Máster Universitario en Auditoría y Contabilidad Superior

MÁSTER UNIVERSITARIO EN AUDITORÍA Y

CONTABILIDAD SUPERIOR
2018-2019

MANUAL DE ESTUDIO V01

MÓDULO: Contabilidad Presupuestaria, de Costes y de Gestión

ASIGNATURA: Contabilidad Presupuestaria, de Costes y de Gestión

y Técnicas de Análisis

Profesora: Patricia Miñambres Puig

Fecha: Septiembre de 2018

Contabilidad Presupuestaria, de Costes y de Gestión y Técnicas de Análisis 1

Patricia Miñambres Puig

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CAPÍTULO I. CONTABILIDAD DE COSTES

Tema 2. La Magnitud Coste.

2.1. Concepto de coste. Magnitudes técnica y económica.
2.2. Delimitación de los conceptos de coste, gasto, pérdida e inversión.
2.3. Criterios básicos para la clasificación de los costes.
2.4. Relatividad de las cifras de coste.

2.1. Concepto de coste. Magnitudes técnica y económica.

El coste se puede definir según las siguientes tres perspectivas:

a) Coste como sacrificio de valores.
Valores que la empresa debe sacrificar o utilizar un bien o prestar un servicio que
expresa el sacrificio de una manera cuantificada. Implica un proceso de valoración
mediante el cual la empresa cuantifica en términos monetarios el importe de dicho
sacrificio.
b) Coste como salida de activos del patrimonio de la empresa.
La cuestión es la siguiente: ¿Dónde se localizan los valores económicos que se deben
sacrificar para obtener el bien o prestar un servicio? Estos valores se encuentran en el
activo. No es una salida neta, en tanto la empresa no pierde patrimonio.
c) Coste como consumo de factores.
El coste se define como consumo valorado en dinero de los bienes y servicios
necesarios para la producción que constituye el objetivo de la empresa.

Conforme a la última perspectiva, los requisitos específicos para que una magnitud
sea calificada de coste serían los siguientes:
 Consumo. La simple posesión de un factor productivo no implica coste. Se debe
sacrificar o consumir dicho input mediante su aplicación a un determinado proceso
industrial.

 Valoración. El consumo de un factor debe ser susceptible de ser cuantificado. En

sus propias unidades (kilogramos, metros, litros, etc.) se denomina “magnitud
técnica” del coste. La expresión monetaria del coste o “magnitud económica” se
obtiene aplicando a cada magnitud técnica el valor por unidad de cada factor. Así,
el coste de un factor se calcularía de la siguiente forma:

Coste del factor = Cantidad consumida x Precio de coste unitario

 Consumo necesario. El consumo debe ser necesario para el desarrollo del proceso
productivo. Cualquier utilización innecesaria de inputs atendiendo a las condiciones
normales de la empresa para conferir valor añadido a la producción será
considerada despilfarro de recursos.

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2.2. Delimitación de los conceptos de coste, gasto, pérdida e inversión.

Los gastos se pueden conceptualizar desde un punto de vista económico o contable.

 Gasto económico. Es el equivalente monetario de las adquisiciones de inputs o el

equivalente monetario vinculado a toda adquisición de bienes y servicios realizada
por la empresa.

 Gasto contable. Corresponde al equivalente monetario de los activos reales de la

empresa cuyo valor haya desaparecido en el ejercicio como consecuencia de su
consumo o gasto económico debidamente periodificado conforme a los principios
contables del marco conceptual vigente.

Por tanto, el concepto de gasto económico no coincide con el concepto de gasto

incluido en la cuenta de resultados de la Contabilidad Financiera. Por ejemplo, si se
adquieren existencias por valor de 500 € y una máquina por valor de 2.000 €, el gasto
en sentido económico se elevaría a 2.500 €, pero el gasto en sentido contable sería la
parte de existencias que en este ejercicio se han consumido, así como la depreciación
sufrida en el mismo período por la maquinaria.

