A S E S O R A

TRIBUTARIA

Comprobantes de pago que sustentan la deduccin

adicional de las 3 UIT
INFORME ESPECIAL

RESUMEN EJECUTIVO Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)

E n el presente informe desarrollaremos los alcances de la Resolucin de

Superintendencia N 123-2017/Sunat, que establece cules son los com-
probantes de pago y/o documentos que podrn ser empleados por los contribu-
yentes que generen rentas de cuarta y/o quinta categora a fin de sustentar la
deduccin de 3 unidades impositivas tributarias (UIT) adicionales.
Asimismo, daremos a conocer las modificaciones que la Sunat ha visto con-
veniente realizar al Reglamento del Registro nico de Contribuyentes, al
Reglamento de Comprobantes de Pago, y a las normas que regulan el Sistema
de Emisin Electrnica y el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias, para
la adecuada implementacin de la sustentacin de las 3 UIT adicionales.

INTRODUCCIN d) Servicios prestados en el pas cuya contra-

Mediante el artculo 3 del Decreto Legislativo
N 1258 se modifica el artculo 46 de La Ley del
Impuesto a la Renta, a travs del cual se esta-
blece que a partir del 1 de enero de 2017 los
contribuyentes que perciban rentas de cuarta y
quinta categora podrn deducir anualmente un
monto fijo equivalente a 7 UIT y adicionalmente
a ello podrn deducir 3 UIT. Para tal efecto, se ha
dispuesto que dicha deduccin adicional de las
3 UIT est relacionada con los importes pagados
por los siguientes conceptos:
a) Arrendamiento y/o subarrendamiento de
inmuebles situados en el pas que no estn
destinados exclusivamente al desarrollo de
actividades que generen rentas de tercera
categora.
b) Intereses de crditos hipotecarios para primera
vivienda.
c) Honorarios profesionales de mdicos y odon-
tlogos por servicios prestados en el pas,
siempre que califiquen como rentas de cuarta
categora.
prestacin califique como rentas de cuarta
categora(1), excepto los referidos en el inciso
b) del artculo 33(2) de la LIR.
e) Las aportaciones al Seguro Social de Salud-
EsSalud que se realicen por los trabajadores
del hogar de conformidad con el artculo 18
de la Ley N 27986, Ley de los Trabajadores
del Hogar o norma que la sustituya.
Los gastos establecidos anteriormente, as como
los que se sealen mediante decreto supremo, ex-
cepto los previstos en el literal e), arriba sealado,
sern deducibles siempre que estn sustentados
en comprobantes de pago que otorguen derecho
a deducir gasto y sean emitidos electrnicamente
y/o en recibos por arrendamiento que apruebe
la Sunat, segn corresponda.
Atendiendo a tal disposicin, la Administracin
Tributaria emiti la Resolucin de Superintendencia
N 123-2017/Sunat, a travs de la cual regula los
comprobantes de pago que permiten deducir gastos
personales en el Impuesto a la Renta por arrenda-
miento y/o subarrendamiento de inmuebles y por
servicios generadores de renta de cuarta categora,
la cual pasaremos a desarrollar a continuacin.

(*) Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pblica por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria de
la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria. Curso de especializacin
en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Catlica del Per-PUCP. Cursante de la diplomatura de especializacin avanzada en
Tributacin por la PUCP.
(1) A travs del Decreto Supremo N 399-2016-EF, se establecen las profesiones, artes, ciencias, oficio y/o actividades referidas a las rentas
de cuarta categora relacionadas con esta deduccin.
(2) Relacionado con el desempeo de funciones de director de empresas, sndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y activida-
des similares, incluyendo el desempeo de las funciones del regidor municipal o consejero regional, por las cuales perciban dietas.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-1
4 ASESORA TRIBUTARIA
I. COMPROBANTES DE PAGO QUE SUSTENTAN GASTOS PERSONALES
Podrn deducirse los gastos por arrendamiento y/o subarrendamiento, as como por servicios profesionales, segn corres-
ponda, de la forma siguiente:
SERVICIO
a) Arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmuebles
situados en el pas que generen renta de primera categora.
b) Arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmue-
bles situados en el pas, no comprendido en el literal
anterior.
c) Servicios prestados por mdicos y odontlogos que
generen renta de cuarta categora para esos sujetos y
por los sujetos que presten los servicios indicados en
el anexo del Decreto Supremo N 399-2016-EF o en el
decreto que lo complemente y/o modifique.
d) En las operaciones sealadas en los literales b) y c) de
este cuadro, cuando la Resolucin de Superintenden-
cia N 123-2017/Sunat o la normativa sobre emisin
electrnica permita su emisin.
II. DESIGNACIN DE EMISORES ELECTRNICOS DEL SISTEMA
DE EMISIN ELECTRNICA (SEE)
La resolucin bajo comentario dispone la designacin de
emisores electrnicos de conformidad con lo siguiente:
Desde el 1 de julio de 2017
2017, a los sujetos que brindan el
servicio de arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes
inmuebles situados en el pas, respecto de esos servicios, y
siempre que por esa operacin corresponda emitir factura.
Desde que deban emitir, segn el RCP, una factura por
los servicios indicados en el tem anterior
anterior, a los sujetos
que inicien la prestacin de esos servicios despus de las
fechas sealadas en el prrafo anterior y solo respecto
de esas operaciones. Es decir, la designacin de emisor
electrnico sealada en el prrafo anterior, tambin al-
canza a aquellos sujetos que presten dichos servicios en
fechas posteriores al 1 de julio de 2017.
Excluidos.
Excluidos No estn comprendidos en lo antes sealado
los sujetos que pertenezcan al Nuevo Rgimen nico Sim-
plificado, ni los que generen renta de primera categora
del Impuesto a la Renta.
Modalidad de emisin electrnica
electrnica. Los sujetos que, segn
lo indicado lneas arriba, son designados como emisores
electrnicos pueden emitir la factura electrnica, la nota
de crdito electrnica y la nota de dbito electrnica, a su
eleccin, a travs de cualquiera de los sistemas comprendidos
en el SEE, siempre que el sistema escogido lo permita.
Comprobantes de pago distintos a los recibos por honorarios
Los sujetos que tengan la calidad de emisores electrnicos
del SEE al 16 de mayo de 2017(5) y que deban emitir
A-2 2da. quincena - Mayo 2017
TIPO DE DOCUMENTO
- Documento autorizado: Formulario N 1683 - Impuesto a la Renta de primera categora.
Hasta el 31/05/2017:
- Factura, boleta de venta y documentos autorizados(3), cuando se hayan expedido segn
seale el RCP.
- Nota de crdito y nota de dbito.
Del 1 al 30/06/2017:
- Factura y documentos autorizados(3), cuando se hayan expedido segn seale el RCP.
- Nota de crdito y nota de dbito.
Del 01/07/2017 en adelante
- Factura electrnica.
- Nota de crdito electrnica y nota de dbito electrnica.
Hasta el 31/03/2017
- Recibo por honorarios.
- Nota de crdito.
Desde el 01/04/2017 en adelante
- Recibo por honorarios electrnico.
- Nota de crdito electrnica.
- Factura, recibo por honorarios, nota de crdito y nota de dbito emitidas en formato
impreso o importado por imprenta autorizada.
- Documentos autorizados(3), notas de crdito y notas de dbito respectivas(4).
comprobantes de pago que den derecho a sustentar
gasto por las operaciones de arrendamiento y/o suba-
rrendamiento de inmuebles situados en el pas que no
estn destinados exclusivamente al desarrollo de activi-
dades que generen rentas de tercera categora(6), pueden
emitir, por esas operaciones y hasta el 30 de junio de
2017, los comprobantes de pago, las notas de crdito y
las notas de dbito en formatos impresos o importados
por imprenta autorizada o, de ser el caso, el documento
autorizado respectivo as como la nota de crdito y la
nota de dbito vinculadas a aquel, segn el Reglamento
de Comprobantes de Pago.
Los sujetos que realicen las operaciones indicadas en el
tem anterior, incluidos los emisores electrnicos del SEE
a que se refiere dicho tem, deben declarar ante la Sunat
la informacin relativa a:
(i) los comprobantes de pago, notas de crdito y/o no-
tas de dbito en formatos impresos o importados
por imprenta autorizada; y/o,
(3) A que se refiere el literal b) del inciso 6.1 y el literal b) del inciso 6.2 del numeral
6 del artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
(4) Solo si las empresas del sistema financiero o la Iglesia Catlica, segn corres-
ponda, estn en alguno de los supuestos en los que se les permite excepcional-
mente la emisin de comprobantes de pago, notas de dbito y notas de crdito en
los formatos impresos y/o importados por imprentas, conforme a lo dispuesto en
el literal a) del numeral 4.1 del artculo 4 o el artculo 4-A de la Resolucin de Su-
perintendencia N 300-2014-Sunat y normas modificatorias, segn corresponda.
En ese caso, deben cumplir, respecto de lo emitido, con la remisin del resumen
de comprobantes impresos, sealada en el numeral 4.2 del referido artculo 4 y
en el referido artculo 4-A.
(5) Da de entrada en vigencia del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia
N 123-2017/Sunat, de acuerdo con lo sealado en la nica disposicin comple-
mentaria final de dicho dispositivo legal.
(6) Operaciones sealadas en el inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la
LIR.
 INFORME ESPECIAL 5

(ii) los documentos autorizados, notas de crdito y/o
notas de dbito vinculadas a aquellos.
Siempre que dichos comprobantes y/o documentos hayan
sido emitidos por las operaciones antes referidas.
La declaracin sealada en este tem deber ser presentada
de acuerdo a la resolucin de superintendencia que apruebe
el formato respectivo(7).
Para los emisores electrnicos del SEE, la declaracin
indicada en el tem anterior no comprende aquello que
se declare en los resmenes de comprobantes impresos
relativos a lo emitido de enero a mayo del 2017 y susti-
tuye a la obligacin de presentar esos resmenes por lo
emitido del 1 al 30 de junio de 2017, por las operaciones
que se incluyan en aquella declaracin.
Estas disposiciones no son aplicables respecto de los
sujetos que emitan el Formulario N 1683 - Impuesto a
la Renta de primera categora.
De los emisores de recibos por honorarios
Los sujetos que hayan emitido del 1 de enero al 31 de marzo
de 2017 recibos por honorarios y/o notas de crdito en
formatos impresos o importados por imprenta autorizada,
por los servicios sealados en los incisos c) y d) del segundo
prrafo del artculo 46 de la LIR(8), deben proporcionar a la
Sunat, a travs del sistema regulado en la Resolucin de Su-
perintendencia N 182-2008/Sunat(9) y normas modificatorias
y en los trminos que ese sistema indique, la informacin
relativa a esos comprobantes y/o notas, de conformidad con
lo indicado en los artculos 13 y 14 de esa resolucin(10), en
el plazo contado del 1 al 30 de junio de 2017.
III. MODIFICATORIAS INTRODUCIDAS POR LA RESOLUCIN
DE SUPERINTENDENCIA N 123-2017/SUNAT
1. Resolucin de Superintendencia N 210-2004/Sunat
(Norma que regula el RUC)
Fecha de inicio de actividades. Se modifica el inciso e) del
segundo prrafo del artculo 1, indicando que tratndose
de los sujetos que generan exclusivamente renta de
quinta categora segn las normas del Impuesto a la
Renta, la fecha de inicio de actividades es aquella en la
que el contribuyente comienza a generar ingresos de
esa categora.
Sujetos que no deben inscribirse en el RUC. Se modifica
el inciso a) del artculo 3, estableciendo que debern
inscribirse en el RUC las personas naturales extranjeras
domiciliadas en el pas que, de acuerdo a la normativa
de la materia, deseen solicitar una devolucin, deban
presentar declaracin jurada anual, deban pagar deuda
tributaria derivada de esa presentacin o necesiten
nmero de RUC para solicitar que se les emita el com-
probante de pago que les permita sustentar gastos
segn el cuarto prrafo del artculo 46 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Plazo para la inscripcin en el RUC. Se modifica el inciso
a) del artculo 4 a efectos de indicar que, en el caso
de los sujetos indicados en el tem anterior, debern
inscribirse en el RUC dentro de los 30 das calendario
anteriores a la circunstancia que origina la inscripcin.
Informacin a ser comunicada. Se modifica el numeral
17.3 del artculo 17 referido a la informacin que deber
ser comunicada por el contribuyente o responsable en
relacin a los datos vinculados a las actividades econ-
micas u otra que corresponda, indicndose que en el caso
de sujetos que generen exclusivamente renta de quinta
categora del Impuesto a la Renta, no son aplicables los
datos relacionados con: (i) Actividad econmica principal,
(ii) Sistema de emisin de comprobantes de pago, (iii)
Sistema de contabilidad.
2. Modificaciones en el Reglamento de Comprobantes de
Pago
A efectos de que las modificaciones realizadas al RCP resulten
didcticas para el lector presentamos el siguiente cuadro
resaltando las modificaciones en negrita:

ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN

Artculo 4.- COMPROBANTES DE PAGO A EMITIRSE EN CADA CASO
Los comprobantes de pago sern emitidos en los siguientes casos:
1. FACTURAS
()
1.2 Solo se emitirn a favor del adquirente o usuario que posea nmero
de Registro nico de Contribuyentes (RUC), exceptundose de este
requisito a las operaciones referidas en los literales d), e) y g) del
numeral precedente.
()
Artculo 4.- COMPROBANTES DE PAGO A EMITIRSE EN CADA CASO
Los comprobantes de pago sern emitidos en los siguientes casos:
1. FACTURAS
()
1.2 Solo se emitirn a favor del adquirente o usuario que posea nmero de
Registro nico de Contribuyentes (RUC), exceptundose de este requisito a
las operaciones referidas en los literales d), e) y g) del numeral precedente.
Tambin estn exceptuadas de aquel requisito las operaciones indicadas
en el inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la Ley del Impuesto
a la Renta cuando el usuario solicite factura, caso en el cual este puede
indicar aquel nmero o el nmero de documento nacional de identidad.
No estn comprendidas en esa excepcin las operaciones en las que el
usuario sea una persona natural extranjera domiciliada en el pas.

(7) A efectos del cumplimiento de la obligacin aqu sealada, se debe presentar del 1 al 31 de julio de 2017, una declaracin por cada mes comprendido del 1 de enero al 30
de junio de 2017, en la que se incluir la informacin relativa a los mencionados comprobantes de pago y notas.
En caso de que el emisor electrnico enve dentro del plazo respectivo ms de una declaracin respecto de un mismo mes, se considera que la ltima enviada sustituye a
la anterior en su totalidad. Si se enva una declaracin luego de aquel plazo y respecto de un mismo periodo, la ltima enviada reemplaza a la anterior y ser considerada
como una declaracin jurada rectificatoria.
(8) El inciso c) del artculo 46 de la LIR est referido a los honorarios profesionales de mdicos y odontlogos por servicios prestados en el pas, siempre que califiquen como
rentas de cuarta categora; y, el inciso d) de dicho artculo alude a los servicios prestados en el pas cuya contraprestacin califique como rentas de cuarta categora, excepto
los referidos en el inciso b) del artculo 33 de la LIR (ver nota al pie 2).
(9) Resolucin de superintendencia que implementa la emisin electrnica del recibo por honorarios y el llevado del Libro de Ingresos y Gastos de manera electrnica.
(10) Estos artculos estn referidos a las formas y condiciones para el registro de recibos por honorarios impresos as como para el registro de las rentas de cuarta categora
percibidas.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-3
6 ASESORA TRIBUTARIA
ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN
6. DOCUMENTOS AUTORIZADOS
6.1
()
b) Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de
seguros, y por las cooperativas de ahorro y crdito no autorizadas a
captar recursos del pblico, que se encuentren bajo el control de la
Superintendencia de Banca y Seguros.
()
6.2.
()
b) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento
de sus bienes inmuebles.
6.3. No permitirn sustentar gasto o costo para efecto tributario, crdito
deducible, ni ejercer el derecho al crdito fiscal:
a)
b)
ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN
Artculo 8.- REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES
DE PAGO
Los comprobantes de pago tendrn los siguientes
requisitos mnimos:
1. FACTURAS
()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
()
1.8 Nmero de RUC del adquirente o usuario, excepto
en las operaciones previstas en los literales d), e) y g)
del numeral 1.1 del Artculo 4 del presente Reglamento.
2. RECIBOS POR HONORARIOS
()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
2.7. Apellidos y nombres, o denominacin o razn
social y nmero de RUC del usuario, slo en los casos
que requiera sustentar costo o gasto para efectos
tributarios o crdito deducible. En los dems casos
deber anularse el espacio correspondiente al nmero
de RUC consignando la leyenda SIN RUC.
3. Modificaciones en la normativa sobre emisin electrnica
Podemos citar a las siguientes:
Resolucin de Superintendencia N 300-2014/Sunat y
normas modificatorias: primer prrafo del numeral 2.3
del artculo 2.
Resolucin de Superintendencia N 097-2012/Sunat y
normas modificatorias: numeral 17.2 del artculo 17.
Resolucin de Superintendencia N 188-2010/Sunat y
normas modificatorias: numeral 2 del artculo 8 y el literal
a) del numeral 1 del artculo 9.
4. Modificacin en el Sistema de Pago de Obligaciones Tri-
butarias al que se refiere el Decreto Legislativo N 940
A-4 2da. quincena - Mayo 2017
ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN
6. DOCUMENTOS AUTORIZADOS
6.1
()
b) Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de seguros, y por
las cooperativas de ahorro y crdito no autorizadas a captar recursos del pblico, que se
encuentren bajo el control de la Superintendencia de Banca y Seguros.
Aquellos documentos no se pueden emitir por la contraprestacin relativa al
servicio de arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmuebles situados
en el pas, salvo cuando se emitan en los supuestos indicados en el literal a)
del numeral 4.1 del artculo 4 o en el artculo 4-A de la Resolucin de Super-
intendencia N 300-2014-SUNAT y normas modificatorias.
()
6.2.
()
b) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento de sus bienes
inmuebles, solo si se emiten en los supuestos indicados en el literal a) del numeral
4.1 del artculo 4 o en el artculo 4-A de la Resolucin de Superintendencia
N 300-2014-SUNAT y normas modificatorias. En ese caso debe indicar el
nmero de RUC del usuario o su nmero de documento nacional de identidad.
6.3. No permitirn sustentar gasto o costo para efecto tributario, crdito deducible, ni
ejercer el derecho al crdito fiscal:
a)
b)
c) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento de sus
bienes inmuebles.
ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN
Artculo 8.- REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES DE PAGO
Los comprobantes de pago tendrn los siguientes requisitos mnimos:
1. FACTURAS
()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
()
1.8 Nmero de RUC del adquirente o usuario, excepto en las operaciones previstas en los literales d), e)
y g) del numeral 1.1 del artculo 4 del presente Reglamento, o nmero de documento nacional de iden-
tidad del usuario en el supuesto contemplado en el segundo prrafo del numeral 1.2 de ese artculo.
2. RECIBOS POR HONORARIOS
()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
2.7 Apellidos y nombres, o denominacin o razn social y nmero de RUC del usuario, solo en los casos
que requiera sustentar costo o gasto para efectos tributarios. En los dems casos se debe anular el espacio
correspondiente al nmero de RUC consignando la leyenda SIN RUC.
Si el usuario indica al emisor que sustentar como gasto los honorarios pagados por servicios prestados
por mdicos u odontlogos, al amparo del inciso c) del segundo prrafo del artculo 46 de la Ley del
Impuesto a la Renta, debe contar con lo siguiente:
a) El nmero de RUC o el nmero de documento nacional de identidad del usuario, entendido como
tal el sujeto que contrata el servicio para l o para uno de los sujetos indicados en el inciso c) del
segundo prrafo de aquel artculo; y, de ser el caso,
b) El tipo y nmero de documento de identidad del sujeto que es atendido por cuenta del usuario del
servicio (paciente) y que debe ser uno de los sujetos indicados en ese artculo.
Si el usuario indica al emisor que sustentar como gasto los honorarios por servicios distintos a los
brindados por mdicos u odontlogos, al amparo del inciso d) del segundo prrafo del artculo 46 de
la Ley del Impuesto a la Renta y siempre que se emita el decreto supremo respectivo, debe contar
con el nmero de RUC o el nmero de documento nacional de identidad del usuario, entendido como
tal el sujeto que contrata el servicio para l.
A travs de la resolucin bajo comentario se incorpora el
inciso e) en el artculo 13 de la Resolucin de Superinten-
dencia N 183-2004/Sunat y normas modificatorias, en los
siguientes trminos:
Artculo 13.- Operaciones exceptuadas de la aplicacin
del Sistema
El Sistema no se aplica, tratndose de las operaciones indicadas
en el artculo 12, en cualquiera de los siguientes casos:
(...)
e) Se emita un comprobante de pago que otorgue de-
recho a deducir gasto en los casos sealados en el
inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la
Ley del Impuesto a la Renta.

