Professional Documents
Culture Documents
-1-
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
-2
3-
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
-3
2-
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
-4
5-
REVISTA NÚMERO 66
ISSN 0122-0799
MAYO DE 2012
EDITOR
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
PRESIDENTE ICDT
Mauricio Piñeros Perdomo
DIRECTORA DE LA REVISTA
María del Pilar Abella Mancera
COMITÉ EDITORIAL
Eleonora Lozano Rodríguez
Carolina Rozo Gutiérrez
Germán Alfonso Pardo Carrero
NOTAS DE ACTUALIDAD
Carolina Rozo Gutiérrez
PARES EVALUADORES
Paul Cahn-Speyer Wells
Jesús Orlando Corredor Alejo
Juan Pablo Godoy Fajardo
Luis Miguel Gómez Sjöberg
Catalina Hoyos Jiménez
Gabriel Ibarra Pardo
Arturo Sánchez Aceves (México)
Elizabeth Whittingham García
CENTRO DE INVESTIGACIÓN
Germán Alfonso Pardo Carrero - Director
Andrea Catalina Corredor Castillo - Coordinadora
CORRECCIÓN DE ESTILO
PS Corrección de Textos
-5
4-
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
-6
7-
CONSEJO DIRECTIVO
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
Período: 1 de julio de 2011 – 30 de junio de 2012
PRESIDENTE Mauricio Piñeros Perdomo
VICEPRESIDENTE Carlos Mario Lafaurie Escorce
CONSEJEROS DECANOS Héctor Julio Becerra Becerra
Alfonso Ángel de la Torre (†)
Alberto Múnera Cabas
Bernardo Carreño Varela
Juan Rafael Bravo Arteaga
Jaime Abella Zárate
Juan I. Alfonso Bernal
Carlos A. Ramírez Guerrero
Lucy Cruz de Quiñones
Alfredo Lewin Figueroa
Paul Cahn-Speyer Wells
Vicente Amaya Mantilla
Cecilia Montero Rodríguez
Luis Enrique Betancourt Builes
CONSEJEROS Mauricio Alfredo Plazas Vega
Enrique Manosalva Afanador
Luis Miguel Gómez Sjöberg
Juan de Dios Bravo González
María del Pilar Abella Mancera
Catalina Hoyos Jiménez
Benjamín Cubides Pinto
José Mauricio Marín Elizalde
Juan Guillermo Ruíz Hurtado
Esperanza Buitrago Díaz
José Andrés Romero Tarazona
Roberto Carlos Insignares Gómez
Horacio Enrique Ayala Vela
Gabriel Rosas Vega
Rodrigo Hernández Estrada
Gabriel Vásquez Tristancho
SECRETARIO EJECUTIVO PRINCIPAL Camilo F. Caycedo Tribin
REVISOR FISCAL PRINCIPAL Henry González Chaparro
REVISOR FISCAL SUPLENTE Carlos Julio Olarte Mora
TESORERO PRINCIPAL Horacio E. Ayala Vela
TESOREROS SUPLENTES Rodrigo Hernández Estrada
Carlos Eduardo Jaimes Jaimes
DIRECTOR - CENTRO DE INVESTIGACIONES
EN TRIBUTACIÓN Germán A. Pardo Carrero
DIRECTORA - CENTRO DE DOCUMENTACIÓN
E INFORMACIÓN Marcela Ramírez Sternberg
DIRECTOR - PAGINA WEB Enrique Manosalva Afanador
DIRECTOR - ESTATUTO TRIBUTARIO VIRTUAL Wilson Ramos Girón
-7
6-
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
-8
9-
__________________________________________________________
REVISTA DEL INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
Número 66 - Mayo de 2012
Bogotá, D.C., Colombia
ISSN: 0122-0799
-9
8-
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
- 10
11 -
AUTORES
- 10
11 -
REVISTA 66 • ISSN 0122-0799
- 12 -
TABLA DE CONTENIDO
TABLA DE CONTENIDO
EDITORIAL.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
ARTÍCULOS
1. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
2. Conocimiento y lenguaje. . . . . . . . . . . . . . . . . . 31
2.1. La constitución de la “realidad jurídica” por medio
del lenguaje. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33
3. Interpretación de los hechos: definición de “hecho puro”,
“hecho contable” y “hecho jurídico”. . . . . . . . . . . . . 34
4. Forma y contenido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40
5. El subsistema constitucional tributario y los principios que
orientan la actividad interpretativa: estricta legalidad y
tipicidad tributaria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43
5.1. Comentarios adicionales sobre la tipicidad y el
carácter vinculado de la tributación. . . . . . . . . 45
6. El principio de autonomía de la voluntad.. . . . . . . . . 46
7. La figura de la “simulación” en el derecho brasileño. . . . 48
7.1. Interpretación de los actos practicados por el
contribuyente: la ilicitud como requisito para
desestimar el negocio jurídico . . . . . . . . . . . 50
7.2. El carácter imprescindible del elemento subjetivo
“dolo” para configurar simulación. . . . . . . . . . 53
8. Requisitos para efectuar la liquidación y aplicar las
sanciones en el supuesto de operaciones simuladas:
existencia de pruebas.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54
9. Consideraciones finales. . . . . . . . . . . . . . . . . . 56
Bibliografía. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
- 13 -
TABLA DE CONTENIDO
1. Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106
2. Donaciones en Colombia. . . . . . . . . . . . . . . . . . 113
3. Donaciones de alimentos. . . . . . . . . . . . . . . . . . 114
4. Iniciativa América Latina y Caribe sin hambre. . . . . . . 117
1. Acceso a la alimentación. . . . . . . . . . . . . . 118
2. Promoción de procesos de generación de renta.. 121
3. Articulación, movilización y control social.. . . . . 123
5. Conclusiones. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126
Bibliografía. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 128
- 14
15 -
TABLA DE CONTENIDO
- 15
14 -
TABLA DE CONTENIDO
- 16
17 -
TABLA DE CONTENIDO
RESEÑAS BIBLIOGRÁFICAS
- 17
16 -
TABLA DE CONTENIDO
- 18 -
EDITORIAL
EDITORIAL
La revista que el lector tiene en sus manos se ocupa, más que de temas
exclusivamente tributarios, de importantes temas que tienen trascendencia
o aristas tributarias y que, precisamente por su importancia, trascienden
el ámbito de la tributación.
Los profesores Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero nos presentan
un interesante estudio sobre los “Tratamiento tributario de la donación de
alimentos” con el sugestivo subtitulo de “El derecho Tributario y la Hacienda
Pública, la verdadera legislación para la protección de los DDHH”.
- 19 -
EDITORIAL
nuevos roles que juegan las aduanas en el marco de los tratados de libre
comercio y en una cada vez más intensa globalización de las relaciones
comerciales entre Estados.
- 20
21 -
EDITORIAL
- 21
20 -
EDITORIAL
- 22 -
BASES PARA LA PUBLICACIÓN
- 23 -
BASES PARA LA PUBLICACIÓN
- 24
25 -
BASES PARA LA PUBLICACIÓN
Comité Editorial:
Eleonora Lozano Rodríguez
Carolina Rozo Gutiérrez
Germán Pardo Carrero
- 25
24 -
BASES PARA LA PUBLICACIÓN
- 26 -
Paulo de Barros Carvalho
- 27 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 28
29 -
Paulo de Barros Carvalho
Resumen
Palabras clave
Abstract
Keywords
Form and content, disregard of legal acts doctrine, business purpose test,
law and economics doctrine.
Sumario:
1
Profesor emérito y titular de la Pontificia Universidad Católica de São Paulo (PUC-SP) y
de la Universidad de São Paulo (USP). Miembro de la Academia Brasileña de Filosofía.
29- 29
28
- 57-
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
1. Introducción
- 30
31 -
Paulo de Barros Carvalho
2. Conocimiento y lenguaje
Por otro lado, en cada momento se confirma la naturaleza del lenguaje como
constitutiva de nuestra realidad. Ya afirmaba Wittgenstein, en la proposición
5.6 del Tractatus Logico-Philosophicus, que los límites de mi lenguaje son
los límites de mi mundo, lo que significa: mi mundo llega hasta donde llega
mi lenguaje. La experiencia lo demuestra: mirando una hoja de naranjo, un
botánico sería capaz de escribir páginas, describiendo la «realidad» que
ve, mientras que el lego quedaría limitado a unas pocas líneas. Dirigiendo
la vista hacia una radiografía de pulmón, el médico podría sacar múltiples
e importantes informaciones, mientras que el abogado, tanto en el primer
caso, como en este último, se vería compelido a ofrecer registros leves
y superficiales. A su vez, ante un fragmento del Texto Constitucional bra-
sileño, un ingeniero no lograría más que construir un mensaje adscrito a
la fórmula literal utilizada por el legislador, mientras que un licenciado en
derecho estaría en condiciones para desarrollar un análisis amplio, con-
- 31
30 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
2
Introducción al conocimiento científico. Buenos Aires: Eudeba, 1985. 37 p.
- 32
33 -
Paulo de Barros Carvalho
- 33
32 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 34
35 -
Paulo de Barros Carvalho
- 35
34 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 36
37 -
Paulo de Barros Carvalho
Una vez establecido esto, percibimos que la construcción del hecho jurídico,
no es más que la constitución de un fraseado normativo capaz de yuxta-
ponerse como antecedente normativo de una norma individual y concreta,
dentro de las reglas sintácticas dictadas por la gramática del derecho, así
como de acuerdo con los límites semánticos edificados por la hipótesis de
la norma general y abstracta.
- 37
36 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
Hay que hacer, en este camino, una relevante advertencia: las palabras
componentes de esta frase «constitutiva de realidad jurídica» tienen denota-
ción, que es el conjunto de los significados que, posteriormente, representan
el signo. Sus términos clasifican dicotómicamente los hechos del universo,
estableciendo las siguientes categorías: la de los objetos representados y
la de los objetos no representados por él.
- 38
39 -
Paulo de Barros Carvalho
los hechos no jurídicos, donde se sitúan los hechos económicos, los hechos
contables, los hechos históricos y tantos otros como sean las ciencias que
los construyen. El criterio utilizado para separar estos dos universos es
justamente la homogeneidad sintáctica del universo jurídico.
3
Estruturas lógicas e o sistema do direito positivo. São Paulo: Noeses, 2006. 104 p.
- 39
38 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
que la Ciencia de las Finanzas falló rotundamente, con lo que dejó de existir
como asignatura en los programas de las facultades de derecho de Brasil.
4. Forma y contenido
4
Teoria Geral do Direito Tributário. 4 ed. São Paulo: Marcial Pons/Noeses, 2007. 17 p.
(Subrayado por el autor).
- 40
41 -
Paulo de Barros Carvalho
La prevalencia del contenido sobre la forma es uno más entre los muchos
falsos problemas que perturban la comprensión del derecho positivo. Ello
porque forma y contenido no son aspectos separables al punto de ser
posible prescindir de uno a favor del otro, son dimensiones de un objeto
inescindible. Con propiedad, el escritor y crítico literario José Veríssimo:
«la forma es el fondo apareciendo». Y no hay otra manera de conocer,
descender a las entrañas del significado y atribuirle significación, sino
mediante el contacto con la forma que presente el signo.
5
O Poder de Julgar e a Norma. En: Escritos Jurídicos Filosóficos. Vol. 1. São Paulo:
IBET/Axis Mundi, 2003. 358 p.
6
2 Corintios 3:6.
- 41
40 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
¿Y qué decir entonces de aquello que está implícito, como los llamados
principios implícitos? Como decía Gomes Canotilho8, al citar como ejemplo
el principio del debido proceso («due process»), concluye: «Este principio
no está enunciado lingüísticamente; no tiene disposición, pero resulta de
varias disposiciones constitucionales (...)». Ahora bien, si resulta de varias
disposiciones constitucionales, se asienta no en un único enunciado, sino
en varios. Sucede que las construcciones de sentido tienen que partir de
la instancia de los enunciados lingüísticos, con independencia del número
de formulaciones expresas que le sirvan de fundamento.
7
PONTES DE MIRANDA, Francisco Cavalcanti. Tratado de direito privado. Vol. 3. Rio
de Janeiro: Borsoi, 1962. 349 p.
8
CANOTILHO, J.J. Direito constitucional e teoria da constituição. 4 ed., Coimbra, Almedina:
2000. 208 p.
- 42
43 -
Paulo de Barros Carvalho
Insta percibir que, incluso cuando se diga que se está ante una idea im-
plícita en el texto, no se está contemplando algo amorfo o aformal, como
dijo Pontes de Miranda:9
Si hay situaciones en las que las formas se ponen de mutuo acuerdo, como
en el caso de las definiciones (incluso las llamadas estipulativas), habrá
ocasiones en un dominio lingüístico en las que se verifique el conflicto. En
esos casos, es necesario que haya reglas del propio sistema para orientar
la decisión del intérprete siempre que de la divergencia resulte la duda
sobre la que debe prevalecer.
9
PONTES DE MIRANDA, Francisco Cavalcanti. Tratado de direito privado. Vol. 3. Rio
de Janeiro: Borsoi, 1962. 349 p.
- 43
42 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 44
45 -
Paulo de Barros Carvalho
En síntesis: sin ley anterior que describa el hecho imponible, no nace obli-
gación tributaria (principio de legalidad); sin subsunción del evento descrito
en la hipótesis normativa, tampoco surge obligación tributaria (principio de
tipicidad); y si hay previsión legal y la correspondiente subsunción del hecho
en la norma, los elementos del vínculo jurídico irradiado deben equivaler a
los prescritos en la ley (principio de tipicidad). Son condiciones necesarias
para establecer vínculo tributario válido. No respetar esos cánones fulmi-
nará, decisivamente, cualquier pretensión de corte tributario.
- 45
44 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
La aplicación del principio exige, como se ve, que los agentes de la admi-
nistración, en el ejercicio de sus funciones de gestión tributaria, indiquen,
de forma pormenorizada, todos los elementos del tipo normativo existentes
en la concreción del hecho, además de los rasgos jurídicos característicos
de la conducta ilícita.
- 46
47 -
Paulo de Barros Carvalho
10
Ob. cit., 130 p.
- 47
46 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
«Simular» significa disfrazar una realidad jurídica, para encubrir otra que
es la que efectivamente se practica. En palabras de Marcos Bernardes de
Mello11,
11
Teoria do fato jurídico: plano da validade. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 1997. 153 p.
- 48
49 -
Paulo de Barros Carvalho
12
Introdução ao estudo do direito. 7 ed. Rio de Janeiro: Forense, 1983. 374 p.
- 49
48 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
Para que haya simulación es necesario, por lo tanto: (i) connivencia entre las
partes; (ii) divergencia entre la forma del negocio practicado por las partes
y la forma del negocio declarado; e (iii) intención de eludir al Fisco. Si no se
demuestra algún modo de desvío jurídico en la declaración de voluntad de
los partícipes, esta es real, verdadera y efectiva, ajustada, por lo tanto, a
la voluntad de las partes. No existe, en consecuencia, el objetivo de burlar
al Fisco o de ocultar la realización de un hecho jurídico tributario, sino la
finalidad de practicar negocios lícitos, para reducir costos y aumentar la
eficiencia administrativa de los sujetos implicados.
- 50
51 -
Paulo de Barros Carvalho
- 51
50 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 52
53 -
Paulo de Barros Carvalho
- 53
52 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
Conviene señalar que durante muchos años se admitió la tesis que defen-
día que la carga de la prueba, en materia fiscal, incumbía al contribuyente.
Con la evolución de la doctrina, en la actualidad, ya no se pregona más
la inversión de la prueba en virtud de la presunción de legitimidad de los
actos administrativos ni tampoco se piensa que ese atributo exonere a
la administración de probar las ocurrencias cuya existencia afirma. En la
propia configuración oficial de la liquidación, la ley establece la necesidad
de que el acto jurídico administrativo esté debidamente fundamentado, es
decir, el Fisco tiene que ofrecer prueba concluyente de la producción del
- 54
55 -
Paulo de Barros Carvalho
- 55
54 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
9. Consideraciones finales
También queremos enfatizar que todo tipo es una forma, así como la norma
esquematizada en la regla matriz de incidencia tributaria. Encajar aquello
que fue vertido en lenguaje bajo una forma, transmutándolo en otra forma
es hacer una nueva operación de subsunción, que se somete a todos los
requisitos existentes para ello y otros más, sin lo que la nueva forma no
puede sustituir a la primera.
- 56
57 -
Paulo de Barros Carvalho
BIBLIOGRAFÍA
TOMÉ, Fabiana. A prova no direito tributário. 3 ed. São Paulo: Noeses, 2011.
- 57
56 -
ENTRE LA FORMA Y EL CONTENIDO EN LA ANULACIÓN DE LOS NEGOCIOS ...
- 58 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 59 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 60
61 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
Resumen
Palabras claves
*
Este artículo científico es la segunda parte de la aportación “Los beneficios fiscales en
la doctrina” de los autores en el libro: Lecciones de derecho tributario, inspiradas por
un maestro, tomo II, Colombia: Instituto Colombiano de Derecho Tributario, 2010.
1
Doctor en Derecho Financiero y tributario por la Universidad de Salamanca, España.
Académico-Investigador del Centro de Estudios para la Construcción de Ciudadanía y
la Seguridad (CECOCISE) de la Universidad Autónoma de Chiapas, México. Miembro
del Sistema Nacional de Investigadores (SNI) y del Sistema Estatal de Investigadores,
nivel III. Correo electrónico: mirlomatias2003@yahoo.es.
2
Doctora en Derecho Financiero y Tributario por la Universidad de Salamanca, España.
Académica-Investigadora del Centro de Estudios para la Construcción de Ciudadanía y
la Seguridad (CECOCISE) de la Universidad Autónoma de Chiapas, México. Miembro
del Sistema Nacional de Investigadores (SNI) y del Sistema Estatal de Investigadores,
nivel III. Correo electrónico: mary_angely73@yahoo.es.
61- -61
60 -
102
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Abstract
The State must exercise strict control of legality, in the genesis of taxes
and tax benefits. In the sense that there is no supremacy of constitutional
duty to contribute to the costs, or ignore this mandate to assert the general
interest in encouraging some activities governing many economic, politi-
cal and social, which confront the principles of tax justice suspicion and
put in the law and “State of justice” the tax system. This means that both
guarantees, rights and duties of the taxpayer must be observed, respected
and not confronted by the late overbearing state, who constantly calls for
pecuniary resources, sometimes to a destination not so fair. In the not fad-
ing as described above, is the legality of the entire tax system.
Key words
Sumario:
3
Sobre la visión metodológica de un derecho constitucional tributario y financiero. Cfr.,
A AGUALLO AVILÉS, A. <<La necesidad de un análisis constitucional del derecho
financiero. Hacia un derecho financiero constitucional>>. CREDF, núm. 109-110, 2001.
- 62
63 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 63
62 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
8
LOZANO SERRANO, C. Exenciones tributarias y derechos adquiridos. Madrid: Tecnos,
1998. pp. 18 y ss.
9
Vid., la posición de DE LA NUEZ DE LA TORRE, P. D. en la obra AA. VV.: <<Estudio
jurídico de las exenciones fiscales en el derecho tributario español>> en la XI semana de
estudios de derecho financiero. Madrid: Editorial de Derecho Financiero, 1964. Al respecto
este autor, refiere: “La exención es una declaración legal de tipo excepcional, de derecho
singular, que implica una desviación o apartamiento con respecto a una razón directriz.
(...) La creación de una exención es una excepción a la universalidad de la carga fiscal
e incluso al principio de igualdad tributaria, y ahí su singularidad”. 207 p.
10
Vid., al respecto la posición de SALINAS ARRAMBIDE, P.: La exención en la teoría
general del derecho tributario. Vol. XII. México: Tribunal Fiscal de la Federación,
Colección de Estudios Jurídicos, 1993. “... la exención contribuye a una redefinición
del presupuesto de hecho del tributo; por tanto, la norma de exención constituye un
todo orgánico con la de imposición, y que esta actúa positivamente, es decir desde
dentro del hecho imponible. (...) [este autor redefine a la exención, finalmente de
esta manera] Una relación jurídica que resulta de la confluencia de dos normas –la
de sujeción y la de exención- con distinta valoración, produciendo un efecto jurídico
concreto: el sometimiento de un hecho o persona determinada a un régimen jurídico
que se caracteriza por el no nacimiento de la obligación tributaria”. pp. 42 y 43.
- 64
65 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
11
LOZANO SERRANO, C. Exenciones tributarias y derechos adquiridos. Madrid: Tecnos,
1998. 19 p.
12
GONZÁLEZ GARCÍA, E. Directrices generales del tema I <<Medidas fiscales para el
desarrollo económico>> en XXI Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario. Vol.
I, parte I. Génova: 2002. 15 p.
- 65
64 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Perdura la idea que en materia tributaria, se debe hacer más justo el re-
parto de la carga tributaria y así mismo dotar al contribuyente15, -quien es
la parte más débil de la relación tributaria- de verdaderos e idóneos meca-
nismos de defensa ante la aplicación o inaplicación de leyes tanto justas o
injustas, así como la lucha por la eliminación del criterio discrecional o de
analogía en el establecimiento de los beneficios fiscales. La ponderación
de los pilares de los principios de justicia tributaria, es la proyección de una
verdadera aceptación y confianza en el sistema tributario, e incorpora cada
día, nuevas vertientes del derecho, como un verdadero y creíble modelo
pacífico de convivencia en la sociedad.
13
SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos, 1961.
397 p.
14
Ídem, al respecto este autor dice “Bien podríamos decir que ese conjunto de opiniones
y de creencias sobre la justicia impositiva constituyen la <<conciencia tributaria>> del
país”. 184 p.
15
Hoy en día, se han hecho sendos estudios, sobre la psique, el entorno sociológico y
moral del contribuyente, haciendo caso omiso de su relativa desproporción, desventaja
y limitación tanto en los recursos materiales, intelectuales y políticos, que estos tienen
frente a la administración tributaria.
- 66
67 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
16
Vid., artículo 9º. Constitución Española. [Principios constitucionales]. 1. Los ciudadanos y
los poderes públicos están sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico.
2. Corresponde a los poderes públicos promover las condiciones para que la libertad
y la igualdad del individuo y de los grupos en que se integran sean reales y efectivos;
remover los obstáculos que impidan o dificulten su plenitud y facilitar la participación de
todos los ciudadanos en la vida política, económica, cultural y social. 3. La Constitución
garantiza el principio de legalidad, la jerarquía normativa, la publicidad de las normas,
la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de
derechos individuales, la seguridad jurídica, la responsabilidad y la interdicción de la
arbitrariedad de los poderes públicos. Vid., el prólogo de EUSEBIO GONZÁLEZ GARCÍA
a la obra de GARCÍA NOVOA, C. El principio de seguridad jurídica en materia tributaria.
Madrid: Marcial Pons, 2000.
Al respecto GARCÍA NOVOA, refiere “Sin embargo, esta posibilidad de modificar las
exenciones no debe entenderse como absoluta, ya que puede colisionar con los límites
generales que el derecho a la seguridad impone”. 200 p.
17
Estas difieren de las técnicas de fomento como las deducciones fiscales para fomentar
las inversiones de carácter ambiental, la cual consideramos que es una subvención
indirecta.
