MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2009-0354

Mediante Oficio Nro. 2008-340 de fecha 5 de agosto de 2008 el Tribunal Superior

Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana
de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. AP41-U-2005-
000343 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación ejercido
el 14 de marzo de 2008 por el abogado Luís Armando Montilla B., inscrito en el
INPREABOGADO bajo el Nro. 95.867, actuando con el carácter de sustituto de la
Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según
consta en documento poder cuyos datos de identificación cursan al folio 345 de la primera
pieza del expediente judicial; contra la sentencia definitiva Nro. 1.270 dictada el 9 de julio
de 2007 por el Tribunal remitente que declaró parcialmente con lugar el recurso
contencioso tributario, interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de
efectos en fecha 16 de marzo de 2005 por el abogado Fulvio Ávila Herrera, inscrito en el
INPREABOGADO Nro. 10.794, actuando con el carácter de apoderado judicial de la
sociedad de comercio C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONÍ, C.A., (C.V.G.
EDELCA), inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces
Distrito Federal y Estado Miranda el 29 de julio de 1963, bajo el Nro. 50, Tomo 25-A;
representación que consta en instrumento poder inserto a los folios 67 al 69 de la primera
pieza del expediente judicial.

El recurso fue incoado contra la Resolución signada con letras y números GJT-
DRAJ-A-2005-110 de fecha 31 de enero de 2005, emanada de la Gerencia Jurídica
Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(SENIAT), actualmente Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, que declaró
parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra
la ResoluciónCulminatoria del Sumario Administrativo identificada con letras y
números GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo de 2003, emitida por la Gerencia
Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del
SENIAT, que a su vez confirmó las objeciones contenidas en el Acta de Reparo distinguida
con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002 en
materia de impuesto sobre la renta, para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997.

Según se evidencia en auto de fecha 7 de abril de 2008, el Tribunal de la causa oyó

en ambos efectos la apelación interpuesta y remitió el expediente a esta Sala Político-
Administrativa, adjunto al precitado Oficio Nro. 2008-340.

El 29 de abril de 2009 se dio cuenta en Sala y, por auto de la misma fecha, se

ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley
Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de 2004, aplicable en razón de su vigencia
temporal. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un
lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 3 de junio de 2009 el abogado José Leonardo Sanzone Mirabal, inscrito

en el INPREABOGADO bajo el Nro 75.489, actuando con el carácter de sustituto de la
Procuradora General de la Repúblicaen representación del Fisco Nacional, tal como consta
en instrumento poder que cursa al folio 268 de la octava pieza del expediente judicial,
presentó el escrito de fundamentación de la apelación.

En fecha 16 de junio de 2009 el apoderado judicial de la empresa C.V.G.

Electrificación del Caroní, C.A., Fulvio Ávila Herrera, antes identificado, presentó el
escrito de contestación a la apelación.

Mediante auto del 2 de julio de 2009 se fijó el quinto (5°) día de despacho para que
tuviera lugar el acto de informes.

Por auto de fecha 15 de julio de 2009 se difirió la celebración del mencionado acto
de informes, para el día 18 de marzo de 2010.

En fecha 18 de marzo de 2010 tuvo lugar el acto de informes, oportunidad en la

que se dejó constancia de la comparecencia de los representantes judiciales del Fisco
Nacional y de la contribuyente quienes expusieron sus argumentos y consignaron sus
conclusiones escritas; seguidamente la Sala dijo “vistos”.

El 23 de marzo de 2010 el Magistrado Hadel Mostafá Paolini manifestó su voluntad

de inhibirse en la presente causa, a tenor de lo previsto en el ordinal 8° del artículo 86 del
Código Orgánico Procesal Penal aplicable conforme al artículo 11 de la Ley Orgánica del
Tribunal Supremo de Justicia. La inhibición planteada no fue decidida.

Mediante diligencias de fechas 12 de mayo y 22 de junio de 2010, la representación

fiscal solicitó a esta Sala dictar sentencia.
 Vista la designación efectuada por la Asamblea Nacional a la abogada Trina Omaira
Zurita en fecha 7 de diciembre de 2010, quien se juramentó e incorporó como Magistrada
Principal de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 9 de
diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta,
Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero;
Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas, y la Magistrada Trina Omaira
Zurita.

El 2 de febrero de 2011 el apoderado judicial de la empresa C.V.G. Electrificación

del Caroní, C.A., requirió la continuación de la causa y el 10 de febrero siguiente, la
representación fiscal solicitó a esta Sala dictar sentencia.

Mediante diligencia de fecha 25 de enero de 2012 el apoderado judicial de la

empresa contribuyente, requirió nuevamente a la Sala dictar sentencia.

Con ocasión de la incorporación de la abogada Mónica Misticchio Tortorella, como

Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en
fecha 16 de enero de 2012, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta,
Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; el
Magistrado Emiro García Rosas y las Magistradas Trina Omaira Zurita yMónica Misticchio
Tortorella. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Alzada a decidir, previas las
consideraciones siguientes:

ANTECEDENTES

Mediante Providencia Administrativa signada con letras y números SENIAT-GCE-

DF-0499/2000 de fecha 13 de noviembre de 2000, la Gerencia Regional de Tributos
Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), facultó a las funcionarias Yelitza
Josefina Torres Blanco y Arelis Jacqueline Guzmán Fermín, titulares de las cédulas de
identidad Nros. 6.157.865 y 6.046.747, respectivamente, a fin de realizar una investigación
fiscal a la contribuyente C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A., en materia de impuesto
sobre la renta, para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997.

En Actas de Requerimiento distinguidas con letras y números MF-SENIAT-GCE-

DF-0499-2000, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-02, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-
03, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-04, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-05, MF-
SENIAT-GCE-DF-0499-2000-06, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-07, MF-SENIAT-
GCE-DF-0499-200008, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-09, MF-SENIAT-GCE-DF-
0499-2000-10, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-11, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-
12, MF-SENIAT-GCE-DF-0499-2000-13, de fechas 29 de noviembre de 2000, 8 de febrero,
30 de abril, 2, 3, 4 y 23 de mayo, 7, 20 y 26 de junio, 3 de agosto y 20 de septiembre de
2001, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales
de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y
Tributaria (SENIAT), se le solicitaron a la mencionada contribuyente los documentos
siguientes: las declaraciones estimadas y definitivas de impuesto sobre la renta, sus
respectivos anexos, libros contables (Diario, Mayor Analítico e Inventarios), libros de actas
y asambleas, libros y registros fiscales adicionales que reflejen los ajustes iniciales y
regulares por inflación, formularios de declaraciones y pago de retenciones, formularios de
activos revaluados (R.A.R.), formulario de relación anual de impuestos retenidos y
enterados, reporte de nóminas (empleados y ejecutivos), entre otros.

Dicha investigación culminó con el levantamiento del Acta de Reparo identificada

con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002,
dictada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de
Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se dejó constancia de los
reparos formulados a la recurrente en su condición de contribuyente por concepto
de: “costos capitalizables no procedentes”, “Gastos no normales ni necesarios”, “Gastos
causados y no pagados por concepto de rectificación de ejercicios anteriores”, “intereses
tributarios improcedentes: intereses financieros tributarios e intereses de mora del
impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor declarados como no gravables”,
y “pérdidas de años anteriores improcedentes.”

En el Acta de Reparo se objetó el monto declarado como “rebajas por nuevas

inversiones improcedentes, “rebajas de impuesto por nuevas inversiones de años
anteriores ajustadas por el valor de la unidad tributaria”, “rebajas de impuesto por
nuevas inversiones no procedentes por no cumplir con los requisitos legales establecidos”,
“rebajas por impuesto retenido”, “crédito tributario a los activos empresariales ajustados
por el valor de la unidad tributaria”, y se determinó un impuesto a “compensar o
reintegrar” de Ciento Diez Mil Ciento Dieciocho Millones Veintinueve Mil Novecientos
Cuatro Bolívares (Bs. 110.118.029.904,00), reflejado por la contribuyente C.V.G.
Electrificación del Caroní, C.A. en su declaración definitiva de rentas, correspondiente al
ejercicio fiscal del 1° de enero de 1997 al 31 de diciembre de 1997, quedando modificado
el impuesto a pagar por la cantidad de Treinta y Ocho Mil Trescientos Cincuenta y Siete
Millones Novecientos Setenta y Siete Mil Ochocientos Dieciocho Bolívares con
Veinticinco Céntimos (Bs. 38.357.977.818,25), como se muestra en el cuadro siguiente:

CONCEPTO MONTO EN BS.

Costos capitalizables no procedentes 14.418.517.416,07

Gastos no normales ni necesarios

a) transferencias de fondos entre filial y 5.226.282.628,75
casa matriz;
75.280.023,46
b) Intereses de mora;

Gastos causados y no pagados por 8.983.973.146,78

concepto de rectificación ejercicios
anteriores;

Intereses tributarios improcedentes:

a) Intereses financieros tributarios; 9.210.031.441,65
b) Intereses de Mora IVM declarados 4.300.276.531,00
como no gravables;

Pérdidas años anteriores improcedentes. 7.316.673.894,00

Rebaja por nuevas inversiones no 653.277.906,43

procedentes por no cumplir con los
requisitos legales.

Ajuste de la depreciación acumulada no 26.330.074.261,00

incluida en los activos fijos
pertenecientes a las rebajas por
inversión.

Rebajas por impuesto retenido 2.802.188.671,92

(Diferencia no procedente).
Crédito impuesto a los activos 36.473.791.130,00
empresariales ajustados al valor de la
unidad tributaria (Diferencia no
procedente).

Nota: Como consecuencia de las objeciones realizadas por la fiscalización, el impuesto a

compensar o reintegrar de (Bs. 110.118.029.904,00) reflejado por CVG. EDELCA en su
declaración definitiva de rentas del ejercicio 1997 queda modificado a un impuesto a
pagar de (Bs. 38.357.977.818,25).

El 10 de mayo de 2002 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de

Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución de
Imposición de Sanción signada con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-
14, mediante la cual se impuso a cargo de la empresa C.V.G. Electrificación del Caroní,
C.A., sanción de multa equivalente al monto de Treinta Unidades Tributarias (30 U.T.)
prevista en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, derivada del
incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 126 numerales 5 y 8 del mismo
Código, en concordancia con el artículo 103 eiusdem, relativos a las tareas de
determinación, fiscalización e investigación.

En fecha 4 de julio de 2002 el representante judicial de la contribuyente presentó

ante la Administración Tributaria el escrito de descargos contra el acto administrativo que
le fue notificado.

El 30 de mayo de 2003 la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes

Especiales de la Región Capital del SENIAT dictó la Resolución Culminatoria del Sumario
Administrativo distinguida con letras y números GCE-SA-R-2003-045, por medio de la cual
confirmó parcialmente las objeciones fiscales formuladas en el Acta de Reparo identificada
con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002,
por los conceptos y montos que se discriminan a continuación:

En su condición de contribuyente. Ejercicio 01-01-97 al 31-12-97. Reparos

Confirmados:
 Conceptos Monto Confirmado Bs.

Costos capitalizables no procedentes 14.418.517.416,07

Gastos no normales ni necesarios (intereses de

mora) 75.280.023,46

Gastos causados y no pagados por concepto de 8.983.973.146,78

rectificación ejercicios anteriores.

Intereses tributarios improcedentes:

a) Intereses financieros tributarios; 9.210.031.441,65
b) Intereses de Mora IVM declarados como no 4.300.276.531,00
gravables.
TOTAL
13.510.307.972,65

Pérdidas de años anteriores improcedentes. 7.316.673.894,00

Rebaja por nuevas inversiones improcedentes: -

a) Rebajas de impuesto por nuevas inversiones de 2.761.983.667,00
años anteriores ajustadas por valor de la UT;
b) Rebajas de impuesto por nuevas inversiones en
el ejercicio fiscal ajustadas por inflación; 102.372.082.580,60

c) Rebajas por nuevas inversiones no procedentes 653.277.906,43

por no cumplir con los requisitos legales
establecidos;

d) ajuste de la depreciación acumulada no

incluida en los activos fijos pertenecientes a las
rebajas por inversión. 106.719.003.851,00

Rebajas por impuesto retenido.

2.802.188.671,92

Crédito de impuesto a los activos empresariales

ajustados por el valor de la U.T. 36.473.791.130,00

Reparos Revocados/según Resolución:

Concepto Monto en Bs.

Transferencias de fondos entre filial y 5.226.282.628,75
casa matriz

No se observó las circunstancias atenuantes ni agravantes que modifiquen la pena y se

aplica la sanción en su término medio, de la forma siguiente:

Período de imposición Monto impuesto Sanción Multa 105 % Bs.

determinado Bs

01-01-1997 al 31-12-1997 50.940.559.382,97 53.487.587.352,11

En fecha 29 de julio de 2003 la empresa C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A.,

interpuso el recurso jerárquico contra la citada Resolución Culminatoria del Sumario
Administrativo.

Mediante Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-A-2005-110 de fecha

31 de enero de 2005, emanada de la referida Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, fue
declarado parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la
mencionada Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con letras y
números GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo de 2003, se declaró improcedente la
multa impuesta y se confirmaron los siguientes reparos:

Conceptos Montos Confirmados BS.