Modifican el Reglamento de Comprobantes de Pago
Resolucin de Superintendencia
NOVEDADES TRIBUTARIAS
Fecha de publicacin en El Peruano
Fecha de entrada en vigencia
Mediante la citada resolucin se modifica
el literal a) del numeral 2.1 del inciso 2 del
artculo 12 del Reglamento de Comprobantes
de Pago (RCP), Resolucin de Superintendencia
N 007-99-Sunat, con la finalidad de incorporar
Modificacin de la oportunidad para presentar la solicitud de devolucin
del SFMB
Resolucin de Superintendencia
Fecha de publicacin en El Peruano
Fecha de entrada en vigencia
Mediante la citada resolucin se ha dispuesto que
para la presentacin de solicitudes de devolucin
del Saldo a Favor Materia de Beneficio (SFMB)
que se realice en el mes subsiguiente al de la
publicacin del decreto supremo que declara
estado de emergencia por desastre natural y en
meses posteriores, aquel sujeto comprendido en
los alcances de la Resolucin de Superintendencia
N 100-2017/Sunat debe aplicar la regla general
establecida por la Resolucin de Superintendencia
N 166-2009/Sunat, lo cual implica que si la
solicitud corresponde a los periodos incluidos
en el cronograma especial, debe esperar que
Paquetes tursticos no se considerarn exportados si no se contase con la
copia del documento de identidad del usuario del servicio
Informe
Fecha de publicacin en la web de la Sunat
Mediante el citado informe, la Superinten-
dencia Nacional de Aduanas y de Adminis-
tracin Tributaria (Sunat) se ha pronunciado
sobre los servicios que conforman el paquete
turstico prestado por operadores tursticos
domiciliados en el pas, sealando que, de
acuerdo con el artculo 33 de la Ley del Im-
puesto a las Ventas (IGV), la identificacin de
la persona natural no domiciliada que utiliza
dichos servicios deber ser sustentada con
la copia del documento de identidad, por lo
que si no cuenta con esta, no se considerar
exportado el paquete turstico y, por ende, no
les correspondera el beneficio establecido en el
subcaptulo II del captulo VIII del Reglamento
de la Ley del IGV.
Adems seala que en caso de que los operadores
tursticos cuenten con la copia del documento de
identidad, pero no con las fojas correspondientes
CONTADORES & EMPRESAS / N 302
ASESORA TRIBUTARIA 7
N 133-2017/SUNAT
29/05/2017
30/05/2017
el Rgimen MYPE Tributario del Impuesto a
la Renta como un rgimen adicional al que
pueden estar acogidos los contribuyentes que
decidan solicitar su inscripcin en el Registro
de Imprentas.
N 132-2017/SUNAT
25/05/2017
26/05/2017
transcurran las nuevas fechas de vencimiento,
aun cuando se encuentre en la posibilidad de
presentar la declaracin de esos periodos antes
de dichas fechas.
Asimismo, a fin de que la extensin de plazos
de vencimientos de la Resolucin de Superinten-
dencia N 100-2017/Sunat no se torne perjudicial
para efectos de la presentacin de la solicitud de
devolucin del SFMB, se ha incorporado en la
Resolucin de Superintendencia N 166-2009/
Sunat una regla especial adicional aplicable a
los solicitantes que se encuentren en la situacin
descrita.
N 029-2017-Sunat/5D0000
18/05/2017
que permitan acreditar la fecha del ltimo ingreso
al pas, podrn sustentar dicha fecha presentando
la copia de la Tarjeta Andina de Migracin (TAM),
la cual no podr ser sustituida con ningn otro
documento.
Sin embargo, si por un hecho fortuito o de fuerza
mayor, no se contase con ambos documentos
(copia del documento de identidad y de la TAM),
no podr sustentarse la operacin de exportacin.
Por otro lado, si la factura fuese emitida al
sujeto no domiciliado sin consignar los datos
de identificacin del usuario domiciliado segn
el artculo 9-A del Reglamento de la ley del
IGV o sin consignar los servicios indicados
en el numeral 9 del artculo 33 de la Ley del
IGV, no permitir acreditar que la operacin
de que se trate califica como una exportacin
de servicios.
A-5
8 ASESORA TRIBUTARIA

INFORME PRCTICO
Eleccin del mtodo de valorizacin de existencias
y su incidencia en el Impuesto a la Renta
IMPUESTO A LA RENTA

RESUMEN EJECUTIVO Raul ABRIL ORTIZ(*)

E l costo de ventas es un elemento medular en la determinacin del resultado

de las operaciones. En las finanzas, una incorrecta determinacin del costo
de ventas puede devenir en una decisin errada de los encargados de dirigir
los destinos de la empresa.
En el mbito tributario, una mala o incorrecta determinacin del costo de
ventas, generar diferencias entre lo declarado por el contribuyente y la situa-
cin real, lo que conlleva generar omisiones de tributo, por una mala determi-
nacin del Impuesto a la Renta o un pago en exceso en caso de que se calcule
un costo de ventas inferior al correcto.
Teniendo en cuenta que la determinacin del costo de ventas parte del mtodo
que utilice el contribuyente para valorizar sus inventarios, en el presente in-
forme, se analizar la incidencia tributaria de dicha determinacin, tomando
en cuenta lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta y en las Normas
Internacionales de Informacin Financiera.

INTRODUCCIN As pues, el prrafo 34 de la Norma Internacional

Cuando se adquieren mercaderas o materias
primas, estas ingresan considerando sus costos
de fabricacin, adquisicin y/u otros costos ne-
cesarios para tener dichas existencias en las
condiciones y ubicacin que la empresa requiere.
Por otro lado, al momento de la salida de los pro-
ductos terminados o de las mercaderas (depen-
diendo del tipo de empresa) se deber reconocer
su costo, de acuerdo con el mtodo de valorizacin
de inventarios elegido por la empresa.
La eleccin de dicho mtodo ser determinante
en el clculo del costo de ventas de dichas em-
presas, teniendo como efecto colateral, cambios
en la determinacin del Impuesto a la Renta.
I. EL COSTO DE VENTAS
Debemos entender por costo al sacrificio econmico
en el cual se incurre para obtener un producto y
ponerlo en condiciones ptimas para la venta.
Juan Garca Coln define al costo: Como el valor
monetario de los recursos que se entregan o pro-
meten entregar a cambio de bienes o servicios que se
adquieren(1). Es decir, al momento de la adquisicin
se incurre en el costo, el mismo que de acuerdo con
las caractersticas de la empresa podr generar be-
neficios econmicos en el futuro o inmediatamente.
Ahora bien, se dice que dicho costo se realiza
cuando se obtienen los ingresos como producto
de su venta, es decir se genera un gasto deno-
minado costo de ventas, el mismo que veremos
reflejado en el Estado de resultados.
de Contabilidad N 2, seala que cuando los in-
ventarios sean vendidos, el importe en libros de
los mismos se reconocer como gasto del periodo
en el que se reconozcan los correspondientes
ingresos de operacin.
II. VALORIZACIN DE LOS INVENTARIOS SEGN
NIIF
Para una persona que se inicia en los negocios es
relativamente sencillo determinar el costo de sus
productos terminados o sus mercaderas comer-
cializadas, debido a que regularmente el flujo de
materiales y mercaderas es menor. En ese aspecto
tienen la ventaja de conocer inmediatamente el
costo de venta de sus ingresos, lo que les permite
manejar su precio de venta de manera mucho ms
flexible, de conformidad con el margen comercial
que quisieran obtener de su comercializacin.
Ahora bien, cuando se trata de una empresa
que vende y/o produce bienes en cantidad, es
operativamente imposible determinar fcilmente
los costos de sus productos, debiendo para ello
utilizar un mtodo que le permita valorizar sus
inventarios. Como se seal previamente, al
momento de su salida, ya sea para su venta o
su ingreso a produccin, dicha valorizacin de
inventarios genera el costo de ventas.
En ese sentido, nos remitiremos a lo sealado en
la NIC 2, en cuyo prrafo 23 se seala lo siguiente:
El costo de los inventarios de productos
que no son habitualmente intercambiables
entre s, as como de los bienes y servicios

(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) GARCA COLN, Juan. Contabilidad de costos. 3a edicin, McGraw-Hill/Interamericana Editores SA-Mxico D.F., p. 9.

A-6 2da. quincena - Mayo 2017


producidos y segregados para proyectos especficos, se
determinar a travs de la identificacin especfica de sus
costos individuales.
Es decir, para los productos que se segregan para un proyecto
especfico, con independencia de que hayan sido comprados o
producidos, deber utilizarse el mtodo de identificacin espe-
cfica, debido a que es rpidamente identificable, adems de
encontrarse directamente identificado con el producto vendido.
Sin embargo, pueden existir casos en que la identificacin
especfica resultar inadecuada; esto sucede cuando en los
inventarios hay un gran nmero de productos que sean
habitualmente intercambiables.
Es as que en el caso de los inventarios, distintos a los se-
alados en el prrafo 23 antes sealado, debern utilizarse
otros mtodos, los cuales son detallados en el prrafo 25 de
la misma NIC, que seala lo siguiente:
El costo de los inventarios, distintos de los tratados en el
prrafo 23, se asignar utilizando los mtodos de primera
entrada primera salida (the first-in, first-out, FIFO, por sus
siglas en ingls) o costo promedio ponderado. Una entidad
utilizar la misma frmula de costo para todos los inventarios
que tengan una naturaleza y uso similares.
Para los inventarios con una naturaleza o uso diferente, puede
estar justificada la utilizacin de frmulas de costo distintas.
Es decir, dentro de una misma empresa se pueden tener inven-
tarios que se utilizan en diferentes segmentos de operacin.
Por ejemplo, una empresa que maneja parques cementerios
que tiene a su cargo la fabricacin de nichos y la prepara-
cin de encofrados para las tumbas, puede tener entre sus
actividades el servicio funerario, que consta de la venta de
un atad, corona floral y la prestacin de diversos servicios
como el alquiler de carroza, capilla ardiente, cargadores, etc.
Vemos que segn nuestro ejemplo, la misma institucin se
dedica a dos rubros, que si bien es cierto estn enfocados a
satisfacer necesidades similares y correlativas (una despus
de la otra), tienen naturaleza y usos diferentes.
Es decir, dentro de la misma entidad, los inventarios utilizados
en un segmento de operacin pueden tener un uso diferente
del que se da al mismo o a otro tipo de inventarios, en otro
segmento de operacin.
Sin embargo, es importante recalcar que la diferencia en la
ubicacin geogrfica de los inventarios no es, por s misma,
motivo suficiente para justificar los mtodos de valorizacin
de inventarios diferentes.
Continuando con nuestro ejemplo, si la empresa antes descrita
adems de los parques cementerios que tiene en Lima, los
tiene tambin en otros departamentos del pas, el criterio para
determinar el mtodo de valuacin de inventarios debe estar
relacionado con la actividad o fuente generadora de renta (centro
de costos) y no con la ubicacin geogrfica de los inventarios.
Por su parte la Norma Internacional de Informacin Financiera
para Pequeas y Medianas Entidades (NIIF para Pymes), recoge
el mismo criterio establecido en la NIC 2, haciendo hincapi de
que no ser de aplicacin el mtodo ltima entrada primera
salida, conocido como mtodo UEPS o LIFO (last in first out, por
sus siglas en ingls).
Lo sealado se puede encontrar en los prrafos 13.17 y 13.18
de la NIIF para Pymes, que sealan lo siguiente:
13.17 Una entidad medir el costo de los inventarios de
partidas que no son habitualmente intercambiables y de los
bienes y servicios producidos y segregados para proyectos
IMPUESTO A LA RENTA 9
especficos, utilizando identificacin especfica de sus costos
individuales.
13.18 Una entidad medir el costo de los inventarios, distintos
de los tratados en el prrafo 13.17, utilizando los mtodos
de primera entrada primera salida (FIFO) o costo promedio
ponderado. Una entidad utilizar la misma frmula de costo
para todos los inventarios que tengan una naturaleza y uso
similares. Para los inventarios con una naturaleza o uso
diferente, puede estar justificada la utilizacin de frmulas
de costo distintas. El mtodo ltima entrada primera salida
(LIFO) no est permitido en esta NIIF.
En resumen, entendemos que de acuerdo con la normati-
vidad contable, los mtodos de valorizacin de existencias
permitidos son los siguientes:
Identificacin especfica
Primeras entradas primeras salidas (PEPS)
Promedio ponderado
III. VALORIZACIN DE INVENTARIOS SEGN LA LEY DEL
IMPUESTO A LA RENTA
Por su parte la Ley del Impuesto a la Renta, en adelante LIR,
establece que en el caso de aquellos contribuyentes, empresas
o sociedades que de acuerdo con su actividad requieran
practicar inventario de sus existencias, estos debern valori-
zarse por su costo de adquisicin o produccin, para lo cual
adoptarn cualquiera de los siguientes mtodos, siempre que
se apliquen uniformemente de ejercicio en ejercicio:
a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS).
b) Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO O MVIL).
c) Identificacin especfica.
d) Inventario al detalle o por menor.
e) Existencias bsicas.
Por su parte, el Reglamento de la LIR establece quines son
los deudores tributarios que se encuentran obligados a llevar
un Registro de Inventario que permita controlar los mismos.
Dicha obligatoriedad se determina dependiendo de los ingresos
brutos anuales, medidos en unidades impositivas tributarias(2)
(UIT) del ejercicio anterior, de acuerdo con lo siguiente(3):
Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas
Ms de 1500 UIT
Registro de Inventario Permanente Valorizado.
Entre 500 y 1,500 UIT Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
Menos de 500 UIT
Inventarios fsicos de sus existencias al finalizar el
ejercicio.
Por otro lado, el fisco establece que no se podr variar el
mtodo de valuacin de existencias sin autorizacin de la
Sunat. Dicha autorizacin surtir efectos a partir del ejercicio
siguiente a aquel en que se otorgue la aprobacin.
En todos los casos en que los deudores tributarios practiquen
inventarios fsicos de sus existencias, los resultados de dichos
inventarios debern ser refrendados por el contador o persona
responsable de su ejecucin y aprobados por el representante legal.
Con estos conceptos claros, y en virtud a que ya conocemos
a los contribuyentes obligados a llevar los registros de in-
ventarios, as como los mtodos de valuacin de existencias
aceptados tanto por la normativa contable como por la
normativa tributaria, debemos conciliar ambos lineamientos:
(2) La UIT a tomar en cuenta es la del ejercicio actual.
(3) Los contribuyentes que se encuentren obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente Valorizado, estn exceptuados de llevar el Registro de Inventario
Permanente en Unidades Fsicas.
CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-7
10 ASESORA TRIBUTARIA

Normado Permitido por Es decir, cuando existan dos o ms unidades de un producto,

Mtodo de valuacin de inventarios
por las NIIF la LIR primero se le debe dar salida a la ms antigua para su venta.
Primeras entradas Primeras salidas (PEPS) S S Este es el flujo fsico de los artculos ms conveniente y natural
Promedio ponderado S S para los movimientos de almacn.
Promedio mvil NO S
Identificacin especfica S S
Inventario al detalle o por menor
Existencias bsicas
NO
NO
S
S
1 CASO PRCTICO

Ultimas entradas Primeras salidas (UEPS) NO NO La empresa Todos estamos contentos S.A.C., que se de-
En ese sentido, tenemos tres coincidencias encontradas en dica a la compra y venta de laptops al por mayor, nos
el cuadro anterior: solicita lo siguiente:
Mtodo PEPS Llenado del Registro de Unidades Permanentes Valo-
Mtodo Promedio ponderado rizado
Mtodo Identificacin especfica Hallar el Costo de ventas
Cabe indicar que el mtodo UEPS o LIFO (por sus siglas en Hallar la Utilidad bruta
ingls), que supone que las primeras unidades que se venden
son las que entraron al ltimo al almacn, no son aceptadas Para lo cual nos facilita la siguiente informacin:
ni por la norma tributaria ni por la contable, inclusive existe Costo
Fecha Concepto Unidades Producto
una explcita prohibicin en la NIIF para Pymes al respecto. unitario
1 01/05/2017 Saldo inicial 500 Unidades de laptops S/ 2,000
De utilizar este mtodo, el resultado ms probable es que el
2 05/05/2017 Compra 250 Unidades de laptops S/ 2,050
costo de ventas de los productos vendidos se eleve hasta el
3 10/05/2017 Compra 300 Unidades de laptops S/ 1,900
ltimo valor de adquisicin, con lo cual el resultado del ejer-
4 15/05/2017 Compra 200 Unidades de laptops S/ 2,010
cicio disminuye generando un menor Impuesto a la Renta por
5 19/05/2017 Vende 300 Unidades de laptops S/ 3,200
pagar; ese es el motivo por el cual no es aceptado por la LIR.
6 29/05/2017 Vende 500 Unidades de laptops S/ 3,150
1. Mtodo PEPS
El mtodo PEPS o FIFO (por sus siglas en ingls) supone que Solucin:
los productos en inventarios comprados o producidos antes De acuerdo con el mtodo PEPS, el criterio a tener en
sern vendidos en primer lugar, teniendo como consecuencia cuenta es que se debe asignar el valor de las mercaderas
que los productos que queden en la existencia final sern los vendidas, de acuerdo con el valor de las mercaderas que
producidos o comprados ms recientemente. tienen el ingreso ms antiguo:
Mtodo PEPS
Documento de traslado, comprobante de
Entradas Salidas Saldo final
pago, documento interno o similar Tipo de
operacin Costo Costo Costo Costo Costo
Fecha Tipo Serie Nmero Cantidad Cantidad Cantidad Costo total
unitario total unitario total unitario
1-may. Saldo inicial 500 2,000 1,000,000
5-may. 01 0001 0000125 Compra 250 2,050 512,500 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
10-may. 01 0003 0001523 Compra 300 1,900 570,000 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
15-may. 01 0010 0055362 Compra 200 2,010 402,000 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
200 2,010 402,000
19-may. 01 0001 0001022 Venta 300 2,000 600,000 200 2,000 400,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
200 2,010 402,000
29-may. 01 0001 0001023 Venta 200 2,000 400,000 250 1,900 475,000
250 2,050 512,500 200 2,010 402,000
50 1,900 95,000
1,484,500 1,607,500 877,000

Luego determinamos el costo de ventas:

19/05/2017 Vende 300 Unidades de laptops S/ 3,200
Costo de ventas
29/05/2017 Vende 500 Unidades de laptops S/ 3,150
Inventario inicial 1,000,000
(+) Compras 1,484,500 Ventas del mes de mayo = (300 x S/ 3,200) + (500 x
(-) Inventario final -877,000 S/ 3,150)
Costo de ventas 1,607,500
Ventas del mes de mayo = 960,000 + 1,575,000
Finalmente, para el clculo de la utilidad bruta, se debe
Ventas del mes de mayo = 2,535,000
tomar como referencia las ventas efectuadas y el valor
de las mismas: Con lo cual el clculo de la utilidad bruta es como sigue:

A-8 2da. quincena - Mayo 2017

 IMPUESTO A LA RENTA 11

Clculo de Utilidad bruta Es decir, cada vez que se adquiere un nuevo producto se
deben sumar:
Ventas 2,535,000
Las unidades, con lo que obtendremos el saldo final de
(-) Costo de ventas -1,607,500
unidades;
Utilidad bruta 927,500
El saldo del costo total anterior con el costo total de la
2. Mtodo promedio ponderado adquisicin, con lo que obtendremos el nuevo saldo del
costo total;
Si se utiliza el mtodo del costo promedio ponderado,
el costo de cada unidad de producto se determinar a Finalmente dividiremos el nuevo saldo del costo total entre
partir del promedio ponderado del costo de los artculos las unidades para obtener el costo unitario promedio.
similares, posedos al principio del periodo, y del costo
de los mismos artculos comprados o producidos durante
el periodo. 2 CASO PRCTICO

El promedio puede calcularse peridicamente o despus de

recibir cada adquisicin, dependiendo de las circunstancias
de la entidad.
As pues, el mtodo de valuacin de inventarios promedio
ponderado, consiste en combinar ponderadamente el peso
ponderado
de dos factores: el costo unitario de adquisicin de cada
artculo y el nmero de unidades que se compran en cada
lote de adquisicin.
El mismo cliente nos solicita que hallemos los mismos
conceptos sealados en el ejemplo anterior, aplicando,
esta vez, el mtodo promedio ponderado.
Solucin:
De acuerdo con lo sealado, cada vez que se adquiere una nueva
mercadera se debe actualizar el costo unitario de cada una.

Mtodo Promedio
Documento de traslado, comprobante de
Entradas Salidas Saldo final
pago, documento interno o similar Tipo de
operacin Costo Costo Costo
Fecha Tipo Serie Nmero Cantidad Costo total Cantidad Costo total Cantidad Costo total
unitario unitario unitario
1-may. Saldo inicial 500 2,000 1,000,000
5-may. 01 0001 0000125 Compra 250 2,050 512,500 750 2,016.67 1,512,500
10-may. 01 0003 0001523 Compra 300 1,900 570,000 1,050 1,983.33 2,082,500
15-may. 01 0010 0055362 Compra 200 2,010 402,000 1,250 1,987.60 2,484,500
19-may. 01 0001 0001022 Venta 300 1,987.60 596,280 950 1,987.60 1,888,220
29-may. 01 0001 0001023 Venta 500 1,987.60 993,800 450 1,987.60 894,420
1,484,500 1,590,080 894,420

Luego determinamos el Costo de ventas: mtodo el costo de ventas aumentar o disminuir (lo
cual incide de manera inversamente proporcional en
Costo de ventas el Impuesto a la Renta), debido a que dicho concepto
Inventario inicial 1,000,000 depender de la variacin de precios de adquisicin.
(+) Compras 1,484,500 Ante ello, el contribuyente debe tomar la decisin que se
(-) Inventario final -894,420 adapte mejor a su actividad econmica y a sus posibili-
Costo de ventas 1,590,080 dades de control.
Finalmente hallamos la Utilidad bruta de la siguiente 3. Mtodo de identificacin especfica
manera:
Como lo sealamos lneas arriba, este mtodo es recomen-
Clculo de Utilidad bruta dable utilizarlo en aquellas partidas que no son habitualmente
Ventas 2,535,000 intercambiables, es decir en productos de poca rotacin o
(-) Costo de ventas 1,590,080 aquellos que son determinados en proyectos especficos, en
los que el control es minucioso.
Utilidad bruta 944,920
Notamos la diferencia entre la utilidad resultante de la La identificacin especfica hace seguimiento al valor de ad-
aplicacin del mtodo PEPS y el mtodo promedio, as quisicin de los bienes hasta su retiro del almacn, en la que
como la diferencia en el Impuesto a la Renta por la elec- se le debe dar salida con el mismo valor. Puede ser aplicable
cin de cada mtodo(4). tambin en aquellas empresas que tienen muy poca rotacin
de inventarios, como por ejemplo las que se dedican a la
Mtodo promedio 944,920 compra y venta de vehculos.
Mtodo PEPS 927,500
Llevando este mtodo al ejemplo que estamos desarrollando,
Diferencia 17,420 debemos identificar al momento de vender las laptops, exac-
tamente que mquina es la que se vende, para determinar
Impuesto a la renta por la diferencia su valor.
10 % 1,742
29.50 % 5,139

Notamos, pues, que la eleccin del mtodo de valuacin

de inventario, tiene incidencia en la determinacin del (4) La tasa del Impuesto a la Renta es del 10 % para el Rgimen Mype Tributario y
Impuesto a la Renta, no pudindose determinar con cul del 29.5 % para el rgimen general.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-9

12 ASESORA TRIBUTARIA

CASOS PRCTICOS

Suspensin de pagos a cuenta con Estados financieros

al 30 de abril

INTRODUCCIN Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

D e conformidad con lo establecido en el artculo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en ade-
lante, la LIR), los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora (persona natural o jurdica)
debern abonar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Por otra parte, el mismo artculo da la opcin de que los contribuyentes puedan suspender los pagos a cuenta
del impuesto, siempre y cuando se cumpla con ciertos requisitos y consideraciones que se estipulan en la propia
norma y lo dispuesto adicionalmente por la Administracin Tributaria.
Asimismo, como se recuerda, la regulacin de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categora
fue modificada a travs de la Ley N 29999(1), la cual fue publicada en marzo del ao 2013.
A continuacin, a travs de casos prcticos, se desarrollar lo referido a la suspensin de los pagos a cuenta
de tercera categora del Impuesto a la Renta.