18
Vid., STC 6/1983, de 4 de febrero, F. J. 2º “Las normas que establecen exenciones o
reducciones tributarias crean ciertamente situaciones jurídicas individualizadas en favor
de los beneficiados. Puede discutirse doctrinalmente cuál es la naturaleza del poder
jurídico que se atribuye a los sujetos, a los que la norma previene que le sea aplicada
la exención o la bonificación, pero no cabe duda que en definitiva tal poder consiste
en no satisfacer un determinado tributo o en satisfacerlo en una cuantía menor que la
- 67
66 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
prevista con carácter general. Algún autorizado sector doctrinal ha sostenido que en la
exención de carácter general existe un derecho subjetivo al disfrute de la misma, que no
puede ser suprimido, ni suspendido durante su tiempo de vigencia, de manera tal que la
derogación de las normas en que la exención hubiera sido concedida no puede acarrear
la pérdida de ese derecho, ni puede este, tampoco verse afectado por otras normas
posteriores que supriman explícitamente las exenciones, porque en tal caso estaríamos
en un supuesto de violación de derechos tributarios adquiridos. Sin embargo, a nuestro
juicio es más correcto entender que el llamado derecho a la exención o a la bonificación
tributarias es simplemente un elemento de la relación jurídica obligacional, que liga a
la administración y al contribuyente y que, en el caso de la contribución territorial, no
integra el derecho de propiedad, el de usufructo o el derecho real concreto que sea
objeto de la contribución”.
19
Vid., las sentencias del STC 126/1987 de 16 de julio F. J. 11º “Ahora bien, el principio
de seguridad jurídica no puede erigirse en valor absoluto por cuanto daría lugar a la
congelación del ordenamiento jurídico existente, siendo así que este, al regular relaciones
de convivencia humana, debe responder a la realidad social de cada momento como
instrumento de perfeccionamiento y de progreso. La interdicción absoluta de cualquier
tipo de retroactividad entrañaría consecuencias contrarias a la concepción que fluye
del artículo 9.2 de la Constitución, como ha puesto de manifiesto este tribunal, entre
otras, en sus SSTC 27/1981 (RTC 1981\27) y 6/1983 (RTC 1983\6). Por ello, el principio
de seguridad jurídica, consagrado en el art. 9.3 de la norma fundamental, no puede
entenderse como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado
régimen fiscal.
En este contexto, el grado de retroactividad de la norma cuestionada, así como las
circunstancias específicas que concurran en cada caso, se convierten en elemento
clave en el enjuiciamiento de su presunta inconstitucionalidad. Y a estos efectos resulta
relevante la distinción entre aquellas disposiciones legales que con posterioridad
pretende anudar efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolladas con
anterioridad a la propia ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o relaciones
jurídicas actuales aún no concluidas. En el primer supuesto -retroactividad auténtica-,
la prohibición de la retroactividad operaría plenamente y solo exigencias cualificadas
del bien común podrían imponerse excepcionalmente a tal principio; en el segundo
-retroactividad impropia-, la licitud o ilicitud de la disposición resultaría de una ponderación
de bienes llevada a cabo caso por caso teniendo en cuenta, de una parte, la seguridad
jurídica y, de otra, los diversos imperativos que pueden conducir a una modificación del
ordenamiento jurídico-tributario, así como las circunstancias concretas que concurren
en el caso”; Vid., las sentencias: STC 27/1981, de 20 de julio, F. J. 3º y STC 6/1983, de
4 de febrero, F. J. 2º; el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos, enuncia en su párrafo primero: “A ninguna ley se dará efecto retroactivo en
- 68
69 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 69
68 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 70
71 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 71
70 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
27
Ley General Tributaria. Art. 14. “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus
términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios
o incentivos fiscales”.
28
SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos, 1961.
29
Ídem, 169 p.
30
SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos, 1961.
“... el principio de legalidad no consiste solo en que la administración esté autorizada
- 72
73 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
por una ley para evaluar la riqueza imponible y fijar las cuotas contributivas con arreglo
a criterios vagos e imprecisos –por ejemplo, a través de los “estudios necesarios” o con
el manejo de “índices básicos” y “correctores”–, sino en que la propia ley establezca, con
rigor y concreción, todos los elementos indispensables para la determinación cuantitativa
de las prestaciones tributarias”. 372 p.
31
Al respecto sobre la sumisión del Estado al derecho y a la justicia, para así hacer
prevalecer el predominio del derecho y una impartición de leyes justas, vid., a KELSEN,
HANS. Teoría pura del derecho, (Roberto J. Vernengo, traductor). 2 ed. México: UNAM,
1982. pp. 315 y ss.; DE LA CUEVA, A. Justicia, derecho y tributación. México: Porrúa
S.A., 1989. pp. 225-226.
- 73
72 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Por ello, los artículos 133.3 y 134.2 C.E., establecen que el Estado32 tiene
la potestad tributaria de imponer tributos y que delega esta facultad a las
CCAA (Comunidades autónomas) y los entes territoriales, así como el
establecimiento tanto de beneficios fiscales, exenciones, bonificaciones,
deducciones e incentivos, así lo establece el artículo 8º de la LGT. Reserva
de ley tributaria. “Se regularán en todo caso por ley: d) El establecimien-
to, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones,
bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales”.
Esta formalidad en que cada establecimiento de cualquier beneficio sea
conforme al principio de legalidad, es una proyección de la virtualidad
del principio de seguridad y justicia. Pero curiosamente, la Constitución
no establece de manera expresa el establecimiento de exenciones o de
beneficios fiscales por reserva de ley, sino que esta, se desprende de
la potestad tributaria del Estado33; lo que robustece las dos vertientes,
primera, cuando el beneficio tributario o exención es parte de la relación
tributaria al formar parte del tributo y segunda, cuando es usado como
instrumento idóneo de los principios políticos rectores económicos y so-
ciales34, y que estos pretenden llevar al sujeto pasivo por laberintos de
inseguridad jurídica.
32
GARCÍA AÑOVEROS, J. <<Las fuentes del derecho en la Ley General Tributaria>>.
Núm. 54. RDFHP, 1964. 326 p.
33
Vid., la postura de CÉSAR ALBIÑANA GARCÍA-QUINTANA en la obra colectiva de
ALZAGA VILLAAMIL, O. (Director): <<Artículo 133. La potestad tributaria>>. En:
Comentarios a la Constitución Española de 1978. T. X, artículos 128 a 142. Madrid:
Cortes Generales Editoriales de Derecho Reunidas, 1998; al respecto “La expresión
<<gastos fiscales>> constituye una denominación acuñada por la doctrina para designar
la merma de ingresos de los Presupuestos producida por la aplicación de los distintos
beneficios reconocidos en las leyes tributarias”; BAYONA DE PEROGORDO, J. J. y
SOLER ROCH, María Teresa. Temas de derecho presupuestario. Alicante: Librería
Compas, 1990. 123 p.
34
SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos, 1961.
“Pero puede ocurrir que la exención actúe desde fuera, esto es, que su establecimiento,
reforma o supresión no modifiquen la estructura básica del tributo, sino tan solo el ámbito
–material o personal– al que la exacción no habrá de extenderse. En tales hipótesis –que
son las más frecuentes– la exención no altera la estructura del presupuesto: se limita,
simplemente, a excluir respecto a las personas o situaciones exentas, el nacimiento
de las obligaciones de pago que normalmente surgirían por aplicación de la normativa
general del tributo”. pp. 404-405.
- 74
75 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 75
74 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Así mismo, la exención total o parcial que gravitara sobre algún tributo,
sería con apego a la limitante de una ley, pero que finalmente este tipo de
beneficios fiscales medio ambientales trastocaría la verdadera esencia del
tributo como estructura toral del sistema tributario, al supeditar su exacción
a determinantes o variables ambientales; pero en su modalidad de exen-
ción parcial en el tributo ordinario u ecológico, es jurídicamente posible y
benigna para el ambiente.
36
Ídem, 145 p.
37
MENÉNDEZ MORENO, A. (Director). Derecho financiero y tributario. Parte general. 3 ed.
Valladolid: Lex Nova, 2002. pp. 91 y ss.; MAGAÑA, A. Derecho constitucional tributario:
El principio de legalidad. El Salvador: Fiscalía General de la República, T. V., 1993. pp.
162 y ss.
- 76
77 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
38
A respecto de nuestra posición FERREIRO LAPATZA, J. J.: Curso de derecho financiero
español. 19 ed. Madrid: Marcial Pons, 1997. Al respecto, este autor, refiere “Pues si los
beneficios fiscales (exenciones, bonificaciones o reducciones según la terminología más
frecuente de nuestro derecho tributario) significan que se exime total o parcialmente del
pago a quien, según el régimen general del tributo estaría obligado a él, resultó obvio
que con ello también se está fijando la cuantía del tributo y las personas que han de
pagarlo. Con todo, la referencia expresa de la Constitución a los beneficios fiscales
supone una llamada al legislador, necesaria y conveniente, para que no esconda en
ellos privilegios injustificados o que, en su proliferación incontrolada ante presiones
más o menos legítimas, no se prive al sistema de la efectividad y generalidad que debe
exigírsele”. pp. 47-48.
39
Esto se auspicia por principios de política social y económica, así como por los intereses
generales que se desprenden de la Constitución Española.
40
Esto se refiere a la supremacía que tiene la Constitución sobre su cuerpo normativo que
se desprenden de la misma, como decretos-ley, reglamentos, leyes, leyes reglamentarias,
etc.; al respecto de <<la normación sobre la normación>>. Vid., a GIANNINI, M. S. I
proventi degli enti publici minori e la riserva della legge, Riv. Dir. Fin. e Sc. d. Fin. Anno
XVI, núm. 1, marzo, 1957. pp. 9 y ss., citado por MAGAÑA, A. Derecho constitucional
tributario: El principio de legalidad. El Salvador: Fiscalía General de la República, T.V.,
1993; GONZÁLEZ GARCÍA, E. “El principio de legalidad tributaria en la Constitución
Española de 1978”. En: Seis estudios sobre derecho constitucional e internacional
tributario. Madrid: EDERSA, 1980. pp. 61 y ss.
41
BAYONA DE PEROGORDO, J. J. y SOLER ROCH, María Teresa. Temas de derecho
presupuestario. Alicante: Librería Compas, 1990. 153 p.
42
Vid., a MARTÍN QUERALT, J. J. (et al). Curso de derecho financiero y tributario. 10 ed.
Madrid: Tecnos, 2002. “En nuestro ordenamiento, la reserva de ley en materia tributaria
tiene carácter relativo. No toda la materia tributaria debe ser regulada por ley, sino solo el
- 77
76 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
establecimiento de los tributos y de beneficios fiscales que afecten a tributos del Estado
–art. 133.1 y 3º Constitución Española-. Hay que lamentar que la Constitución no haya
sido más explícita. Bastaba que hubiera apoyado y reconocido la insistente labor de la
doctrina y de la legislación ordinaria –LGT y LTPP–, enriqueciendo su expresión en el
sentido citado; esto es, aludiendo a la necesidad de que la ley regule el establecimiento
y régimen jurídico de los tributos o que la ley regule el establecimiento y su exigencia,
etc. En cualquier caso, no se ha hecho, aunque entendemos que una interpretación
literal carece de sentido, y, desde luego, la reputamos contraria al propio espíritu del
precepto constitucional –art. 133.1– . Sencillamente, porque una ley que pretendiera
limitarse a establecer un tributo, sin fijar sus señas de identidad –sujetos pasivos, hecho
imponible, elementos mínimos de cuantificación– no habría establecido siquiera dicho
tributo, sino una entelequia. Establecimiento de un tributo, en definitiva, supone cuando
menos definir sus elementos esenciales. Lo contrario, amén de un sofisma, supone
vaciar de contenido el mandato constitucional”. 127 p.
43
Vid., a SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos,
1961; PÉREZ ROYO, F. <<Principio de legalidad, deber de contribuir y decretos-leyes
en materia tributaria>> REDC. Núm. 13. 1985. pp. 42-57; BAYONA DE PEREGORDO,
J. J. y SOLER ROCH, María Teresa. Compendio de derecho financiero. Alicante:
Compas, 1991. pp. 68 y ss. Estos autores se declinan por la idea que el mandato del
deber de contribuir a los gastos públicos, solo puede hacerse una excepción al mismo
o modificarlo parcial o totalmente por una ley de igual rango como la decantación de
los beneficios fiscales.
44
HERRERA MOLINA, P. M. La exención tributaria. Madrid: Editorial, Colex, 1990.
Al respecto este autor, menciona “La exención constituye una situación objetiva
configuradora del tributo que permite modular la incidencia del gravamen, excluyendo
supuestos especiales o reduciendo en ciertas hipótesis la cuantía del débito tributario.
Esta figura puede afectar a cualquiera de los elementos estructurales del tributo
y, por tanto, por su propia naturaleza, se encuentra sometida a la reserva de ley,
fundamentándose esta en todos los criterios que inspiran el principio de legalidad en
materia tributaria”. pp. 119 y ss.
45
PÉREZ DE AYALA, J. L. <<Las cargas públicas: principios para su distribución>> HPE.
Núm. 59. 1979. pp. 88 y ss. Al respecto del pensamiento de este autor sobre el principio de
- 78
79 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
capacidad contributiva, es que este, debe ser informador y contribuir a un sistema tributario
más justo, así como que el principio de capacidad contributiva debe ser la condición sine
qua non en que se proyecten todos los demás principios de justicia tributaria como el
de generalidad, proporcionalidad, etc.; AMATUCCI, A. <<Teoría de la ley tributaria>>.
Núm. 169. RDFHP, 1984. pp. 39 y ss; MARTÍN JIMÉNEZ, A. J. <<Metodología y derecho
financiero: ¿es preciso rehabilitar la figura de B. Griziotti y el análisis integral de la actividad
financiera del Estado? (1)>>. Núm. 258. RDFHP, 2000. pp. 930 y ss; sobre la esencia
del derecho natural que tiene el Estado a imponer el deber de contribuir, vid., a CORRAL
GUERRERO, L. <<Derecho financiero y derecho natural>>. Núm. 201. RDFHP, 1989,
pp. 661 y ss; M. LAGO, M. A. <<Una interpretación constitucional de la funcionalidad de
la capacidad económica como principio informador del ordenamiento financiero>>. Núm.
55. REDF, Civitas, julio-septiembre 1987. pp. 379 y ss.
46
Los sujetos pasivos son los titulares o protagonistas del hecho imponible y pagan en
función del mismo, la cuantía a pagar es determinada por la base y el tipo de gravamen,
entre otros elementos; vid., a FALCÓN y TELLA, R. <<Un principio fundamental del
derecho tributario: la reserva de ley>>. Civitas. Núm. 104. REDF. Octubre-diciembre,
1999. 716 p.
47
Al respecto, en el establecimiento de los beneficios fiscales, el MCTAL de 1967, usó el
criterio que en cuanto a “Solo la ley puede: 1) crear, modificar o suprimir tributos; definir
el hecho generador de la relación tributaria, fijar la alícuota del tributo y la base de su
cálculo e indicar el sujeto pasivo; 2) otorgar exenciones, reducciones o beneficios”.
168 p.; A. LALANNE, G.: <<El sistema tributario como instrumento de desarrollo e
incentivación: hacia una teoría de la justicia en la no imposición>>. En: XXI Jornadas
Latinoamericanas de Derecho Tributario. Vol. I, parte I. Barcelona-Italia: 2002. pp. 93
y ss; para un seguimiento histórico del principio de reserva de ley, vid., la magnífica
aportación de BLANCH NOUGUÉS, J. M. <<Principios básicos de justicia tributaria en
la fiscalidad romana (1)>>. RDFHP. Núm. 247. 1998. pp. 53 y ss.
- 79
78 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Artículo 131. “Es facultad privativa
49
- 80
81 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 81
80 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 82
83 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 83
82 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Esta renuncia por parte del Estado a una parte del ingreso, es obviamente
un antagonismo con el principio de generalidad, pero que denota el interés y
la dificultad en la protección del medio ambiente dado el evidente deterioro
del mismo, que no es fácilmente alcanzado con los instrumentos directos
como los impuestos ecológicos y demás mecanismos administrativos, la
dispersa y prolija legislación administrativa ambiental, así como la protec-
ción penal del mismo.
56
VAQUERA GARCÍA, A. Fiscalidad y medio ambiente. Valladolid: Lex Nova, 1999. “A
causa de las dificultades de cumplimiento de los objetivos de los métodos directos, la
búsqueda de un mecanismo que consiga reducir el grado de deterioro ambiental se
orienta hacia formas que podemos calificar como más sutiles, mediante las cuales se
provocaría una reacción del contaminador para que atenúe o cese en su conducta
perjudicial”. 54 p.; CALVO ORTEGA, R. Derecho tributario (Parte general) Curso de
derecho financiero I. 5 ed. Madrid: Civitas, 2001. pp. 214 y ss.
57
Vid., la tesis de SANTI ROMANO, en la obra de BAYONA DE PEROGORDO, J. J. El
derecho de los gastos públicos. Madrid: IEF, 1991. “Poder está próximo a potestad,
utilizándose ambas expresiones entremezcladas, como cuando se habla indistintamente
de la potestad o de los poderes legislativo, ejecutivo, judicial, patria potestad, potestad
marital, etc. De potestad debe hablarse más propiamente cuando su titular aparece
investido de una autoridad sea de derecho público o privado; cuando este elemento
de autoridad y, consiguientemente, la posición de superioridad o supremacía no existe,
entonces debe ser usada más frecuentemente la palabra poder. A la potestad cabe
considerarla como una especie de los poderes”. 329 p.
- 84
85 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
El beneficio fiscal tiene el carácter fiscal como ingreso y como gasto público,
y la subvención es un dinero recaudado por la administración y destinado
en la expansión y financiamiento de actividades convenientes y acordes
con el interés general.58 Los genuinos beneficios fiscales59, son los que de
alguna manera promueven determinados comportamientos o conductas,
estimulando o incentivando propósitos en que el Estado tiene interés y que
es insuficiente su promoción o tutela por vía directa y emplea el mecanis-
mo de los beneficios fiscales. Consideramos, que desde esta perspectiva
hablamos de beneficios fiscales que incentivan, por lo que estos, podrían
ser fácilmente sustituidos por las subvenciones.
58
Esto con el fin de evitar y cambiar conductas que degradan al medio ambiente, por ello
el nacimiento de los beneficios fiscales medio ambientales.
59
Vid., la aportación de GONZÁLEZ GARCÍA, E. Directrices generales del tema I
<<Medidas fiscales para el desarrollo económico>>. En: XXI Jornadas Latinoamericanas
de Derecho Tributario. Vol. I, parte I. Génova: 2002. HERRERA MOLINA, P. M. “El uso
de beneficios fiscales para la protección del medio ambiente”. En: YÁBAR STERLING,
A. (Director). La protección fiscal del medio ambiente. Madrid: Marcial Pons, 2002.
Este autor reitera la postura que estos son para “proteger una situación preexistente o
fomentar un cambio de conducta”. 287 p.; por su parte o “sobre el modo de actuar” de
los beneficios fiscales la autora SOLER ROCH M. T. Incentivos a la inversión y justicia
tributaria. Madrid: Civitas, 1983. “... el incentivo fiscal aparece concebido como el estímulo
que en relación con una determinada conducta puede provocar el reconocimiento de
un beneficio fiscal. El establecimiento del incentivo por parte del legislador se asienta,
pues, en dos premisas fundamentales: una decisión política que refleja el deseo de
estimular un determinado comportamiento y una valoración del tributo como posible
obstáculo que impide o inhibe la realización de dicha conducta”. 49 p.
- 85
84 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
Estas últimas serían gastos fiscales directos aplicables por el Estado, pero
en su gestión consideramos que este, tendría que desarrollar una actividad
fiscal aún más gravosa, misma que pesaría sobre el contribuyente, esto
llevaría a varias facetas de la subvención60 que es importante destacar:
Las razones que consideramos que es inapropiado, sustituir a los beneficios fiscales
60
- 86
87 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
Consideramos que en este caso, el fin justifica los medios, por lo que sería
legalmente aplicable –dado el bien jurídico tutelado del medio ambiente-,
la aplicación de diversos instrumentos en la preservación, desde el uso del
tributo como instrumento principal, así como beneficios fiscales que actúen
como incentivos en la inversión62 de nuevas tecnologías o sustitución de
61
Vid., a VAQUERA GARCÍA, A. Fiscalidad y medio ambiente. Valladolid: Lex Nova,
1999. “La vía para llevar a cabo esta opción consistiría, pues, en declarar exentos
de gravamen, en los tributos que se creen con un objeto marcadamente ecológico, a
aquellos sujetos pasivos que hubiesen alcanzado –o se demuestre que van a lograrlo
en el ejercicio correspondiente- un determinado volumen de inversión en tecnologías
o procesos productivos menos dañinos con la naturaleza; dicho volumen podría
ponderarse para obtener a su vez, exenciones no solo totales, sino también parciales,
entrando propiamente en el campo de las deducciones específicas”. 145 p.; GARCÍA
NOVOA, C. “Instrumentos fiscales de protección del medio ambiente. La problemática
para su adopción”. En: XXI Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario. Vol. I,
parte I. Génova: 2002. “Los incentivos son una adecuada alternativa para el fomento
de la corrección en la fuente de las actividades potencialmente atentatorias contra el
medio ambiente frente a la función disuasoria de los impuestos cuyos hechos imponibles
consisten precisamente en esas actividades”. 701 p.
62
Vid., el artículo 35 bis, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, que regula el impuesto
sobre sociedades, (BOE núm. 310 de 28 de diciembre de 1995) que versa sobre las
deducciones por inversiones medio ambientales, destinadas a la protección del mismo.
- 87
86 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
En el primer caso, el impuesto gravoso tiene que tener una vigencia que le dé
su reforzamiento y sostén si son obviamente justificados constitucionalmente,
por lo contrario son desechados por el máximo tribunal. En el segundo de
los supuestos, estos son acogidos con superlativo interés y se propician
las condiciones idóneas –por parte del sujeto pasivo- para su otorgamiento,
que dicho sea de paso, se prolongan en el tiempo con la idea sugestiva de
un mejor tratamiento y estado de jerarquía frente a los no beneficiados.66
63
Vid., el artículo 80 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre. Regula el del impuesto sobre
el valor añadido, (BOE núm. 312, de 29 de diciembre de 1992). Art. 80. “Modificación
de la base imponible. Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto
en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes: 1. El importe
de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido objeto de
devolución”.
64
Vid., el artículo 63.2,c) de la Ley 39/1988 de 28 de diciembre. Regula las haciendas
locales, (BOE núm. 313, de 30 de diciembre). Art. 63.2,c). “Así mismo, previa solicitud,
estarán exentos: c) La superficie de los montes en que se realicen repoblaciones
forestales o regeneración de masas arboladas sujetas a proyectos de ordenación o
planes técnicos aprobados por la administración forestal. Esta exención tendrá una
duración de quince años, contados a partir del período impositivo siguiente a aquel en
que se realice su solicitud”.
65
El Supremo Tribunal Constitucional declaró que el Impuesto Balear sobre instalaciones
que inciden en el medio ambiente, declaró que era un impuesto con intenciones
extrafiscales y matizado de intereses medio ambientales, dada su estructura jurídica,
su función fue más que ambiental, recaudatoria y de alguna manera se asemejaba a
impuestos como el impuesto sobre sociedades y al impuesto de bienes inmuebles, dicho
IBIIMA es declarado como superpuesto de otros impuestos además de ser abrogado y
declarado anticonstitucional.
66
En el mismo sentido, TEJERIZO LÓPEZ, J. M. “Notas críticas sobre los beneficios
tributarios a la inversión”. En: Civitas Revista Española de Derecho Financiero. Núm. 11.
- 88
89 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
1976. pp. 375 y ss; al respecto RAMOS GASCÓN, F. J. “Medios y fines del empleo de
incentivos fiscales”. En: XI Semana de Estudios de Derecho Financiero. Madrid: Editorial
de Derecho Financiero, 1964. “... el papel de los estímulos fiscales como coadyuvantes
hacia una política de desarrollo. Sin lugar a dudas es en este campo donde la eficacia
de los incentivos puede alcanzar cierta consideración”. 287 p.
67
SÁINZ DE BUJANDA, F. Hacienda y derecho. T. III. Instituto de Estudios Políticos, 1961.