Gastos no normales ni necesarios (intereses de 75.280.023,46

mora)

Intereses tributarios improcedentes:

a) Intereses financieros tributarios; 9.210.031.441,65
b) Intereses de Mora IVM declarados como no 4.300.276.531,00
gravables;

Pérdidas de años anteriores improcedentes. 7.316.673.894,00

a) Rebajas de impuesto por nuevas inversiones 2.761.983.667,00

de años anteriores ajustadas por valor de la
U.T;
b) Rebajas de impuesto por nuevas inversiones 102.372.082.580,60
en el ejercicio fiscal ajustadas por inflación;
c) Rebajas por nuevas inversiones no 653.277.906,43
procedentes por no cumplir con los requisitos
legales establecidos;
d) Ajuste de la depreciación acumulada no 26.330.074.261,00
incluida en los activos fijos dada las rebajas
por inversión:

Reparos Revocados: Monto en Bs.

Costos capitalizables no procedentes. 14.418.517.416,07
Multa por contravención. 53.487.587.352,00
Intereses moratorios. -

Reparos Confirmados Parcialmente: Monto en Bs.

Gastos causados y no pagados por rectificación 8.983.943.146,81
de ejercicios anteriores.
2.802.188.671,92
Rebajas por impuesto retenido.
36.473791.130,00
Crédito de impuesto a los activos
empresariales ajustados por el valor de la U.T.

En fecha 16 de marzo de 2005 el ciudadano Fulvio Ávila Herrera, antes

identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil
C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A., ejerció el recurso contencioso tributario con
solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante el Tribunal Superior Quinto
(Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área
Metropolitana de Caracas, contra la mencionada Resolución signada con letras y
números GJT-DRAJ-A-2005-110 de fecha 31 de enero de 2005, emitida por la referida
Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera
y Tributaria (SENIAT). Fundamenta su recurso en los argumentos siguientes:

Rechaza la posición de la Administración Tributaria al objetar las partidas por

concepto de interés de mora por la cantidad de Setenta y Cinco Millones Doscientos
Ochenta Mil Veintitrés Bolívares con Cuarenta y Seis Céntimos (Bs. 75.280.023,46) para el
período impositivo de 1997, calificando “la actividad administrativa de la empresa como
una mala práctica mercantil producto de una política de ineficiencia administrativa en el
manejo de los negocios”.

Sostiene que la “(…) calificación de un interés en moratorio no le quita el carácter

de ser éstos una prestación accesoria que debe pagar quien disfruta de un capital
ajeno (…)”, y que los intereses moratorios como los retributivos se incluyen bajo el
concepto genérico de interés por contener, tales intereses con características comunes
como “(…) la accesoriedad de los intereses respecto al capital, la igualdad genérica entre
el capital e intereses, la proporcionalidad de éstos respecto al capital y su periodicidad.”

Arguye que la calificación por parte de la Administración de que la empresa

implementó una “mala política económica” para “(…) negarle la deducibilidad de un
gasto (…) normal y necesario para la ejecución de su actividad comercial, como lo son los
intereses moratorios (…)”, no está contenido en la ley como causa de rechazo a tales
deducciones; que “(…) la norma contenida en el numeral 2 del artículo 27 de la Ley de
Impuesto sobre la Renta aplicable, permite la deducción de los intereses de los capitales
tomados en préstamos e invertidos en la producción de la renta, sin hacer distinciones en
cuanto a la naturaleza de dichos intereses, razón por la cual deben considerarse admisible
no sólo los intereses de carácter retributivo, sino también los intereses de mora.”

Alega el falso supuesto en que incurrió la Administración Tributaria, cuando estimó

que la sociedad recurrente no concilió la cantidad de Ocho Mil Novecientos Ochenta y Tres
Millones Novecientos Setenta y Tres Mil Ciento Cuarenta y Seis Bolívares con Setenta y
Ocho Céntimos (Bs. 8.983.973.146,78) como una partida no deducible y
que luego la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del ente recaudador, consideró
parcialmente procedente en el recurso jerárquico los alegatos esgrimidos por tal concepto y
avalados por la experticia contable realizada en el procedimiento sumario.

Arguye que el acto administrativo contenido en la Resolución distinguida con letras

y números GJT-DRAJ-A-2005-110 del 31 de enero de 2005, no puede declarar
que “(…) ha sido probado en sede administrativa que la cantidad antes indicada fue
debidamente conciliada por la empresa recurrente y, al mismo tiempo, mantener el reparo
por incumplimiento del deber de conciliar dicha cantidad.”

Por lo anterior, sostiene que la Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-
A-2005-110 adolece del vicio de inmotivación por contradicción de motivos, causándole
indefensión, toda vez que desconoce las verdaderas razones por las cuales la Gerencia
Jurídica Tributaria de la época, ahora Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT
desestimó la prueba de experticia promovida y evacuada.
 Por último, solicita se tome en cuenta la Resolución identificada con letras y
números GJT-DRAJ-A-2005-110 dictada por la Gerencia Jurídica Tributaria, cuando señala
que EDELCA sí efectúo la conciliación de la cantidad de (Bs. 2.515.792.828,00), indicado
bajo el concepto de “Planta Macagua” y que fuese conciliado por la empresa en el rubro
identificado “Aumento del pasivo acumulado vacaciones”; se declare “(…)que existe una
diferencia de (…) Bs. 33.777.296,00; y que, finalmente, se declare enteramente
improcedente la objeción fiscal que fuera formulada por gastos causados y no pagados por
concepto de rectificación de ejercicios anteriores y que ascienden en la actualidad a la
cantidad (…) Bs. 2.515.792.828,00.”

Sostiene que los intereses de mora adeudados por retardo en el pago del impuesto al
valor agregado, impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto a los
activos empresariales son deducibles, por cuanto constituyen el pago de un interés de un
capital tomado en préstamo y es necesario para producir el enriquecimiento.

Afirma, en el supuesto negado de que el numeral 2 del artículo 27 de la Ley de

Impuesto sobre la Renta de 1995 no permita la deducción de los intereses moratorios,
igualmente tales intereses son necesarios para la producción de la renta y tienen la misma
naturaleza de los intereses moratorios pagados a los particulares, es decir, constituyen un
capital tomado en préstamo. Señala que la ley no distingue sobre el origen de los fondos
que generan los intereses moratorios, siendo bastante amplia al permitir la deducibilidad de
los intereses independientemente de la función económica que cumplen.

Manifiesta en cuanto al rechazo del ajuste de las pérdidas, conforme el valor de la

unidad tributaria de las partidas “Pérdidas de años anteriores; Rebaja de impuesto por
nuevas inversiones y crédito por impuesto a los activos empresariales”, que dicho ajuste es
un procedimiento totalmente válido según interpretación constitucional y legal, cuyo
fundamento es la eliminación de los efectos producidos por la inflación.

Establece que el “(…) criterio de ajustar las pérdidas fiscales trasladables y los
demás créditos fiscales, considerando el valor de la U.T. vigente para cada ejercicio fiscal,
se fundamentó en el principio de la equidad tributaria del régimen tributario
venezolano (…)”, de acuerdo a los artículos 59 y 60 del Código Orgánico Tributario de
1994.

Invoca los postulados enunciados por el Máximo Tribunal de la República, cuando

indicó que la relación jurídica tributaria debe sustentarse en la solidaridad social sin
otorgarles beneficios a algunas de las partes, pues dicha relación se sustenta en una relación
de derecho y no de poder para que sean tomados en cuenta, pues de lo contrario se le
ocasionaría un grave perjuicio tributario a la empresa (C.V.G., EDELCA) que afectaría de
manera determinante su posición económica y su capacidad contributiva.

Expresa que no ajustar las pérdidas fiscales trasladables y demás créditos fiscales a
la variación de la unidad tributaria vulneraría el principio de la igualdad de las partes,
porque la Administración Tributaria sí puede actualizar los débitos de los contribuyentes.
 Indica que el rechazo de la cantidad de Ciento Dos Mil Trescientos Setenta y Dos
Millones Ochenta y Dos Mil Quinientos Ochenta Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs.
102.372.082.580,60) deducida por la empresa por concepto de nuevas inversiones, se debe
a que los activos fueron actualizados conforme el criterio de la Administración Tributaria y
plasmado en el Acta Fiscal, la procedencia de la rebaja por nuevas inversiones debe ser
calculada en base al costo de adquisición de los bienes equivalente al costo histórico.

Aduce que en forma alguna del Parágrafo Primero del artículo 58 de la Ley de
Impuesto sobre la Renta, se “(…) desprende que el costo de los nuevos activos fijos
incorporados en la producción de la renta que debe ser considerado a los efectos de la
determinación de la rebaja sea el costo histórico de adquisición, como se sostiene en la
Resolución impugnada, por el contrario la norma simplemente prevé como uno de los
elementos a considerar el costo, pudiendo, al no distinguir ésta, tomarse el costo histórico
o el costo revaluado de dichos activos (…)”.

En cuanto a la improcedencia de las rebajas por nuevas inversiones por

incumplimiento de los requisitos legales, se allanó la sociedad C.V.G. Electrificación del
Caroní, C.A.

Señala que la citada Resolución distinguida con letras y números GJT-DRAJ-A-

2005-110, no declaró la procedencia de la rebaja por créditos líquidos, exigibles y no
prescritos derivado del impuesto a los activos empresariales por la cantidad de Dos Mil
Ochocientos Dos Millones Ciento Ochenta y Ocho Mil Seiscientos Setenta y Un Bolívares
con Noventa y Dos Céntimos (Bs. 2.802.188.671,92), a pesar de haber sido alegada en el
escrito de descargos durante el procedimiento sumario así como en el escrito del recurso
jerárquico, además de no haber valorado las pruebas aportadas ni informado las razones por
las cuales se desestimaron, en razón de lo cual el acto administrativo impugnado adolece
del vicio de inmotivación.

Solicita se declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con

solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos y, en consecuencia, la nulidad
absoluta del acto administrativo recurrido; asimismo, pide la condenatoria en costas al
Fisco Nacional conforme el Código Orgánico Tributario de 1994.

Mediante sentencia interlocutoria S/N° de fecha 15 de diciembre de 2005, la Jueza