Empresa acogida al Rgimen Mype Tributario puede suspender sus pagos a cuenta

Caso:
En enero del presente ejercicio, la empresa Huascarn
S.A.C., dedicada a la comercializacin de bienes, ha ini-
ciado actividades econmicas. De dicha empresa se sabe
lo siguiente:
- Se encuentra acogida al Rgimen Mype Tributario
- Los ingresos netos acumulados al finalizar el mes de
mayo ascienden a S/ 1,240,500
- Tiene como resultado comercial al 30 de abril una pr-
dida de S/ 32,500
- Reparos por un importe de S/ 18,500
- Deducciones por un importe de S/ 15,900
La empresa consulta si en el periodo de mayo podra sus-
pender los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Solucin:
En principio, cabe recordar que el subnumeral 6.1 del artculo
6 del Decreto Legislativo N 1269(2) seala que los sujetos del
Rgimen Mype Tributario cuyos ingresos netos anuales del
ejercicio no superen las 300 UIT declararn y abonarn con
carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de-
finitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los
plazos previstos por el Cdigo Tributario, la cuota que resulte
de aplicar el 1.0 % a los ingresos netos obtenidos en el mes.
Asimismo, el mencionado artculo aade que los sujetos
acogidos a este rgimen podrn suspender sus pagos a
cuenta conforme lo que disponga el reglamento del citado
decreto legislativo(3).
Por otro lado, el subnumeral 6.2 del artculo 6 del Decreto
Legislativo mencionado seala que los sujetos del Rgimen
Mype Tributario que en cualquier mes del ejercicio gravable
superen las 300 UIT, debern declarar y abonar con carcter
de pago a cuenta del Impuesto a la Renta conforme a lo
previsto en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y
normas reglamentarias.
Asimismo, este subnumeral aade que los sujetos del Rgimen
Mype Tributario que superaron las 300 UIT de ingresos netos
en el transcurso del ejercicio, podrn suspender sus pagos
a cuenta y/o modificar su coeficiente conforme a lo que
establece el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta.
En el presente caso se puede apreciar que la empresa Huas-
carn S.A.C., en el mes de mayo, ha superado las 300 UIT
de ingresos netos, por lo que respecto a los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta, se deber aplicar las disposiciones
establecidas en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, el pago a cuenta del Impuesto a la Renta para
la empresa Huascarn S.A.C. se establecer de conformidad
con lo que se indique en el artculo 85 de la Ley, el cual en
su inciso a) seala que el contribuyente que no haya deter-
minado impuesto en el ejercicio anterior, o en su caso, en el
ejercicio precedente al anterior, abonar con carcter de pago
a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo
con lo establecido en el inciso b) del mencionado artculo.
En esa misma lnea, el inciso b) en mencin indica que se
aplicar para los pagos a cuenta del impuesto el 1.5 % a los
ingresos netos obtenidos en el mismo mes.
Por otro lado, el acpite ii) del inciso en mencin indica que
los contribuyentes que determinen sus pagos a cuenta de
acuerdo con lo dispuesto en este mismo inciso, podrn a partir
del pago a cuenta del mes de mayo y sobre la base de los
resultados que arroje el Estado de ganancias y prdidas al 30
de abril, aplicar a los ingresos netos del mes el coeficiente que
se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre
los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero.
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universi-
dad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales
de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Mar-
cos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Ley publicada el 13/03/2013.
(2) Decreto publicado el 20/12/2016.
(3) El reglamento del decreto legislativo fue dado por el Decreto Supremo N 403-
2016-EF.

A-10 2da. quincena - Mayo 2017


Sin embargo, si el coeficiente resultase inferior al determinado
considerando el impuesto calculado y los ingresos netos del
ejercicio anterior, se aplicar este ltimo.
A su vez, en el mencionado acpite se seala que de no
existir impuesto calculado en el referido estado financiero, se
suspendern los pagos a cuenta, salvo que exista impuesto
calculado en el ejercicio gravable anterior, en cuyo caso los
contribuyentes aplicarn el coeficiente a que se refiere el
literal a) del primer prrafo.
Para lo expuesto en el presente caso, se sabe que la empresa
ha iniciado actividades en el presente ejercicio, por lo que
no existira un impuesto calculado en el ejercicio gravable
anterior (2016).
Por otra parte, segn el enunciado del caso se tiene como
resultado tributario lo siguiente:
Prdida contable:
Adiciones:
Deducciones:
Resultado tributario:
Como se puede apreciar, el contribuyente tiene una prdida
tributaria al 30 de abril del presente ejercicio y a su vez no
tiene impuesto calculado en el ejercicio anterior, puesto que
recin ha iniciado actividades en el presente ejercicio.
(4) La versin vigente es 1.5
(5) Cabe indicar que a la fecha se encuentra pendiente la actualizacin del PDT 625 por parte de la Sunat, con la finalidad de adecuarlo a las diposiciones del Rgimen Mype.
IMPUESTO A LA RENTA 13
En esa situacin, la empresa Huascarn S.A.C. estara cum-
pliendo con lo dispuesto en el acpite ii) del inciso b) del
artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta a efectos de
suspender sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Ahora bien, en concordancia con todo lo antes expuesto, el
numeral 1.3 del inciso d) del artculo 54 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, seala que los contribuyentes
suspendern el abono de sus pagos a cuenta de no existir
impuesto calculado al 30 de abril ni en el ejercicio gravable
anterior, ello sin perjuicio de presentar las declaraciones
juradas mensuales.
Teniendo ya en cuenta que la empresa Huascarn S.A.C.
podr suspender sus pagos a cuenta, se deber cumplir con
la obligacin formal de presentar el PDT 625(4), de acuerdo
con lo establecido en los artculos 2 y 3 de la Resolucin de
Superintendencia N 140-2013/SUNAT, en la que se indica
(32,500) que los contribuyentes que efecten o suspendan sus pagos
18,500 a cuenta a partir del pago a cuenta del mes de mayo y/o de
(15,900) agosto, sobre la base de los estados de ganancias y prdidas
(29,900) al 30 de abril y al 31 de julio, segn corresponda, de acuerdo
con lo previsto en el acpite ii) del segundo prrafo del artculo
85 de la Ley presentarn el mencionado PDT.
A continuacin se muestra el llenado del PDT 625 que se le
exigira a la empresa Huascarn S.A.C.(5)
CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-11
14 ASESORA TRIBUTARIA

A-12 2da. quincena - Mayo 2017

 IMPUESTO A LA RENTA 15

Empresa acogida al Rgimen General que en el presente ejercicio paga el 1.5 %

puede suspender sus pagos a cuenta
Caso: La empresa desea determinar el coeficiente que deber
La empresa Industrias Omega S.A., acogida al Rgimen Ge- aplicarse para los pagos a cuenta de mayo a julio del
neral del Impuesto a la Renta, realiza pagos a cuenta del IR 2017.
2017
mensual con la tasa de 1.5 % desde marzo del ejercicio 2017.
Solucin:
Esto se debe a que ha obtenido una prdida tributaria
por S/ 35, 800 en el ejercicio 2016. Decidi compensar La empresa, al encontrarse acogida al Rgimen General, deber
por el sistema a) y desea reducir el pago a cuenta men- sujetarse de manera directa a lo establecido en el artculo 85
sual del Impuesto a la Renta. Al 30 de abril de 2017, la de la Ley del Impuesto a la Renta y lo dispuesto en el artculo
empresa cuenta con los siguientes estados financieros: 54 del reglamento de la ley en mencin.
Estado de situacin financiera al 30 de abril Determinacin de la renta neta y clculo del nuevo porcentaje
Activo Utilidad segn balance: 8,150.00
Efectivo y equivalentes de efectivo: 192,570 Adiciones: 3,500.00
Cuentas por cobrar comerciales: 11,330 Deducciones: (13,400.00)
Mercaderas: 203,500
Prdida tributaria (1,750.00)
Inmueble, maquinaria y equipo: 853,000
Depreciacin (562,680
(562,680) Del clculo efectuado se puede apreciar que se ha generado
una prdida tributaria obtenida por el contribuyente por el
Total activo 697,720
cual este puede suspender los pagos a cuenta del Impuesto
Pasivo
a la Renta a partir del pago a cuenta de mayo y hasta julio
Tributos por pagar 1,350 del 2017.
Remuneraciones por pagar 30,570
Como se ha desarrollado en el caso anterior, la empresa
Cuentas por pagar 30,000
Industrias Omega S.A. debe presentar el PDT N 625 hasta
Obligaciones financieras 241,460
la fecha de vencimiento del pago a cuenta del mes de mayo,
Total pasivo 303,380 de lo contrario la suspensin surtir efecto para los pagos
Patrimonio a cuenta que no hayan vencido al momento de la presen-
Capital 10,000 tacin del PDT N 625 con los Estados financieros al 30 de
Resultados acumulados 384,340 abril de 2017.
Total patrimonio 394,340 Cabe agregar que de conformidad con lo dispuesto en el
Total pasivo y patrimonio 697,720 artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 140-2013/
Estado de resultados al 31 de julio SUNAT, los contribuyentes que presenten la declaracin ju-
Ventas 365,500 rada (PDT 625), debern anotar sus estados de ganancias y
Costo de ventas (191,167
(191,167) prdidas al 30 de abril en el Libro de Inventarios y Balances
a valores histricos.
Utilidad bruta 174,333
Gastos de administracin (65,406) Por ltimo, corresponde indicar que al haberse presentado
Gastos de ventas (91,500) el Estado de ganancias y prdidas al 30 de abril, deber
Otros gastos (22,677) presentarse el Estado de ganancias y prdidas al 31 de julio.
Otros ingresos 13,400 De lo contrario, habr que abonar como pago a cuenta el
monto que resulte mayor de comparar la cuota por aplicacin
Utilidad 8,150
del coeficiente (resultante de dividir el monto del impuesto
Datos adicionales: calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre
- Tiene gastos no deducibles permanentes por S/ 3,500 el total de los ingresos netos del mismo ejercicio) y la cuota
- Tiene ingresos no gravables permanentes por S/ 13,400.00 que resulte de aplicar el uno coma cinco por ciento (1,5 %)
a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-13

16 ASESORA TRIBUTARIA
Aplicacin de la tasa del 4.1 % para contribuyentes
OPININ DE LA SUNAT en regmenes tributarios de leyes promocionales
Informe N 036-2017-SUNAT/5D0000
MATERIA
Se consulta si la tasa del Impuesto a la Renta
aplicable a los dividendos y otras formas de
distribucin de utilidades otorgados por los
contribuyentes comprendidos en los alcances
de las Leyes N 27037, 27360, 29482 y 27688
y el Decreto Supremo N 112-97-EF, a favor de
personas naturales y jurdicas no domiciliadas
contina rigindose por lo dispuesto en la dcima
disposicin complementaria final (DCF) de la Ley
N. 30296 o por el artculo 52-A de la Ley del
Impuesto a la Renta, modificado por el Decreto
Legislativo N. 1261.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N. 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004
y normas modificatorias (en adelante, la
LIR).
Ley N.30296, Ley que promueve la re-
activacin de la economa, publicada el
31.12.2014.
ANLISIS:
1. De acuerdo con lo que estableca el inciso
a) del artculo 54 y el inciso e) del artculo
56 de la LIR conforme a la modificacin
dispuesta por la Ley N. 30296, que estuvo
vigente a partir del 1.1.2015, en general,
los dividendos y cualquier otra forma de
distribucin de utilidades estaban gravados
con las tasas siguientes:
a) Ejercicios gravables 2015-2016: 6.8 %.
b) Ejercicios gravables 2017-2018: 8 %.
c) Ejercicios gravables 2019 en adelante:
9.3 %
Simultneamente, la dcima DCF de la citada
ley seal que los dividendos y otras formas
de distribucin de utilidades otorgados por
los contribuyentes comprendidos en los al-
cances de la Ley N. 27037, Ley de Promocin
de la Inversin en la Amazona y norma com-
plementaria; Ley N. 27360, Ley que aprueba
las normas de Promocin del Sector Agrario
y normas modificatorias; la Ley N. 29482,
Ley de Promocin para el desarrollo de ac-
tividades productivas en zonas alto andinas;
la Ley N. 27688, Ley de Zona Franca y Zona
Comercial de Tacna y normas modificatorias;
y el Decreto Supremo N.112-97-EF, Texto
nico Ordenado de las normas con rango
de ley emitidas en relacin a los CETICOS y
normas modificatorias, continuarn afectos
a la tasa del cuatro coma uno por ciento
A-14 2da. quincena - Mayo 2017
(4,1%) del impuesto a la renta siempre que se
mantengan vigentes los regmenes tributarios
previstos en las citadas leyes promocionales.
Como se aprecia, de acuerdo con la norma-
tiva general del impuesto a la renta, a partir
del 1.1.2015, los dividendos y otras formas
de distribucin de utilidades otorgados por
personas jurdicas domiciliadas en el pas a
favor de personas naturales no domiciliadas
en el Per y a personas jurdicas no domi-
ciliadas se encontraban afectos a las tasas
que establecan el inciso a) del artculo 54
y el inciso e) del artculo 56de la LIR antes
mencionados.
Sin embargo, desde entonces tambin existe
un rgimen tributario especial aplicable a los
dividendos y otras formas de distribucin de
utilidades otorgados por los contribuyentes
comprendidos en los alcances de las Leyes
N 27037, 27360, 29482 y 27688 y el Decreto
Supremo N. 112-97-EF, los que se encuen-
tran afectos a la tasa del 4,1% del impuesto
a la renta, en tanto se mantengan vigentes
los regmenes tributarios previstos en las
mencionadas leyes promocionales.
2. Posteriormente, el Decreto Legislativo N.
1261, vigente a partir del 1.1.2017, modific
el inciso a) del artculo 54 y el inciso e) del
artculo 56 de la LIR, estableciendo que las
personas naturales y sucesiones indivisas no
domiciliadas en el pas y las personas jurdicas
no domiciliadas estn afectas con la tasa del
5% del impuesto a la renta cuando reciban
dividendos y otras formas de distribucin de
utilidades.
Ntese que, a travs del mencionado de-
creto legislativo, el legislador solo modific
el rgimen general del impuesto a la renta
aplicable para los dividendos y otras formas de
distribucin de utilidades, al haber dispuesto
que a partir del 1.1.2017 cuando estas rentas
sean otorgadas a favor de personas naturales
y sucesiones indivisas no domiciliadas en el
pas y de personas jurdicas no domiciliadas,
la tasa aplicable sea del 5%.
As pues, si bien con una norma posterior
(Decreto Legislativo N. 1261) se modific
el rgimen general del impuesto a la renta
aplicable para los dividendos y otras formas
de distribucin de utilidades, ello no implica
la modificacin del rgimen especial previsto
para dichas rentas (aun cuando fuera ante-
rior), en virtud del principio de la primaca
de la ley especial sobre la general.
De lo antes indicado se tiene que la dcima
DCF de la Ley N.30296 regula un tratamiento
especial en cuanto a la fijacin de la alcuota
del impuesto a la renta para los dividendos
y otras formas de distribucin de utilidades

otorgado por los contribuyentes
comprendidos en los alcances de las
Leyes N.os 27037, 27360, 29482 y
27688 y el Decreto Supremo N.112-
97-EF, por lo que no les son aplica-
bles las disposiciones del rgimen
ordinario previsto por la LIR sobre
el particular.
En tal sentido, la tasa del impuesto
a la renta aplicable a los dividendos
y otras formas de distribucin de
utilidades otorgados por los con-
tribuyentes comprendidos en los
alcances de las Leyes N.os 27037,
27360, 29482 y 27688 y el Decreto
Supremo N. 112-97-EF, a favor de
personas naturales y jurdicas no
domiciliadas contina rigindose
por lo dispuesto en la dcima DCF
de la Ley N. 30296.
CONCLUSIN:
La tasa del impuesto a la renta apli-
cable a los dividendos y otras formas
de distribucin de utilidades otor-
gados por los contribuyentes com-
prendidos en los alcances de las
Leyes N.os 27037, 27360, 29482
y 27688 y el Decreto Supremo
N. 112-97-EF, a favor de personas
naturales y jurdicas no domiciliadas
contina rigindose por lo dispuesto
en la dcima DCF de la Ley N.30296.
Nuestra opinin
Arturo Fernndez Ventosilla(*)
Segn el informe en comentario, la tasa
del Impuesto a la Renta aplicable a los
dividendos y otras formas de distribu-
cin de utilidades otorgadas por los
contribuyentes comprendidos en los
alcances de las Leyes Ns 27037, 27360,
29482 y 27688 y el Decreto Supremo
N 112-97-EF, a favor de personas natu-
rales y jurdicas no domiciliadas contina
rigindose por lo dispuesto en la dcima
Disposicin Complementaria Final de la
Ley N 30296; es decir, afectos a la tasa
del cuatro coma uno por ciento (4,1 %)
del Impuesto a la Renta siempre que
se mantengan vigentes los regmenes
tributarios previstos en las citadas leyes
promocionales.
En ese sentido, la problemtica que
resuelve el informe se centra en las si-
guientes interrogantes: Qu regulan las
Leyes N 27037, 27360, 29482 y 27688
y el Decreto Supremo N 112-97-EF?,
qu es la distribucin de utilidades y
cules son sus tasas?, qu es el principio
de especialidad?
IMPUESTO A LA RENTA 17
I. QU REGULAN LAS LEYES Tambin se encuentran comprendidas
NS 27037, 27360, 29482 Y 27688 Y en los alcances de la presente Ley las
EL DECRETO SUPREMO N 112-97-EF? personas naturales o jurdicas que rea-
licen actividad agroindustrial, siempre
que utilicen principalmente productos
a) Ley N 27037 - Ley de Promocin agropecuarios, fuera de la provincia de
de la Inversin en la Amazona Lima y la Provincia Constitucional del
Callao. No estn incluidas en la presente
Regula beneficios tributarios que sern
Ley las actividades agroindustriales re-
de aplicacin, nicamente, a las em-
lacionadas con trigo, tabaco, semillas
presas ubicadas en la Amazona.
oleaginosas, aceites y cerveza.
Comprende las siguientes actividades
En caso se procede a distribuir utilidades,
econmicas: agropecuaria, acuicultura,
est estar gravada con la tasa del 4.1 %.
pesca, turismo, as como las actividades
manufactureras vinculadas al procesa- c) Ley N 29482 - Ley de Promocin
miento, transformacin y comerciali- para el Desarrollo de Actividades
zacin de productos primarios prove-
Productivas en Zonas Altoandinas
nientes de las actividades antes indicadas
y la transformacin forestal, siempre que La presente Ley(2) tiene como objeto
dichas actividades se realicen en la zona. promover y fomentar el desarrollo de
actividades productivas y de servicios,
Tiene como requisitos, entre otros, que
que generen valor agregado y uso de
el domicilio de su sede central, su ins-
mano de obra en zonas altoandinas,
cripcin en los Registros Pblicos, y que
para aliviar la pobreza.
sus activos y/o actividades se encuentren
y se realicen en la Amazona, en un Estn comprendidas en los alcances de
porcentaje no menor al 70 % (setenta la presente Ley las personas naturales,
por ciento) del total de sus activos y/o micro y pequeas empresas, coope-
actividades. rativas, empresas comunales y multi-
comunales que tengan su domicilio
En caso se procede a distribuir utilidades,
fiscal, centro de operaciones y centro
est estar gravada con la tasa del 4.1 %.
de produccin en las zonas geogr-
b) Ley N 27360 - Ley que aprueba ficas andinas ubicadas a partir de los
2500 metros sobre el nivel del mar y las
las Normas de Promocin del
empresas en general que, cumpliendo
Sector Agrario con los requisitos de localizacin antes
Estn comprendidas en los alcances sealados, se instalen a partir de los
3200 metros sobre el nivel del mar y
de esta Ley(1) las personas naturales o
jurdicas que desarrollen cultivos y/o se dediquen a alguna de las siguientes
crianzas, con excepcin de la industria actividades: piscicultura, acuicultura,
forestal. procesamiento de carnes en general,
(*) Abogado por la Universidad de San Martn de Porres. Mster en Asesora Jurdica de Empresas por la Univer-
sidad Carlos III de Madrid. Expositor de temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio. Exfun-
cionario de la Sunat. Ex asesor tributario del staff de Contadores y Empresas. Excatedrtico del curso Derecho
Tributario y Empresarial en la Universidad Nacional Jos Faustino Snchez Carrin de Huacho. Ex abogado
tributario II en el Ministerio de Economa y Finanzas. Subgerente de Fiscalizacin Tributaria de la Municipalidad
Provincial de Huaura. Socio del Estudio Fernndez. <www.estudiofernandez.pe>.
(1) Los beneficiarios aplicarn la tasa del quince por ciento (15 %), por concepto del Impuesto a la Renta, sobre
sus rentas de tercera categora.
(2) Se consideran comprendidas en el artculo 2 de la Ley a las Unidades Productivas y Empresas que se dedi-
quen a las siguientes actividades productivas: acuicultura y piscicultura: A las actividades reguladas por la Ley
N 27460, Ley de Promocin y Desarrollo de la acuicultura, y normas reglamentarias. Procesamiento de carnes
en general: Comprende las actividades descritas en la Clase 1511 de la CIIU. Plantaciones forestales con
fines comerciales o industriales: A las plantaciones forestales definidas como tales en el literal a) del numeral 2
del artculo 8 de la Ley N 27308, Ley Forestal y de Fauna Silvestre, cuyos fines comerciales o industriales se
encuentran regulados por dicha Ley. Produccin lctea: Comprende las actividades descritas en la Clase 1520
de la CIIU. Crianza y explotacin de fibra de camlidos sudamericanos: Comprende el cuidado, alimentacin
y produccin de camlidos sudamericanos as como la explotacin de la fibra de estos, la cual comprende las
actividades de esquila, categorizacin y clasificacin; dichas actividades debern tomar en cuenta las normas
dictadas por el sector respecto a su conservacin y aprovechamiento. Agroindustria: Comprende la actividad
productiva dedicada a la transformacin primaria de productos agropecuarios, efectuada directamente por el
propio productor o por otro distinto a este. Artesana: Comprende las actividades destinadas a la elaboracin
y produccin de bienes, ya sea totalmente a mano o con ayuda de herramientas manuales, e incluso medios
mecnicos, siempre y cuando el valor agregado principal sea compuesto por la mano de obra directa y esta
contine siendo el componente ms importante del producto acabado.Textiles: Comprende las actividades
descritas en la Divisin 17, y en la Clase 1810 de la Divisin 18 de la CIIU. Se excluye las actividades de co-
mercio, entendidas estas como aquellas que venden, sin transformar, bienes al por mayor o por menor. No se
encuentran comprendidos dentro de las actividades sealadas en el presente artculo, los servicios realizados
por terceros aun cuando formen parte del proceso productivo.
CONTADORES & EMPRESAS / N 302
A-15
18 ASESORA TRIBUTARIA

