Auditoría de

compras y deudas

Auditoría I

1
Compras y deudas
Descripción de los componentes

De acuerdo a la RT N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o

determinables”33. En relación a esta definición resulta necesario aclarar que las
obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda cuya cuantía en
moneda se encuentra determinada, mientras que las obligaciones determinables son
aquellas obligaciones sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie a las
cuales es factible asignarles un valor en moneda.

De acuerdo a las RT N° 8 y N° 9 pueden establecerse dos clasificaciones y de este modo

tendremos que:

a) Por la oportunidad de su exigibilidad se dividen en corrientes (exigibles al cierre

del ejercicio y aquellas cuya exigibilidad se produce se producirá dentro de los
12 meses del cierre del ejercicio) o no corrientes (aquellas cuya exigibilidad se
producirá luego de los 12 meses del cierre de ejercicio).
b) Por su origen: se las discrimina en cuentas por pagar, préstamos,
remuneraciones y cargas sociales, cargas fiscales y otros pasivos.

En relación al momento en que corresponde realizar su devengamiento podemos decir

que: i) Las cuentas por pagar se devengarán cuando se reciben los bienes (tradición de
la cosa) o servicios, ii) los préstamos se devengarán cuando se recibe el dinero o la
contraprestación financiera convenida y posteriormente de acuerdo a las condiciones
pactadas deberán devengarse intereses, iii) remuneraciones y cargas sociales se
devengan cuando se reciben los servicios de los empleados (en este caso existen
particularidades especiales en relación con el devengamiento del SAC (sueldo anual
complementario), vacaciones y gratificaciones al personal), iv) cargas fiscales se
devengan cuando nace el hecho imponible que las origina (en este caso existen
particularidades especiales en relación con el devengamiento del Impuesto a las
ganancias al cual, en esta materia, lo estudiaremos por el método corriente pero el
método prescripto por las Normas Contables Profesionales agrega además el método
diferido tema que será objeto de estudio de la materia Auditoría II.

Objetivos y riesgo de auditoría

En general, el riesgo que se plantea es el de subvaluación, debido a: i) Omisiones de

registración por fallas en los sistemas de control (entes que registran las compras al
momento de llegada la factura que generalmente es posterior a la recepción de la
mercadería – el impacto sobre los EECC será diferente según el método de
determinación del costo utilizado), ii) Omisión de registración o subvaluación de la
provisión para gastos al cierre del ejercicio (facturas no recibidas al cierre de ejercicio,

2
provisiones subestimadas en relación a factura real – principalmente en servicios como
publicidad, honorarios, energía y teléfono, entre otros), iii) Omisión de registración o
subvaluación de las deudas sociales y fiscales (entre otros en los rubros de provisión
vacaciones, impuesto a las ganancias), iv) Intención de socios o funcionarios del ente de
omitir la contabilización de ciertos pasivos devengados al cierre, para mostrar un mejor
resultado del ejercicio y/o situación patrimonial, v) posibles irregularidades producto de
debilidades de control (pueden presentarse, entre otras, las siguientes situaciones: i)
pasivos contabilizados por compras inexistentes o gastos por servicios no recibidos, ii)
pasivos por importes superiores a los de mercado por connivencia con el proveedor iii)
o compras por importes superiores a los autorizados).

Asimismo existen riesgos específicos en relación a cada sub rubro que describimos
seguidamente:

a) Pasivos comerciales: 1) dificultad para obtener valores de contado lo que no

permita la segregación de componentes financieros implícitos;

2) valuación de anticipos de clientes (relacionados con bienes que se encuentran en el

activo, bienes a adquirir o bienes a producir) y 3) saldos con partes relacionadas:
corte/conciliación/revelación.

b) Préstamos: 1) subestimación por omisión en su registración, ya sea capital,

ajustes o intereses; 2) error de valuación cuando están sujetos a cláusulas de
actualización complejas; 3) inexistencia de documentación de respaldo (en
general cuando son deudas que no corresponden al sistema financiero
institucional); 4) riesgo de errores u omisiones de revelaciones de los estados
contables (garantías, restricción a la distribución de utilidades, tipo de moneda,
entre otros).

c) Remuneraciones y cargas sociales a pagar, en general corresponden a fallas en

los sistemas de control que pueden derivar en: 1) registrar remuneraciones y
pagos a personas inexistentes o retiradas; 2) registración y pago de horas extras
no efectuadas; 3) registración y pago de asignaciones familiares que no
corresponden; 4) errores en las liquidaciones de las remuneraciones, horas
extras, vacaciones, liquidación de cuarta categoría, pagos de subsidios familiares
sin documentación, entre otros.

d) Deudas fiscales: 1) cumplimiento de las condiciones estipuladas, cuando la

sociedad está en un régimen de promoción industrial y/o actúa como agente de
retención y/o percepción; 2) posibles contingencias por criterios controvertidos
utilizados en la liquidación de los impuestos y 3) dificultades de valuación sobre
todo en el cálculo del Impuesto Diferido.

3
Controles clave

Relativos a las operaciones de compra: i) separación de las actividades de compras,

recepción, custodia de bienes, cuentas por pagar, pagos y registros contables, ii)
existencia de un régimen de autorización y control de facturas, notas de débito y de
crédito de proveedores, iii) existencia de políticas definidas en cuanto a punto de
pedido, volúmenes de compra, seguros por bienes en tránsito y en depósito, iv) solicitud
de cotizaciones de precios previa a la adjudicación de la compra, v) control de las
cantidades y calidades recibidas e informes escritos prenumerados de esas
características (si esto no existe se debe hacer un fuerte procedimiento de
circularización a proveedores para detectar posibles pasivos omitidos), vi) controles
de correlatividad numérica de órdenes de compra, notas de recepción e informes de
control de calidad, vii) registros individuales por proveedor conciliados
permanentemente con mayor, que permitan conocer el importe adeudado a cada uno
de ellos y que asegure la adecuada y oportuna imputación de cada operación y
adicionalmente en forma periódica se deben conciliar los saldos con los proveedores.

Relativos a remuneraciones y cargas sociales: i) separación de las actividades de control

de tiempo trabajado, liquidación de haberes, pago, registro contable, y conciliación de
la cuenta bancaria utilizada para el pago de remuneraciones, ii) régimen de
autorizaciones de horas extras trabajadas, iii) información escrita fehaciente que
permita probar el tiempo auténticamente trabajado (tarjetas de control de accesos), iv)
recómputos de liquidaciones de haberes individuales y conciliación con nóminas
totalizadas, v) información permanentemente actualizada sobre legislación vigente
relativa a remuneraciones y cargas sociales y vi) registros contables que permitan la
atribución de los costos de personal a los períodos contables en que prestaron su labor
(por función y centro de costos).

Relativos a préstamos bancarios y financieros: i) separación de las funciones de

autorización de asunción de pasivos, recepción y custodia de los fondos y registro de las
operaciones, ii) necesidad de dos firmas como mínimo para obligar a la sociedad, iii)
empleo de cuentas de mayor y de submayor para el registro de estos pasivos
permanentemente conciliado entre sí y con la pertinente documentación
respaldatoria.

Relativos a deudas fiscales: i) segregación de las funciones de determinación de las

obligaciones tributarias, control de vencimiento, pagos y registros contables, ii)
disposición de información permanentemente actualizada para la correcta liquidación
de los compromisos fiscales en orden a los hechos imponibles de la empresa (crédito
fiscal computable y no computable, computo de topes de deducciones para
determinados gastos en el impuesto a las ganancias), iii) cumplimiento de plazos de
vencimiento de presentación de declaraciones juradas y pago de anticipos y saldos y

4
iv) empleo de cuentas de contabilidad que en todo momento revelen adecuadamente
los saldos adeudados al fisco y los importes de créditos fiscales.

Vinculación del rubro con los flujos de operaciones

El rubro en cuestión guarda relación con los otros rubros: i) por las mercaderías y
servicios activables hasta su venta o consumo: se relaciona con los rubros bienes de
cambio, bienes de uso y gastos pagados por adelantado; ii) por las mercaderías y
servicios registrados como gastos del período se relaciona con los rubros de costo de
ventas, gastos de comercialización y gastos de administración.

Pruebas de cumplimiento, sustantivas y analíticas

De la revisión de los procesos de compras y cuentas por pagar y del grado de confianza
que le merezca el sistema de control interno de la organización el auditor desarrollará
su programa de trabajo determinando la naturaleza, alcance y oportunidad de las
pruebas sustantivas a aplicar. A continuación se detalla un programa de trabajo
estándar:

a) Para cubrir el objetivo de existencia: i) Confirmaciones de saldos con terceros, ii)

cotejo con documentación respaldatoria (pagos posteriores/legajos de compra),
iii) revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos. (DDJJ) y iv)
revisión específica de deudas sociales y fiscales (DDJJ y libros sueldos).

b) Para cubrir el objetivo de integridad: i) confirmaciones de saldos con terceros, ii)

análisis de pagos posteriores, iii) verificación del corte de compras (vale de
entrada o documento similar), iv) revisión de compras y pagos posteriores al
cierre del ejercicio, v) revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos
y vi) revisión específica de deudas sociales y fiscales.

c) Para cubrir el objetivo de valuación: verificar que los criterios de valuación

utilizados sean consistentes con las normas contables que se describen en el
punto 14.6.

d) Para cubrir el objetivo de exposición: verificar que los criterios de exposición

utilizados por el entre sean consistentes con lo prescripto por las Resoluciones
Técnicas N° 8 y N° 9 (tener en cuenta pasivos significativos donde los acreedores
solicitan garantías).

Se desarrollan a continuación los procedimientos de auditoría más importantes:

5
a) Confirmación de saldos con terceros: es un procedimiento muy adecuado para
la revisión de las deudas comerciales, bancarias y financieras. Debe abarcar
acreedores de todas las características (saldos en cero, saldos significativos,
proveedores importantes con saldos poco significativos, etc.) y se debe procurar
circularizar a los proveedores más importantes independientemente de que no
tengan un saldo importante al cierre. Se puede hacer en positivo, en negativo o
en ciego (se recomienda en ciego) y en caso de falta de respuesta se repite el
procedimiento. En caso de que luego de reiterado el pedido no se reciban
respuestas se deberán realizar procedimientos alternativos (análisis de
pagos posteriores y/o cotejo con documentación respaldatoria).

b) Análisis de pagos posteriores: es particularmente útil para detectar pasivos

omitidos dado que cualquier pasivo en algún momento debe pagarse por lo cual
no puede permanecer indefinidamente oculto. Se debe verificar si el pago
realizado en el período posterior corresponde a una deuda devengada en el
período auditado o a un período posterior y es aplicable a cualquier rubro del
pasivo. Su limitante es que no permite detectar pasivos omitidos por deudas no
pagadas a la fecha del procedimiento.

c) Cotejo con documentación respaldatoria: Es más confiable en la medida que se

constate con documentación originada fuera de la empresa. Se puede aplicar al
saldo de deudas al cierre o a las compras de un período determinado. Para los
pasivos bancarios es muy importante para identificar tasas, moneda y otras
condiciones de la operación. En el caso de deudas fiscales y sociales, la
documentación está conformada por liquidaciones de sueldos y declaraciones
juradas.

d) Verificación del corte de compras: Es importante examinar las operaciones

realizadas en los días inmediatos anteriores y posteriores a la fecha de cierre, a
los fines de evitar omisión de pasivos e incluso de posibles activos (compras
de bienes de cambio). Se debe realizar durante la realización de inventarios al
cierre.

e) Revisión de compras y pagos posteriores al cierre: Consiste en la revisión de los

archivos de facturas pagadas y a pagar, registros de compras, de pagos, de
órdenes de compra pendientes, por un período posterior al cierre, a determinar
por el auditor.

f) Pruebas globales de gastos periódicos y análisis comparativos: incluye pruebas

globales para débitos y créditos fiscales de IVA, al igual que para el cargo de
ingresos brutos. Para ganancias se debe concluir sobre la razonabilidad de las
bases tomadas para el cálculo de la provisión, teniendo en cuenta si existen
criterios controvertidos.
6
 g) Verificación de la valuación de los saldos en moneda extranjera.

h) Revisión específica de deudas sociales y fiscales incluye los siguientes

procedimientos: i) sobre las declaraciones juradas se debe constatar que los
elementos y datos utilizados en su preparación son los que resultan de la
información auditada, ii) pruebas globales de razonabilidad de los aportes y
retenciones sobre las remuneraciones al personal en relación de dependencia,
iii) Analizar las cuentas relacionadas de resultado (Trabajos de terceros, servicios
contratados, honorarios, otros…), de los cuales puede surgir la existencia de
personal no declarado, iv) verificar la aplicabilidad de disposiciones que pueden
obligar al ente a actuar como agente de retención o percepción y la inscripción
en los impuestos correspondientes, v) verificar el depósito, de tributos y aportes
retenidos, en tiempo y forma, vi) verificar que los beneficios impositivos
obtenidos (exenciones, desgravaciones, etc..) surjan de disposiciones legales, vii)
verificar el tratamiento dado a conceptos específicos como vehículo, vivienda,
gastos sin comprobantes, entre otros.

Normas de valuación

Valuación al inicio

Los puntos de las RT 17 que tratan el tema en cuestión son los siguientes:

Pasivos en moneda originados en la compra de bienes o servicios

Se los medirá con base en los correspondientes precios de compra para operaciones de
contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no se presentase
esta última condición, el precio de contado será reemplazado por una estimación basada
en el valor descontado —a la fecha de la operación—del importe futuro a entregar. A
este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado
hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos específicos de la operación,
correspondiente al momento de la medición.

Pasivos en moneda originados en transacciones financieras

Se medirán de acuerdo con la suma de dinero recibida (neta de los costos demandados
por la transacción). Cuando una deuda entre partes independientes fuera sin interés, o
con una tasa de interés muy inferior a la de mercado, se medirá sobre la base de la
mejor estimación posible de la suma a pagar, descontada usando una tasa que refleje
las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos
de la operación.

7
Pasivos en moneda originados en refinanciaciones

Cuando una deuda entre partes independientes, sea sustituida por otra (en casos
como moratoria previsionales e impositivas, deudas financieras, comerciales, etc.) cuyas
condiciones sean sustancialmente distintas de las originales, se dará de baja la cuenta
preexistente y se reconocerá una nueva deuda, cuya medición contable se hará sobre la
base de la mejor estimación posible de la suma a pagar, descontada usando una tasa
que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos
específicos de la deuda. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones
son sustancialmente distintas si el valor descontado de la nueva deuda difiere al menos
un diez por ciento del valor descontado de la deuda refinanciada.

Otros pasivos en moneda

La medición original de los otros pasivos en moneda entre partes independientes se hará
sobre la base del valor descontado de la mejor estimación disponible de la suma a pagar,
utilizando una tasa de mercado al momento de la transacción.

Cuando no pueda determinarse el momento en que se cancelarán los pasivos, se

considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más probable,
se tomará la de menor plazo (esto por un criterio de prudencia a los efectos de que el
pasivo no sea ficticiamente subvaluado).

Por su parte, la Resolución 266/02 establece:

Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero,

plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado
(…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos
previstos.

Pasivos en especie (anticipos de clientes)

“Los pasivos en especie [no cancelables en moneda] asumidos contra la recepción de
dinero se medirán de acuerdo con el importe recibido”38.

Valuación al cierre

Pasivos en moneda (originados en la compra de bienes o servicios, en financiaciones y

en transacciones financieras)

Para estos pasivos se considerará la posibilidad e intención de cancelación anticipada.

Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipación o no tuviera

la intención de hacerlo, su medición contable se efectuará considerando:

a) la medición original del pasivo;

8
b) la porción devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a
pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al
momento de la medición inicial sobre la base de ésta y de las condiciones
oportunamente pactadas;

c) los pagos efectuados.

Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y

hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran
su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medición contable del pasivo se
efectuará al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor
aceptaría para recibir su pago anticipado [o sea con una tasa diferente de la
originalmente incluida en la transacción].

Otros pasivos en moneda

Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda, y

existan hechos que revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la
medición contable del pasivo se efectuará al valor descontado de la deuda, calculado
con la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su pago anticipado. En los restantes
casos (cuando no estuviera en condiciones de cancelar anticipadamente), su medición
contable se efectuará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar,
descontada usando la tasa aplicada en la medición inicial.
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarán los
pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más
probable, se tomará la de menor plazo [esto por un criterio de prudencia a los efectos
de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado].

La Resolución 266/02 expresa:

Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero,

plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado
(…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos
previstos.

Pasivos en especie (anticipos de clientes)

“Cuando la obligación consista en entregar bienes que se encuentren en existencia o

puedan ser adquiridos”41 (generalmente en el rubro bienes de cambio) se computará
por la suma de la medición contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales
necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes - seguros).
Cuando la obligación consista en entregar bienes que el ente no posee en su activo y
que para entregarlos al cliente debe adquirirlos, se computará por la suma de su costo
de adquisición a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner
los bienes a disposición del acreedor (fletes - seguros).

9
“Para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos o de prestar
servicios, se tomará el importe mayor entre las sumas recibidas”42 y la suma de su costo
de producción a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner
los bienes a disposición del acreedor (fletes - seguros).

Para las obligaciones de prestar servicios se tomará el importe mayor entre las sumas
recibidas y el costo de brindar el servicio.

Compromisos que generan pérdidas

“Cuando un ente haya asumido un compromiso cuyo cumplimiento sea ineludible y los
costos a erogar sean superiores a los ingresos, bienes o servicios a obtener, la
correspondiente pérdida será reconocida y medida como un pasivo”.

10
Bibliografía de referencias
 Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas
(2006). Compendio de Resoluciones Técnicas. Cuarta Edición. Buenos Aires:
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.

 Lattuca A. y Cayetano, M. (2001). Manual de Auditoría. Capital Federal:

Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.

 Selle, E. R. (2013). Contabilidad. Centro de Gestión Agropecuaria – Fundación

Libertad. Recuperado el 29 de Enero de 2014: http://goo.gl/gkhfZO

11