de la causa negó la solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

El Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción del

Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia definitiva Nro. 1.270 de fecha 9 de
julio de 2007, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto
con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por el apoderado judicial de la
contribuyente C.V.G., Electrificación del Caroní, C.A., antes identificado, con base en las
consideraciones siguientes:
“(…) Vista la solicitud realizada por la Representación de
la (…) República así como la admisión de las objeciones por parte de
la sociedad C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., con
respecto a la improcedencia de la rebaja por Nuevas Inversiones por
incumplimiento de los requisitos legales, de acuerdo al art. 58 de la
Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al caso de autos, por la
cantidad de (Bs. 653.277.906,43) este Tribunal confirma el reparo
detallado por la improcedencia de rebaja por Nuevas Inversiones por
la cantidad antes especificada. Y así se declara.
I. Del Presunto Falso Supuesto e Inmotivación por gastos causados y
no pagados argüido por la sociedad recurrente: La sociedad C.V.G.
ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., alega en su escrito
recursivo que el acto administrativo contenido en la Resolución Nº
GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 adolece del
vicio de inmotivación y falso supuesto. Según el apoderado judicial de
la empresa de autos, el falso supuesto de que adolece la Resolución
sub judice obedece a que la partida por la cantidad de Bs.
8.983.973.146,78 sí fue conciliada tal como fue apreciado en la
experticia contable y -a su decir- fue admitido por la Gerencia
General de Servicios Jurídicos del SENIAT y; la inmotivación deviene
al no establecer la referida Gerencia, los motivos por los cuales no
apreció la experticia contable promovida y evacuada, causándole, en
consecuencia, indefensión. …omissis…
Siendo así, para este Despacho Jurisdiccional es claro que el acto
administrativo impugnado no adolece del imputado vicio de
inmotivación, entendido ello en los términos establecidos supra, pues
en dicho acto están controvertidos parcialmente los mismos hechos de
la Resolución de Sumario Administrativo signada con el Nº GCE-SA-
R-2003-045, de fecha 30 de mayo de 2003, que objetó la deducción
por la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78 y en lo cual coincidió la
recurrente de autos, es decir, quedó claro para este Despacho, que los
hechos se fundamentan en el reproche a la presunta deducción de
determinada cantidad considerada improcedente por la
Administración de Hacienda Regional y en la cual la Gerencia
General de Servicios Jurídicos del SENIAT, valorando la experticia
contable promovida declaró parcialmente procedente los alegatos
esgrimidos por la contribuyente en su escrito de descargos, existiendo
los elementos de hechos y el derecho aplicable al caso bajo estudio. Y
así se declara.
Igualmente resulta para este Despacho evidente, de acuerdo al acto
administrativo de segundo grado que corre inserto en el expediente
judicial como otrora se señaló, que la Gerencia General de Servicios
Jurídicos del SENIAT hizo una apreciación in extenso de la experticia
promovida y evacuada, pues de ella resultó que declaró parcialmente
procedente el reparo realizado en el acto administrativo de primer
grado, resultando infundado y contradictorio el alegato del abogado
de la contribuyente cuando aduce que desconoce los motivos por los
cuales el mencionado órgano autor del proveimiento administrativo de
segundo grado no valoró la experticia contable evacuada, pues esta
fue valorada minuciosamente como se observa del acto recurrido. Y
así se declara.
Ahora bien, como se indicó supra, el apoderado también, alegó el
vicio de falso supuesto del acto administrativo, pues como bien detalló
el abogado de la sociedad recurrente, (…) la Administración de la
Hacienda Nacional estableció: ´Ha quedado claro a este despacho
revisor, tal y como se desprende del informe pericial que los expertos
revisaron la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, a
fin de confrontar las cifras señaladas por la Administración con
ocasión de la nueva revisión fiscal hecha a la contribuyente,
constatando que el monto en bolívares de (Bs. 2.515.792.828,00)
indicado bajo el concepto Planta Macagua, corresponde al monto
conciliado por EDELCA en el rubro identificado ´Aumento del Pasivo
acumulado vacaciones´(…)´ siendo que luego rechaza la mencionada
cantidad, para decidir, como se indicó ut supra, parcialmente con
lugar los alegatos de la contribuyente. …omissis…
En cuanto al restante monto objetado en la fiscalización, esto es la
cantidad de Bs. 2.515.792.828, se puede observar de la experticia
realizada que tal monto fue agregado a la base imponible del
impuesto bajo el concepto ´Aumento del pasivo acumulado
vacaciones´ como también se verifica de la conciliación de la renta
realizada por los expertos y la conciliación de renta realizada por la
contribuyente, todo lo cual indica que fue justificada por parte de la
compañía C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., la
objeción observada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de
Contribuyentes Especiales de la Región Capital en el proceso de
determinación y fiscalización, existiendo una diferencia de Bs.
33.777.296,00, por concepto de la partida denominada ´pago a
empleados planta Macagua´. Igualmente este Tribunal observa que
entre el monto reparado y el conciliado existe una diferencia de Bs.
927.852,73, monto este que deberá ser liquidado o compensado, según
la situación actual de la contribuyente. Así se declara.
II. En cuanto a los Gastos por Intereses de Mora objetados:
Con respecto a los intereses de mora objetados por la Administración
Tributaria Regional por haber sido deducidos de la renta líquida
imponible, este Tribunal debe distinguir las dos objeciones realizadas,
cuales fueron: los intereses moratorios ocasionados por el retardo en
el pago a sus proveedores por la cantidad de Bs. 75.280.023,46 para
el período impositivo de 1997 y los intereses moratorios producidos
por el retardo en el pago de los Impuestos al Consumo Suntuario y a
las Ventas al Mayor; Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a los
Activos Empresariales por las cantidades de Bs. 9.210.031.441,65 y
Bs.4.300.276.531,00, los cuales fueron expuestos en los puntos I y III
del escrito recursivo de la contribuyente. Ahora bien, este
Tribunal (…) ya se ha pronunciado sobre la naturaleza de los
intereses en las obligaciones, tanto civiles como tributarias, y al
respecto estableció:….…omissis…
Sin embargo, a pesar de que el recurrente en su escrito no identificó el
vicio alegado, pues solo se limitó a establecer su tesis sobre los
intereses moratorios y su naturaleza, no cambia la apreciación de este
Despacho en cuanto a la procedencia de la deducción de los intereses
moratorios, e incluso recuerda, en virtud de la objeción por falta de
prueba, que el Tribunal en mérito de una decisión imparcial, debe
examinar el expediente administrativo y las pruebas existentes en él,
pues este es la motivación del acto administrativo como concreción de
la voluntad administrativa, por supuesto siempre salvando la carga
probatoria que tienen las partes, es por ello que en líneas precedentes
se hace alusión a las facturas que dan cuenta de los intereses
moratorios, pues este Despacho las tuvo a la vista y las apreció, y
como consecuencia de ello y de la naturaleza anotada sobre los
intereses concluye, que es totalmente procedente la deducción, de la
renta líquida imponible, de la cantidad de Bs. 75.280.023,46 por
concepto de intereses moratorios pagados a los proveedores por
retraso en el pago de facturas. Y así se declara.
En cuanto a la deducción de intereses por retraso en el pago de los
Impuestos al Valor Agregado, Al Consumo Suntuario y Ventas al
Mayor y los Activos Empresariales por las cantidades de Bs.
9.210.031.441,65 y Bs.4.300.276.531,00, este Despacho reproduce el
análisis de la naturaleza de los intereses antes anotada y además hace
la salvedad de que no comparte el criterio expuesto por la
contribuyente en el sentido de que los intereses moratorios generados
por el retardo en el pago de los impuestos de la referencia, tienen la
misma naturaleza de los intereses de un capital tomado en préstamo,
pues aunque son accesorios a la obligación principal, tienen carácter
compensatorio y no sancionatorio, no fueron generados por el
préstamo de un capital o en el marco de los negocios de la compañía o
sociedad como sucedió con los intereses ocasionados por el retardo en
el pago de las obligaciones con génesis en las cuenta por pagar de la
recurrente de autos antes analizada, sino que por el contrario tales
intereses moratorios tuvieron su nacimiento en el acaecimiento del
hecho imponible y el retardo en el pago por tal hecho económico
sujeto a imposición.
La Representación de la (…) República anota en su (sic) de informe
que resulta carente de lógica y base jurídica el que se reduzca la base
imponible del Impuesto sobre la Renta por la deducción de intereses
originados en el retardo del pago de los demás impuestos establecidos
en la Ley. Sin embargo para este Despacho no es ilógico el que
puedan deducirse los intereses originados por el retardo en el pago de
los Impuestos pagados en razón de actividades económicas o de
bienes productores de renta, pues el legislador de la Ley de Impuesto
sobre la Renta permitió la deducción de los propios impuestos distinto
a él y siendo los intereses moratorios de carácter resarcitorios y no
sancionatorios, y además accesorios a la obligación principal, ya que
nacen como consecuencia de una obligación preexistente que tuvo
como presupuesto legitimador el acaecimiento del hecho descrito en
la Ley como imponible. (…) En virtud de lo anterior es forzoso para
esta Sentenciadora considerar, que fue legítimo el actuar de la
contribuyente cuando rebajó de la renta liquida gravable como un
gasto normal y necesario los intereses moratorios originados por el
retardo en el pago del Impuesto a los Activos Empresariales para el
período objetado por la cantidad de Bs. 1.474.521.069,34, y así se
declara.
Siguiendo con la misma línea de análisis y visto que también fueron
deducidos de la renta gravable, por parte de la recurrente, los
intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago del
Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y
Ventas al Mayor por la cantidad de Bs. 4.300.276.531,00, y por la
cantidad de Bs. 7.735.336.697,11, en el período fiscal 1997, este
Despacho, nuevamente, reproduce el análisis de los intereses
moratorios antes anotada, haciendo especial énfasis -como hasta
ahora lo ha hecho- en la accesoriedad y carácter resarcitorio de los
tantas veces mencionados intereses; y a su vez considera necesario
reproducir, también nuevamente, el contenido del numeral 3 del Art.
27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 -aplicable al caso
sub judice- el cual establece: …omissis…
En el caso sub examine la Gerencia General de Servicios Jurídicos del
(SENIAT) confirmó el reparo levantado por la Gerencia Regional de
Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital,
del mismo ente sin personalidad jurídica, objetando la deducción de la
renta, de los intereses moratorios de la referencia, por la cantidad de
Bs. 4.300.276.531,00, y Bs. 7.735.336.697,11, por lo que con
fundamento en lo antes expuesto, este Tribunal (…) determina la
procedencia de la rebaja de la renta líquida imponible, de los
intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago de los
impuestos al consumo siempre que formen parte del costo de los
bienes y servicios a los efectos de la Renta Bruta, de conformidad con
el Art. 21 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y asimismo se ordena a
la Gerencia Regional correspondiente a realizar una nueva
determinación con fundamento en lo aquí expuesto. Así se declara.
III. Del Ajuste de las Pérdidas, Rebajas de Impuesto por Nuevas
Inversiones y Crédito del Impuesto a los Activos Empresariales:
El contribuyente rebajó de la renta líquida imponible las siguientes
partidas: Pérdidas del ejercicio; Rebaja por nuevas inversiones y el
crédito del Impuesto a los Activos Empresariales; la objeción en este
aspecto se fundamentó, no en la procedencia de la rebaja, sino en que
dicha rebaja se realizó ajustando las partidas aludidas de acuerdo a
la variación del valor de la unidad tributaria. Ante tal objeción el
abogado de la parte recurrente aduce en su escrito recursivo que la
rebaja del ajuste reparado es legítimo ya que a su decir tal ajuste
tiene como objetivo la eliminación de los efectos producidos por la
inflación; …omissis…
Con base en lo expuesto, el ajuste realizado por la compañía C.V.G.
ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A., (CVG EDELCA), de
acuerdo a la variación de la unidad tributaria, de las partidas
siguientes: Pérdidas del ejercicio; Rebaja por nuevas inversiones y el
crédito del Impuesto a los Activos Empresariales, es totalmente
improcedente, como bien aduce la representante de (…) la República,
siendo totalmente ajustado a derecho la objeción que hiciera la
Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales
de la Región Capital del SENIAT al rechazar el ajuste de las partidas
antes mencionadas, en razón de ello se confirma el reparo en los
mismos términos expuestos en la Resolución de Jerárquico,
Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005
emanada de la actual Gerencia General de Servicios Jurídicos del
SENIAT en la que se rechazaron los montos de Bs. 7.316.673.894,00
por concepto de ajuste de acuerdo a la variación del valor de la
unidad tributaria de las pérdidas de años anteriores y Bs.
36.473.791.130,00 por concepto de ajuste de acuerdo a la variación
de la unidad tributaria del crédito por impuesto a los activos
empresariales. En cuanto al ajuste de Bs. 2.761.983.667,00 por
concepto de ajuste de acuerdo al valor de la unidad tributaria de la
rebaja por nuevas inversiones este Despacho ordena una nueva
liquidación en base a lo que se analizará seguidamente. Así se
declara.
IV. De la Rebaja por Nuevas Inversiones, objetado:
(…) la Administración de Hacienda Regional rechazó la cantidad de
Bs. 102.372.082.580,60 por concepto de rebaja por nuevas
inversiones, ya que los activos fueron actualizados conforme al ajuste
por inflación, correspondiendo, conforme el criterio del Fisco, la
rebaja de acuerdo al valor neto (…). Por su parte el apoderado
judicial de la compañía recurrente arguye que en forma alguna, del
Parágrafo Primero del Art. 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta se
´(…) desprende que el costo de los nuevos activos fijos incorporados
en la producción de la renta que debe ser considerado a los efectos de
la determinación de la rebaja sea el costo histórico de
adquisición (…). En atención a lo anterior, para este Tribunal (…), es
evidente que el actuar de la Administración Tributaria Regional, y de
la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, al confirmar
el reparo en la Resolución de Jerárquico impugnada en este proceso,
se basó en una falsa apreciación del derecho aplicable, en
consecuencia la razón asiste a la contribuyente cuando establece en su
escrito recursivo que el mecanismo de Ajuste por Inflación es un
sistema consagrado para aminorar los efectos distorsionadores de la
inflación y afectar la real capacidad económica, por lo que se anula el
reparo confirmado en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de
fecha 31 de enero de 2005 por la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60
por concepto de rebajas por nuevas inversiones. Asimismo, conforme
el punto decidido anteriormente, ordenando una nueva liquidación
por Bs. 2.761.983.667,00 por concepto de ajuste de acuerdo al valor
de la unidad tributaria de la rebaja por nuevas inversiones, este
Tribunal ordena realizar una nueva liquidación considerando el valor
de costo actualizado menos las depreciaciones, amortizaciones y
retiros realizados a los efectos de la rebaja ordenada por el
Art. (sic) 58 y 59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995
aplicable rationae temporis (sic). Así se declara.
V. De la Rebaja por impuestos retenidos: Alega el contribuyente que
no fueron valoradas las pruebas aportadas en el procedimiento de
sumario, consistentes en las declaraciones que indica, a los efectos de
la procedencia de la rebaja por impuestos líquidos, exigibles y no
prescritos proveniente del impuesto a los Activos Empresariales por la
cantidad de Bs. 2.802.124.272,51, deviniendo el vicio de inmotivación,
al decir, del apoderado de la contribuyente, de la Resolución
impugnada.
Ahora bien, de la revisión del acto administrativo recurrido, se
desprende lo siguiente: (…) no se evidencia, para esta Juzgadora, el
denunciado vicio de inmotivación, entendido este como las razones de
hecho y derecho que motivaron a la Administración a realizar la
objeción y que se patentiza en el Derecho a Defensa, pues como puede
defenderse aquél que no sabe cual fue la acción u omisión que realizó
fuera del marco legal debido o el derecho que se le aplica, pues como
se evidencia la Gerencia General de Servicios Jurídicos se pronunció
sobre lo alegado, anulando el reparo por inmotivación y ordenando la
procedencia de la rebaja y ordenando, además, la verificación de la
existencia del crédito liquido, (sic) exigible y no prescrito alegado por
el recurrente en la fase administrativa de segundo grado, estando
dentro de sus facultades tal decisión, como bien lo expuso la
 Representante de la (…) República, y aunque, este Despacho
considera que bien pudo verificar la Gerencia, en base a las
declaraciones aportadas al expediente administrativo, la procedencia
de la compensación por el crédito reclamado, consideró pertinente
que la Gerencia Regional correspondiente al domicilio de la
contribuyente verificara en su sistema de datos la procedencia de la
compensación aludida, en consecuencia se desestima el alegato del
recurrente relativo al vicio de inmotivación y Asimismo se confirma la
procedencia de la compensación por créditos líquidos, exigibles y no
prescritos por concepto de pago de Impuesto a los Activos
Empresariales por la cantidad de Bs. 2.802.124.272,51, y se ordena a
la Administración Tributaria Regional correspondiente la verificación
de la compensación solicitada. Así se declara. Por último el
apoderado judicial de la contribuyente solicita la condenatoria en
costas de la Administración Tributaria. (…) y siendo que en la
presente decisión la razón asiste parcialmente a la contribuyente y al
fisco, se declara improcedente tal solicitud. Así se declara.
DISPOSITIVA
Con fundamento en la motivación anterior, este
TRIBUNAL (…) DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR EL
RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por (…)(CVG
EDELCA) contra la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha
31 de enero de 2005 (…) de la Gerencia de Servicios Jurídicos
del (…) (SENIAT) que declaró Parcialmente Con Lugar el recurso
jerárquico interpuesto contra la Resolución de Sumario
Administrativo signado con el Nº GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de
mayo de 2003 emanada de (…)(SENIAT), que a su vez confirmó las
objeciones contenidas en el Acta de Reparo Nº MF-SENIAT-GCE-DF-
0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002, en materia de Impuesto
Sobre la Renta y se ordena a la Gerencia Regional (…) del SENIAT
ha realizar una nueva liquidación conforme lo explanado en la
presente sentencia.” (Sic).