Este autor en cuanto a la seguridad refiere: “1. El derecho a que todos los órganos del
Estado actúen conforme a un orden jurídico de normas preestablecidas, que no pueden
ser arbitrariamente interpretadas ni alteradas. 2. El derecho a que la legislación ordinaria
respete, en la normativa reguladora de cada sector de la vida social, las directrices
que señalan las leyes fundamentales. 3. El derecho a que la administración ajuste su
actividad no solo a lo previsto en las normas jurídicas del ordenamiento, sino a los fines
cardinales de su propia actuación. 4. El derecho a que prevalezca la ley en toda actuación
pública o privada, con la consiguiente facultad para impetrar la intervención resolutiva
de los órganos jurisdiccionales en todo conflicto posible”. Finalmente, sobre la seguridad
jurídica, enuncia que “... el derecho de los españoles a la seguridad jurídica consiste
en la certidumbre del derecho y en la eliminación de la arbitrariedad”. pp. 422-423.
- 89
88 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
68
Ibídem.
- 90
91 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
69
Vid., el prólogo de EUSEBIO GONZÁLEZ GARCÍA a la obra de GARCÍA NOVOA, C.
El principio de seguridad jurídica en materia tributaria. Madrid: Marcial Pons, 2000.
70
Vid., SSTC 76/1990. (26, abril). F. J. 9º.
71
SSTC 150/1990. (4, octubre). F. J. 8º “La seguridad jurídica es, según reiterada doctrina
de este tribunal [SSTC 27/1981 (RTC 1981\27) 99/1987 (RTC 1987\99) y 227/1988
(RTC 1988\227)], «suma de certeza y legalidad, jerarquía y publicidad normativa,
irretroactividad de lo no favorable e interdicción de la arbitrariedad, sin perjuicio del
valor que por sí mismo tiene aquel principio». En el presente caso son los aspectos
relativos a la certeza de la norma, entendida como previsibilidad sobre los efectos de
su aplicación, y a su retroactividad los que se hallan en cuestión”. Denota la doctrina
del Tribunal Constitucional, el peligro de las siguientes cuestiones al elaborar las leyes
por el legislador: discrecionalidad, imprecisión y confusión en el uso de los términos
jurídicos y sobre todo de la proclividad de las normas y el carácter imprevisible de las
consecuencias jurídicas, así mismo denota la preocupación en que estos mismos sean
poseedores de una técnica u orientación jurídica que se refleje en leyes más accesibles
para la mayoría de los gobernados.
72
En sentido contrario GARCÍA NOVOA, C. El principio de seguridad jurídica en materia
tributaria. Madrid: Marcial Pons, 2000. pp. 192 y ss.
- 91
90 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
73
Vid., a VANONI, E. Naturaleza e interpretación de las leyes tributarias, (traducción
y estudio introductorio de JUAN MARTÍN QUERALT). Madrid: Instituto de Estudios
Fiscales, 1973. Quien establece “La ley, que es una obra humana, por bien elaborada
que esté, no puede ser completa, no puede ser perfecta, no puede prever todas las
hipótesis posibles (...) [este autor afirma, finalmente] Mientras la ley se considera como
emanación de la voluntad de determinadas personas físicas, parece lógico que, en los
casos en que la exteriorización de la voluntad del legislador no es suficientemente clara,
haya que dirigirse al legislador mismo con el fin de que especifique mejor el contenido
de su voluntad”. pp. 345-346 y 353.
74
Vid., a ATALIBA, G. <<Seguridad jurídica>>. Civitas REDF. Núm. 59. Julio-septiembre
1988. pp. 333-348.
- 92
93 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
4. Derechos adquiridos
75
Vid., a KRUSE, E. Derecho tributario, (Traducido por PERFECTO YEBRA MARTUL-
ORTEGA). Madrid: Edersa, 1978. 14 p.; SÁINZ DE BUJANDA, F. <<Reflexiones sobre
un sistema de derecho tributario español>>. En: HD. Vol. III. Madrid: IEP, 1963. 313 p.
76
Vid., a GONZÁLEZ LUNA, M. A. y DE LA CRUZ, Mirlo Matías. <<Discrecionalidad en
derecho tributario>> Lecciones de derecho tributario inspiradas por un maestro. Tomo
I. Colombia: Instituto Colombiano de Derecho Tributario, 2010. 360 p.
77
Vid., el artículo 9.3 CE. De donde se desprende que el disfrute de cierta temporalidad y
goce de efectos jurídicos nacidos por la aplicación de un beneficio tributario, no es un
derecho adquirido e inmutable, que el titular del mismo puede accionar, reclamándolo,
sino que esta disposición constitucional consagra, la protección de un derecho individual
ante los efectos de una ley posterior, que pudiera modificarlos de modo retroactivo.
- 93
92 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
78
Vid., al respecto a CAYÓN GALIARDO, C. “Los incentivos fiscales y su legitimación
finalista”. En: Xornadas sobre fiscalidade no Camiño de Santiago. Compostela: Xunta de
Galicia, 1994. “... el compromiso de permanencia de los beneficios que se conceden en
un momento determinado que no deben ser objeto de revisión o cancelación posterior
en perjuicio de los agentes que tomaron decisiones económicas, de buena fe, y se
vieron posteriormente privados de sus expectativas” p. 45; al respecto CÉSAR GARCÍA
NOVOA, expresa: “Pero incluso cuando la exención carezca de un presupuesto de hecho
legitimador de carácter complejo, creemos que la confianza y buena fe en la legislación
son criterios generales con fuerza jurídica suficiente para defender al individuo frente
a cambios normativos que le resulten desfavorables”. GARCÍA NOVOA, C. El principio
de seguridad jurídica en materia tributaria. Madrid: Marcial Pons, 2000. pp. 202-203.
79
Vid., las STC 126/1987. (16, julio). F. J. 9º y 11º; STC 27/1981. (20, julio). F. J. 10º;
STC 227/1988. (29, noviembre). F. J. 8º, 9º, 10º; STC 6/1983. (4 febrero). F. J. 2º; STC
99/1987. (11, junio). F. J. 5º y 6º; STC 42/1986. (10, abril). F. J. 3º y 4º.
- 94
95 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
80
Vid., a CERVERA TORREJÓN, F. <<La retroactividad de la norma tributaria>>. Núm.
10. CREDF, abril-junio 1976. 257 p.
81
Vid., a sentencias STC sobre el medio ambiente y la actividad económica. RTC 1998\195
Sentencia Tribunal Constitucional núm. 195/1998 (Pleno). (1º, octubre); RTC 1999\287
AUTO, Auto Tribunal Constitucional núm. 287/1999 (Pleno). (30, noviembre); RTC
2002\236 AUTO, Auto Tribunal Constitucional núm. 236/2002 (Pleno). (26, noviembre).
3. “En el presente caso, ni tan siquiera apurando la flexibilidad de un planteamiento
como el apuntado podrían entenderse satisfechas las exigencias que nos ocupan. En
este sentido baste señalar que en el escrito presentado por la representación procesal
de dos de los acusados no se exponen las razones por las que, a su juicio, resultaría
pertinente el planteamiento de la cuestión sino exclusivamente aquellas que justificarían
su formulación antes de que concluya el proceso judicial. Cierto es que pudiera
entenderse que los acusados hacen suyas las dudas de constitucionalidad expresadas
por el Juzgado de Primera Instancia núm. 19 de Valencia, que dio origen a la ya citada
cuestión de inconstitucionalidad núm. 6514/2001, inadmitida por el ATC 72/2002 (RTC
2002\72 AUTO). Pero no es menos cierto que dichas razones divergen de las expuestas
- 95
94 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 96
97 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
BIBLIOGRAFÍA
- 97
96 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 98
99 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 99
98 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 100
101 -
Mirlo Matías de la Cruz Y María de los Ángeles González Luna
- 101
100 -
LOS BENEFICIOS FISCALES EN LA DOCTRINA
- 102 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA
DONACIÓN DE ALIMENTOS
- 103 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
- 104
105 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Resumen
Todo alimento que se done debe pagar el impuesto al valor agregado (IVA),
como si se estuviera vendiendo, sin importar que se trate de excedentes,
devoluciones o productos a punto de alcanzar su fecha de vencimiento.
Después hay un descuento en el impuesto de renta, que no alcanza a
compensar el desembolso inicial. Los Estados tienen la obligación básica
de adoptar las medidas necesarias para mitigar y aliviar el hambre, incluso
en caso de catástrofe natural o de otra índole.
Palabras clave
Abstract
All donated food has to pay the value added tax (VAT), as if you were selling,
no matter what the case of surplus, returns or products nearing its expiration
1
Abogada egresada de la Universidad de Los Andes, especialista en derecho tributario
de la Universidad del Rosario. Publicaciones: La jurisdicción coactiva (2008), derechos
humanos y ciudad (2009). Historia de un derecho humano: la educación en Colombia
(2010). Manual de obligaciones (2012). Correo electrónico: crisdiaz48@hotmail.com.
2
Profesional en finanzas y comercio exterior egresado de la Universidad Sergio Arboleda.
Decano facultad de finanzas y comercio internacional de la Corporación Universitaria
Republicana. Docente en varias universidades en tema de transporte internacional.
Correo electrónico: sebasarias@hotmail.com.
3
Estudiante de último semestre de contaduría pública de la Fundación Universitaria San
Martín. Correo electrónico: adalopezbayona@yahoo.com.
- 105
105 104 -
- 129
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
date. Then there is a reduction on income tax, which is not enough to offset
the initial outlay. States have a core obligation to take steps to mitigate and
alleviate hunger, even in case of natural disaster or other.
Keywords
Taxes, donations, tax incentives, social State of law, human rights, food.
Sumario
1. Introducción
“El hambre no es solo hambruna: miseria repentina y grave, sino una con-
dición persistente y endémica, que obliga a vivir en un estado de desnutri-
ción, enfermedad y debilidad. Es silenciosa, mata mucha gente y reduce
la esperanza de vida”. Amartya Sen.
¿De dónde surgen los recursos para el financiamiento del Estado? Parece
una pregunta obvia, sin embargo es fundamental hacerla frecuentemente,
porque las políticas públicas y las funciones del Estado dependen de los
recursos y no son solo declaraciones. En la actualidad los países indus-
trializados desperdician 670 millones de toneladas de alimentos al año.
Cerca de un tercio de los alimentos que se producen anualmente en el
mundo para el consumo humano, unas 1.300 millones de toneladas, se
pierden o desperdician, según denuncia un estudio de la Organización de
las Naciones Unidas para la Agricultura y la Alimentación (FAO).4
4
Es el principal organismo de las Naciones Unidas encargado de dirigir las actividades
internacionales de lucha contra el hambre. El trabajo de la FAO consiste en ayudar
a los países en desarrollo a modernizar y ampliar su agricultura, silvicultura y pesca,
mejorar sus niveles de alimentación y nutrición y aliviar así la pobreza y el hambre.
5
ORGANIZACIÓN DE LAS NACIONES UNIDAS PARA LA AGRICULTURA Y LA
ALIMENTACIÓN. Global food losses and food waste. [En línea]. [Fecha de consulta: 30,
marzo, 2012]. Disponible en: http://www.fao.org/fileadmin/user_upload/ags/publications/
GFL_web.pdf.
- 106
107 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
6
Las asociaciones de bancos de alimentos, son entidades legales independientes que
representan a los bancos existentes en el país donde operan y cuya razón de ser es
apoyar su desarrollo. Estas facilitan la interacción diaria entre los bancos de alimentos y
cada una de las ONGs, fundaciones u otras instituciones sin ánimo de lucro que operan
en la comunidad del territorio de atención y cuya misión es coadyuvar/contribuir a la
seguridad alimentaria. Son un ente articulador entre el sector público y privado.
7
ASOCIACIÓN BANCOS DE ALIMENTOS EN COLOMBIA. El hambre en Colombia. [En
línea]. [Fecha de consulta: 30, marzo, 2012]. Disponible en: http://www.abaco.org.co/
index.php?option=com_content&view=article&id=93&Itemid=56.
- 107
106 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
8
El derecho a la alimentación adecuada se reconoce en instrumentos concretos, como
la Convención sobre los Derechos del Niño (apartado c) del párrafo 2 del artículo 24
y párrafo 3 del artículo 27), la convención sobre la eliminación de todas las formas
de discriminación contra la mujer (párrafo 2 del artículo 12) y la convención sobre los
derechos de las personas con discapacidad (apartado f) del artículo 25 y párrafo 1 del
artículo 28), si bien su formulación más explícita, a un nivel más general, aparece en el
artículo 25 de la Declaración Universal de Derechos Humanos, adoptada por la asamblea
general en su Resolución 217 A (III) del 10 de diciembre de 1948 y en el artículo 11 del
Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, adoptado el 16 de
diciembre de 1966.
En 1996, la Cumbre Mundial sobre la Alimentación se celebró en Roma. En ella, se pidió
que se diese al derecho a la alimentación un contenido más concreto y operativo y, con
este objetivo, se recogieron varias iniciativas. En 1999, el Comité de Naciones Unidas
sobre los Derechos Económicos, Sociales y Culturales, el órgano compuesto por expertos
independientes que vigila la aplicación por parte de los Estados del Pacto Internacional
sobre los Derechos Económicos, Sociales y Culturales, adoptó una observación general
(Observación General 12) sobre el derecho a la alimentación.
El 17 de abril de 2000, la Comisión de Derechos Humanos estableció, por Resolución
2000/10, el mandato del Relator Especial sobre el Derecho a la Alimentación. Cinco
años después, la Cumbre Mundial sobre la Alimentación del 2002 solicitó que se crease
un grupo de trabajo intergubernamental bajo los auspicios de la Organización de las
Naciones Unidas para la Alimentación y la Agricultura (FAO) con el fin de poder preparar
una serie de directrices encaminadas a la implementación del derecho a la alimentación.
El 23 de noviembre de 2004, los 187 Estados miembros del consejo general de la FAO,
adoptaron un “Conjunto de directrices voluntarias con el fin de respaldar la realización
progresiva del derecho a una alimentación adecuada en el contexto de la seguridad
alimentaria nacional”. Estas directrices son un conjunto de recomendaciones que
los Estados han aprobado para contribuir a la realización del derecho humano a una
alimentación adecuada. Ofrecen a los Estados orientaciones prácticas sobre el mejor
modo de cumplir la obligación, contraída en virtud del derecho internacional, de respetar
el derecho a una alimentación adecuada y asegurar que las personas no padezcan
hambre.
- 108
109 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
30
25 22,4
21,1
20
16,8 15,6
15,0
15 13,5
10,0
10 8,4
6,7
4,9
3,9
5 2,9
1,4 0,8
- 109
108 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
9
C.P., artículo 1º. “Colombia es un Estado social de derecho, organizado en forma
de república unitaria, descentralizada, con autonomía de sus entidades territoriales,
democrática, participativa y pluralista, fundada en el respeto de la dignidad humana, en
el trabajo y la solidaridad de las personas que la integran y en la prevalencia del interés
general”.
- 110
111 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Por otro lado, también es visto como un producto del momento constituyente
entendido como una ruptura con varios de los elementos de la tradición
constitucional construida bajo el amparo de la Constitución de 1886.10
10
Así por ejemplo, en la Sentencia C-587 de 1992 de la Corte Constitucional (M.P. Ciro
Angarita Barón), la Corte consideró: “En Colombia, el Constituyente de 1991 adoptó la
fórmula del Estado social de derecho, desarrollada como ha sido descrito, por la mayoría
de los Estados constitucionales de occidente. Con ella, introdujo un cambio radical en
la teoría de los derechos que prevalecía en la Constitución vigente hasta entonces”.
Una idea semejante parece indicar que la Corte entiende el momento constituyente,
y el concepto mismo de Estado social de derecho, como una ruptura con un modelo
anterior, por lo menos en lo que respecta a una “teoría de los derechos”.
11
Esta relación fue sugerida tempranamente por la Corte. Así, en la Sentencia T-426 de 1992
(M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz) consideró: “7. La unidad normativa de la Constitución
y su interpretación sistemática permiten vincular directamente las disposiciones que
conforman la llamada “Constitución Económica” —Título XII del Régimen Económico
- 110
111 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
- 112
113 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
2. Donaciones en Colombia
vital (arts. 1º y 13 de la C.P. en concordancia con el artículo 334 C.P.), si (I) de manera
indiscriminada (...) se modifica un sistema tributario (II) con graves falencias tanto en
el lado de los ingresos provenientes de tributos con diseño progresivo como (III) en el
lado del gasto encaminado a cumplir fines redistributivos (IV) mediante la ampliación
de la base del IVA a todos los bienes y servicios de primera necesidad (V) de los cuales
depende ineludiblemente el goce efectivo del derecho al mínimo vital de un amplio sector
de la población del país, dadas las insuficiencias de la red de protección social”.
14
COLOMBIA. CORTE CONSTITUCIONAL. Sentencia T-571 de 1992.
- 113
112 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
3. Donaciones de alimentos
15
En esta conferencia, se buscaba reunir y compartir en un solo lugar las mejores
experiencias y prácticas en modelos de gestión sostenible en América Latina, tendientes
a mitigar las consecuencias del hambre y poder fortalecer esfuerzos en el marco de la
seguridad alimentaria.
- 114
115 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
“Si yo desgravo las donaciones, mañana nos volvemos el país más huma-
nitario del mundo. Comparto la sensación de injusticia porque toque pagar
IVA cuando se quiere ser generoso; el problema es la corrupción”.
- 115
114 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
Las actividades que se lleven a cabo a nivel nacional en ese ámbito se-
guirán teniendo un efecto limitado en la lucha contra la malnutrición y la
inseguridad alimentaria a menos que la comunidad internacional facilite y
recompense los esfuerzos nacionales no solo mediante la asistencia para
el desarrollo y la cooperación, sino también mediante regímenes o acti-
vidades en materia de comercio e inversión para hacer frente al cambio
climático a nivel mundial; a la inversa, la eficacia de cualquier esfuerzo que
realice la comunidad internacional para contribuir al logro de esos objetivos
dependerá del establecimiento de marcos jurídicos e institucionales a nivel
nacional y de la aplicación de políticas debidamente orientadas a promover
la realización del derecho a la alimentación en el país de que se trate.16
16
QUINTERO, Jorge. [En línea]. [Fecha de consulta: 30, marzo, 2012]. Disponible
en: (http://www.eltiempo.com/economia/bienestar/ARTICULO-WEB-NEW_NOTA_
INTERIOR-9481469.html.
- 116
117 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
17
INICIATIVA AMÉRICA LATINA Y EL CARIBE SIN HAMBRE. La iniciativa ALCSH. [En
línea]. [Fecha de consulta: 30, marzo, 2012]. Disponible en: http://www.rlc.fao.org/es/
ialcsh/la-iniciativa/.
- 117
116 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
1. Acceso a la alimentación:
- 118
119 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Es un programa que ofrece por lo menos una comida al día, con el obje-
tivo de atender las necesidades nutricionales de los estudiantes durante
su permanencia en la escuela, contribuyendo al crecimiento, desarrollo,
aprendizaje y rendimiento escolar, así como a la formación de hábitos
alimenticios saludables.
Amplía el acceso a los alimentos básicos para los pueblos indígenas, gru-
pos de trabajadores rurales acampados, recogedores de basura y otros
que están en situación de inseguridad alimentaria y nutricional por medio
de la distribución de alimentos.
Restaurantes populares
Bancos de alimentos
- 119
118 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
públicas del sistema único de salud y tiene por objetivo una mejoría de las
condiciones de salud de la población.
Distribución de vitamina A
Pretende dar instrumentos, armas y recursos a las familias pobres para que
puedan salir de la pobreza generando sus propios ingresos, explotando
sus tierras, aprovechando sus materias primas y recursos, buscando que
estas familias salgan de la pobreza y vigilen su seguridad alimentaria.
- 120
121 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Garantiza la cobertura del 100% del financiamiento más 65% del capital
en efectivo esperado por el emprendimiento financiado por el agricultor
familiar. Esta innovación busca garantizar un significativo porcentaje de la
renta esperada por el agricultor familiar en el momento de contratar sus
operaciones de costeo agrícola.
- 121
120 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
Desarrollo de cooperativas
- 122
123 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Esta última fase es crucial porque supone una aceptación social, un trabajo
de envergadura de reconocimiento social que involucra al resto de ciuda-
danos y poderes públicos y privados. Es un trabajo de sensibilización que
se manifiesta en resultados concretos.
- 123
122 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
Donaciones y ayudas
Son proyectos que sirven de apoyo a las políticas sociales del Gobierno.
Las empresas/instituciones que desean colaborar para combatir el hambre
deben actuar prioritariamente desde su estructura interna apoyando la ge-
neración de trabajo y renta, acciones de protección social y de seguridad
alimentaria y nutricional.
- 124
125 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
Sin embargo, estos indicadores del buen Gobierno son mucho menos efi-
caces para distinguir entre los países que han avanzado en la reducción
del hambre durante el decenio de 1990 y aquellos en que la prevalencia
de la subnutrición se ha mantenido inalterada o ha aumentado.
Por lo tanto se concluye que la ausencia de las políticas del buen Gobierno
puede llegar a convertirse en un impedimento para reducir el hambre.
- 125
124 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
5. Conclusiones
Esto no significa una reducción en los ingresos públicos per se. Se requiere
es una reforma tributaria estructural ya que la coyuntura actual de Colom-
bia así lo demanda. Temas como la falta de infraestructura en momentos
en que se acerca la implementación del TLC con Estados Unidos, la Ley
de Víctimas, entre otros temas, necesitan de ingresos adicionales para
su ejecución.
- 126
127 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
De esta manera se logrará reducir los índices de inequidad que tanto daño
le han hecho al país hasta entrado el siglo XXI.
- 127
126 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
BIBLIOGRAFÍA
- 128
129 -
Cristina Díaz Díaz y Sebastián Arias Romero
QUINTERO, Jorge. (29, mayo, 2011). [En línea]. Disponible en: http://
www.eltiempo.com/economia/bienestar/ARTICULO-WEB-NEW_NOTA_
INTERIOR-9481469.html.
- 129
128 -
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA DONACIÓN DE ALIMENTOS
- 130 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA:
ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 131 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 132
133 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Resumen
Palabras clave
Abstract
The need of intervention of the State in the economy has unleashed the
implementation of an arsenal of fiscal instruments, which they chase normar
and to arrange the behavior of the economic agents. Wherefrom there arises
the intention of this investigation, conducive of documentary type when the
1
Abogada Summa Cum Laude de la Universidad del Zulia (1999). Postgrado en tributación
(2004). Doctora en derecho (2007). Máster en evaluación de políticas públicas (España,
2011). Coordinadora de la Comisión de Enlace EUS Derecho-SEDLUZ. Jefa de la
cátedra finanzas públicas del Departamento de Economía y Finanzas de la Facultad
de Ciencias Jurídicas y Políticas de LUZ. Profesora de pre y postgrado de las cátedras:
Fundamentos de economía y finanzas públicas, y de derecho tributario de la Universidad
del Zulia. Email: loraynefinol@gmail.com.
2
Abogado Summa Cum Laude (Universidad del Zulia, 2011). Cursante de la especialización
en derecho del trabajo y de la seguridad social (Universidad Rafael Urdaneta), y del
diplomado en componente docente (Universidad del Zulia). Abogado asociado al
despacho RBR Abogados & Asociados, S.C. Email: randyarturo@hotmail.com.
- 133
133 132 -
- 169
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Keywords
Sumario
1. Introducción
- 134
135 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 135
134 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
En ese sentido esta disertación teórica, a los fines de consumar los obje-
tivos diseñados, ha sido dividida en tres partes, en una primera sección
se procede a realizar un análisis doctrinal de la parafiscalidad con el pro-
pósito de precisar las categorías conceptuales que la bordean la teoría
de la parafiscalidad. En una segunda sección, se procederá a identificar
los instrumentos parafiscales vigentes del sistema tributario venezolano y
determinar los elementos constitutivos de las obligaciones tributarias conte-
nidas en los instrumentos parafiscales vigentes de la tendencia heterodoxa
tributaria en Venezuela, y en un tercera sección, se analizará la tendencia
jurisprudencial de la parafiscalidad en Venezuela.
