1 Objetivo Geral..........................................................................................................7
1.3.2 Objetivos Especficos................................................................................................7

2 REFERENCIAL TERICO..........................................................................................8
2.1 Carga tributria e seu impacto sobre o PIB...............................................................8
2.2 Tributos incidentes sobre a folha de pagamento.......................................................12
2.3 Tributos no agronegcio..............................................................................................15
2.4 Ferramentas gerenciais para a anlise tributria ....................................................17
2.5 A importncia tributria na gesto financeira das empresas..................................20
2.5.1 Impacto dos tributos no capital de giro...................................................................21
2.5.2 Gerao de valor na tributao................................................................................23
2.6 Tributos e padronizao contbil................................................................................24

3 CONSIDERAES FINAIS........................................................................................27

REFERNCIAS ...............................................................................................................28
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1. Introduo:

Este trabalho visa contribuir para a discusso dos estudos e variveis ocasionados pelo
impacto dos tributos no Brasil, estabelecendo um comparativo com outros pases.
representativo os ndices de influencia dos tributos sob o PIB do pas e em pases como o
Brasil, o retorno que h das arrecadaes em prol da sociedade mnimo. Outro ponto
impactante da tributao o efeito causado na folha de pagamento: onerando em media 100%
do valor nominal dos nossos salrios. O grande desafio proposto aos gestores e contadores a
adequao da economia da empresa de forma a minimizar os efeitos da tributao na sua
estrutura de custos. Para tanto, foi demonstrado ndices atuais do impacto entre o valor
arrecadado com impostos sob o PIB, foi conceituado os encargos sociais e seu reflexo sob a
folha de pagamento, os aspectos tributrios sob a produo agrcola alm de relacionar alguns
artifcios contbeis gerenciais, financeiros e de cunho internacional que possam orientar e
auxiliar os usurios contbeis. neste cenrio que se desenvolve o propsito deste trabalho:
mostrar a relevncia da carga tributaria sobre as instituies e suas relaes comercias no
mundo globalizado.

1.1 Problemtica:

As legislaes que regulamentam a tributao no Brasil so complexas e algumas

vezes, at mesmo incoerentes. Cumprir o disposto em lei e ter uma atividade lucrativa exige
planejamento e organizao das empresas atuantes no Brasil. Isto, porm, no uma tarefa
fcil, uma vez que o planejamento tributrio requer amplo conhecimento da legislao
tributria e dos impostos que a empresa est sujeita. Ante esta situao, faz-se os seguintes
questionamentos: Quais os efeitos da carga tributria sobre o crescimento das empresas?
Como os gestores podem atuar para minimizar os impactos da carga tributria sobre a
estrutura de custos da empresa?
 7

1.2 Justificativa:

Este trabalho de extrema importncia, pois auxilia o gestor a buscar uma forma de
gerir seus negcios em virtude da legislao a que a empresa est sujeita, utilizando
estratgias, dentro da legalidade, que visem reduzir a carga tributria da empresa. A anlise e
entendimento de conceitos de legislao tributria tornaram-se de fundamental importncia,
uma vez que os acionistas precisam ter a certeza de que os seus negcios esto sendo
administrados pagando-se apenas os tributos devidos, planejando a melhor forma e o melhor
momento de pag-los e fixando as estratgias que a empresa deve adotar para otimizar sua
atuao. Percebe-se que o planejamento tributrio deve ser parte integrante da estratgia
empresarial. Outras partes envolvidas tambm ganham com esta pesquisa: a sociedade, que
tem a sua disposio empresas mais slidas e confiveis, os fornecedores, que tm como
cliente uma organizao com melhor planejamento e controle financeiro e o meio acadmico,
que ter, atravs deste trabalho, mais uma opo de pesquisa em relao rea tributria.

1.3 Objetivos

1.3.1 Objetivo geral:

Analisar os impactos da carga tributria sobre o crescimento das empresas e como os

gestores podem atuar para reduzir estes impactos na estrutura de custos da empresa.

1.3.2 Objetivos especficos:

- Demonstrar a carga tributria no Brasil, fazendo um comparativo com outros pases;

- Conceituar planejamento tributrio e citar algumas formas de se reduzir a carga tributria da
empresa, de forma absolutamente legal;
- Demonstrar ferramentas gerenciais que podem ser utilizadas pelo gestor para se conhecer a
carga tributria que a empresa est sujeita e o seu impacto sobre o preo de venda de seus
produtos.
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2.1 Carga tributria e seu impacto sobre o PIB

A comparao da carga tributria em diferentes pases algo complexo para se

analisar, visto que h diferenas entre os sistemas tributrios e entre as sociedades sob as
quais incidem os tributos. Outro fator relevante a variao entre as metodologias adotadas
nos entes oficiais de pesquisas tributrias.
Contudo, o indicador usual para esta comparao analisar o percentual de impacto
dos tributos sob o Produto Interno Bruto (PIB). Antes mesmo de citar sobre a
representatividade dos tributos no Brasil e no mundo, um conhecimento prvio sobre PIB,
arrecadao e os institutos de pesquisas tcnicas oficiais, se faz necessrio.
O PIB um indicador da atividade econmica de uma regio, utiliza-se para tanto a
soma de todos os servios e bens produzidos em um determinado perodo de um determinado
local, no so considerados para este clculo os insumos de produo, tais como: matrias-
primas, mo-de-obra, impostos e energia. Conforme Instituto Brasileiro de Planejamento
Tributrio (IBPT):