III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN DEL FISCO
NACIONAL

El 3 de junio de 2009 el abogado José Leonardo Sanzone Mirabal, antes

identificado, actuando con el carácter de sustituto de la Procuradora General de la
República en representación del Fisco Nacional, presentó el escrito de fundamentación de la
apelación en el que argumenta lo siguiente:

Alega el vicio de errónea interpretación de Ley en que incurrió el Tribunal de la

causa, al no darle el sentido y alcance a los numerales 2 y 3 del artículo 27 de la Ley de
Impuesto sobre la Renta de 1995, haciendo derivar consecuencias que no concuerdan con su
contenido. Así, se evidencia que el Juzgado determinó erróneamente que los intereses de
mora generados por el retardo por parte de la contribuyente en el pago de facturas a sus
proveedores, son necesarios para la producción de la renta y, en consecuencia, son
deducibles al momento de determinar la renta bruta gravable.

Manifiesta que la contribuyente incumplió sus obligaciones tributarias, lo que

generó el pago de intereses moratorios para resarcir a la República por el pago
extemporáneo de los impuestos adeudados, y que la Sentenciadora interpretó erróneamente
la norma al asimilar la deducción realizada por la sociedad mercantil C.V.G. Electrificación
del Caroní, C.A., al supuesto contenido en el numeral 3 del artículo 27 eiusdem, el cual
establece como deducción los tributos pagados por razón de actividades económicas o de
bienes productores de renta, exceptuando los impuestos al consumo, los cuales sólo son
deducibles cuando conforme a las leyes el contribuyente no los pueda trasladar.

Denuncia que la sentencia judicial apelada se encuentra afectada del vicio de

inmotivación por silencio de pruebas, toda vez que mencionó los medios promovidos y
evacuados por la República pero sin hacer valoración alguna de su contenido, ni de los
hechos que fueron o no comprobados con tales medios probatorios en el curso del
procedimiento contencioso tributario, conforme a lo previsto en el artículo 332 del Código
Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 12, ordinal 5° de los artículos
243, 244, 507 y 509 del Código de Procedimiento Civil, específicamente, en los conceptos
de reparos atinentes a la improcedencia de gastos derivados de intereses de mora por retardo
en el cumplimiento de las obligaciones contraídas por la contribuyente con sus proveedores,
e improcedencia de gastos derivados de intereses de mora por retardo en el pago de
impuestos al Fisco Nacional, contenidos en los actos administrativos ya señalados.

Solicita se declare con lugar la apelación interpuesta y se revoque la parte

desfavorable a la República, contenida en el fallo Nro. 1.270, dictado el 9 de julio de 2007
por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial
del Área Metropolitana de Caracas.

IV
CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN POR PARTE DE LA CONTRIBUYENTE
El 16 de junio de 2009 el abogado Fulvio Ávila Herrera, antes identificado,
actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, presentó el escrito de
contestación a la apelación en el que expone lo siguiente:

Objeta la pretensión del Fisco Nacional de calificar como una errada interpretación
de ley la motivación “suficientemente razonada” del Tribunal de instancia, -en especial con
la sentencia Nro. 05757 del 28 de septiembre de 2005, caso Lerma, C.A.- y en su
apreciación del carácter compensatorio y su naturaleza accesoria de la obligación principal,
de los intereses tributarios y cuya deducibilidad sentenció; así como en el carácter de gastos
normales y necesarios para la producción de la renta, encuadrables en el numeral 22 del
artículo 27 de la Ley del impuesto sobre la Renta de 1995 aplicable en razón del tiempo,
(numeral silenciado por la representación fiscal en su recurso de apelación), de los pagos
también efectuados a proveedores de C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A. (C.V.G.,
EDELCA), igualmente resuelta su deducibilidad y probados como se evidencia con las
facturas respectivas de los proveedores.

Manifiesta que C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A., (C.V.G., EDELCA) es una
empresa del Estado venezolano encargada de generar hidroelectricidad con la cual nutre de
energía eléctrica a la casi totalidad del país.

Señala que -no entiende- la finalidad de la argumentación del Fisco Nacional al

denunciar el vicio de silencio de pruebas, porque promovió el Acta de Reparo,
la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo y la Resolución identificada con
letras y números GJT-DRAJ-A-2005-110 que decidió el recurso jerárquico; y que tales
actuaciones forman parte del expediente administrativo constante en autos y evidentemente
revisadas y evaluadas por la Juzgadora, al punto que -de una lectura de la sentencia- se
puede observar que la misma, tomó en cuenta la totalidad de los argumentos de ambas
partes, incluso los derivados de la actividad probatoria; desechó algunos, acogió otros y que
también usó las facultades como Jueza contencioso administrativo que han sido reconocidas
por este Máximo Tribunal.

Finalmente, alega que es clara la doctrina del Tribunal Supremo de Justicia, en el

sentido de que aun la no apreciación de una prueba o su apreciación no favorable al
promovente por el Juez, no constituye el vicio de silencio de prueba, cuando la apreciación
de aquélla en nada hubiera cambiado la decisión o cuando no favoreciere a la parte. Por
tanto, solicita se deseche el presunto vicio de silencio de prueba alegado por la
representación fiscal.

V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado y examinados como han
sido los alegatos formulados en su contra por la representación del Fisco Nacional y las
defensas esgrimidas por el apoderado judicial de la contribuyente; la controversia planteada
en el presente caso, se circunscribe a decidir si el Tribunal remitente al dictar la sentencia
definitiva Nro. 1270 de fecha 9 de julio de 2007, incurrió en los vicios de errónea
interpretación de la ley e inmotivación por silencio de pruebas, cuando declaró procedente
la deducción de los intereses de mora objetados por la Administración Tributaria.

Previamente, esta Alzada debe declarar firmes por no haber sido objeto de apelación
ante esta Sala Político-Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional,
los siguientes pronunciamientos del Tribunal de mérito: i) improcedencia de rebajas por
nuevas inversiones por la suma de Bs. 653.277.906,43; ii) improcedencia del ajuste al valor
de la unidad tributaria en las rebajas por concepto de pérdidas de años anteriores, rebajas de
impuesto por nuevas inversiones de años anteriores y créditos provenientes del impuesto a
los activos empresariales por los montos de Bs. 7.316.673.894,00, Bs. 2.761.983.667,00 y
Bs. 36.473.791.130,00, respectivamente.
 Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir sobre la base de las consideraciones
siguientes:

- ERRÓNEA INTERPRETACIÓN DE LA LEY.

La representación fiscal denuncia que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de

errónea interpretación de la ley, al no darle el sentido y alcance a los numerales 2 y 3 del
artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, haciendo derivar de éstos
consecuencias que no concuerdan con su contenido, y por eso declaró erróneamente la
deducibilidad de los intereses de mora objetados por la Administración Tributaria.

Por su parte, el apoderado judicial de la empresa contribuyente objeta la pretensión

del Fisco Nacional al calificar como una errada interpretación de Ley la motivación del
Tribunal de instancia, que se basó en la sentencia Nro. 5757 del 28 de septiembre de 2005
(caso: Lerma, C.A.) y en el carácter compensatorio de los intereses tributarios y su
naturaleza accesoria de la obligación principal, así como en la condición de gastos normales
y necesarios para la producción de la renta de los pagos a proveedores de C.V.G.
Electrificación del Caroní, C.A., probados suficientemente con las respectivas facturas de
esos proveedores, actos previstos en el numeral 22 del artículo 27 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta de 1995.

Ahora bien, respecto al vicio de errónea interpretación de la Ley, considera esta Sala
necesario reiterar lo que en diversas oportunidades ha dejado sentado al respecto. Este vicio
se verifica cuando el Juez, aun conociendo la existencia y validez de la norma apropiada,
yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto. Es decir, cuando no se le da a la
norma el verdadero sentido y se hace derivar de ella consecuencias que no concuerdan con
su propósito (vid. sentencias Nro. 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de
Eneida Adelfa Lazarde y Nro. 01526 del 3 de diciembre de 2008, caso: Federal Express
Holdings, S.A.).

En este orden de ideas, para resolver la denuncia formulada por la representación

del Fisco Nacional esta Sala considera pertinente transcribir el contenido de los numerales
2, 3 y 22 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta
Oficial Extraordinaria Nro. 5.023 de fecha 18 de diciembre de 1995, aplicable en razón del
tiempo, el cual es del siguiente tenor:
“Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la
renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las
cuales salvo disposición en contrario, deberán corresponder a
 egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios,
hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento.
(…)
2) Los intereses de los capitales tomados en préstamos e invertidos en
la producción de la renta.
3) Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de
bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados
por esta Ley. En los casos de los impuestos al consumo y cuando
conforme a las leyes respectivas el contribuyente no los pueda
trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será
imputable por el contribuyente como elemento del costo del bien o del
servicio.
(…)
22) Todos los demás gastos causados o pagados, según el caso,
normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la
renta.”

De la norma antes transcrita se infiere que en materia de impuesto sobre la renta, el

legislador adoptó como base imponible la “renta neta o enriquecimiento neto” y, por eso
se permite a los contribuyentes restar de sus ingresos brutos, los costos y deducciones
permitidos expresamente.
Las deducciones responden así a dos principios rectores de la tributación
contemporánea como son: justicia tributaria y capacidad contributiva. Conforme a estos
principios, lo que se grave con el impuesto debe ser los incrementos de patrimonio una vez
deducido los gastos en los cuales se incurre para la producción de la renta.
Al ser así, del contenido del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (22
numerales y 16 parágrafos) se desprende que la finalidad de esa disposición legal, es
permitir a los contribuyentes deducir los egresos que hayan realizado para producir el
enriquecimiento, pero sólo aquellos cuyos conceptos están previstos expresamente en esa
norma. Exigiéndose para su deducibilidad, en todos los casos, que correspondan a egresos
causados no imputables al costo, normales y necesarios hechos en el país con el objeto de
producir la renta; y, además, que en cada uno de los supuestos se cumplan los requisitos y
condiciones establecidos en el respectivo numeral que lo autoriza.
Ahora bien, por cuanto en el caso bajo análisis los reparos se formularon en relación
con dos (2) supuestos en los cuales se rechazaron las deducciones de intereses de mora
realizados por la contribuyente y objetados por la Administración Tributaria, tales son: a)
los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago a los proveedores y b) los
intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los impuestos al consumo
suntuario y a las ventas al mayor, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos
empresariales, esta Sala procede a realizar las siguientes consideraciones:
 a) De los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago a los
proveedores.

La Administración Tributaria reparó la cantidad de Setenta y Cinco Millones

Doscientos Ochenta Mil Veintitrés Bolívares con Cuarenta y Seis Céntimos
(Bs.75.280.023,46), al considerar que no era procedente la deducción de los intereses
moratorios ocasionados por el retardo de la contribuyente en el pago a sus proveedores.
Dicho reparo fue revocado por el fallo judicial apelado, y el representante fiscal
denuncia que la Jueza de la causa al decidir esa revocatoria incurrió en el vicio de errónea
interpretación del numeral 2 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, pues ese
numeral prevé la deducción de los intereses de los capitales tomados en préstamos e
invertidos en la producción de la renta.
En atención a lo indicado, es oportuno traer a colación lo sostenido por la Sala
Político-Administrativa en Sala Especial Tributaria de la extinta Corte Suprema de Justicia,
en la sentencia Nro. 252 de fecha 17 de marzo de 1999, caso: C.A., ENACA, criterio que se
mantiene vigente en la actualidad por no contrariar los postulados constitucionales
consagrados en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En esa decisión
se dejó sentado lo siguiente:
“La palabra interés ha sido definida desde el punto de vista jurídico,
como aquella cantidad de cosas fungibles que el deudor debe a su
acreedor como retribución por la cesión del uso de una cantidad menor
de las mismas cosas debidas por el deudor a su acreedor. No obstante,
como lo explica Leopoldo Borjas, esta acepción genérica requiere una
reformulación en lo referente a nuestro derecho positivo, toda vez que los
intereses no siempre cumplen una función retributiva, sino que además
pueden realizar funciones compensadoras, como es el caso de los
intereses compensatorios (artículo 1.277 del Código Civil), como ocurre
en el caso de esta controversia.