plantaciones forestales con fines comer-
ciales o industriales, produccin lctea,
crianza y explotacin de fibra de cam-
lidos sudamericanos y lana de bovinos,
agroindustria, artesana y textiles.
Estn excluidas de los alcances de esta
Ley las capitales de departamento.
d) Ley de Zona Franca y Zona Co-
mercial de Tacna - Ley N 27688
A travs de esta norma(3) se declar de
inters nacional y de necesidad pblica
el desarrollo de la Zona Franca de Tacna
ZOFRATACNA para la realizacin de
actividades industriales, agroindustriales,
El desarrollo de las actividades autori-
zadas en los Ceticos del pas est exo-
nerado del Impuesto a la Renta, IGV,
ISC, impuesto de promocin municipal,
as como de todo tributo, tanto del
Gobierno central como de los gobiernos
regionales y de las municipalidades,
creado o por crearse, incluso de los
que requieran de norma exoneratoria
expresa, excepto las aportaciones a
EsSalud y las tasas.
II. QU ES EL PRINCIPIO DE ESPE-
CIALIDAD?
La Teora General del Derecho ha
del Procedimiento Administrativo Ge-
neral modificada por el artculo 5 del
Decreto Legislativo N 1272
1272, publicado
el 21 de diciembre de 2016, que en su
artculo 228-A.2, establece que inde-
pendientemente de su denominacin,
las normas especiales que regulan esta
funcin (se refiere a la fiscalizacin) se
interpretan y aplican en el marco de las
normas comunes del presente captulo,
aun cuando conforme al marco legal
sean ejercidos por personas naturales
o jurdicas privadas.
La situacin descrita en el prrafo prece-
dente, tambin tendra que ser valorada
(5)

de maquila y de servicios, y de la Zona en cuanto al principio de especialidad;

Comercial de Tacna, con la finalidad de
contribuir al desarrollo socioeconmico
sostenible del departamento de Tacna,
a travs de la promocin de la inversin
y el desarrollo tecnolgico.
Para fines de la presente Ley, se en-
tender por Zona Franca a la parte del
territorio nacional perfectamente deli-
mitada en la que las mercancas que en
ella se internen se consideran como si
no estuviesen en el territorio aduanero
a efectos de los derechos e impuestos
de importacin, bajo la presuncin de
extraterritorialidad aduanera, gozando
de un rgimen especial en materia tri-
butaria de acuerdo a lo que se establece
en la norma.
e) Decreto Supremo N 112-97-
EF - Aprueban Texto nico Or-
denado de las normas con rango
de ley emitidas en relacin a los
Ceticos
A travs de esta norma(4) se declar de
inters prioritario el desarrollo de las
zonas sur y norte del pas mediante la
promocin de la inversin privada en
infraestructura de la actividad productiva
y de servicios.
Se cre sobre la base del rea e infraes-
tructura de las Zonas Francas Industriales
de Ilo, Matarani y Paita y de la Zona
de Tratamiento Especial Comercial de
Tacna - ZOTAC, los Centros de Expor-
tacin, Transformacin, Industria, Co-
mercializacin y Servicios, Ceticos, de
Ilo, Matarani y Tacna, as como de Paita,
destinados a la realizacin de dichas
actividades.
En dichos Centros se podrn prestar
servicios de reparacin, reacondiciona-
miento de mercancas, modificaciones,
mezcla, envasado, maquila, transforma-
cin, perfeccionamiento activo, distri-
propuesto tres criterios sucesivos para
sin embargo, en este caso la propia
la determinacin de la norma apli-
norma administrativa expresamente
cable: la jerarqua (norma de rango
est prohibiendo la utilizacin de este
superior prima sobre rango inferior),
principio, ante lo cual la Sunat debera
la especialidad (norma especial prima
emitir pronunciamiento a travs de un
sobre norma general) y la tempora-
informe como lo ha hecho en el presente
lidad (norma posterior prima sobre
caso al tratar el tema de distribucin
norma anterior).
de utilidades.
Congruente con el prrafo precedente,
la Sunat aplica el principio de la primaca III. EN QU CONSISTE LA DISTRI-
de la ley especial sobre la general. Este BUCIN DE UTILIDADES?
es un principio general del Derecho
y como tal, tiene dos funciones clara-
mente diferenciadas, segn Dez-Picazo El primer prrafo del inciso f) del artculo
y Guin(6). Estas dos funciones son: 24-A de la LIR establece que para los
(i) Funcin de FUENTE, que permite la fines del impuesto se entiende por divi-
creacin de normas jurdicas ante las dendos y cualquier otra forma de distri-
denominadas lagunas de derecho y bucin de utilidades, entre otros, todo
(ii) una funcin INFORMADORA de de- crdito hasta el lmite de las utilidades
recho, esto es, servir como idea funda- y reservas de libre disposicin, que las
mental que subyace al Derecho positivo, personas jurdicas que no sean empresas
y que puede ser utilizado como criterio de operaciones mltiples o empresas de
para la interpretacin de normas. arrendamiento financiero, otorguen en
favor de sus socios, asociados, titulares
En consecuencia, preferir la norma o personas que las integran, segn sea
especial sobre la norma general es un el caso, en efectivo o en especie, con
principio que guarda armona con las carcter general o particular, cualquiera
disposiciones del Derecho Tributario por sea la forma dada a la operacin. Sobre
su caracterstica tcnica. Por ejemplo, el particular, el inciso a) del artculo
al da de hoy cuando verificamos la 13-A del Reglamento de la LIR dispone
facultad de verificacin y fiscalizacin que las utilidades distribuidas a que se
de la Administracin Tributaria se pre- refiere el inciso f) del artculo 24-A de
sentan dos situaciones a valorar, por la ley se generarn nicamente respecto
un lado las establecidas en el Cdigo del monto que le corresponde al socio,
Tributario y el Reglamento de Fiscaliza- asociado, titular o persona que integra
cin de la Sunat y por el otro lado las la persona jurdica en las utilidades o
establecidas en la Ley N 27444 Ley reservas de libre disposicin.
(3) Precisase que la extraterritorialidad no alcanza al mbito tributario no aduanero, el que se rige, en lo no previsto
por la presente Ley, por las disposiciones tributarias vigentes.
(4) La transferencia de bienes y la prestacin de servicios entre los usuarios instalados en los Ceticos estn exone-
radas del impuesto a la renta, impuesto general a las ventas, impuesto selectivo al consumo y de cualquier otro
impuesto creado o por crearse, incluso de los que requieran exoneracin expresa.
Estas exoneraciones se aplican hasta el 31 de diciembre de 2022 conforme al plazo que establece la Ley
N 29479, Ley que prorroga el plazo de las exoneraciones de los Centros de Exportacin, Transformacin,
Industria, Comercializacin y Servicios (Ceticos).

bucin y almacenamiento de bienes, (5) NEVES MUJICA, Javier. Introduccin al Derecho del Trabajo. ARA Editores. Lima, 1997, p. 135.

entre otros. (6) As se podr leer en <http://www.ipdt.org/editor/docs/05_Rev43_JCZV.pdf>, (ltima visita 25/05/2017).

A-16 2da. quincena - Mayo 2017

 ASESORA TRIBUTARIA 19

INFORME PRCTICO
Cmo se aplica la habitualidad
en el IGV?
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

RESUMEN EJECUTIVO Sal VILLAZANA OCHOA(*)

Q u duda cabe que los sujetos que realizan actividad empresarial son
contribuyentes del IGV por la realizacin de operaciones gravadas con
dicho impuesto; sin embargo, existen casos de personas naturales y jurdicas
que no realizan actividad empresarial pero que realizan, recurrentemente las
operaciones gravadas con el impuesto. A estos sujetos, a efectos de la aplica-
cin del IGV, se le calificar como habituales. Respecto a estos sujetos trata
el presente informe.

INTRODUCCIN Ello se desprende del artculo 9 del TUO de

El TUO de la Ley del IGV, y su Reglamento,
establecen diversas disposiciones aplicables a
sujetos que no realizan actividad empresarial,
pero que, sin embargo, se vern incididos por
las disposiciones del IGV toda vez que realizan
las operaciones gravadas con el impuesto de
forma habitual; es decir, no realizan actividad
comercial, como puede ser una asociacin sin
fines de lucro, una entidad pblica (las munici-
palidades) o una persona natural sin negocio,
pero, por realizar operaciones gravadas con
el IGV, se les atribuye la calidad de deudores
tributarios y contribuyentes del IGV, solo por
dichas operaciones.
En las siguientes lneas analizaremos los casos
que se pueden presentar de acuerdo a los pro-
nunciamientos del Tribunal Fiscal.
I. CONTRIBUYENTES DEL IGV Y HABITUALES
EN LA REALIZACIN DE OPERACIONES
GRAVADAS CON EL IGV
El Cdigo Tributario, Decreto Supremo N 133-
2017-EF, en su artculo 7, establece que el deudor
tributario es la persona obligada al cumplimiento
de la prestacin tributaria como contribuyente
o responsable. Adems, establece, en el artculo
8, que contribuyente es aquel que realiza, o
respecto del cual se produce el hecho generador
de la obligacin tributaria.
En ese sentido, se sabe que los contribuyentes
del IGV, entre otros, son las personas naturales y
jurdicas que realizan actividad empresarial; esto
es, los que generan renta de tercera categora
de acuerdo a las disposiciones de la Ley del
Impuesto a la Renta.
la Ley del IGV que establece que son sujetos
del Impuesto en calidad de contribuyentes, las
personas naturales, las personas jurdicas, entre
otros, que desarrollen actividad empresarial que:
a) Efecten ventas en el pas de bienes afectos,
en cualquiera de las etapas del ciclo de pro-
duccin y distribucin;
b) Presten en el pas servicios afectos;
c) Utilicen en el pas servicios prestados por no
domiciliados;
d) Ejecuten contratos de construccin afectos;
e) Efecten ventas afectas de bienes inmuebles;
f) Importen bienes afectos. Tratndose de bienes
intangibles se considerar que el importador
es el adquirente del mismo.
Sin embargo, la Ley del IGV igualmente establece
que tratndose de las personas naturales, las
personas jurdicas, entidades de derecho pblico
o privado, entre otros, que no realicen actividad
empresarial, sern consideradas sujetos del im-
puesto cuando:
a) Importen bienes afectos;
b) Realicen de manera habitual las dems ope-
raciones comprendidas dentro del mbito de
aplicacin del impuesto.
As, la habitualidad se califica en base a la natura-
leza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen
o periodicidad de las operaciones.
De acuerdo a las citadas normas, son contribu-
yentes del IGV los sujetos que realizan actividad
empresarial, contrariamente, si no realizan ac-
tividad empresarial, el sujeto estar obligado al
pago del IGV si es habitual en la realizacin de
operaciones gravadas con el impuesto.

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos - UNMSM. Especialista en Tributacin Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-17

20 ASESORA TRIBUTARIA
En ese sentido, el Reglamento de la Ley del IGV, aprobado
mediante Decreto Supremo N 022-97-EF, en su artculo 4,
seala que para calificar la habitualidad, la Sunat considerar
la naturaleza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen o
periodicidad de las operaciones a fin de determinar el objeto
para el cual el sujeto las realiz.
Por ejemplo, en el caso de una asociacin civil sin fines de
lucro (Resolucin del Tribunal Fiscal N 4013-3-2008), que
no realiza actividad empresarial, se seal que la asociacin
haba efectuado prstamos de dinero a favor de sus aso-
ciados y terceros, por ello haba prestado en forma individual
servicios onerosos y realizado ventas de canastas familiares
y otros bienes. El Tribunal Fiscal concluy que dado que se
haba verificado que obtena ingresos de forma habitual por
la venta de bienes, tales operaciones constituan hechos
gravados con el IGV.
Contrariamente, en las Resoluciones del Tribunal Fiscal
Ns 1048-3-2003 y 599-1-2005, se seal que las cuotas
ordinarias y extraordinarias que los asociados abonan a la
asociacin no estn gravadas con el IGV en la medida que se
destinen al sostenimiento de la asociacin y de los servicios
colectivos que pudiera prestar a sus asociados, en este caso los
ingresos no eran producto de la venta de bienes o servicios,
por ello no se encontraban gravados con el IGV.
Otro caso es el de las municipalidades. As, lo seal el Tribunal
Fiscal en la Resolucin N 8213-1-2009, donde refiri que:
Las municipalidades son personas jurdicas de derecho
pblico cuya organizacin no obedece al desarrollo de
una actividad empresarial, pero que sin embargo pueden
ser sujetos del IGV en la medida que sean habituales en
la realizacin de operaciones afectas.
Que en tal sentido, a fin de considerar a las municipali-
dades gravadas con el impuesto no solo se debe verificar
la realizacin de las operaciones a que se refiere el artculo
1 de la Ley del IGV, sino tambin que la municipalidad
tenga la condicin de habitual en tales operaciones de
conformidad con las normas que regulan el referido
impuesto.
En el caso de la mencionada resolucin, la municipalidad
haba obtenido ingresos por servicios de estacionamiento
vehicular, venta de agua, uso de agua de pozo, entre otros,
que no estaban sustentados en alguna ordenanza municipal,
por lo que se consider que se trataban de servicios que se
prestaban de forma habitual.
1 CASO PRCTICO
Habitualidad en la venta de bienes
El seor Jorge Pajuelo Lpez tena un capital ahorrado
con el cual adquiri un vehculo para su uso; sin embar-
go, luego de la compra una persona le hizo una oferta
por el vehculo y lo vendi, obteniendo una ganancia
importante. Luego de dicha experiencia ha realizado la
misma operacin varias veces en el ao. Nos pregun-
ta que incidencia tributaria tienen las operaciones que
realiza.
Solucin:
Como hemos referido, la Ley del IGV en el numeral 9.2
de su artculo 9 establece que tratndose de las personas
naturales, las personas jurdicas, entidades de derecho
A-18 2da. quincena - Mayo 2017
pblico o privado, entre otros, que no realicen actividad
empresarial, sern consideradas sujetos del impuesto
cuando realicen de manera habitual las operaciones
comprendidas dentro del mbito de aplicacin del im-
puesto, entre ellas, por ejemplo, la venta de bienes mue-
bles en el pas.
El Reglamento de la Ley del IGV, en su artculo 4, seala
que para calificar la habitualidad referida, la Sunat con-
siderar la naturaleza, caractersticas, monto, frecuen-
cia, volumen o periodicidad de las operaciones, a fin de
determinar el objeto para el cual el sujeto las realiz.
Igualmente, en el caso de operaciones de venta, se deter-
minar si la adquisicin o produccin de los bienes tuvo
por objeto su uso, consumo, su venta o reventa, debiendo
de evaluarse en los dos ltimos casos el carcter habi-
tual dependiendo de la frecuencia y/o monto.
Cabe referir que en el caso de la Resolucin N 1363-3-
2004, el Tribunal Fiscal resolvi un caso similar, donde
concluy lo siguiente:
Que respecto a las transferencias de los vehculos
de los meses de setiembre, noviembre y diciembre de
2001 y enero de 2002, de acuerdo con los contratos
de compraventa que obran en autos, se observa que
entre las fechas de adquisicin y transferencia de
los mismos han transcurrido entre uno y tres meses;
Que atendiendo a dicha circunstancia, y a la canti-
dad de vehculos, que suman siete, resulta evidente
que estos no fueron adquiridos para su uso o consu-
mo, sino para su posterior comercializacin, por lo
que tales transferencias se encuentran gravadas con
el Impuesto General a las Ventas, debindose por ello
mantener el reparo efectuado por la Administracin
en cuanto a tales meses.
En ese sentido, en nuestro caso, sera razonable que la
Administracin Tributaria al igual que el Tribunal Fiscal
consideren que el seor Jorge Pajuelo Lpez es habitual
en las operaciones gravadas con el IGV (venta de bienes
muebles en el pas), toda vez que ha realizado la compra
y venta de varios vehculos en el ao, por lo cual se le
exigira el pago del IGV.
2 CASO PRCTICO
Habitualidad en los servicios
Una empresa peruana ha suscrito un contrato con una
persona natural de Argentina para que le preste el ser-
vicio de elaboracin, diseo y programacin de una p-
gina web.
La empresa nos consulta si este servicio califica como un
supuesto de utilizacin de servicios gravada con el IGV.
Solucin:
El artculo 1, literal b) del TUO de la Ley del IGV grava
con el impuesto la prestacin o utilizacin de servicios
en el pas.
El artculo 3, literal b), define a los servicios como toda
prestacin que una persona realiza para otra y por la
cual percibe una retribucin o ingreso que se considere
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
renta de tercera categora para los efectos del Impuesto
a la Renta, aun cuando no est afecto a este ltimo im-
puesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e
inmuebles y el arrendamiento financiero.
Se precisa que el servicio es prestado en el pas cuan-
do el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en
l para fines del Impuesto a la Renta, sea cual fuere
el lugar de celebracin del contrato o del pago de la
retribucin.
Por otro lado, se establece que el servicio es utilizado en
el pas cuando siendo prestado por un sujeto no domici-
liado, es consumido o empleado en el territorio nacional,
independientemente del lugar en que se pague o se per-
ciba la contraprestacin y del lugar donde se celebre el
contrato.
De las normas descritas, se desprende que el literal b)
del artculo 1 del TUO de la Ley del IGV establece dos
supuestos deferentes:
i) La prestacin de servicios en el pas;
ii) La utilizacin de servicios en el pas.
En el primer caso, el servicio es prestado por un sujeto
domiciliado, y es consumido o utilizado en el pas. En
este caso no es relevante, como seala la norma, el lu-
gar de celebracin del contrato o del pago de la retri-
bucin. Asimismo, el contribuyente del impuesto es el
prestador del servicio.
En el segundo supuesto, el servicio es prestado por un
sujeto no domiciliado, de acuerdo a las normas del Im-
puesto a la Renta, y el servicio es utilizado o consumido
en el pas por el usuario. En este caso, el contribuyente
del impuesto es el usuario del servicio, es decir, quien
consume o utiliza el servicio en el pas.
Ahora bien, para que se considere generada la obliga-
cin de pagar el IGV en el supuesto de utilizacin de
servicios, ambos sujetos (vendedor y comprador) deben
realizar actividad empresarial, es decir, deben generar
renta que califique como de tercera categora de acuerdo
a las normas del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, de acuerdo al numeral 9.2. del artculo 9
del TUO de la LIGV, las personas que no realicen acti-
vidad empresarial pero que realicen operaciones com-
prendidas en el mbito de aplicacin del IGV, como es la
utilizacin de servicios, sern consideradas como sujetos
del impuesto en tanto sean habituales en dichas opera-
ciones.
En ese sentido, se determina la habitualidad en base a la
naturaleza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen
y/o periodicidad de las operaciones.
El Reglamento de la Ley del IGV ha precisado que tra-
tndose de servicios, siempre se considerarn habituales
aquellos servicios onerosos que sean similares con los de
carcter comercial.
Asimismo, el literal d) de la primera disposicin final del
Decreto Supremo N 130-2005-EF ha sealado que la
referencia al trmino servicios comprende tanto a la
prestacin como a la utilizacin de servicios.
Con relacin a este tema, la habitualidad en la utili-
zacin de servicios, la Resolucin del Tribunal Fiscal
N 06418-1-2014 ha sealado que:
21
Una persona realiza operaciones habituales respec-
to de un servicio si lo utiliza en forma reiterada, lo
que implica que lo utilice ms de una vez; ninguna
norma establece cuantas veces debe realizarse una
operacin para que la persona que utilice el servicio
sea calificada como habitual, razn por la cual debe
analizarse la frecuencia y el monto de las mismas
conjuntamente, y solo en caso estos criterios eviden-
cien que dichas operaciones tienen un objeto mercan-
til, el sujeto estar gravado con el impuesto.
En el caso, la Administracin Tributaria exigi el pago
del IGV por un servicio consistente en el arrendamiento
de un avin. Sin embargo, el Tribunal Fiscal observ que
la Sunat no haba determinado si el servicio haba sido
prestado en ms de una oportunidad y que la Sunat haba
concluido que se trataba de un supuesto de utilizacin de
servicios porque la contraprestacin por el servicio se
haba pagado en diversas oportunidades.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal concluy que, para
que la operacin califique como habitual, no basta que
el servicio fuera similar a uno de tipo comercial y que
tampoco resultaba relevante la forma de pagos, sino que
deban analizarse circunstancias distintas, como son la
frecuencia y monto de la operacin.
En otro caso (RTF N 10478-10-2016), la Sunat exigi el
pago de IGV por utilizacin de servicios de asesora en
negocios e inversin prestado por una persona natural
no domiciliada que haban sido utilizados y consumidos
en el pas. Sealaba que la persona natural no domici-
liada que prest el servicio era generadora de renta em-
presarial, por cuanto, segn la biografa proporcionada
por el contribuyente, aquel prestaba, de forma habitual,
servicios onerosos de carcter comercial, considerados
como generadores de renta de tercera categora, por lo
que los servicios prestados se encontraban gravados con
el IGV.
El contribuyente sostena que no corresponda efectuar
el pago del IGV por el servicio prestado, por cuanto este
no estaba afecto al haber sido prestado por una persona
natural no domiciliada.
En este caso, el Tribunal Fiscal revoc el reparo toda
vez que:
() no se aprecia actividad probatoria a efecto de
determinar si el citado profesional prestaba servicios
a travs de una empresa, pues no obra contrato al-
guno o documentacin que as lo establezca, siendo
que por el contrario, del correo electrnico y otros
documentos, as como de las imgenes se aprecia que
se trata de un servicio prestado por una persona que
genera renta de su trabajo personal, no advirtindose
caractersticas de carcter empresarial como indica
la Administracin.
Asimismo, se precis que erradamente la Administracin
considera como habitual en operaciones comerciales al
sujeto no domiciliado, no obstante:
() debe indicarse que la habitualidad se da en ra-
zn al sujeto del impuesto, por lo que no resultaba
arreglado a ley que la Administracin atribuyera ha-
bitualidad al sujeto que prest los servicios, dado que
dicha situacin fue regulada para determinar al su-
jeto del impuesto, el cual, en el caso de autos, es la
CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-19
22 ASESORA TRIBUTARIA
recurrente, ms an si conforme con el literal ii) del
numeral 9.2 del artculo 9 de la citada ley, la habitua-
lidad est referida a aquellos sujetos que no realicen
actividad empresarial, lo que no es el caso de la re-
currente, conforme se ha indicado precedentemente.
En ese sentido, se pueden desprender de las normas ci-
tadas y los casos expuestos las siguientes conclusiones:
i) Toda vez que en el caso de la utilizacin de servicios
el contribuyente es el usuario del servicio, el examen
de la habitualidad se debe efectuar en este sujeto;
esto es, si realiza actividad empresarial generadora
de rentas de la tercera categora, o, si no realiza acti-
vidad empresarial, si es habitual en la realizacin de
las operaciones gravadas con el IGV.
ii) Las normas citadas no establecen cuantas veces debe
realizarse una operacin para que la persona que
utilice el servicio sea calificada como habitual, en
razn de ello, debe analizarse la frecuencia y el mon-
to de las mismas conjuntamente, y solo en caso estos
criterios evidencien que dichas operaciones tienen un
objeto mercantil, el sujeto estar gravado con el im-
puesto.
iii) Para calificar la operacin como un supuesto de uti-
lizacin de servicios, la operacin debe resultar una
de carcter empresarial y no como el ejercicio de una
profesin u oficio (rentas de trabajo).
iv) La habitualidad se aplica a los sujetos que no reali-
zan actividad empresarial de acuerdo al subnumeral
ii) del numeral 9.2 del artculo 9 del TUO de la Ley
del IGV y no a los sujetos que realizan actividad em-
presarial.
En ese sentido, se puede concluir que, toda vez que quien
prestaba el servicio a la empresa domiciliada es una per-
sona natural no domiciliada que no realiza actividad em-
presarial, la operacin no se encontrara sujeta al IGV
como un supuesto de utilizacin de servicios.
3 CASO PRCTICO
La habitualidad en la primera venta de inmuebles
La empresa Mi Casita Verde S.A. construy un edificio
de 15 pisos, con 2 departamentos por piso, hace 5 aos,
cada uno debidamente independizado en Sunarp, para
destinarlo al arrendamiento. En el presente ao han re-
cibido una oferta importante de otra empresa para la
compra del inmueble. Toda vez que la oferta representa
un ingreso relevante para Mi Casita Verde S.A. se ha de-
cidido aceptar la oferta, por ello nos consultan cules
seran los efectos tributarios de la operacin.
Solucin:
Como sabemos, el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV
establece que el IGV grava, entre otros, la primera ven-
ta de inmuebles que realicen los constructores de los
mismos.
De esta norma se desprende que una de las operaciones
gravadas con el impuesto es la primera venta de inmue-
bles que realizan los constructores del mismo.
A-20 2da. quincena - Mayo 2017
En ese sentido, el literal e) del artculo 3 de Ley define
al constructor como cualquier persona que se dedique
en forma habitual a la venta de inmuebles construidos
totalmente por ella o que hayan sido construidos total o
parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto se entender que el inmueble ha sido
construido parcialmente por un tercero cuando este l-
timo construya alguna parte del inmueble y/o asuma
cualquiera de los componentes del valor agregado de la
construccin.
Adicionalmente, se debe entender como construccin,
a las actividades clasificadas como construccin en la
Clasificacin Internacional Industrial Uniforme (CIIU)
de las Naciones Unidas(1).
De ese modo, en principio, las personas que realizan
actividades empresariales dedicadas a la construccin
y venta de inmuebles estarn gravados con el IGV en
la primera venta de cada inmueble, al igual que los
supuestos en los que realicen mejoras y ampliaciones.
En ese sentido, el reglamento establece que siempre se
encontrar gravada con el IGV, la primera transferen-
cia de inmuebles que hubieran sido mandados a edifi-
car o edificados, total o parcialmente, a efectos de su
enajenacin.
La regla de habitualidad, en este caso, la establece el
Reglamento de la Ley del IGV en su artculo 4 cuando
seala que, se presume la habitualidad, cuando el ena-
jenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles
dentro de un periodo de doce meses, debindose aplicar
a partir de la segunda transferencia del inmueble. De
realizarse en un solo contrato la venta de dos o ms in-
muebles, se entender que la primera transferencia es la
del inmueble de menor valor.
De ese modo, en el caso planteado, en principio, la
operacin no estara gravada con el IGV toda vez
que la edificacin de los inmuebles no fue realizada
para su enajenacin; sin embargo, considerando la
regla de la habitualidad establecida en el Reglamento
para el caso del constructor, si procedera gravar la
operacin.
Ello toda vez que en este caso se van a transferir 30 de-
partamentos ubicados en un mismo edificio mediante
un contrato de compraventa, y debido a que cada de-
partamento se considera un inmueble independiente,
se cumplira la regla de habitualidad establecida en el
reglamento, segn la cual se presume la habitualidad,
cuando el enajenante realice la venta de, por lo menos,
dos inmuebles dentro de un periodo de doce meses, de-
bindose aplicar a partir de la segunda transferencia del
inmueble.
Cabe recordar que en este caso se encuentra gravada
solo la construccin; de ese modo, para determinar la
base imponible del impuesto en la primera venta de
inmuebles realizada por el constructor, se excluir del
monto de la transferencia el valor del terreno. Para tal
efecto, deber considerar que el valor del terreno repre-
senta el cincuenta por ciento (50 %) del valor total de la
transferencia del inmueble.
(1) En el Informe N 003-2011-SUNAT se precisa que para las actividades de
construccin debe aplicarse la CIIU revisin 4.
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 23

