AREA TRIBUTARIA
Pago Anticipado en Venta de Bien Futuro
CPC Jos Luis Garca Quispe
Miembro del Staff Interno de la Revista
Actualidad Empresarial
1. Introduccin
Uno de los motivos que genera flujos de
efectivo en las empresas o negocios es la
operacin de adelantar fondos, recibidas
de clientes u otorgadas a los proveedo-
res, generadas por diversas razones, por
ejemplo el proveedor que desee garan-
tizar la venta de una determinada solici-
tud de produccin efectuada por el clien-
te, es normal que se establezcan condi-
ciones pudiendo ser una de ellas el exi-
gir un adelanto en el pago de un por-
centaje del total de la operacin o tam-
bin, si se tratara de un distribuidor ex-
clusivo de un determinado producto,
podr establecer condiciones de pago
adelantado a sus clientes con el fin de
garantizar que sus futuras adquisicio-
nes, se vea garantizada la renta de los
mismos, otro ejemplo claro es el caso
de las empresas que se hacen adjudica-
dor de licitaciones con entidades del
sector pblico para la provisin de can-
tidades significativas de productos duran-
te el transcurso del perodo, siendo nor-
mal que se presenten operaciones de ade-
lantos de pago.
La operacin de pago adelantado tam-
bin conocida como Anticipo de Fon-
dos, la que es definida como la canti-
dad de dinero que se adelanta a una
persona para que, con cargo a esa suma,
efecte gastos ms o menos previstos y
rinda oportunamente cuenta. Adelanto
similar que, por confianza o crdito, y sin
garanta o con ella, se hace a alguien
para que opere con ese numerario y lo
restituya en el momento convenido, con
devengo de inters o gratuitamente con
respecto al prestador (Guillermo
Cabanellas Diccionario Enciclopdico de
Derecho Usual).
Estos flujos de fondos, arriba descritos,
tienen un especial tratamiento, sobre todo
por las implicancias tributarias que surgen
de la aplicacin de la normatividad legal
tributaria existente, en ese sentido, en el
desarrollo del presente escrito, vamos a
detallar de una manera sinttica, aspec-
tos del carcter contable y tributario, las
que apreciamos con la aplicacin y expli-
cacin de un caso prctico.
2. Aspecto Contable y el Impues-
to a la Renta
Uno de los aspectos a considerar para fi-
nes del Impuesto a la Renta es la existen-
cia del bien materia de la operacin, por
cuanto si sta an no existiese, todo pago
que se presente tendr la condicin de
anticipo o adelanto o tambin en un prs-
I
tamo, pero no exactamente la de un pago;
por cuanto no se ha producido la trans-
ferencia de los bienes, en ese sentido, no
cumple con las consideraciones para ser
determinada como un ingreso.
De acuerdo a la Norma Internacional Con-
table N 18 Ingresos, para que una ope-
racin de venta de productos sea consi-
derada como ingreso, sta debe cumplir
con las siguientes condiciones:
a. La empresa ha transferido al comprador
los riesgos significativos y los beneficios de
propiedad de los productos:
b. La empresa ya no retiene la continuidad
de la respnsabilidad gerencial en el grado
asociado usualmente a la propiedad, ni el
control efectivo de los productos vendi-
dos.
c. El importe de los ingresos puede ser me-
dido confiablemente.
d. Es probable que los beneficios econmi-
cos relacionados con la transaccin flui-
rn a la empresa; y
e. Los costos incurridos o a ser incurridos,
por la trasferencia pueden ser medidos
confiablemente.
Condiciones que no se presenta en una
venta de bien futuro por cuanto, los bie-
nes no existen, a la fecha del anticipo de
fondos, an no producindose su trans-
ferencia, la misma que aplicado al princi-