Según Borjas el interés moratorio es definido por su función

resarcitoria de los daños y perjuicios causados por el retardo en el
cumplimiento de la obligación que tiene por objeto una cantidad de
dinero, tal como lo dispone el artículo 1.277 del Código Civil, y señala
que el legislador usa esta misma expresión cuando en el señalado aparte
del citado artículo ordena que se deben estos daños desde el día de la
mora (…).”

Igualmente, esta Sala en la sentencia Nro. 06605 del 21 de diciembre de 2005

caso: Franquicias Unidas Occidente, S.A, expresó:
“Finalmente, con relación al alegato esgrimido por el Fisco Nacional,
según el cual, los intereses moratorios fueron indebidamente revocados
por el Tribunal a quo, este Supremo Tribunal considera necesario hacer
ciertas consideraciones en torno a la procedencia o no de dichos
intereses.
 Al analizar la figura de los intereses, se observa que en el derecho
privado la figura de los intereses como fruto del capital, se distingue por
su origen entre intereses convencionales, que serán establecidos según la
voluntad de las partes e intereses legales, los cuales se originan por la
prescripción de la ley. En materia tributaria -por amparo del principio de
legalidad- se disponen los intereses legales, los cuales se devengan con
motivo de la demora o retraso en el cumplimiento de las obligaciones
derivadas de la aplicación de los tributos.”

De manera que la figura de los intereses como fruto del capital, se distingue por su
origen entre intereses convencionales, que serán establecidos según la voluntad de las
partes e intereses legales, los cuales se originan por la prescripción de la ley.

En el punto bajo análisis se trata de intereses de mora por el retraso en el pago de

facturas por parte de la contribuyente a sus proveedores; y de la revisión del expediente
administrativo se evidencia que las facturas corren insertas en autos y se corresponden con
las identificadas tanto por la representación fiscal en su escrito de apelación, como en la
sentencia judicial recurrida, así: factura Nro. 0027 emitida por la empresa Chamay por la
cantidad de Bs. 14.604351,50 y en la cual se puede leer “Intereses de mora generados por
el retraso en el pago de las facturas correspondientes al contrato 103-30”, “Excavación
para la casa de maquinas aliviadero” y “presas de enrrocamiento con pantalla de
concreto del proyecto caruachi”; factura Nro. 2120-11/97 emitida por la cantidad de Bs.
4.377.626,07 por la empresa Sadeven Industrias, C.A., por concepto de interés de mora en
el pago del contrato sobre el proyecto Nro. 280-02; factura Nro. 0185 emitida por la
empresa Proycasa, S.A., por la cantidad de Bs. 101.948,25 por concepto de interés de mora
en el pago de la factura Nro. 134, y factura Nro. 43/01 emitida por la empresa
Transformación por la cantidad de Bs. 39.857.115,07, por concepto de interés moratorio en
el pago de la factura Nro. 6079.

Ahora bien, en el numeral 2 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta,

aplicable por razón del tiempo, se autoriza la deducción de los intereses de los capitales
tomados en préstamos e invertidos en la producción de la renta, pero nada se dice sobre la
deducibilidad de los intereses moratorios derivados de contratos celebrados por la
contribuyente con empresas privadas para la adquisición de bienes o servicios. Por lo cual,
es forzoso concluir que la deducción de esos intereses moratorios no está autorizada por el
numeral 2 del artículo 27 de la citada Ley, pues no fueron generados por un capital tomado
en préstamo por la empresa contribuyente; sin que puedan hacerse interpretaciones
extensivas en materia de deducciones, pues las permitidas son únicamente las expresamente
señalas en la Ley. Así se decide.

En consecuencia, no es legalmente posible que la contribuyente de autos pretenda

deducir a los efectos del impuesto sobre la renta, con fundamento en el citado numeral 2,
los intereses causados por la mora en que ella incurrió con sus acreedores comerciales al
pagar extemporáneamente sus deudas, pues aquellos no surgieron de un contrato de
préstamo de capital. Así se declara.
 No obstante lo expuesto, observa esta Alzada que la sentencia judicial apelada, si
bien menciona el numeral 2 del artículo 27 de la citada Ley sin embargo, -como lo indica el
apoderado de la contribuyente- para revocar el reparo la Sentenciadora se basó en el
numeral 22 de ese mismo artículo 27, el cual establece la posibilidad del mecanismo de la
deducción de todos los demás gastos, causados o pagados, según el caso, normales y
necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta. En ese sentido, el fallo
señala lo siguiente:
“Los intereses son necesarios para la producción de la renta en
virtud de su naturaleza intrínseca ya que, como se anotó antes, son
accesorios a la obligación principal, tienen carácter compensatorio y
no sancionatorio y fueron consagrados en el momento mismo de
contraída la obligación principal, en este caso, ciertos proyectos y
productos contratados por la empresa EDELCA, sin los cuales no
hubiera sido posible emprender o gozar de tales bienes y los cuales se
contrataron en el marco de una necesidad empresarial, como puede
anotarse de la facturas anexas, específicamente, del proyecto de
excavación de presas de enrrocamiento para el proyecto caruachi.”

Por su parte, la representación fiscal rechaza la consideración formulada en la

sentencia judicial recurrida que declaró que tales intereses sí son deducibles,
fundamentando su criterio en que “la ley especial ha dejado un espacio impidiendo su
rigidez en esta materia, más aún cuando los negocios y relaciones comerciales son
dinámicas, diversas y complejas.”

Al respecto, esta Sala debe señalar que la jurisprudencia tanto de los Tribunales de
instancia como de la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia y,
ahora de este Tribunal Supremo, en numerosos fallos han precisado lo que son “gastos
normales y necesarios” desde el punto de vista tributario, y se ha establecido que los
requisitos de normalidad y necesidad deben ser concurrentes para que proceda la deducción
de la erogación.

Sobre la “normalidad del gasto” la jurisprudencia ha sido conteste al indicar que la

aludida característica se verifica cuando dentro de la sana administración de los recursos
económicos del contribuyente y frente a la producción de su renta, el gasto no resulta
excesivo, ni procura disminuir sin justificación la base imponible; mientras que respecto de
la calificación de “gasto necesario” se ha señalado que esa condición se materializa
cuando la finalidad económica directa perseguida con esa erogación, es la producción del
enriquecimiento sin que éste implique una disminución injustificada de la base
imponible. (vid., entre otras, sentencia de la Sala Especial Tributaria de la Sala Político-
Administrativa de le extinta Corte Suprema de Justicia del 16 de mayo de 1991
caso: Exclusivas Oriol C.A., reiterado en los fallos Nro. 01096 del 20 de junio de 2007,
caso:Colegio Internacional de Caracas y, Nro. 00731 del 27 de mayo de 2009,
caso: Contraloría General de la República vs. Eugenio Mendoza Goiticoa.)
 Esta Sala aprecia que en el asunto bajo análisis, no se cumplen ninguno de los dos
(2) requisitos anteriormente señalados, pues la erogación de los intereses moratorios no
tiene como finalidad económica directa la producción del enriquecimiento y, por el
contrario, implica una disminución injustificada de la base imponible por una conducta que
no es normal y totalmente imputable a la contribuyente que ha quedado reflejado al no
pagar oportunamente sus deudas a los proveedores.

Adicionalmente, observa esta Alzada que el citado artículo 27 de la Ley de

Impuesto sobre la Renta de 1995, después de prever en los primeros 21 numerales los
conceptos específicos para beneficiarla con la figura de la deducción, establece en el
numeral 22: “Todos los demás gastos causados o pagados, según el caso, normales y
necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta.” Del texto del referido
numeral se evidencia que se trata de una previsión legal residual en la cual podrán
incluirse “los demás gastos”, diferentes a los previstos en los veintiún numerales anteriores
y en los cuales se hubiere incurrido para producir la renta. Sin embargo, no puede utilizarse
ese numeral residual para incluir variantes que amplíen indebidamente las deducciones
expresamente autorizadas en los numerales anteriores.

En consecuencia, resulta improcedente la interpretación realizada en la sentencia

judicial apelada, que estimó deducible los intereses moratorios no autorizados en el
numeral 2 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, con fundamento en
el numeral 22 del mismo artículo. Por tanto, se confirma el reparó formulado por la
Administración Tributaria por la cantidad de Setenta y Cinco Millones Doscientos Ochenta
Mil Veintitrés Bolívares con Cuarenta y Seis Céntimos (Bs.75.280.023,46). Así se declara.

b) De los intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los Impuestos

al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; Impuesto al Valor Agregado e
Impuesto a los Activos Empresariales.

La Administración Tributaria formuló reparos por las cantidades de

(Bs.9.210.031.441,65) y (Bs.4.300.276.531,00), por considerar improcedente la deducción
de los intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los impuestos al
consumo suntuario y a las ventas al mayor; impuesto al valor agregado e impuesto a los
activos empresariales.

Dichos reparos fueron revocados por el fallo judicial apelado, y la representación

fiscal denuncia que la Jueza de la causa interpretó erróneamente la norma contenida en el
numeral 3 del artículo 27 eiusdem, al asimilar al supuesto allí previsto la deducción
realizada por la sociedad mercantil C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A.

Al respecto, esta Sala observa que en el citado numeral 3, antes transcrito, se

autoriza la deducción de los tributos pagados por razón de actividades económicas o de
bienes productores de renta, con la sola excepción de los tributos autorizados por esa Ley; y
en cuanto a los impuestos al consumo, ese numeral permite que sean deducibles por los
contribuyentes cuando conforme a las leyes respectivas, estos no los puedan trasladar como
impuesto ni tampoco les sean reembolsables.
 De manera que el citado numeral 3 nada dice en relación a los intereses moratorios
causados por retraso en el pago de los impuestos. Sin embargo, para decidir sobre la
procedencia o no de su deducibilidad a los fines de la determinación de la renta neta, resulta
pertinente analizar la naturaleza y finalidad de los intereses moratorios en materia tributaria,
para lo cual la Sala observa:

El Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso bajo análisis por razón del
tiempo, establece en el artículo 59 los intereses moratorios los cuales operan sobre la
obligación tributaria, sanciones y accesorios, desde la fecha de su exigibilidad hasta la
extinción de la deuda. La aplicación de esos intereses moratorios ha sido aceptada como
mecanismo de resarcimiento de los daños producidos a la Administración a consecuencia
del retardo en el cumplimiento del pago del tributo debido. También se ha aceptado su
aplicación respecto de los accesorios del tributo, incluidas las sanciones pecuniarias, lo cual
ha reforzado el carácter resarcitorio más que punitivo, del interés de mora en materia
tributaria. En ese sentido, debe distinguirse entre el carácter sancionatorio o penalizador de
las sanciones pecuniarias (multas) previstas ante el incumplimiento de las obligaciones
tributarias, con el carácter resarcitorio del interés de mora y, de allí, la explicación de su
naturaleza como la de una sanción civil.

La función indemnizatoria y no sancionadora de los intereses moratorios previstos

en el Código Orgánico Tributario de 1994 y su carácter de obligación accesoria, fue
reconocida por esta Sala Político-Administrativa en la Sentencia Nro. 00741 del 22 de julio
de 2010, caso: Alimentos Heinz, C.A., en la cual dejó sentado lo siguiente:
“Resulta imperativo para esta Sala destacar que el criterio aplicable
respecto a la causación de los intereses moratorios regulados por el
Código Orgánico Tributario de 1994, se encuentra sujeto a la
interpretación que hiciera la Sala Constitucional de este Máximo
Tribunal mediante la sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007,
en la que estableció respecto a la exigibilidad de dicha obligación
accesoria, lo siguiente:
(…)

Con base en la interpretación vinculante antes transcrita, esta Sala

reitera el criterio sentado por la entonces Corte Suprema de Justicia
en Pleno, en sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, ratificado
por la Sala Constitucional en sentencia de fecha 26 de julio de 2000,
número 816, respecto a la exigibilidad de intereses moratorios
previstos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994,
en la cual se estableció lo siguiente:
´...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su
consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí,
la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con
base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil,
esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o
impugnación o la firmeza de la obligación producida como
 consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a
los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en
que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la
exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo
Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la
indemnización por mora allí prevista.”