CASOS PRCTICOS

Reintegro del Impuesto General a las Ventas

INTRODUCCIN Pedro CASTILLO CALDERN(*)

L a legislacin en nuestro pas respecto al IGV establece una situacin particular ante el derecho de utilizar
el crdito fiscal, la cual se encuentra regulada en el artculo 22 de la Ley del IGV, denominada reintegro.
Respecto a esta situacin que recoge la norma del IGV, se han pronunciado tanto la Administracin Tributaria
como el Tribunal Fiscal. A continuacin desarrollaremos supuestos de reintegro y su implicancia tributaria.

Reintegro del crdito fiscal por venta de bienes depreciables

Caso: En este supuesto, para que surja la obligacin de reintegrar el crdito fiscal
es imprescindible que el bien del activo fijo sea transferido a un precio menor
al de su adquisicin.
La empresa Export Productora ABC S.A.C., que se en-
carga de elaborar harina de pescado, ha adquirido Por consiguiente, la empresa Export Productora ABC S.A.C. debe
una mquina procesadora de pescado por la suma de reintegrar el crdito fiscal obtenido en la adquisicin del activo
S/ 50,000.00 (incluido IGV), la cual fue puesta en fun- fijo, toda vez que a la fecha de la venta ha transcurrido menos
cionamiento a partir de enero del 2016. Por problemas de dos aos desde que se puso en funcionamiento este, y el
econmicos, la gerencia decide vender la mquina pro- precio de venta es menor al que se pag para su adquisicin.
cesadora en abril del 2017 a S/ 35,000.00 (incluido IGV). A continuacin el reintegro tributario se determina de la
As pues, nos consulta cules son las incidencias tributa- siguiente manera:
rias y contables respecto del IGV. Base imponible IGV
Se tiene como datos adicionales los siguientes: S/ S/
Compra 42,372.88(1) 7,627.12
Vida til de la maquinaria: 10 aos.
Venta 29,661.02(2) 5,338.98
Tasa de depreciacin: 10 % anual. A reintegrar 12,711.86 2,288.14
La procesadora forma parte del activo fijo de la em- En consecuencia, el crdito fiscal que se va a reintegrar es
presa. de S/ 2,288.14, por lo que se deducir del crdito fiscal que
A efectos del llenado del PDT 0621 para el periodo corresponda en la declaracin jurada del periodo abril de
abril de 2017, se va a considerar la siguiente infor- 2017, derivando ello en un aumento del IGV a pagar.
macin: ventas por S/ 100,000.00 y compras por Para el llenado del PDT 0621 del periodo abril de 2017, debe con-
S/ 60,000.00 (incluido IGV). siderarse el siguiente clculo que se realizar va papeles de trabajo:
Base imponible IGV
Solucin S/ S/
El artculo 22 de la Ley del Impuesto General a las Ventas Compras 50,847.46(3) 9,152.54
(en adelante, LIGV) indica que en el caso de venta de bienes Reintegro 12,711.86 2,288.14
depreciables destinados a formar parte del activo fijo, antes IGV de compras 38,135.60 6,864.40
de transcurrido el plazo de dos aos de haber sido puestos Seguidamente, deber disminuir la base imponible, por lo
en funcionamiento y en un precio menor al de su adquisicin, que los montos a incluirse en la declaracin del periodo abril
el crdito fiscal aplicado en la adquisicin de dichos bienes de 2017, sern los siguientes:
deber reintegrarse en el mes de la venta, en la proporcin
IGV
que corresponda a la diferencia de precio. PDT Base imponible
S/
Asimismo, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento Ventas 84,745.76(4) 15,254.24
de la LIGV seala que el mencionado reintegro deber Compras 38,135.60 6,864.40
deducirse del crdito fiscal que corresponda al periodo Impuesto a pagar 46,610.16 8,389.83
tributario en que se produce dicha venta. En el caso de
A continuacin presentamos imgenes con relacin al llenado
que el monto del reintegro exceda el crdito fiscal del
del PDT 621 del mes:
referido periodo, el exceso deber ser deducido en los
periodos siguientes hasta agotarlo.
(*) Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin
Informe N 149-2002-SUNAT/K0000 por la Pontificia Universidad Catlica del Per. Exasesor tributario del Informativo
Caballero Bustamante-Thomson Reuters. Exasistente contable-tributario del staff
Tratndose de la transferencia de bienes del activo fijo que han sido utilizados de contadores de la Corporacin Falabella. Exasesor tributario de la Superinten-
dencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria-Sunat.
para realizar operaciones gravadas con el IGV, ser de aplicacin lo dispuesto (1) 50,000/1.18.
en el primer prrafo del artculo 22 del TUO de la LIGV y su reglamento, con (2) 35,000/1.18.
prescindencia que dicha transferencia no resulte gravada con el IGV, como (3) 60,000/1.18.
es el caso de la originada en una reorganizacin empresarial. (4) 100,000/1.18

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-21

24 ASESORA TRIBUTARIA

Imagen 1: Total de ventas del mes

Imagen 2: Total de compras del mes menos el reintegro del IGV

Imagen 3: Determinacin del impuesto a pagar

En cuanto al tratamiento contable, el asiento que debe

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
realizarse por el reintegro del crdito fiscal es el siguiente:
sistema de pensiones y de salud por pagar 2,288.14
ASIENTO CONTABLE 401 Gobierno central
------------------------------ x ----------------------------- 4011 Impuesto general a las ventas
64 Gastos por tributos 2,288.14 40111 IGV - Cuenta propia
641 Gobierno central x/x Por el reintegro del crdito fiscal.
6411 Impuesto General a las Ventas y ------------------------------ x -----------------------------
Selectivo al consumo

A-22 2da. quincena - Mayo 2017

 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
Reintegro de crdito fiscal por prdida o robo de mercaderas
Caso:
La empresa XXX S.A.C., dedicada a la venta de bienes,
en el periodo tributario marzo del 2017 tena en su local
comercial mercadera que haba adquirido por un impor-
te de S/ 150,000.00 (incluido IGV), la cual fue sustrada
del almacn del mencionado local.
Asimismo, se sabe que el seguro con el que contaba la
empresa no cubre las citadas prdidas y a mayo de 2017
por desconocimiento de gerencia, no se ha asentado la
denuncia policial de lo ocurrido, por lo que no se ha po-
dido detectar a los terceros involucrados.
El rea
rea Comercial
omercial de la empresa, nos consulta cules seran
las implicancias tributarias en el IGV por las prdidas sufridas.
Datos adicionales:
Fecha en que se detect la mercadera faltante: marzo
del 2017
Compras del mes de marzo: S/ 350,000.00 (incluido IGV)
Ventas del mes de marzo: S/ 630,000.00 (incluido IGV)
Solucin:
Segn lo dispuesto en el numeral 4 del artculo 6 del Regla-
mento de la LIGV, la desaparicin, destruccin o prdida de
bienes cuya adquisicin gener un crdito fiscal, as como la
de bienes terminados en cuya elaboracin se hayan utilizado
bienes e insumos cuya adquisicin tambin gener crdito
fiscal; determina la prdida del crdito fiscal del IGV, debiendo
reintegrarse el mismo.
No obstante, se consideran como exclusiones de la obligacin
del reintegro los siguientes supuestos:
a) La desaparicin, destruccin o prdida de bienes que se
produzcan por caso fortuito o fuerza mayor.
Reintegro del IGV en operaciones de arrendamiento financiero
Caso:
La empresa comercializadora ZZZ S.A.C., en el mes de
octubre de 2015, celebr un contrato de arrendamien-
to financiero para la adquisicin de una camioneta para
su rea comercial. El valor de la camioneta asciende a
S/ 80,000.00. En dicho contrato se fij el pago de 20
cuotas mensuales de S/ 4,000.00 y la opcin de compra
al trmino del contrato. Si bien la entrega de la camione-
ta se realiz en octubre del 2015, el activo fue puesto en
funcionamiento a partir de enero del 2016.
Producto de los buenos resultados econmicos obtenidos
durante el ejercicio 2016, el 15 de mayo de 2016 se decide
realizar el pago anticipado de todas las cuotas pendientes de
cancelacin y se ejerce la opcin de compra. Sin embargo,
con fecha abril de 2017, dicha empresa est evaluando la
posibilidad de vender el automvil adquirido va arrenda-
miento financiero a un valor de S/ 50,000.00.
La gerencia de la empresa nos consulta cules seran las im-
plicancias tributarias en el IGV de la operacin de venta que
ha efectuado en el periodo tributario abril del 2017.
Solucin:
El segundo prrafo del artculo 3 del Decreto Legislativo
N 915 establece que el arrendatario podr utilizar como
25
b) La desaparicin, destruccin o prdida de bienes por
delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus
dependientes o terceros.
c) La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren
totalmente depreciados.
d) Las mermas y desmedros debidamente acreditados.
Adems, el numeral 4 del artculo 2 del Reglamento de la LIGV
establece que en su caso, la prdida, desaparicin o destruc-
cin de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, as como
por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por
sus dependientes o terceros, a que se refiere el numeral
2 del inciso a) del artculo 3 de la LIGV(5), se acreditar
con el informe emitido por la compaa de seguros, de
ser el caso, y con el respectivo documento policial el cual
deber ser tramitado dentro de los diez (10) das hbiles
de producidos los hechos o que se tome conocimiento
de la comisin del delito, antes de ser requerido por la
Sunat, por ese periodo.
Por lo que, al no cumplir con los requisitos establecidos en
los prrafos anteriores, se tendra que reintegrar el crdito
fiscal correspondiente a la adquisicin de la mercadera
sustrada.
Base imponible de compras del periodo (A) S/ 296,610.20(6)
Valor de la mercadera siniestrada (B) S/ 127,118.64(7)
Diferencia (A) (B) = Nueva base imponible de S/ 169,491.56
compras del periodo
Monto a reintegrar 18 % de (B) S/ 22,881.36
Determinacin del impuesto a pagar en el periodo:
Base imponible IGV
Ventas del periodo S/ 533,898.31(8) 96,101.70
Compras del periodo S/ 169,491.56 30,508.48
Impuesto a pagar S/ 364,406.75 65,593.22
crdito fiscal el Impuesto General a las Ventas trasladado en
las cuotas del arrendamiento financiero y, en caso de ejercer
la opcin de compra, el crdito fiscal en la venta del bien,
siempre que en ambos supuestos cumpla con los requisitos
previstos en el inciso b) del artculo 18 y en el artculo 19 de
la LIGV y que el bien objeto del contrato de arrendamiento
financiero sea necesario para producir la renta o mantener su
fuente, de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la Renta, aun
cuando el arrendatario no est afecto a este ltimo impuesto.
Ahora bien, el primer prrafo del artculo 22 de la LIGV,
establece que en el caso de venta de bienes depreciables
destinados a formar parte del activo fijo, antes de trans-
currido el plazo de dos (2) aos de haber sido puestos en
funcionamiento y en un precio menor al de su adquisicin,
el crdito fiscal aplicado en la adquisicin de dichos bienes
deber reintegrarse en el mes de venta, en la proporcin
que corresponda a la diferencia de precio. Aade el tercer
prrafo que el reintegro del crdito fiscal deber efectuarse
en la fecha en que corresponda declarar las operaciones
(5) () El retiro de bienes como consecuencia de la desaparicin, destruccin o prdi-
das de bienes, debidamente acreditada conforme lo disponga el Reglamento.
(6) 350,000/1.18.
(7) 150,000/1.18.
(8) 630,000/1.18.
CONTADORES & EMPRESAS / N 302
A-23
26 ASESORA TRIBUTARIA
que se realicen en el periodo tributario en que se produzcan
los hechos que lo originan. A su vez, el ltimo prrafo del
comentado dispositivo establece que el reintegro se sujetar
a las normas que seale el reglamento.
Por su parte, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de la
LIGV establece que para calcular el reintegro a que se refiere el
artculo 22 de la LIGV, en caso de existir variacin de la tasa del
impuesto entre la fecha de adquisicin del bien y la de su venta,
a la diferencia de precios deber aplicarse la tasa vigente a la
adquisicin. Aade el segundo prrafo del comentado artculo
6 que el reintegro deber ser deducido del crdito fiscal que
corresponda al periodo tributario en que se produce dicha venta.
En caso de que el monto del reintegro exceda el crdito fiscal
del referido periodo, el exceso deber ser deducido en los
periodos siguientes hasta agotarlo. La deduccin, deber
afectar las columnas donde se registr el impuesto que grav
la adquisicin del bien cuya venta origin el reintegro.
Aplicando las normas citadas, se tiene que ZZZ S.A.C. celebr
un contrato de arrendamiento financiero por medio del cual
Reintegro de crdito fiscal por dacin en pago de inmueble
Caso:
La empresa AAA S.A., dedicada a la fabricacin y venta
de muebles de oficina, adquiri un inmueble en mayo de
2015 en una zona residencial de Miraflores, pagando en
dicha operacin la suma de S/ 950,000.00 ms IGV, por
tratarse de la primera venta que realiza el constructor
del referido bien. No obstante, en enero del 2017, dicho
inmueble ha sido transferido a la empresa BBB E.I.R.L.,
como dacin en pago por una acreencia pendiente. El
gerente general de AAA S.A. consulta cul ser el efec-
to respecto del crdito fiscal tomado en la adquisicin
del inmueble por la transferencia de este a favor de BBB
E.I.R.L. Como dato adicional se sabe que el valor del te-
rreno segn autoavalo es S/ 150,000.00 y el valor del
rea construida asciende a S/ 800,000.00
Asimismo, se sabe que la deuda con la empresa BBB
E.I.R.L. ascenda a S/ 650,000.00.
Solucin
De acuerdo con el inciso d) del artculo 1 del TUO de la Ley de
IGV (en adelante, LIGV), estar gravada con el IGV la primera
venta de inmuebles que realiza el constructor de estos. A su
vez, el numeral 9 del artculo 5 del Reglamento de la LIGV
establece que la base imponible en el caso de la primera venta
de inmuebles se determinar excluyendo del monto de la
transferencia el valor del terreno, el cual representa a efectos
del IGV el 50 % del valor de transferencia del inmueble, aun
cuando el valor de autoavalo difiera de aquel.
Asimismo, el artculo 18 de la LIGV seala que las adquisi-
ciones que otorgarn crdito fiscal sern aquellas que sean
permitidas como gasto o costo a efectos del Impuesto a la
Renta, aun cuando el contribuyente no est afecto a dicho
impuesto, y siempre que estas sean destinadas a operaciones
por las que se deba pagar el IGV.
De la normas citadas, se puede concluir que la compra del inmueble
gener un crdito fiscal equivalente al 18 % del 50 % del valor
de la operacin, esto es, S/ 85,500.00 (18 % de S/ 475,000.00).
De otro lado, el primer prrafo del artculo 22 de la LIGV seala
que en el caso de venta de bienes depreciables destinados a
A-24 2da. quincena - Mayo 2017
incorpor, en octubre de 2015 a sus activos fijos, una ca-
mioneta. Si bien la incorporacin se produjo en el 2015, la
puesta en funcionamiento del activo se dio recin a partir
de enero del 2016. En mayo del 2016 ejerci la opcin de
compra, con lo cual adquiri el derecho de utilizar el crdito
fiscal en la venta del bien.
Ahora bien, ZZZ S.A.C. decide vender el bien en abril de
2017, esto es, antes de transcurrido el plazo de dos aos
luego de haberse puesto en funcionamiento dicho activo, y
por un monto inferior al valor de adquisicin del vehculo.
En consecuencia, la empresa deber reintegrar el crdito
fiscal utilizado al momento de la adquisicin del bien en la
proporcin que corresponda a la diferencia de precio.
A continuacin calcularemos el monto a reintegrar por la empresa:
Valor al que se adquiri S/ 80,000.00
Valor al que se vendi S/ 50,000.00
Diferencia S/ 30,000.00
Monto a reintegrar (18 % de la diferencia) S/ 5,400.00
formar parte del activo fijo antes de transcurrido el plazo de
dos (2) aos de haber sido puestos en funcionamiento y en un
precio menor al de su adquisicin, el crdito fiscal aplicado en la
adquisicin de dichos bienes deber reintegrarse en el mes de la
venta, en la proporcin que corresponda a la diferencia del precio.
Ahora bien, la definicin de venta contenida en el inciso a)
del numeral 3 del primer prrafo del artculo 2 del Reglamento
de la LIGV, aplicable a efectos del IGV, incluyendo el artculo 22
de la Ley, se refiere a todo acto a ttulo oneroso que conlleva la
transmisin de propiedad de bienes, independientemente de la
denominacin que le den las partes, tales como venta propia-
mente dicha, permuta, dacin en pago pago, etc., razn por la cual
califica como venta la transferencia de bienes a ttulo oneroso
efectuada a travs de una dacin en pagopago, como en el presente
caso, aun cuando dicha operacin no se encuentra gravada con
el IGV por tratarse de la segunda venta de un bien inmueble.
Dicho criterio ha sido recogido por la propia Sunat a travs
del Informe N 149-2002-SUNAT/K00000,
149-2002-SUNAT/K00000 referido a un caso
similar en donde la venta del inmueble adquirido y posterior-
mente vendido antes de transcurridos los dos aos califica
como una operacin no gravada con el IGV; dicho informe
concluye que tratndose de la transferencia de bienes del
activo fijo que han sido utilizados para realizar operaciones
gravadas con el IGV, ser de aplicacin lo dispuesto en el
primer prrafo del artculo 22 del TUO de la LIGV y su regla-
mento, con prescindencia que dicha transferencia no resulte
gravada con el IGV, como es el caso de la originada en una
reorganizacin empresarial.
En este supuesto, para que surja la obligacin de reintegrar
el crdito fiscal es imprescindible que el bien del activo fijo
sea transferido a un precio menor al de su adquisicin, como
en el presente caso. El IGV a reintegrar entonces se calcula
de la siguiente manera:
IGV de la adquisicin del inmueble (A) S/ 85,500.00
IGV de la venta del inmueble (B) S/ 0(9)
IGV a reintegrar S/ 85,500.00
(9) No hay dbito fiscal debido a que se trata de la segunda venta del inmueble,
operacin no contemplada dentro del mbito de aplicacin del IGV.
 ASESORA TRIBUTARIA 27