A produo de um pas medida atravs de um indicador, chamado PIB - Produto

Interno Bruto -, que leva em conta trs grupos principais:
- Agropecuria, formada por Agricultura, Extrativa Vegetal e Pecuria;
- Indstria, que engloba Extrativa Mineral, Transformao, Servios Industriais de
Utilidade Pblica e Construo Civil; e
- Servios, que incluem Comrcio, Transporte, Comunicao, Servios da
Administrao Pblica e outros servios.
(Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio, 2009)

Arrecadao a nomenclatura utilizada para se referir aos valores pagos pelo cidado
(sendo ele pessoa fsica ou jurdica) em forma de tributos s esferas municipal, estadual e
federal do pas. O valor arrecadado pelo Estado serve para custear os gastos pblicos como:
sade, segurana, educao, transporte, cultura etc.
Entidades como BNDES (Banco Nacional de Desenvolvimento), Secretaria da Receita
Federal, o TCU (Tribunal de Contas da Unio), o IBGE (Instituto Brasileiro de Geografia e
Estatstica), CONFAZ (Conselho Nacional de Poltica Fazendria) e o IBPT, auxiliam na
gesto das informaes tributrias do pas e do mundo, mensurando-os em estatsticas e
relatrios para fins comparativos e anlises dos impactos sob a economia. O IBPT uma
entidade que faz um acompanhamento regular da progresso dos tributos no pas.
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Entidade criada em 11/02/92, cujo objetivo a difuso de sistemas de economia

legal de impostos; divulgao cientfica do tema; estudo de informaes tcnicas
para a apurao e comparao da carga tributria individual e dos diversos setores da
economia; e, anlise dos dados oficiais sobre os tributos cobrados no Brasil.
(Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio, 2008)

O IBPT (2008) exps que as divergncias nas metodologias adotadas pelos rgos
oficiais de pesquisa so entraves para uma constatao eficaz dos dados econmicos
apurados, dificultando as anlises da progresso dos tributos no pas e seu impacto na
sociedade, tais diferenas ocorrem da seguinte forma:
- a Receita Federal, no considera os valores recolhidos a titulo de multas, juros e
correo monetria; e estima as arrecadaes tributrias municipais atravs da variao dos
tributos estaduais;
- o IBGE no considera as taxas e contribuies de melhoria das prestaes de
servios, alm de desconsiderar os valores relativos contribuio para a previdncia dos
servidores federais e militares;
- o BNDES faz uma estimativa dos tributos municipais atravs das arrecadaes de
trs principais capitais (Belo Horizonte, So Paulo e Rio de Janeiro);
- o IBPT considera todos os valores arrecadados pelas trs esferas, bem como as
multas, juros e correes, utilizando-se para tanto de dados econmicos da CONFAZ,
Secretarias Estaduais de Fazenda, Secretaria do Tesouro Nacional do Ministrio da Fazenda e
Tribunais de Contas.
Para uma melhor mensurao dos dados a que se prope este trabalho, sero
considerados as pesquisas divulgadas pelo IBPT e IBGE.
Segundo fontes do IBPT, a carga tributria brasileira em 2008, corresponde a 36,56%
do PIB. Em relao a 2007, este percentual aumentou em 1,02 pontos percentuais. O total de
arrecadao em 2008 foi de R$1,056 trilho, em 2007, R$923 bilhes, houve portanto, um
crescimento de 14,43%. O IBPT, na maioria de suas estatsticas, separa os tributos em suas
trs esferas: municipais, estaduais e federais. Pode-se perceber a evoluo da carga tributria
brasileira atravs da tabela seguinte:
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TABELA 3
Evoluo da Carga Tributria Brasileira

*Diferenas nas somatrias devem-se a arredondamentos

**Valores do PIB de 1996 a 2006 revistos pelo IBGE em 09/12/2008
*** Valor do PIB de 2008 divulgado pelo IBGE em 10/03/2009
Fonte: Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio, 2009

Conforme Colombo (2008), para uma anlise comparativa dos dados fiscais e
financeiros de alguns pases, necessrio mensurar os dados da dvida externa e dvida
pblica, sendo a primeira importante para o comrcio internacional e a segunda para a
poltica fiscal. As estatsticas financeiras e fiscais variam proporcionalmente ao PIB.
As tabelas 4 e 5 demonstram estimativas das dvidas pblicas, bem como suas
arrecadaes de alguns pases para um melhor entendimento.
 11

TABELA 4
PIB, Dvida Pblica, Dvida Externa, Receitas Fiscais e Gastos Fiscais de
Pases Selecionados - 2007*

Produto Dvida Receitas Gastos

Interno Bruto - Dvida Pblica Externa Fiscais Fiscais
Pas
PIB (US$ (US$ (US$
bilhes) (US$ bilhes) (US$ bilhes) bilhes) bilhes)
Brasil 1.314 593 229 474 504
Estados Unidos 13.811 8.397 12.250 2.568 2.730
Argentina 262 147 136 49 61
Mxico 893 204 180 228 227
China 3.280 604 363 674 652
Rssia 1.291 76 357 299 262
ndia 1.170 681 149 141 173
Frana 2.562 1.637 4.396 1.287 1.356
Japo 4.376 7.439 1.492 1.462 1.567
Alemanha 3.297 2.140 4.489 1.454 1.453
Mdia 3.226 2.192 2.404 864 898

* Estimativas preliminares.
Fontes: Colombo, 2009

TABELA 5
Dvida Pblica, Dvida Externa, Receitas Fiscais e Gastos Fiscais de
pases selecionados como proporo do PIB - 2007*