En igual sentido, la Sala Político-Administrativa en cuanto a los intereses

moratorios por retraso en el pago de los tributos, en el fallo Nro. 00498 del 22 de marzo de
2007, caso: Applicca de Venezuela, C.A., estableció lo siguiente:
“Bajo esta misma argumentación, juzga la Sala que el presupuesto para la
exigibilidad de los mismos fue cumplido en el caso de autos, pues
efectivamente, la propia contribuyente reconoció las objeciones fiscales y la
satisfizo, no obstante, lo hizo fuera del plazo establecido para ello.
Ahora bien, respecto del “plazo establecido por la ley para satisfacer la
obligación principal”, debe este Alto Tribunal destacar que, tal como
señalan los apoderados judiciales del Fisco Nacional y de la contribuyente,
el criterio jurisprudencial mantenido por esta Máxima Instancia respecto de
la causación de los intereses moratorios en materia tributaria (casos
MADOSA y La Cocina, C.A), fue superado por esta Sala Político-
Administrativa, en su fallo N° 5757 del 28 de septiembre de 2005, caso:
Lerma, C.A., en el cual se dejó sentado lo siguiente:
‘Al analizar la figura de los intereses, se observa que en el derecho privado
la figura del interés como fruto del capital, se distingue por su origen entre
intereses convencionales, que serían los establecidos a través de la voluntad
de las partes e intereses legales, los cuales se originan por prescripción de
la ley. En materia tributaria -por amparo del principio de legalidad- se
disponen los intereses legales, los cuales se devengan con motivo de la
demora o retraso en el cumplimiento de las obligaciones derivadas de la
aplicación de los tributos (….).
La finalidad de dichos intereses es indemnizatoria, debido a que no se
pretende castigar un retraso culpable, sino de compensar financieramente
por el retraso en el pago de la deuda tributaria. En este orden de ideas, lo
que se busca es indemnizar la falta de satisfacción del acreedor por no
haber obtenido el pago tempestivo de la deuda (…).
La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio
con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una
deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de ésta,
siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación
principal.’
 Conforme lo dispone la sentencia parcialmente transcrita, la cual como se
verá infra debe ser plenamente ratificada en el presente caso, (…).
Así, la mora descrita en el referido artículo 60 del Código Orgánico
Tributario de 1982, por su carácter indemnizatorio, no pretendía castigar
un retraso, sino compensar financieramente a su acreedor como
resarcimiento del daño ocasionado por la privación del capital.
En razón de ello, y en virtud de reconocerse efectos declarativos al hecho
generador de la obligación tributaria sustantiva; surge en consecuencia,
una vez verificado el incumplimiento de ésta, el deber de pagar intereses
moratorios por el retardo en el cumplimiento de dicha obligación
tributaria. De allí, los dos requisitos para la existencia de la mora en
materia tributaria, a saber: i) La manifestación de un retraso en el
cumplimiento de una obligación; y ii) La liquidez y exigibilidad de dicha
obligación producto de un proceso de determinación tributaria.”

Con fundamento en los criterios jurisprudenciales antes citados, los cuales se ratifican
en esta oportunidad, se destaca el carácter legal de los intereses moratorios en materia
tributaria, su naturaleza de obligación accesoria y la finalidad de los mismos
como “mecanismo resarcitorio y no punitivo”. Al ser así, esta Sala considera que lo pagado
por la contribuyente por concepto de intereses moratorios por retraso en el pago de los
impuestos no son deducibles, porque si el numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto
sobre la Renta de 1995 permitiera la deducción no solo de los impuestos pagados en razón
de actividades económicas o de bienes productores de renta, con la sola excepción de los
impuestos autorizados en esa Ley, sino también de los intereses moratorios producidos por
el retardo en el pago de los tributos cuya deducción autoriza, el citado numeral lo hubiese
establecido expresamente. Por lo tanto, el carácter accesorio de los intereses moratorios
respecto a la obligación principal de pagar oportunamente los impuestos, así como su
naturaleza de constituir unmecanismo resarcitorio y no punitivo, no implica que ellos
tengan el mismo tratamiento fiscal que los tributos en cuanto a su deducibilidad a los
efectos del impuesto sobre la renta. Así se decide.

En consecuencia, es improcedente asimilar al supuesto previsto en el numeral 3 del

artículo 27 eiusdem, la deducción realizada por la sociedad mercantil C.V.G.
Electrificación del Caroní, C.A., por concepto de intereses moratorios, porque el referido
numeral autoriza solamente la deducción de los tributos pagados por razón de actividades
económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por
esta Ley. Ni tampoco puede fundamentarse en el numeral 2 del citado artículo, por las
razones señaladas por la recurrida en la cual hace la salvedad de no compartir el criterio
expuesto por la contribuyente, de que los intereses moratorios generados por el retardo en
el pago de los impuestos en referencia, tienen la misma naturaleza de los intereses de un
capital tomado en préstamo, pues aunque son accesorios a la obligación principal, tienen
carácter compensatorio y no sancionatorio.
Finalmente, en relación al razonamiento de la Jueza de la causa que reproduce el
contenido del numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 y
señala que el citado numeral “determina la procedencia de la rebaja de la renta líquida
imponible, de los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago de los
impuestos al consumo siempre que formen parte del costo de los bienes y servicios a los
efectos de la renta bruta, de conformidad con el artículo 21 de la Ley de Impuesto sobre la
Renta (…);” esta Alzada declara improcedente los planteamientos antes señalados en la
sentencia judicial apelada, pues el numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la
Renta de 1995, no autoriza la deducción de los intereses moratorios por retardo en el pago
de ningún tipo de tributo, y en lo concerniente a los impuestos al consumo lo que prevé el
citado numeral es que serán imputables por el contribuyente como elemento del costo del
bien o del servicio cuando conforme a las leyes respectivas no los pueda trasladar como
impuesto ni tampoco les sean reembolsables.
Igualmente, aprecia la Sala que es improcedente la deducción de esos intereses
moratorios con fundamento en el numeral 22 del señalado artículo 27 eiusdem, en vista de
que como antes se analizó el carácter residual de este numeral no permite ampliar los
supuestos de deducción previstos en los numerales anteriores. Además, por razones de
lógica jurídica, la disminución de tales intereses moratorios no es posible ni como costo ni
como deducción, pues si en materia tributaria los intereses moratorios constituyen un
mecanismo de resarcimiento de los daños producidos como consecuencia del retardo en el
cumplimiento del pago del tributo debido, dicho resarcimiento desaparecería si después de
pagados tales intereses moratorios, se le permitiera a la contribuyente deducirlos a los fines
del impuesto sobre la renta que debe pagar al mismo acreedor fiscal. Así se decide.

Con fundamento en las consideraciones expuestas, esta Sala considera procedente el

alegato de la representación fiscal sobre la errónea interpretación de la Ley en relación a los
numerales 3 y 22 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Por consiguiente, se
confirman los reparos formulados por la Administración Tributaria por concepto de los
intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los impuestos al consumo
suntuario y a las ventas al mayor, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos
empresariales por las cantidades de (Bs.9.210.031.441,65) y (Bs.4.300.276.531,00),
respectivamente. Así se declara.

- DE LA INMOTIVACIÓN POR SILENCIO DE PRUEBAS.

La representación fiscal denuncia que el Tribunal de instancia incurrió en el vicio de

inmotivación por silencio de pruebas, cuando declaró procedente la deducción de los
intereses de mora objetados por la Administración Tributaria, pues alega que en la sentencia
judicial apelada sólo se mencionaron los medios promovidos y evacuados por ella, sin hacer
valoración alguna de su contenido ni de los hechos que fueron o no comprobados con tales
medios probatorios en el curso del proceso contencioso tributario.

Por su parte, el apoderado judicial de la empresa contribuyente señala que en su

escrito de contestación de la apelación, no entiende la finalidad de la argumentación del
Fisco Nacional porque las supuestas pruebas promovidas son parte del expediente
administrativo y constituyen los actos administrativos objeto del procedimiento de nulidad.
Por tanto, de una simple lectura de la motiva del fallo apelado puede observarse que las
pruebas fueron analizadas ampliamente.
 Al respecto, la Sala Político-Administrativa se ha pronunciado sobre el vicio de
inmotivación por silencio de pruebas y recientemente, en la sentencia Nro. 00110 de fecha
26 de enero de 2011, caso: Corporación Centro Yamín, C.A., estableció lo siguiente:
“ Respecto a la omisión de pronunciamiento por silencio de pruebas,
esta Sala ratifica su criterio en el sentido de que cuando se calla
respecto a una prueba en sede judicial, bien porque no se menciona o
analiza, ni se juzga sobre su valor probatorio, explicando las razones
que sustentan su apreciación o su desestimación, se incurre en el vicio
de inmotivación del fallo, ya que el sentenciador estaría estableciendo
hechos o considerando otros como no demostrados, por lo que en esa
situación el Juez no expresa las razones de hecho ni de derecho que lo
llevan a su decisión final, en cuyo caso se infringiría el ordinal 4º del
artículo 243 del Código de Procedimiento Civil. (Ver entre otras,
Sentencias Nº 04577 del 30 de junio de 2005 y Nos. 01311 y 01868
del 26 de julio y 21 de noviembre de 2007, respectivamente).”

A la luz de los citados criterios jurisprudenciales, en el caso de autos se aprecia

que la denuncia de “inmotivación por silencio de pruebas” carece de fundamento, toda vez
que esta Alzada pudo constatar que en la sentencia judicial apelada, -como lo alega el
apoderado judicial de la contribuyente-, se examina ampliamente lo atinente a la
deducibilidad de los intereses moratorios, y asimismo, se evalúa el contenido de las pruebas
promovidas por la representación fiscal. Cabe resaltar que estas pruebas son: el Acta de
Reparo Nro. MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002,
la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. GCE-SA-R-2003-045 de fecha
30 de mayo de 2003, la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de
2005 que decidió el recurso jerárquico, actos administrativos emitidos por la
Administración Tributaria que forman parte del expediente administrativo. En
consecuencia, se desestiman las denuncias de la representación del Fisco Nacional sobre el
vicio de inmotivación por silencio de pruebas. Así se decide.

Con fundamento en las consideraciones expuestas, esta Sala Político-Administrativa

declara parcialmente con lugar la apelación incoada por la representación judicial del Fisco
Nacional; contra la sentencia definitiva Nro. 1270 dictada por el Tribunal Superior Quinto
de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de
Caracas en fecha 9 de julio de 2007. En consecuencia, se revocan del fallo judicial apelado
los pronunciamientos sobre los reparos por intereses de mora formulados por la
Administración Tributaria por improcedencia de la deducción realizada por la
contribuyente C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A. (CVG., EDELCA) atinentes a: (i) los
intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago a sus proveedores por la suma de
(Bs. 75.280.023,46), y (ii) los intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de
los impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor, impuesto al valor agregado e
impuesto a los activos empresariales por las cantidades de Bs. 9.210.031.441,65 y Bs.
4.300.276.531,00, respectivamente. Así se declara.

De la revisión de la sentencia por consulta.

 Resuelta parcialmente como ha quedado la apelación interpuesta por el
representante fiscal, debe esta Alzada evaluar la posibilidad de revisar en consulta el fallo
dictado por el Tribunal de la causa, conforme a la prerrogativa prevista en el artículo 72
del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la
República de 2008, en atención a los pronunciamientos del Tribunal de mérito
desfavorables a los intereses del Fisco Nacional, que no fueron alegados en el escrito de
fundamentación de la apelación por la representación fiscal en los puntos que a
continuación se mencionan: 1) improcedencia del reparo por la cantidad de (Bs.
102.372.082.580,60) de rebajas por nuevas inversiones ajustadas por inflación; 2)
diferencia por la suma de (Bs. 927.852,73) entre el monto reparado y el conciliado en los
gastos causados y no pagados por concepto de rectificación de ejercicios anteriores; y 3)
procedencia de la compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos derivados
del pago de impuesto a los activos empresariales por el monto de (Bs. 2.802.124.272,51).

En orden a lo anterior, esta Máxima Instancia ha precisado que en el ordenamiento

jurídico venezolano, la institución de la consulta ha sido estatuida como un mecanismo de
control judicial en materias cuya vinculación con el orden público, constitucional y el
interés general ameritan un doble grado de cognición. De esta forma, constituye un medio
de revisión judicial o de examen de la adecuación al derecho, mas no un supuesto de
impugnación o ataque de las decisiones judiciales. (vid. sentencia Nro. 812 de fecha 22 de
junio de 2011, caso: C.A., Radio Caracas Televisión).

Conviene, asimismo, puntualizar que la consulta obligatoria de un fallo judicial

cuando es concebida como una prerrogativa procesal a favor del Estado, presupone una
flexibilización al principio de igualdad entre las partes en litigio; sin embargo, su principal
finalidad no es reportar al beneficiario ventajas excesivas frente a su oponente, sino lograr
el ejercicio de un control por parte de la Alzada sobre aspectos del fallo que por su entidad
inciden negativamente en principios que interesan al orden público y a la tutela de los
derechos e intereses patrimoniales de la República.

Ahora bien, a fin de someter a consulta la mencionada sentencia debe verificarse

antes si, en el caso concreto, se cumplen los requisitos plasmados en las sentencias Nros.
00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo
de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A.,
Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A.,respectivamente, así
como en el fallo Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, emanado de la Sala
Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A. Tales requisitos son:

1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen

irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2.- Que la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) cuando
se trate de personas naturales; y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) cuando se
trate de personas jurídicas.