Renta bruta de quinta categora cuando existen

horas extras, tardanzas, faltas y permisos
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES

Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n el presente informe se aborda el clculo de la retencin del Impuesto

a la Renta de quinta categora, considerando situaciones en las que por
diversos motivos existen descuentos por faltas, tardanzas y permisos por parte
del trabajador.

INTRODUCCIN la naturaleza de sus labores, siempre que no

En primer lugar cabe indicar que de acuerdo con
lo dispuesto en el artculo 71 del Texto nico
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, son
agentes de retencin del Impuesto a la Renta,
entre otros, las personas que paguen o acrediten
rentas consideradas de quinta categora.
En ese mismo orden, se debe recordar que
segn el artculo 75 de la Ley del Impuesto a
la Renta, las personas naturales y jurdicas que
paguen rentas comprendidas en la quinta ca-
tegora, debern retener mensualmente sobre
las remuneraciones que abonen a sus servidores
un dozavo del impuesto que les corresponda
tributar sobre el total de las remuneraciones
gravadas a percibir en el ao.
Asimismo, debemos recordar que para efectuar
el clculo de las retenciones del Impuesto a
la Renta a los trabajadores dependientes, se
tiene un procedimiento general establecido
en el artculo 40 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.
I. LA RENTA BRUTA DE QUINTA CATEGORA
De acuerdo con lo establecido en el inciso a)
del artculo 34 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta, son rentas de quinta categora las
obtenidas por el trabajo personal prestado en
relacin de dependencia, incluidos cargos p-
blicos, electivos o no, como sueldos, salarios,
asignaciones, emolumentos, primas, dietas,
gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comi-
siones, compensaciones en dinero o en especie,
gastos de representacin y, en general, toda
retribucin por servicios personales.
Agrega la norma, que no se considerarn como
tales las cantidades que percibe el servidor por
asuntos del servicio en el lugar distinto al de su
residencia habitual, tales como gastos de viaje,
viticos por gastos de alimentacin y hospedaje,
gastos de movilidad y otros gastos exigidos por
constituyan sumas que por su monto revelen el
propsito de evadir el impuesto.
Por su parte, el artculo 57 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta establece que las rentas de
quinta categora se imputan al ejercicio gravable
en que se perciban.
Asimismo, el artculo 59 del citado cuerpo legal
seala que las rentas se considerarn percibidas
cuando se encuentren a disposicin del benefi-
ciario, aun cuando este no las haya cobrado en
efectivo o en especie.
Como se aprecia de las normas antes glosadas,
en principio, todo ingreso percibido por el tra-
bajador con ocasin del vnculo laboral que
mantiene con su empleador, constituye renta de
quinta categora gravada con el Impuesto a la
Renta, independientemente de la denominacin
que se le haya asignado o la entidad obligada
a abonarlo(1).
En ese sentido, en la medida que por concepto
de tardanzas y permisos (justificados e injustifi-
cados), se efecten descuentos a la remuneracin
mensual que corresponda abonar al trabajador
por sus servicios, estos deben ser descontados
para determinar la remuneracin bruta que
servir como base imponible para el clculo del
Impuesto a la Renta de quinta categora, toda
vez que esta debe estar integrada nicamente
por los importes que hubieren sido efectivamente
percibidos por el trabajador.
II. DETERMINACIN ANUAL DE LA RENTA DE
QUINTA CATEGORA
1. Tasas aplicables a la renta de quinta cate-
gora
A partir del 1 de enero de 2015, mediante la Ley
N 30296, se ha modificado el artculo 53 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de
establecer que el impuesto a cargo de personas
naturales domiciliadas en el pas, se determina

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en
Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.
(1) Esta regla solo admite excepciones en caso de que expresamente una norma jurdica exonere o excluya del campo de aplicacin del
Impuesto a la Renta a determinados ingresos de los trabajadores, incluso si se originan en el vnculo laboral.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-25
28 ASESORA TRIBUTARIA

aplicando a la suma de su renta neta del trabajo (cuarta y Considerando lo anterior, las referidas tasas se aplicarn del
quinta categora) y la renta de fuente extranjera, la escala siguiente modo:
progresiva acumulativa de acuerdo a lo siguiente:
Se suman las 12 remunera-
Suma de la renta neta de trabajo y de la renta de Tasa ciones, gratificaciones or-
Se determina la renta bruta anual
fuente extranjera Paso 1: dinarias, y otros conceptos
de quinta categora
ordinarios sujetos a la quinta
Hasta 5 UIT 8%
categora.
Ms de 5 UIT hasta 20 UIT 14 %
Para el 2017 se ha estable-
Ms de 20 UIT hasta 35 UIT 17 % cido la UIT en S/ 4,050; de
Paso 2: Se deducen las 7 UIT
Ms de 35 UIT hasta 45 UIT 20 % ese modo, las 7 UIT equivalen
S/ 28,350.00.
Ms de 45 UIT 30 %
Por el exceso de las 7 UIT se aplican las tasas progresivas acumu-
De ese modo, las tasas del Impuesto a la Renta de quinta Paso 3:
lativas sealadas en el cuadro anterior.
categora para el 2017 (considerando la UIT vigente: S/ 4,050)
se aplicarn por los siguientes tramos:
2. Retenciones mensuales de rentas de quinta categora
Suma de la renta neta del trabajo y renta de fuente
Tasa Cabe indicar que los artculos 40 y 41 del Reglamento de la
extranjera
Hasta S/ 20,250 8%
LIR regulan el procedimiento para la determinacin de las
retenciones mensuales del Impuesto a la Renta de quinta
Por S/ 60,750 (ms de S/ 20,250 hasta S/ 81,000) 14 %
categora. En ese sentido, se establece que para determinar
Por S/ 60,750 (ms de S/ 81,000 hasta S/ 141,750) 17 % cada mes las retenciones por rentas de la quinta categora,
Por S/ 40,500 (ms de S/ 141,750 hasta S/ 182,250) 20 % se proceder de acuerdo con lo dispuesto en los artculos
Ms de S/ 182,250 30 % mencionados del reglamento de la ley.

La remuneracin El resultado obtenido

mensual se proyecta Al resultado obtenido ser el impuesto
hasta el final del Al resultado obtenido
se le aplica las tasas anual, el cual ser
ejercicio sumando a se le deduce las
antes sealadas. fraccionado segn el
ello las gratificaciones 7 UIT.
mes (divisor).
de ley.

Solucin:

1 CASO PRCTICO En principio, como ya se ha indicado anteriormen-

te, en la base para el clculo de la retencin del
Impuesto a la Renta de quinta categora, se consi-
derarn las rentas efectivamente percibidas por el
Un trabajador cuya remuneracin ordinaria es S/ 3,600,
trabajador.
ha tenido los siguientes descuentos por faltas y tardanzas
en lo que va del 2017: Asimismo, el artculo 59 de la Ley del IR seala que las
rentas se considerarn percibidas cuando se encuentren
Remuneracin Descuentos Remuneracin a disposicin del beneficiario, aun cuando este no las
Mes
Bsica (faltas/ tardanzas) bruta
haya cobrado en efectivo o en especie.
Enero 3,600 75 3,525
Es as que para el presente caso, el trabajador en el mes
Febrero 3,600 100 3,500
de mayo del presente ejercicio percibi efectivamente un
Marzo 3,600 120 3,480 importe de S/ 3,495.00.
Abril 3,600 90 3,510
Considerando ello, se calcular la retencin del mes de
Mayo 3,600 105 3,495 mayo y la proyeccin anual, considerando el procedi-
En ese sentido la empresa para la cual labora el traba- miento detallado anteriormente (ver el punto 2 del pre-
jador, desea saber cul sera el procedimiento correcto sente informe).
para efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de A su vez, cabe referirnos al Informe N 004-2014-
quinta categora en el mes de mayo. SUNAT/5D0000 en el que se indica que a efectos de

A-26 2da. quincena - Mayo 2017

 TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES 29

determinar la remuneracin bruta que servir como
base imponible para el clculo de la renta de quin-
ta categora as como del aporte a EsSalud y ONP
del personal que se encuentra bajo el rgimen del
Decreto Legislativo N 728, desde el ao 2011 hasta
la actualidad, se debe descontar de la remuneracin
mensual las tardanzas y permisos (justificados e in-
justificados).
En lo que se refiere al caso en cuestin, en el siguien-
te cuadro se muestra cmo se determinara la retencin
mes a mes:

Concepto Enero Febrero Marzo Abril Mayo

Remuneracin mensual 3,600 3,600 3,600 3,600 3,600
Descuentos (75) (100) (120) (90) (105)
Remuneracin percibida 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Remuneracin proyectada 42,300 38,500 34,800 31,590 27,960
Gratificacin julio 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Gratificacin diciembre 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Remuneracin meses anteriores 3,525 7,025 10,505 14,015
Total ingreso anual proyectado 49,350 49,025 48,785 49,115 48,965
Deduccin (7 UIT) (28,350) (28,350) (28,350) (28,350) (28,350)
Renta neta anual proyectada 21,000 20,675 20,435 20,765 20,615
Hasta 5 UIT: 8 % 1,620 1,620 1,620 1,620 1,620
Por el exceso de 5 UIT hasta 20 UIT: 14 % 105 59.50 25.90 72.10 51.10
IR anual proyectado 1,725 1,679.50 1,645.90 1,692.10 1,671.10
Retenciones acumuladas 0 0 0 (420.87)(2) (562.11)(3)
IR anual proyectado neto 1,725 1,679.50 1,645.90 1,271.23 1,108.99
Factor divisor 12 12 12 9 8
Retencin mensual 143.75 139.96 137.16 141.25 138.62

Como se puede apreciar del cuadro, en el mes de mayo la Impuesto a la Renta de quinta categora, puesto que el im-
empresa deber retener por concepto de renta de quinta porte correcto sera el resultado de la suma de la remunera-
categora el importe de S/ 138.62. cin ordinaria mensual y las horas extras del mes (5,820).
Concepto Mayo

2 CASO PRCTICO Remuneracin mensual

Descuentos
5,400
(1,200)
Otras remuneraciones (horas extras) 420
En mayo del 2017, un trabajador encargado del rea de
Remuneracin percibida 4,620
Tesorera de la empresa, cuya remuneracin ordinaria
Remuneracin proyectada 43,200(4)
es S/ 5,400.00, ha tenido un descuento por prdida de
dinero por un importe de S/ 1,200. Gratificacin julio 5,400
Gratificacin diciembre 5,400
Por otro lado, en dicho mes ha generado horas extras
equivalentes a S/ 420. Remuneracin meses anteriores 21,600
Total ingreso anual proyectado 75,600
Asimismo, se sabe que en los meses anteriores del pre-
Deduccin (7 UIT) (28,350)
sente ejercicio, el trabajador no ha sufrido ningn des-
cuento y tampoco ha obtenido horas extras. Renta neta anual proyectada 47,250
Hasta 5 UIT: 8 % 1,620.00
En ese sentido la empresa en la cual labora el trabajador
Por el exceso de 5 UIT hasta 20 UIT: 14 % 3,780.00
desea saber cul sera el procedimiento correcto para
efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de quinta IR anual proyectado 5,400.00
categora. Retenciones acumuladas (1,800.00)
IR anual proyectado neto 3,600.00
Solucin: Factor divisor 8
Del caso expuesto se puede determinar el monto a pagar Retencin mensual 450.00
al trabajador en el mes de mayo: Retencin especfica (extraordinaria)(5) 58.80

Remuneracin mensual: 5,400 En el mes de mayo, la empresa deber retenerle al traba-

Descuentos: (1,200) jador un importe equivalente a S/ 508.80.
Horas extras: 420
Monto percibido: 4,620
(2) 143.75 + 139.96 + 137.16.
El monto percibido por el trabajador, en este caso en (3) 143.75 + 139.96 + 137.16 + 141.25.
particular, no es necesariamente el importe considera- (4) 5,400 x 8.
do como renta bruta para efecto de la determinacin del (5) Calculo segn lo dispuesto en el inciso e) del artculo 40 del reglamento.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-27
30 ASESORA TRIBUTARIA

Cmo defenderse ante un ingreso como

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE recaudacin sobre la cuenta de detracciones
Alfredo GONZALEZ BISSO(*)
RESUMEN EJECUTIVO

E l ingreso como recaudacin constituye un mecanismo que sanciona

excesivamente a mi parecer al contribuyente, con la restriccin de la
disponibilidad del saldo de su cuenta de detracciones. Es decir, los contri-
buyentes nos vemos afectados respecto de la libre disponibilidad de nuestros
recursos econmicos. Adems de sufrir la detraccin de parte de nuestros in-
gresos, se nos puede impedir la liberacin de dichos fondos.
Sin perjuicio de las crticas de la idoneidad de este sistema, en el presente
informe desarrollaremos los medios legales que posee el contribuyente para
hacer frente a esta medida limitativa, tanto medidas preventivas como herra-
mientas legales a fin de cuestionar algn exceso cometido por la Sunat en el
procedimiento del ingreso como recaudacin y sus consecuencias.

I. NATURALEZA DEL SISTEMA DE DETRAC-
CIONES
El sistema de detracciones, comnmente cono-
cido como SPOT, es un mecanismo administrativo
que coadyuva con la recaudacin del IGV y con-
siste en la detraccin (descuento) que efecta
el comprador o usuario de un bien o servicio
afecto al sistema, de un porcentaje del importe
a pagar por estas operaciones, para luego depo-
sitarlo en el Banco de la Nacin, en una cuenta
corriente a nombre del vendedor o prestador
del servicio, el cual, por su parte, utilizar los
fondos depositados en la referida cuenta para
efectuar el pago de tributos, multas y pagos a
cuenta incluidos sus respectivos intereses y la
actualizacin que se efecte de dichas deudas
tributarias de conformidad con el artculo 33
del Cdigo Tributario, que sean administradas
y/o recaudadas por la Sunat.
Al respecto, el Tribunal Constitucional mediante
sentencia emitida con ocasin del Expediente
N 03769-2010-PA/TC, de fecha 17 de octubre
de 2011, en su prrafo 24 indica que las detrac-
ciones no tienen naturaleza de anticipo, pago a
cuenta o impuesto independiente al definirlas
como un mecanismo administrativo indirecto
indirecto.
En ese sentido, el sistema de detracciones cons-
tituye un rgimen de obligaciones legales de
ndole administrativo que tiene como fin ser
un mecanismo eficaz que luche contra la infor-
malidad y facilite la efectiva recaudacin de los
tributos (IGV en el caso en concreto).
II. DEL INGRESO COMO RECAUDACIN
Tal como lo hemos expresado, las cuentas de
detracciones se destinan exclusivamente al pago
de deudas tributarias, siendo que si bien existen
determinados mecanismos para que el propio
contribuyente pueda disponer del saldo acu-
mulado en su cuenta de detracciones a travs
de la compensacin con la deuda tributaria que
seale, o en todo caso, a travs de la solicitud
de libre disposicin de los montos depositados,
tambin se ha contemplado el supuesto de que
la Administracin disponga el Ingreso como
recaudacin de dichos montos, es decir, restringe
la posibilidad de que el contribuyente pueda
disponer de dichos saldos, a fin de que sea la
propia Administracin Tributaria la que impute
dichos saldos contra el pago de deudas tributarias.
1. Causales del ingreso como recaudacin
Las causales que facultan a la Administracin
Tributaria a disponer el ingreso como recauda-
cin del saldo de la cuenta de detracciones de
los contribuyentes se encuentran establecidas
en el numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
Supremo N 155-2004-EF, las cuales sealamos
en el siguiente grfico:

Inconsistencias entre DJ y depsitos de detracciones. No emitir comprobantes de pago

No presentar declaraciones de-

Haber adquirido la condicin de No habido. terminativas dentro de los plazos
Causales
No comparecer o comparecer fuera de plazo. No exhibir, libros, registros u
otros documentos

Haber incurrido en las infracciones: Declarar cifras o datos falsos.

(*) Abogado por la Universidad de Lima, con estudios de especializacin en Tributacin y cursante de la Maestra en Tributacin y Pol-
tica Fiscal de la Universidad de Lima. Abogado tributario de Minera Laytaruma S.A., y con experiencia como abogado tributario de la
Sociedad Nacional de Industrias. Asesor tributario de Contadores & Empresas, asesor del Tribunal Fiscal y resolutor de la Divisin de
Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat.