Dvida Dvida Receitas Gastos Fiscais

Pas
Pblica / PIB Externa / PIB Fiscais / PIB / PIB (%)
(%) (%) (%)
Brasil 45,10% 17,50% 36,10% 38,40%
Estados Unidos 60,80% 88,70% 18,60% 19,80%
Argentina 56,10% 51,80% 18,70% 23,40%
Mxico 22,80% 20,10% 25,50% 25,40%
China 18,40% 11,10% 20,60% 19,90%
Rssia 5,90% 27,60% 23,20% 20,30%
ndia 58,20% 12,80% 12,10% 14,80%
Frana 63,90% 171,60% 50,20% 52,90%
Japo 170,00% 34,10% 33,40% 35,80%
Alemanha 64,90% 136,20% 44,10% 44,10%
Mdia 56,60% 57,10% 28,20% 29,50%

* Estimativas preliminares.
Fontes: Colombo, 2009
 12

Colombo (2008) interpreta que:

Os Estados Unidos, em razo do PIB gigantesco de US$13.811 bilhes, apresentam

os maiores valores de todos os indicadores (dvida, receita tributria, gasto fiscal).
Em razo do PIB brasileiro (de US$1.314 bilhes) representar menos da metade do
PIB mdio dos dez pases (US$3.226 bilhes), o Brasil aparenta estar abaixo da
mdia em todos os indicadores selecionados. (COLOMBO, 2008)

Pode-se observar na tabela 5 que os Estados Unidos um dos pases de mais baixa
tributao. O Brasil, em comparao com os demais pases relacionados, apesar da dvida
pblica e dvida externa est um pouco abaixo da mdia, um pas com carga fiscal elevada.
A arrecadao tributria brasileira representa 36,1% sob o PIB, ficando atrs somente da
Frana (50,2%) e da Alemanha (44,1%).
O tributarista Martins citado por Martello (2008) observa que a Sucia e Alemanha,
possuem carga tributria muito mais alta do que no Brasil (entre 44% e 45% do PIB), porm
nestes pases, o Estado proporciona servios de qualidade para a populao, que no tem a
necessidade de gastar dinheiro com sade e educao, por exemplo. No Brasil, percebe-se que
os recursos so mal aplicados. Martins citado por Martello (2008) cita que: "Aqui no Brasil,
no temos nada. Temos uma carga tributria elevada e uma qualidade de servios prestados
muito fraca. Ento, estamos no pior dos mundos".
Outro fator impactante so os encargos incidentes sobre a folha de pagamento, que
muitas vezes inibe o empresrio a contratar mais pessoas pelo receio de no conseguir honrar
com tais custos. necessrio, portanto, que se tenha um conhecimento prvio sobre os
tributos (para-fiscais) incidentes sobre o salrio.

2.2 Tributos incidentes sobre a folha de pagamento

Conforme Diniz (1999): o direito do trabalho no Brasil um gigante em crescimento,

a CLT criada em 1943 abarcou quase toda a matria trabalhista da poca. Do Brasil de
Getlio Vargas ao Brasil do plano real muita coisa mudou: as leis trabalhistas foram
modernizadas para dar maior proteo ao trabalhador e melhores condies de trabalho.
Conforme Oliveira e outros (2009), para proviso e contabilizao da folha de
pagamento e dos encargos sociais, estes custos e despesas tm que necessariamente estar
ligados s atividades fins da empresa, como tambm est configurada a relao de vnculo
 13

empregatcio: habitualidade, pessoalidade, onerosidade e subordinao. Aps o registro no

livro da empresa fica obrigada a cumprir as demais exigncias da legislao trabalhista e
tributria: emisso de arquivo fsico da folha de pagamento detalhada e individual de seus
funcionrios, recolhimento das guias de encargos sociais, escriturao de livros de controle e
outras obrigaes previdencirias e trabalhistas j previstas em lei.
So inmeros gastos que onera a folha de pagamento, as contribuies sociais so:
13 Salrio, frias remuneradas, 1/3 sob frias, contribuies para fundo de garantia e tempo
de servio, repouso semanal remunerado, em caso de dispensa do funcionrio, aviso prvio
(cumprido ou indenizado), indenizao compensatria de 50% sob o saldo do FGTS (40%
para o trabalhador e 10% como multa para o governo), vale transporte, vale refeio, horas
extras e encargos sob a folha de pagamento, INSS parte da empresa, Sistema S (SESI, SESC,
SENAI, SENAC, SEBRAE) etc.
Para o empregador a soma de todos os encargos trabalhistas representa em mdia
100% do salrio nominal, salvo acordo coletivo de cada categoria, podendo este ndice ser
alterado, portanto a complexidade das leis trabalhistas no Brasil torna difcil a discusso do
impacto e peso dos encargos sociais nas contrataes de mo-de-obra. Alm dos salrios, as
instituies tm gastos adicionais com os encargos sociais. Estas obrigaes tambm
conhecidas como para fiscais1 so um dos mais importantes componentes do chamado custo
Brasil, que a somatria de encargos trabalhistas e tributos.
Os benefcios e leis trabalhistas que foram criados para proteger o emprego e os
trabalhadores, em tempos difceis e de recesso como que vivemos hoje, tornam-se um
empecilho para a abertura de novos postos de trabalhos, conseqentemente muitas empresas
fazem a opo por investimento em automao, robotizao e novas tecnologias. Outro ponto
importante, que representa altos custos para os empregadores, a complexidade das atuais leis
trabalhistas, causando aes judiciais, movidas pelos trabalhadores, que exigem das empresas
pagamentos com multas e altos custos com os honorrios de advogados.
Segundo Moya:

Um estudo realizado pelo SEBRAE (Servio de Apoio s Micro e Pequenas

Empresas) revela que metade das micro e pequenas empresas brasileiras no
conseguem sobreviver mais do que dois anos antes de baixar suas portas. Para as
empresas que no esto enquadradas na legislao do Simples, isto se deve, em
grande parte, em razo do peso da carga tributria, como por exemplo, os encargos

1
Para fiscais so as cotizaes para seguros sociais do estado (previdncia social, salrio famlia, etc. Tambm
tem objetivo de arrecadao de recursos para custeio de uma atividade que a princpio no fazem parte das
funes do estado.
 14

sobre a folha de pagamentos, que representam considervel desembolso por parte

dos empresrios, incentivando a contratao informal e resultando em baixa
competitividade do produto brasileiro. Vale destacar que a contratao de um
empregado sujeita a empresa ao pagamento equivalente a 67,53% referente aos
encargos trabalhistas e previdencirios sobre o salrio, alm de outros adicionais e
benefcios garantidos pela CLT e Conveno Coletiva de Trabalho. O percentual
acima mencionado considerado para empresas no optantes pelo Simples
composto de: frias e 1/3 (11,11%), dcimo terceiro salrio (8,33%), INSS por sua
alquota mxima (28,8%), INSS sobre frias e dcimo terceiro (5,6%), FGTS
(8,5%), FGTS sobre frias e dcimo terceiro salrio (0,94%) e FGTS calculado
sobre a resciso (4,25%). Se considerarmos um empregado cujo salrio mensal de
R$ 1,5 mil, haver um custo por parte da empresa de, no mnimo, R$ 1.013, alm do
prprio salrio. Isso sem mencionar o pagamento de horas extras, adicional noturno,
adicional de insalubridade, periculosidade, etc. bem como os encargos
previdencirios e FGTS sobre tais verbas. (MOYA,2004).

As tabelas abaixo demonstram o alto impacto das contribuies sociais na folha de

pagamento:

TABELA 1
Encargos sobre a mo-de-obra

Encargos sobre a Mo de Obra %

Repouso Semanal Remunerado 18,77
Frias 9,03
13 sobre as frias 3,61
Feriados 3,97
Aviso Prvio 2,46
13 salrio 10,83
Total 48,67
Fonte: Oliveira e outros, 2009

TABELA 2
Encargos sobre a folha

Encargos sobre a Folha %

Contribuio ao INSS- parte da empresa 20,00
Sesi, Sesc ou Sest 1,50
Senai, Senac ou Senat 1,00
Incra 0,20
Sebrae 0,60
Salrio - educao 2,50
Seguro de acidentes do trabalho - mdia 2,00
Fundo de Garantia do tempo de servio 8,00
Novas contribuies sociais - LC 110/01 0,54
Total 36,34
Fonte: Oliveira e outros, 2009
 15

Traando um paralelo entre estes custos e a folha de pagamento americana (EUA),

encontramos uma estrutura diferente da folha brasileira, benefcios como: 13 salrio e
participao nos lucros e resultados (PLR) no existem na estrutura americana. Nas
negociaes salariais, os benefcios so tratados como bnus e muitas vezes vinculados a
cumprimento de metas, j previamente definidos no contrato de trabalho.
Conforme Diniz:

Nos Estados Unidos da Amrica, no existem muitas leis trabalhistas, e sim acordos
entre sindicatos de classes e empresas, o Estado entra apenas como negociador dos
interesses das partes, os conflitos individuais so resolvidos por arbitragem,
normalmente patrocinados pelos sindicatos, j os conflitos coletivos, tem arbitragem
como ato facultativo, a conciliao obrigatria, poucos casos so levados ao
judicirio, ao contrrio do Brasil. (Diniz 1999).

importante analisarmos os tributos como um todo, independente da atividade exercida,

sabido que o tributo algo relevante na economia e necessrio para a manuteno dos
servios pblicos. Ser dissertado a respeito dos tributos a cerca da atividade agropecuria e
do sistema de proteo utilizando-se barreiras comerciais por outros pases, para as
exportaes de produtos agrcolas brasileiros.

2.3 Tributos no agronegcio

Conforme Marion (1996), agronegcio ou agribusiness tudo que est ligado ao solo, ou
seja, a agricultura e pecuria.
Na dcada de 50 iniciaram-se os estudos de agribusiness, atravs do trabalho do professor
Ray Goldberg em Harvard. No Brasil, com a contribuio do professor Carlos Marion e com
a criao do AGRICON (Contabilidade e Controladoria no Agribusiness), normas e
orientaes mais definidas passaram a estruturar o agronegcio. Sob a tica contbil o
controle administrativo e as informaes das atividades agropecurias muitas vezes so
registrados precariamente e em algumas propriedades nem existe o registro de fato. No
agronegcio atual, administrar esta atividade requer ampla abrangncia de informaes em
termos de desempenho fsico e financeiro. A atividade rene um grande nmero de produtos e
tecnologias, cabe ao administrador observar e registrar todas as informaes, para melhor
amparar sua tomada de deciso: o que plantar (soja ou milho, cultura temporria ou
 16

permanente), produzir para mercado interno ou externo, insumos, cotao do dlar, vacina do
rebanho, febre aftosa, investimentos em maquinrios (tratores, tanque de refrigerao para o
leite, ordenha mecnica ou manual), depreciao (mquinas, cultura permanente e do
rebanho), entre outras. So as variveis que o gestor do agro negcio lida no seu dia a dia. No
Brasil, devido sua grande extenso territorial e condies climticas favorveis,
naturalmente a vocao para o trabalho no campo se fortaleceu, so 530 milhes de hectares
dos quais 90 milhes ainda no explorados.
Conforme Marion:

Agricultura definida como a arte de cultivar a terra. Arte esta decorrente da ao

do homem sob o processo produtivo procura de satisfao de suas necessidades
bsicas. O processo produtivo, por sua vez, o conjunto de eventos e aes atravs
dos quais os fatores de produo se transformam em produtos vegetais e animais.
tambm um sistema de preparar a terra para plantar, tratar e colher, com a finalidade
de produzir alimentos para subsistncia do homem e do animal. A agricultura ser
to mais prspera quanto maior for o domnio que o homem vem a ter sobre o
processo de produo, que se obter na medida do conhecimento acerca das tcnicas
de execuo e gerncia. (MARION, 1996).

Outro aspecto da agricultura moderna a importncia de adotar um sistema de custos

adequado, que na verdade apenas um conjunto de procedimentos gerenciais, que registram
de forma sistemtica e diria a efetiva remunerao dos fatores de produo empregados nos
servios rurais, tendo como objetivo, auxiliar a administrao na organizao e controle,
como tambm na valorizao dos estoques e projeo de resultados, orientar os rgos
pblicos e privados na fixao de medidas, incentivos fiscais e limite de crdito para o
produtor rural.
Conforme Marion (1996) so vrios os aspectos tributrios, entre os quais destacam-se
o Imposto sobre a Propriedade Rural (ITR), conforme artigo 153 da Constituio Federal, o
Imposto sobre a Renda (IR), desde 1992 Lei 8023 e 8134, Imposto sobre Operaes Relativas
Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicao (ICMS), Lei 6374/89, alm dos tributos tradicionais, Fundo
de Assistncia ao Trabalhador Rural (FUNRURAL), taxas de servios cadastrais, que deve
ser recolhida via Documento de Arrecadao Federal (DARF) ao Instituto Nacional de
Colonizao e da Reforma Agrria (INCRA), Contribuio Sindical Rural conforme decreto
lei 1166/71, Contribuio ao Servio Nacional de Aprendizado Rural (SENAR) Lei 8315/91.
Segundo a Constituio Federal e CTN, o Imposto de Exportao de competncia
exclusiva da Unio (CF. Art. 153, II). Tem como fato gerador a sada de produto nacional ou
nacionalizado do territrio nacional. Uma de suas caractersticas a funo fiscal e
 17

regulatria, no s na medida em que se presta a arrecadao, mas tambm de acordo com a

variao de suas alquotas, disciplina do fluxo de exportao, tambm o CTN - no Cdigo
Tributrio Nacional, encontramos as regras e as disciplinas para o imposto em seus artigos 23
a 28. Na legislao ordinria, temos o Decreto-lei n. 1.578/77, que dispe sobre o imposto de
exportao.
Um grande problema para as exportaes dos produtos agrcolas brasileiros, aos
Estados Unidos e demais pases o sistema de protecionismo, utilizando-se de altas taxas e de
barreiras comerciais, de controle sanitrio e sade animal, tornado pouco competitivo os
produtos brasileiros no exterior. Apesar dos esforos da Organizao Mundial do Comrcio
(OMC), para minimizar os efeitos dos embates entre pases, o protecionismo uma briga
ainda desleal e de soluo complicada.
Outro ponto que no Brasil no h uma poltica bem definida de incentivos, subsdios
e benefcios fiscais voltada para o agronegcio. Conforme a necessidade do momento, a falta
ou escassez de determinado produto, insumo para o mercado interno ou interesse especifico
do governo federal, como por exemplo: o programa de bicombustvel; ocorre interveno no
sistema, como diminuio de alguma tarifa ou imposto, programa de financiamento pelos
bancos oficiais, ou a garantia de compra de toda a produo.
Sabendo-se que o Brasil um dos pases de maior carga tributria, os usurios
contbeis podem contar com estratgias utilizadas pela contabilidade gerencial, com o
objetivo de mensurar os impactos dos tributos sobre os custos da empresa.

2.4 Ferramentas gerenciais para a anlise tributria

importante ter uma viso da contabilidade gerencial e financeira a fim de prover

dados econmicos e dar sustentabilidade s informaes gerenciais para uma melhor tomada
de deciso, para tanto necessrio conhecer seus conceitos.
Conforme Horngrem, Sundem e Stratton:

Tanto os usurios internos como os externos utilizam a informao contbil, mas a

maneira como o fazem difere. Os tipos de informao contbil que eles demandam
tambm pode diferir . A contabilidade gerencial refere-se a informao contbil
desenvolvida para gestores dentro de uma organizao.Em outras palavras, a
contabilidade gerencial o processo de identificar, mensurar, acumular, analisar,
preparar, interpretar e comunicar informao que auxiliem os gestores a atingir os
objetivos organizacionais. Em contrapartida a contabilidade financeira refere-se
 18

informao contbil desenvolvida para usurios externos, como acionista,

fornecedores, bancos e agncia regulatrias governamentais. (HORNGREM,
SUNDEM E STRATTON, 2004)

O quadro a seguir destaca-se as principais diferenas entre a contabilidade gerencial e

financeira.