pio de lo devengado, se tiene que diferir
el ingreso hasta que sean cumplidas las
condiciones antes expuestas.
Base Legal:
Artculo 57 del D.S. N 179-2004-EF -TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta-(08.12.04)
3. Operacin Gravada con el Im-
puesto General a las Ventas
Cuando se trata de venta de bienes, se
encuentra dispuesto que el nacimiento
de la obligacin tributaria, en el caso de
venta de bienes, se da en la fecha en que
se emite el comprobante de pago de
acuerdo a lo que establezca el reglamen-
to o en la fecha en que se entregue el
bien, lo que ocurra primero.
Por su parte, el reglamento de la Ley del
IGV establece que en casos de pagos par-
ciales, nace la obligacin tributaria y, por
lo tanto, se encuentra gravado con el
impuesto, cuando se producen pagos
parciales anticipadamente a la entrega
del bien o puesta a disposicin del mis-
mo; asimismo la norma refiere que
cuando se trata de entregas de dinero
en calidad de arras de retractacin, an-
tes de que exista la obligacin de entre-
gar o trasferir la propiedad del bien, no
dar lugar al nacimiento de la obliga-
cin tributaria, a no ser que dichas arras
en conjunto superen el 15% del total del
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N 86
C
valor de venta, en dicho caso, de superar A
dicho importe, el importe total entrega- S
do dar lugar al nacimiento de la obliga- U
cin tributaria.
Base Legal:
I
S
Artculo 4 del D.S. N 055-99-EF -TUO de la
Ley del IGV e ISC-(15.04.99) T
Numeral 3 del artculo 3 del D.S. N 029-94-
EF -Reglamento de la Ley del IGV (29.03.94) I
C
4. Obligacin de emitir Compro- A
bante de Pago
De acuerdo a la Ley de Comprobantes de
Pago, toda persona que trasfiera bienes,
en propiedad o en uso, o presten servi-
cios de cualquier naturaleza, se encuen-
tra en la obligacin de emitir Compro-
bante de Pago.
A lo antes manifestado, la norma regla-
mentaria de la referida Ley, precisa que en
el caso de trasferencias de bienes, la opor-
tunidad de entrega del comprobante de
pago se da al momento de producirse los
pagos parciales, anticipadamente a la en-
trega del bien o puesta a disposicin del
mismo, en la fecha y por el monto recibi-
do en que debe entregarse el compro-
bante de pago, establecindose lo si-
guiente:
En el caso de entregas en depsito, ga-
rantas, arras o similares, existe la obliga-
cin de entregar comprobante de pago
cuando la operacin implique el naci-
miento de la obligacin tributaria para
fines del Impuesto General a las Ventas,
siendo el momento en la fecha en que se
produzcan las referidas entregas y por el
monto percibido.
Marco Legal:
Artculo 1 de la Ley N 25632 Ley de Com-
probantes de Pago (24.07.92)
Numeral 4 y 7 del artculo 5 de la Res. Sup.
N 007-99/SUNAT -Reglamento de Compro-
bantes de Pago- (24.01.99)
5. Explicacin Prctica
Para una mejor apreciacin, veamos el tra-
tamiento contable y la incidencia tributaria
en el siguiente caso, donde se encuen-
tran dos empresas, una comercializadora
y la otra productora, donde el primero de
los mencionados, requiere cierto volmen
de productos, por lo cual se contacta con
un determinado productor a quien le efec-
ta el pedido de produccin; la misma
P R I M E R A Q U I N C E N A - M A Y O 2005
que es valorizada por el proveedor a un
precio de venta de S/. 300,000 incluido el
impuesto general a la ventas.
Para el productor, la presente operacin
representa la utilizacin de una buena
parte de la capacidad instalada, adems
de comprometer la adquisicin de mate-
riales y suministros, por lo que a la firma
del contrato, establece las condiciones
siguientes:
1-9
 I CASUSTICA