3.- Que las sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable
resulten contrarias a las pretensiones de la República.
 Al circunscribir el enunciado criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, la Sala
constata que el fallo de autos: a) se trata de una sentencia definitiva; b) la cuantía de la
presente causa asciende a la cantidad de Treinta y ocho mil Trescientos Cincuenta y Siete
Millones Novecientos Setenta y Siete Mil Ochocientos Dieciocho Bolívares con
Veinticinco Céntimos (Bs. 38.357.977.818,25), actualmente expresada en Treinta y Ocho
Millones Trescientos Cincuenta y Siete Mil Novecientos Setenta y Ocho Bolívares (Bs
38.357.978), equivalente al monto de Dieciocho Mil Ochocientas Unidades Tributarias
(18.800 U.T.), las cuales exceden sobradamente las Quinientas Unidades Tributarias (500
U.T.) exigidas como elemento cuantitativo para la fecha en que se dictó la decisión del
Tribunal de la causa (9 de julio de 2007), de acuerdo con lo establecido en laProvidencia
Administrativa Nro. 0012 de fecha 12 de enero de 2007, suscrita por el Superintendente
Nacional Aduanero y Tributario del SENIAT, publicada en la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.603 de igual fecha, mediante la cual se
reajustó el valor de la unidad tributaria de Treinta y Tres Mil Seiscientos Bolívares (Bs.
33.600), actualmente Treinta y Tres como Seis Bolívares (Bs. 33,6) a Treinta y Siete Mil
Seiscientos Treinta y Dos Bolívares (Bs. 37.632 ahora Treinta y Siete como Seis Bolívares
(Bs.37,6), aplicable para la fecha en que fue dictada el referido fallo; y c) la sentencia
objeto de consulta resultó parcialmente contraria a las pretensiones de la República.

De lo antes expuesto se determina que la causa bajo examen reúne los elementos
necesarios para que esta Sala conozca en consulta los siguientes aspectos:

i) De las rebajas por nuevas inversiones ajustadas por inflación.

En la sentencia objeto de consulta, el Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso
Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas anuló el reparo
por la cantidad de Ciento Dos Mil Trescientos Setenta y Dos Millones Ochenta y Dos Mil
Quinientos Ochenta Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 102.372.082.580,60), por
concepto de rebajas por nuevas inversiones deducida por la empresa, por considerar que la
Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y
Tributaria (SENIAT), al confirmar el reparo en la Resolución distinguida con letras y
números GJT-DRAJ-A-2005-110 del 31 de enero de 2005 que decidió el recurso jerárquico,
se basó en una falsa apreciación del derecho aplicable. La decisión expresa lo siguiente:
“ En atención a lo anterior, para este Tribunal Superior Quinto de lo
Contencioso Tributario, es evidente que el actuar de la
Administración Tributaria Regional, y de la Gerencia General de
Servicios Jurídicos del SENIAT, al confirmar el reparo en la
Resolución de Jerárquico impugnada en este proceso, se basó en una
falsa apreciación del derecho aplicable, en consecuencia la razón
asiste a la contribuyente cuando establece en su escrito recursivo que
el mecanismo de Ajuste por Inflación es un sistema consagrado para
aminorar los efectos distorsionadores de la inflación y afectar la real
capacidad económica, por lo que se anula el reparo confirmado en la
Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005
por la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60 por concepto de rebajas
por nuevas inversiones. Asimismo, conforme el punto decidido
 anteriormente, ordenando una nueva liquidación por Bs.
2.761.983.667,00 por concepto de ajuste de acuerdo al valor de la
unidad tributaria de la rebaja por nuevas inversiones, este Tribunal
ordena realizar una nueva liquidación considerando el valor de costo
actualizado menos las depreciaciones, amortizaciones y retiros
realizados a los efectos de la rebaja ordenada por los Art. (sic) 58 y
59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 aplicable
rationae (sic) temporis. Así se Declara.”

Como puede observarse, el Tribunal de la causa no se limitó a anular el reparo

confirmado en la citada Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-A-2005-
110 de fecha 31 de enero de 2005 por la cantidad de (Bs. 102.372.082.580,60), al
considerar que el mecanismo de ajuste por inflación es un sistema consagrado para
aminorar los efectos distorsionadores de la inflación y afectar la real capacidad económica,
sino que ordenó realizar una nueva liquidación considerando el valor de costo actualizado,
menos las depreciaciones, amortizaciones y retiros realizados a los efectos de la rebaja
ordenada por los artículos 58 y 59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995.

Para decidir, esta Sala transcribe los artículos 58 y 59 de la citada Ley de Impuesto
sobre la Renta aplicable por razón del tiempo, que prevén lo siguiente:
“Artículo 58.- Se concede una rebaja de impuesto del veinte por
ciento (20%) del monto de las nuevas inversiones que se efectúen en
los cinco (5) años siguientes a la vigencia de la presente ley de
reforma, a los titulares de enriquecimientos derivados de actividades
industriales y agroindustriales, distintas de hidrocarburos y
actividades conexas, representadas en nuevos activos fijos, distintos
de terrenos, destinados al aumento efectivo de la capacidad
productiva o a nuevas empresas, siempre y cuando no hayan sido
utilizados en otras empresas. Asimismo, procederá tal rebaja, en
iguales condiciones, a los titulares de los enriquecimientos
provenientes de la actividad turística.
Igual rebaja de impuesto se otorgará a los titulares de
enriquecimientos provenientes de actividades agrícolas, pecuarias,
pesqueras o piscícolas, por las nuevas inversiones representadas en
nuevos activos fijos, distintos de terrenos destinadas a mejorar o
desarrollar la productividad.
Las rebajas establecidas en este artículo solo se concederán en
aquellos ejercicios en los cuales los activos fijos adquiridos,
construidos o instalados para los fines señalados en este artículo,
estén efectiva y directamente incorporados a la producción de la
renta.
Parágrafo Primero. Para determinar el monto de las inversiones a
que se contrae este articulo, se deducirán del costo de los nuevos
activos fijos incorporados a la producción de la renta, los retiros, las
 amortizaciones y las depreciaciones hechas en el ejercicio anual
sobre tales activos. Los retiros de activos fijos por causas no fortuitas
ni de fuerza mayor que se efectúen por el contribuyente dentro de los
cuatro (4) años siguientes al ejercicio en que se incorporen, darán
lugar a reparos o pagos de impuesto para el año en que se retiren,
calculados sobre la base de los costos netos de los activos retirados
para el ejercicio en que se incorporaron a la producción de la renta.
Parágrafo Segundo. A los fines de este artículo, no podrán tomarse
en cuenta las inversiones deducibles conforme al numeral 10 del
artículo 27 de esta ley.”
“Artículo 59.- Las rebajas a que se refiere el artículo, podrán
traspasarse hasta los tres (3) ejercicios anuales siguientes.”

Como puede apreciarse, el citado artículo 58 prevé una rebaja de impuesto que
consiste en un porcentaje del monto de los activos fijos nuevos adquiridos por el
contribuyente dedicado a actividades industriales o agroindustriales, agrícolas, pecuarias,
pesqueras o piscícolas y turísticas.

Para la procedencia de esa rebaja, el referido artículo establece cuatro (4) requisitos
que deben cumplirse concurrentemente y son: 1) que las nuevas inversiones se efectúen en
los cinco (5) años siguientes a la vigencia de la Ley de reforma de Impuesto sobre la Renta
(1995); 2) que se trate de activos fijos, distintos de terrenos, destinados al aumento efectivo
de la capacidad productiva o a nuevas empresas; 3) que tales bienes nuevos no hayan sido
utilizados en otras empresas; y 4) que los activos fijos adquiridos, construidos o instalados,
estén efectiva y directamente incorporados a la producción de la renta. La ausencia de
alguno de estos requisitos determina la improcedencia de la rebaja.

Igualmente, el artículo 58 eiusdem dispone expresamente que la rebaja por concepto

de nuevas inversiones se realice sobre la base del costo de los nuevos activos incorporados
a la producción de la renta menos las depreciaciones, amortizaciones y retiros realizados en
el ejercicio de que se trate.

Esta Sala observa, en el presente caso que no constituye un punto controvertido el

hecho de que las nuevas inversiones a que se refiere el reparo bajo análisis por el monto de
Ciento Dos Mil Trescientos Setenta y Dos Millones Ochenta y Dos Mil Quinientos Ochenta
Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs.102.372.082.580,60), cumple con todos los requisitos
legales antes señalados. Tanto es así, que en uno de los reparos formulados por la
Administración Tributaria se rechazó la cantidad de Seiscientos Cincuenta y Tres Millones
Doscientos Setenta y Siete Mil Novecientos Seis Bolívares con Cuarenta y Tres Céntimos
(Bs 653.277.906,43) por concepto de rebajas por nuevas inversiones por no cumplir con los
requisitos legales, situación a la cual se allanó la empresa Electrificación del Caroní, C.A.,
adquiriendo firmeza el reparo como así lo declaró la sentencia judicial recurrida en el
pronunciamiento previo.

Por consiguiente, el aspecto bajo análisis se concreta a revisar si la deducción de la

rebaja por concepto de esas nuevas inversiones, se debe hacer en base al costo de
adquisición de los bienes, que es el criterio contenido en el Acta de Reparo Fiscal, o
ajustarse por inflación como lo alegó la empresa contribuyente en su recurso contencioso
tributario al señalar que se vulnera el principio de igualdad de las partes, al pretender que
deben deducirse tales acreencias fiscales conforme a su valor histórico porque la
Administración Tributaria sí actualiza los débitos de los contribuyentes.

Así, es criterio reiterado de esta Sala que, las rebajas por nuevas inversiones en
activos fijos, deben efectuarse con las cifras ajustadas por el sistema de ajuste por inflación
y no el costo histórico. El principal objetivo del sistema de ajuste por inflación es que a los
efectos determinativos de la base imponible, los contribuyentes reflejen su situación
patrimonial y los resultados económicos a valores corregidos por los efectos de la
inflación. De manera que la intención del legislador cuando instauró el sistema integral de
ajuste por inflación, era evitar que el patrimonio de las empresas se fuera distorsionado por
la inflación. (vid. sentencias Nro. 01079 del 20 de junio de 2007, caso: Banco Caracas,
Banco Universal, C.A. y Nro. 00276 del 5 de marzo de 2008, caso: C.A., Goodyear de
Venezuela).

Criterio el anterior que se ratifica en esta oportunidad, por cuanto esta Sala
considera que el cálculo del ajuste por inflación fiscal contemplado en la Ley de Impuesto
sobre la Renta de 1995, pretende garantizar el cumplimiento de los principios de
neutralidad, equidad y capacidad contributiva en la determinación de la carga tributaria de
los sujetos pasivos de la obligación tributaria, para lo cual debe tomarse en consideración el
proceso inflacionario y sus efectos sobre el patrimonio del contribuyente. Así se declara.

Finalmente, en relación a la decisión apelada que ordenó “realizar una nueva

liquidación considerando el valor de costo actualizado menos las depreciaciones,
amortizaciones y retiros realizados a los efectos de la rebaja ordenada por el (sic) arts 58
y 59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 aplicable rationae temporis (sic)”; esta
Sala la considera procedente, por cuanto en el Parágrafo Primero del citado artículo 58 se
establece cuáles son las deducciones que deben hacerse del costo de los nuevos activos, a
los efectos de determinar el monto de las inversiones que serán objeto de las rebajas de
impuesto.

De manera que conforme a la referida disposición, el monto de las inversiones a

considerar como rebaja, será el costo de los nuevos activos incorporados a la producción de
la renta, debiendo deducirse de su costo los retiros, las amortizaciones y las depreciaciones
hechas en el ejercicio anual sobre tales activos. Así se decide.

Con fundamento en las consideraciones expuestas, esta Sala confirma el fallo

judicial recurrido en cuanto a este primer aspecto objeto de consulta, referente a la nulidad
del reparo formulado por la Administración Tributaria que rechazó la cantidad de (Bs.
102.372.082.580,60) por concepto de rebaja de impuesto por nuevas inversiones en el
ejercicio, ajustadas por inflación y que ordena una nueva liquidación en consideración al
valor de costo actualizado menos las depreciaciones, amortizaciones y retiros realizados a
los efectos de la rebaja por inversiones, prevista en los artículos 58 y 59 de la Ley de
Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable al ejercicio reparado correspondiente a 1997.
Así se declara.

ii) De la diferencia rechazada en los gastos causados y no pagados por concepto

de rectificación de ejercicios anteriores.

En el fallo objeto de consulta, la Sentenciadora expresó:

“El proveimiento administrativo adolece de un vicio puesto que acoge
totalmente los argumentos probados por la representación de la
empresa en el razonamiento jurídico o motiva de decisión, pero en la
decisión misma niega lo apreciado en líneas anteriores, por lo que se
ha configurado un divorcio total entre lo apreciado y lo decido.”

En vista de lo expuesto y en ejercicio de los amplios poderes de que goza el Juez

Contencioso Tributario, en el sentido de que no debe limitarse única y exclusivamente a
declarar la nulidad del acto impugnado sino que además puede restablecer la situación
jurídica infringida por la actividad administrativa; el Tribunal de la causa procedió a la
revisión de los elementos que componen el expediente administrativo y, en especial,
la“prueba de experticia contable” promovida y evacuada en el procedimiento de
fiscalización y determinación con base en el monto objetado de (Bs. 8.983.973.146,78) y
señaló los siguientes hechos:

- Que los expertos constataron en el punto 6.2 que la suma de (Bs. 6.467.252.466,05)
estaba comprendida dentro de la cantidad de (Bs. 14.289.071.159,00), y que esta última
estaba comprendida a su vez dentro del monto declarado por la contribuyente en su
declaración de renta de 1997 de (Bs. 40.907.176.071,00), tal como lo afirmaron los
expertos y se demuestra de la declaración realizada, en el código Nro. 746 de la línea 48.
Es decir, que la suma de (Bs. 6.467.252.466,05) estaba dentro del monto de (Bs.
14.289.071.159,00) incluida en su conciliación fiscal como aumento de la renta gravable
bajo la partida “Aumento Provisión Jubilación”.