Quadro 1: Contabilidade Gerencial x Contabilidade Financeira

Fonte : Horngrem, Sundem e Stratton, 2004

Com base na contabilidade gerencial, possvel obter as informaes necessrias a

fim de conhecer os impactos dos tributos na formao do preo dos produtos ou servios da
empresa. Uma das ferramentas utilizadas para auxiliar os gestores na averiguao do impacto
o markup, pois este leva em considerao no somente o custo, mas tambm a carga
tributria que incide sobre o mesmo. Markup a taxa que deve remarcar o custo do produto
de forma a cobrir as despesas, os impostos e o lucro desejado. Para melhor entendimento,
segue exemplo:
Estrutura de custos atual da empresa:
Quantidade produzida: 100.000
Custos fixos: R$ 90.000,00
Custos variveis unitrios: R$ 12,72
Despesas Fixas: R$ 80.000,00
Despesas variveis: representam 20,34% do preo de venda
 19

Margem de lucro determinada pela administrao da empresa: 15%

Imposto formado por: ICMS: 18% ; IPI: 5%; PIS: 1,65%; COFINS: 7,6%

Clculo do Markup do produto:

100,00 %
(67,59%) (20,34% + 15% + 32,25%)
32,41%

20,34% = despesas variveis.

15,00 % = margem de lucro
32,25% = impostos

Markup 100,00% = 3,085467448

32,41 %

Custo total unitrio: R$ 13,62 R$ 12,72 + (R$ 90.000/ 100.000un.) = 13,62.

X 3, 085467448 (Markup)
__________________
R$ 42,02 (Preo de venda)

Atravs do exemplo demonstrado acima, pode-se perceber que para a tomada de

deciso sobre o preo de venda necessrio que o gestor conhea no s os custos de
produtos, mas tambm a carga tributria que a empresa est sujeita.
Markup apenas um dos indicadores para a tomada de deciso dos gestores, porm
existem outros modelos para tal anlise, dentre eles a anlise vertical e horizontal.
A anlise vertical e horizontal de balano so levantamentos feitos em perodos
anteriores fazendo uma comparao da progresso dos valores a fim de determinar
comportamentos futuros na vendas de produtos, dos impostos em relao ao volume de
vendas e reflexos sobre o resultado do exerccio, por exemplo.
Segundo Neto:
A anlise horizontal a comparao que se faz entre os valores de uma mesma conta
ou grupo de contas, em diferentes exerccios sociais. basicamente um processo de
anlise temporal, desenvolvida por meio de nmeros-ndices, sendo seus clculos
processados de acordo com a seguinte expresso: Nmero-ndice = (Vd / Vb ) x 100.
Pela identidade, revela-se que o nmero ndice a relao existente entre o valor de
uma conta contbil (ou grupo de contas) em determinada data (Vd) e seu valor
obtido na data base (Vb). Em outras palavras, Vd representa um valor monetrio
identificado no exerccio que s e pretende comparar por meio de um ndice, e Vb
exprime esse mesmo valor apurado no exerccio em que se efetua a comparao.
(NETO, 2006).

A anlise vertical importante para facilitar a anlise da composio de itens e sua

evoluo no tempo comparado com o total do grupo.
 20

Segundo Neto:

A anlise vertical um processo comparativo, expresso em porcentagem, que se

aplica ao se relacionar uma conta ou grupo de contas com um valor afim ou
relacionvel, identificado no mesmo demonstrativo. Desta forma, dispondo-se dos
valores absolutos em forma vertical, pode-se apurar facilmente a participao
relativa de cada item contbil no ativo no passivo ou na demonstrao de resultados,
e sua evoluo no tempo. (NETO, 2006).

Como exemplo da utilizao desta ferramenta gerencial, pode-se comparar quanto que
o total de despesas com impostos representam no total do grupo de despesas operacionais da
demonstrao de resultado do exerccio. Com base nestes dados possvel articular de que
forma pode ser feito o planejamento tributrio e como atuar para reduzir a carga tributria
incidente.

2.5 A importncia do planejamento tributrio na gesto financeira das empresas

O planejamento indispensvel em todas as atividades da empresa, sobretudo na rea

financeira, uma gesto financeira eficaz tornou-se um fator crucial para o sucesso.
Para Junior, Pestana e Franco (1995): Administrar planejar, organizar, dirigir e
controlar recursos, visando atingir determinado objetivo.
Nesse contexto, pode-se definir planejamento financeiro como a metodologia que
auxilia os gestores da empresa a determinar as diretrizes de mudanas e a rever, quando
necessrio, as metas j estabelecidas. Desta forma, possvel para a administrao da
empresa, visualizar com antecedncia as possibilidades de investimento, o nvel de
endividamento e a reserva financeira necessria para se manter em caixa, visando o
crescimento e a rentabilidade da organizao. Gitman afirma:

Os planos financeiros e oramentos fornecem roteiros para atingir os objetivos da

empresa. Alm disso, esses veculos oferecem uma estrutura para coordenar as
diversas atividades da empresa e atuam como mecanismo de controle estabelecendo
um padro de desempenho com o qual possvel avaliar os eventos reais.
(GITMAN, 1987).
 21