Si la adquisición realizada no es consumida o aplicada durante el período recibe el

tratamiento de inversión (activo) al ser un bien o servicio controlado por la entidad
susceptible de generar beneficios futuros.

Si el gasto (contable) es necesario para la producción sería calificado de coste. En

este caso, mientras el coste explícito se pone de manifiesto mediante una transacción
(salida de activos), el coste implícito no implicaría una entrada de activos ni
transacción (coste de oportunidad).

Si el gasto (contable) es voluntario y con contraprestación se calificaría de gasto

ordinario o consumo voluntario de activo con contraprestación. Sin embargo, en el
caso contrario recibiría el tratamiento de pérdida en tanto se es un consumo
involuntario de activo sin contraprestación.

2.3. Criterios básicos para la clasificación de los costes.

Existen distintas categorías de costes derivadas de los distintos objetivos establecidos

a efectos de efectuar su cálculo. En una primera aproximación, se muestra las
diferentes clases de costes en los siguientes cuadros:

CRITERIOS CATEGORÍAS DESCRIPCIÓN

Costes Pueden imputarse de forma inmediata a

Asignación mediata o
inmediata al objeto de
coste
DIRECTOS su correspondiente objeto de coste.
Consumos de factores vinculados a
Costes
varios objetos en común y asignados a
INDIRECTOS
éstos mediante criterios subjetivos.

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Invariables ante cambios en el nivel de

Costes
actividad durante un horizonte temporal
Comportamiento ante FIJOS
considerado.
variaciones en el nivel
de actividad
Costes Experimentan modificaciones con
VARIABLES respecto al nivel de actividad.

También denominados costes reales,

Costes efectivos o retrospectivos. Se calculan
HISTÓRICOS ex post a partir de consumos realizados
Momento de cálculo
durante un período considerado.
respecto al proceso
productivo
También denominados costes previstos,
Costes
predeterminados o prospectivos. Se
ESTÁNDAR
calculan ex ante al proceso productivo.

CRITERIOS CATEGORÍAS DESCRIPCIÓN

Consumos necesarios susceptibles de

Costes del
Afectación generar valor en los bienes con
PRODUCTO
temporal o cálculo posibilidad de almacenamiento.
del resultado Costes del Identificados con intervalos de tiempo,
PERÍODO se imputan al resultado del ejercicio.

Se caracterizan por ser alterables

Costes
mediante la actuación del responsable
Grado de CONTROLABLES
asignado al centro donde se imputan.
autonomía del
decisor No son alterables por la actuación del
Costes NO
responsable del centro donde se
CONTROLABLES
imputan.

Aquellos que facilitan la toma de

Costes decisiones al ser diferentes al menos
Impacto RELEVANTES para una de las alternativas sometidas
correspondiente a comparación.
a la decisión Todo coste incurrido o a incurrir en un
Costes
futuro ante decisiones adoptadas con
IRRELEVANTES
anterioridad.

En el presente apartado, abordaremos exclusivamente la tipología de costes directos e

indirectos, así como la de costes fijos y variables. El resto de clases de costes se irán
definiendo en función del progreso teórico.

a) Clasificación de costes en función de la relación con su objeto de coste.

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Se entiende por “objeto de coste” los productos y servicios prestados por la empresa,
los centros funcionales, los procesos, las actividades, etc. Cuando el objeto de coste
es el producto que fabrica la empresa se le denomina portador del coste.

Según este criterio, se distinguen los costes directos y los costes indirectos:

Costes directos

Son aquellos costes relacionados con un objeto de coste al que pueden asignarse de
forma cierta y económicamente asumible. Es decir, es posible calcular su medida
técnica y económica en condiciones de certeza. Por ejemplo, una empresa dedicada a
la fabricación en serie de mesas de pino, la madera consumida es coste directo de las
mesas que fabrica.
En esta situación no será necesario utilizar métodos subjetivos para repartir el coste
entre varios objetos de coste, en tanto existe una medida física de la cantidad de factor
consumida por cada objeto (producto, centro, actividad,…) y se asigna por su
consumo cierto.