1. Datos Emisin de la NC 001-0000100 que re-

Cuadro 01. Forma de Pago gularizar una parte de la F/. 001-0002020
Concepto Documento Fecha Monto 05 DEBE HABER
Adelanto 35% 001-0002020 10.04.05 105,000 49 GANANCIAS DIFERIDAS 50,420
Cancelacin 09.09.05 195,000 491 Ventas Diferidas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 9,580
Total Operacin 300,000
401 Gobierno Central
Cuadro 02. Programa de entrega de los pedidos 4011 Impuesto a las Ventas
Fecha N de pedido Factura Atencin % Monto S/. 40111 IGV - Ventas
12 CLIENTES 60,000
15.05.05 Primero 001-0002080 20% 60,000
121 Facturas por Cobrar
10.06.05 Segundo 001-0002110 30% 90,000
1214 N.C. 001-0000100
10.07.05 Tercero 001-0002160 40% 120,000
09.09.05 Cuarto 001-0002190 10% 30,000
Cancelacin de la F/. 001-0002080
Total 100% 300,000
06 DEBE HABER
Del cuadro 01 se puede apreciar que la para efectuarlo, en la fecha de la realiza- 12 CLIENTES 60,000
condicin inicial es que al momento de la cin del referido pago (ver base legal en la 121 Facturas por Cobrar
aceptacin de la operacin (10.04.05), se parte 4 del presente escrito); el detalle 1214 N.C. 001-0000100
est otorgando un adelanto equivalente que debe contener la descripcin de la 12 CLIENTES 60,000
al 35% del monto total; as tambin se factura es la mencin de que se trata de 121 Facturas por Cobrar
aprecia que el saldo (65%) es cancelado un adelanto de una operacin de ven-
1211 Fac. 001-0002080
en la fecha de entrega del cuarto y ltimo ta de bienes futuros.
parcial del pedido total (ver cuadro 02). La presente operacin se encuentra gravada
con el IGV por cuanto se trata de una venta Comentarios:
5.1 Tratamiento Contable de bienes, respecto del cual el nacimiento El asiento contable N 04 refleja la emi-
de la obligacin tributaria se da con la reali- sin de la factura que es emitida al mo-
Fecha 10.04.05. En esta fecha se produce mento de la trasferencia de los bienes, en
zacin del referido pago en forma anticipa-
el adelanto o anticipo de fondos equi-
valente al 35% del total de la operacin pac- da a la entrega de los bienes (ver norma ella debe ir detallada la relacin de los
tada, correspondiento efectuar los siguien- legal en el punto 3 del presente escrito). productos que se trasfiere.
tes asientos contables: Del asiento contable N 02, se puede apre- Tambin se observa del asiento N 04, que
ciar el diferimiento del ingreso por cuan- se est utilizando la cuenta de ingresos
Recepcin del adelanto to sta an no se devenga, que como se 70 Ventas, y esto es en razn de que se
explica en el punto 2 de la presente; uno estn trasfiriendo los bienes y conjunta-
01 DEBE HABER de los supuestos que debe considerarse mente con ella los riesgos y beneficios; en
10 CAJA Y BANCOS 105,000 para el reconocimiento del ingreso, es que ese sentido, en el presente perodo, el im-
101 Caja se hayan trasferido al comprador los ries- porte de S/. 50,420 formar parte de los
12 CLIENTES 105,000 gos y beneficios de los bienes materia de ingresos netos del presente perodo con
la operacin, situacin que no es concre- fines de determinar el pago a cuenta men-
122 Anticipos de Clientes
tada con la otorgacin del anticpo. sual del impuesto a la renta.
De lo antes expresado, tratndose los pa- La emisin de la NC 001-0000100 no slo
Emisin de la F/. 001-0002020 por el gos a cuenta mensuales del impuesto a la servir para regularizar la F/. 001-0002020
adelanto renta, el importe diferido, no forma parte (el ingreso diferido), sino que tambin
02 DEBE HABER del total de los ingresos netos mensuales. permitir neutralizar el efecto del IGV del
12 CLIENTES 105,000 El asiento N 03, refleja la cancelacin de presente mes, por cuanto dicho impues-
la factura descrita en el asiento N 02, to ya se pag en la fecha en que se pro-
121 Facturas por Cobrar
siendo para ello necesario el saldo de la dujo el adelanto o anticipo.
1211 Fac. 001-0002020
cuenta 122 anticipos recibidos descrito
40 TRIBUTOS POR PAGAR 16,765 IGV F/. 001-0002080 9,580
en el asiento 01.
401 Gobierno Central <-> IGV NC 001-0000100 -9,580