- En cuanto al monto objetado restante en la fiscalización (Bs. 2.515.792.828), de la

experticia realizada observaron que tal monto fue agregado a la base imponible del
impuesto bajo el concepto “Aumento del pasivo acumulado vacaciones”, como también se
verifica de la conciliación de la renta realizada por los expertos y la conciliación de renta
efectuada por la contribuyente.

- El Tribunal de la causa concluyó que fue justificada por parte de la compañía C.V.G.
Electrificación del Caroní, C.A., la objeción formulada por la Gerencia Regional de
Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT en el
proceso de determinación y fiscalización; finalmente, observó que entre el monto reparado
y el conciliado existe una diferencia de (Bs. 927.852,73), que deberá ser liquidada o
compensada, según la situación actual de la contribuyente.

Vistas las determinaciones antes señaladas y por cuanto se constata que el Tribunal
de mérito basó su fallo en los documentos que integran el expediente administrativo y,
fundamentalmente, en la “experticia contable” promovida y evacuada en el procedimiento
de fiscalización; esta Alzada confirma la presente decisión en relación con este punto y
ordena que el monto por Novecientos Veintisiete Mil Ochocientos Cincuenta y Dos
Bolívares con Setenta y Tres Céntimos (Bs. 927.852,73), -que constituye la diferencia
entre el monto reparado y el conciliado- debe ser liquidado o compensado, según proceda.
Así se declara.

iii) De la compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos.

En relación al reparo formulado a la contribuyente sobre la procedencia de la

compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos por concepto de pago de
impuesto a los activos empresariales; el apoderado judicial de la empresa alegó en su
recurso contencioso tributario que la Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-
A-2005-110 de fecha 31 de enero de 2005, que declaró parcialmente con lugar el recurso
jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria del Sumario
Administrativo identificada con letras y números GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo
de 2003 y que, a su vez, confirmó las objeciones contenidas en el Acta de
Reparo distinguida con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10
de mayo de 2002, no declaró la procedencia de la rebaja por créditos líquidos, exigibles y
no prescritos derivados del impuesto a los activos empresariales por la cantidad de Dos Mil
Ochocientos Dos Millones Ciento Ochenta y Ocho Mil Seiscientos Setenta y Un Bolívares
con Noventa y Dos Céntimos (Bs. 2.802.188.671,92), aunque fue alegado en el escrito de
descargos durante el procedimiento sumario y en el escrito del recurso jerárquico, porque
no se valoraron las pruebas aportadas ni informaron las razones por las cuales se
desestimaron, por lo que como consecuencia de lo anterior denuncia que el acto
administrativo impugnado adolece del vicio de inmotivación.

El Tribunal de la causa, si bien desestimó el alegato de la empresa recurrente

atinente al vicio de inmotivación, sin embargo, confirmó la procedencia de la
compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos por concepto de pago de
impuesto a los activos empresariales por la cantidad de (Bs. 2.802.124.272,51) y ordenó la
verificación de la compensación.

De manera que la consulta se concreta a determinar la legalidad de la decisión del

Tribunal del mérito, sobre “la procedencia de la compensación por créditos líquidos,
exigibles y no prescritos por concepto de pago de Impuesto a los Activos Empresariales
por la cantidad de Bs. 2.802.124.272,51, y ordenó a la Administración Tributaria Regional
correspondiente la verificación de la compensación”. Al respecto, la Sala realiza las
siguientes consideraciones:

El Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso por razón del tiempo,
regula en el Capítulo V del Título II “Los medios comunes de extinción de la obligación
tributaria”, entre los cuales incluye la compensación. El artículo 46 prevé:
“Artículo 46. La compensación extingue de pleno derecho y hasta su
concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del
contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas,
costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas
tributarias de los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y
no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan
de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo
sujeto activo.
El contribuyente o su concesionario podrán oponer la compensación
en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de
pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a
cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En
tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar
la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse
sobre la procedencia o no de la compensación, frente al
contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las
mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En
ambos casos, contra la decisión administrativa, procederán los
recursos consagrados en este Código.
Parágrafo Primero. La compensación no será oponible salvo
disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura
y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.
Parágrafo Segundo. En los casos de impuestos indirectos, cuyas
normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de
bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será
oponible previa autorización de la Administración Tributaria.”

De la norma transcrita, se desprende que la compensación de la obligación tributaria

constituye una relación de carácter legal entre el sujeto activo y el sujeto pasivo
recíprocamente deudores y, a los efectos de su procedencia exige que las deudas sean
líquidas, exigibles y no prescritas.

Asimismo, en la referida disposición se consagra que opuesta la compensación

como medio de extinción de la obligación tributaria, se requiere la autorización previa de la
Administración Tributaria.
 En tal sentido, la Sala aprecia que en la reforma del Código Orgánico Tributario de
1994 se produjo un cambio radical en la forma de proceder la compensación, pues la Ley
previó que ésta no se produce de manera directa o inmediata, sino que la Administración
Tributaria teniendo a su cargo la administración de los tributos nacionales, debe constatar
previamente la existencia del crédito fiscal que obra a favor del contribuyente o su
cesionario, así como los demás elementos esenciales a que alude la norma, tales como:
liquidez, exigibilidad, simultaneidad, homogeneidad, reciprocidad y no prescripción del
crédito; es decir, que bajo tales supuestos el contribuyente se encuentra sujeto a la
verificación previa que haga la Administración respecto a los mencionados requisitos.

En virtud de lo anterior, esta Máxima Instancia reitera el criterio expuesto en su

fallo Nro. 1.178 de fecha 1° de octubre de 2002, caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A.,
ratificado en decisiones Nro. 759 de fecha 27 de mayo de 2003, caso: Transporte Caura,
S.A., Nro. 697 de fecha 29 de junio de 2004, caso; Venezolana de Teleprocesamiento,
C.A., y Nro. 035 del 11 de enero de 2006, caso: Corporación Televen, C.A., entre otras,
relativas a la naturaleza jurídica de la compensación como modo de extinción de las
obligaciones tributarias. De allí que, sea necesario transcribir parcialmente lo expresado:
“(…) En materia tributaria, la evolución de la compensación ha
pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la
normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de
la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en
ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo
así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del
vigente Código Civil.
No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las
normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y
1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los
impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.
Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario
en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su
artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya
que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la
referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo
su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y
2001…
…omissis ...
(…) el 25 de mayo de 1994, cuando se produce la segunda reforma del
mencionado Código, se observa en su artículo 46, que dos fueron los
cambios: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase ‘sin
necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo
que reconozca su derecho’, y se sustituyó por la expresión siguiente:
“En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a
 verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a
pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta”.
En este sentido, el codificador del 94 dejó expresamente indicada, la
necesaria intervención de la Administración Tributaria a fin de
verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito, y de
pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, y
así se declara; haciéndose de obligado proceder analizar el caso sub
júdice con vista a dicha normativa, aplicable ratione temporis.
…omissis...
En este contexto, cabe destacar el deber previsto por dicha normativa,
a cargo de la Administración Tributaria, una vez invocada la
compensación por el contribuyente de que se trate, a saber, la
verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que
se pretendan oponer en compensación, para concluir así respecto a la
procedencia de la misma, ya que pudiera suceder que en algunos casos
no existan tales créditos fiscales, que ellos no fueran líquidos y
exigibles, o incluso, que se tratase de créditos no sujetos a compensar,
conforme a la misma normativa”.

Analizando el caso de autos bajo la regulación de la normativa aplicable por razón

del tiempo y en atención a los criterios establecidos por esta Alzada en las sentencias
citadas, la Sala observa:

La Administración Tributaria no se pronunció en su oportunidad respecto de la

existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación, pues
como lo indica el apoderado judicial de la contribuyente en su recurso contencioso
tributario, aunque alegó la compensación en el escrito de descargos durante el
procedimiento sumario y en el escrito del recurso jerárquico; sin embargo, la
Administración Tributaria en el acto administrativo recurrido, contenido en
la Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-A-2005-110 de fecha 31 de enero
de 2005, que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico, no emitió decisión sobre
la procedencia de la rebaja por créditos líquidos, exigibles y no prescritos derivados del
impuesto a los activos empresariales, por la cantidad de Dos Mil Ochocientos Dos
Millones Ciento Ochenta y Ocho Mil Seiscientos Setenta y Un Bolívares con Noventa y
Dos Céntimos (Bs. 2.802.188.671,92).
De manera que en el presente caso, la empresa contribuyente C.V.G., EDELCA
solicitó la compensación por el referido crédito fiscal, pero la Administración Tributaria no
cumplió con la verificación respecto de la existencia, liquidez y exigibilidad del mismo,
aun cuando por mandato del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994
estaba obligada a emitir el pronunciamiento una vez verificados dichos créditos. Así se
declara.

En consecuencia, esta Máxima Instancia confirma la sentencia objeto de consulta

que ordenó a la Administración Tributaria verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de
dicho crédito fiscal, y ratifica que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes
debe proceder a la verificación de los requerimientos legales del mencionado crédito y la
procedencia de la compensación alegada por la contribuyente, a tenor de lo previsto en el
artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por razón del tiempo. Así se
decide.

Con fundamento en las consideraciones expuestas, esta Alzada conociendo en

consulta, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado
conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de los efectos por el
apoderado judicial de la empresa C.V.G. Electrificación del Caroní, C.A. (EDELCA),
contra la Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-A-2005-110 de fecha 31 de
enero de 2005, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, actualmente Gerencia General
de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y
Tributaria (SENIAT), que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto
contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con letras y
números GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo de 2003, emitida por la Gerencia
Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del
SENIAT, que a su vez confirmó las objeciones contenidas en el Acta de Reparo distinguida
con letras y números MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002,
en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil
1997. Así se declara.

VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en
Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por
autoridad de la Ley, declara:
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación ejercida por la representación
judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nro. 1.270 de fecha 9 de
julio de 2007, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con
lugar el recurso contencioso tributario incoado con solicitud de medida cautelar de
suspensión de efectos por la sociedad mercantil C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL
CARONÍ, C.A. (C.V.G. EDELCA); en consecuencia, se REVOCA del referido fallo los
pronunciamientos sobre los reparos por intereses de mora atinentes a: (i) los intereses
moratorios ocasionados por el retardo en el pago a sus proveedores por la suma de (Bs.
75.280.023,46), y (ii) los intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los
impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor, impuesto al valor agregado e
impuesto a los activos empresariales por las cantidades de Bs. 9.210.031.441,65 y Bs.
4.300.276.531,00, respectivamente.
2.- FIRMES por no haber sido objeto de impugnación ante esta Sala Político-
Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los siguientes
pronunciamientos del Tribunal de mérito: i)improcedencia de rebajas por nuevas
inversiones por la suma de Bs. 653.277.906,43; ii) improcedencia del ajuste al valor de la
unidad tributaria en las rebajas por concepto de pérdidas de años anteriores, rebajas de
impuesto por nuevas inversiones de años anteriores y créditos provenientes del impuesto a
los activos empresariales por los montos de Bs. 7.316.673.894,00, Bs. 2.761.983.667,00 y
Bs. 36.473.791.130,00, respectivamente.
3.-PROCEDE LA CONSULTA de la decisión del Tribunal de instancia. En
consecuencia:
3.1 Conociendo en consulta se CONFIRMA el fallo que declaró parcialmente con
lugar el recurso contencioso tributario, en los puntos siguientes: i) improcedencia del reparo
por la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60 por concepto de rebajas por nuevas inversiones
ajustadas por inflación; ii) procedencia de la diferencia reparada por la suma de Bs.
927.852,73 por concepto de rectificación de ejercicios anteriores, y iii) procedencia de la
compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos por concepto de pago de
impuesto a los activos empresariales por la cantidad de Bs. 2.802.124.272,51. Asimismo,
se ORDENA a la Administración Tributaria efectuar las verificaciones correspondientes, a
tenor de lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por
razón del tiempo.
4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario con
solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, interpuesto por la sociedad de
comercio C.V.G., Electrificación del Caroní, C.A., (C.V.G., EDELCA) contra
la Resolución signada con letras y números GJT-DRAJ-A-2005-110 de fecha 31 de enero de
2005, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, ahora Gerencia General de los Servicios
Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(SENIAT).

Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación

Sustitutivas correspondientes en los términos expuestos en esta decisión.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa

del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de junio
del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

La Presidenta - Ponente
EVELYN MARRERO
ORTÍZ

La
Vicepresidenta
YOLANDA
JAIMES
GUERRERO

El Magistrado
EMIRO GARCÍA ROSAS

Las Magistradas,
TRINA OMAIRA
ZURITA

MÓNICA
MISTICCHIO
TORTORELLA

La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN

En diecinueve (19) de junio del año

dos mil doce, se publicó y registró la
anterior sentencia bajo el Nº 00708.

La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN