Comptabilité de gestion (2)

Cours animé par Mme. MOKHLIS

Année universitaire 2015-2016

 Plan du cours

CHAPITRE I : LES COÛTS PARTIELS ( Variables ou directs )

CHAPITRE II: LE SEUIL DE RENTABILITE

CHAPITRE III: LE COÛT MARGINAL

CHAPITRE IV: L’IMPUTATION RATIONNELLE DES CHARGES FIXES

CHAPITRE IV: LA METHODE ABC

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 Plan du cours

CHAPITRE IV : L’imputation rationnelle des charges fixes

Introduction

Section 1: Les fondements de la méthode

Section 2: Le calcul de coûts rationnels
Section 4 : Le champ d’application de la méthode

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CHAPITRE III : L’IMPUTATION RATIONNEL LE
DES CHARGES FIXES

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 Introduction

En raison de l’existence de charges de structure, les variations de

production ont une incidence sur le coût unitaire complet des produits .

En effet, nous avons vu dans les chapitres précédents que lorsque le

volume d’activité diminue, le coût unitaire augmente ( et inversement).

En l’absence de précaution, ce phénomène pourrait conduire à des prises

de décisions erronées de la part des gestionnaires.

La méthode de l’imputation rationnelle propose un retraitement des

charges de structure pour éviter que les fluctuations à court terme de
l’activité ne se répercutent sur les coûts unitaires calculés par la
comptabilité de gestion.

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CHAPITRE I : L’IMPUTATION RATIONNELLE DES
CHARGES FIXES

Il ne s’agit pas, en soi d’une nouvelle méthode de calcul mais d’une

technique susceptible d’éliminer l’influence de l’absorption des charges
fixes sur les coûts de revient

Après avoir étudié les fondements de l’imputation rationnelle, nous

envisagerons la mise en œuvre d’un calcul de coût rationnel et enfin le
champ d’application de la méthode.

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SECTION I : les fondements de la méthode
1. Évolution des coûts de revient et variation d’activité
EXEMPLE

Activité 800 920 720

(en heures machine )
Charges variables 16000 18400 14400
Charges fixes 16000 16000 16000
Total 32000 34400 30400

Coût de l’unité d’œuvre 40 1

37.39 42.22 3
Dont :
Coût variable 20 20 2 20
Coût fixe 20 17.39 22.22

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1. Évolution des coûts de revient et variation d’activité
Nous constatons que les coûts de revient unitaires décroissent avec
l’activité.

1 3

8
SECTION I : les fondements de la méthode

Volontairement, dans notre exemple, les conditions de productivité

restent identiques (charges variables unitaires constantes) ;

donc les variations constatées proviennent essentiellement d’une

répartition des charges fixes sur des quantités plus élevées.

La technique de l’imputation rationnelle permet d’éliminer l’influence

de la répartition des charges fixes sur les quantités 3
1

9
SECTION I : les fondements de la méthode
2. Elimination de l’influence de l’activité sur les coûts

Deux notions sont à définir.

 L’activité dite normale : pour chaque centre d’analyse et dans le

cadre d’une structure donnée, les gestionnaires définissent un niveau
d’activité considéré comme représentant les conditions les plus
fréquentes d’activité.

 Ce niveau est appelé activité normale et sert ensuite de référence.

Cette notion d’activité normale est 1 la clé de voûte
3 de toute la
méthode.

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SECTION I : les fondements de la méthode

 Le coefficient d’imputation rationnelle (CIR ) est égal au rapport

entre l’ activité réelle et l’activité normale précédemment définie.

CIR = Activité réelle/ Activité normale

Les charges fixes seront imputées dans les coûts en fonction du

coefficient d’imputation rationnelle.
3
Charges fixes imputées aux coûts = Charges fixes réelles x CIR

Cette pratique revient à assimiler le comportement des charges fixes à

celui des charges variables

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2. Elimination de l’influence de l’activité sur les coûts
EXEMPLE
Activité 800 920 720
Réelle
CIR : Ar/An 1 1.15 0.90
Charges variables 16000 18400 14400
Charges fixes réelles (1) 16000 16000 16000
CIR (2) X 1 X 1.15 X 0.9

Charges fixes imputées +16000 -16000 +18400 -18400 +14400 -14400

(1) * (2) 0
1 3
Différence d’imputation 0 -2400 1600
rationnelle
2
Mali / Boni Boni Mali
Charges totales 32000 36800 28800
imputées
Coût unitaire d’IR 40 40 40
12
2. Elimination de l’influence de l’activité sur les coûts

La pratique de l’imputation rationnelle a permis d’éliminer de façon

satisfaisante les variations constatées dans le montant des coûts de
revient. L’influence du niveau d’activité a bien été neutralisé.

Cependant des différences d’imputation rationnelle ont été calculées.

Elles représentent la part des charges fixes sous ou sur imputées

Les différentes d’imputation = charges fixes réelles

3 – charges
1
fixes imputées

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2. Elimination de l’influence de l’activité sur les coûts

Il est, en effet, important de bien comprendre que cette pratique ne

modifie pas le montant réel des charges fixes mais uniquement le
montant imputé dans les coûts.

Trois cas sont envisageables :

• Si Charges Fixes Réelles > Charges Fixes Imputées => COÛT DE

CHÔMAGE ou MALI de la sous-activité.
1 3
• Si Charges Fixes Réelles < Charges Fixes Imputées => BONI de
suractivité. 2

• Si Charges Fixes Réelles = Charges Fixes Imputées => ACTIVITE

NORMALE

14
SECTION II : les fondements de la méthode

Ces éléments sont facilement illustrables par un graphique.

Soit : A r l’activité réelle, v les charges variables unitaires,

CF les charges fixes, f les charges fixes unitaires pour l’activité
normale.

Nous savons que le coût de revient global s’exprime par l’équation :

y = v × Ar + CF 1 3

alors que l’équation du coût rationnel s’écrit :

2
y = (v + f) × Ar,
Y= Coût unitaire d’IR
puisque nous venons de dire que pratiquer l’imputation rationnelle revient
à assimiler les charges fixes à des charges variables.
15
3. Intérêt de l’imputation rationnelle

 Reprenons notre exemple :

Exemple
 Sur deux périodes, on a relevé les informations suivantes :

Activité réelle ( en heure ) 780 840

Charges variables 15 600 17 730
Charges fixes 16 000 16 000
Coût total 31 600 33 730
Coût d’unité d’ouvre 40,51 3
40,15

 les coûts d’unités d’œuvre s’élèvent à : 40,51 et 40,15.

Ces variations paraissent faibles, il est donc tentant de les négliger.

Mais l’utilisation de la méthode de l’imputation rationnelle fait
apparaître le contraire.
17
3. Intérêt de l’imputation rationnelle

Activité réelle ( en heure ) 780 840

Charges variables 15 600 17 730
Charges fixes 16 000 16 000 16000
CIR : Ar/An X 0.975 X 1.05

Charges fixes imputées +15 600 - 15 600 +16 800 - 16800

Différence d’imputation + 400 -800

rationnelle.
Charges totales 31 200 ------- 34530 -------
Coût unitaire de l’unité d’ouvre 40 -------- 41.10 --------
3. Intérêt de l’imputation rationnelle

Si, malgré l’utilisation de l’imputation rationnelle des charges fixes, les

coûts unitaires varient, il faut en rechercher les causes dans une
modification des conditions d’exploitation (charges variables unitaires) et
donc dans un dérapage des consommations.

C’est le cas ici pour le niveau d’activité de 840 h.

(les charges variables doivent être proportionnelles à l’activité à savoir :

CVU = 20 , les charges variables pour une activité de :
(840 h = 20*840 = 16800 au lieu de 17730).
4. Utilisation de la méthode

En contrôle de gestion, la méthode de l’imputation rationnelle des

charges fixes peut être appliquée :

1°) aux charges fixes directes ;

2°) aux charges fixes indirectes.

 1. Application de la méthode aux charges directes.

1.1 Exemple :
Considérons l’entreprise ADIX qui fabrique un produit A.
le calcul des coûts totaux et unitaires sans imputation rationnelle donne les
résultats suivants :

Période 1 Période 2 Période 3

Quantités 1500 1350 1800

Charges fixes 37 500 37 500 37 500

Charges
variables
M Premières 60 000 52 000 71 700
MO 120 000 107 600 150 000
Coût total 217 500 197 100 259 200
Coût unitaire 145 146 144
1. Application de la méthode aux charges directes.

• Les coûts de production varient selon le niveau de production,

•L'activité de la période 1 est représentative de l'activité normale.

TRAVAIL A FAIRE : en utilisant l'annexe ci-dessous :

Calculer le coût de production total et unitaire ainsi que le coût variable et le

coût fixe unitaires.
1.2. Annexe
Période 1 Période 2 Période 3
Activité réelle
Activité normale
Charges variables réelles
Charges fixes réelles
Coef d’imputation rationnelle
Charges fixes imputées
Différences d’imputation des
charges fixes
Mali / Boni
Coût de production total
Coût de production unitaire
Coût fixe unitaire
Coût variable unitaire
 1.3 Corrigé

Période 1 Période 2 Période 3

Activité réelle 1500 1350 1800
Activité normale 1500
Charges variables réelles 180000 159600 221 700
Charges fixes réelles
Coef d’imputation rationnelle 1 0,9 1,20
Charges fixes imputées 37500 33750 45 000
Différences d’imputation des 0 3750 -7500
charges fixes
Mali / Boni 0 Mali Boni
Coût de production total 217500 193350 266 700
Coût de production unitaire 145 143.22 148,17
Coût variable unitaire 120 118,22 123,17

Coût fixe unitaire 25 25 25

Remarque : les coûts fixes unitaires sont identiques.

SECTION II : Calcul du coût rationnel
2. Contrôle des résultats et représentation graphique
2.1 Exemple :
L’entreprise Rust SA fabrique un produit P, vendu au prix unitaire de 780
DH, dans un atelier dont l'activité normale est de 500 unités.
La comptabilité a enregistré les charges suivantes :

Période 1 Période 2 Période 3

Quantités 500 400 700

Charges variables
- M Premières 100 000 80 000 140 000
- Charges de MO 160 000 128 000 224 000

Charges fixes 90 000 90 000 90 000

SECTION II : Calcul du coût rationnel
2. Contrôle des résultats et représentation graphique
2.1 Exemple :

TRAVAIL A FAIRE :

1°) En utilisant l'annexe ci-dessous, pour chaque période, calculer le

coût de production total et unitaire ainsi que le chiffre d'affaires et le
résultat (avec et sans imputation rationnelle des charges fixes).

2°) Représenter graphiquement l'évolution des coûts réels et des coûts

selon la méthode de l'imputation rationnelle, sous forme de droites.
1.2. Annexe
1.2. Corrigé
2. Application de la méthode aux charges indirectes.

Dans le cas où l’entreprise utilise la méthode des centres d’analyse, il est
possible d’avoir un coefficient d’imputation rationnelle diffèrent pour
chaque centre d’analyse.
En effet, les différents services d’une entreprise ne sont pas
nécessairement en "sur-activité" ou "sous-activité" au même moment
2. Application de la méthode aux charges indirectes.

La mise en œuvre d’une démarche de coûts rationnels s’appuie sur

l’organisation des coûts élaborée par la comptabilité analytique.

Elle ne demande que quelques travaux supplémentaires :

– repérer l’activité normale de chaque centre principal ;

– en déduire les coefficients d’imputation rationnelle de ces centres ;
– calculer les coefficients d’imputation rationnelle des centres auxiliaires.
–présenter le tableau de répartition des charges indirectes en
distinguant pour chaque centre les charges variables des charges
fixes.
2. Application de la méthode aux charges indirectes.

Pour éviter de multiplier les calculs nécessaires, il est préférable de donc

de pratiquer l’imputation rationnelle avant de répartir les charges
indirectes entre les produits.
2. Application de la méthode aux charges indirectes.
SECTION II : Calcul du coût rationnel

Application 1
Un centre de production dont l’activité normale est de 2000 heures
machine par mois dont les charges fixes mensuelles s’élèvent à 90.000
Dh et le coût variable de l’Unité d’oeuvre est de 50 Dh.
Au cours du mois de Janvier, il a effectivement réalisé l’activité normale de
2000 heures mais les activités des mois de février et mars s’établissent
respectivement à 1800 heures et 2200 heures.
On suppose qu’il n’y a pas de variations de productivité ou de prix.

T.A.F : Donner l’évolution du coût unitaire de l’UO du centre

production
SECTION II : Calcul du coût rationnel

T.A.F : Donner l’évolution du coût unitaire de l’UO

du centre production

Janvier Février Mars

Activités réelles 2000 heures 1800 heures 2200 heures

Charges fixes réelles 90.000 90.000 90.000

Charges variables 100.000 90.000 110.000

Coût Total 190.000 180.000 200.000

Coût unitaire 95 100 90,91

On remarque que le coût d’unité d’œuvre est une fonction

décroissante du niveau d’activité.
SECTION II : Calcul du coût rationnel

Compte tenu de l’hypothèse de stabilité des prix et de la

productivité, la variation du coût de l’UO résulte
uniquement du degré d’absorption des charges fixes.

T.A.F : refaire le même travail en considèrent l’imputation

rationnelle des coûts fixes.
SECTION II : Calcul du coût rationnel

Janvier Février Mars

Activités réelles 2000 heures 1800 heures 2200 heures

Charges fixes réelles (A) 90.000 90.000 90.000

Coefficient d’Imputation 2000/2000 1800/2000 = 2200 / 2000 =
rationnelle (B) =1 0,9 1,1
Charges fixes Imputées C : A x B 90.000 81.000 99.000
Charges variables 100.000 90.000 110.000
Coût Total
190.000 171.000 209.000
Coût unitaire 95 95 95
Différence d’incorp : D = A - C 0 9.000 -9.000
SECTION II : Calcul du coût rationnel

Grace à la technique de l’imputation rationnelle des charges

de structure, les coûts unitaires obtenus sont stables: en effet,
hormis le niveau d’activité, aucune donnée n’a changé, il
s’ensuit que si le coût unitaire obtenu avait varié, cela
proviendrait d’un autre facteur que le niveau d’activité.
La différence d’incorporation calculée représente
effectivement l’incidence des variations d’activité sur le
résultat de l’entreprise.
2. Application de la méthode aux charges indirectes.