4011 Impuesto a las Ventas Fecha 15.05.05. En esta fecha se produce IGV a Pagar 0
40111 IGV - Ventas la primera entrega de bienes por un pre-
49 GANANCIAS DIFERIDAS 88,235 cio de venta de S/. 60,000 (incluye IGV),
por lo que corresponde efectuar los siguien- La F/. 001-0002080, emitida por la pri-
491 Ventas Diferidas
tes asientos: mera entrega, ser cancelada con la NC
001-0000100 tal como se aprecia en el
Cancelacin de la F/. 001-0002020 Emisin de la F/. 001-0002080 por la asiento contable N 06.
P R I M E R A Q U I N C E N A - M A Y O 2005

03 DEBE HABER primera entrega de los bienes

Fecha 10.06.05. En esta fecha se produce
12 CLIENTES 105,000 04 DEBE HABER la segunda entrega de bienes por un
122 Anticipos de Clientes 12 CLIENTES 60,000 precio de venta de S/. 90,000 (incluye IGV),
correspondiendo efectuar los siguientes
12 CLIENTES 105,000 121 Facturas por Cobrar asientos:
121 Facturas por Cobrar 1211 Fac. 001-0002080
1211 Fac. 001-0002020 40 TRIBUTOS POR PAGAR 9,580
Emisin de la F/. 001-0002110 por la
401 Gobierno Central
segunda entrega de bienes
Comentarios: 4011 Impuesto a las Ventas
40111 IGV - Ventas 07 DEBE HABER
El receptor del anticipo se encuentra en la
obligacin de emitir el comprobante de 70 VENTAS 50,420 12 CLIENTES 90,000
pago respectivo, siendo la oportunidad 701 Mercaderas 121 Facturas por Cobrar