Muitas organizaes j vm trabalhando o planejamento financeiro h algum tempo,

porm ainda fala-se pouco na gesto tributria da organizao.
O planejamento tributrio um valioso instrumento de gesto, pois possibilita a
reduo da carga tributria de forma clara e objetiva no mbito empresarial. Neste processo o
contador deve ter um papel incisivo, necessrio prudncia e capacidade tcnica para realizar
adequadamente o planejamento tributrio, pois a impercia do contador na interpretao das
leis, poder gerar prejuzo para a empresa como por exemplo: pelo pagamento a menor de
tributos, que poder acarretar o pagamento de multas, ou pelo recolhimento a maior que
implica em maior desembolso por parte das empresas.
Conhecer os tributos e encargos aos quais a organizao est sujeita, uma questo de
fundamental importncia para a anlise financeira da organizao, pois os mesmo impactam
diretamente no capital de giro da organizao, uma vez que os tributos representam uma
parcela significativa dos custos das empresas.
Desta forma, pode-se perceber que o aspecto tributrio no deve ser desconsiderado
nas decises relativas ao capital de giro e ao planejamento financeiro como um todo.
Buscar formas legais para diminuir a carga tributria e simultaneamente atentar para as
mudanas da legislao uma necessidade indispensvel para maximizao dos lucros das
empresas.
Neste contexto, o planejamento tributrio passa a ter extrema importncia na estratgia
e finanas das empresas. Conforme Domingues (2000): O planejamento tributrio consiste
em um conjunto de medidas contnuas que visam economia de tributos, de forma legal,
levando-se em conta as possveis mudanas rpidas e eficazes, na hiptese do fisco alterar as
regras fiscais.

2.5.1 Impacto dos tributos no capital de giro

De forma geral, o impacto dos impostos sobre o capital de giro da empresa similar
ao de outros custos e despesas operacionais, ou seja, representam uma aplicao de recurso do
capital de giro, uma vez que reduzem o lucro, que uma origem de recursos, porm
apresentam certas particularidades, de acordo com o tipo de tributo.
O impacto do planejamento tributrio, tambm chamado de eliso fiscal, sobre o
capital de giro pode ocorre pela reduo dos tributos a pagar, o que ocasiona aumenta das
 22

disponibilidades, ou mesmo, no caso de postergao do tributo, pois haver o aumento do

passivo operacional, porm uma das caractersticas mais interessantes nestes casos o fato de
que os passivos tributrios no apresentam custo financeiro, pois o fisco no cobra juros,
diferentemente de emprstimos bancrios ou mesmo de outros passivos de funcionamento,
como fornecedores, que apresentam juros embutidos no custo de seus produtos, em funo do
prazo de pagamento.
Matias (2007) apresenta algumas formas conhecidas de planejamento tributrio:
Consignao mercantil:
Pode-se definir consignao mercantil como um contrato, onde o consignante
disponibiliza mercadoria a outro, sob condies prefixadas, o consignatrio, por sua
vez, negociar a mercadoria como se fosse sua. Desta forma, pode caracterizar uma
forma de postergao do imposto, pois o estoque continua em nome do fornecedor, o
fato gerador do imposto ocorre apenas na venda do produto ao cliente, e no na venda
do fornecedor ao revendedor.
Operaes de vendor:
uma operao de financiamento das vendas fundamentada na transferncia de
crdito, que permite a uma empresa vender seu produto a prazo e receber a vista, uma
vez que a vendedora transfere o crdito da venda ao banco que lhe faz o pagamento a
vista e financia o comprador, mediante uma taxa de juros. Este tipo de operao pode
reduzir a receita bruta tributvel, pois a parcela dos juros da venda a prazo no
faturada, ficando por conta do banco.
Descontos Comerciais:
Oferecer descontos comerciais, constantes na nota fiscal, ao invs de descontos
financeiros, reduz a receita bruta tributvel.
Alterar a estrutura das operaes:
possvel alterar a estrutura de algumas operaes, de forma a reduzir a incidncia de
impostos. o caso da industrializao por encomenda, que pode ser na forma de servio e no
de industrializao, que est sujeita ao imposto sobre produtos industrializados (IPI).
possvel verificar, atravs dos exemplos citados acima, que existem diversas formas
de planejamento tributrio, legalmente corretas.
 23

2.5.2 Gerao de valor na tributao

O Objetivo da gesto de tributos criar valor para a empresa, ou mesmo reduzir a

destruio de valor na tributao. Segundo Matias:

Nas finanas modernas, a principal funo dos gestores maximizar a riqueza dos
proprietrios pela maximizao do valor da organizao. Uma organizao precisa,
neste ano, valer mais que valia no ano anterior, para que possamos avaliar sua gesto
como eficiente, e para que, efetivamente, todos possam participar da gerao de
valor. Uma organizao que no gere aos nela interessados est fadada ao fracasso,
mesmo que seja pblica ou social. (MATIAS,2007).

Segundo Matias (2007), pode-se determinar quanto est sendo gerado de valor com
impostos, atravs da seguinte frmula: GVI = {[(RAT-CMPC) x ATR] CT} x (1-IR)
Onde:
GVI = Gerao de Valor com Impostos
RAT = Retorno sobre o Ativo Tributrio
CMPC = Custo Mdio Ponderado do Capital (formado pelo custo de captao de recursos de
curto e longo prazo)
ATR = Ativo Tributrio = depsitos judiciais + crditos tributrios 2
CT = Custo Tributrio = Impostos sobre receitas + imposto de renda
IR = Alquota efetiva de imposto de renda (IR) da organizao.
Atravs do clculo acima, pode-se verificar que a gerao de valor com impostos
(GVI) pode ocorrer, dentre outras formas, por:
Aumento do retorno sobre o ativo tributrio, pelo aproveitamento do crdito tributrio,
por exemplo.
Pela reduo do CMPC que pode ser obtido atravs de troca de linhas de crdito mais
elevadas por outras de menor custo.
Reduo do custo tributrio: pelo planejamento tributrio, conforme tratado
anteriormente.