A-28 2da. quincena - Mayo 2017

 MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
2. Procedimiento
Una vez que la Sunat ha efectuado las verificaciones necesarias
en sus sistemas de informacin, y constata preliminarmente
la configuracin de algunas de las causales para disponer
el ingreso como recaudacin, cursar el documento deno-
minado Comunicacin de Intendencia, el cual pondr de
conocimiento del contribuyente la causal en especfico en
la que ha incurrido.
Luego de que la Administracin evale los descargos del
contribuyente, si considera que no se ha sustentado feha-
cientemente la inconsistencia emitir la respectiva resolucin
de intendencia a fin de que se comunique al Banco de la
Nacin la procedencia del ingreso como recaudacin de los
montos depositados en la cuenta de detracciones.
Verificacin de Comunicacin de Descargos del
causales por la Sunat Intendencia contribuyente
Imputacin del saldo de Resolucin de
detracciones contra deuda Intendencia de ingreso
tributaria como recaudacin
2.1. Mecanismos de defensa frente al ingreso como re-
caudacin
2.1.1. Antes de la verificacin de las causales por parte de
la Sunat
Consultar diariamente en el Buzn Electrnico de la
Sunat la posible notificacin de una Comunicacin
de intendencia.
Archivar de manera ordenada los comprobantes de
pago por las operaciones afectas al SPOT y llevar un
control de las respectivas fechas de pago.
La inconsistencia puede ser por errores cometidos por
el cliente o por el proveedor. En ambos casos se reco-
mienda verificar, entre otros, los siguientes datos:
- Cdigo de operacin afecta
- Nmero de RUC, DNI
- Depsito en exceso o incompleto por error de
clculo
- Depsito duplicado
- Operacin no sujeta a detraccin
- Nmero de cuenta de detracciones
- Perodo tributario
- Tipo, serie y nmero del comprobante de pago
Es muy importante que los contribuyentes que realicen
gran cantidad de operaciones sujetas al sistema de
detracciones, implementen un control preventivo que
mantenga actualizada la informacin relacionada a los
depsitos de las detracciones y de esta manera puedan
evitar el ingreso como recaudacin.
2.1.2. Luego de la verificacin de las causales por parte de
la Sunat
A. Con la notificacin de la Comunicacin de intendencia
Una vez que la Sunat nos comunica la causal en que
hemos incurrido, toda vez que se trata solamente de una
verificacin preliminar, el contribuyente debe verificar
que dicha causal sea correcta. La causal ms comn es
la de inconsistencias, para ello el contribuyente debe
verificar los depsitos de detracciones, sus declaraciones
juradas, comprobantes de pago, etc., a fin de detectar
el error que se habra cometido.
31
Una vez que se tiene certeza del error y se tiene la docu-
mentacin sustentatoria, el contribuyente presentar sus
descargos, teniendo en cuenta el plazo que le ha sido
otorgado por la Comunicacin de intendencia (10 das
hbiles). La Administracin, evaluando dicha informacin,
dispondr el ingreso como recaudacin si no se hubiere
desvirtuado la inconsistencia.
B. Con la notificacin de la Resolucin de ingreso como
recaudacin
El sistema de detracciones no es un procedimiento tri-
butario, ni se encuentra vinculado directamente con una
obligacin de carcter tributario, sino que se trata de una
obligacin administrativa, por tanto, la Resolucin de
intendencia que dispone el ingreso como recaudacin no
puede ser impugnada a travs del procedimiento conten-
cioso tributario (reclamacin y/o apelacin reguladas en el
Cdigo Tributario), sino que sern aplicables los recursos
impugnatorios que contempla la Ley del Procedimiento
Administrativo General. Nos referimos a los recursos de
reconsideracin y de apelacin administrativa.
a) Recurso de reconsideracin
De conformidad con el artculo 208 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, el contribuyente titular de la cuenta de
detracciones, dentro de los quince (15) das hbiles siguientes de
notificada la Resolucin de intendencia que dispuso el ingreso
como recaudacin, puede presentar este recurso explicando los
motivos por los que no se habra configurado la causal para el
ingreso como recaudacin, lo cual deber sustentar en una nueva
prueba, como pueden ser, copias de los comprobantes de pago,
de los registros de ventas u otras pruebas.
b) Recurso de apelacin
El artculo 209 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
seala que el recurso de apelacin se interpondr cuando la im-
pugnacin se sustente en diferente interpretacin de las pruebas
producidas o cuando se trate de cuestiones de puro derecho,
debiendo dirigirse a la misma autoridad que expidi el acto que
se impugna para que eleve lo actuado al superior jerrquico.
En tal sentido, el contribuyente titular de la cuenta de de-
tracciones, dentro de los siguientes quince (15) das hbiles
de notificada la resolucin que dispuso el ingreso como
recaudacin o que declar infundado el recurso de reconsi-
deracin, puede interponer la apelacin.
c) Queja tributaria
Si bien nos reafirmamos en sealar que al ser el sistema de
detracciones una obligacin administrativa no le son aplica-
bles las normas del procedimiento contencioso tributario,
cabe precisar que es diferente el caso de la consecuencia
que acarrea el disponer el ingreso como recaudacin, esto
es la imputacin de oficio de la Administracin Tributaria.
La imputacin de oficio de la Sunat tiene como fin hacerse
el cobro de una deuda tributaria a costa de los recursos de
los contribuyentes empozados en la cuenta de detracciones.
En ese sentido, al constituir un mecanismo de cobranza de
deuda tributaria, este procedimiento s se encuentra bajo el
mbito de aplicacin de las normas del Cdigo Tributario.
En el artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia
N 375-2013/Sunat se establece:
La Administracin tributaria solo podr imputar los montos
ingresados como recaudacin al pago de deuda tributaria
contenida en rdenes de pago, resoluciones de determina-
cin, resoluciones de multa o resoluciones que determinen
la prdida del fraccionamiento siempre que sean exigibles
CONTADORES & EMPRESAS / N 302
A-29
32 ASESORA TRIBUTARIA
coactivamente de acuerdo a lo sealado en el artculo 115
del Cdigo Tributario, as como para el pago de costas y
gastos generados en el procedimiento de cobranza coactiva.
En ese sentido, si la Sunat dispone la imputacin de los
fondos de la cuenta de detracciones a una deuda tributaria
que no es exigible, el titular de la cuenta tiene expedito el
derecho de interponer una queja ante el Tribunal Fiscal a fin
de solicitar se revierta dicha imputacin.
1 CASO PRCTICO
La empresa Tax Expert S.A., consultora en temas conta-
bles, tributarios y financieros, realiz en el mes de marzo
del 2017, operaciones de asesoramiento empresarial a
favor de la empresa Soluciones Logsticas S.A., opera-
ciones sujetas al sistema de detracciones con una tasa
del 10 % segn el anexo 3 de la Resolucin de Super-
intendencia N 183-2004/Sunat, respecto de las cuales
emiti con fecha 30/03/2017 los respectivos comproban-
tes de pago por un monto total de S/ 63,000.
En la declaracin jurada presentada por Tax Expert S.A. se
declar errneamente los ingresos por estos servicios, con-
signndose solamente un importe de S/ 53,000, mientras que
los depsitos de las detracciones efectuadas por los usuarios
del servicio de asesoramiento empresarial en el mes de mar-
zo del 2017 sumaron S/ 6,300, esto es, se hizo el depsito
correcto de las detracciones 63,000 x 10 % = 6,300.
Ante esta situacin la Sunat verific inconsistencia entre
los importes de ingresos por servicios consignados en la
declaracin jurada del contribuyente y las constancias
de los depsitos efectuados por los usuarios de los servi-
cios afectos al SPOT, por lo cual notific al contribuyen-
te el documento denominado Comunicacin de intenden-
cia sealando la inconsistencia detectada.
Sin embargo, el contribuyente no revisa diariamente su
Clave SOL, por lo que no tuvo conocimiento de esta co-
municacin de intendencia. Posteriormente fue notifica-
do en su domicilio con una Resolucin de Intendencia
disponiendo el ingreso como recaudacin.
Solucin:
En el presente caso, el contribuyente debe tener en cuenta
los siguientes aspectos:
1. Dado que no se tuvo oportunidad de cuestionar las
presuntas inconsistencias antes de la emisin de la
Resolucin de intendencia, es necesario considerar
que la va que queda es la de presentar el recurso de
reconsideracin dentro del plazo de 15 das.
2. Al realizar un profundo anlisis de las inconsistencias
detectadas por la Sunat, el contribuyente advirti que
no existe una omisin intencional de los ingresos de-
clarados ante la Sunat, sino de un error por parte del
rea de Contabilidad que no contabiliz una factura.
3. A fin de sustentar las inconsistencias, el contribuyen-
te presenta dentro del plazo indicado, la reconsidera-
cin adjuntando copia de los comprobantes de pago
declarados as como del omitido, y la constancia de
presentacin de la declaracin jurada rectificatoria,
las cuales acreditan que efectivamente los ingresos
del contribuyente ascendieron a S/ 63,000.
A-30 2da. quincena - Mayo 2017
2 CASO PRCTICO
La empresa Jacklumber, dedicada a la venta de madera, ope-
racin sujeta al sistema de detracciones, fue sujeta de una
operacin de verificacin de obligaciones formales, en la cual
el fedatario fiscalizador emiti un acta probatoria constatan-
do la omisin de la entrega de comprobante de pago por parte
del contribuyente, incurriendo en la infraccin tipificada
en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario.
Ante la verificacin efectuada por la Sunat, se advirti
que el contribuyente incurri en la causal establecida en
el inciso d) del numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
Supremo N 155-2004-EF, lo que faculta a la Adminis-
tracin para el ingreso como recaudacin del saldo de la
cuenta de detracciones del contribuyente.
Es as que efectivamente la Sunat dispuso el ingreso
como recaudacin de las cuentas del contribuyente por
un importe de S/ 370,000.
Sin embargo, la Sunat gir la Boleta de Pago 1662
N 21637285 por una suma de S/ 370,000 producto de la
imputacin a la deuda por ITAN del ao 2016, la cual ya
se encontraba cancelada por el contribuyente.
Solucin:
Cabe sealar, en primer lugar, que en este caso la causal
para disponer el ingreso como recaudacin se ha verificado
y no es cuestionada por el contribuyente, por lo que no se
present ningn recurso impugnatorio administrativo.
Sin embargo, el contribuyente, al consultar que el saldo
de su cuenta de detracciones se encontraba en cero, ad-
vierte segn el reporte Consulta de Imputaciones que
el ntegro de su saldo de la cuenta de detracciones ha
sido compensado con una supuesta deuda por ITAN del
ao 2016, por lo que el contribuyente debe evaluar qu
mecanismo de defensa posee ante una indebida imputa-
cin del saldo de su cuenta de detracciones.
Sobre el particular el artculo 155 del Cdigo Tributario
establece que [l]a queja es un remedio procesal que,
ante la afectacin de los derechos o intereses del deudor
tributario por actuaciones indebidas de la Administra-
cin o contravencin de las normas que inciden en la
relacin jurdico tributaria, permite corregir las actua-
ciones y encauzar el procedimiento bajo el marco de lo
establecido por las normas correspondientes, en los ca-
sos que no exista otra va idnea.
Si bien, el Tribunal Fiscal no tiene competencia para emitir
pronunciamiento respecto del ingreso como recaudacin de
los fondos de su cuenta de detracciones, por tratarse de un
asunto que corresponde ser tramitado segn las normas de
la Ley del Procedimiento Administrativo General, la cance-
lacin indebida de una deuda tributaria s constituye un pro-
cedimiento que afecta los derechos del contribuyente, por lo
que puede ser revisado mediante una queja.
En ese sentido, el contribuyente se encuentra plenamente
facultado a interponer queja ante el Tribunal Fiscal, y si
acredita fehacientemente que la deuda por ITAN del ao
2016 ya haba sido ntegramente cancelada con anterio-
ridad a la imputacin efectuada por la Sunat, el Tribunal
Fiscal deber resolver el caso declarando fundada la
queja y disponiendo que la Sunat revierta la imputacin
indebidamente efectuada.
 ASESORA TRIBUTARIA 33

Principales dudas relacionadas

a las guas de remisin
COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS

Equipo de CONTADORES & EMPRESAS

RESUMEN EJECUTIVO

D e acuerdo con el artculo 17 del Reglamento de Comprobantes de Pago

(en adelante RCP), aprobado mediante Resolucin de Superintendencia
N 007-99/Sunat, las guas de remisin son documentos que sustentan el tras-
lado de bienes entre distintas direcciones.

A simple vista el tema parece no tener mayores inconvenientes; sin embargo,

este ha despertado diversas inquietudes debido a las particularidades que se
presentan en cada caso. A continuacin abordaremos las ms recurrentes.

INTRODUCCIN Por otro lado, el traslado de bienes puede llevarse

Como lo indicamos, se denomina gua de re-
misin a aquel documento que sustenta el
traslado de bienes de un punto a otro, salvo
las excepciones sealadas en la propia norma
(art. 21 del RCP).
As pues, el referido artculo 21 seala que no
se exigir gua de remisin remitente en los
siguientes casos:
1. En la venta de bienes, cuando el traslado
sea realizado por el comprador y este haya
adquirido la propiedad o posesin de los
bienes al inicio del traslado, en cuyo caso la
sustentacin del traslado se dar mediante
el original de la factura impresa o importada
por imprenta autorizada; o, con la factura
electrnica; o, con la representacin impresa
de la factura electrnica emitida a travs del
sistema de emisin electrnica de facturas
y documentos vinculados a estas.
2. En el caso del traslado de bienes realizado
desde la ZOFRATACNA hasta la Zona Comer-
cial de Tacna, ser sustentado con el docu-
mento aprobado y expedido por el Comit
de Administracin de la ZOFRATACNA.
a cabo mediante transporte pblico o privado.
As, se considerar que el traslado se realiz bajo
la primera modalidad cuando este sea realizado
por el propietario o por el poseedor de los bienes
objeto de traslado, mientras que ser bajo la
segunda, cuando el servicio sea prestado por
terceros.
No obstante, por excepcin, se considerar trans-
porte privado a aquel que sea prestado en el m-
bito interprovincial para el reparto o distribucin
exclusiva de bienes en vehculos de propiedad del
fabricante o productor de los bienes repartidos
o distribuidos, tomados en arrendamiento por
el que realiza la actividad.
En este sentido dependiendo de la modalidad en
que nos encontremos; es decir, transporte pblico
o privado, se emitir el tipo de gua de remisin
correspondiente; siendo que en el primer caso se
emitir la gua denominada Gua de Remisin-
Remitente a cargo del propietario de los bienes,
y en el segundo, adicionalmente a la anterior se
emitir la Gua de Remisin-Transportista a
cargo de quien trasporte dichos bienes.
Lo anterior, se puede resumir mediante el si-
guiente cuadro:

TRANSPORTE PRIVADO TRANSPORTE PBLICO

El transporte es realizado por el propietario o El transporte es prestado por terceros

poseedor de los bienes

Se debe emitir: Se deben emitir:

Gua de Remisin Remitente Gua de Remisin - Remitente y Gua de Remisin -
Transportista

Las guas de remisin y documentos que sustentan el traslado DEBEN SER EMITIDOS EN FORMA PREVIA
AL TRASLADO DE BIENES.

El objetivo de la Administracin Tributaria es obtener A continuacin abordaremos las inquietudes ms

la naturaleza del traslado y de las operaciones que frecuentes, con la finalidad de poder aclarar el
existen entre quien remite los bienes y quien los recibe. panorama al lector.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-31
34 ASESORA TRIBUTARIA
I. SUJETOS OBLIGADOS A EMITIR GUAS DE REMISIN
1
CONSULTA
Si se trasladan bienes de un punto a otro de manera gra-
tuita por una disposicin legal corresponde emitir gua
de remisin? De ser as, cul sera el motivo del tras- la emisin de una gua remitente no se exige que los bienes
lado?
Respuesta:
Debido a que en el presente caso nos encontramos en el
supuesto de traslado de bienes de un punto a otro que,
adems, no se encuentra en ningn supuesto exceptua-
do de la emisin del correspondiente documento, dicho
traslado deber ser sustentado con la correspondiente
gua de remisin.
Ahora bien, para responder a la segunda interro-
gante, debemos remitirnos al Informe de la Sunat
N 002-2011-Sunat/2B0000, el cual se pronuncia res-
pecto a la reposicin de productos farmacuticos que,
por mandato legal, deben efectuar los titulares del Re-
gistro Sanitario a los establecimientos de los cuales la
Direccin General de Medicamentos, Insumos y Drogas
(Digemid) los ha tomado como muestra.
As, el referido informe seala que, de acuerdo al nu-
meral 1.4 del inciso 19.2 del artculo 19 del RCP, de
no encontrarse el motivo de traslado en ninguno de los
supuestos que seala la norma, se podr consignar la
opcin Otros siempre y cuando se consigne expresa-
mente el motivo del traslado.
En este sentido, ya que la referida reposicin constituye
una transferencia de propiedad a ttulo gratuito que se
realiza por disposicin legal, en el presente caso debe-
r ser consignando como motivo del traslado Otros:
transferencia gratuita en aplicacin de la Resolucin
Ministerial N437-98-SA-DM.
De lo sealado, podemos concluir que al no encontrarse
el motivo del traslado en alguno de los supuestos indica-
dos en la norma, se debe consignar la opcin Otros,
y sealar expresamente el motivo del traslado, que en el
presente caso es consecuencia de una disposicin legal.
2 CONSULTA
En una prestacin de servicios en la que se pacta el tras-
lado de bienes al establecimiento de un tercero que tiene
relacin contractual con el usuario, con el objetivo de
realizar el servicio en dicho establecimiento, est obli-
gado el prestador a emitir la gua de remisin?
Respuesta:
Al respecto, el numeral 1.3 del artculo 18 del RCP, es-
tablece que cuando el traslado se realice bajo la moda-
lidad del transporte privado, la gua deber ser emitida
por el prestador de servicios, en casos como manteni-
miento, reparacin, entre otros; solo si las condiciones
contractuales del servicio incluyen el recojo o la entrega
A-32 2da. quincena - Mayo 2017
de los bienes en los almacenes o en el lugar designado
por el propietario.
Por lo que podemos concluir que el prestador del servi-
cio se encuentra obligado a emitir la gua de remisin
del remitente en caso de servicios de mantenimiento, re-
paracin, etc.
As, conforme el Informe N 061-2004-Sunat/2B0000, para
deban ser recogidos o entregados en el domicilio del usuario
del servicio, toda vez que los citados bienes podrn ser reco-
gidos o entregados en el lugar designado por el propieta-
rio; es decir, cualquiera de su eleccin.
3 CONSULTA
De la planta de produccin de la empresa A salen bienes
que deben ser enviados a las embarcaciones que se en-
cuentran ubicadas en el mar. A travs de una camioneta
de dicha empresa, nos trasladamos desde la planta hasta
el muelle para luego salir con un bote y que finalmente lle-
gue al barco la empresa A se encuentra obligada a emitir
la gua de remisin remitente? De ser as qu motivo se
marcara? Y Sera posible la emisin de una GRE?
Respuesta:
En tanto los bienes salgan de la planta de produccin,
y entendiendo que el transporte (camioneta) es de titu-
laridad de A, esta estar obligada a emitir la gua de
remisin remitente.
Con respecto al motivo, en el presente caso deber in-
dicarse como opcin el casillero Otros, precisando
traslado para propia utilizacin.
Por otro lado, y atendiendo a la tercera pregunta, de
acuerdo con el inciso 3 del artculo 3 de la Resolucin
de Superintendencia N 255-2015/Sunat, que regula el
traslado de bienes utilizando el sistema de emisin elec-
trnica, al encontrarse la empresa en la modalidad de
transporte privado, se podra emitir una GRE-remitente
(Gua de Remisin Electrnica - remitente) por cada des-
tinatario, punto de llegada y vehculo.
II. TRASLADOS EXCEPTUADOS DE LA EMISIN DE GUAS
DE REMISIN
4 CONSULTA
El traslado realizado por consumidores finales se en-
cuentra exceptuado de la emisin de la gua de remisin?
De ser as, cmo se sustenta el traslado?
Respuesta:
Si bien, como regla general todo traslado de bienes debe
ser sustentado con la correspondiente gua de remisin,
existen algunos casos que se encuentran exceptuados por
la propia norma (art. 21 del RCP). As, conforme a lo se-
alado por el acpite 3.1 de dicho numeral, no se exigir
gua de remisin del remitente cuando dicho traslado sea
 COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS
efectuado por aquellos considerados como consumido-
res finales al momento de requerir los documentos que
sustentan el traslado.
Ahora bien, como lo indica el Informe de la Sunat
N 012-2017-Sunat/5D0000, el propio texto legal nos
seala que en el presente caso se sustentar el traslado
mediante las boletas de venta y los tickets emitidos por
mquinas registradoras.
III. MODALIDADES DEL TRASLADO DE BIENES
5 CONSULTA
La empresa A, cuya actividad principal es la venta de
vehculos de carga, cede el vehculo en comodato al po-
sible comprador para que este lo pruebe transportando
en un viaje mercadera de terceros, luego de lo cual se
devolver el vehculo al comodante.
As como est planteado el presente caso, surgen diver-
sas cuestiones:
a) El comodato podra considerarse como transporte
privado?
b) Se emitir gua de remisin cuando la prueba con-
sista en llevar la mercadera de un lugar a otro?
c) En caso la prueba consista en llevar la mercadera de
un lugar a otro y regrese al mismo lugar, se deber
emitir gua de remisin?
Respuesta:
En lo referido a la primera pregunta, recordemos que el RCP
califica como transporte privado al transporte de bienes
que es realizado por el propietario de los bienes objeto de
traslado. No obstante, califica tambin como tal el reparto o
distribucin exclusiva de bienes, en el mbito provincial, en
vehculos de propiedad del fabricante o productor de los bie-
nes repartidos o distribuidos, tomados en arrendamiento por
el que realiza la actividad de reparto o distribucin.
En tal sentido, en el presente caso al ser los bienes de un
tercero y, adems, los vehculos no han sido arrendados
al transportista por el fabricante, el transporte de bienes
no puede calificar como transporte privado, puesto que
en va de interpretacin no podrn extenderse las dispo-
siciones tributarias a personas o supuestos distintos a los
establecidos en la ley (Norma VIII del Ttulo Preliminar
del TUO del Cdigo Tributario).
Con respecto a la segunda y tercera pregunta, la Sunat
se ha pronunciado en el Informe N 026-2013-Sunat/
4B0000, sealando que el nico requisito establecido
por la norma para que el traslado sea considerado como
pblico, es que este sea prestado por terceros, y dado que
los bienes a ser transportados corresponden a terceros,
dicho servicio califica como transporte pblico, por lo
tanto debern emitirse la Gua de Remisin-Transpor-
tista y la Gua de Remisin Remitente. es sustentar el traslado de bienes entre distintas direc-
Sin embargo, si se tratase de bienes cuya propiedad al
inicio del traslado correspondiesen a sujetos no obliga-
dos a emitir comprobantes de pago o gua de remisin a
las personas obligadas a emitir recibos por honorarios
o a los sujetos de Nuevo Rgimen nico Simplificado
A-24
35
(num. 2.2 del art. 18), se emitir una sola gua de remi-
sin a cargo del transportista; es decir, nicamente se
emitir la Gua de Remisin-Transportista.
6 CONSULTA
Imaginemos que la empresa A tiene un equipo descom-
puesto, por lo cual contrata a la empresa proveedora B
para que dicho equipo sea reparado qu sucede si la
empresa A realiza el traslado del equipo y el retorno del
mismo ya reparado desde la empresa B en un da distinto?
Respuesta:
Ante todo se debe tener en cuenta que nos encontrara-
mos ante la modalidad de trasporte privado, al encon-
trarse dentro de los supuestos del artculo 17 del RCP.
Ahora bien, quien deber emitir la gua de remisin es la
empresa A, puesto que es la propietaria del equipo objeto
del traslado.
Por otro lado, debern efectuarse dos guas de remisin
remitente, una al momento del traslado para la repara-
cin del equipo, y la otra el da del retorno del mismo.
Con respecto al motivo de traslado, debido a que no
se encuentra en ninguno de los supuestos dados por la
norma, deber consignarse la descripcin Otros. Sin
embargo, como pudimos ver en un punto anterior, dicha
consignacin no es suficiente puesto que se deber desa-
rrollar el contenido de este.
Para el presente caso, ser: i) llevado de bienes a efectos
de prestacin de servicios y ii) recojo de bienes en razn
de servicios prestados fuera de la compaa.
IV. CONTENIDO DE LAS GUAS DE REMISIN
7 CONSULTA
En el caso que para un mismo destinatario existan varios
puntos de llegada, y en cada uno de ellos se va dejando mer-
cadera. De qu manera se consigna la cantidad de merca-
dera que se deja en cada punto? En qu parte de la gua
de remisin se consignan las otras direcciones de llegada?
Respuesta:
Conforme al artculo 18 del RCP, cuando para un mismo des-
tinatario existan varios puntos de llegada, se podr sustentar
dicho traslado mediante una sola gua de remisin del remi-
tente, siempre que en esta se indiquen los puntos de llegada.
Asimismo, de acuerdo con el Informe N 199-2006-Sunat/
2B0000, es necesario que en la mencionada gua, tam-
bin, se incluya la informacin relativa a los bienes que
son entregados, ya que el objeto de la gua de remisin
ciones.
No obstante, el RCP no ha establecido alguna disposi-
cin especfica sobre la forma como se debe consignar
dichos datos, por lo que resulta suficiente con que estos
se encuentren dentro de la gua correspondiente.
CONTADORES & EMPRESAS / N 302
A-33
36 ASESORA TRIBUTARIA

Qu infracciones son sancionadas con comiso de

INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS bienes y cmo proceder ante dicha sancin?
Jennifer CANANI HERNNDEZ(*)
RESUMEN EJECUTIVO

L a sancin de comiso es una sancin no pecuniaria impuesta por la Ad-

ministracin Tributaria, que consiste en la prdida de la posesin de un
determinado bien. En el presente informe se analizarn las infracciones sancio-
nadas con comiso, as como el procedimiento que debe llevar a cabo la Admi-
nistracin para sancionar y el que debe seguir el contribuyente para recuperar
los bienes comisados.