Costes indirectos

Son aquellos costes relacionados con un objeto de coste al que no pueden asignarse
de forma cierta o económicamente asumible. Los costes indirectos son consumos de
factores vinculados a varios objetos en común y asignados a éstos mediante un
adecuado método de reparto. Es decir, se desconoce qué cantidad de factor ha
consumido cada producto, centro o proceso, ya que no existe una medida objetiva del
consumo. Por tanto, para estos casos la asignación (imputación) deberá realizarse
utilizando algún criterio de reparto o “clave de distribución” que deberá ser
representativa de la relación entre los factores consumidos y el objeto de coste y
operativa. Por ejemplo, los materiales auxiliares son costes indirectos respecto a los
productos fabricados, ya que no resulta económicamente rentable que la empresa
establezca procesos de toma de datos para controlar la medida individualizada de su
consumo.

Por tanto, para calificar un coste de directo o indirecto es preciso indicar siempre la
referencia relativa a su objeto de coste. Es decir, un coste no es directo o indirecto por
sí mismo ya que un mismo coste puede ser directo o indirecto en función del objeto de
coste considerado.

Además, el que un coste sea directo o indirecto depende del interés de la empresa en
el grado de control que desee ejercer sobre él. Es decir, para aquellos consumos que
tienen un mayor componente en el coste de producción serán medidos y controlados
(materia prima y mano de obra directa), pero si la empresa es altamente tecnológica le
interesará controlar de forma individualizada el coste de la amortización de los equipos
industriales.

b) Clasificación de los costes en función de su comportamiento respecto a la actividad

del período.

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La actividad del período se expresa en unidades producidas, en horas/máquina,

horas/hombre, etc., considerando un horizonte temporal de corto plazo. A nuestros
efectos, la variable seleccionada es la producción al ser un término claro y que no
ofrece dudas en su definición. Conforme a este criterio basado en el comportamiento
de los costes ante variaciones del volumen de producción, se distinguen dos clases de
costes:

Costes fijos

Son aquellos que permanecen constantes ante variaciones en el volumen de

producción. Por tanto, su consumo no depende de las fluctuaciones en el volumen de
producción y por ello el coste fijo unitario es decreciente. Por ejemplo, el coste de
alquiler del almacén de la empresa es independiente del volumen de producción
obtenido.

No obstante, los costes fijos no permanecen constantes durante el tiempo, ya que si la

empresa decide incrementar su dimensión, los costes fijos sufrirán un aumento que les
haría situarse en un tramo superior, son los denominados costes semifijos. Por ello,
los costes fijos son costes escalonados o que varían en “escalones”, en tanto su
importe se modifica escalonadamente cuando la actividad se incrementa en un
determinado nivel. Es decir, permanecen fijos por tramos si bien incrementos críticos
de actividad implican un salto a un tramo superior de coste fijo. En suma, a largo plazo
no existen costes fijos y el análisis de variabilidad de costes debe enmarcarse siempre
en un período de tiempo definido.

A su vez, los costes fijos se clasifican en:

1. Costes de estado parado o de inactividad. Deben ser soportados aún en caso de

inactividad total (amortización de edificios, maquinaria, personal de mantenimiento...).

2. Costes de puesta en marcha o de preparación de la producción. Permiten que la

empresa comience su funcionamiento (aunque sólo se fabrique una unidad).

Costes variables

Costes cuyo consumo fluctúa ante cambios en el volumen de producción. Por ejemplo,
la materia prima consumida dependerá de las unidades fabricadas o las reparaciones
de la maquinaria dependerán de su participación en el proceso productivo. A su vez,
los costes variables se clasifican en:

- Costes variables proporcionales. Varían en la misma proporción que el nivel de

producción. Coste variable unitario constante.
- Costes variables progresivos. Ante variaciones en el nivel de producción, varían más
que proporcionalmente. Coste variable unitario creciente.
- Costes variables degresivos. Ante cambios en el nivel de producción, su variación es
menos que proporcional. Coste variable unitario decreciente.