1-10 INSTITUTO DE INVESTIGACIN EL PACFICO


07 DEBE HABER Emisin de la F/. 001-0002160 por la
1211 Fac. 001-0002110
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno Central
4011 Impuesto a las Ventas
40111 IGV - Ventas
70 VENTAS
701 Mercaderas
Emisin de la NC 001-0000101 que re-
gularizar el saldo de la F/. 001-0002020
08 DEBE HABER
49 GANANCIAS DIFERIDAS 37,815
491 Ventas Diferidas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 7,185
401 Gobierno Central
4011 Impuesto a las Ventas
40111 IGV - Ventas
12 CLIENTES
121 Facturas por Cobrar
1214 N.C. 001-0000101
Cancelacin de una parte de la F/. 001-
0002110
09 DEBE HABER
12 CLIENTES 45,000
121 Facturas por Cobrar
1214 N.C. 001-0000101
12 CLIENTES
121 Facturas por Cobrar
1211 Fac. 001-0002110
Comentarios:
Al igual que en la primera entrega, debe
emitirse comprobante de pago detallan-
do los bienes que estn siendo trasferi-
dos; aisimismo, la operacin debe reco-
nocerse como ingreso equivalente al va-
lor de venta de los bienes de la presente
operacin, el mismo que formar parte
de los ingresos netos del presente pero-
do a fin de determinar el pago a cuenta
mensual del impuesto a la renta.
El importe de la NC 001-0000101 es emi-
tida por el saldo que queda por regulari-
zar de la F/. 001-0002020; aismismo, el
importe del IGV incidir tan slo en una
parte de la factura emitida en el presente
perodo.
IGV F/. 001-0002110 14,370
<-> IGV NC 001-0000101 -7,185
IGV a Pagar 7,185
AREA TRIBUTARIA I
ron siendo emitidas en las entregas par-
tercera entrega de bienes ciales de bienes y que quedaron pendien-
tes de cancelacin.
14,370 10 DEBE HABER
12 CLIENTES 120,000 6. Algunas RTFs e Informes rela-
121 Facturas por Cobrar cionados al tema
1211 Fac. 001-0002160
75,630 6.1 Resolucin del Tribunal Fiscal (RTF)
40 TRIBUTOS POR PAGAR 19,160
401 Gobierno Central
RTF N 3304-5-2003 (13.06.03)
4011 Impuesto a las Ventas
40111 IGV - Ventas No es de aplicacin para el caso del Impues-
70 VENTAS 100,840 to General a las Venta el criterio de lo deven-
701 Mercaderas gado, donde la obligacin tributaria se origi-
na de conformidad con las reglas estableci-
das por el artculo 4 de la Ley.
Comentarios:
En esta tercera entrega, slo corresponde
la emisin de la factura detallando los RTF N 4324-5-2002 (26.07.02)
bienes transferidos; asimismo, ya no es
Los montos entregados antes que el bien,
correspondiente la emisin de NC alguna
tratndose de venta de bienes muebles, ori-
por cuanto la factura emitida en la fecha
45,000 de la recepcin del anticipo ya fue regula- ginarn el nacimiento de la obligacin
tributaria, en la fecha y por el monto recibi-
rizada en la primera y segunda entrega. do.
El valor de venta es ingreso del mes, el cual
formar parte del total de los ingresos ne-
tos para fines de determinar el pago a cuen- 6.2 Informe emitido por la SUNAT
ta mensual del impuesto a la renta.
Informe N 010-2004-SUNAT/2B0000
Fecha 09.09.05. En esta fecha se produce (29.01.04)
la cuarta y ltima entrega de bienes por
un precio de venta de S/. 30,000 (incluye Establece que an cuando respecto de los
IGV), correspondiendo efectuar los siguien- pagos parciales efectuados anticipadamen-
45,000 tes asientos: te a la entrega o puesta a disposicin de los
bienes vendidos, haya nacido la obligacin
Emisin de la F/. 001-0002190 por la tributaria del Impuesto General a las Ventas
as como la obligacin de emitir compro-
cuarta entrega de bienes (final)
bante de pago; el depsito de la detraccin
11 DEBE HABER correspondiente a dicha venta, calculada
sobre el total del precio de venta deber
12 CLIENTES 30,000 efectuarse antes del inicio del traslado de los
121 Facturas por Cobrar bienes.
1211 Fac. 001-0002190
40 TRIBUTOS POR PAGAR 4,790
401 Gobierno Central
7. Parte Final
4011 Impuesto a las Ventas En la definicin trascrita en la parte
40111 IGV - Ventas introductoria, se hace referencia a la res-
70 VENTAS 25,210 titucin del pago anticipado, situacin
701 Mercaderas que es apreciada en el artculo 1534 del
Cdigo Civil cuando manifiesta que si el
Cancelacin del saldo de la operacin bien no llega a existir, el dinero recibido
por parte del adquiriente anticipadamente deber ser devuelto a la
compradora por no haberse producido
12 DEBE HABER
la prestacin, situacin que refleja que la
10 CAJA Y BANCOS 195,000 recepcin del ingreso de fondo, no tiene
101 Caja la naturaleza de devengado.
12 CLIENTES 195,000 A lo expresado, se debe agregar que el
121 Facturas por Cobrar
texto de la ley del Impuesto a la Renta, en
1211 Fac. 001-0002110 45,000 su artculo 20 establece como regla b-
1211 Fac. 001-0002160 120,000 sica en cuanto a la Renta Bruta, de que
P R I M E R A Q U I N C E N A - M A Y O 2005

El asiento contable N 09 refleja la cance- 1211 Fac. 001-0002190 30,000
lacin de una parte de la F/. 001-0002110:
F/. 001-0002110 90,000 Comentarios:
<-> NC 001-0000101 -45,000 Corresponde emitirse el comprobante de
Saldo F/. 001-0002110 45,000 pago por los bienes que estn siendo
transferidos; siendo el ntegro del valor
Fecha 10.07.05. En esta fecha se produce de venta de los mismos en un ingreso a
la tercera entrega de bienes por un pre- considerarse en el clculo del pago a cuen-
cio de venta de S/. 120,000 (incluye IGV), ta mensual del impuesto a la renta.
correspondiendo efectuar el siguiente asien- El asiento contable N 12 refleja la cance-
to: lacin del saldo de las facturas que fue-
esta se encuentra constituida por el con-
junto de ingresos que se obtenga en el
ejercicio, los cuales en operaciones de
enajenacin de bienes, la renta bruta es-
tar dada por la diferencia existente entre
el ingreso neto total proveniente de di-
cha operacin y el costo computable de
los bienes enajenados; costo computa-
ble que no es an determinado en un
bien futuro, situacin que obliga a diferir
los ingresos hasta que los referidos cos-
tos sean conocidos.

A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N 86 1-11