INTRODUCCIN la Administracin considera que la infraccin es

grave o muy grave.
Nuestro Cdigo Tributario ha establecido una La sancin de comiso de bienes es una sancin
serie de infracciones cuya sancin puede ser de no pecuniaria impuesta por la Administracin
carcter pecuniario o no pecuniario. ante la comisin de determinadas infracciones
Las sanciones pecuniarias, como su nombre establecidas taxativamente en las Tablas I, II y III
lo indica, implican la imposicin de un castigo del Cdigo Tributario, que consiste en la prdida
consistente en el pago efectuado por el contri- de la posesin de un determinado bien.
buyente al cometer alguna de las infracciones
establecidas en el Cdigo Tributario cuya sancin I. INFRACCIONES QUE PUEDEN SER SAN-
es una multa. Por su parte, nuestro Cdigo CIONADAS CON COMISO DE BIENES
Tributario tambin ha establecido una serie
de infracciones no pecuniarias referidas a la Nuestro Cdigo Tributario ha establecido una
restriccin de algn derecho del contribuyente, serie de infracciones cuya sancin es el comiso
por lo que generalmente se imponen cuando de bienes. Las mencionamos a continuacin:
INFRACCIONES REFERENCIA SANCIN SANCIN SANCIN
1. CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGA-
CIN DE INSCRIBIRSE, ACTUALIZAR O ACREDITAR LA INSCRIPCIN Artculo 173 Tabla I(1) Tabla II(2) Tabla III(3)
EN LOS REGISTROS DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
1 UIT o comiso 50 % UIT o comi-
40 % de la UIT o
No inscribirse en los registros de la Administracin Tributaria, salvo o internamiento so o internamiento
comiso o interna-
aquellos en que la inscripcin constituye condicin para el goce Numeral 1 temporal del temporal del
miento temporal del
de un beneficio. vehculo (Nota 1 vehculo (Nota 1
vehculo
de la tabla) de la tabla)
No proporcionar o comunicar a la Administracin Tributaria infor- 0.3 % de los I o
maciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripcin, 50 % de la UIT o 25 % de la UIT o cierre (Notas 2 y
cambio de domicilio o actualizacin en los registros o proporcionarla Numeral 5 comiso (Nota 2 comiso (Nota 2 de 3 de la Tabla) o
sin observar la forma, plazos y condiciones que establezca la Ad- de la tabla) la tabla) comiso (Nota 4 de
ministracin Tributaria. la Tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIN
DE EMITIR, OTORGAR Y EXIGIR COMPROBANTES DE PAGO Y/U
OTROS DOCUMENTOS, AS COMO DE FACILITAR, A TRAVS DE
Artculo 174 Tabla I Tabla II Tabla III
CUALQUIER MEDIO, QUE SEALE LA SUNAT, LA INFORMACIN
QUE PERMITA IDENTIFICAR LOS DOCUMENTOS QUE SUSTENTAN
EL TRASLADO
Remitir bienes sin portar el comprobante de pago, la gua de remisin
y/u otro documento previsto por las normas para sustentar la remisin;
remitir bienes sin haberse emitido el comprobante de pago electrnico,
la gua de remisin electrnica y/u otro documento emitido electrni-
Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
camente previsto por las normas para sustentar la remisin, cuando el Numeral 8
de la tabla) la tabla) la tabla)
traslado lo realiza un sujeto distinto al remitente o no facilitar, a travs
de los medios sealados por la Sunat, la informacin que permita
identificar esos documentos emitidos electrnicamente, durante el
traslado, cuando este es realizado por el remitente
Remitir bienes portando documentos que no renan los requisitos y
caractersticas para ser considerados como comprobantes de pago,
guas de remisin y/u otro documento que carezca de validez o remitir Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
bienes habindose emitido documentos que no renen los requisitos Numeral 9 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
y caractersticas para ser considerados como comprobantes de pago tabla) tabla)
electrnicos, guas de remisin electrnicas y/u otro documento
emitido electrnicamente que carezca de validez.

(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazn (Unif). Con segunda especialidad en Derecho Tributario por la
Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP). Abogada en el Estudio Min Miranda Abogados
(1) La tabla I aplica a personas y entidades generadoras de renta de tercera categora incluido el REMYPE.
(2) Tabla II se aplica a personas naturales, que perciban renta de cuarta categora, las acogidas al RER y otras personas y entidades no
incluidas en las tablas I y III, en lo que sea aplicable.
(3) La tabla III se aplica a personas y entidades que se encuentran en el Nuevo Rgimen nico Simplificado.

A-34 2da. quincena - Mayo 2017 A-25

 INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS 37

INFRACCIONES REFERENCIA SANCIN SANCIN SANCIN

Remitir bienes con comprobantes de pago, gua de remisin u otros documentos complementarios que
Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
no correspondan al rgimen del deudor tributario o al tipo de operacin realizada de conformidad con las Numeral 10
de la tabla) la tabla) la tabla)
normas sobre la materia.
Comiso o multa Comiso o multa
Utilizar mquinas registradoras u otros sistemas de emisin no declarados o sin la autorizacin de la Comiso o multa
Numeral 11 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
Administracin Tributaria para emitir comprobantes de pago o documentos complementarios a estos. (Nota 9 de la tabla)
tabla) tabla)
Usar mquinas automticas para la transferencia de bienes o prestacin de servicios que no cumplan con las Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligacin Numeral 13 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
de emitir y/u otorgar dichos documentos. tabla) tabla)
Remitir o poseer bienes sin los precintos adheridos a los productos o signos de control visibles, segn lo Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 14
establecido en las normas tributarias. de la tabla) la tabla) la tabla)

No sustentar la posesin de bienes, mediante los comprobantes de pago u otro documento previsto por las Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 15
normas sobre la materia, que permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisicin. de la tabla) la tabla) la tabla)

Sustentar la posesin de bienes con documentos que no renen los requisitos y caractersticas para ser Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
considerados comprobantes de pago segn las normas sobre la materia y/u otro documento que carezca Numeral 16 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
de validez. tabla) tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIN DE PERMITIR EL CONTROL DE LA
Artculo 177 Tabla I Tabla II Tabla III
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA, INFORMAR Y COMPARECER ANTE LA MISMA
Cierre o comiso Cierre o comiso
No implementar, las empresas que explotan juegos de casino y/o mquinas tragamonedas, el Sistema Unificado
Numeral 21 (Nota 18 de la (Nota 18 de la _________
en Tiempo Real o implementar un sistema que no rene las caractersticas tcnicas establecidas por SUNAT.
tabla) tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES Artculo 178 Tabla I Tabla II Tabla III
TRIBUTARIAS
Emplear bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de las que Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 2
corresponden. de la tabla) la tabla) la tabla)
Elaborar o comercializar clandestinamente bienes gravados mediante la sustraccin a los controles fiscales;
la utilizacin indebida de sellos, timbres, precintos y dems medios de control; la destruccin o adulteracin Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 3
de los mismos; la alteracin de las caractersticas de los bienes; la ocultacin, cambio de destino o falsa de la tabla) la tabla) la tabla)
indicacin de la procedencia de los mismos.

II. COMISO DE BIENES
1. Qu sucede si la Administracin determina la comisin
de una infraccin sancionada con comiso de bienes?
De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 184 del Cdigo
Tributario, cuando la Administracin detecta una infraccin
sancionada con comiso, debe levantar un Acta Probatoria en
el lugar de intervencin, o en el que quedarn depositados
los bienes comisados, o en el lugar que estime la Sunat por
razones climticas o de seguridad.
La descripcin de los bienes materia de comiso podr constar
en un anexo del Acta probatoria que podr ser elaborado en
el local designado como depsito de los bienes comisados.
En este caso, el Acta probatoria se considerar levantada
cuando se culmine la elaboracin del mencionado anexo.
2. Qu es el Acta probatoria?
El Acta probatoria es un documento de carcter pblico, por
el cual el fedatario fiscalizador deja constancia de los hechos
que comprueba con motivo de la inspeccin, investigacin,
control y/o verificacin del cumplimiento de las obligaciones
tributarias. Estos documentos constituyen prueba suficiente
para acreditar los hechos realizados que presencie o constate
el fedatario fiscalizador, y sustentarn la aplicacin de la
sancin correspondiente(4).
3. Qu clase de bienes pueden ser objeto de comiso?
Pueden ser objeto de comiso los siguientes bienes:
Bienes perecederos . Esto es, los que sean susceptibles
(5)
de deterioro, descomposicin o prdida dentro de un
perodo no mayor a 45 das calendarios computados a
partir de la fecha en que se culmina el Acta probatoria;
o los bienes cuya fecha de vencimiento o expiracin se
encuentre dentro de los 45 das calendarios siguientes a
la fecha en que se culmina el Acta probatoria.
Bienes no perecederos(6). Los dems bienes no indicados
en el punto anterior
4. Cmo recupero los bienes objeto de comiso por la
Administracin?
Para recuperar los bienes comisados, deber acreditarse la
propiedad, posteriormente la Sunat emitir la Resolucin de
Comiso y deber pagarse la multa correspondiente.
4.1. Acreditacin de la posesin o propiedad de los bienes
bienes:
Para acreditar la posesin o propiedad de los bienes, deber
cumplirse con lo siguiente:
4.1.1. Plazos para acreditar la propiedad
- Bienes perecederos o que por su naturaleza no pudieran
mantenerse en el depsito
depsito. Dentro de los 2 das hbiles
computados a partir del da siguiente de la fecha en
que se levant el Acta probatoria.
- Bienes no perecederos
perecederos. Dentro de los 10 das hbiles
computados a partir del da siguiente de la fecha en
que se levant el Acta probatoria.
4.1.2. Requisitos para acreditar la propiedad
A. Presentar escrito Solicitud de recuperacin de bienes
comisados ante la Sunat que contenga los siguientes
datos:
datos
- Nombre, denominacin o razn social del infractor
y, de corresponder, el nombre de su representante
legal.
- Nmero de RUC o en su defecto, el nmero de DNI
que corresponda.
- Domicilio fiscal o domicilio procesal ubicado en el
radio urbano que corresponda a la dependencia de
la Sunat en que se realiz la intervencin.
- El nmero del Acta probatoria vinculada a la san-
cin de comiso.
(4) Inciso b) del artculo 1, y artculo 6 del Reglamento del Fedatario Fiscalizador,
aprobado por Decreto Supremo N 086-2003-EF.
(5) Inciso c) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 157-2004/SU-
NAT que aprueba el Reglamento de la Sancin de Comiso de Bienes.
(6) Inciso d) del artculo 1 del Reglamento de la Sancin de Comiso de Bienes.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-35
38 ASESORA TRIBUTARIA

- La explicacin de las circunstancias en que adquiri 5.2. Emisin de Resolucin de comiso y pago de la multa
la propiedad o posesin de los bienes Luego de acreditada la posesin o propiedad de los bienes,
- La firma del infractor y/o del representante legal o, la Sunat emitir la correspondiente resolucin de comiso
comiso.
en caso de no saber firmar, la impresin de su huella
BIENES NO
dactilar. SUPUESTO BIENES PERECEDEROS
PERECEDEROS
B. Exhibir el original y adjuntar una copia al escrito de la Resolucin de comiso Se emite dentro de los 15 das Se emite dentro de los 30 das
siguiente informacin
informacin: hbiles contados a partir del da hbiles contados a partir del da
siguiente a la fecha en que el in- siguiente a la fecha en que el in-
- Si los bienes fueron adquiridos en el pas: el com- fractor present la documentacin fractor present la documentacin
que acredite la posesin o pro- que acredite la posesin o propie-
probante de pago vlido y adjuntar una copia del piedad de los bienes comisados. dad de los bienes comisados.
mismo al escrito que se presentar a la Sunat. Si no Pago de multa y gastos La multa es equivalente al 15 % La multa es equivalente al
existe obligacin de emitir comprobante de pago, la originados en la ejecu- del valor de los bienes, y no podr 15 % del valor de los bienes, y
acreditacin se realizar con documento privado de cin del comiso exceder 6 UIT. no podr exceder 6 UIT.

fecha cierta, con documento pblico u otro docu-
mento que a juicio de la Sunat demuestre fehacien-
temente que el infractor es el propietario o poseedor
de los bienes antes de haberse producido el comiso.
- Si los bienes se adquirieron en el extranjero y se na-
cionalizaron: Declaracin nica de Aduanas (ane-
cionalizaron
xos A, B y C) o Declaracin simplificada, segn co-
rresponda.
- Si los bienes se adquirieron en el extranjero y no se
nacionalizaron: los documentos correspondientes
nacionalizaron
segn las normas aduaneras.
- Bienes producidos por el infractor
infractor: los documentos
que acrediten su derecho de propiedad o posesin
con anterioridad a la fecha de la intervencin.
- Si los bienes estn sujetos al Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias con el Gobierno central
(SPOT): adicionalmente a lo solicitado en los su-
(SPOT)
puestos anteriores (excepto para el caso de bienes
no nacionalizados), se adjuntar una copia de la
constancia de depsito del Banco de la Nacin co-
rrespondiente a la Sunat mediante la cual se acredi-
ta el depsito efectuado.
El escrito Solicitud de recuperacin de bienes comi-
sados deber ser presentado por el infractor.
5. La solicitud de recuperacin de bienes comisados
puede ser presentada por un tercero?
S. En este caso, este deber adjuntar documento pblico o
privado con firma legalizada notarialmente o por fedatario
designado por la Sunat mediante el cual el infractor le au-
toriza a realizar dicho acto.
5.1. Lugar para acreditar la posesin o propiedad
El contribuyente deber presentar la solicitud de recuperacin
de bienes comisados ante la dependencia de la Sunat que
corresponde al lugar en el que se realiz la intervencin.
ESQUEMA PROCEDIMIENTO DE COMISO
5.3. Recojo de bienes comisados
Pagada la multa, el infractor o el propietario que no es
infractor podrn recoger los bienes comisados, si cumplen
con los siguientes requisitos:
a) Exhibir el original y adjuntar la copia de la boleta de pago
de la multa y los originados en la ejecucin del comiso.
b) Acreditar su inscripcin en los registros de la Sunat
teniendo en cuenta la actividad que realiza.
c) Sealar nuevo domicilio fiscal, si tiene la condicin
de no habido, o solicitar su alta en el RUC cuando
la Sunat le hubiera comunicado su situacin de baja
en dicho registro.
d) Declarar los establecimientos anexos que no hubieran
sido informados a efectos de la inscripcin en el RUC.
e) Si se trata de comiso de mquinas registradoras,
acreditar que estas estn declaradas ante la Sunat.
Luego, la Sunat emitir una orden de retiro de bienes,
sealando la persona autorizada y la fecha hasta la cual se
podr realizar el retiro. Si no se retiran en dicho plazo, deber
acreditarse el pago de los gastos adicionales por los das de
la demora. Si no los paga, la Sunat proceder al remate,
donacin o destino de los bienes. De tratarse de bienes que
han vencido o no estuvieran aptos para consumo humano
o animal, la Sunat proceder a su destruccin.
6. Qu sucede si el infractor no acredit la posesin o
propiedad de los bienes?
La Sunat declarar los bienes en abandono mediante la
emisin de una resolucin de intendencia o una resolucin
de oficina zonal
zonal.
7. Qu sucede si el infractor no paga la multa?
En este caso, la Sunat podr rematar los bienes perecederos;
o rematar, destinar a entidades pblicas o donar los bienes
no perecederos, incluso si se interpuso medio impugnatorio.

Emisin de Resolucin de Notificacin de Resolucin Pago de multa y gastos de

comiso de comiso ejecucin de comiso

S Retiro de bienes por el S NO

infractor o propietario

Acreditacin de la propiedad o Plazo

posesin de los bienes comisados Bienes perecederos: 15 das hbiles.
Bienes no perecederos: 30 das hbiles

Destino de los bienes:

Remate
Emisin de Resolucin que declara Donacin
NO Entrega a entidades pblicas
los bienes en abandono
Destruccin

A-36 2da. quincena - Mayo 2017

 ASESORA TRIBUTARIA 39

Consideraciones para la Declaracin de Predios 2016

Raul ABRIL ORTIZ(*)
TRIBUTACIN SECTORIAL
RESUMEN EJECUTIVO

C omo es conocido, no todas las declaraciones que se presentan ante la

Sunat son determinativas, tambin observamos que existen declaraciones
informativas, que se convierten en un insumo importante para el cumplimiento
de las funciones de fiscalizacin de la referida entidad.
Una de estas declaraciones informativas es la que corresponde a la declara-
cin de predios, la cual ser desarrollada en el presente informe.

I. SUJETOS OBLIGADOS III. INFORMACIN A DECLARAR

Los sujetos que se encuentran obligados a la Respecto del declarante se deber informar los
presentacin de la declaracin de predios son datos de identificacin, el tipo de obligado (per-
las personas naturales, sociedades conyugales sona natural, la sociedad conyugal, la sucesin
que se encuentren en el rgimen patrimonial de indivisa, el representante de menores de edad o de
sociedad de gananciales y sucesiones indivisas, incapaces), la condicin del domicilio y los datos
domiciliadas o no en el pas, inscritas o no en el de identificacin del cnyuge (de corresponder).
RUC que al 31 de diciembre de 2016(1) cumplan
con alguna de las siguientes condiciones: Respecto de los predios se informan la cantidad
de predios, su ubicacin, los datos de la adqui-
a) Ser propietarias de dos o ms predios, cuyo sicin, su valor (datos del autoavalo 2017), el
valor total sea mayor a S/ 150,000. uso (casa habitacin, alquiler, cesin, etc.) y otras
b) Ser propietarias de dos o ms predios, caractersticas del predio.
siempre que al menos dos de ellos hayan
sido cedidos para ser destinados a cualquier IV. FORMA DE PRESENTAR LA DECLARACIN
actividad econmica.
c) Ser propietarias de un nico predio cuyo El sujeto obligado a presentar la Declaracin
valor sea mayor a S/ 150,000, el cual hubiera Anual de Predios que cuente con clave SOL la
sido subdividido y/o ampliado a efectos de presentar a travs de Sunat Operaciones en
cederlo a terceros a ttulo oneroso o gratuito, Lnea, mientras que la persona que no cuente
siempre que las distintas subdivisiones y/o con dicha herramienta, lo har a travs de un
ampliaciones no se encuentren independi- medio magntico en las dependencias de la Sunat:
zadas en Registros Pblicos.
Adems se debe considerar lo siguiente: Formulario
Virtual 1630
Quienes tengan calidad de domiciliados, conside- Hasta 20
rarn el nmero y valor de sus predios ubicados predios
PDT Predios
Si tiene
en el pas y en el extranjero, mientras que los no RUC 3530
domiciliados considerarn nicamente el nmero Forma de
presentar la Ms de 20 PDT Predios
y valor de sus predios ubicados en el pas. Declaracin Predios 3530
Anual de
De existir un predio con varios propietarios, Predios
cada uno de estos ltimos deber presentar su Si no tiene PDT Predios
declaracin, de corresponder. RUC 3530

II. SUJETOS NO OBLIGADOS

V. PLAZOS PARA LA PRESENTACIN
No se encuentran obligados a presentar la
Los plazos para la presentacin de la declaracin
Declaracin Anual de Predios las personas
son los siguientes:
naturales o cnyuges con rgimen de sepa-
racin de bienes(2) que al 31 de diciembre de ltimo dgito del RUC o Fecha de Fecha de venci-
documento de identidad vencimiento miento especial(3)
2016 sean propietarias nicamente de hasta
tres predios comprendidos en el rgimen de 8 y 9 una letra 1-jun. 1-ago.
propiedad exclusiva y de propiedad comn 6y7 2-jun. 2-ago.
siempre que sean destinados uno a vivienda, 4y5 5-jun. 3-ago.
otro a cochera y el tercero a depsito, y se 2y3 6-jun. 4-ago.
encuentren ubicados en una misma edificacin. 0y1 7-jun. 7-ago.

(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Aunque dichos bienes no se encuentren en su patrimonio a la fecha de presentacin de la declaracin.
(2) En el caso de cnyuges con rgimen de separacin de bienes se sumarn las propiedades de ambos.
(3) Aplica solo para aquellos contribuyentes en zonas de emergencia, segn lo dispuesto en el artculo 5 de la Resolucin de Superinten-
dencia N 100-2017.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302

A-37