_____________________________

2 Crditos tributrios so crditos decorrentes de: prejuzo fiscal de imposto de renda, base negativa de contribuio de social sobre o lucro lquido (CSLL), diferenas
temporrias e crditos de imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte interestadual, intermunicipal e de
comunicao (ICMS) e imposto sobre produtos industrializados ( IPI).
 24

A figura abaixo demonstra a gerao de valor com a tributao:

Figura 1: Gerao de valor com tributao

Fonte: Matias, 2007

Percebe-se que o impacto do tributo relevante para o planejamento financeiro da

organizao. Algumas alternativas podem, no entanto, minimizar estes impactos e gerar maior
valor, necessrio, desta forma, que o controller financeiro conhea os impostos que a
empresa est sujeita.
No cenrio internacional, pode-se perceber que equilibrar os tributos nas empresas
reflete na economia do pas. Como exemplo disto, a atual crise americana que tem afetado
diretamente muitos outros pases. Os Estados Unidos como forma de reerguer a economia
americana, anunciou que reduzir o imposto de renda, como parte do plano de reativao
econmica alm de ampliar o crdito do imposto imobilirio para a compra do primeiro
imvel. Visto que a reduo de impostos uma ferramenta que auxilia a equilibrar o mercado
e incentivar o crescimento econmico, necessrio que haja uma integrao entre os pases de
forma que os dados contbeis sejam entendidos por todos os usurios, pois refletem nas
decises que os pases iro tomar.

2.6 Tributos e padronizao Contbil

Os demonstrativos contbeis so usualmente avaliados para averiguar como est a

 25

situao financeira da empresa. Com estes, os usurios externos (bancos, acionistas,

investidores, corretoras...) tomam decises como emprstimos e investimentos a cerca da
empresa avaliada. Porm percebeu-se que as empresas como forma de angariar tais recursos,
comearam a desvirtuar suas informaes financeiras de forma prejudicial para a economia.
Para solucionar tal questo, prope-se que a contabilidade seja tratada de forma
igualitria, adotando-se para tanto um padro internacional. Desta forma, facilitaria tanto aos
gestores quanto aos usurios externos, a conferncia dos dados econmicos.
Segundo Carvalho, Lenes e Costa (2008), a contabilidade internacional surgiu para
minorar as agruras de quem quer investir fora de seu pas e at hoje tinha que manusear
balanos em dezenas de normas contbeis distintas, tentando compatibiliz-las para
comparar.
O Internacional Acconting Standards Board (IASB) um rgo sem fins lucrativos
genuinamente supranacional,ou seja, que no se restringe a nenhuma norma nacional de
jurisdio alguma e tem suas normas construdas inteiramente sob a perspectiva internacional.
Conforme o IASB citado por Carvalho, Lemes e Costa (2008): o IASB acredita que
maior harmonizao pode ser objetivada focando-se nas demonstraes financeiras que so
preparadas para o propsito de prover informaes teis na tomada de decises econmicas.
Foram criadas diversas normas para gerir as informaes contbeis de forma
padronizada. Ser ressaltada a questo dos impostos por ser o tema a que se prope este
trabalho.
Segue abaixo um quadro comparativo de uma das normas do IASB no que diz respeito
ao tratamento contbil do imposto de renda. Sendo que o IAS (Internacional Acconting
Standard) significa as normas internacionais, o EUA representa as normas americanas e o BR
representa as normas brasileiras.
 26

Quadro 1: Dados comparativos do tratamento contbil do imposto de renda

Fonte: KPMG, 2001

perceptvel que a padronizao da contabilidade de suma importncia, visto que

facilitaria o entendimento entre os pases, bem como as conferncias e anlises feitas pelos
auditores, gestores, contadores etc. Por se tratar de um assunto atual e em constante
modificao, ainda no h um parmetro contbil totalmente estabelecido, mas estima-se que
em curto prazo, a contabilidade ser interpretada de uma s forma em todos os pases.
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Consideraes Finais

Este trabalho utilizou-se de pesquisas tericas, fundamentadas nas tendncias atuais,

indicando o impacto dos tributos na economia do pas, no entanto, por tratar-se de um assunto
vasto e de constante modificao, seria pretenso falar em concluses.
Pode-se perceber que o Brasil um dos pases com maior carga tributria, perdendo
apenas para Sucia e Alemanha. Acontece que nestes pases a populao percebe o retorno do
tributo arrecadado em virtude da sociedade. Uma vez examinado isto, necessrio analisar a
melhor forma para administrar os tributos de forma a onerar o menos possvel o custo das
empresas e agregar maior valor sociedade.
Procuramos evidenciar os fundamentos bsicos de tributos, PIB, o reflexo da arrecadao
tributria para a sociedade, exemplificando atravs de ferramentas da contabilidade gerencial
e tributria como os gestores podem fazer para avaliar melhor seus custos atravs de um bom
planejamento.
Em razo do dinamismo econmico nacional e internacional, as estatsticas tributrias
perdem relevncia poltica rapidamente, no entanto procuramos nos orientar tendo como base
os dados mais atuais disponveis nos institutos de pesquisas e estatsticas.
Este trabalho referiu-se nfase na tributao brasileira traando um comparativo com
outros pases, porm sabemos que, o esforo aqui despendido no esgotou o tema.
Espera-se que este trabalho contribua um pouco mais para o estudo da contabilidade fiscal
e tributria e principalmente para o conhecimento dos contribuintes do quo significativo o
imposto sob a economia do pas.
 28

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