2. Teoría de la parafiscalidad
- 136
137 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 137
136 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 138
139 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 139
138 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 140
141 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 141
140 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Parafiscalidad social
Contribuciones a la nómina de las empresas
Prestación Destino del
Obligación Instrumento Hecho
(Dar, hacer, o importe
parafiscal legal imponible
no hacer) tributario
1) Aportes de Gaceta Ofi- 1. Personas 1. Las personas Destino de los
la ley orgáni- cial 38.337 j u r í d i c a s , jurídicas priva- fondos es el fi-
ca contra el del 16 de di- públicas y das, consorcios nanciamiento
tráfico ilícito ciembre de p r i v a d a s y entes públi- de programas
y el consu- 2005. Fue que ocupen cos con fines gestionados
mo de sus- d e r o g a d a c i n c u e n t a empresariales, por la Oficina
tancias estu- por la ley (50) traba- que ocupen cin- Nacional Anti-
pefacientes orgánica de j a d o r e s o cuenta traba- drogas
y psicotrópi- drogas G.O. más. jadores o más,
cas; deroga- ( 3 7 . 5 1 0 ) están obliga-
da por la ley 05/09/2010 Personas ju- dos a aportar el
orgánica de rídicas fabri- equivalente al
drogas cantes o im- uno por ciento
portadores (1%) de su ga-
de bebidas nancia o utilidad
alcohólicas, en operaciones
tabaco y sus d e l e j e r c i c i o
m e z c l a s , dentro de los 60
como el chi- días continuos
mó contados a par-
tir del cierre del
ejercicio fiscal
respectivo.
- 142
143 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Parafiscalidad social
Contribuciones a la nómina de las empresas
Prestación Destino del
Obligación Instrumento Hecho
(Dar, hacer, o importe
parafiscal legal imponible
no hacer) tributario
2. Las personas
jurídicas fabri-
cantes o im-
portadores de
bebidas alco-
hólicas, tabaco
y sus mezclas,
están obligados
en función de
su responsabi-
lidad social, a
liquidar el equi-
valente al dos
por ciento (2%)
de su ganan-
cia o utilidad en
operaciones del
ejercicio, desti-
nado a la ejecu-
ción de planes,
programas y
proyectos rela-
cionados.
2) Ley del se- G a c e t a L a p r e s - El porcentaje de Instituto Vene-
guro social Oficial Ex- t a c i ó n d e contribución del zolano de los
traordinaria servicios de empleador va- Seguros So-
5 . 8 9 1 d e l p e r s o n a s ría dependien- ciales (IVSS)
31/07/2008 n a t u r a l e s do del riesgo de
bajo depen- la actividad eco-
dencia y por nómica a que se
cuenta ajena dedica. Calcula-
do al 9% (bajo),
10% (medio),
11% (alto), del
salario integral
- 143
142 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Parafiscalidad social
Contribuciones a la nómina de las empresas
Prestación Destino del
Obligación Instrumento Hecho
(Dar, hacer, o importe
parafiscal legal imponible
no hacer) tributario
mensual de
cada trabaja-
dor, y descon-
tándole a este
siempre un 4%
adicional, inde-
pendientemen-
te del riesgo de
la empresa
3) Ley del ré- Gaceta L a p r e s - Contribución de Régimen
gimen pres- Oficial t a c i ó n d e 2,50% sobre el prestacional
tacional de 38.281 del servicios de salario normal de empleo
empleo 27/09/2005 p e r s o n a s mensual del tra-
n a t u r a l e s bajador. El em-
bajo depen- pleador paga el
dencia y por 2% y el traba-
cuenta aje- jador el 0,50%
na restante
4) Ley sobre Gaceta Ofi- E s t a b l e c i - 1. Contribución Patrimonio del
el Instituto cial 38.958 m i e n t o d e a cargo del pa- INCE
Nacional de d e l f e c h a industria y trono del 2% del
Capacitación 23/06/2008 c o m e r c i o total de suel-
y Educación q u e d e n dos, salarios,
Socialista empleo a 5 jornales y otros
(INCES) trabajadores conceptos.
o más, siem-
pre que no 2. Contribución
pertenezcan a cargo del tra-
a la Nación, bajador del ½%
E s t a d o y de las utilidades
municipios anuales paga-
das, debiendo
ser retenidas en
la fuente por el
patrono, para
luego enterarla
al INCE.
- 144
145 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Parafiscalidad social
Contribuciones a la nómina de las empresas
Prestación Destino del
Obligación Instrumento Hecho
(Dar, hacer, o importe
parafiscal legal imponible
no hacer) tributario
5) Ley del ré- Gaceta Ofi- L a p r e s - Sobre la base Fondo de
gimen pres- cial 38.281, t a c i ó n d e del salario in- Ahorro Obli-
tacional de del 27/09/ servicios de tegral mensual gatorio de Vi-
v i v i e n d a y 2005. Re- p e r s o n a s de cada traba- vienda
hábitat. f o r m a d a n a t u r a l e s jador, el em-
m e d i a n - bajo depen- pleador aporta
Nota: Según te Gaceta dencia y por el 2% y des-
sentencia de Oficial Ex- cuenta aje- cuenta al tra-
la Sala Cons- traordinaria na bajador el 1%
t i t u c i o n a l 5.889 del 31 de dicho Salario
1771 de 28- /07/2008 mensual
11-2011, esta
exacción no
se conside-
ra una con-
tribución
parafiscal ni
ostenta na-
turaleza tri-
butaria
6 ) L e y o r - Ley orgáni- La contra- Entre el 0,75% Tesorería de
g á n i c a d e ca de pre- t a c i ó n d e (cero como se- la Seguridad
prevención, v e n c i ó n , empleados tenta y cinco Social
c o n d i c i o - c o n d i c i o - o trabajado- por ciento) y el
nes y medio nes y medio res que se 10% (diez por
ambiente de a m b i e n t e encuentren ciento) del sa-
trabajo (LOP- d e t r a b a - bajo su de- lario devengado
CYMAT) jo. Gaceta p e n d e n c i a por el trabaja-
38.236 del (Empleado- dor por período
26/07/05. res) mensual
(Elaboración propia).
- 145
144 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
1) Tributos Ley orgáni- Prestación 1. Quienes ex- Destinado a
parafiscales ca de tele- de servicios ploten o hagan la Comisión
de las tele- comunica- de telecomu- uso del espec- Nacional de
comunica- ciones. Ga- nicaciones tro radioeléctri- Telecomuni-
ciones ceta Oficial con fines de co, deberán pa- caciones (CO-
36.970 del lucro dentro gar anualmente NATEL)
Ley orgánica 12/06/2000 del territorio a la Comisión
de telecomu- de la Repú- Nacional de
nicaciones blica Boliva- Telecomunica-
riana de Ve- ciones una tasa
nezuela por concepto de
administración
y control del
mismo, que no
excederá del
medio por cien-
to (0,5%) de sus
ingresos brutos.
2. En el caso
de servicios de
radiodifusión
sonora y de te-
levisión abierta,
este porcentaje
no excederá de
- 146
147 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
un cero coma
dos por ciento
(0,2%) de sus
ingresos brutos.
3. La administra-
ción de nombres
de dominio cau-
sará el pago de
una tasa anual a
la Comisión Na-
cional de Tele-
comunicaciones
por un monto de
una Unidad Tri-
butaria (1 U.T.)
2) Ley de ci- Ley de ci- Exhibición Contribución es- Fondo de
nematogra- nematogra- de obras ci- pecial del cinco Promoción y
fía nacional f í a n a c i o - nematográfi- por ciento (5%) Financiamien-
nal. Gace- cas en salas a partir del año to del Cine
ta Oficial de cine con 2007, del valor (FONPROCI-
38.300 del fines comer- del boleto o bi- NE).
26/10/2005 ciales llete de entrada
3) Ley de Ley de res- Difusión de Ingresos bru- Fondo de
responsabi- ponsabili- imágenes tos causados Responsabili-
lidad social dad social o sonidos trimestralmente dad Social
en radio y en radio y dentro del y provenientes
televisión televisión, territorio na- de la respectiva
(Ley resor- cional actividad grava-
te) fue san- da, a la que se
cionada por le aplicará una
Asamblea alícuota de cál-
Nacional el culo de cuatro
7 de diciem- por ciento (4%)
bre 2004,
fue par-
cialmente
- 147
146 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
reformada
según Ga-
ceta Oficial
39.579, del
22/12/2010,
reimpresa
por error
material,
en la Ga-
ceta Oficial
39.610, del
7/02/2011
- 148
149 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
6 ) Tr i b u t o G a c e - Suscripción Aporte equiva- Dirigido al
parafiscal ta Oficial de pólizas lente al uno por Fondo Nacio-
establecido 5.561 del de seguros ciento (1%) del nal de Bom-
en la ley de 28/11/2001 cobradas monto de las beros y Bom-
los cuerpos por las enti- primas suscri- beras y Admi-
de bombe- dades ase- tas nistración de
ros y bombe- guradoras Emergencias
ras y admi- en el ramo de Carácter
nistración de de incendios Civil
emergencias
de carácter
civil
7) Aporte e “Ley or- Empresas 1. Alícuota del Desde 2006-
inversión gánica de que realicen 2% cuando la 2010 El apor-
de ciencia, ciencia, actividades actividad eco- te o inversión
tecnología, tecnología e económicas nómica sea una era optativo
innovación innovación dentro del de las contem- Después la
y s u s (Locti)”. Ga- país, refe- pladas en la ley reforma de ley
aplicaciones ceta Oficial rentes a la para el control de 2011; solo
(LOCTI) 38.242 del actividad de los casinos, es posible
03/08/2005 minera, con salas de bingo realizar apor-
Reimpre- ingresos y máquinas tra- tes al Fondo
sa Gace- brutos su- ganíqueles, y Nacional de
ta Oficial periores a todas aquellas Ciencia y Tec-
38337, del 100.000 UT. vinculadas con nología (fona-
16/12/2005 la industria y cit) (art. 23
y modifi- el comercio de LOCTI, 2011)
cada por alcohol etílico,
reglamen- especies alco-
to parcial hólicas y tabaco
publicado
en Gace- 2. Alícuota: el
ta Oficial uno por ciento
38540 del (1%) sobre los
17/10/2006. ingresos bru-
Reforma de tos obtenidos
ley de 27 de por la empresa,
enero 2011 cuando sean
- 149
148 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
superiores a
100.000 UT
3. Alícuota del
0,5% en el caso
de empresas de
capital público
cuando la activi-
dad económica
sea una de las
contempladas
en la ley orgá-
nica de hidro-
carburos y en
la ley orgánica
de hidrocarbu-
ros gaseosos
y comprenda
la explotación
minera, su pro-
cesamiento y
distribución
4. 0,5% cuando
se trate de cual-
quier otra activi-
dad económica
8) Tributo pa- G a c e - Realizar la Alícuota del uno Destinado
rafiscal esta- ta Oficial actividad del por ciento (1%) al Instituto
blecido en el 38.215, del turismo den- de los ingresos Nacional de
decreto con 26/06/2005, tro del territo- brutos mensua- Turismo (INA-
rango, valor reformada rio de la Re- les obtenidos TUR)
y fuerza de por Gace- pública Bo-
ley orgánica ta Oficial livariana de
de turismo 5.889 del Venezuela
31/07/2008
- 150
151 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
9 ) Tr i b u t oG a c e - Realización 1. Alícuota: El destinado al
parafiscal ta Oficial de eventos cinco por cien- Instituto Na-
establecido 38.226 del aéreos den- to (5%) de los cional de Ae-
en la ley de 12/07/2005 tro del territo- ingresos brutos ronáutica Civil
aeronáutica rio de la Re- obtenidos por
civil Reforma pública Bo- la realización
de ley: Ley livariana de de los eventos
de reforma Venezuela aéreos
parcial de
la ley de
aeronáutica
civil. Publi-
cada en Ga-
ceta Oficial
39.140, del
17/03/2009
10) Tributo G a c e - El ejercicio 1. Alícuota com- 1. Destinado
parafiscal ta Oficial de la activi- prendida entre a la Super-
establecido 5 . 5 5 5 d e l dad de inter- un mínimo del 0 intendencia
en el decre- 13/11/2001 mediación como 4 por mil y de Bancos y
to con fuerza bancaria, un máximo de 0 otras institu-
de ley de re- realizada como 6 por mil ciones finan-
forma de la por los ban- del promedio cieras
ley general cos y otras de los aditivos.
de bancos y instituciones (0,4)- (0,6) 2. Fogade
otras institu- financieras
ciones finan- del sector 2. Alícuota de 3. Destinado
cieras privado que 1/4 y del 1% al Consejo
se encuen- sobre el total Bancario Na-
tren en el de los depósi- cional
territorio de tos del público
Venezuela. que los bancos
y demás insti-
tuciones finan-
cieras tengan
al final de cada
semestre
- 151
150 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
3. Alícuota: El
cero coma cero
cinco por cien-
to (0,05%) del
patrimonio al
cierre de cada
ejercicio anual
11) Tributo Decreto Realizar Aporte equi- Fondo de De-
parafiscal con fuerza actividades valente al uno sarrollo de
estableci- de ley, con- de movili- por ciento (1%) los Espacios
do en el de- tentivo de la zación y el anual de los in- Acuáticos
creto-ley de ley general intercambio gresos brutos
fecha 2001, de puertos de personas del puerto res-
que esta- 2001 o mercan- pectivo
blece la ley cías entre
general de Ley general los distintos
puertos. re- de puertos. modos de
formado me- publicada transporte.
diante ley de en Gace- Entendi-
reforma par- ta Oficial dos como;
cial de la ley 39.140, del conjunto de
general de 17/03/2009 puertos y
puertos de construccio-
fecha 2009 nes de tipo
portuario
público y pri-
vado, maríti-
mo, lacustre
y fluvial
12) Ley or- G a c e - Zarpe del Alícuota calcu- Destinado
gánica de ta Oficial buque, ar- lada en razón al Fondo de
los espacios 37.596, del m a d o r , del arqueo bru- Desarrollo
acuáticos e 20/12/2002. operador to de los buques Acuático bajo
insulares. Reformada o agente, nacionales y la responsabi-
lidad del Insti-
Reformada por el Decre- cada vez extranjeros que tuto Nacional
por decreto to 6.126, ley que arriben efectúen tránsi- de los Espa-
con rango, orgánica que a puerto, to internacional cios Acuáticos
valor y fuerza los espacios conforme a e Insulares
- 152
153 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Instrumento Destino
Prestación
Obligación legal, Nº Hecho del importe
(dar, hacer, o
parafiscal Gaceta imponible tributario
no hacer)
Oficial (Fondo)
de ley orgá- a c u á t i - la siguiente
nica de los cos. Gace- escala no
e s p a c i o s ta Oficial acumulativa
acuáticos 5.890 del establecida
31/07/2008 en el artículo
93
(Elaboración propia).
- 153
152 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
“(...) son exacciones recabadas por ciertos entes públicos para ase-
gurar su financiamiento autónomo, y tienen como características
primordiales que: a) No se incluye su producto en los presupuestos
estatales; b) No son recaudadas por los organismos específicamente
fiscales del Estado; c) No ingresan a las tesorerías estatales, sino
directamente en los entes recaudadores y administradores de los
fondos (TSJ, 2006).
- 154
155 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 155
154 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
Ello así, constituye una excepción que, por sus características, habrá de
ser entendida como un intento de sustraer estas cotizaciones de la suje-
ción a las regulaciones de carácter sustantivo contenidas en las normas
aplicables en materia tributaria. Pero nótese, que desde la perspectiva
patronal, los aportes que se les son exigidos para el financiamiento del
- 156
157 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 157
156 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 158
159 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
Aunado a ello, existe otro elemento de suma importancia, y es que los bene-
ficiarios o afiliados, podrán disponer de sus ahorros en el Fondo de Ahorro
Obligatorio para la Vivienda, para el pago total o parcial de adquisición,
construcción, ampliación, sustitución, restitución y mejora para la reparación
o remodelación de vivienda principal, refinanciamiento o pago de créditos
hipotecarios; por haber sido beneficiaria o beneficiario de jubilación, pen-
sión de vejez, invalidez o discapacidad; por fallecimiento de la trabajadora
o trabajador, en cuyo caso el saldo de su cuenta individual formará parte
del haber hereditario; planteando la norma que dichos recursos ahorrados
podrán incluso ser objeto de cesión total o parcial.
“[...] choca con principios fundamentales del Estado social que pro-
pugna la Constitución [...]. Por lo que [...] debe revisar dicho criterio y
establecer que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda,
como parte del régimen prestacional de vivienda y hábitat y del siste-
ma de seguridad social, no se adecuan al concepto de parafiscalidad,
y por tanto no se rigen bajo el sistema tributario” (TSJ, 2006).
- 159
158 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
misma materia y que hayan contrariado el criterio establecido por esta Sala
Constitucional en cuanto a los aportes al FAOV (hecha por primera vez
en este veredicto), con lo cual se viola el principio de expectativa legítima
o plausible, que tienen los justiciables de que sus casos serán decididos
conforme a la doctrina jurisprudencial imperante al momento de introducción
de la demanda, como una dimanación del principio de igualdad, y como
una garantía a la prohibición de aplicación retroactiva de la ley.
El objeto y la finalidad del artículo 30, numeral 1º, del decreto con rango,
valor y fuerza de ley del régimen prestacional de vivienda y hábitat, es
completamente distinto a lo dispuesto en el parágrafo cuarto, del artículo
133, de la ley orgánica del trabajo.
Tal ha sido el esclarecimiento que la Sala dio sobre los aspectos controverti-
do acerca de la naturaleza de los aportes destinados al sistema de vivienda
y hábitat cuando analizó en la sentencia de noviembre de 2011, que los
aportes realzados por patronos y trabajadores al sistema prestacional de
vivienda y hábitat no son de naturaleza tributaria; sino que son una moda-
lidad de ahorro que puede estar a disposición de los trabajadores para la
adquisición o remodelación de viviendas, por lo que el uso facultativo de
los fondos para esa finalidad hacía de por sí que dicha obligación no sea
de naturaleza tributaria.
- 160
161 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
5. Conclusiones
- 161
160 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 162
163 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 163
162 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 164
165 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
BIBLIOGRAFÍA
- 165
164 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 166
167 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
JURISPRUDENCIA
- 167
166 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
NORMATIVIDAD
- 168
169 -
Lorayne Finol Romero y Randy Arturo Rosales Maican
- 169
168 -
LA PARAFISCALIDAD EN VENEZUELA: ACIERTOS Y DESACIERTOS
- 170 -
Darío M. Rajmilovich
Darío M. Rajmilovich
(Argentina)
- 171 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
- 172
173 -
Darío M. Rajmilovich
Darío M. Rajmilovich1
Resumen
La economía ambiental prioriza los instrumentos de mercado (impuestos,
derechos de emisión). Una solución razonable es la introducción de un
impuesto ambiental. Una alternativa recomendable es el impuesto sobre
la etapa mayorista de la distribución de combustibles fósiles y electricidad,
destinados a los sectores productivos, complementado por medidas compen-
satorias (reducción de impuestos distorsivos, subsidios para eco-innovación,
etc.). El Protocolo de Kyoto establece el compromiso de ciertos países
desarrollados de reducir las emisiones de GEI, admitiendo la reducción cer-
tificada de emisiones a través del MDL destinados a proyectos a localizarse
en los demás países. Esto genera una oportunidad de inversiones en tales
países principalmente si estos otorgan beneficios fiscales a los inversores.
Palabras clave
Abstract
1
Contador público (Universidad de Buenos Aires), especialista en tributación (Universidad
de Buenos Aires). Profesor adjunto interino de la facultad de ciencias económicas de la
UBA. Miembro activo de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales, branch argentina
de la International Fiscal Association. Relator Nacional por Argentina en el tema 2 del
62 Congreso de la IFA, Bruselas, 2008. Conferencista. Autor de libros y publicaciones
de la especialidad tributaria.
- 173
173 172 -
- 215
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
Keywords
Sumario
- 174
175 -
Darío M. Rajmilovich
Dentro de dicho campo se han desplegado distintas ramas, entre ellas nos
interesa destacar la economía ambiental y el derecho ambiental.
2
Pueden mencionarse como hitos de este proceso de concientización: la Declaración
de la Conferencia de las Naciones Unidas sobre el Medio Ambiente de Estocolmo
(1972), las resoluciones de las Naciones Unidas 44/206 (1989) sobre el medio ambiente
y el desarrollo; resoluciones 44/207 (1989), 45/212 (1990) y 46/169 (1991) sobre
protección del clima mundial para las generaciones presentes y futuras; resolución
44/206 (1989) sobre efectos adversos del ascenso del nivel del mar sobre las islas
y zonas costeras; Resolución 44/172 (1989) sobre plan de acción para combatir la
desertificación; la Convención de Viena para la Protección de la Capa de Ozono (1985)
y su Protocolo de Montreal (1987 y su enmienda de 1990); los informes del club de
Roma: “Límites al crecimiento”, “La humanidad en la encrucijada”, y el más reciente:
“Cómo desarrollaremos nuestras economías” (2003), el modelo del Grupo Bariloche
(Argentina, 1976), entre otros.
3
A. C. PIGOU describió a la contaminación como una externalidad negativa que puede
definirse como un efecto económico que aparece cuando el comportamiento de un
agente económico (consumidor o empresa) disminuye el bienestar de otro (su función
de producción o de utilidad) sin que este último haya elegido esta modificación, y que
exista un precio que compense a este último.
- 175
174 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
4
Algunas referencias obligatorias en materia de tributación ambiental y teoría del beneficio
son: J. BUCHANAN. “External diseconomies. Corrective taxes and market structure”,
American Review (3.69). Vol. 59, 1969; BAUMOL, W.J. y OATES, W.E. “The theory
of environmental policy”. Cambridge: Cambridge University Press, 1988; PESSEY, J.
“The symmetry between controlling pollution by price and controlling it by quantity”.
Canadian Journal of Economics, 25, 1992. pp. 41-65; BOVENBERG, A.L. y MOOIJ, R.A.
“Environmental levies and distortionary taxation”. American Economic Review, 94, 1994.
pp. 1085-89; GOULDER, L.H. “Environmental taxation and double dividend: A reader’s
guide”. International Tax and Public Finance. Vol. 2 Nº 2. pp. 157-84, entre otros.
5
Son las medidas que establecen límites a la contaminación, estándares de producción,
normas de control de calidad ambiental, exigencias de realización de estudios de impacto
ambiental, prohibiciones, etc.). En la actualidad, a nivel mundial son los instrumentos
más utilizados por los gobiernos.
6
Así mismo, existen otros instrumentos de menor uso o extensión como ser: a) Subsidios:
desgravaciones para la adquisición de tecnologías limpias o de pagos directos a los
agentes que adoptan conductas ecológicas; (b) Tasas de uso: pagos compensatorios
sobre el deterioro causado en el ambiente por el uso de un recurso natural; c) Depósitos
y reembolsos: cobro de un monto inicial sobre un producto contaminante en el momento
de la adquisición, el cual es reembolsado cuando el consumidor devuelve el producto
(caso de envases retornables o pilas); d) Cobros presuntos: se le cobra al contaminador
según el daño estimado que su actividad causa en el ambiente, el que es reintegrado al
contaminador si demuestra que dio un tratamiento adecuado el desecho contaminante; y
e) Derechos de propiedad: el otorgamiento de derechos de propiedad sobre los recursos
establece incentivos al propietario para no agotar el recurso.
- 176
177 -
Darío M. Rajmilovich
La ventaja que posee este instrumento está dada por el límite cuantitativo
al nivel de emisiones que puede garantizar el Estado, por lo que con re-
lación a su efectividad suele superar al impuesto, que ajusta precios pero
no cantidades.
- 177
176 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
7
Teorema de Buchanan - Tullock referido por ARNALDO, Antonio. Impuestos ambientales.
Argentina, Buenos Aires: Editorial Osmar Buyatti, 2007. pp. 47-67; entre otros, pp.
252-253.
- 178
179 -
Darío M. Rajmilovich
8
Para disminuir la resistencia en los grupos de poder económico (las empresas afectadas)
y político (los ambientalistas o “partidos verdes”) a la introducción del impuesto, es común
que se establezca un objetivo de efecto fiscal neutro, mediante la reducción simultánea
de otros tributos compensatorios (impuestos al trabajo o a la renta). Se trata de una
“estrategia de legitimación” necesaria para implementar este tipo de instrumentos, que
habitualmente recibe la oposición del Ministerio de Hacienda en virtud del citado efecto
fiscal neutro (ver ARNALDO, Antonio. Op. cit., en nota 7, pp. 251-262).
9
V. gr. por la acción de los “lobbies”.
10
V. gr. por la asignación inicial de los derechos de emisión entre los agentes económicos
que suele ser gratuita o a costo subsidiado.
- 179
178 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
11
LABANDEIRA, Xavier. “Impuestos y medio ambiente”. Universidad de Vigo: Departamento
de Economía Aplicada, 1999.
12
Ello requiere de una acción coordinada en el caso de integración a mercados comunes,
zonas de libre comercio o uniones económicas. V. gr. en el caso de Argentina, la política
ambiental debería ser objeto de medidas armonizadas a nivel del mercado común, caso
contrario la aplicación de un impuesto de corte ambiental podría provocar la reubicación
de las plantas afectadas en otro país del mercado común. En el ámbito de la Unión
Europea, si bien la imposición ambiental no ha sido objeto de armonización, se acordó
un marco de referencia de la imposición de los productos energéticos (COM(97)30)
estableciendo un sistema de nivel mínimo de imposición sobre combustibles minerales, y
otros productos energéticos incluyendo el gas natural y combustibles sólidos (utilizados
para calefacción o como combustible de motores) y a la electricidad (Commission of the
European Community, “Communication from the Commission. Environmental taxes and
charges in the single market”, Brussels, 26/03/1997), dejando a cada Estado miembro
la autonomía de decidir los aspectos específicos de los tributos a adoptar.
- 180
181 -
Darío M. Rajmilovich
13
Mientras que el primero usa dióxido de cloro para blanquear la pulpa celulósica, el
segundo utiliza peróxido de hidrógeno (agua oxigenada), oxígeno y ozono (ver: http://
www.ambienteydesarrollo.com.ar).
14
La “paradoja” de los impuestos ambientales puros o pigouviano consiste en que su
finalidad es “antifiscal”; dicho de otro modo el instrumento será más exitoso cuanto
menor sea la recaudación obtenida.
- 181
180 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
15
En el ámbito de la Comunidad Económica Europea (hoy Unión Europea) las propuestas
de la Comisión Europea tendiente a armonizar la imposición sobre energías y
carbón fracasaron sistemáticamente (v. gr. propuestas de directivas COM(92)226 y
COM(95)172), habiéndose llegado a un acuerdo con la Directiva COM(97)30 del 12/03/97
fijando niveles mínimos de tributación pero dejando a cada Estado miembro la potestad
de fijar las formas de tributación (hechos imponibles, sujetos, elementos temporales y
espaciales, base imponible, alícuota, etc.) a adoptar.
- 182
183 -
Darío M. Rajmilovich
16
Ver entre otros: CAFFERATTA, N. “Derecho administrativo y derecho ambiental”. La Ley
2005-A, Buenos Aires. 1481 p.; SABSAY, D. “La cuestión ambiental en la Constitución de
la ciudad autónoma de Buenos Aires”. La Ley 2006-F. 1082 p.; MORELLO, A. y SBDAR,
C. “Acción popular y procesos colectivos. Hacia una tutela efectiva del ambiente”. Buenos
Aires: Ed. Lejouane, 1997; KEMELMAJER DE CARLUCCI, A. “Estado de la jurisprudencia
nacional en el ámbito relativo al daño ambiental colectivo después de la sanción de la
Ley 25.675, ley general del ambiente (LGA)”. Argentina: Academia Nacional de Derecho,
julio 2006.
- 183
182 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
Es decir, la visión del jurista prefiere las regulaciones directas a los instru-
mentos de mercado. Si contaminar es socialmente malo, debe regularse
de forma tal de limitar o bien prohibir las conductas disfuncionales con los
estándares ambientales definidos por las normas específicas en la materia,
y compatibles con un desarrollo sustentable.
17
BUSTAMANTE ALSINA, J. “El daño ambiental y las vías procesales de acceso a la
jurisdicción”. JA, 1996-IV (octubre-diciembre). Buenos Aires. 897 p.; y MORELLO, A. y
SBDAR, Claudia. “Teoría y realidad de la tutela jurídica del ambiente”. En: Revista La
Ley año 2, Nº 653. Buenos Aires, 18 de octubre de 2007.
- 184
185 -
Darío M. Rajmilovich
18
Ley 23.966, título III sobre impuesto sobre combustibles líquidos y gas natural –ICL–
(nafta, nafta virgen, gasolina virgen, solvente, aguarrás, gas-oil, diesel-oil, kerosene,
productos compuestos por una mezcla de combustibles); Ley 26.181 sobre Fondo
Hídrico de Infraestructura (nafta y gas natural distribuido por redes destinado a gas
natural comprimido para el uso como combustible en automotores); Ley 26.028 y Decreto
564/05 sobre Impuesto sobre el Gas Oil y el Gas Licuado para Uso Automotor (gas oil y
gas licuado para uso automotor en el caso de estaciones de carga para flotas cautivas);
Decreto 976/2001 sobre tasa sobre el gas oil (gas oil y gas licuado uso automotor); y
Ley 25.565, art. 75 sobre recargo sobre el gas natural y el gas licuado de petróleo (gas
natural en punto de ingreso al sistema de transporte).
- 185
184 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
19
Aplicada por los países europeos (cfr. ARNALDO, Antonio. Op. cit., en nota 7. pp.
127-128.
20
En realidad, por razones sociales este sector resulta subsidiado por el sistema tributario
sobre combustibles al otorgársele cómputos de pagos a cuenta en el impuesto a las
ganancias, IVA y contribuciones de seguridad social.
- 186
187 -
Darío M. Rajmilovich
21
El artículo 7º dispone el beneficio de estabilidad fiscal por el término de quince (15) años
a favor de la actividad de generación eléctrica eólica y solar que vuelque su energía en
los mercados mayoristas y/o que esté destinada a la prestación de servicios públicos
previstos en la ley.
22
El artículo 15 de la Ley 26.093 establece como beneficios del régimen: (i) IVA e Impuesto
a las Ganancias: tratamiento dispensado por la Ley 25.924 y sus normas reglamentarias,
a la adquisición de bienes de capital o la realización de obras de infraestructura
correspondientes al proyecto respectivo, por el tiempo de vigencia del régimen (IVA:
devolución de créditos fiscales de IVA; Ganancias: régimen de amortización acelerado);
(ii) Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta: desgravación, a partir de la fecha de
aprobación del proyecto respectivo y hasta el tercer ejercicio cerrado, inclusive, con
posterioridad a la fecha de puesta en marcha; y (iii) Exención de tasa de infraestructura
hídrica –Ley 26.181–, el ICL e Impuesto sobre el Gas Oil y el Gas Licuado para Uso
Automotor –Ley 26.028–, sobre el biodiesel y el bioetanol producidos por los sujetos
titulares de los proyectos aprobados por la autoridad de aplicación, para satisfacer las
cantidades previstas en los artículos 7º, 8º y 12 de la ley.
23
V. gr. Provincia de Buenos Aires (Ley 13.719).
24
Beneficios tributarios idénticos a los previstos en la Ley 26.093.
25
V. gr. Provincia de La Pampa (Ley 2380), Provincia de Mendoza (Ley 7822).
26
Beneficios tributarios idénticos a los previstos en la Ley 26.093.
- 187
186 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
- 188
189 -
Darío M. Rajmilovich
27
Definidos como aquellos componentes gaseosos de la atmósfera, tanto naturales como
antropógenos que absorben y reemiten radiación infrarroja (artículo 1º, apartado 5 de la
Convención) y que el anexo A del Protocolo de Kyoto lista y que comprende al dióxido
de carbono (CO2), metano (CH4), óxido nitroso (N2O), hidrofluorocarbonos (HFC),
perfluorocarbonos (PFC), y hexafluoruro de azufre (SF6).
28
Los impuestos ambientales actuales que aplican ciertos países (v. gr. Suecia, Noruega,
Dinamarca, Alemania, Reino Unido, Países Bajos, etc.) tienen una incidencia de entre
el 5% y el 10% de la recaudación tributaria total (UK Green Fiscal Commission: Informe
final “The case for green fiscal reform”, septiembre de 2009. 57 p., documento disponible
en: www.greenfiscalcommission.org.uk). Se aprecia que un nivel de incidencia que
genera el efecto buscado debería rondar el 20% de la recaudación tributaria total para
el año 2020.
- 189
188 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
- 190
191 -
Darío M. Rajmilovich
3. El Protocolo de Kyoto
3.1. Descripción
Dado que la obligación legal de los países anexo I entra en vigor en el pri-
mer período quinquenal 2008-2012, en el cual los citados países –dentro
del porcentaje comprometido por cada uno– son libres de elegir el mejor
medio de obtener el volumen de reducción total de las emisiones de GEI
a nivel nacional, cabe concluir que el IET es un mercado cerrado cuyos
operadores son las empresas y gobiernos de tales países.
Por otro lado, con la finalidad de flexibilizar el logro del objetivo de reducción
comprometido al menor costo posible, el Protocolo permite:
29
Aprobado por la República Argentina a través de la Ley 25.438. El Protocolo de Kyoto
ha comenzado a regir a partir del 16/02/2005.
30
Aprobado por la República Argentina a través de la Ley 24.295.
31
Algunos de tales países como Estados Unidos y Australia a la fecha no han suscrito la
Convención.
32
El Banco Mundial creó o auspició la creación de distintos fondos de carbono que así
mismo administra, cuya función es facilitar la distribución de los riesgos con una mínima
inversión de las empresas y gobiernos participantes, disminuyendo los riesgos de
inversión y la reducción de los costos de obtención de CER gracias al mejoramiento
de las condiciones de negociación, como ser: “The Prototype Carbon Fund” (PCF)
(1999), “The Netherlands CDM Facility” (2001), “The Community Development Carbon
Fund” (2002), “The Italian Carbon Fund” (2003), “The BioCarbon Fund” (2003), “The
Netherlands European Carbon Facility” (2004), “The Danish Carbon Fund” (2004), “The
Spanish Carbon Fund” (2005), entre otros.
- 191
190 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
Concentraremos nuestro análisis a los MDL, toda vez que Argentina (así
como otros países latinoamericanos) suscribió y ratificó el Protocolo y con-
forma un país elegible bajo el mecanismo MDL como receptor potencial de
inversiones destinadas a la reducción de emisiones de GEI.
33
La unidad de medida del CER es la tonelada equivalente de CO2, es decir 1.000.000
CERs representa Tn. 1 Millón de reducción de emisiones de GEI.
34
Las normas complementarias del MDL emitidas por la Junta Ejecutiva comprenden, entre
otros, los siguientes aspectos del mecanismo y/o del procedimiento: (i) el funcionamiento
de las denominadas “Entidades operacionales” (“DOEs”) (terceros expertos cuyo objeto
es la validación de los proyectos y la verificación de las reducción de emisiones), (ii)
presentación de proyectos o diseño de documentos de proyectos (“PDDs”), (iii) Registro
de proyectos o actividades de proyecto, (iv) Metodologías para la fijación de la línea
base (“baseline”) y el monitoreo de las emisiones, (v) Metodologías específicas: de
actividades de proyecto de larga escala, de baja escala, forestación y reforestación, (vi)
Metodologías para la demostración y la determinación del requisito de “Adicionalidad”
(cuyo objeto es acreditar que el proyecto no se realizaría a falta del MDL), (vii) emisión
de CERs, (viii) registro del MDL, etc.
35
En el caso de la República Argentina, nos referimos al Decreto (PEN) 822/98 que crea
la Oficina Argentina de Implementación Conjunta (OAIC), denominación modificada
por Resolución (SAyDS) 240/2005 como “Oficina Argentina del Mecanismo para
un Desarrollo Limpio” (OAMDL), y a la Resolución (SAyDS) 825/2004 cuyo anexo I
establece las normas de procedimiento para la evaluación nacional (la fase nacional)
- 192
193 -
Darío M. Rajmilovich
3.2.1. Planteo
de los proyectos MDL presentados ante la OAMDL, en línea con las decisiones de las
conferencias de las partes (“CP”) pertinentes (v. gr. Decisión 17/CP, Decisión 19/CP,
entre otras) y las disposiciones aplicables emitidas por la junta ejecutiva del MDL.
- 193
192 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
36
ANDERSSON, Krister. “Internacional taxation of emission trading”. Seminar B:
“Internacional tax aspects of trading in emission allowances”, IFA 2007, Kyoto, 9 de
septiembre de 2007. El seminario B estuvo conformado por Krister Andersson como
Chair (Suecia), y los siguientes Panelistas: Ana C. Akie Utumi (Brasil), Stephen Bowman
(Canadá), Kart Mitterlehner (Austria), y Adela Resarova (Eslovaquia).
- 194
195 -
Darío M. Rajmilovich
37
Nos referimos al grupo de empresas y gobiernos que participan del mercado de emisiones
(en el caso del IET, los 36 países anexo I del Protocolo).
- 195
194 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
38
Ver demostración econométrica de esta afirmación en los cuadros 2 y 3 y sus
explicaciones en ANDERSSON, Krister. Op. cit., en nota 36.
39
RAJMILOVICH, Darío. “El impuesto a la renta sobre la inversión internacional”. Cap.
III.10. Argentina: Universidad de Buenos Aires, facultad de ciencias económicas, Centro
de Investigación de Tributación, 2007.
40
SLEMROD, Joel. “Tax principles in an international economy”. En: “World Tax Reform:
Case Studies of Developed and Developing Countries 11”. 13 p., Michael Boskin &
Charles Mc Lure, Jr. eds., 1990. Ver en igual sentido, GORDON, Roger H. Can capital
income taxes survive in open economies?, 97 J. of Finance 1159, 1992, y RAZIN, Assaf
y SADKA, Efraim. “International tax competition and gains from tax harmonization”. 37
Economics Letters, 1991.
- 196
197 -
Darío M. Rajmilovich
que los países importadores de capital pueden aplicar impuesto a la renta sin
reducir su bienestar económico nacional ni el bienestar económico global.
41
Op. cit., en nota 36, su nota 12, 6 p., y numeral 6, 18 p.
- 197
196 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
Por lo tanto, con relación a los países anexo I (caso de Argentina y otros
países latinoamericanos), se verifica un fenómeno análogo al de una exter-
nalidad fiscal positiva43, como puede ser la exportación de impuestos por
parte del país de fuente, por ejemplo como consecuencia de la adopción
del sistema de crédito en país de residencia de los inversores.44
En efecto, las medidas que estos países implementen para atraer inversio-
nes en proyectos y actividades calificables bajo el MDL (que concluyan en
la emisión de CER), y en la medida que su ejecución permita bajar el costo
marginal de reducción de emisiones a los inversores y/o gobiernos de países
42
Por lo tanto, los mismos son ilimitados, salvo que de acuerdo a la legislación interna del
país en cuestión, se apliquen metas o límites a las emisiones.
43
La “externalidad fiscal” deriva del concepto de “externalidad” de la teoría económica,
que aparece cuando la elección de los impuestos por parte de una jurisdicción fiscal
tiene efectos en el bienestar económico de otra jurisdicción fiscal. El efecto puede ser
negativo (externalidad fiscal negativa o perjudicial) o positivo (externalidad fiscal positiva
o beneficiosa).
44
Op. cit., en nota 39, capítulo IV, punto 16.
- 198
199 -
Darío M. Rajmilovich
anexo I que requieran aplicar los CER para cumplir las metas de emisión
del Protocolo, podría promover el flujo de inversión desde el exterior sin
alterar la productividad ni las formas de producción45, incluso sin costo fiscal.
Por ejemplo, sea el caso de una empresa en el país A (País anexo I) que
desarrolla un proyecto marginal de desarrollo limpio (MDL) que le permitirá
obtener 500.000 CER por un precio negociado con inversores de US$ 5
millones (a razón de US$ 10 por Tn. CO2), y siendo que tales CER serán
adquiridos por empresas y/o gobiernos y/o fondos de carbono (inversores de
países anexo I) con el objeto de cumplir las metas de emisión del Protocolo
a menor costo.46 Si el proyecto es marginal, aun de no aplicar el país A un
impuesto sobre la ganancia neta obtenida por la empresa argentina deri-
vada de la venta de tales derechos, el resultado implicará mayor inversión
sin costo fiscal, o sea un beneficio neto.
45
Ya que las empresas locales no tienen límites a las emisiones, ni individual ni general.
46
Supongamos que tales operadores participan en el diseño, gestión e implementación del
proyecto e incluso adquieren en forma anticipada (T0) de la empresa el derecho futuro
a la emisión de los CERs (T1, T2…), y que el valor en mercados de futuros de CERs o
de derechos de emisión = US$ 25, obtendrían un ahorro de US$ 15 por Tn/CO2, o sea
un total de US$ 7,5 millones.
- 199
198 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
En este sentido, cabe indicar que hasta el período 2012 (primera fase del
MDL) existen proyectos en desarrollo que generarán créditos por encima
de 1.000 Millones de Toneladas de CO248, estimándose que el MDL pro-
bablemente aporte entre 5.000 y 10.000 millones de dólares en fondos
adicionales para mitigación en los países en vías de desarrollo. A su vez,
se ha estimado que la financiación de proyectos MDL apalancarán nuevas
inversiones privadas y públicas entre 6 y 8 veces el monto de los fondos
aportados a los citados proyectos.49
47
Lo cual genera externalidades de crecimiento que superan el costo de la pérdida de
recaudación, cfr. DÍAZ, Vicente O. “Fiscalidad, extrafiscalidad y exenciones tributarias”.
Buenos Aires: Periódico Económico Tributario, abril 2008. 392 p., con cita de SHAH,
Anwar. “Fiscal inventives for investment and innovation”. The World Bank, Oxford
University Press.
48
Cabe indicar que hasta el 28/03/2008 se habían emitido efectivamente CER por
132.773.948 (http://cdm.unfccc.int/Issuance/cers_iss.html), de lo que se infiere que el
MDL se encuentra en su etapa inicial y en proceso de fuerte expansión hasta alcanzar
su nivel promedio de emisión de CERs.
49
ANDERSSON, Krister. Op. cit., en nota 36, con cita de: “Stern review on the economics
of climate change”, (conocido como “Stern report”), HM Treasury, Cambridge University
Press, 2007. 476 p.
50
“Annual report of the executive board of the clean development mechanism to the
conference of the parties serving as the meeting of the parties to the Kyoto Protocol”.
Part I, FCCC/KP/CMP/2007/3 (Part I), 6 noviembre 2007, párrafo 10, nota 5.
- 200
201 -
Darío M. Rajmilovich
- 201
200 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
minación (y por ende de eficiencia del impuesto) son diversos, entre otros
los sistemas de suma de dígitos (amortización decreciente), amortización
acelerada en el año de alta51, y amortización creciente por aplicación a la
cuota de amortización de una tasa de interés capitalizada anualmente.52
No obstante, la problemática de la depreciación acelerada de los bienes
de capital es común al conjunto de áreas de la economía. Por otro lado,
los proyectos de desarrollo de tecnologías limpias tienen requerimientos
diversificados de capital físico, por lo tanto las políticas de incentivo basadas
en sistemas de amortización acelerada o créditos fiscales por inversión
discriminan a favor de los proyectos capital intensivo, en contra de aquellos
otros que requieren de mayor participación de servicios (por ejemplo, en
entrenamiento o capacitación) o intangibles (transferencias de tecnología,
como patentes).
• Tecnología.
51
En que se evita el problema de determinación de la tasa de interés a computar en el
cálculo, ya que dicha tasa será la propia de la empresa en cuestión (tasa interna de
retorno). Este sistema se ha justificado, asimismo, por la presencia de una “externalidad
positiva” debido a su efecto multiplicador sobre la economía en general, GARCÍA,
Fernando y SCALONE, Enrique. “La inversión en bienes de uso y los intereses no
deducibles. Análisis de las restricciones a la deducibilidad impositiva de los intereses
originados en las deudas incurridas para la adquisición de los bienes de capital”. Buenos
Aires: VIII Congreso Tributario del CPCECABA. 309 p.
52
RAJMILOVICH, Darío. “Impuestos a la renta y sobre los consumos para el desarrollo
económico argentino”. En: Revista Impuestos. Buenos Aires: 3-2003, capítulo III.2.2. 5 p.
- 202
203 -
Darío M. Rajmilovich
Uno de los elementos que deben ser demostrados por los interesados
para el registro de proyectos bajo el MDL, susceptibles al final del proceso
de la emisión de CER, es el denominado requisito de “adicionalidad”. Un
proyecto o actividad de proyecto se considera “adicional” si el proyecto o
actividad no es atractivo por sí mismo, sino como consecuencia de la ope-
ración del mecanismo MDL. Es decir, el proyecto en cuestión o bien no es
rentable para la empresa o bien no representa la opción más rentable de
las disponibles para la empresa, incluida la alternativa de continuar con el
desarrollo de la operatoria actual.
53
“Tool for the demonstration and assessment of addicionality”. Versión 03, EB29, UNFCCC/
CCCNUCC.
- 203
202 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
• Análisis de mercado.
El método de análisis (i) “costo simple” requiere documentar los costos aso-
ciados a la actividad de proyecto propuesto y demostrar que dicha actividad
no produce beneficios excepto por la negociación de los CER. Este método
de análisis se sugiere para los supuestos de actividades de proyecto que no
generan ingresos ni beneficios cuantificables sino exclusivamente costos
(v. gr. saneamiento de aguas, remediación de suelos espontáneos, etc.).
En el cálculo del indicador financiero deben incluirse todos los costos sig-
nificativos, entre otros: costos de inversión, de operación y mantenimiento,
y los ingresos asociados (excluyendo la venta de CER), entre otros: subsi-
dios e incentivos fiscales, y en caso de inversores públicos, comprende los
costos y beneficios fuera de mercado. Asimismo, en el cálculo de indicador
financiero, los riesgos específicos del proyecto deben incluirse (v. gr. sobre
la base de primas de seguro que reflejen riesgos equivalentes).
- 204
205 -
Darío M. Rajmilovich
• Mejor efecto ecológico (no solo en términos de emisión de GEI sino otros
efectos colaterales).
- 205
204 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
- 206
207 -
Darío M. Rajmilovich
Entre las medidas que se incluyen en este punto, militan las medidas fis-
cales de amortización acelerada de las inversiones, créditos fiscales por
inversión, y medidas similares.
54
Como es el caso de la legislación de imposición sobre la renta en Argentina (cfr. arts.
75, 83 y 84 Ley de Impuesto a las Ganancias).
- 207
206 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
55
En el caso de la Argentina, se trata de la Oficina Argentina del Mecanismo para un
Desarrollo Limpio (OAMDL) según Resolución (SAyDS) 240/05.
56
Lo que podría requerir la previsión presupuestaria de la necesidad financiera en el
proyecto presentado ante la OAMDL (v. gr. a través de la exigencia de presentación
de un cuadro de origen y aplicación de fondos, propios y/o de terceros, de servicios e
intangibles afectados al proyecto).
- 208
209 -
Darío M. Rajmilovich
1. Alcance objetivo.
1.1. Exención sobre los beneficios totales del proyecto incluyendo la venta
de CER obtenidos.
2. Alcance cuantitativo.
2.2. Exención sobre un beneficio establecido (p. ej. tasa de interés de bono
soberano más un porcentaje adicionado) o el beneficio obtenido, el menor.
57
Instituto Nacional de Propiedad Industrial (INPI), de acuerdo al régimen de la Ley 22.426
de Transferencia de Tecnología, y sus normas reglamentarias y complementarias.
- 209
208 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
La opción 1.1 (exención sobre los beneficios totales del proyecto) es sus-
ceptible de la crítica consistente en que trata en forma diferenciada a dos
proyectos similares, uno canalizado a través del MDL y otro no.
4. Conclusiones
- 210
211 -
Darío M. Rajmilovich
- 210
211 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
11. Los países anexo I participan del mercado solo indirectamente. No están
obligados a metas de reducción de emisiones (por lo tanto no se le asignan
derechos de emisión), pero son elegibles para proyectos de actividades que
originan la emisión de CER a fin de su aplicación en el citado mercado. Por
lo tanto, con relación a los países anexo I (caso de Argentina), se verifica
un fenómeno análogo al de una externalidad fiscal positiva.
12. Bajo los lineamientos trazados, el objeto de la política fiscal nacional para
el desarrollo del MDL consistirá en diseñar los instrumentos de promoción
y atracción de la inversión desde países anexo I, con una doble finalidad:
- 212
213 -
Darío M. Rajmilovich
13. El escenario reseñado nos da una idea que no solo desde el punto
de vista cualitativo (externalidades positivas), se justifica una política de
promoción de estas inversiones. Desde el punto de vista cuantitativo, es
impensable que las empresas domésticas, clásicas formadoras de nuevo
capital, puedan por sí mismas reconvertir o ampliar inversiones que logren
resultados comparables. En definitiva, se trata de competir para atraer la
radicación de capital disponible a nivel mundial que busca un lugar para
desarrollo proyectos MDL y así cumplir compromisos de reducción de
emisiones al menor costo posible.
- 213
212 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
17. En cambio, las medidas de exención sobre las ganancias de los pro-
veedores de recursos en los proyectos (capital ajeno, tecnología y capital
propio) cumplen más acabadamente el objetivo que la política fiscal puede
lograr como medidas de incentivo a la inversión en proyectos MDL.
• Alcance objetivo.
• Alcance cuantitativo
- 214
215 -
Darío M. Rajmilovich
BIBLIOGRAFÍA
GREEN FISCAL COMMISSION. “The case for green fiscal reform”. Londres,
septiembre de 2009. [En línea]. Disponible en: www.greenfiscalcommission.
org.uk.
- 215
214 -
LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL Y EL MECANISMO DE DESARROLLO LIMPIO DEL ...
- 216 -
Diana Richardson Peña
- 217 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 218
219 -
Diana Richardson Peña
Resumen
Palabras clave
Abstract
1
Abogada de la Universidad Externado de Colombia, con especializaciones en derecho
tributario y aduanero de las universidades Nuestra Señora del Rosario y Externado de
Colombia, respectivamente, graduada en desarrollo directivo del INALDE, Escuela de
Negocios de la Universidad de la Sabana; magistrada auxiliar de la Sección Primera
del Consejo de Estado.
- 219
219 218 -
- 264
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
Key words
Sumario
2
CASTILLA DOMINGO, Manuel. Mejores prácticas y futuro de las aduanas. Banco
Interamericano de Desarrollo. División fiscal, 2003. 2 p.
3
Refiriéndose a la que comenzó en el año 2000.
- 220
221 -
Diana Richardson Peña
Siguiendo con Castilla Domingo, observa que ambos fines han evolucio-
nado al compás de los cambios en las ideas políticas y económicas y de
las nuevas demandas sociales.4 Al mismo tiempo, la preocupación por la
defensa de los consumidores, la calidad de vida, el patrimonio artístico,
el entorno ambiental, etc., significan nuevos valores que la aduana debe
proteger frente a eventuales riesgos provenientes del exterior.
4
Castilla Domingo comparte la opinión de varios doctrinantes, en el sentido que “la
aportación de la aduana a la recaudación fiscal ha perdido importancia y que debe
enfocar su actuación de manera diferente”. Op. cit., p. 2.
5
El servicio de aduanas de los Estados Unidos describe sus principales fines de forma
absolutamente clara y directa:
• Liquidar y recaudar los derechos, impuestos y tasas sobre las mercancías importadas;
• Proteger a la industria nacional y a los trabajadores americanos contra la competencia
desleal de los productores y fabricantes extranjeros;
• Regular el tráfico de personas, transportistas y mercancías entre los Estados Unidos
y otros países;
• Proteger a los americanos y a su medio ambiente contra la introducción de productos
nocivos o peligrosos;
• Evitar el tráfico de drogas y el contrabando de otros productos; y,
• Hacer cumplir ciertas restricciones de las leyes en relación con algunas exportaciones”.
Customs Modernization Act, 1993, En: CASTILLA DOMINGO, Manuel. Op. cit., p. 3.
- 221
220 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
6
Comúnmente conocidos, como tratados de libre comercio.
7
El artículo 429 de la Resolución 4240 del 2000, reglamentaria del Decreto 2685 de 1999,
establece: “Fiscalización aduanera. Es la facultad que tiene la autoridad aduanera para
adelantar las investigaciones, desarrollar los controles, vigilar y asegurar el cumplimiento
de las obligaciones establecidas por las normas aduaneras a los importadores,
exportadores, declarantes y demás usuarios y auxiliares de la función aduanera, y en
general, para verificar la legal introducción de mercancías al territorio aduanero nacional”.
- 222
223 -
Diana Richardson Peña
Así las cosas, son estos algunos de los principales mecanismos anunciados
y en progreso por parte de la administración aduanera, a fin de garantizar
la seguridad nacional frente al delito; y, al mismo tiempo se constituyen en
importantes elementos que permitirán hacer del país un interlocutor intere-
sante ante el mundo para materializar acuerdos o prácticas que propendan
8
El proyecto de estatuto aduanero, es amplio en la previsión de la utilización de scanner y
equipos que permitan tecnificar la gestión de control, asegurando procesos de inspección
de mercancía más expeditos y menos intrusivos.
9
Creado mediante Decreto 2462 de julio 09 de 2010, con un plazo de cuatro (4) meses
para que la DIAN, expidiera una resolución de carácter general, mediante la cual se
darían las instrucciones para la puesta en práctica del sistema. Posteriormente, mediante
Decreto 4185 de noviembre 9 de 2010, se prorrogó por el término de un año la expedición
de la resolución en comento, y a partir de la entrada en vigencia del decreto.
10
El OEA en Colombia se estableció y reguló mediante Decreto 3568 de 27 de septiembre
de 2011. Se trata, en síntesis, de un sujeto tendiente a coadyuvar con la administración
en el objetivo de lograr un proceso seguro durante las diversas fases que conlleva
cualquier operación de comercio internacional.
Dentro de los beneficios y prerrogativas del OEA se resaltan: la disminución del número
de inspecciones físicas, la prelación en la realización de sus operaciones y trámites por
parte de las autoridades de control, la posibilidad de actuar directamente ante la autoridad
aduanera como declarantes importadores y exportadores, entre otras, contenidas en el
artículo 8º del decreto señalado.
- 223
222 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
No obstante, son varias las voces que llaman la atención en cuanto al reto
que a hoy asumen las aduanas, dada la necesidad de garantizar seguridad
nacional a través del control de mercancías, versus la obligación de facilitar
el comercio en los términos estipulados por la OMC. Podría vislumbrarse
así, que los anunciados mecanismos tecnológicos y la consecuente tec-
nificación que se ha de implementar institucionalmente, están llamados a
responder al desafío planteado.
Dentro de los fines y propósitos que se espera, cumplan las aduanas, ante
las exigencias que se plantean en el marco de múltiples acuerdos comer-
ciales internacionales, se destacan la protección al medio ambiente y a la
propiedad intelectual.
11
Esta decisión fue suscrita en la Ronda de Uruguay de 15 de abril de 1994 y encomienda
al consejo general de la OMC, el establecimiento de un comité de comercio y medio
ambiente, que revisará las políticas ambientales que puedan tener efecto sobre el
comercio.
- 224
225 -
Diana Richardson Peña
12
Léase el acápite de objetivos, capítulo 18, medio ambiente del texto final TLC Colombia
- EE.UU., en www.mincomercio.gov.co.
13
Esto, se reitera, para vigilar la relación entre comercio y medio ambiente, pretendiendo
que este no tenga una repercusión restrictiva sobre aquel; y, al mismo tiempo, que no
se propicien inversiones por medio de políticas medioambientales flexibles, restando
competitividad a países con políticas ambientales más estrictas.
- 225
224 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
14
Léase el Tratado de Libre Comercio Colombia - Estados Unidos - Aproximación
académica. Bogotá: Universidad Externado de Colombia, 2005. 72 p.
15
Artículo 4º del proyecto.
16
Obstáculos técnicos al comercio.
17
En materia de protección al patrimonio cultural colombiano, existe, por lo pronto, un
memorando de entendimiento entre los gobiernos de los Estados Unidos y de Colombia,
- 226
227 -
Diana Richardson Peña
- 227
226 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
Así las cosas, se concluye que, de estos nuevos fines u objetivos de la adua-
na, se cuenta con algunos desarrollos normativos y avances importantes en
materia de seguridad nacional y propiedad intelectual, aunque es evidente
que falta bastante camino por recorrer, a fin de delimitar la actuación de
la aduana, en cumplimiento de objetivos protectores como los señalados.
21
Decreto 4540 de 2006, capítulo II, procedimiento, artículos 2º a 8º.
- 228
229 -
Diana Richardson Peña
22
OSSA ARBELÁEZ, Jaime. Derecho administrativo sancionador. Una aproximación
dogmática. 2 ed. Bogotá: Legis Editores S.A., 2009. pp. 54, 55.
23
Léase a VIDAL PERDOMO, Jaime. Derecho administrativo. 13 ed. Bogotá: Legis Editores
S.A., 2008. pp. 482 y ss.
- 229
228 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
24
HINESTROSA, Fernando. Responsabilidad extracontractual: antijuridicidad y culpa. En:
HENAO, Juan Carlos. Análisis comparativo de la responsabilidad extracontractual del
Estado en derecho colombiano y francés. Bogotá: Universidad Externado de Colombia,
1998. 36 p.
25
COLOMBIA. CONSEJO DE ESTADO. Sección Tercera. (9, julio, 1992). C.P. Betancur
Jaramillo, Exp. 7078.
- 230
231 -
Diana Richardson Peña
26
VIDAL PERDOMO, Jaime. Op. cit., pp. 479 y ss.
Igualmente, recuerda el profesor que “las personas no responden únicamente de los
daños que ellas causen, sino también de los producidos por hechos de las personas que
están bajo su cuidado ...”. De ahí que antaño, la responsabilidad estatal se concibiera
de manera indirecta, generada en el hecho del funcionario.
27
Citando el profesor Vidal Perdomo, doctrina sobre la materia, señala que “es suficiente
que el perjuicio se vincule materialmente a los actos, porque aquel que ejerce una
actividad debe asumir los riesgos de ella ...
... Los dos sistemas difieren en cuanto a la carga de la prueba: en la responsabilidad
subjetiva es preciso probar la culpa; en la objetiva basta comprobar que el perjuicio ha
sido causado por la actividad del demandado. Sin que esta actividad se vea calificada
de culposa”.
28
La falla del servicio, según la jurisprudencia, es el régimen subjetivo que se deriva del
incumplimiento de un obligación estatal y que se concreta en un funcionamiento anormal
o irregular o en una inactividad de la administración, y para que se estructure deben estar
acreditados los siguientes elementos: i) la existencia del daño o lesión de tipo patrimonial
o moral, cierto y determinado para quien lo alega; ii) la acción u omisión de la autoridad
pública que origina el daño, es decir, el incumplimiento o cumplimiento defectuoso o
tardío de la obligación legal a su cargo, y iii) la relación de causalidad entre esta y aquel,
es decir, que el daño se originó como consecuencia directa de la actuación atribuida a
la administración, pudiendo esta, por supuesto, alegar las causales de exoneración. La
acusación por falla del servicio impone, por tanto, al actor su demostración, o sea, la
omisión o extralimitación de la autoridad pública, de manera que de una confrontación
entre la órbita funcional de esta y las circunstancias fácticas demostradas en el proceso,
se deduzca el deber de reparar por parte del Estado.
COLOMBIA. CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección
Tercera. (28, octubre, 1976).
- 231
230 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
Con estas anotaciones es del caso, ahora abordar, con mayor detenimiento,
los ámbitos de responsabilidad de cada uno, tanto de la institución como
tal, como del funcionario, sin pretender agotar, desde luego, la temática
dada su gran amplitud.
29
En: HENAO, Juan Carlos. Op. Cit., p. 35.
30
Op. cit., pp. 36, 37.
- 232
233 -
Diana Richardson Peña
a) “El daño. El daño debe ser: 1) Cierto: el juez debe fallar acreditada su
existencia. La certeza del daño se opone a la eventualidad, porque eventual
es el daño que puede producirse. Pero no se opone al daño futuro, y así
en los casos de invalidez el juez condena a pagar una indemnización por
las consecuencias que de ella se deriven en el futuro, pero que son previ-
sibles. 2) Personal: en principio, solo la víctima del daño puede demandar
el pago de perjuicios. 3) El daño o perjuicio puede ser moral o material: es
material el que afecta al patrimonio de una persona, y comprende el daño
emergente y el lucro cesante (C.C., art. 1613).
Este vínculo no existe cuando el daño es producido por fuerza mayor, caso
fortuito, hecho de un tercero o culpa de la víctima. Estas circunstancias
exoneran de responsabilidad al demandado y juegan de manera diferente,
según se trate de responsabilidad fundada en una presunción de culpa o
en el riesgo.
- 233
232 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
32
Que al efecto señala: “Son fines esenciales del Estado: servir a la comunidad, promover
la prosperidad general y garantizar la efectividad de los principios, derechos y deberes
consagrados en la Constitución; facilitar la participación de todos en las decisiones
que los afectan y en la vida económica, política, administrativa y cultural de la Nación;
defender la independencia nacional, mantener la integridad territorial y asegurar la
convivencia pacífica y la vigencia de un orden justo.
Las autoridades de la República están instituidas para proteger a todas las personas
residentes en Colombia, en su vida, honra, bienes, creencias, y demás derechos y
libertades, y para asegurar el cumplimiento de los deberes sociales del Estado y de los
particulares”.
33
VIDAL PERDOMO, Jaime. Op. cit., p. 484.
- 234
235 -
Diana Richardson Peña
Así las cosas, es del caso recordar que serán objeto de control y por
tanto de juzgamiento, como regla general, siguiendo los lineamientos de
la Ley 1437 de 2011 o nuevo Código Contencioso de Procedimiento y de
lo Contencioso Administrativo, los actos, contratos, hechos, omisiones u
operaciones administrativas.34 Ello, sin distar, de manera sustancial, de lo
señalado por el actual Código Contencioso Administrativo.35
Cabe anotar que los medios de control, para controvertir las actuaciones
de la administración o sus actos administrativos, se encuentran regulados
en el nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de la Contencioso
Administrativo, a partir del artículo 135 en adelante.
34
El artículo 104 de de la Ley 1437 de 2011, dispone lo siguiente, en su inciso 1º: “De
la jurisdicción de lo contencioso administrativo. La jurisdicción de lo contencioso
administrativo está instituida para conocer, además de lo dispuesto en la Constitución
Política y en leyes especiales, de las controversias y litigios originados en actos,
contratos, hechos, omisiones y operaciones, sujetos al derecho administrativo, en los
que estén involucradas las entidades públicas, o los particulares cuando ejerzan función
administrativa ...”.
35
Artículo 83: “La jurisdicción de lo contencioso administrativo juzga los actos
administrativos, los hechos, las omisiones, las operaciones administrativas y los contratos
administrativos y privados con cláusula de caducidad de las entidades públicas y de
las personas privadas que ejerzan funciones administrativas, de conformidad con este
estatuto”.
- 235
234 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
36
Este fondo fue eliminado mediante Decreto 2649 de 1988 y sus funciones pasarían
a ser desempeñadas por la planta de personal que se adoptara para el efecto, en la
Dirección General de Aduanas.
37
La sentencia, en el acápite de consideraciones de la Sala, señala: “En el caso sub
judice, los demandantes intentaron la acción de reparación directa como se deduce de
las reiteradas afirmaciones que hacen en la demanda, de los hechos que invocan como
- 236
237 -
Diana Richardson Peña
causa de las pretensiones, de la relación de las normas que estiman aplicables y de los
alegatos de conclusión de la primera instancia.
Así lo entendió también el tribunal cuando le imprimió al proceso el trámite que
corresponde a los asuntos de reparación directa y cumplimiento. Tal entendimiento
es correcto, dado que el origen de las pretensiones de la demanda, es una omisión
administrativa consistente, no en el decomiso de las mercancías, como quiere el
recurrente, sino en el no cumplimiento de las sentencias de la jurisdicción aduanera
por parte del Fondo Rotatorio de Aduanas”.
38
“... resulta claramente establecida la oportunidad para que el Fondo Rotatorio de Aduanas
disponga de los bienes depositados por los jueces penales aduaneros, oportunidad que
no puede ser previa a la declaración judicial de contrabando de la mercancía retenida.
Solo cuando esté en firme la declaración de que la mercancía es de contrabando puede
proceder el fondo a su remate en forma directa o por un martillo. Este orden resulta
apenas lógico para evitar situaciones absurdas e ilegales como las de este proceso, en
que sin establecerse judicialmente si la mercancía o el vehículo eran de contrabando,
se dispuso del mismo en remate, pretermitiendo las obligaciones de custodia como
depositario, asignadas al fondo conforme a las normas del Código Civil, según remisión
expresa que el estatuto penal aduanero hace en su artículo 73”.
... todo lo cual lleva a concluir, que: “los automotores depositados en el Fondo Rotatorio
de Aduanas en desarrollo de investigaciones penales no pueden ser destinados al
servicio oficial, ni vendidos directamente, ni rematados en pública subasta, antes de que
se produzca y quede ejecutoriada la decisión jurisdiccional sobre contrabando”, como lo
sostuvo la Sala, con ponencia del consejero Jorge Dangond Flórez, en sentencia del 16
de julio de 1981, al resolver un caso similar al presente ...”. (subrayado fuera de texto).
39
“... Visto lo anterior, resulta claro para la Sala que en el caso bajo estudio se presentó
una falla del servicio por parte del Fondo Rotatorio de Aduanas al no cumplir la orden
de entrega del camión aludido emanada del Juzgado Segundo Superior de Aduanas
de Cali, porque previamente y en abierta rebeldía con claras disposiciones legales,
vigentes entonces, había dispuesto de aquel mediante remate que efectuó la Sección
Martillo del Banco Popular por cuenta del demandado (fol. 129).
- 237
236 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
Por su parte, en sentencia del 4 de junio de 2008, Exp. 14721, M.P. Ra-
miro Saavedra Becerra., se condenó al Estado a resarcir los perjuicios
ocasionados al actor, no por la ilegalidad de un acto administrativo por
medio del cual se suspendieron las actividades de vuelo de una aeronave
y se dispuso su retención, sino por la dilación injustificada de la entrega
de la mercancía. El daño se produjo, según la providencia, porque el pro-
cedimiento administrativo superó los términos previstos en la ley, toda vez
que entre la fecha en que la aeronave fue retenida para constatar posibles
irregularidades en su importación y la fecha en que fue efectivamente re-
cuperada por su dueño, transcurrió un tiempo mucho mayor al legal, que
no pudo ser justificado por la administración.40
- 238
239 -
Diana Richardson Peña
41
“La evolución de la jurisprudencia del Consejo de Estado, frente al deber estatal de
depósito en materia de obligaciones de almacenaje aduanero, ha sido bien interesante.
En principio, el enfoque era como depósito necesario o forzoso “merced al cual el
depositario (Fondo Rotatorio de Aduanas) tiene el deber de custodia en los bienes
incautados, como lo dispone el Código Civil (art. 83 ibídem)”. En época reciente el
Consejo de Estado revaluó la calificación del depósito de mercancías para efectos
aduaneros y pasó al depósito legal. Y no podría ser de otra forma por las diferencias entre
los depósitos contractual y aduanero que sus semejanzas. En materia de aduanas y en
el caso de pérdida de mercancías, por regla general, son dos los títulos jurídicos los que
se utilizan; de una parte, será objetivo si se está dentro del plazo para la legalización de
la mercancía; y de otra parte, será de falla si se está en la etapa posterior a la declaratoria
de abandono a favor de la Nación. Y autónomamente del título jurídico que se utilice,
el hecho de la pérdida de la mercancía de las bodegas que para tal efecto utiliza la
administración durante el trámite de importación puede entenderse imputable a ella,
salvo en ciertos eventos legales, siempre y cuando se prueben los demás elementos
de responsabilidad” ... Léase sentencia del 15 de marzo de 2001, Expediente 12.231.
C.P. Alier Eduardo Hernández Enríquez.
- 239
238 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
42
Artículo 29, C.N.
- 240
241 -
Diana Richardson Peña
43
En cuyo caso procederá, además, la solicitud de reparación bajo la acción de nulidad
y restablecimiento del derecho, de que trata el artículo 85 del C.C.A.
La nueva regulación administrativa, consagra esta acción de nulidad y restablecimiento
del derecho en su artículo 138, permitiendo igualmente, que la misma proceda frente a
actos administrativos de contenido general, siempre y cuando la demanda se presente
dentro de los cuatro (4) meses posteriores a su publicación. Si existe un acto intermedio,
de ejecución o cumplimiento del acto general, el término anterior se contará a partir de
la notificación de aquel.
44
CORREA, Ruth Stella. Memorias XXV Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario,
Cartagena de Indias 2010: responsabilidad del Estado por actos de contenido tributario/
Coordinado por Rodrigo Borasi. Capítulo Colombia. 1 ed. Buenos Aires: Abeledo-Perrot,
2010. 135 p.
45
El artículo 85 establece: “Acción de nulidad y restablecimiento del derecho. Toda persona
que se crea lesionada en un derecho amparado en una norma jurídica, podrá pedir que
se declare la nulidad del acto administrativo y se le restablezca en su derecho; también
podrá solicitar que se le repare el daño. La misma acción tendrá quien pretenda que
le modifiquen una obligación fiscal, o de otra clase, o la devolución de lo que pagó
indebidamente”.
A su turno el artículo 138 del nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de lo
Contencioso Administrativo dispone en su parte pertinente del inciso 1º: “Nulidad y
restablecimiento del derecho. Toda persona que se crea lesionada en un derecho
subjetivo amparado en una norma jurídica, podrá pedir que se declare la nulidad del acto
administrativo particular, expreso o presunto, y se le restablezca el derecho; también
podrá solicitar que se le repare el daño ...”.
46
La nueva normativa no establece expresamente que sea la acción de nulidad y
restablecimiento del derecho el medio idóneo para solicitar la modificación de una
obligación fiscal o la devolución de sumas que se pagaron indebidamente, no obstante,
no significa ello, que en efecto no se pueda interponer la misma frente a tal pretensión,
habida cuenta que la modificación de la obligación y/o la devolución correspondiente,
implica el restablecimiento del derecho vulnerado con el acto administrativo irregular.
47
Artículo 135, C.C.A.
- 241
240 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 242
243 -
Diana Richardson Peña
Así, como regla general, las leyes han de ser objeto de revisión constitucio-
nal por la Corte Constitucional, bien con anterioridad a la correspondiente
sanción presidencial51, o en razón de un juicio de constitucionalidad posterior
interpuesto por un ciudadano.52 Por su parte, los decretos expedidos por
el ejecutivo serán objeto de control de legalidad por parte del Consejo de
Estado, vía acción de nulidad53 y también serán objeto de acción de nulidad
por inconstitucionalidad en los términos del artículo 135 de la Ley 1437 de
2011, ante esta corporación.54
Con el fin de tener una noción general acerca del marco jurídico aduanero
existente en Colombia, es del caso anotar que en esta materia, la regulación
está dada, principalmente, por normas emanadas del ejecutivo, sujeto, en
principio, a la Ley Marco de Aduanas proferida por el Congreso de la Re-
pública. En efecto, el artículo 150, relativo a las funciones del Legislativo,
establece en su numeral 19: “Dictar las normas generales, y señalar en
ellas los objetivos y criterios a los cuales debe sujetarse el gobierno para
50
COLOMBIA. CONSEJO DE ESTADO. Sección Cuarta. Sentencia (5, octubre, 2001).
Exp. 25000-23-27-000-1998-0508-01-10.843; Sentencia (10, mayo, 2007). Exp. 76001-
23-31-000-1999-01382-01 (14459). En: CORREA, Ruth Stella. Op. Cit., pp. 147, 148.
51
En caso de objeción por inconstitucionalidad, artículo 167 de la C.N.
52
Ibídem, artículo 241, nums. 4º y 5º.
53
Ibídem, artículo 237, num. 2º.
54
El nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo
contempla la acción de nulidad por inconstitucionalidad de los decretos de carácter
general dictados por el Gobierno Nacional cuya revisión no corresponda a la Corte
Constitucional en los términos de los artículos 237 y 241 de la Constitución política, por
infracción directa a la Constitución.
- 243
242 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
55
Léase a CAMARGO, Juan Manuel. Derecho aduanero colombiano. 1 ed. Bogotá: Legis
Editores, 2009. pp. 4 a 87, inclusive.
56
Ha estimado la doctrina, que en estricto sentido, no existe norma superior que faculte
al gobierno para delegar en la DIAN esa potestad reglamentaria de modo que la misma
podría presentar vicios de constitucionalidad.
Señala el profesor Juan Manuel Camargo que: “En nuestro concepto, la función de
reglamentación a cargo de la DIAN está definida de forma expresa en nuestro derecho
positivo por el artículo 3º, numeral 11 del Decreto 4048 de 2008, que señala que
corresponde a la DIAN: interpretar y actuar como autoridad doctrinaria y estadística en
materia de impuestos nacionales, aduanera y de control cambiario ...; lo que, además,
reitera el artículo 19, literal i) ibídem, al establecer que el director general de la entidad
puede dar instrucciones de carácter general en materia tributaria, aduanera, de comercio
exterior y de control cambiario, en lo de competencia de la DIAN. Según estas normas,
su papel se reduce a fijar detalles de orden procedimental, de mecánica, y de ninguna
forma tienen la capacidad de definir derechos u obligaciones ni mucho menos sanciones.
Cita, igualmente el profesor Camargo, jurisprudencia del Consejo de Estado acerca de
las facultades regulatorias delegadas a ciertas entidades de la rama ejecutiva, también
sometidas al régimen de ley marco, como es el caso de la actividad financiera y bancaria,
- 244
245 -
Diana Richardson Peña
- 245
244 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
60
Un aspecto de responsabilidad estatal que vale traer a colación en tratándose de
responsabilidad por el hecho del legislador, es el que tiene que ver con la debida igualdad
de todos ante las cargas públicas (C.N., art. 13), pues un generador de responsabilidad
del Estado es precisamente el que se refiere al injustificado rompimiento de la misma,
aunque se cause en ejercicio de su actividad legítima. Ello es precisamente, lo que
da lugar a la noción de daño especial y resulta de posible configuración frente a la
expedición de leyes o actos administrativos de carácter general, cuando los mismos
afectan especialmente a una persona o grupo de personas, en comparación con la
carga impuesta al resto del conglomerado. Así, si la afectación es proporcional a todos,
se está ante una carga pública, de lo contrario, se romperá la mencionada igualdad,
generándose el daño especial.
61
CORREA PALACIO, Ruth Stella. Op. cit., p, 139 y ss.
62
Cita la doctora Ruth Stella Correa, el caso en que se condenó al resarcimiento de los
perjuicios (daño emergente y lucro cesante) causados por el cobro indebido por el
municipio de Pereira, del impuesto de telefonía básica conmutada, establecido en el
Acuerdo 51 de 2001, a los usuarios del servicio de ese municipio, y en la medida en
- 246
247 -
Diana Richardson Peña
que los actos administrativos en los que se sustentaba fueron declarados nulos por la
jurisdicción. Al efecto consideró que la declaración de nulidad del acto administrativo
que fundamentaba el impuesto configuraba una falla del servicio de la cual se origina un
daño antijurídico que debía ser indemnizado a la luz del artículo 90 de la Constitución,
pues dicha declaración convirtió el pago del impuesto en indebido y de ahí que mantener
lo pagado indebidamente por los miembros del grupo en el patrimonio de la entidad
demandada representaría un enriquecimiento en su favor injustificado y contrario a la
ley. Consejo de Estado, Sección Tercera, sentencia del 16/8/07, Exp. 66001-23-31-
0002004-00832-01(AG) En: CORREA, Ruth Stella. Op. cit., pp. 148, 149.
63
Así mismo, el Consejo de Estado ha señalado la posibilidad de que bajo la acción de
reparación directa se estudiaran los perjuicios ocasionados en la aplicación de una
norma declarada inconstitucional precisando que “como la antijuridicidad del daño se
deriva del fallo judicial que por tal razón la retira del ordenamiento jurídico, la fecha de
su adopción es el punto de partida para el cómputo del término con que se cuenta para
interponer la acción de reparación directa ...”. (Consejo de Estado, Sección Tercera,
auto del 15/5/2003, Exp. 23.245).
- 247
246 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
de respetar, con excepción, claro está, de los casos en los que en el mismo
texto de la providencia se indique que sus efectos son retroactivos.64 Es
de resaltar que lo señalado se predica respecto de situaciones jurídicas
que se hubieren consolidado o no para la fecha del fallo que declara la
inexequibilidad de las normas en cuya virtud se generaron.
64
Ley 270 de 1996 o estatutaria de la administración de justicia, artículo 45.
65
Consideró la Corte que al determinarse la tasa como contraprestación a servicios
aduaneros, “no determina el contenido de los mismos ni la manera como el gravamen
se vincula a ellos. La tarifa no se establece en función de la utilización del servicio sino,
exclusivamente, en relación con el valor del bien importado. Tal indeterminación conduce
a borrar la frontera entre tasa e impuesto y a que la tasa por los servicios aduaneros se
asimile a un impuesto sobre las importaciones, caso en el cual su destinación especial
resultaría contraria a la Constitución. Tal conclusión puede reafirmarse si se tiene en
cuenta que la norma se inscribe en un proyecto cuyo alcance es de naturaleza fiscal y
que, en principio, no se orienta a la regulación de aspectos del comercio exterior y más
concretamente de los servicios aduaneros que presta la DIAN”.
66
En sentencia del Consejo de Estado de 30 de octubre de 2008, Sección Primera, Exp.
1460. M.P. Marco A. Velilla Moreno se señaló:
“La controversia en este caso gira en torno de establecer si por virtud de la declaratoria
- 248
249 -
Diana Richardson Peña
- 249
248 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 250
251 -
Diana Richardson Peña
69
Léase el entendimiento relativo a las normas y procedimientos por los que se rige la
solución de diferencias, de la OMC.
70
Órgano de solución de diferencias.
71
Y como tal, ilegal.
72
Caso WT/DS366/13.
73
Panamá alegó que Colombia obligaba a los importadores de determinadas mercancías a
pagar derechos de aduana y otros derechos y cargos sobre la base de precios indicativos
y no de los métodos de valoración establecidos en el GATT de 1994 y en el acuerdo
sobre valoración en aduana. Además, Colombia estableció que todas las mercancías
clasificables por los capítulos 50 a 65 del arancel de aduanas, procedentes de la zona libre
de colón debían ser ingresadas exclusivamente por Bogotá y Barranquilla, no procedía
tampoco el tránsito aduanero y debía presentarse declaración anticipada antes de su
llegada al territorio aduanero nacional. Estas restricciones no se aplican a mercancías
provenientes de terceros países, así que en últimas el GE (grupo especial) aceptó las
alegaciones de Panamá y en mayo del 2009 el OSD adoptó el informe del GE.
74
Sistema de solución de diferencias.
75
En lugar del valor de transacción.
- 251
250 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 252
253 -
Diana Richardson Peña
Y, en el artículo 3º, define las acciones de grupo como: “aquellas acciones interpuestas
por un número plural o un conjunto de personas que reúnen condiciones uniformes
respecto de una misma causa que originó perjuicios individuales para dichas personas.
La acción de grupo se ejercerá exclusivamente para obtener el reconocimiento y pago
de indemnización de los perjuicios”.
77
“Artículo 46. Procedencia de las acciones de grupo. Las acciones de grupo son aquellas
acciones interpuestas por un número plural o un conjunto de personas que reúnen
condiciones uniformes respecto de una misma causa que originó perjuicios individuales
para dichas personas. Las condiciones uniformes deben tener también lugar respecto
de los elementos que configuran la responsabilidad.
La acción de grupo se ejercerá exclusivamente para obtener el reconocimiento y pago
de la indemnización de los perjuicios”.
Sobre el objeto y propósito de las acciones de grupo; y en especial, a sobre su función
reparadora, léase la sentencia de la Corte Constitucional C- 569 de 2004. M.P. Rodrigo
Uprimny Yepes (E), Exp. D-4939.
78
Artículo 144.
- 253
252 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
79
Lo cual ha de resultar aplicable cuando se cuestione la legalidad de la causación o
cobro de tributos aduaneros, mediante actos administrativos que regulen o modifiquen
lo correspondiente a ellos, y que afecten a un grupo de administrados.
80
COLOMBIA. CONSEJO DE ESTADO. Sección Tercera. Sentencia (6, marzo, 2008).
Exp. 73001-23-31-000-2003-01550-01 (AG), y sentencia (5, marzo, 2008). Exp. 76001-
23-31-000-2004-04653-01 (AG). En: CORREA, Ruth Stella. Op. cit., nota 61, p. 149.
81
COLOMBIA. CONSEJO DE ESTADO. Sección Tercera. Sentencia (16, abril, 2007). Exp.
AP-52001-23-31-000-2005-01549-01. En: CORREA, Ruth Stella. Op. cit., nota 62, p. 149.
82
El inciso 1º del artículo 145 de la Ley 1437 de 2011 dispone: “Reparación de los
perjuicios causados a un grupo. Cualquier persona perteneciente a un número plural o
a un conjunto de personas que reúnan condiciones uniformes respecto de una misma
causa que les originó perjuicios individuales, puede solicitar en nombre del conjunto la
declaratoria de responsabilidad patrimonial del Estado y el reconocimiento y pago de
indemnización de los perjuicios causados al grupo, en los términos preceptuados por
la norma especial que regula la materia”.
- 254
255 -
Diana Richardson Peña
Así las cosas, las acciones populares y de grupo, se reitera, pueden jugar
un importante papel, cuando la función de la aduana propenda por la pro-
tección de los derechos e intereses colectivos, de que trata el artículo 4º de
la Ley 472 de 1998, o cuando los mismos se vean afectados con ocasión
del ejercicio de tal función.
- 255
254 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
83
OSSA ARBELÁEZ, Jaime. Op. cit., p. 46.
84
“Artículo 77. De los actos y hechos que dan lugar a responsabilidad. Sin perjuicio
de la responsabilidad que corresponda a la Nación y a las entidades territoriales o
descentralizadas, o a las privadas que cumplan funciones públicas, los funcionarios
serán responsables de los daños que causen por culpa grave o dolo en el ejercicio de
sus funciones”.
“Artículo 78. Jurisdicción competente para conocer de la responsabilidad conexa. Los
perjudicados podrán demandar, ante la jurisdicción en lo contencioso administrativo
según las reglas generales, a la entidad, al funcionario o a ambos. Si prospera la demanda
contra la entidad o contra ambos y se considera que el funcionario debe responder, en
todo o en parte, la sentencia dispondrá que satisfaga los perjuicios la entidad. En este
caso la entidad repetirá contra el funcionario por lo que le correspondiere”.
Artículo 142 de la Ley 1437 de 2011: “Repetición. Cuando el Estado haya debido hacer
un reconocimiento indemnizatorio con ocasión de una condena, conciliación u otra
forma de terminación de conflictos que sean consecuencia de la conducta dolosa o
gravemente culposa del servidor o ex servidor público o del particular en ejercicio de
funciones públicas, la entidad respectiva deberá repetir contra estos por lo pagado.
La pretensión de repetición también podrá intentarse mediante el llamamiento en garantía
del servidor o ex servidor público o del particular en ejercicio de funciones públicas,
dentro del proceso de responsabilidad contra la entidad pública.
Cuando se ejerza la pretensión autónoma de repetición, el certificado del pagador,
tesorero o servidor público que cumpla tales funciones en el cual conste que la entidad
realizó el pago será prueba suficiente para iniciar el proceso con pretensión de repetición
contra el funcionario responsable del daño”.
- 256
257 -
Diana Richardson Peña
3. Conclusiones
85
Op. cit., p. 48.
86
Léase a CORREA, Ruth Stella. Op. cit., pp. 155, 156.
- 257
256 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 258
259 -
Diana Richardson Peña
- 259
258 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
BIBLIOGRAFÍA
- 260
261 -
Diana Richardson Peña
BIBLIOGRAFÍA DE DISPOSICIONES
- 261
260 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
- 262
263 -
Diana Richardson Peña
- 263
262 -
FUNCIONES CONTEMPORÁNEAS DE LAS ADUANAS Y RESPONSABILIDAD ---
JURISPRUDENCIA
- 264 -
ÁLVARO CAMACHO MONTOYA
RESEÑAS
BIBLIOGRÁFICAS
- 265 -
RESEÑAS
- 266
267 -
ÁLVARO CAMACHO MONTOYA
- 267
266 -
RESEÑAS
- 268 -
Enrique Manosalva Afanador
- 269 -
RESEÑAS BIBLIOGRÁFICAS
./.
- 270 -
ÁLVARO CAMACHO MONTOYA
- 271 -
RESEÑAS
- 272 -
David García Morales
NOTAS DE
ACTUALIDAD TRIBUTARIA
- 273 -
¿CÓMO SE GRAVAN LOS DIVIDENDOS EN EL CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE ...
- 274
275 -
David García Morales
- 275
274 -
¿CÓMO SE GRAVAN LOS DIVIDENDOS EN EL CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE ...
- 276
277 -
David García Morales
El artículo 10 del CDI establece las reglas para asignar entre Colombia y
España la facultad de gravar con el impuesto sobre la renta la distribución
de dividendos.
1
Asociado Prieto Carrizosa Abogados. LL.M en LSE.
- 277
276 -
¿CÓMO SE GRAVAN LOS DIVIDENDOS EN EL CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE ...
- 278
279 -
David García Morales
“De conformidad con el parágrafo del artículo 320 del Estatuto Tributa-
rio, adicionado por el art. 10 de la Ley 488 de 1998, se entiende que
hay reinversión de utilidades e incremento del patrimonio neto o
activos netos poseídos en el país con el simple mantenimiento
de las utilidades dentro del patrimonio de la empresa. (...).
- 279
278 -
¿CÓMO SE GRAVAN LOS DIVIDENDOS EN EL CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE ...
- 280
281 -
David García Morales
“El protocolo a esta disposición, que forma parte integral del convenio,
precisa que para el caso de Colombia la expresión “el impuesto así
exigido” se refiere únicamente a la tarifa especial que contemplaba
el inciso 1º del artículo 245 del Estatuto Tributario –7% para la
época de la negociación del convenio y hoy del 0%– y a la que se
aplicarían los límites pactados en los literales a) y b) del numeral 2º
del artículo 10 del convenio en función del porcentaje de participación,
es decir: cero (0%) por ciento si la participación era al menos el 25%
o siete (7%) por ciento en los demás casos (...).
5. Conclusión
- 281
280 -
¿CÓMO SE GRAVAN LOS DIVIDENDOS EN EL CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE ...
- 282 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 283 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 284
285 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
TEMA
La elaboración del concepto por parte del citado ponente, es una opinión
eminentemente académica y no versa sobre cuestiones particulares ni
litigios concretos.
- 285
284 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
1. Normas acusadas
EL CONGRESO DE COLOMBIA,
DECRETA:
- 286
287 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 287
286 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
EL CONGRESO DE COLOMBIA,
DECRETA:
Artículo 1º. Objeto. La presente ley tiene por objeto expedir normas
que garanticen la sostenibilidad de largo plazo de las finanzas públicas
y contribuyan a la estabilidad macroeconómica del país.
- 288
289 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 289
288 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Artículo 9º. El literal d) del artículo 3º de la Ley 152 de 1994 quedará así:
- 290
291 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 291
290 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 292
293 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
Artículo 16. Normas orgánicas. Los artículos 4º, 7º, 8º, 9º, 10 y 15,
son normas orgánicas.
2. Razones de la demanda
Preámbulo y artículos 1º, 2º, 5º, 6º, 7º, 8º, 9º, 11, 13, 14, 15, 16, 23, 25,
26, 27, 28, 29, 30, 34, 35, 37, 38, 39, 40, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49,
50, 51, 52, 53, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69,
70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 78, 79, 80, 81, 82, 83, 84, 86, 87, 88, 89, 90,
91, 93, 94, 95, 113, 115, 121, 152 literal a), 228, 229, 230, 277, 287, 332,
333, 334, 339, 346, 356, 357, 365, 366, 367, 368, 369, 374, 375 y 379 de
la Constitución Política.
- 293
292 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 294
295 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
2.3. Por otro lado, expone que se viola la autonomía territorial porque los
entes territoriales tienen derecho a administrar sus propios recursos y a
atender los servicios con énfasis en la población más pobre sin que la
Constitución ni la ley anterior hubieran establecido la sostenibilidad fiscal
como un factor a tener en cuenta.
- 295
294 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
deben garantizar tal sostenibilidad, afirma que en ese caso “no limita el
derecho a la seguridad social y antes por el contrario, garantiza su efecti-
vidad”. No comparte la interpretación según la cual la sostenibilidad fiscal
puede asimilarse a la sostenibilidad fiscal pensional, ni lo considera un
“antecedente constitucional” válido de la regla fiscal, argumentando que
el nuevo artículo 334 “se impone sobre todos los principios, derechos y
deberes consagrados en la Constitución y en los tratados internacionales
de derechos humanos al exigir a todas las ramas y órganos del poder pú-
blico, actuar de acuerdo con dicho principio”. Por lo cual, “el principio de
sostenibilidad fiscal, a diferencia de la sostenibilidad financiera del sistema
pensional, se erige como un elemento esencial nuevo, diferente y opuesto
a la actual garantía de efectividad de los principios, derechos y deberes
consagrados en el artículo 2º de la Constitución Política de Colombia”.
Argumenta que se restringen los derechos ya establecidos por la Consti-
tución especialmente el de la calidad de vida reconocida en los artículos
64, 334, 357 y 366 como un derecho social, económico y cultural y como
fin del Estado. Recuerda que en contacto con los pactos internacionales
el derecho al nivel de vida adecuado debe ser protegido “y no limitado”
“como lo hace el acto legislativo”.
1
Sentencia C-1200 de 2003. MM.PP. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa y Dr. Rodrigo
Escobar Gil.
- 296
297 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
2
Sentencia C-531 de 2003. M.P. Dr. Eduardo Montealegre Lynett.
3
Sentencia C-531 de 2003. M.P. Dr. Eduardo Montealegre Lynett.
4
Sentencia C-531 de 2003. M.P. Dr. Eduardo Montealegre Lynett.
- 297
296 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
5
Sentencia C-531 de 2003. M.P. Dr. Eduardo Montealegre Lynett.
6
Sentencia C-1200 de 2003. MM.PP. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa y Dr. Rodrigo
Escobar Gil.
7
Sentencia C-1200 de 2003. MM.PP. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa y Dr. Rodrigo
Escobar Gil.
8
Sentencia C-1040 de 2005. MM.PP. Dres. Manuel José Cepeda Espinosa, Rodrigo
Escobar Gil, Marco Gerardo Monroy Cabra, Humberto Antonio Sierra Porto, Álvaro Tafur
Galvis y Clara Inés Vargas Hernández.
9
Ha entendido por reforma a la Constitución “‘la modificación de los textos constitucionales
producida por acciones voluntarias e intencionadas’, mientras que, según su criterio,
la mutación de la Constitución ‘deja indemne su texto sin cambiarlo formalmente’ y ‘se
produce por hechos que no tienen que ir acompañados por la intención, o consciencia
de tal mutación’”. (JELLINEK, Georg. Reforma y mutación de la Constitución. Madrid:
Centro de Estudios Constitucionales, 1991. 7 p.). Citado por la Sentencia C-588 de
2009. M.P. Dr. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
- 298
299 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
10
“[E]n sentido formal, bajo la denominación de reforma constitucional se entiende ‘la
técnica por medio de la cual se modifica el texto, tal como existe en el momento de
realizar el cambio de la Constitución’ y agrega que la reforma, en este sentido, ‘es -o, por
lo menos, debe serlo cada vez, modificación del texto constitucional’, en tanto que ‘en la
mutación constitucional, por otro lado, se produce una transformación en la realidad de
la configuración del poder político, de la estructura social o del equilibrio de intereses,
sin que quede actualizada dicha transformación en el documento constitucional: el texto
de la constitución permanece intacto’”. (LOEWENSTEIN, Karl. Teoría de la Constitución.
Barcelona: Editorial Ariel, 1982. 165 p.). Citado por la Sentencia C-588 de 2009. M.P.
Dr. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
11
“[A] diferencia de la revisión constitucional, la mutación ‘no afecta al texto como tal’,
pues ‘permanece inmodificado’”. (HESSE, Konrad. Escritos de derecho constitucional.
Madrid: Centro de Estudios Constitucionales, 1992. 24 p.). Citado por la Sentencia C-588
de 2009. M.P. Dr. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
12
“[L]a mutación genera “un cambio en la aplicación de las normas constitucionales, de
forma tal que a las palabras del texto constitucional que permanecen sin modificar se les
atribuye poco a poco un sentido distinto del que se les había atribuido originariamente’”.
(STERN, Klaus. Derecho del Estado de la República Federal Alemana. Madrid: Centro
de Estudios Constitucionales, 1987. 335 p.). Citado por la Sentencia C-588 de 2009.
M.P. Dr. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
13
Sentencia C-588 de 2009. M.P. Dr. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo.
14
Sentencia C-543 de 1998. M.P. Dr. Carlos Gaviria Díaz, citada por la Sentencia C-313
de 2004.
- 299
298 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
15
Sentencia C-1200 de 2003. MM.PP. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa y Dr. Rodrigo
Escobar Gil.
16
Importantes salvamentos de voto han advertido que ese control contraría el tenor literal
del artículo 241.1 de la Constitución, ya que termina por efectuar un control material
de los actos reformatorios de la Carta Política que excede la competencia de la Corte
Constitucional y por ello consideran que la decisión ha debido ser inhibitoria.
17
Sentencia C-1200 de 2003. MM.PP. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa y Dr. Rodrigo
Escobar Gil.
18
Sentencias C-970 y C-971 de 2004, citadas por la Sentencia C-1040 de 2005. MM.PP.
Dres. Manuel José Cepeda Espinosa, Rodrigo Escobar Gil, Marco Gerardo Monroy
Cabra, Humberto Antonio Sierra Porto, Álvaro Tafur Galvis y Clara Inés Vargas
Hernández.
- 300
301 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
19
Sentencia C-153 de 2007. M.P. Dr. Jaime Córdoba Triviño.
20
Sentencia C-1040 de 2005. MM.PP. Dres. Manuel José Cepeda Espinosa, Rodrigo
Escobar Gil, Marco Gerardo Monroy Cabra, Humberto Antonio Sierra Porto, Álvaro Tafur
Galvis y Clara Inés Vargas Hernández.
21
Véase la Sentencia C-303 de 2010. M.P. Dr. Luis Ernesto Vargas Silva.
- 301
300 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 302
303 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
22
Nótese que se eliminó la jerarquía de principio y sobre tal tema y su relación con los
valores, derechos fundamentales y principios de la Carta ya existe sobrada construcción
doctrinaria inspirada, entre otros autores en la obra de Ronald Dworkin.
- 303
302 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 304
305 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 305
304 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 306
307 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
“La noción de regla fiscal puede comprender las más variadas mo-
dalidades, desde preceptos vinculantes de contenido estrictamente
prescriptivo hasta normas igualmente obligatorias que acogen
fórmulas matemáticas o condiciones cuantitativas en pos del buen
curso y la sostenibilidad de la hacienda pública. En tal sentido, dis-
posiciones constitucionales como el artículo 347, conforme al cual el
presupuesto público debe contener la totalidad de los gastos que el
Estado pretenda realizar en la vigencia fiscal y ser acompañado con
un proyecto de ley que permita obtener los recursos que hagan falta
para financiarlos; el artículo 350, en el cual se prohíbe el retroceso
en el gasto social, o el artículo 357, sobre el sistema general de par-
ticipaciones a favor de los municipios, distritos y departamentos, para
citar tres ejemplos previstos directamente en la norma de normas,
son indudablemente reglas fiscales”.24
23
PLAZAS VEGA, Mauricio y ROSAS VEGA, Gabriel. Regla fiscal, sostenibilidad fiscal
y régimen de regalías. En: Memorias de las XXXV Jornadas Colombianas de Derecho
Tributario. T. I. Bogotá: Instituto Colombiano de Derecho Tributario, 2011. 371 p.
24
Ibíd., p. 357.
- 307
306 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
El ideario del marco fiscal en sí mismo constituye una directriz para que
las leyes sean realistas y no siembren ilusiones irrealizables que gene-
ren más frustración entre los menos favorecidos. También orienta a la
administración para que sea prudente en la programación y ejecución
del gasto, sin abandonar el principio de progresividad en los derechos
económicos y sociales, principio vigente en Colombia a través del Pacto
de San José de Costa Rica. Adicionalmente orienta a los jueces para fijar
los plazos de cumplimiento de las sentencias y la forma en que han de
otorgarse derechos prestacionales según nuestro estado de desarrollo
y nuestros recursos.
4. Conclusiones
25
“Incluir, en el artículo del proyecto de reforma constitucional sobre el principio de
sostenibilidad fiscal, un inciso conforme al cual ningún juez de la República podrá negarse
a conceder una tutela invocando como única razón, motivos de hacienda pública”. Véase
al respecto el tomo II de las Memorias de las XXXV Jornadas Colombianas de Derecho
Tributario. 243 p.
26
Sentencia C-1040 de 2005. MM.PP. Dres. Manuel José Cepeda Espinosa, Rodrigo
Escobar Gil, Marco Gerardo Monroy Cabra, Humberto Antonio Sierra Porto, Álvaro Tafur
Galvis y Clara Inés Vargas Hernández.
- 308
309 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
Respetuosamente,
- 309
308 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
TEMA
La elaboración del concepto por parte del citado ponente, es una opinión
eminentemente académica y no versa sobre cuestiones particulares ni
litigios concretos.
1. Norma revisada
- 310
311 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
2.2. Remisión a los conceptos emitidos por este instituto con ocasión
del análisis de las leyes 1261 de 2008 y 1344 de 2009
- 310
311 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 312 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
TEMA
IMPUESTO PREDIAL Y VALORIZACIÓN
SUBTEMA: Sujetos pasivos
Ponente del concepto: Dr. Juan de Dios Bravo González
Expediente: D-8797. Magistrado ponente: Dra. María Victoria Calle Correa.
Actor: Jorge Arango Mejía. Concepto de 21 de noviembre de 2011.
En respuesta a la invitación formulada por esa corporación para presen-
tar concepto en el proceso de la referencia, cuya demanda fue remitida
con Oficio 2587 de 31 de octubre de 2011, a continuación transcribimos
el concepto del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, el cual fue
aprobado en sesión del consejo directivo del diecisiete (17) del noviembre
del presente año.
En la elaboración del presente actuó como ponente el doctor Juan de Dios
Bravo González, quien no observó impedimento o inhabilidad respecto
del asunto sometido a estudio, como tampoco los restantes miembros del
consejo directivo que participaron en la correspondiente reunión, doctores
Mauricio Piñeros Perdomo, Alberto Múnera Cabas, Bernardo Carreño
Varela, Jaime Abella Zárate, Alfredo Lewin Figueroa, Paul Cahn-Speyer
Wells, Mauricio Plazas Vega, Luis Miguel Gómez Sjöberg, Juan Guillermo
Ruíz Hurtado y José Andrés Romero Tarazona.
Los doctores Alberto Múnera Cabas, Luis Miguel Gómez Sjöberg salvan
su voto, según documento que se anexa al presente concepto.
La elaboración del concepto por parte del citado ponente es una opinión
eminentemente académica y no versa sobre cuestiones particulares ni
litigios concretos.
1. Norma acusada
- 313 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
2. Fundamentos de la demanda
2. Los motivos por los cuales el demandante considera violadas las normas
superiores, son los siguientes:
a) En relación con el artículo 317, que establece que: “solo los municipios
podrán gravar la propiedad inmueble”, el demandante considera que
al mencionarse en dicha norma el término propiedad, queda implícito
que los tributos que gravan la propiedad inmueble, como es el caso
del impuesto predial y el de valorización, solo pueden cobrarse a los
propietarios de los inmuebles, por lo que resultaría inexequible que
se establezca como sujetos pasivos de la obligación tributaria a los
tenedores de los inmuebles en virtud de un contrato de concesión de
un bien público.
- 314
315 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
c) En relación con los artículos 95-9 y 363, en los que tiene que ver con el
principio de equidad y progresividad del sistema tributario, el demandante
sostiene que el pago por parte del propietario del inmueble del impuesto
predial se justifica en la medida que hay una manifestación de riqueza
por parte del mismo, por lo cual se cumple con la equidad tributaria, pero
que ello no ocurre cuando se grava al tenedor de un inmueble, dejando
por fuera del gravamen a su real propietario. Además, considera que lo
mismo ocurre en el caso de la contribución por valorización, cuando el
mayor valor del inmueble como resultado de obra pública que se adelantó
beneficia al propietario del bien, pero no a su tenedor.
- 315
314 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
“En relación con el cargo por violación del principio de equidad tributaria, la
Corte consideró que no estaba llamado a prosperar, dado que el Congreso
podía válida y legítimamente imponer tanto el impuesto predial como la
contribución de valorización a sujetos pasivos diferentes a los propietarios
y poseedores. Es evidente que la situación de tenedores, propietarios, po-
seedores, usufructuarios u otro sujeto pasivo que decida gravar el legislador
con estos impuestos, es igual, pues en todos ellos existe una relación entre
el sujeto pasivo y el bien inmueble, lo que representa la fuente de dichos
tributos. En otras palabras, la facultad de imponer un gravamen real como
el predial o la valorización se sustenta de una lado, en un hecho objetivo
que es la existencia del bien raíz y de otro, en un aspecto subjetivo referido
al hecho generador, el cual se encuentra representado en la relación del
sujeto con el predio. No existe por tanto, desconocimiento del principio de
equidad como manifestación del principio de igualdad, en la medida en que
está imponiendo el predial y la valorización teniendo en cuenta la existencia
del bien, pero sin pretender imponer a los tenedores el hecho generador
del dominio o la posesión sobre dicho bien”.
- 316
317 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
1
TERNERA BARRIOS, Francisco. La realidad de los derechos reales. 1 ed. Bogotá:
Editorial Universidad del Rosario, 2007. 129 p.
- 317
316 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
“La Constitución como eje central del ordenamiento debe ser acatada por
todas las personas y órganos del Estado y para hacerlo es indispensable
su interpretación. De hecho la Constitución existe y despliega su eficacia
en la medida en que se actualice en la vida concreta y ello no puede ocurrir
por fuera de su interpretación que, en estas condiciones, adquiere el ca-
rácter de un proceso abierto del cual depende su efectiva materialización
y permanente enriquecimiento”.
2
VILA CASADO, Iván. Nuevo derecho constitucional. Parte general y colombiana.
Ediciones Jurídicas Gustavo Ibáñez, reimpresión 2004. 351 p.
3
Ibídem, p. 352.
4
CAMACHO MONTOYA, Álvaro. El impuesto predial –Análisis desde una perspectiva
nacional– Vínculo con el Catastro. ICDT, 2011. 48 p.
- 318
319 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
4. Conclusiones
Respetuosamente,
- 319
318 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
TEMA
SALVAMENTO DE VOTO
- 320
321 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 321
320 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
No, la norma constitucional, como ocurre con las demás normas cons-
titucionales todas, impone límites, contiene linderos y señala el cauce
por el cual se desarrolla, ordenadamente, pacíficamente, una facultad
orientada a permitir, en un aspecto concreto, el acontecer de la co-
lectividad, en los frentes del quehacer humano que, respecto de los
municipios, implique imponer gravámenes a predios que pertenecen al
orden jurídico de los particulares.
Atentamente,
- 322 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
TEMA
INDUSTRIA Y COMERCIO
SUBTEMA: Sujetos pasivos - Entidades del sector financiero
La elaboración del concepto por parte del citado ponente, es una opinión
eminentemente académica y no versa sobre cuestiones particulares ni
litigios concretos.
1. Norma acusada
- 323 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
las entidades del sector financiero, bancos y las demás, se les graven con
el Impuesto de Industria y Comercio, ICA, sus “ingresos varios”; y que igual
a esta base sea la del ICA de los comisionistas de bolsa.
2. Fundamentos de la demanda
En este aspecto, el cargo es, entonces, “la violación del artículo 157 de la
Constitución”, por el que ningún proyecto será ley sin “haber sido aproba-
do en primer debate en la correspondiente comisión permanente de cada
cámara”, así como del “artículo 160 de la misma en la forma como ha sido
interpretado por la honorable Corte Constitucional”, o sea, “en el sentido
de que dicha norma no autoriza la introducción de materias completamente
- 324
325 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
nuevas en el curso del segundo debate que se debe dar en cada cámara”,
según sentencias C-33 de 2010, sobre “consecutividad e identidad flexible”,
que la demanda transcribe en parte; C-1147 de 2003, C-801 de 2003; y
C-222 de 1997 que copia del mismo modo.
2.1.1. Con respecto a los debates, con guía en la Sentencia C -992 de 2001,
que también reproduce en parte, y cita de la C-242 de 2005, enumera los
temas del articulado del proyecto con que se inició el trámite legislativo y
luego los aprobados en el primer debate en estas comisiones. Observa
que en ninguno se encuentra la disposición de gravar los mencionados
“ingresos varios”; que esta, pues, entró al proyecto en el segundo debate
en la Cámara de Representantes.
2.1.2. Para demostrar que la disposición carece de conexidad con los temas
sobre los que las comisiones terceras decidieron en sus sesiones conjuntas,
los enumera, destaca que el único del ICA fue el de la base gravable para
las empresas de servicios temporales y que a ellos es ajeno el de gravar
los ingresos varios de todo el sector financiero.
- 325
324 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
De ello extrae que por reformar norma derogada, que dejó de ser ley, la
disposición “carece de la validez jurídica necesaria para regular una ma-
teria que la Constitución tiene reservada a la ley”, para concluir que viola
el inciso primero del artículo 338 de la Constitución, en cuanto ordena que
“la base gravable de los tributos debe ser fijada por la ley, en todas y cada
una de sus partes”.
- 326
327 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
A lo expuesto le sigue la solicitud a la Corte para que “en caso de que decida
declarar exequible la norma acusada, tenga a bien modular su sentencia
condicionando tal declaración a la expedición de acuerdos municipales o
distritales que definan el contenido de la expresión ´ingresos varios´”.
Así ocurre en el presente caso. Por esto, se limita a exponer que, como
ocurre con toda manifestación de voluntad -colegiada tratándose de la
del Congreso-, carece de efectos cuando se emite de modo irregular, sin
observar el procedimiento prescrito para hacerla.
3.2. Referirse a una disposición vigente por el número que tuvo dentro del
cuerpo de normas del que formó parte, pero sin que su número y año de
expedición sean los que realmente le corresponden, en acatamiento de la
voluntad regularmente expresada es error que tiene la naturaleza de formal
o de transcripción que corresponde al intérprete salvar.
- 327
326 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Justo porque así lo entendió el legislador del año 2010, porque al expedir
la Ley 1430 esos ingresos no se les gravaban a los bancos, la nueva dis-
posición de su artículo 52, la acusada, es en sentido contrario y ampliada,
la de que en vigencia de él se les graven tanto a bancos como a las demás
entidades del sector financiero. Por el derecho a la igualdad, ante la misma
situación de hecho debe darse la misma solución en derecho.
- 328
329 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
ICA, gravados sobre todos sus ingresos, entre ellos los que se originan en
prestar servicios.
Según esta regla, los ingresos operacionales “varios” son, entonces, los que
así definan las entidades del sector y la gubernamental que debe vigilarlas
para los señalados propósitos en interés de la comunidad, pues son ellas
las que profesan la ciencia cuyos principios se aplican al registrar en los
libros de cuentas y demás información financiera, la “historia clara, completa
y fidedigna” de los negocios del comerciante, de su “estado general”, a la
que se refiere el artículo 48 de nuestro código mercantil.
Este punto de vista del Instituto diverge del muy respetable apoyado en la
Sentencia C-046 de 1998, expuesto de modo incidental como la demanda
lo anota, “obiter dicta”, y por eso sin la fuerza vinculante que tienen las
razones, “ratio decidendi”, para que la Corte declarara que al expedir el
legislador extraordinario el artículo 207 del Código de Régimen Municipal,
no se excedió en el ejercicio de las facultades que se le concedieron para
expedirlo y decidir así desestimar la pretensión aducida para que el artículo
se declarara inconstitucional por excederlas.
- 329
328 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
4. Conclusiones
Respetuosamente,
- 330 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
TEMA
PROCEDIMIENTO CONSTITUCIONAL
SUBTEMA: Control de constitucionalidad de las reformas
constitucionales
1. Norma acusada
- 331 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
EL CONGRESO DE COLOMBIA,
DECRETA:
El Estado, de manera especial, intervendrá para dar pleno empleo a los re-
cursos humanos y asegurar, de manera progresiva, que todas las personas,
en particular las de menores ingresos, tengan acceso efectivo al conjunto
de los bienes y servicios básicos. También para promover la productividad
y competitividad y el desarrollo armónico de las regiones.
La sostenibilidad fiscal debe orientar a las ramas y órganos del poder pú-
blico, dentro de sus competencias, en un marco de colaboración armónica.
- 332
333 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 333
332 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
1. De la Constitución Política:
b. Los arts. 157 y 160 en cuanto señalan requisitos que debe seguir
el Congreso en la expedición de las leyes y los actos legislativos
reformatorios de la Constitución y ordenan darle en su trámite el
curso correspondiente; y
a. Los art. 122 y 123 en cuanto desarrollan los arts. 157 y 160 cons-
titucionales sobre “el curso correspondiente” que debe dársele a
todo proyecto de ley o acto legislativo y que comprende la etapa
de votación del proyecto una vez éste ha cumplido la etapa de
deliberación. En especial el numeral 4º del art. 123 en cuanto
prescribe que:
3. Argumentos de la demanda
Afirma el demandante:
- 334
335 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 335
334 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
(...).
“... que el senador Juan Carlos Rizzeto López, miembro del Partido
de Integración Nacional (PIN) e integrante de la Comisión Primera
del Senado de la República, quien se encontraba presente en el
recinto al momento de la votación que se surtió para el primer de-
bate en la primera vuelta del proyecto del acto legislativo, en ese
momento se abstuvo de votar en algún sentido, sea afirmativo o
negativo, ...”.
8. Concluye finalmente:
- 336
337 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
(...).
- 337
336 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Respetuosamente,
- 338 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
TEMA
- 339 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
1. Norma acusada
2. Fundamentos de la demanda
- 340
341 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 341
340 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
1
PIZA RODRÍGUEZ, Julio. Ed. “Curso de derecho tributario, procedimiento y régimen
sancionatorio”. Bogotá: Universidad Externado de Colombia, 2011. 123 p.
2
Sentencia Tribunal Constitucional Español 27 de 1981.
- 342
343 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
regulan las relaciones entre particulares y de estos con el Estado, sin que
dichas normas puedan ser alteradas de forma súbita o arbitraria.
(...).
(...).
(...).
3
Sentencia C-549 de 1993.
- 343
342 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Además, por su parte el último párrafo del artículo 338 dice así:
4
Sentencia C-511 de 1992.
- 344
345 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
(...)”.
De esto que, la ley debe definir, por expreso mandato constitucional, los
elementos hecho generador, sujeto activo, sujeto pasivo, base gravable
y tarifa.
- 345
344 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
5
Sentencia C-412 de 1996.
- 346
347 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
6
Sentencia C-621 de 2007.
- 347
346 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Dentro de este contexto, toda vez que el Proyecto de Ley 160 de 2010,
que dio origen al artículo 48 de la Ley 1438 de 2010 sí era de naturaleza
7
Op. cit., p. 317.
- 348
349 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
4. Conclusiones
Respetuosamente,
- 349
348 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
TEMA
SANCIONES
SUBTEMA: Sanción clausura de establecimiento por evasión y
contrabando
- 350
351 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
1. Norma acusada
DECRETA:
- 351
350 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 352
353 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
1. De la Constitución Política.
3. Argumentos de la demanda
Afirma el demandante:
- 353
352 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
(...)
2. Que de acuerdo con la norma, una misma sanción se aplica a tres situa-
ciones distintas, lo cual, en la práctica, implica tomar por evasión conductas
que no constituyen evasión de impuestos.
- 354
355 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
7. Concluye finalmente:
(...).
1
Sentencia C-774/2001.
- 355
354 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
11. En este orden de ideas, se considera que no existe cosa juzgada material
para el caso objeto de análisis, respecto del cargo de inconstitucionalidad
por violación al principio de igualdad, por las siguientes razones:
- 356
357 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 357
356 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
- 358
359 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
2
Sentencia C--221 del 29 de mayo de 1992.
- 359
358 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
24. Por otro lado, y aplicando una interpretación integral del texto consti-
tucional, el ICDT considera que la disposición en mención, no solo viola
el principio de igualdad, sino que además, de manera extensiva, atenta
contra el principio de equidad y el de prevalencia a una aplicación de
justicia sustancial, consagrado en el artículo 369 y 228 de la Constitución
respectivamente. Lo anterior, porque impone y extiende efectos de una
sanción a contribuyentes a los que no debería.
- 360
361 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
Respetuosamente,
- 361
360 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
TEMA
SALVAMENTO DE VOTO
- 362
363 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
- 363
362 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
Es decir todo el artículo 657 del E.T. fue modificado o adicionado me-
diante leyes expedidas después de 1991, cuando se supone que el
legislador tuvo en cuenta la filosofía, valores y principios de la nueva
Constitución.
Por concentrarse en una sola palabra como está dicho, el cargo de incons-
titucionalidad, no se realizó mediante un análisis científico con detalle de
las causales, con lo cual el juicio sobre los requisitos, como el del literal a)
no sería minimizado. Los elementos literales de la norma se inician bajo la
premisa de que “cuando no se expida factura, estando obligado a ello, o
se expida sin los requisitos establecidos en seis (6) numerales del artículo
- 364
365 -
Octubre de 2011 a Marzo de 2012
617”, es decir, se parta del supuesto de una obligación legal clara, sin con-
dicionamiento alguno, a cargo del contribuyente, quien no está facultado
para calificarlos de requisitos formales, sin importancia alguna, que permita
su incumplimiento sin consecuencias y especialmente sin la de la sanción
establecida en el mismo artículo.
Obsérvese que los requisitos exigidos por el art. 657 en el art. 617, tienen
la clara finalidad de permitir el control de los contribuyentes. Para des-
empeñar esa labor pide, como algo elemental, el nombre e identificación
del adquirente de los servicios, la descripción de los mismos, el valor de
la operación y la fecha de esta. Es obvio que esa norma está procurando
suministrar a los funcionarios de hacienda pública los informes necesarios
para ejercer una verificación elemental, a la cual no se puede negar el
ciudadano alegando supuesta violación de su intimidad personal y menos
de su honra.
Si se repasan los hechos prohibidos en los demás literales del art. 657,
tales como llevar doble contabilidad o facturación, utilizar mercancías de
contrabando, incumplir las obligaciones del art. 506 el contribuyente del
IVA de régimen simplificado, deberá admitirse que el incumplimiento de
estos, deja a la administración sin las herramientas indispensables para
su labor, con lo cual la lleva incumplir sus obligaciones constitucionales.
- 365
364 -
CONCEPTOS DEL ICDT PARA LA CORTE CONSTITUCIONAL
El demandante dice que esto no es evasión, pero es algo peor y con fu-
nestas consecuencias, porque imposibilita a la administración comprobarlo.
Porque alterar los documentos del negocio, destruirlos teniendo obligación
de conservarlos, utilizar cualquiera de estos y similares medios fraudulentos
para inducir a error al funcionario público encargado de investigar estas
conductas, a fin de obtener resolución o acto administrativo contrario a la
ley, además de las sanciones propias del derecho tributario consagradas
en el estatuto, podrá constituirlo en sujeto del delito de “fraude procesal”
previsto en el art. 453 del Código Penal.
Atentamente,
- 366 -
ÍNDICES
• Autor
• Norma Acusada
• Temático Alfabético
- 367 -
ÍNDICES
- 368
369 -
ÍNDICES
- 369
368 -
ÍNDICES
Convenios internacionales
- 370
371 -
ÍNDICES
Impuestos territoriales
Procedimiento constitucional
Sanciones
- 371
370 -
ÍNDICES
Ahora usted podrá adquirir las publicaciones del ICDT en las principales librerías
de Bogotá, Cali, Medellín, Barranquilla, Pereira, Armenia, Montería, Pasto,
Popayán, Santa Marta y Sincelejo.
NOVEDADES EDITORIALES
Centro de Investigaciones en
Estudios Críticos de Jurisprudencia Tributaria
Tributación ICDT
- 372 -
ÍNDICES
ÍNDICE DE ARTÍCULOS
PUBLICADOS EN LAS REVISTAS
DEL INSTITUTO COLOMBIANO
DE DERECHO TRIBUTARIO
- 373 -
ÍNDICES
- 374
375 -
ÍNDICES
- 375
374 -
ÍNDICES
- 376
377 -
ÍNDICES
- 377
376 -
ÍNDICES
- 378
379 -
ÍNDICES
- 379
378 -
ÍNDICES
- 380
381 -
ÍNDICES
- 381
380 -
ÍNDICES
- 382
383 -
ÍNDICES
- 383
382 -
ÍNDICES
- 384
385 -
ÍNDICES
- 385
384 -
ÍNDICES
- 386
387 -
ÍNDICES
- 387
386 -
ÍNDICES
- 388
389 -
ÍNDICES
- 389
388 -
ÍNDICES
- 390
391 -
ÍNDICES
- 391
390 -
ÍNDICES
- 392 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 393 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 394
395 -
MIEMBROS DEL ICDT
MIEMBROS HONORARIOS
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
- 395
394 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 396
397 -
MIEMBROS DEL ICDT
MIEMBROS
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
- 397
396 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 398
399 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 399
398 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 400
401 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 401
400 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 402
403 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 403
402 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 404
405 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 405
404 -
MIEMBROS DEL ICDT
- 406 -
Este libro se terminó de editar en mayo de 2012,
en las oficinas del Instituto Colombiano
de Derecho Tributario
Calle 75 No. 8 - 29
Bogotá, D.C. - Colombia