Los costes semivariables poseen dos tramos, uno fijo independiente del volumen de
producción y otro variable. Por ejemplo, los costes por consumos de suministros
(energía, agua, teléfono, etc.) o la retribución a comerciales de la empresa.

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2.4. Relatividad de las cifras de coste.

Las cifras de coste no son únicas y exactas. Por este motivo existen una serie de
condicionantes que confieren a las cifras de coste un carácter relativo. Dicha
relatividad se refleja a través de:
1. Incertidumbre en la valoración de consumos (factores de coste). En numerosas
ocasiones, tanto la magnitud técnica como la económica del coste, no se pueden
calcular de forma objetiva. Por ejemplo, si se pretende calcular el consumo de
materias primas y éstas estuvieran valoradas a precios distintos, la magnitud
técnica del coste sí estará determinada objetivamente, sin embargo, la expresión
monetaria de dicho consumo o magnitud económica variará dependiendo del
criterio de valoración de las salidas de almacén que utiliza la empresa. En otras
ocasiones, ambas magnitudes se deben de determinar recurriendo a criterios
subjetivos (depreciación de los elementos de inmovilizado).
2. Incertidumbre en la imputación de costes. En este caso, el problema nace de la
existencia de costes indirectos cuya imputación a los objetos de costes (centros o
productos) se tendrá que realizar mediante la utilización de alguna variable de
referencia o clave de distribución.
3. Sujeto de coste. Ente que debe soportar el coste. Los costes serán diferentes para
sujetos de coste diferentes (el coste de una central nuclear no será igual para la
empresa que para la comunidad donde está ubicada).
4. Finalidad del coste. Según sea el fin al que se destinen los costes en la empresa
(para confeccionar presupuestos, establecer de una forma adecuada políticas de
préstamos o para analizar la eficiencia interna de la empresa, etc.) se utilizarán
diferentes conceptos de coste, de ahí la expresión “diferentes costes para
diferentes propósitos”.

RESUMEN DEL TEMA

El tema aborda el concepto de la magnitud “coste”, su delimitación con otros

conceptos afines, las diversas tipologías que permiten clasificar los costes, así como
los principales condicionantes que otorgan relatividad a las cifras de los costes.

La magnitud coste se puede conceptualizar a través de tres perspectivas (sacrificio de

valores, salida de activos del patrimonio de la empresa y consumo de factores). En
concreto, se ahonda en el concepto de coste como consumo de factores de donde se
pueden extraer los requisitos específicos para que una magnitud sea calificada de
coste (consumo, valoración en propias unidades o magnitud técnica del coste y
valoración en unidades monetarias o magnitud económica del coste y necesariedad
del consumo).

Tras definir el coste según la perspectiva indicada, se establece una delimitación del
coste con otros conceptos afines tales como gasto económico, gasto contable,
inversión y pérdida. En este sentido, se concluye que si el gasto (contable) es
necesario para la producción sería calificado de coste. En este caso, mientras el coste
explícito se pone de manifiesto mediante una transacción (salida de activos), el coste
implícito no implicaría una entrada de activos ni transacción (coste de oportunidad).

A partir de la conceptualización precisa de la magnitud “coste”, los costes calculados

en el período objeto de análisis requieren ser ordenados conforme a diferentes
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tipologías. Para establecer una clasificación de los costes se utilizan diversos criterios,
entre ellos destacamos la Asignación mediata o inmediata al objeto de coste (costes
directos e indirectos), Comportamiento ante variaciones en el nivel de actividad (costes
fijos y variables), Momento de cálculo respecto al proceso productivo (costes históricos
y estándar) y Afectación temporal o cálculo del resultado (costes del producto y del
período).

En el tema se aborda exclusivamente la tipología de costes directos e indirectos, así

como la de costes fijos y variables. El resto de clases de costes se irán definiendo con
posterioridad en función del progreso teórico.

Por último, se detallan los cuatro principales condicionantes que confieren relatividad a
las cifras de costes. En concreto, la incertidumbre en la valoración de consumos
(factores de coste), incertidumbre en la imputación de costes, sujeto de coste y
finalidad del coste.

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