L’entreprise Adix vous communique les informations suivantes pour le

mois de septembre afin d’effectuer la répartition des charges indirectes et
l’imputation des charges fixes.

Annexes :

Annexe 1: Centres d’analyse.

Annexe 2 : Répartition des charges indirectes

Annexe 3 : Répartition des centres auxiliaires

Annexe 4 : Taux d’activité ou CIR des centres d’analyse.

TAF: en utilisant l’annexe suivante, présenter le tableau de répartition des

charges indirectes
Annexe I
CENTRES D’ANALYSE

Les centres d’analyse sont les suivants

Centre auxiliaires : Gestion des bâtiments , prestations connexes.

Centres principaux : Atelier A (usinage), Atelier B ( montage).
Annexe II
REPARTITION DES CHARGES INDIRECTES

La répartition des charges indirectes est la suivante :

 Matières consommables (variables) pour 445 000 DHS à répartir ainsi :

o Gestion des bâtiments : 100 000 DHS
o Prestations connexes: 25 000 DHS
o Atelier A (usinage) : 140 000 DHS
o Atelier B ( montage): 180 000 DHS

 Charges de personnel pour 800 000 DHS dont :

o Variables : 600 000 DHS.
o Fixes : 200 000 DHS.

 Elles doivent être réparties de la façon suivante :

o20 % pour le centre « gestion des bâtiments ».
o20% pour le centre « Prestations connexes ».
o30% pour le centre « Atelier A ».
o30% pour le centre « Atelier B »
Annexe III
REPARTITION DES CENTRES AUXILIAIRES

Les centres auxiliaires se répartissent comme suit :

 Gestion des bâtiments :

o 20% pour l’atelier A
o 80% pour l’atelier B

 Prestations connexes:
o 30% pour l’ Atelier A .
o70% pour l’Atelier B.
TAUX D’ACTIVITE / CIR DES CENTRES D’ANALYSE

Le taux d’activité par rapport à l’activité normale de chaque centre est le

suivant :

 Gestion des bâtiments : 80%

 Prestations connexes: 110%
 Atelier A : 90%.
Atelier B: 120%
SECTION III : le champ d’application de la méthode
Peu d’entreprises pratiquent l’imputation rationnelle de façon
systématique. Pourtant cette technique peut éviter les variations des
coûts de revient particulièrement sensibles dans les entreprises
soumises à des activités saisonnières.

3.1. Imputation rationnelle et entreprises à activité

saisonnière
Cette méthode semble particulièrement adaptée à des entreprises
dont l’activité subit des fluctuations saisonnières.
1 3

Elle permet en effet d’éviter les variations importantes des coûts de

période en période dues à la plus ou moins bonne absorption des
charges fixes;

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SECTION III : le champ d’application de la méthode
3. 2 Imputation rationnelle et fixation des prix de
vente
L’imputation rationnelle, en éliminant les incidences des variations
d’activité sur les coûts, peut sembler une méthode plus pertinente que
celle des coûts complets.

En effet, elle peut déterminer des coûts de référence pour fixer un prix
de vente sans les aléas des variations d’activité qui biaisent les coûts
complets.
1 3
De même, la valorisation de devis à l’aide de coûts rationnels,
particulièrement en période de suractivité, peut éviter des sous-
évaluations préjudiciables à l’entreprise ce que la méthode des coûts
complets ne pourrait empêcher.

C’est d’ailleurs, pour des raisons similaires, que le PCG recommande

l’utilisation des coûts rationnels dans l’évaluation des stocks de
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produits.
SECTION IV : le champ d’application de la méthode

3. 3 Imputation rationnelle et évaluation des stocks

Les stocks de produits de fin d’exercice doivent être évalués à leur coût

de production.

En période de sous-activité, une valorisation sur la base des coûts

complets implique qu’une partie du coût de chômage soit prise en
compte dans la valeur des produits stockés.

Le PCG s’oppose à cette conception1au nom du principe

3 de prudence
et préconise la valorisation des produits stockés sur la base d’un coût
rationnel.

Reconnue pour valoriser les stocks, cette méthode peut également

permettre un jugement sur l’efficacité de la gestion des centres de
responsabilité.
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