UFCD: 6220 – Orçamentação de Serviços

Públicos

Formador(a): Rosalina Machado

Índice
1. LEI DO ENQUADRAMENTO O RÇAMENTAL ............................................................. 3
1.1 ELEMENTOS DE ES TRUTURA DO ORÇAMENTO ................................................... 4
1.2 PRINCÍPIOS E REGRAS ORÇAMENTAIS ................................................................ 6
Princípios orçamentais ............................................................................................... 6
Regras orçamentais .................................................................................................... 8
2. M ÉTODOS DE ELABORAÇÃO ORÇAMENTAL ......................................................... 10
2.1 ORÇAMENTO FUNCIONAL .................................................................................. 10
2.2 ORÇAMENTO POR PROGRAMAS ..........................................................................11
2.3 ORÇAMENTO POR ACTIVIDADES ....................................................................... 13
2.4 ORÇAMENTO BAS E- ZERO ................................................................................... 14
2.5 ORÇAMENTO DE RES ULTADOS ........................................................................... 15
3. EXECUÇÃO E CONTROLO ORÇAMENTAL .............................................................. 16
3.1 FAS ES E PROCEDIMENTOS ................................................................................ 16
3.2 ALTERAÇÕES ORÇAMENTAIS ............................................................................. 17
3.3 ANÁLIS E DE INDICADORES E RÁCIOS ORÇAMENTAIS ...................................... 17
3.4 D ESVIOS E MEDIDAS CORRECTIVAS .................................................................. 21
3.5 CONTROLO ORÇAMENTAL – DESPES AS ............................................................. 22
3.6 CONTROLO ORÇAMENTAL – RECEITAS ............................................................. 23
 1. LEI DO ENQUADRAMENTO ORÇAMENTAL

Lei de Enquadramento Orçamental constitui a pedra angular do sistema de organização,

apresentação, debate, aprovação, execução, fiscalização e controlo do Orçamento do
Estado. Na ordem constitucional representa o quadro jurídico fundamental que preside à
concretização do princípio do consentimento - elemento essencial do Estado de direito
democrático. O primado da lei e a salvaguarda da legitimidade, da origem e do exercício
aferem-se no modo como a representação cívica e política se materializa. A presente
obra procede a um comentário da Lei de Enquadramento Orçamental bastante completo
e actualizado, a partir da doutrina e da jurisprudência, de modo a auxiliar os estudantes,
os parlamentares e os juristas na tarefa sempre aliciante da interpretação do direito
constituído.

A Lei de Enquadramento Orçamental (LEO) constitui uma peça chave para a

organização, apresentação, debate, aprovação, execução, fiscalização e controlo do
Orçamento de Estado. Na ordem constitucional representa o quadro jurídico
fundamental que preside à concretização do princípio do consentimento - pedra angular
do Estado de direito democrático. O primado da lei e a salvaguarda da legitimidade da
origem e do exercício aferem-se no modo como a representação cívica e política se
materializa.

A actual LEO resulta de um longo trabalho que culminou numa laboriosa negociação
parlamentar que teve o seu termo no final da sessão legislativa de 2000-2001, mas que
só pode ser compreendido a partir da iniciativa do Professor António de Sousa Franco
que, enquanto Ministro das Finanças, desencadeou a criação de uma Comissão presidida
pelo Dr. Jorge Costa Santos (despacho n.º 12087 97-XIII, de 10 de Março de 1997), a
qual realizou um notável trabalho que não viria a ser aproveitado integralmente e que
propôs uma alteração profunda de todo o regime de enquadramento orçamental.
Procurando ver longe e largo, os autores da reflexão e das propostas para uma LEO
propuseram-se estabelecer um verdadeiro código, capaz de preencher os vazios
existentes na matéria, superando o carácter muito tímido, fragmentário e insuficiente
das diferentes versões da LEO no âmbito da vigência da Constituição de 1976.
Infelizmente, porém, a ambição da proposta não teve a sequência desejada, ficando
aquém do desejável. A nova lei, fundada na proposta, apesar da timidez, agravada pela
inexistência à altura de uma maioria parlamentar coerente, representou, de qualquer
modo, um avanço significativo em relação à anterior. A proposta da Comissão visava
corresponder às tendências mais avançadas do direito comparado, no sentido da
consolidação dos diferentes sectores e subsectores das Administrações Públicas, indo ao
encontro dos compromissos europeus de acrescido rigor financeiro inerentes à disciplina
orçamental e ao combate aos défices excessivos. Importa, porém, referir que a lei actual,
carecendo ainda de muitos aperfeiçoamentos e completamentos, corresponde a um
progresso assinalável - que poderá ser melhor realizado se, como tudo leva a crer, a
Assembleia da República na sua reforma interna reforçar, na prática, a ligação entre o
processo orçamental e a prestação de contas, efectivando a responsabilidade política e
incrementando a articulação com o Tribunal de Contas, com valorização da Conta Geral
do Estado e do respectivo parecer elaborado pelo órgão jurisdicional de julgamento de
contas públicas. A recente reforma de 2006 do Tribunal de Contas insere-se, aliás, nesta
preocupação.
Importa, contudo, não esquecer as propostas da Comissão nomeada pelo Professor
Sousa Franco, que deverão estar presentes em futuras alterações da LEO, uma vez que o
aperfeiçoamento do processo orçamental e a sua ligação à "acountability" e à aprovação
das contas revela-se essencial para o cumprimento rigoroso do compromissos quanto à
sustentabilidade das Finanças Públicas. Aliás, a criação de uma Unidade Técnica de
Acompanhamento Orçamental na Assembleia da República constituiu um passo de
alcance assinalável, em especial no tocante a uma corresponsabilização acrescida do
Parlamento no respeito dos compromissos europeus assumidos no âmbito da União
Económica e Monetária e na salvaguarda do princípio da equidade intergeracional.

1.1 ELEMENTOS DE ESTRUTURA DO ORÇAMENTO

O que é Orçamento Público? O Orçamento público é o instrumento de gestão de

maior relevância e provavelmente o mais antigo da administração pública. É um
instrumento que os governos usam para organizar os seus recursos financeiros. Partindo
da intenção inicial de controle, o orçamento público tem evoluído e vem incorporando
novas instrumentalidades. O orçamento reveste-se de diversas formalidades legais. A
sua existência está prevista constitucionalmente, materializada anualmente numa lei
específica que “estima a receita e fixa despesa” para um determinado exercício. Por
causa dessa característica, as despesas só poderão ser realizadas se forem previstas ou
incorporadas ao orçamento.

A Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar

a política econômica, financeira e programa de trabalho do governo, obedecidos os
princípios de unidade, universalidade e anualidade.

No Orçamento existem 3 elementos:

 económico (previsão da actividade financeira)

 político (autorização para a realização dessa actividade)
 jurídico (controlo legislativo dos poderes das administrações públicas no domínio
financeiro)

Funções do Orçamento:

Nos dias de hoje, podemos reconhecer o orçamento público como um instrumento que
apresenta múltiplas funções. A mais clássica delas, a função controle político, teve
início nos primórdios dos Estados Nacionais. Além da clássica função de controle
político, o orçamento apresenta outras funções mais contemporâneas, do ponto de vista
administrativo, gerencial, contábil e financeiro. A função incorporada mais
recentemente foi a função de planeamento. De acordo com essa ideia, o orçamento deve
espelhar as políticas públicas, propiciando a sua análise pela finalidade dos gastos.

Permite:

 gestão eficiente e racional dos dinheiros públicos

 definição de políticas financeiras, económicas e sociais
 1.2 PRINCÍPIOS E REGRAS ORÇAMENTAIS

De um modo objetivo, podemos dizer que: os princípios orçamentários são aquelas

regras fundamentais que funcionam como norteadoras da prática orçamental. São um
conjunto de premissas que devem ser observadas durante cada etapa da elaboração
orçamental.

Um sentido mais rigoroso para esse conceito foi expresso por SANCHES (1997): é um
conjunto de proposições orientadoras que balizam os processos e as práticas
orçamentais, com vistas a dar-lhe estabilidade e consistência, sobretudo ao que se refere
a sua transparência e ao seu controle pelo Poder Legislativo e demais instituições da
sociedade... Mesmo reconhecendo a importância dos princípios orçamentais na
formulação dos orçamentos, não há uma aprovação absoluta e unânime destes. Segundo
SILVA (1962), esses princípios não têm caráter absoluto ou dogmático, mas constituem
categorias históricas e, como tais, estão sujeitos a transformações e modificações no seu
conceito e significação.

Ao analisar os princípios orçamentais, podemos dividir, para fins deste estudo, em duas
categorias distintas: os princípios orçamentais clássicos (ou tradicionais) e os princípios
orçamentais modernos (ou complementares). Os princípios orçamentais clássicos são
aqueles cuja consolidação deu-se ao longo do desenvolvimento do orçamento e
surgiram numa época em que os orçamentos tinham forte conotação jurídica. Já os
princípios orçamentais modernos começaram a ser delineados na era moderna do
orçamento, quando a sua função extrapolou as fronteiras político-legalistas, invadindo o
universo do planeamento (programação) e da gestão (gerência).

Princípios orçamentais

 Princípio da universalidade: Pelo princípio da universalidade, todas as receitas e

todas as despesas devem constar da lei orçamental, não podendo haver omissão. Por
conta da interpretação desse princípio, os orçamentos da União incorporam receitas
e despesas meramente contábeis. Daí os valores globais dos orçamentos ficarem
superestimados, não refletindo o verdadeiro impacto dos gastos públicos na
economia. Tal ideia se reflete no art. 3º da Lei nº 4.320, de 1964, transcrito a seguir:
 Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as de
operações de crédito autorizadas em lei.

 Princípio da exclusividade: No princípio da exclusividade, verifica-se que a lei

orçamental não poderá conter matéria estranha à fixação das despesas e à previsão
das receitas. Esse princípio está previsto no art. 165, 8º, da Constituição, incluindo,
ainda, a sua exceção, haja vista que a LOA poderá conter autorizações para abertura
de créditos suplementares e a contratação de operações de crédito, inclusive por
antecipação de receita orçamental.

 Princípio da unidade: numa única lei devem ser previstas todas as receitas
e gastos dos três Poderes da União, seus órgãos, fundos e entidades da
administração direta e indireta, existindo previsão para o orçamento de
investimento nas empresas estatais e, ainda, o orçamento da segurança social.

 Princípio da periodicidade ou Anualidade: de acordo com o princípio da

anualidade, o orçamento deve ter vigência limitada a um exercício financeiro. A Lei
de Responsabilidade Fiscal (LRF) vem reforçar esse princípio ao estabelecer que as
obrigações assumidas no exercício sejam compatíveis com os recursos financeiros
obtidos no mesmo exercício.

 Princípio da não afetação ou não vinculação: é um princípio destinado apenas

aos impostos, que diz que é proibida a vinculação de receitas de impostos a órgão,
fundo ou despesa, salvo algumas exceções legalmente previstas na lei.

 Princípio do equilíbrio: princípio contido na Lei de Responsabilidade Fiscal, em

que os gastos são condicionados à arrecadação.

 Princípio da transparência
 Princípio da publicidade: O princípio da publicidade diz respeito à garantia a
qualquer interessado da transparência e pleno acesso às informações necessárias ao
exercício da fiscalização sobre a utilização dos recursos arrecadados dos
contribuintes.

 Princípio da quantificação dos créditos orçamentários: refere-se à proibição da

concessão e utilização de créditos ilimitados.

Regras orçamentais

O Orçamento Público é uma previsão das receitas e despesas anuais.

Engloba o montante e a discriminação das despesas a efectuar, bem como a forma de as

cobrir.
Inclui ainda a autorização concedida à Administração Financeira para cobrar receitas e
realizar despesas.

Qualquer Orçamento cumpre três conjuntos de funções:

- Económicas (de racionalidade, já que permite uma melhor gestão dos

dinheiros públicos, e de eficácia, pois permite ao Governo conhecer a politica
económica do Estado)

- Políticas (garante os direitos fundamentais dos cidadãos, ao impedir que sejam

tributados sem autorização dos seus legítimos representantes, e o equilíbrio de
poderes, já que, através do mecanismo de autorização política, a Assembleia da
República pode controlar o Governo), e

- Jurídicas (através de normas que permitem concretizar as funções de garantia

que o Orçamento pretende prosseguir).

Exitem cinco regras orçamentais clássicas, embora nem todas sejam actualmente
seguidas com frequência:
 1. Regra da anualidade: qualquer Orçamento tem um ano de vigência e,
como tal, uma execução orçamental anual.

2. Regra da plenitude: um só orçamento e tudo no orçamento . Em cada a

no, o Estado deve elaborar apenas um Orçamento (unidade), no qual toda
s as despesas devem estar inscritas (universalidade).

3. Regra da discriminação orçamental, que comporta três regras relativas

à forma de inscrição orçamental das receitas e despesas: a especificação (
deve ser especificada cada receita e cada despesa), a não-compensação
(os montantes devem constar no Orçamento de uma forma bruta) e a não-
consignação (todas as receitas devem servir para cobrir todas as despesas,
não se podendo afetar quaisquer receitas à cobertura de determinadas
despesas).

4. Regra da publicidade: o OGE tem que ter publicação oficial.

5. Regra do equilíbrio orçamental: o OGE deve ser elaborado de forma a

que as receitas previstas cubram na realidade as despesas previstas.

O sentido atual de algumas destas regras orçamentais é, no entanto,diferente do conceito

clássico. Algumas regras são frequente ou mesmo sistematicamente violadas na
esmagadora maioria dos países.

É o caso das regras da plenitude (existe uma tendência para a

desorçamentação, pois montantes cada vez maiores de dinheiros públicos fogem ao
controlo do OGE, devido à existência de serviços públicos com autonomia financeira e,
como tal, com orçamentos próprios) e do equilíbrio (uma vez que em quase todos
os países se verificam défices orçamentais, que se acentuam em períodos de dificuldade
económica, dado que as receitas públicas têm tendência a diminuir e as despesas a
aumentar).
Em Portugal, o regime jurídico do Orçamento de Estado é dualista: a Assembleia da Re
pública aprova a Lei do Orçamento (com o conteúdo mínimo
previsto no art o 108 o , n. o 1 da Constituição) e o Governo o Decreto-Lei Orçamental.

A Lei 6/91 de 20 de fevereiro é o diploma legal atualmente em vigor que enquadra o

Orçamento Geral do Estado.

2. M ÉTODOS DE ELABORAÇÃO ORÇAMENTAL

2.1 ORÇAMENTO FUNCIONAL

O orçamento funcional constituiu o primeiro passo no sentido da reforma da técnica
orçamental. Convence-se, então, de que o “orçamento não é só o instrumento financeiro
de controle do Poder Executivo pelo Poder Legislativo. Ele exprime a atividade dos
serviços públicos encarregados dos gastos gerais da nação, e, de maneira geral,
representa, sob forma monetária, as modalidades de intervenção do Estado nas
atividades econômicas"
Foi preconizado, nos Estados Unidos em 1912, pela Comissão Taft para a obtenção de
economia e eficiência no serviço público, a qual recomendou avaliar e autorizar as
despesas por funções. "Por essa técnica orçamental, a preocupação é o custo, por
unidade, do serviço dado. O que interessa é o objetivo a realizar, o fim a atingir-se no
orçamento”. As despesas são classificadas por funções, atividades e tarefas
governamentais (educação, saúde, tantas crianças a alfabetizar, tantos doentes a atender)
e não por objeto (pessoal, material, serviços de terceiros etc.) como no orçamento
tradicional. E essa é a sua característica marcante e essencial, da qual defluem outras
que lhe definem a estrutura, tais como:
- a mensuração dos custos das unidades de serviço (exemplo: gastos diários por leito
em hospitais, exames efetuados, crianças alfabetizadas etc.);
 - distribuição das dotações da despesa globalmente, à vista das funções de governo,
das atividades e dos serviços a realizar, sem preocupação com a sua especificação e
discriminação por objeto;
- meio de racionalização das atividades estatais, e sistema descentralizado no sentido
de que cada responsável por unidades de serviço participa, no que tange às suas
funções, da elaboração dos objetivos e responde pela sua execução, tal como se
verifica nas empresas privadas, onde o orçamento funcional teve sua primeira
experiência.
“O processo orçamental funcional generaliza, de fato, a ideia de orçamento. Definindo
as tarefas administrativas, contribui para precisar as responsabilidades e revela os seus
resultados. Ele implica que todos os escalões administrativos formulem a um tempo a
missão correspondente às suas funções, a natureza dos meios a utilizar para atingi-la, a
etapa de realização de seus programas e os procedimentos de controle de execução. Ele
supõe que esses programas sejam suficientemente flexíveis para serem modificados no
curso da execução, de maneira a melhor adaptá-los às tarefas a realizar. Ele supõe que
essas realizações - mesmo que não sejam efetivadas à vista de um benefício mensurável
sejam feitas ao menor custo financeiro, não para reduzir o volume do orçamento, mas
para desembaraçar, liberar recursos, graças aos quais será possível conservar e realizar
uma ação a longo prazo.
Ele supõe, enfim, que os responsáveis por cada tarefa disponham de autoridade e de
meios que lhes permitam atuar suas responsabilidades, porque nada é mais injusto - o
que é pouco, nem mais deprimente - o que é grave , do que cravar no pelourinho dos
índices de resultado um indivíduo que absolutamente não pode exercer iniciativas para
aumentar o rendimento de sua tarefa”.

2.2 ORÇAMENTO POR PROGRAMAS

O orçamento por programa, consagrou a integração entre o planeamento e o orçamento

público, pois surgiu precisamente da necessidade de se planear as ações, antes da
execução orçamental. Documento da ONU conceitua o orçamento por programa como:
um sistema em que se presta particular atenção às coisas que um governo adquire, tais
como serviços pessoais, provisões, equipamentos, meios de transporte etc.,
naturalmente, sendo meios que emprega para o cumprimento das suas funções
(NAÇÕES UNIDAS, 1971, p.127).

O orçamento por programa foi instituído a partir do Decreto-Lei nº 200/67, que

consagrou as funções de planeamento e orçamento público. Na lei, está prevista uma
classificação das despesas com uma série de funções de Estado, desdobradas em
programas de governo, que fazem a ligação entre os planos e o orçamento a ser
executado no exercício. Os programas desdobram-se em subprogramas e os
subprogramas em projetos e atividades. Essa modalidade de orçamento possibilita uma
melhor identificação das funções, situação, soluções, objetivos e recursos, dando ênfase
às realizações, e não ao gasto apenas, do governo. Os objetivos são viabilizados pelos
Programas de Governo. O orçamento por programa surgiu nos Estados Unidos, na
década de 1950, com o nome de Planning Programming Budgeting System - PPBS, nas
grandes empresas privadas - Du Pont, General Motors e Ford. Em 1949, a primeira
Comissão Hoover, nos Estados Unidos, recomendou que se adotasse um orçamento
baseado em funções, atividades e projetos, atribuindo-lhe o nome de Orçamento por
Realizações (Performance Budgeting). A segunda Comissão Hoover introduziu, por
meio da Lei n. 863/1956, uma fórmula mais avançada de Orçamento-Programa,
chamada Planing, Programming and Budgeting System (PPBS) – utilizada também no
Canadá (BELCHIOR, 1976). Foi efetivado pela Lei nº 4.320/64, que preceitua no seu
art. 2º: A Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e da despesa de forma a
evidenciar a política económico-financeira e o programa de trabalho do governo,
obedecidos os princípios de unidade, universalidade e anualidade. Os princípios do
orçamento por programa foram delineados de forma mais clara a partir do Decreto-lei nº
200/1967, que disciplina os aspectos orçamentários, referindo-se, expressamente, ao
orçamento por programa. O art. 7º preceitua: A ação governamental obedecerá a
planeamento que vise ao desenvolvimento económico-social do país e a segurança
nacional, norteando-se segundo planos e programas, elaborados na forma do Título III,
e compreenderá a elaboração e atualização dos seguintes instrumentos básicos:

a) plano geral de governo;

b) programas gerais, setoriais e regionais de duração plurianual;

c) orçamento-programa anual;

d) programação financeira de desembolso

 2.3 ORÇAMENTO POR ACTIVIDADES

O orçamento por atividades ou baseado em atividades é um plano quantitativo

financeiro que direciona a empresa a focalizar atividades e recursos visando atingir
objetivos estratégicos. É uma ferramenta para obter consenso e compromisso dos
colaboradores com o objetivo de guiar a empresa por meio de metas essenciais, que
envolvem receita, custo, qualidade, tempo e inovação.

Implementação do orçamento por atividades

As oito etapas do orçamento envolvem uma série de atividades que acontecem um

período de vários meses. O processo envolve todo o quadro funcional ou gerente das
unidades inclusive marketing, engenharia, produção e áreas de serviço.

Fases do orçamento por actividades

Essas oito etapas do orçamento por atividades são divididas em três fases distintas:
contextualização, preparação e revisão e aprovação.

Contextualização - esta fase é o guia na elaboração do orçamento. Ela contempla a

avaliação do ambiente operacional atual da organização, a atualização e planeamento do
produto e o lucro de longo prazo para refletir as mudanças do ambiente, os objetivos do
orçamento anual baseado no plano de longo prazo revisando as previsões, metas e
formatos exigidos a gerentes individuais com responsabilidade sobre o orçamento.

Elaboração - a fase requer análises detalhadas e estimativas de atividades e recursos

necessários para atender às atividades.

Revisão e Aprovação - consiste em colocar à prova as previsões orçamentárias, com a

finalidade de identificar problemas potenciais, definir o plano de ação e aprovar limites
para os gastos. Nessa fase são pedidas revisões do orçamento ou este é aprovado. O
orçamento por atividades flui dos produtos, serviços e clientes para os recursos em oito
etapas.

2.4 ORÇAMENTO BASE-ZERO

Segundo Caiado (2009, pág. 482), “o orçamento de base zero constitui um processo de
planeamento e orçamentação que exige que cada setor justifique todas as despesas e que
a unidade organizacional ou unidade de decisão opere eficiente e eficazmente com um
dado nível de recursos.”

Enquanto o orçamento tradicional é elaborado tendo como base a estrutura existente e

valores históricos, o orçamento de base zero (OBZ) necessita de aprovação para todas as
suas rubricas e para toda a sua estrutura, partindo do “zero”. Portanto não se trata de um
novo tipo de orçamento, mas sim de uma nova filosofia de orçamentação baseada nos
pacotes de decisão. Este método foi aplicado, inicialmente, por Peter Pyhr aos setores
dos Recursos Humanos e Pesquisa, com ótimos resultados nos valores economizados e
na melhor compreensão da organização.

O OBZ tem como objetivo determinar o nível mínimo absoluto abaixo do qual a
organização não funcionará e os níveis incrementais acima do mínimo que irão trazer
melhoria às atividades da organização.

As etapas na elaboração deste orçamento de base zero são as seguintes:

− Identificar as atividades de decisão;

− Determinar as hipóteses existentes para a base do planeamento e orçamento;

− Analisar as atividades de decisão e decidir propostas-base;

− Classificar as propostas-base;

− Preparar os orçamentos;

− Controlar os resultados.

Este tipo de orçamento associa os processos de planeamento, orçamentação e de

controlo de uma organização, obrigando a que a organização detenha um sistema de
planeamento e a que os gestores desenvolvam medidas quantitativas para a sua
avaliação a curto prazo. Assim, será possível relacionar o funcionamento do
planeamento com a quantidade de trabalho de cada unidade da organização.
Consequentemente, este processo será utilizado como um instrumento de controlo na
análise futura do funcionamento da organização.

2.5 ORÇAMENTO DE RESULTADOS

Como o próprio nome já diz, OpR é um sistema em que o orçamento de uma instituição,
órgão ou empresa está diretamente vinculado à obtenção de um resultado específico e
pré-determinado. Desta forma, procura-se evitar a alocação inadequada dos recursos
financeiros ou mesmo o seu desperdício.
Supondo que um órgão voltado à promoção de saúde, por exemplo, queira ampliar o
número de atendimentos básicos realizados por ano, é possível atrelar seu orçamento
anual à execução de ações que comprovadamente levam ao atingimento deste resultado
pretendido, tais como contratação de mais médicos e aquisição de novos espaços e
equipamentos.
Portanto, o OpR pode ser considerado uma estratégia bastante importante à
Administração Pública no desempenho de suas funções, permitindo, inclusive, que os
serviços prestados atinjam aos beneficiários com maior eficácia e qualidade.
No entanto, a implementação de OpR não se esgota na elaboração orçamental, é preciso
desenvolver mecanismos que possam indicar que o OpR cumpre com a sua finalidade
primordial, que é o atingimento dos resultados pretendidos. E é neste contexto que se
insere o monitoramento e a avaliação.
Não basta direcionar o orçamento à execução de atividades focadas no atingimento de
um resultado, é necessário, sobretudo, monitorar e avaliar se estas atividades realmente
contribuem para o atingimento deste resultado, sendo a criação de indicadores de
desempenho a ferramenta mais indicada para este fim. Isto porque são os indicadores
que irão medir o desempenho da instituição, órgão ou empresa na concretização do
OpR, avaliando se o resultado pretendido foi ou não atingido.
Adicionalmente, estes indicadores também permitem identificar eventuais obstáculos e
desafios à concretização do OpR, possibilitando a realização dos ajustes necessários
antes da ocorrência de prejuízos irreparáveis. Diante disso, são ferramentas essenciais
para garantir a adequada alocação do orçamento.
A Organização das Nações Unidas, por meio do documento intitulado Results-Based
Management in the United Nations Development System: Progress and Challenges,
reforçou este entendimento ao definir que o OpR consiste na:
(i) formulação do orçamento baseada em objetivos pré-definidos e resultados
esperados; cujos
(ii) resultados justificam os recursos despendidos nas atividades, que estão
necessariamente relacionadas ao seu cumprimento; e em que
(iii) a performance e o desempenho são medidos por indicadores objetivos.
Portanto, além de vincular o orçamento a atividades necessárias ao atingimento de um
resultado específico, é essencial ao projeto de OpR que este resultado esperado possa
ser mensurado, pois é a partir desta mensurabilidade que os indicadores apropriados são
elaborados.
Assim como os inúmeros instrumentos de gestão existentes, o OpR e seus indicadores
devem ser sistematicamente acompanhados, de forma automatizada, mecânica ou até
mesmo manual. Por isso, durante sua elaboração, além de ter em mente a viabilidade
dos resultados esperados, é fundamental ser preciso na definição dos indicadores e
realista quanto às possibilidades de acompanhamento.

3. EXECUÇÃO E CONTROLO ORÇAMENTAL

3.1 FASES E PROCEDIMENTOS

A implementação do controlo orçamental deve passar pelas seguintes fases:

- Elaborar orçamentos para todas as unidades dentro de uma organização e
remeter para os gestores a sua quota parte de responsabilidade no orçamento
geral.
- Comparação contínua do desempenho real contra os resultados orçamentados,
de forma a se conhecerem os desvios, analisá- los e fazer o seu report.
- Tomada de ações corretivas adequadas quando o desempenho real se desvia
significativamente do desempenho planeado.
- Revisão dos orçamentos à luz da alteração significativa das circunstâncias.
 3.2 ALTERAÇÕES ORÇAMENTAIS

As alterações orçamentais destinam-se a permitir uma adequada execução orçamental,

ocorrendo a despesas inadiáveis, não previsíveis ou insuficientemente dotadas no
Orçamento do Estado, e podem assumir as seguintes formas:

a) Transferências de verbas entre rubricas de despesa, dentro do mesmo

capítulo, cuja classificação funcional não altere os valores constantes do
mapa III a que se refere o n.º 1 do artigo 12.º da Lei n.º 6/91;
b) Transferências de verbas com contrapartida na dotação provisional;
c) Créditos especiais, traduzidos na inscrição ou reforço de dotações de
despesa, com compensação no aumento da previsão das receitas consignadas
ou dos saldos de dotações de anos anteriores;
d) Modificações na redacção de rubricas, desde que não constituam
designações tipificadas da classificação económica.
Se as despesas forem apresentadas por programas, ao abrigo do n.º 2 do artigo 12.º da
Lei n.º 6/91, podem ainda efectuar-se, dentro de cada programa, alterações dos
montantes das dotações dos ministérios ou capítulos, nos termos do n.º 3 do artigo 20.º
da referida lei.

3.3 ANÁLISE DE INDICADORES E RÁCIOS ORÇAMENTAIS

Rácios nos estudos da economia da organização tem-se verificado ser útil o uso de
«relações» de quociente entre grandezas económicas típicas. Muitos vocábulos têm sido
utilizados para designar tais relações, nomeadamente, índice, grau, quociente,
indicadores, rácio, coeficiente, etc. Universalmente, tem-se adoptado a palavra rácio,
neologismo correspondente ao inglês “ ratio”, que procede do étimo latino ratio (razão).
Rácio: Relação de quociente entre duas grandezas correlacionadas e típicas da situação,
da actividade ou do rendimento, potencial ou efectivo, de uma organização real, ideal ou
de uma média de empresas.

“A técnica estabelecida pelos analistas financeiros consiste em estabelecer relações

entre contas e agrupamentos de contas do Balanço e de Demonstração de resultados
entre outras grandezas económico – financeiras”.
Classificação dos rácios Entre as inúmeras classificações de racios que poderão
formular-se.

Vejamos as mais vulgares:

a) Quanto aos objectivos da análise - o mesmo e dizer quanto á natureza dos

fenómenos que os rácios procuram revelar ou medir, assim se poderá falar em:
- rácios financeiros (rácios de análise financeira),
- rácios económicos (rácios de análise económica),
- rácios económicos – financeiros e rácios técnicos.

Rácios financeiros: São extraídos da contabilidade, designadamente de balanços, contas

de ganhos e perdas e de exploração e orçamentos. Através deles procura – apreciar – se
a estrutura financeira, os aspectos de financiamento da empresa – origens e aplicações
do capital (lato senso) –, a capacidade de crédito, a solvibilidade da empresa, as
politicas financeiras seguidas, etc.

Rácios económicos: São os anteriores, são também calculadas a partir de cifras da

contabilidade, mas alguns deles baseiam-se mais particularmente nas estatísticas de
produção e de venda. Com estes rácios procura apreciar-se especialmente a situação
económica, a estrutura patrimonial e a marcha da empresa (formação do lucro,
andamento dos custos e proveitos auto – financiamento, etc.)

Rácios económicos – financeiros: A caracterização destes rácios deduz – se facilmente

da sua designação e das espécies simples anteriores. Como exemplos podemos citar os
rácios de rendibilidade das vendas, de rotações de “stocks”, do capital, etc. Rácios
técnicos Respeitam geralmente á produção ou ás actividades especificamente
tecnológicas da organização e os seus termos expressam-se frequentemente em
quantidades físicas. Baseiam-se em estatísticas da produção, do rendimento e utilização
das máquinas, de produtividade da mão – de – obra, etc. É nestes rácios que assenta
predominantemente o exame das produtividades _ dos equipamentos, da mão – de –
obra, etc. – Expressas em unidades – tipo (horas de máquinas, horas de trabalho de
operários, rendimento de matérias, etc.).

b) Quanto a técnica da sua construção

Os rácios podem classificar-se em efectivos, orçamentais, médios ou básicos e pilotos
ou ideias.

Os rácios efectivos e orçamentais são rácios de observação, mas os restantes não têm
propriamente tal finalidade, antes são instrumento para essas observações, são
elementos de comparação com os rácios efectivos e orçamentais.

Rácios efectivos - Os efectivos são extraídos directamente do balanço, das contas de

exploração ou das estatísticas da produção, das vendas, dos rendimentos, etc., de
determinada empresa em particular.

Rácios orçamentais - Os respeitantes a dados extraídos de orçamentos.

Rácios médios ou básicos - Os representativos de uma empresa «média» do ramo em

observação. São obtidos através de médias estatísticas simples baseadas em dados de
muitas empresas ou, de preferência, de médias combinadas de forma a eliminarem-se
defeitos de valores erráticos.

Porem, note-se, que os rácios médios só poderão ter utilização se basearem em valores
correctos o que importa não só a seriedade na confecção dos dados das empresas mas
também a uniformidade quanto ao conteúdo das contas e aos critérios de valorimetria e
do apuramento de resultados. É nos Estados Unidos da América que a determinação de
rácios médios e o seu emprego como instrumento de análise estão mais generalizados.
As associações de Credit Men servem-se, no estudo da situação financeira das
empresas, de um número limitada de rácios médios calculados por ramos de actividades
económica, afim de determinarem os riscos na concessão de crédito. Observam aliás,
três tipos de elementos ou factores a que atribuem determinada importância relativa
entre si: Factor pessoal, factor financeiro e factor conjuntural ou económica.

As observações de natureza pessoal respeitam a um conjunto de elementos variados

acerca dos dirigentes das organizações que vão desde a competência profissional,
idoneidade moral, e fortuna pessoal até a aspectos muito particulares (hábitos de vida,
relações sociais, etc.) O factor financeiro é examinado através dos elementos da
contabilidade e do orçamento.

Supondo que, do exame dos dados de um grande número de empresas de um ramo em

observação e relativamente a determinada época, se obtinham os seguintes valores para
os rácios acima apontados através do cálculo de medidas estatísticas e se lhes atribuía
aqueles coeficientes de importância:
3.4 D ESVIOS E MEDIDAS CORRECTIVAS

A análise dos desvios é utilizada para identificar e explicar as razões para a diferença
entre os resultados orçamentados e reais, sendo depois levadas a cabo ações corretivas
quando o desempenho real se desvia significativamente do desempenho planeado.

A análise dos desvios é uma ferramenta de controlo orçamental que avalia o

desempenho através de desvios entre os valores orçamentados e os valores reais.
A análise dos desvios envolve tipicamente o isolamento de diferentes causas para a
variação nos rendimentos (proveitos) e gastos (custos), durante um determinado
período, face aos resultados orçamentados.

3.5 CONTROLO ORÇAMENTAL – DESPESAS

Despesas Públicas

 Despesas de Capital: são aquelas que são feitas na aquisição de bens duradouros
que potencializam o aumento da capacidade produtiva do país. Realizam- se ao
longo de um ano mas os seus efeitos perduram nos anos seguintes (Investimentos:
estradas, pontes etc.; reembolsos de empréstimos)
 Despesas Correntes: são aquelas que têm de ser efectuadas para garantir o
funcionamento normal da administração pública (salários da função pública,
canetas, papel, transferências sociais)

Controlo orçamental das despesas

Tem como finalidade permitir o controlo da execução orçamental da despesa durante o

exercício, devendo a coluna «Classificação económica» apresentar um nível de
desagregação idêntico ao do orçamento.

Faculta informação sobre:

«Dotações corrigidas» - valores orçamentados, modificados ou não através de

alterações orçamentais ou de reposições abatidas nos pagamentos ocorridas no
decurso do exercício;

«Compromissos assumidos» - importâncias correspondentes a contratos de

aquisições de bens e serviços, independentemente da concretização da obrigação
ou do seu pagamento no próprio exercício;

«Despesas pagas» - pagamentos efectuados no exercício, incluindo o período

 complementar, desagregados em função de obrigações assumidas no exercício
ou em exercícios anteriores;

«Diferenças» - diferenças entre:

a) Os valores orçamentados (disponíveis) e os compromissos assumidos;
b) Os valores orçamentados (disponíveis) e as despesas pagas;
c) Os compromissos assumidos e as despesas pagas.

«Grau de execução orçamental» - percentagem de realização das

despesas pagas em relação ao orçamento corrigido.

3.6 CONTROLO ORÇAMENTAL – RECEITAS

Receitas públicas

 Correntes:
 Receitas Tributárias ou Coativas: fixadas através da Lei, tendo os particulares de se
submeter às condições impostas (IVA, taxa sobre consumo de tabaco ISP)
 De Capital:
 Receitas Patrimoniais ou Voluntárias: correspondentes ao valor da venda
pelo Estado aos particulares de uma parcela do seu património, sendo os preços
fixados contratualmente
 Receitas Creditícias: resultantes da contracção de empréstimos
 Privatizações: resultantes da venda de empresas (ou partes de empresas) estatais

O imposto é uma prestação:

 coactiva: todos os cidadãos previstos na lei estam sujeitos ao seu pagamento

 pecuniária: prestação em dinheiro
 unilateral: o particular que paga o imposto não recebe directamente nada em troca
 estabelecida por lei
 sem carácter de sanção: sem multas
Impostos Directos: incidem sobre as fontes de rendimento e da riqueza (IRS, IRC etc..)
Impostos Indirectos: incidem sobre a utilização do rendimento das famílias e das
empresas (IVA, ISP, imposto sobre consumo de álcool etc.)

Controlo orçamental - Receita

Tem como finalidade permitir o controlo da execução orçamental da receita durante
o exercício, devendo a coluna «Classificação económica» apresentar um nível de
desagregação idêntico ao do orçamento e ser organizada de forma a evidenciar as
receitas gerais do orçamento e as receitas próprias.

Faculta informação sobre:

«Previsões corrigidas» - valores orçamentados, modificados ou não através de
alterações orçamentais;
«Receitas por cobrar no início do ano» - receitas já liquidadas em anos anteriores, mas
ainda não cobradas;
«Liquidações anuladas» - importâncias que, embora já tivessem sido liquidadas, foram
anuladas antes da cobrança;
«Receitas cobradas brutas» - importâncias arrecadadas não afectadas pelo valor dos
reembolsos e restituições;
«Reembolsos e restituições» - importâncias emergentes de recebimentos indevidos,
evidenciando o apuramento das importâncias a reembolsar emitidas e os valores
efectivamente pagos;
«Receitas cobradas líquidas» - receitas cobradas brutas subtraídas dos reembolsos e
restituições;
«Receitas por cobrar no final do ano» - importâncias liquidadas ainda não objecto de
cobrança;
«Grau de execução orçamental» - percentagem das receitas cobradas líquidas em relação
às previsões corrigidas.